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MAGISTRADA PONENTE: GLADYS MARÍA GUTIÉRREZ ALVARADO
Consta en autos que, el 23 de mayo de 2016, los abogados Jesús Brito Carzola, Alfredo José Martínez, José Antonio Zambrano Reina, Mig-Lin Castillo Uzcátegui y Daniela R. Ortega Cedeño, inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los números 96.554, 141.965, 178.132, 219.175, y 208.497, respectivamente, en su carácter de apoderados judiciales de la Sociedad Mercantil IT SERVICIOS DE VENEZUELA, S.A., solicitaron a esta Sala la revisión de la sentencia n.° 00147 que dictó la Sala Político Administrativa de este Tribunal Supremo de Justicia, el 18 de febrero de 2016, mediante la cual declaró “…1.- SIN LUGAR la apelación ejercida por la representación judicial del FISCO NACIONAL, contra la sentencia definitiva N° 046/2012 dictada el 21 de septiembre de 2012 por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, la cual se CONFIRM[Ó] en cuanto a la decisión de conocer el fondo de la controversia habiendo sido declarada previamente la inadmisibilidad del recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente. 2.- FIRMES por no haber sido apelados por la contribuyente y no desfavorecer los intereses del Fisco Nacional, los pronunciamientos del a quo referidos a: 2.1.- La inadmisibilidad del recurso jerárquico. 2.2.- La procedencia de las multas impuestas por retardo en el enteramiento de las cantidades retenidas de impuesto al valor agregado correspondientes a las primeras y segundas quincenas de los meses de enero, marzo, abril y las segundas quincenas de los meses de julio, agosto, septiembre, octubre y noviembre de 2004. 3.- PROCEDE LA CONSULTA. En consecuencia: 3.1.- Se REVOC[Ó] del referido fallo lo relativo a: 3.1.1.- La fecha límite que tenía la contribuyente para enterar las retenciones de impuesto al valor agregado, correspondiente a la segunda quincena del mes de diciembre de 2004, por haber considerado aplicable una normativa que no resultaba vigente temporalmente para el caso de autos. 3.1.2.- La unidad tributaria aplicable para la fijación del monto de la multa impuesta por el enteramiento extemporáneo de las retenciones de impuesto al valor agregado, correspondiente a la segunda quincena del mes de diciembre de 2004. 4.- PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario. En consecuencia, qued[ó] FIRME el acto administrativo impugnado en lo que respecta a la procedencia de las multas y a la unidad tributaria (U.T.) aplicable, y NULO en cuanto al cálculo de los días de retraso en el enteramiento. Se ORDEN[Ó] a la Administración Tributaria realizar un nuevo cálculo de las sanciones como de los intereses moratorios respectivos de acuerdo a lo indicado en la parte motiva de esta decisión y emitir las Planillas de Liquidación sustitutivas correspondientes…”.
El 26 de mayo de 2016, se dio cuenta
en Sala y se designó ponente a la Magistrada Gladys María
Gutiérrez Alvarado,
quien con tal carácter suscribe la presente decisión.
Por diligencia del 4 de agosto de 2016, el abogado José Zambrano Reina, en su condición de apoderado judicial de la parte solicitante de la revisión solicitó se dictara sentencia en la presente causa.
El 5 de diciembre de 2017; 17 de octubre de 2018 y 19 de junio de 2019, la representación judicial de la parte solicitante de la revisión peticionó se dictara sentencia en la presente causa.
El 5 de febrero de 2021, se reunieron en el Salón de Audiencias de esta Sala, los ciudadanos Magistrados Doctores Lourdes Benicia Suárez Anderson, Arcadio Delgado Rosales, y los Magistrados Doctores Carmen Zuleta de Merchán, Juan José Mendoza Jover, Calixto Ortega Ríos, Luis Fernando Damiani Bustillos y René Alberto Degraves Almarza, a los fines de la instalación de la Sala Constitucional de este Supremo Tribunal, todo de conformidad con lo dispuesto en los artículos 20 y 13 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, quedando conformada de la siguiente manera: Doctora Lourdes Benicia Suárez Anderson, Presidenta de la Sala, Doctor Arcadio Delgado Rosales, Vicepresidente, y los Magistrados Doctores Carmen Zuleta de Merchán, Juan José Mendoza Jover, Calixto Ortega Ríos, Luis Fernando Damiani Bustillos y René Alberto Degraves Almarza.
El 27 de abril de
2022, se reunieron en
el Salón de Audiencias de esta Sala, los ciudadanos Magistrados Doctores Gladys
María Gutiérrez Alvarado, Lourdes Benicia Suárez Anderson, Luis Fernando
Damiani Bustillos, Calixto Ortega Ríos y Tania D’ Amelio Cardiet, a los fines
de la instalación de la Sala Constitucional de este Supremo Tribunal, todo de
conformidad con lo dispuesto en los artículos 20 y 13 de la Ley Orgánica del
Tribunal Supremo de Justicia, quedando conformada de la siguiente manera: Doctora Gladys María Gutiérrez Alvarado,
Presidenta, Doctora Lourdes Benicia
Suárez Anderson, Vicepresidenta, y los Magistrados, Luis Fernando Damiani
Bustillos, Calixto Ortega Ríos y Tania D’ Amelio Cardiet.
En virtud de la licencia autorizada por la
Sala Plena de este Alto Tribunal al Magistrado doctor Calixto Ortega Ríos y la
incorporación de la Magistrada doctora Michel Adriana
Velásquez Grillet, contenida en el acta del 27 de septiembre de 2022, esta Sala
quedó constituida de la siguiente manera: Magistrada doctora Gladys María
Gutiérrez Alvarado, Presidenta; Magistrada doctora Lourdes Benicia Suárez
Anderson, Vicepresidenta; Magistrados doctor Luis Fernando Damiani
Bustillos, Magistrada doctora Tania
D'Amelio Cardiet y Magistrada doctora Michel Adriana Velásquez Grillet.
Efectuado el estudio
del expediente, pasa la Sala a decidir, previas las siguientes consideraciones:
ANTECEDENTES
El 4 de enero de 2010, el ciudadano Sósimo Rojas Amore, actuando en su carácter de Tesorero de la contribuyente, Sociedad Mercantil IT Servicios de Venezuela, S.A., interpuso recurso jerárquico contra la i) Resolución de imposición de sanción y determinación de intereses moratorios identificada con el alfanumérico SNAT/INTI/GRTI/DCE/CC/2009/653 de fecha 3 de noviembre de 2009 (notificada el 27 del mismo mes y año), ii) la División de Contribuyentes Especiales de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), así como, iii) la imposición de multas a pagar por la cantidad de dieciocho mil seiscientos veintinueve con cuarenta y siete unidades tributarias (18.629,47 U.T.) e intereses moratorios por el monto de diecisiete mil ochocientos quince bolívares con ochenta y tres céntimos (Bs. 17.815,83), por enterar las retenciones practicadas del impuesto al valor agregado correspondientes a las primeras y segundas quincenas de los meses de enero, marzo, abril y las segundas quincenas de los meses de julio, agosto, septiembre, octubre noviembre y diciembre de 2004, fuera de plazo establecido en “…el artículo 10 de la Providencia Administrativa N° SNAT/2002/1455 del 29 de noviembre de 2002, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 37.585 del 5 de diciembre de 2002”, en concordancia con “…el artículo 1 de la Providencia Administrativa N° SNAT/INTI/GR/RCC/N°-2387 de fecha 11 de diciembre de 2003, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 37.847 del 29” del mismo mes y año.
El 16 de noviembre de 2011, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), dictó la Resolución SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2011-000494 mediante la cual declaró inadmisible el recurso jerárquico incoado por la contribuyente, por cuanto “la Abogada Isabel Rodríguez Garrido, en supuesta asistencia del contribuyente IT SERVICIOS DE VENEZUELA, S.A., no suscribió el escrito contentivo del Recurso Jerárquico interpuesto ante la Administración Tributaria en fecha 04-01-2010… limitándose simplemente a identificarse en el contenido del escrito recursorio”; y en consecuencia, confirmó la Resolución de imposición de sanción y determinación de intereses moratorios n.° SNAT/INTI/GRTI/DCE/CC/2009/653, del 3 de noviembre de 2009.
El 3 de abril de 2012, los apoderados judiciales de la sociedad mercantil IT Servicios de Venezuela, S.A., ejercieron recurso contencioso tributario conjuntamente con solicitud de suspensión de los efectos del acto administrativo impugnado contenido en la resolución antes citada.
El 21 de septiembre de 2012, el Juzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, declaró i) con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la sociedad mercantil IT Servicios de Venezuela, S.A., contra la Resolución SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2011-000494 de fecha 16 de noviembre de 2011, que confirmó la Resolución de imposición de sanción y determinación de intereses moratorios, identificada con el alfanumérico SNAT/INTI/GRTI/DCE/CC/2009/653 del 3 de noviembre de 2009, emitida por la División de Contribuyentes Especiales de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT); ii) anuló parcialmente el acto impugnado, en lo que respecta a los cálculos efectuados para la segunda quincena del mes de diciembre de 2004. Firme el resto de las sanciones al no ser impugnadas; y iii) ordenó a la Administración Tributaria realizar el cálculo de las Planillas de Liquidación según lo indicado en el referido fallo, debiendo observar igualmente para el cálculo de la sanción tipificada en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, las reglas de concurrencia de infracciones establecidas en el artículo 81 eiusdem.
El 22 de octubre de 2012, el abogado Ramón Andrés Salas Flores, actuando como sustituto de la Procuraduría General de la República, en representación del Fisco Nacional, apeló de la decisión dictada el 21 de septiembre de 2012, por el Juzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, el cual fue remitido, y recibido por la Sala Político Administrativa de este Tribunal Supremo de Justicia, el 13 de mayo de 2013.
II
Los
requirentes de revisión alegaron grosso
modo cuanto sigue:
Que
la sentencia objeto de revisión revocó la decisión dictada por el Tribunal
Superior Noveno de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas
que favorecía los intereses de su representada.
Que
consideran que la decisión sujeta a revisión violentó sus derechos a garantizar
la supremacía y efectividad de las normas y principios constitucionales.
Que
no está de acuerdo con el criterio plasmado en la decisión sujeta a revisión.
El 18 de febrero de 2016, la Sala Político Administrativa
de este Tribunal Supremo de Justicia, mediante sentencia n.° 00147, declaró “…1.-
SIN LUGAR la apelación ejercida
por la representación judicial del FISCO
NACIONAL, contra la sentencia definitiva N° 046/2012 dictada el 21 de
septiembre de 2012 por el
Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción
Judicial del Área Metropolitana de Caracas, la cual se CONFIRM[Ó] en cuanto a la decisión de conocer
el fondo de la controversia habiendo sido declarada previamente la inadmisibilidad
del recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente. 2.- FIRMES por no haber sido apelados
por la contribuyente y no desfavorecer los intereses del Fisco Nacional, los
pronunciamientos del a quo
referidos a: 2.1.- La
inadmisibilidad del recurso jerárquico. 2.2.-
La procedencia de las multas impuestas por retardo en el enteramiento de
las cantidades retenidas de impuesto al valor agregado correspondientes a las
primeras y segundas quincenas de los meses de enero, marzo, abril y las
segundas quincenas de los meses de julio, agosto, septiembre, octubre y
noviembre de 2004. 3.- PROCEDE LA CONSULTA. En consecuencia: 3.1.-
Se REVOC[Ó] del referido fallo lo relativo a: 3.1.1.- La fecha límite que tenía la
contribuyente para enterar las retenciones de impuesto al valor agregado,
correspondiente a la segunda quincena del mes de diciembre de 2004, por haber considerado aplicable
una normativa que no resultaba vigente temporalmente para el caso de autos. 3.1.2.- La unidad tributaria aplicable
para la fijación del monto de la multa impuesta por el enteramiento
extemporáneo de las retenciones de impuesto al valor agregado, correspondiente
a la segunda quincena del mes de diciembre de 2004. 4.- PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso
tributario. En
consecuencia, qued[ó] FIRME el acto administrativo
impugnado en lo que respecta a la procedencia de las multas y a la
unidad tributaria (U.T.) aplicable, y NULO
en cuanto al cálculo de los días de retraso en el enteramiento. Se ORDEN[Ó] a la Administración
Tributaria realizar un nuevo cálculo de las sanciones como de los intereses
moratorios respectivos de acuerdo a lo indicado en la parte motiva de esta
decisión y emitir las Planillas de Liquidación sustitutivas correspondientes…”,
conforme a los siguientes términos:
“…Vistos los términos en que fue
dictado el fallo apelado, las alegaciones expuestas en su contra por la
representación fiscal, y las defensas opuestas por los apoderados judiciales de
la contribuyente, observa esta Sala que en el presente caso la controversia
planteada queda circunscrita a decidir si correspondía o no al juez de instancia entrar a conocer el resto de
los argumentos esgrimidos en el recurso contencioso tributario, habiendo
declarado inadmisible el recurso jerárquico.
Previamente, debe este Alto
Tribunal declarar firmes por no haber sido apelados por la contribuyente y no
desfavorecer los intereses del Fisco Nacional, los pronunciamientos del a quo referidos a: 1) La
inadmisibilidad del recurso jerárquico. 2) La procedencia de las multas impuestas por retardo en el enteramiento de las cantidades
retenidas de impuesto al valor agregado correspondientes a las primeras y
segundas quincenas de los meses de enero, marzo, abril y las segundas quincenas
de los meses de julio, agosto, septiembre, octubre y noviembre todas de 2004.
Así se declara.
Delimitada así la litis, pasa la Sala a decidir, y al
respecto observa:
La representación fiscal en su
escrito de fundamentación de la apelación alegó que ‘…sólo le estaba permitido al sentenciador de la causa, una vez
analizada la constitucionalidad y legalidad de la Resolución N°
GGSJ-GR-SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2011-000494 de fecha 16 de noviembre de
2011, entrar a conocer y decidir acerca de la aludida Resolución N°
SNAT/INTI/GRTI/DCE/CC/2009/653 del 03 de noviembre de 2009, pero siempre y
cuando el sentenciador haya encontrado improcedente la declaratoria de nulidad,
situación que no ocurre en marras…’; y que lo procedente era ‘…no entrar a conocer el resto de los
argumentos esgrimidos [en el escrito recursorio], al haber alcanzado firmeza el acto que declaró inadmisible el Recurso
Jerárquico impugnado a través del presente Recurso Contencioso Tributario’. (Agregado
de la Sala).
Por su parte, el a quo manifestó que ‘…los jueces estamos obligados a analizar en
base a los mismos artículos denunciados [2, 49, 141 y 257 de la
Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y 249 y 251 del Código
Orgánico Tributario de 2001, aplicables ratione
temporis], el fondo de la
controversia, aún cuando la Administración Tributaria haya declarado
inadmisible el Recurso Jerárquico, en razón de los postulados supremos de
justicia material sobre la formal, acceso a la justicia y amparo a los
ciudadanos, por lo que el Tribunal de seguidas procederá al análisis de fondo
de la controversia (…)’.
(Agregado de la Sala):
Con relación a lo argumentado
por el apoderado judicial del Fisco Nacional acerca de que no era procedente
que el juez de instancia entrara a conocer el fondo del asunto controvertido, habiendo
declarado previamente la inadmisibilidad del recurso jerárquico, reitera la
Sala lo que en anterior oportunidad expresara al respecto:
‘(…)
…este Máximo Tribunal disiente de tal señalamiento, ya que aun cuando
dicho recurso hubiere sido declarado inadmisible y por consiguiente, no
contenga un pronunciamiento en cuanto al fondo controvertido, el no aceptar que
el mismo puede ser objeto de impugnación sería tanto como desconocer en forma
absoluta los principios generales del derecho administrativo en materia de
actos y de recursos administrativos, además del constitucional derecho a la
defensa y acceso a los órganos de la Administración de Justicia de los
administrados; así, es de suyo conocido que el recurso jerárquico, como su
nombre lo indica, procede como última instancia revisora en sede
administrativa, y en algunos casos como única instancia, pues la decisión de
éste corresponde a la máxima autoridad del órgano emisor del acto, en este
caso, el Alcalde del Municipio Santa Bárbara del Estado Monagas. Aunado a ello,
debe destacarse que el mismo agota la vía administrativa no siendo susceptible,
en consecuencia, ejercer contra la decisión que lo resuelva, ningún otro
recurso en sede administrativa; motivo por el cual, sólo procede contra la
decisión del jerarca la impugnación jurisdiccional ante los Tribunales
competentes, toda vez que, tal como se indicó supra, de no admitirse la
posibilidad de recurrir judicialmente de tales decisiones, ello entrañaría una
flagrante violación del derecho a la defensa de los administrados.
En sintonía con lo anterior, debe destacarse
el desconocimiento que muestra el Municipio apelante de la previsión contenida
en el artículo 250 del Código Orgánico Tributario, que expresamente señala en
su aparte único que ‘La resolución que declare la inadmisibilidad del recurso
jerárquico será motivada, y contra la misma podrá ejercerse el recurso
contencioso tributario previsto en este Código’; así como del hecho de que
habiéndose declarado inadmisible el recurso jerárquico, el acto administrativo
impugnado mediante el mismo adquiere firmeza en cuanto a su contenido,
entendiéndose por consiguiente, que el conocimiento de dicho asunto por parte
de los órganos jurisdiccionales abarcará no sólo lo relativo a la
inadmisibilidad del jerárquico, sino a la cuestión de fondo no decidida por la
máxima autoridad administrativa, contenida en las actuaciones precedentes a la
resolución del jerárquico (en el presente caso la resolución del sumario y el
acta fiscal). Tan es así, que el propio Código Orgánico Tributario prevé en su
artículo 259, numeral 1, supra citado, la posibilidad de ejercer el recurso
contencioso tributario contra los mismos actos que pueden ser objeto de
impugnación mediante el recurso jerárquico sin el previo ejercicio de aquél’.
[Vid. Sentencia N°01242 del 17
de mayo de 2006, caso Neyrfor De
Venezuela, S.A. (NEYRFORSA)].
Así, observa esta Máxima
Instancia que -en el presente caso- el sentenciador de instancia, además de
pronunciarse sobre la inadmisibilidad del recurso jerárquico confirmando la
declaratoria hecha por la Administración Tributaria, estimó pertinente entrar a
conocer el fondo del asunto planteado en el recurso contencioso tributario
interpuesto, procediendo en consecuencia, a efectuar el examen de legalidad del
acto impugnado, logrando con ello el fin perseguido por la recurrente, esto es,
la revisión en sede judicial del acto administrativo lesivo a sus intereses; y
dándole así cabal cumplimiento al principio de tutela judicial efectiva
contemplado en el artículo 26 de la Constitución de la República Bolivariana de
Venezuela. (Vid. Sentencia de
la Sala Constitucional N° 164 del 23 de marzo de 2010, caso Policlínica Metropolitana, C.A.).
Por tal razón, se desestima la
afirmación formulada por la representación fiscal, en cuanto a que no era
procedente que el juez de instancia entrara a conocer el resto de los
argumentos esgrimidos en el recurso contencioso tributario, habiendo declarado
inadmisible el recurso jerárquico. Así se decide.
En consecuencia, debe la Sala
declarar sin lugar el recurso de apelación ejercido por el apoderado judicial
del Fisco Nacional contra la sentencia definitiva N° 046/2012 del 21 de
septiembre de 2012 dictada por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso
Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, la
cual se confirma respecto a este punto. Así se declara.
Resuelta
la apelación, advierte este Alto Tribunal que el a quo declaró procedentes los vicios
denunciados por la contribuyente, referidos a: 1) Falso supuesto de hecho con relación a la fecha límite para enterar
las retenciones de impuesto al valor agregado correspondiente a la segunda
quincena del mes de diciembre de 2004, así como la determinación de los
intereses moratorios. 2) Falso supuesto de derecho en cuanto a la unidad
tributaria aplicada para la fijación del monto de la sanción de multa, los cuales no fueron objeto de la apelación por parte del Fisco
Nacional, razón por la cual, en principio, quedarían firmes; sin embargo, esta
Sala deberá conocer en consulta obligatoria estos pronunciamientos que
resultaron desfavorables a los intereses de la República, conforme a lo
dispuesto en el artículo 72 del Decreto N° 6.286 con Rango, Valor y Fuerza de
Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, publicado en la Gaceta
Oficial N° 5.892 Extraordinario del 31 de julio de 2008 (hoy artículo 86 de la
Ley que rige las funciones del referido organismo de 2015).
A tal efecto, ha sido criterio de esta
Máxima Instancia que el análisis en consulta de las sentencias están sujetas a
los aspectos de orden público, constitucional y de interés general establecidos por esta Sala
Político-Administrativa en sus sentencias Nos. 00812 y 00813, ambas de fecha 22
de junio de 2011, casos C.A. Radio
Caracas Televisión -RCTV- y Corporación
Archivos Móviles Archimóvil, C.A., respectivamente; concatenados con la
reconsideración del criterio consistente en los
requisitos o condiciones exigidas para conocer en consulta obligatoria de las
sentencias contrarias a las pretensiones del Estado, realizada en el fallo N°
01658 del 10 de diciembre de 2014, caso Plusmetal
Construcciones de Acero C.A., donde se decidió la improcedencia del
establecimiento de límites a la cuantía para someter a consulta las decisiones
judiciales desfavorables a la República, vistos ‘…los intereses patrimoniales del Estado
debatidos en los juicios contencioso-tributarios, que denotan un relevante
interés público y utilidad social, por estar íntimamente relacionados con la
recaudación de tributos y la obligación de los particulares de contribuir con
las cargas públicas para la protección de la economía nacional y la elevación
del nivel de vida de la población’.
En sintonía con el criterio arriba indicado son dos (2) los
supuestos de procedencia de la consulta en materia tributaria, a saber: (i) que se trate de sentencias
definitivas o interlocutorias que causen gravamen irreparable, es decir,
revisables por la vía ordinaria del recurso de apelación; y (ii) que resulten
contrarias a las pretensiones de la República.
Adicionalmente,
será procedente la consulta si el
fallo de instancia incurrió en lo siguiente: (i) se apartó del orden público; (ii) violentó normas de rango constitucional o
interpretaciones y criterios vinculantes sentados por la Sala Constitucional de
este Alto Tribunal; (iii) quebrantó
formas sustanciales en el proceso o de las demás prerrogativas procesales; o (iv)
hubo una incorrecta ponderación del interés general. (Vid. decisión de la referida Sala
Constitucional N°. 1071 del 10 de agosto de 2015, caso María del Rosario Hernández Torrealba).
Por tal motivo, siguiendo los lineamientos
expuestos, se constata en primer lugar, que el fallo consultado causa un
gravamen irreparable y en segundo lugar, el mismo resultó desfavorable
parcialmente a los intereses del Fisco Nacional; por lo
que debe ser consultada ante el juzgado superior competente, en el caso
concreto, la Sala Político-Administrativa, por ser la Alzada natural de los
Tribunales Superiores Contencioso Tributarios. En
consecuencia, esta Máxima Instancia declara procedente el examen en consulta de
la aludida decisión. Así se declara.
Dicho
lo anterior, esta Sala pasa a revisar por vía de consulta la sentencia definitiva
N° 046/2012, dictada por el Tribunal Superior
Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área
Metropolitana de Caracas en fecha 21 de septiembre de 2012, en cuanto a los pronunciamientos que resultaron
desfavorables al Fisco Nacional, a lo cual quedará circunscrito el
presente estudio y en tal sentido observa:
1.- Vicio de falso supuesto de
hecho con relación a la fecha límite
para enterar las retenciones de impuesto al valor agregado correspondientes a
la segunda quincena del mes de diciembre de 2004, así como la determinación de
los intereses moratorios.
La sentencia objeto de la
presente consulta declaró procedente la referida denuncia formulada por la
recurrente, al estimar que ‘…en lo que
respecta a la segunda quincena del mes de diciembre de 2004 (…) de conformidad con lo previsto en el
artículo 10 de la Providencia Administrativa SNAT/2002/1455 de fecha 29 de
noviembre de 2002 (…) el
enteramiento debía efectuarse dentro de los primeros cinco (5) días hábiles del
mes siguiente, vale decir, dentro de los primeros cinco (5) días hábiles del
mes de enero del año 2005…’, y no como lo sostuvo la Administración
Tributaria en el resolución impugnada ‘…redundando
erradamente en el cálculo de los días de retraso en el enteramiento de las
retenciones del Impuesto al Valor Agregado, correspondientes a la segunda
quincena del mes de diciembre de 2004, al indicar que la fecha límite para
enterar era el 05 de enero de 2004’.
Precisado lo anterior, observa
la Sala que mediante la Resolución de Imposición de Sanción y Determinación de
Intereses Moratorios N° SNAT/INTI/GRTI/DCE/CC/2009/653 del 3 de noviembre de
2009, la Administración Tributaria impuso a la contribuyente sanción de multa
por la cantidad de dieciocho mil seiscientos veintinueve con cuarenta y siete
unidades tributarias (18.629,47 U.T.) e intereses moratorios por el monto de
diecisiete mil ochocientos quince bolívares con ochenta y tres céntimos (Bs.
17.815,83), por enterar las retenciones practicadas del impuesto al valor
agregado correspondiente a los meses de enero, marzo, abril, julio, agosto,
septiembre, noviembre y diciembre de 2004, fuera de plazo establecido conforme
a lo preceptuado en ‘…el artículo 10 de la Providencia Administrativa
N° SNAT/2002/1455 del 29 de noviembre de 2002, mediante la cual se designan a
los contribuyentes especiales agentes de retención del impuesto al valor
agregado (…) en concordancia
con el artículo 1 de la Providencia Administrativa N° SNAT/INTI/GR/RCC/ 2387 de
fecha 11 de diciembre de 2003’, publicadas en las Gacetas Oficiales de
la República Bolivariana de Venezuela Nos. 37.585 del 5 de diciembre de 2002 y
37.847 de fecha 29 de diciembre de 2003, respectivamente.
Asimismo, advierte este Máximo
Tribunal que en la referida resolución, la División de Contribuyentes
Especiales de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital
del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria
(SENIAT), dejó constancia que la contribuyente presentó en el portal del
SENIAT, las declaraciones informativas de las compras y de las retenciones del
impuesto al valor agregado y efectuó el enteramiento correspondiente a los
períodos impositivos que aparecen detallados en el primer cuadro contenido en
dicha resolución (folio 36), en el cual se reflejó lo siguiente:
(…)
Con vista en el cuadro
transcrito, aprecia esta Sala que el artículo 10 de la Providencia
Administrativa N° SNAT/2002/1455 del 29 de noviembre de 2002, mediante la cual
se designan a los contribuyentes especiales agentes de retención del impuesto
al valor agregado, dispone:
‘Artículo 10: El impuesto retenido debe enterarse por cuenta de terceros, en su
totalidad y sin deducciones, conforme a los siguientes criterios:
1. Las retenciones que sean practicadas entre los días 1° y
15 de cada mes, ambos inclusive, deben enterarse dentro de los primeros cinco
días hábiles siguientes a la última de las fechas mencionadas, conforme al
cronograma previsto en el parágrafo único de este artículo.
2. Las retenciones que sean practicadas entre los días 16 y
último de cada mes, ambos inclusive, deben enterarse dentro de los primeros
cinco (5) días hábiles del mes inmediato siguiente conforme al parágrafo único
de este artículo.
Parágrafo Único: A los fines del
enteramiento previsto en los numerales 1 y 2 de este artículo, y hasta tanto
se ajuste el calendario de contribuyentes especiales, los agentes de retención
deberán atenerse al siguiente cronograma:
...omissis…
e) Los agentes de retención cuyo número de Registro de Información
Fiscal (RIF) termine en 8 y 9, deben enterar el impuesto retenido el quinto día
hábil siguiente a la última de las fechas mencionadas en cada caso’. (Resaltado de la Sala).
Posteriormente, se dictó la
Providencia Administrativa N° SNAT/INTI/GR/RCC/ 2387 de fecha 11 de diciembre
de 2003, ‘…vigente a partir del día
siguiente su publicación [29 de diciembre de 2003] en la Gaceta Oficial de la República
Bolivariana de Venezuela’, mediante
la cual se estableció el calendario de contribuyentes especiales para el año
2004, y siendo las retenciones del impuesto al valor agregado objeto de
controversia las correspondientes a la segunda quincena del mes de diciembre de
2004, es este instrumento sublegal el aplicable en razón de su vigencia
temporal, por lo que advierte este Alto Tribunal que tanto la Administración
Tributaria como el a quo
incurrieron en un error al determinar que la normativa aplicable era la
establecida en la Providencia Administrativa N° SNAT/2002/1455 del 29 de
noviembre de 2002. Así se declara.
De lo anteriormente expuesto,
se observa que el calendario previsto en el artículo 1 literales b.1 y b.2 de
la Providencia Administrativa N° SNAT/INTI/GR/RCC/ 2387 de fecha 11 de
diciembre de 2003, aplicable ratione temporis,
difiere sustancialmente de lo dispuesto en el artículo 10 de la Providencia
Administrativa N° SNAT/2002/1455 del 29 de noviembre de 2002. En tal sentido,
esta Sala considera que el órgano exactor deberá realizar un nuevo cálculo a
fin de determinar con exactitud el monto de la sanción y de los respectivos
intereses moratorios aplicables por los días de retraso en el enteramiento del
impuesto al valor agregado con respecto a la fecha límite que tenía la
contribuyente para enterar las retenciones correspondientes
a la segunda quincena del mes de diciembre del año 2004, lo cual -según el
referido calendario- correspondía para su vencimiento el 9 de enero de 2005 y
no ‘…el 5 de enero de 2004’.
Así se establece.
Por las consideraciones que
anteceden, debe esta Sala declarar no ajustado a derecho el pronunciamiento del
a quo referido a la procedencia
del vicio de falso supuesto de hecho en que incurrió la Administración
Tributaria con respecto a la fecha límite que tenía la contribuyente, para
enterar las retenciones de impuesto al
valor agregado correspondientes a la segunda quincena del mes de diciembre de
2004, por haber considerado aplicable una normativa que no resultaba vigente
temporalmente para el caso de autos, debiendo ajustarse la multa y los intereses
moratorios conforme a los términos de esta decisión, en consecuencia, se revoca
en este punto el fallo objeto de consulta. Así se determina.
2. Falso supuesto de derecho en cuanto a la unidad tributaria aplicada
para la fijación del monto de la sanción de multa impuesta por el enteramiento
extemporáneo de las retenciones de impuesto al valor agregado correspondiente a
la segunda quincena del mes de diciembre de 2004.
Sobre este particular, una vez analizada la normativa aplicable con
respecto al cálculo de las multas que establece el Código Orgánico Tributario
de 2001, aplicable ratione temporis,
cuando estén expresadas en unidades tributarias, así como conforme al criterio
de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia (sentencia
N° 01426 de fecha 12 de noviembre de 2008, caso The Walt Disney Company Venezuela, S.A.), el juez de instancia
declaró procedente la delación formulada por la contribuyente con respecto al
vicio de falso supuesto de derecho en cuanto a la unidad tributaria aplicada para la fijación del monto
de la multa impuesta para el período fiscal del mes de diciembre de 2004,
afirmando que ésta deberá ″…ser
calculada con base al valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento del
pago extemporáneo, es decir, en el presente caso, el valor de la Unidad
Tributaria vigente para el mes de mayo de 2005 (fecha en la cual enteró
extemporáneamente las retenciones correspondientes a la segunda quincena de
diciembre de 2004), el cual correspondía a la cantidad de Bs. 29.400 (Bs. F.
29,40)″.
En orden a lo anterior, se advierte que en la sentencia N° 00781 (sic) del 4 de junio
de 2014, caso Tamayo & Cía S.A., publicada
en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 40.468 del 5
de agosto de 2014, esta Sala modificó
el criterio sostenido a partir de la sentencia N° 01426 de fecha 12 de
noviembre de 2008, caso The Walt
Disney Company Venezuela S.A., únicamente en lo que respecta al supuesto
que el contribuyente pague de manera extemporánea y en forma voluntaria el
tributo omitido, al establecer lo siguiente:
‘(…)
En el caso del impuesto al valor
agregado, el agente de retención, una vez que recibe el importe de parte de los
contribuyentes, carece de motivos para no enterarlo al Fisco en el tiempo
oportuno. Con esta mora en el enteramiento del impuesto, el sujeto pasivo está
obteniendo provechos individuales con un dinero perteneciente a todos los
ciudadanos, como lo son los tributos; infracción esta que da lugar a la
imposición de la sanción dispuesta en el artículo 113 del Código Orgánico
Tributario de 2001, para lo cual el artículo 94 eiusdem debe aplicarse con todo
rigor.
Por las razones anteriormente
descritas, esta Sala Político- Administrativa considera que en el caso que el
sujeto pasivo entere de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo
retenido, las multas expresadas en términos porcentuales, se convertirán al
equivalente en unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la
comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que
estuviere vigente para el momento del pago de la referida multa, tal y como
dispone explícitamente el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico
Tributario de 2001. Así se declara.
…omissis…
A tal efecto, el nuevo criterio se
aplicará a los casos futuros, es decir, aquellos que se conozcan con
posterioridad a la publicación del presente fallo en la Gaceta Oficial de la
República Bolivariana de Venezuela, cuyos incumplimientos se hayan verificado
bajo la vigencia de la norma contenida en el artículo 94 del Código Orgánico
Tributario de 2001. (Vid. Sentencia de esta Sala N° 1187 del 24 de noviembre de
2010, caso: Fábrica Nacional de Pañales Desechables de Valencia, C.A.
(FANALPADE VALENCIA). Así se declara’.
En virtud
del criterio jurisprudencial parcialmente transcrito, y en atención a la
normativa prevista en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001,
aplicable ratione temporis,
observa esta Sala que -en el presente caso- la contribuyente efectuó el
enteramiento de los tributos retenidos (impuesto al valor agregado),
correspondiente a la segunda quincena del mes de diciembre
de 2004, fuera del plazo establecido en el calendario
de los sujetos pasivos especiales (agentes de retención), vale decir,
extemporáneamente, pero de manera voluntaria, antes de la emisión del acto
impugnado, según se evidencia en la Resolución de Imposición de Sanción y
Determinación de Intereses Moratorios N° SNAT/INTI/GRTI/DCE/CC/2009 del
3 de noviembre de 2009, antes referida.
De tal manera que, conforme al
criterio jurisprudencial parcialmente transcrito, este Máximo Tribunal concluye
que la multa debe ser calculada con base en el valor
de la unidad tributaria (U.T.) que ‘…estuviere
vigente para el momento del pago de la referida multa…’ y no el importe
que ésta tuviere en la oportunidad en la cual se verificó el pago extemporáneo
y en forma voluntaria de las cantidades omitidas. Así se decide.
En razón de lo precedentemente expuesto, debe este Alto Tribunal declarar no conforme a derecho la decisión
del tribunal de primera instancia, referida a la procedencia del vicio de falso
supuesto de derecho denunciado por la contribuyente, con relación a la unidad tributaria aplicada para la fijación del
monto de la sanción de multa impuesta por el enteramiento extemporáneo
de las retenciones de impuesto al valor agregado correspondientes a la segunda
quincena del mes de diciembre de 2004, por lo que se revoca del fallo apelado el pronunciamiento atinente al
mencionado particular. Así se declara.
Con fundamento en lo anterior, se declara parcialmente con lugar el
recurso contencioso tributario. En consecuencia, queda
firme el acto administrativo impugnado en lo que respecta a la procedencia de
las multas y a la unidad tributaria (U.T.) aplicable, y nulo en cuanto al
cálculo de los días de retraso en el enteramiento. Así de declara…”. (Resaltado del original).
El ordinal 10 del artículo 336 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela le atribuye a la Sala Constitucional la potestad de: “[r]evisar las sentencias definitivamente firmes de amparo constitucional y de control de constitucionalidad de leyes o normas jurídicas dictadas por los tribunales de la República, en los términos establecidos por la ley orgánica respectiva”.
Tal potestad de revisión de decisiones definitivamente firmes abarca fallos que hayan sido expedidos tanto por las otras Salas del Tribunal Supremo de Justicia (artículo 25, ordinal 11, de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia) como por los demás tribunales de la República (artículo 25, ordinal 10 eiusdem), pues la intención final es que la Sala Constitucional ejerza su atribución de máximo intérprete de la Constitución, según lo que establece el artículo 335 del Texto Fundamental.
En el presente caso se requirió la revisión de la sentencia n.° 00147 que dictó la Sala Político Administrativa el 18 de febrero de 2016, mediante la cual declaró sin lugar la apelación ejercida por la representación del Fisco Nacional, que procedía la consulta, y revocó particularidades del fallo impugnado, por lo que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario incoado y nulo en cuanto al cálculo de los días de retraso en el enteramiento, ordenándose a la Administración Tributaria realizar un nuevo cálculo de las sanciones como de los intereses moratorios respectivos de acuerdo a lo indicado en la parte motiva de la decisión accionada y emitir las Planillas de Liquidación sustitutivas correspondientes, razón por la cual esta Sala se declara competente para conocer de la referida solicitud de revisión, y así se decide.
CONSIDERACIONES
PARA DECIDIR
Asumida como fue la competencia de esta Sala Constitucional para conocer la presente solicitud de revisión, se observa:
En el presente caso, se solicitó la revisión de la decisión n.° 00147 del 18 de febrero de 2016, dictada por la Sala Político Administrativa de este Tribunal Supremo de Justicia, que declaró “…1.- SIN LUGAR la apelación ejercida por la representación judicial del FISCO NACIONAL, contra la sentencia definitiva N° 046/2012 dictada el 21 de septiembre de 2012 por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, la cual se CONFIRM[Ó] en cuanto a la decisión de conocer el fondo de la controversia habiendo sido declarada previamente la inadmisibilidad del recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente. 2.- FIRMES por no haber sido apelados por la contribuyente y no desfavorecer los intereses del Fisco Nacional, los pronunciamientos del a quo referidos a: 2.1.- La inadmisibilidad del recurso jerárquico. 2.2.- La procedencia de las multas impuestas por retardo en el enteramiento de las cantidades retenidas de impuesto al valor agregado correspondientes a las primeras y segundas quincenas de los meses de enero, marzo, abril y las segundas quincenas de los meses de julio, agosto, septiembre, octubre y noviembre de 2004. 3.- PROCEDE LA CONSULTA. En consecuencia: 3.1.- Se REVOC[Ó] del referido fallo lo relativo a: 3.1.1.- La fecha límite que tenía la contribuyente para enterar las retenciones de impuesto al valor agregado, correspondiente a la segunda quincena del mes de diciembre de 2004, por haber considerado aplicable una normativa que no resultaba vigente temporalmente para el caso de autos. 3.1.2.- La unidad tributaria aplicable para la fijación del monto de la multa impuesta por el enteramiento extemporáneo de las retenciones de impuesto al valor agregado, correspondiente a la segunda quincena del mes de diciembre de 2004. 4.- PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario. En consecuencia, qued[ó] FIRME el acto administrativo impugnado en lo que respecta a la procedencia de las multas y a la unidad tributaria (U.T.) aplicable, y NULO en cuanto al cálculo de los días de retraso en el enteramiento. Se ORDEN[Ó] a la Administración Tributaria realizar un nuevo cálculo de las sanciones como de los intereses moratorios respectivos de acuerdo a lo indicado en la parte motiva de esta decisión y emitir las Planillas de Liquidación sustitutivas correspondientes…”.
Ahora bien, los apoderados judiciales de la sociedad mercantil solicitante denunciaron que la decisión objeto de revisión revocó una decisión que favorecía sus intereses; que dicha decisión violentó la efectividad de las normas y principios constitucionales.
Que
no está de acuerdo con el criterio plasmado en la decisión sujeta a revisión.
Al respecto, cabe destacar que el ejercicio de la facultad de revisión
establecida en el numeral 10, del artículo 336 de la Constitución de la
República Bolivariana de Venezuela es discrecional. En efecto, la Sala señaló
en la sentencia n.° 93, del 6 de febrero de 2001, (caso: “Corpoturismo”), que la facultad de
revisión es: (…) “una
potestad estrictamente excepcional, extraordinaria y discrecional” (…),
por ello, la misma decisión continúa indicando que: (…) “en lo que respecta a la admisibilidad de tales solicitudes de
revisión extraordinaria esta Sala posee una potestad discrecional de admitir o
no admitir el recurso cuando así lo considere”. De este modo: (…) “la Sala puede en cualquier caso
desestimar la revisión (…) sin motivación alguna, cuando en su criterio,
constate que la decisión que ha de revisarse, en nada contribuya a la
uniformidad de la interpretación de normas y principios constitucionales”
(…).
De
acuerdo a lo anterior, esta Sala debe insistir en señalar que la revisión no constituye una
tercera instancia, ni un medio ordinario que pueda ser intentado bajo cualquier
fundamentación, sino una potestad extraordinaria, cuya finalidad es la
unificación de criterios de interpretación constitucional, para la garantía de
la supremacía y eficacia de las normas y principios constitucionales, lo cual
conduce a la seguridad jurídica.
Sobre la base del criterio transcrito, vistos los términos de la solicitud de revisión que fue interpuesta, debe patentizarse que la parte solicitante manifestó un mero desacuerdo con la sentencia señalada como lesiva y en virtud de ello esta Sala tiene el deber de declarar no ha lugar la referida solicitud. Y así se decide.
No obstante lo anterior, esta Sala en aras de garantizar la uniformidad de la jurisprudencia, estima necesario analizar la decisión n.° 00147 del 18 de febrero de 2016, proferida por la Sala Político-Administrativa de este Tribunal Supremo de Justicia.
Es el caso que el fallo que fue objeto de consulta obligatoria por
parte de la mencionada Sala, dictado por el Tribunal Superior Noveno de lo
Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial, data del 21 de septiembre de 2012, en el cual
aplicó el criterio establecido por la propia Sala Político Administrativa en la sentencia n.° 01426 del 12 de noviembre
de 2008, caso: The Walt Disney Company (Venezuela) S.A., referente al cálculo
de la sanción de multa a la Unidad Tributaria vigente para el momento en que se
realizó el pago de la obligación principal, tomando en consideración el valor
de la Unidad Tributaria que se encontraba vigente para cada una de las fechas
del enteramiento voluntario de las retenciones, según la interpretación en ese
caso efectuada del parágrafo segundo del artículo 94 del Código Orgánico
Tributario de 2001, aplicable ratione
temporis.
Ahora bien, en el acto de juzgamiento cuestionado, la Sala Político-Administrativa conoció de los pronunciamientos efectuados por el a quo que resultaron desfavorables a los intereses de la República, conforme a la previsión contenida en el artículo 72 del Decreto N° 6.286 con Rango, Valor y Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, publicado en la Gaceta Oficial N° 5.892 Extraordinario del 31 de julio de 2008, que le era aplicable, y el cual guarda correspondencia con el vigente artículo 84 de la Ley de 2015 que rige las funciones del indicado Órgano.
En el fallo objeto de revisión, la referida Sala señaló que es criterio
reiterado que el análisis en consulta de las sentencias están sujetas a los aspectos
de orden público, constitucional y de interés general, concatenados con la reconsideración del criterio consistente
en los requisitos o condiciones
exigidas para conocer en consulta obligatoria de las sentencias contrarias a
las pretensiones del Estado, determinando que el fallo consultado causó un
gravamen irreparable y que el mismo
resultó desfavorable parcialmente a los intereses del Fisco Nacional.
En el curso de su análisis, el fallo bajo examen determinó
que tanto la Administración Tributaria como el a quo incurrieron
en un error al determinar que la normativa aplicable era la establecida en la
Providencia Administrativa N° SNAT/2002/1455 del 29 de noviembre de 2002,
siendo la procedente la Providencia Administrativa N° SNAT/INTI/GR/RCC/ 2387 de
fecha 11 de diciembre de 2003, “…vigente a partir del día siguiente su
publicación [29 de diciembre de 2003] en la Gaceta Oficial de
la República Bolivariana de Venezuela”, mediante la cual se
estableció el calendario de contribuyentes especiales para el año 2004, por
cuanto las retenciones del impuesto al valor agregado objeto de controversia correspondían
a la segunda quincena del mes de diciembre de 2004, por lo que debía “realizar un nuevo cálculo a fin de
determinar con exactitud el monto de la sanción y de los respectivos intereses
moratorios aplicables por los días de retraso en el enteramiento del impuesto
al valor agregado con respecto a la fecha límite que tenía la contribuyente
para enterar las retenciones
correspondientes a la segunda quincena del mes de diciembre del año 2004, lo
cual -según el referido calendario- correspondía para su vencimiento el 9 de enero
de 2005 y no ‘…el 5 de enero de
2004’ (…)”.
Asimismo, señaló en
su fallo que el juez de instancia declaró procedente la delación formulada por
la contribuyente con respecto al vicio de falso supuesto de derecho en cuanto a
la unidad tributaria aplicada para la fijación del monto de la multa impuesta
para el período fiscal de diciembre de 2004, conforme al criterio establecido
por esa Sala en decisión N° 01426 de fecha 12 de noviembre de 2008, caso The
Walt Disney Company Venezuela, S.A., afirmando el juzgador de instancia que
debería “…ser calculada con base al
valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento del pago extemporáneo, es
decir, en el presente caso, el valor de la Unidad Tributaria vigente para el
mes de mayo de 2005 (fecha en la cual enteró extemporáneamente las retenciones
correspondientes a la segunda quincena de diciembre de 2004), el cual
correspondía a la cantidad de Bs. 29.400 (Bs. F. 29,40)”, esto en cuanto a la norma
aplicable respecto del cálculo de las multas que establece el Código Orgánico
Tributario de 2001, aplicable ratione
temporis, cuando estén expresadas en
unidades tributarias.
En cuanto al cálculo de
las multas, el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, norma
aplicable al caso en referencia, dispone
lo siguiente:
“Artículo 94. Las sanciones aplicables son:
1. Prisión.
2. Multa.
3. Comiso y destrucción de los
efectos materiales objeto del ilícito o utilizados para cometerlo.
4. Clausura temporal del
establecimiento.
5. Inhabilitación para el
ejercicio de oficios y profesiones.
6. Suspensión o revocación del
registro y autorización de industrias y expendios de especies gravadas y
fiscales.
Parágrafo Primero: Cuando las
multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias
(U.T.) se utilizará el valor de la unidad tributaria que estuviere vigente para
el momento del pago.
Parágrafo Segundo: Las multas establecidas en este Código expresadas en
términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias
(U.T.) que correspondan al momento de la comisión del
ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente
para el momento del pago.
Parágrafo Tercero: Las
sanciones pecuniarias no son convertibles en penas privativas de la libertad”. (Resaltado de la Sala).
Es el caso, que la contribuyente hoy solicitante,
efectuó el enteramiento de los tributos retenidos (impuesto al valor agregado),
correspondiente a la segunda quincena del mes de diciembre de 2004, fuera del
plazo establecido en el calendario de los sujetos pasivos especiales (agentes
de retención), es decir, que enteró en forma extemporánea pero voluntaria antes
de la emisión del acto impugnado, tal y como se evidenció en la Resolución de
Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios N°
SNAT/INTI/GRTI/DCE/CC/2009 del 3 de noviembre de 2009.
Ahora bien, en el fallo 01426 del 12 de noviembre
de 2008, la Sala Político Administrativa de este Alto Tribunal, con respecto al
parágrafo segundo del artículo 94 del Código Tributario de 2001, estableció que
“cuando el contribuyente paga de manera
extemporánea y en forma voluntaria el tributo omitido, [la] sanción de multa debe ser calculada a la
unidad tributaria vigente para el momento en que realizó el pago de la
obligación principal, pues la tardanza que pueda ocurrir por parte del
organismo recaudador en la emisión de las planillas de liquidación respectiva
no debe ser imputada al contribuyente, por cuanto dicha actuación sería
contraria a la intención del legislador, habida cuenta que el pago a que hace
referencia el legislador debe ser considerado como el momento del pago de la
obligación tributaria principal, cuya falta de cumplimiento genera el hecho
sancionador. Así se declara”.
En razón de este criterio, el Juzgado Superior
Noveno de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas, en la
sentencia consultada concluyó que “el valor de la Unidad Tributaria
aplicable para el cálculo de las multas impuestas en razón de las infracciones
cometidas por los contribuyentes bajo la vigencia del Código Orgánico
Tributario de 2001, debe ser el que se encuentre vigente para la fecha en que
se efectuó el pago de la obligación; no obstante, siendo que el presente caso
se encuadra en aquellos en el cual el contribuyente pagó de forma voluntaria,
pero extemporánea, el tributo omitido, entonces la sanción de multa debe ser
calculada a la Unidad Tributaria vigente para el momento en que se realizó el
pago de la obligación principal, es decir, tomando en consideración el valor de
la Unidad Tributaria que se encontraba vigente para cada una de las fechas del
enteramiento voluntario de las retenciones”.
Posteriormente, con respecto a ese parágrafo
segundo de la misma norma tributaria, la
Sala accionada, en la sentencia N° 00781 del 4 de junio de 2014, caso Tamayo
& Cía, S.A., publicada en la Gaceta Oficial N° 40.468 del 5 de agosto de 2014, replanteó su contenido y
alcance, modificando el criterio anterior, sólo en lo concerniente al supuesto
que el contribuyente pague de manera extemporánea y en forma voluntaria el
tributo omitido, al establecer que “en el caso que el sujeto pasivo entere
de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo retenido, las multas
expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente en unidades
tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se
cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el
momento del pago de la referida multa, tal y como dispone explícitamente el
Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001. Así
se declara”.
En atención a ello, la
Sala Político-Administrativa, en la decisión N° 00147 del 18 de febrero de
2016, objeto de revisión constitucional, concluyó que “la multa
debe ser calculada con base en el valor de la unidad tributaria (U.T.) que ‘…estuviere vigente para el momento del
pago de la referida multa…’ y no
el importe que ésta tuviere en la oportunidad en la cual se verificó el pago extemporáneo
y en forma voluntaria de las cantidades omitidas. Así se decide”, razón por
la cual declaró “no conforme a derecho la
decisión del tribunal de primera instancia, referida a la procedencia del vicio
de falso supuesto de derecho denunciado por la contribuyente, con relación a la unidad tributaria aplicada para la
fijación del monto de la sanción de multa impuesta por el
enteramiento extemporáneo de las retenciones de impuesto al valor agregado
correspondientes a la segunda quincena del mes de diciembre de 2004, por lo que
se revoca del fallo apelado el
pronunciamiento atinente al mencionado particular. Así se declara”.
Efectivamente, la variación de criterio sólo versa sobre el valor de la
Unidad Tributaria al momento del pago, en vez de ser el valor de la unidad
tributaria vigente para el momento en que se realice el pago de la obligación
principal, lo es el valor que tuviere para el momento del pago de la multa, en
los casos que el contribuyente entere extemporánea y voluntariamente la
retención, persiguiéndose con ello, evitar la pérdida del
valor de la sanción por el
transcurso del tiempo, a fin de evitar que se disminuya o invaliden los
efectos de la
sanción fijada como consecuencia de un ilícito tributario, siendo ella la
intención tanto del constituyente como del legislador tributario.
Como se
puede colegir, estamos en presencia de una interpretación de ley efectuada por
la Sala Político-Administrativa de este Tribunal Supremo de Justicia, con la
cual fijó los parámetros de aplicación para todas aquellas situaciones a las
que le sea aplicable la metodología de
cálculo para determinar la multa establecida en el artículo 113 del Código
Orgánico Tributario de 2001, basada en la aplicación del Parágrafo Segundo del
artículo 94 del referido Código. Así se establece.
Así las cosas, resulta evidente que el presente
caso no contribuirá a la uniformidad de la interpretación de normas y
principios constitucionales, en especial cuando no se dan ninguno de los
supuestos de procedencia de la revisión constitucional que establece el numeral
10, del artículo 25, de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia,
motivos por los cuales se declara no ha lugar a la presente solicitud. Así se
decide.
VI
DECISIÓN
En virtud de las razones que anteceden,
este Tribunal Supremo de Justicia, en Sala Constitucional, administrando
justicia en nombre de la República por autoridad de la Ley, declara:
1.- Que tiene competencia para
conocer la solicitud de revisión interpuesta por los Abogados Jesús Brito Carzola, Alfredo José Martínez, José Antonio Zambrano Reina,
Mig-Lin Castillo Uzcátegui y Daniela R. Ortega Cedeño, en su carácter de apoderados judiciales de la Sociedad Mercantil IT SERVICIOS DE VENEZUELA, S.A., de la decisión n.°
00147 que dictó la Sala Político Administrativa de este Tribunal Supremo de
Justicia, el 18 de febrero de 2016.
2.- NO HA LUGAR la referida solicitud de
revisión constitucional.
Publíquese, regístrese y
archívese el expediente.
Dada, firmada y
sellada en el Salón de Sesiones de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo
de Justicia, en Caracas, a los 14 días
del mes de octubre de dos mil veintidós (2022). Años: 212º de la Independencia y 163º
de la Federación.
La Presidenta,
GLADYS MARÍA GUTIÉRREZ ALVARADO
Ponente
La Vicepresidenta,
LOURDES BENICIA SUÁREZ ANDERSON
Los Magistrados,
LUIS FERNANDO DAMIANI BUSTILLOS
TANIA D’AMELIO CARDIET
MICHEL ADRIANA VELÁSQUEZ GRILLET
El Secretario,
CARLOS ARTURO GARCÍA USECHE
16-0499
GMGA/.