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En fecha 7 de julio de 2008, la Sala Constitucional de este Tribunal Supremo de Justicia mediante sentencia N° 1042, declaró “ha lugar” la solicitud de revisión propuesta por la sociedad de comercio ILUMINACIÓN TOTAL, C.A., inscrita ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Estado Carabobo el 31 de enero de 1994, bajo el N° 17, Tomo 6-A; contra el fallo N° 00082 emitido por esta Sala el día 23 de enero de 2007, por el cual se declaró con lugar el recurso de apelación interpuesto por la aludida contribuyente, se anuló la decisión objeto de apelación, asimismo se “decidió parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario ejercido y firmes los reparos que se levantaron a su cargo”, en materia de impuesto sobre la renta para los ejercicios fiscales coincidentes con los años civiles 1999, 2000 y 2001, por la cantidad de doscientos sesenta y nueve millones ciento doce mil doscientos veinticinco bolívares (Bs. 269.112.225,00), reexpresada en doscientos sesenta y nueve mil ciento doce bolívares con veintitrés céntimos (Bs. 269.112,23), así como la sanción de multa impuesta por la suma de doscientos ochenta y dos millones quinientos sesenta y siete mil ochocientos treinta y dos bolívares sin céntimos (Bs. 282.567.832,00), actualmente doscientos ochenta y dos mil quinientos sesenta y siete bolívares con ochenta y tres céntimos (Bs. 282.567,83).
Dicha remisión se efectuó para que esta Sala decidiera nuevamente el aludido recurso de apelación, toda vez que la Sala Constitucional declaró la nulidad del fallo N° 00082 emitido por esta Máxima Instancia el día 23 de enero de 2007, en virtud de que en dicho pronunciamiento se “dio valor a unas pruebas que no podían ser apreciadas, por cuanto fueron consignadas extemporáneamente, esto es, luego del acto de informes y de ‘VISTOS’ (…)”, concretamente en lo relacionado a demostrar la competencia de las funcionarias que suscribieron los actos impugnados.
El 10 de diciembre de 2008, el Magistrado Emiro García Rosas manifestó su voluntad de inhibirse del conocimiento de la presente causa, con fundamento en lo previsto en el artículo 82, ordinal 15 del Código de Procedimiento Civil.
Mediante diligencias de fechas 5 de febrero y 9 de julio de 2009, el abogado Gustavo Boada Chacón (INPREABOGADO N° 67.420), actuando como apoderado en juicio de la contribuyente Iluminación Total, C.A., según poder apud acta cursante a los folios 157 y 158 (vto.) del expediente judicial, solicitó a esta Sala darle continuidad a la presente causa.
Lo días 6 de agosto, 23 de septiembre, 6 de octubre y 27 de octubre de 2009, las Magistradas Evelyn Marrero Ortíz, Yolanda Jaimes Guerrero, y los Magistrados Levis Ignacio Zerpa y Hadel Mostafá Paolini, respectivamente, expresaron su voluntad de inhibirse del conocimiento de la presente causa, con fundamento en lo previsto en el artículo 82, ordinal 15 del Código de Procedimiento Civil.
Por auto N° 3710 del 5 de noviembre de 2009, la Secretaría de esta Sala Político-Administrativa remitió el presente expediente a la Sala Plena de este Alto Tribunal para que emitiera la decisión correspondiente a las inhibiciones planteadas en el caso concreto.
El 12 de noviembre de 2009, la Presidenta de la Sala Plena de este Alto Tribunal declaró con lugar las inhibiciones antes señaladas, ordenándose la convocatoria de los Magistrados Suplentes, de conformidad con lo establecido en el artículo 11 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela, aplicable en razón del tiempo.
Mediante diligencia del 3 de febrero de 2010, el apoderado judicial de la contribuyente requirió a esta Sala se sirva continuar con la constitución de la Sala Accidental.
El día 28 de abril de 2010, la abogada Belén León Celaya (INPREABOGADO N° 14.127), actuando en representación del Fisco Nacional, según se evidencia de instrumento poder cursante en las actas procesales a los folios 410 al 414, manifestó su “interés procesal en la continuación del proceso”.
Luego, el 7 de octubre de 2010, compareció el apoderado judicial de la sociedad mercantil recurrente solicitando a esta Sala “se sirva notificar al Dr. Octavio Sisco a los fines de completar la conformación de la Sala Accidental”.
El 20 de enero de 2011, la Presidenta de la Sala Plena de este Supremo Tribunal dejó constancia que vista la designación realizada por la Asamblea Nacional en fecha 7 de diciembre de 2010, a la abogada Trina Omaira Zurita, quien se incorporó como Magistrada Principal de esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, “se configura de manera sobrevenida un supuesto de inhibición parcial de los Magistrados y Magistradas que conforman la Sala Político Administrativa, por lo que en atención a lo dispuesto en el artículo 57 de la Ley Orgánica del Tribunal de Supremo de Justicia, se ordena la devolución de la presente causa a la Sala Político Administrativa, a los fines de su tramitación de conformidad con la norma antes aludida”.
El día 10 de mayo de 2011, se hizo constar que vista la designación de la abogada Trina Omaira Zurita como Magistrada Principal de esta Sala, y en atención a las inhibiciones planteadas en el caso concreto, se ordenó convocar a los Magistrados Suplentes, conforme al artículo 57 de la Ley antes referida.
En fecha 26 de julio de 2011, se constituyó la Sala Político-Administrativa Accidental, la cual quedó integrada de la forma siguiente: Presidenta: Magistrada Trina Omaira Zurita; Vicepresidenta: Magistrada Suplente Mónica Misticchio Tortorella; Magistrado Suplente: Emilio Ramos González; Magistradas Suplentes: María Carolina Ameliach Villarroel y Suying Olivares García. Asimismo, se designó Ponente a la Magistrada Trina Omaira Zurita.
Por auto del 17 de abril de 2012, vista la incorporación de la Primera Suplente Mónica Misticchio Tortorella a fin de suplir temporalmente la falta absoluta del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, derivada de la jubilación que le fue concedida por la Sala Plena de este Máximo Tribunal de Justicia, la Sala Accidental quedó constituida de la manera siguiente: Presidenta: Magistrada Trina Omaira Zurita; Vicepresidenta: Magistrada Mónica Misticchio Tortorella; Magistrado Suplente: Emilio Ramos González; Magistradas Suplentes: María Carolina Ameliach Villarroel y Suying Olivares García.
Mediante diligencias de fechas 8 de noviembre de 2012 y 26 de febrero de 2013, el apoderado judicial de la sociedad mercantil recurrente solicitó a esta Alzada darle continuidad y celeridad procesal a la presente causa.
El 8 de mayo de 2013, se dejó constancia de la incorporación del Magistrado Suplente Emilio Ramos González, a esta Sala Político-Administrativa, quedando conformada la Sala Accidental de la siguiente manera: Presidenta: Magistrada Trina Omaira Zurita; Vicepresidenta: Magistrada Mónica Misticchio Tortorella; Magistrado Suplente: Emilio Ramos González; Magistradas Suplentes: María Carolina Ameliach Villarroel y Suying Olivares García.
Por medio del auto del 11 de marzo de 2014, se hizo constar que visto que el 16 de enero de 2014 se incorporó a esta Sala Político-Administrativa la Tercera Suplente Magistrada María Carolina Ameliach Villarroel, a fin de suplir la falta absoluta de la Magistrada Trina Omaira Zurita, se ordenó convocar a los Magistrados Suplentes, de conformidad con el artículo 11 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia de 2010.
En fecha 27 de mayo de 2014 se reconstituyó al Sala Accidental, quedando integrada así: Presidenta: Magistrada Suplente Mónica Misticchio Tortorella; Vicepresidente: Magistrado Suplente Emilio Ramos González; Magistradas Suplentes: María Carolina Ameliach Villarroel, Ismelda Luisa Rincón y Suying Olivares García.
Luego, el 24 de febrero de 2015, fue electa la Junta Directiva de este Supremo Tribunal, quedando integrada la Sala Accidental de la siguiente manera: Presidenta: Magistrada María Carolina Ameliach Villarroel; Vicepresidenta: Magistrada Bárbara Gabriela César Siero; Magistrado Inocencio Antonio Figueroa Arizaleta; y Magistradas Suplentes: Ismelda Luisa Rincón y Suying Olivares García. Se reasignó la ponencia a la Magistrada María Carolina Ameliach Villarroel.
Mediante diligencia del 30 de julio de 2015, el apoderado judicial de la contribuyente solicitó a esta Máxima Instancia que dictara la sentencia respectiva.
A través de auto del 28 de enero de 2016, se dejó constancia que fecha 23 de diciembre de 2015, se incorporaron a esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia el Magistrado Marco Antonio Medina Salas y la Magistrada Eulalia Coromoto Guerrero Rivero, designados y juramentados por la Asamblea Nacional en esa misma fecha. Asimismo, se ratificó la ponencia a la Magistrada María Carolina Ameliach Villarroel.
Por escrito del 6 de octubre de 2016, el apoderado judicial de la sociedad mercantil Iluminación Total, C.A., solicitó se emita decisión en la presente causa.
En fecha 24 de febrero de 2017, se eligió la Junta Directiva de este Máximo Tribunal de conformidad con lo establecido en el artículo 20 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, quedando integrada esta Sala Político-Administrativa de la forma siguiente: Presidenta, Magistrada María Carolina Ameliach Villarroel; Vicepresidente, Magistrado Marco Antonio Medina Salas; la Magistrada Bárbara Gabriela César Siero; el Magistrado Inocencio Antonio Figueroa Arizaleta y la Magistrada Eulalia Coromoto Guerrero Rivero.
Realizado el estudio del expediente, pasa esta Sala a decidir, previas las consideraciones siguientes.
I
ANTECEDENTES
Mediante las Actas Fiscales Nos. GRTI-RCE-DFB-2003-05-FCO-ISLR-0259-32, 33 y 34, notificadas el 5 de agosto de 2003, las funcionarias Jenny Zuk y Belkis Medina, titulares de las cédulas de identidad Nos. 11.345.824 y 8.212.070, adscritas a la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) dejaron constancia de las resultas obtenidas de la investigación fiscal efectuada a la sociedad mercantil Iluminación Total, C.A., determinándose diferencias en materia de impuesto sobre la renta para los ejercicios fiscales coincidentes con los años civiles de 1999, 2000 y 2001, como consecuencia de omisiones en los rubros de ingresos, costos de ventas y gastos procedentes.
El 24 de marzo de 2004, la Administración Tributaria dictó la Resolución Culminatoria de Sumario N° GRTI-RCE-DSA-540-04-000006, confirmando las determinaciones hechas en las referidas actas, en los términos siguientes:
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Ejercicio fiscal desde 1/1/99 hasta 31/12/99 |
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conceptos |
s/declaración |
s/fiscalización |
diferencia |
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Ingresos netos |
15.780.480,00 |
309.172.952,04 |
293.392.472,04 |
|
Total costo de ventas |
9.120.708,00 |
52.116.472,60 |
42.995.764,60 |
|
Total gastos |
5.645.452,00 |
5.645.452,00 |
0,00 |
|
Enriquecimiento neto |
1.014.320,00 |
251.411.027,44 |
250.396.707,44 |
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Ejercicio fiscal desde 1/1/00 hasta 31/12/00 |
|||
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Conceptos |
s/declaración |
s/fiscalización |
diferencia |
|
Ingresos netos |
24.280.420,00 |
537.444.048,80 |
513.163.628,80 |
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Total costo de ventas |
18.691.495,00 |
213.193.709,46 |
194.502.214,46 |
|
Total gastos |
3.088.144,20 |
27.566.972,20 |
24.478.828,00 |
|
Utilidad ajuste por inflación |
3.700,00 |
3.700,00 |
0,00 |
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Enriquecimiento neto |
2.504.480,80 |
296.687.067,14 |
294.182.586,34 |
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Ejercicio fiscal desde 1/1/01 hasta 31/12/01 |
|||
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Conceptos |
s/declaración |
s/fiscalización |
diferencia |
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Ingresos netos |
279.888.014,14 |
752.076.026,80 |
472.188.012,66 |
|
Total costo de ventas |
269.551.699,51 |
441.554.800,28 |
172.003.100,77 |
|
Total gastos |
7.211.068,42 |
15.561.207,50 |
8.350.139,08 |
|
Utilidad ajuste por inflación |
3.522.000,00 |
3.522.000,00 |
0,00 |
|
Enriquecimiento neto |
6.647.246,21 |
298.482.019,02 |
291.834.772,81 |
Lo anterior determinó un aumento en el enriquecimiento neto que dio origen a una diferencia de impuesto sobre la renta, con la consecuente imposición de la sanción de multa por contravención de conformidad con lo previsto en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis, liquidado por la Administración Tributaria, de la forma como se detalla a continuación:
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Ejercicio de imposición |
Tributo omitido Bs. |
Multa |
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% |
Bs. |
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1999 |
80.527.589,00 |
105 |
84.553.969,00 |
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2000 |
94.697.878,00 |
105 |
99.432.772,00 |
|
2001 |
93.886.758,00 |
105 |
98.581.096,00 |
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Total Bs. |
269.112.225,00 |
|
282.567.837,00 |
En fecha 30 de mayo de 2004, la representación judicial de la contribuyente ejerció recurso jerárquico ante la Administración Tributaria, contra la mencionada Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° GRTI-RCE-DSA-540-04-000006.
Luego, el 19 de septiembre de 2004, la empresa recurrente interpuso recurso contencioso tributario ante el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, contra la denegatoria tácita derivada del silencio administrativo suscitado en torno al recurso jerárquico antes indicado, con fundamento en lo siguiente:
Alegó que la Administración Tributaria realizó “una estimación del tributo omitido y aplica una multa, con base a falsos supuestos de los enriquecimientos netos de los períodos 1999, 2000 y 2001”, por cuanto no utilizó las cifras reales de los ingresos por ventas, costos y gastos.
Denunció que la fiscalización solicitó la información pormenorizada “violando el derecho a la defensa y al debido proceso”, por el “escaso margen de tiempo y la limitación en la forma o los medios en que [le]s permitían demostrar cada hecho solicitado, el cual siempre osciló entre un (01) día y tres (03) días para todos los efectos probatorios”. (Agregado de la Sala).
Asimismo, sostuvo que sus ganancias netas “según el costo de ventas hecho por la Administración Tributaria, en esos períodos son equivalentes a 593% en el año 1999, un 252% en el año 2000 y 170% en el año 2001”, márgenes imposibles de obtener en su actividad económica; situación que se originó “de la imposibilidad, en el proceso de fiscalización de probar los alegatos en razón de los ingresos por ventas reales, con exclusión de depósitos que no provenían de ellos, sino que eran provenientes de ingresos de los accionistas (por venta de bienes propios y personales)”.
Bajo otro contexto, afirmó que la Administración Tributaria al estimar la sanción de multa, desaplicó “lo establecido en el artículo 96 del Código Orgánico Tributario, en razón de que en ningún momento hemos actuado con la intención de defraudar al Fisco Nacional”, y que de existir un error en el cálculo del impuesto sobre la renta “se debe aplicar una multa con todas las consideraciones de atenuantes”, en razón de la colaboración prestada durante el proceso de verificación.
Por último, advirtió que del acto administrativo impugnado, “lo que corresponde al ejercicio económico del 01-01-1999 al 31-12-1999 se encuentra prescrito, de conformidad con lo establecido en el artículo 55, en concordancia con el artículo 60” del Código Orgánico Tributario de 1994.
I) De La Sentencia Apelada
El Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, por fallo definitivo N° 0129 dictado en fecha 27 de junio de 2005, declaró sin lugar el recurso contencioso tributario incoado por la sociedad mercantil Iluminación Total, C.A., con fundamento en lo siguiente:
Respecto a la incompetencia de las funcionarias actuantes señaló que “en el contenido de la Resolución Culminatoria del Sumario Nº GRTI-RCE-DSA-540-04-000006, dictada el 24 de marzo de 2004 y suscrita por el Jefe de la División de Sumario Administrativo y el Gerente Regional de Tributos Internos Región Central del SENIAT, se puede leer en la primera página (folio 128) ‘… Actas de Reparo Nros. GRTI-RCE-DFE-2003-05-FCO-ISLR-0259-32, 33 y 34, todas de fecha 05/08/2003, levantadas por las funcionarias: Jenny Zuk y Belkis Medina, titulares de las Cédulas de Identidad Nros. V-11.345.821 y V-8.212.070, respectivamente, funcionarias adscritas al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) del Ministerio de Finanzas…’ (Subrayado por el juez). Es evidente que la representante judicial recurrente conocía el contenido de esta resolución (…). Por todo lo anterior el juez considera sin lugar esta pretensión de la representante judicial de la recurrente”.
En cuanto a la denuncia de inmotivación de la Resolución y las Actas impugnadas, afirmó que “Consta en el expediente, en los folios cuarenta y cuatro (44) al cuarenta y seis (46), el Acta de Requerimiento Nº GRTI-RCE-DFB-SIII-C-0550-12, suscrito por la funcionaria Jenny M. Zuk K. y recibido por el ciudadano Carlos Gil, en nombre de Iluminación Total, la lista identificada con números de 535 facturas solicitadas a la contribuyente, de las cuales sólo mostró cuatro, según consta en su comunicación inserta en el folio cuarenta y siete (47), limitándose a informar que el resto habían sido dañadas en la inundación de su depósito”. En cuanto a este último aspecto, sostuvo lo siguiente:
“La administración tributaria requirió de la contribuyente evidencias de la inundación y el contribuyente sólo se limitó a decir que un día hábil concedido por la administración tributaria era poco tiempo para tal demostración, pero tampoco aportó durante el transcurso del proceso prueba alguna de tal hecho… por todo lo cual es forzoso para este juzgador declarar sin lugar la pretensión de la contribuyente de invertir la carga de la prueba a la administración tributaria. Por otro lado y sobre el mismo tema, en los folios 42 y 43 corre inserta el estado de cuenta del Banco del Caribe en la cual se pueden verificar los depósitos efectuados, y no obstante que la contribuyente hace algunas observaciones relativas a algunos créditos que puede no corresponder a ingresos, se trata de cifras de poco monto y esta no probó durante el proceso que las afirmaciones de la fiscalización de que importantes cifras de depósitos no fueron registrados como ingresos no fuese cierto. No existe en el expediente ninguna evidencia de que algún depósito se trate de transacciones personales de los accionistas, con excepción de la propia afirmación de la contribuyente en el escrito recursorio, por todo lo cual el juez necesariamente debe declarar sin lugar la observación de la contribuyente. Así se decide.”
En cuanto al alegato de violación del derecho a la defensa y al debido proceso de la recurrente estimó que “la contribuyente pudo ejercer todos los recursos, inclusive el contencioso tributario en el cual tuvo la oportunidad de promover las pruebas que consideraba convenientes y consta en auto de fecha 17 de enero de 2005 (inserto en el folio 105), que la contribuyente no presentó prueba alguna para demostrar sus pretensiones. Por todo lo expuesto, considera el tribunal, que la contribuyente tuvo todas las oportunidades de ejercer su derecho a la defensa y al debido proceso”.
Seguidamente, se pronunció sobre la prescripción de las obligaciones tributarias por impuesto sobre la renta para el año 1999, observando que “El artículo 55 del Código Orgánico Tributario determina que la prescripción opera a los cuatro años, contados estos a partir del 1º de enero del año siguiente. El ejercicio fiscal terminó el 31 de diciembre de 1999, por lo cual el período se comenzó a contar a partir del 1° de enero de 2000, venciéndose el lapso por consiguiente el 31 de diciembre de 2003”.
Asimismo, indicó que “Consta consignado en el folio cincuenta (50) el Acta de Requerimiento Nº RCE-DFB-SIII-C-0550-16 de fecha del (sic) 19 de noviembre de 2002, como notificada a la contribuyente y tal como lo tipifica el artículo 61 del Código Orgánico Tributario en el numeral 1: ‘Artículo 61. La prescripción se interrumpe, según corresponda: 1. Por cualquier acción administrativa, notificada al sujeto pasivo, conducente al reconocimiento, regularización, fiscalización, comprobación, liquidación y recaudación del tributo por cada hecho imponible’”.
En este sentido, argumentó que “establece el artículo 343 del Código Orgánico Tributario que las disposiciones establecidas en el Título II (artículos 13 al 78) entrarán en vigencia al siguiente día de su publicación que fue el 17 de octubre de 2001. El artículo 61 está comprendido en dicho título y la notificación fue hecha posterior a esa fecha, por lo cual no opera en este caso la prescripción. Hay otras actuaciones tanto de la administración tributaria como de la contribuyente con fechas 8 de noviembre de 2002 (folio 47), 11 de noviembre de 2002 (folios 48 y 49), 28 de abril de 2003 (folio 51), 26 de agosto de 2003, auto de recepción (folio 52) y recurso jerárquico el 26 de agosto de 2003 (folio 54) entre otras que es innecesario relacionar por constituir estas pruebas suficientes de que no opera la prescripción.”
Con base en lo precedente, declaró “1) (…) SIN LUGAR el recurso contencioso tributario de nulidad (…). 2) (…) se CONDENA en costas a la parte perdidosa, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario; dichas costas se establecen en una suma equivalente al 5% de la cuantía del recurso”.
II) Fundamentos De La Apelación
En fecha 24 de noviembre de 2005, el apoderado judicial de la sociedad mercantil Iluminación Total, C.A. fundamentó su apelación, en los términos siguientes:
Señaló que el Juez a quo incurrió en el vicio de incongruencia negativa, al no pronunciarse sobre “la falta de especificaciones en las que incurre el ente Tributario, al no indicar en su Resolución cuales fueron las coincidencias entre movimientos bancarios y las ventas de la empresa, ni tampoco cuales fueron los depósitos bancarios (…) así como tampoco se pronuncia sobre la denuncia que presentamos sobre el hecho de que el SENIAT en la Resolución no indicó cual es la supuesta información que le suministraron las instituciones financieras ni cuales fueron esas entidades bancarias, ni cuales fueron las facturas que supuestamente recibieron de las empresas KROMI MARKET y TOYOVAL, es decir, que la recurrida no emitió decisión sobre la inmotivación, incurriendo en el mismo error o vicio que el ente Tributario cuando emitió la Resolución impugnada”. (Sic).
Que tampoco emitió pronunciamiento la recurrida sobre el falso supuesto denunciado, el cual se configura, a su decir, en el hecho de que “la Resolución objeto del presente Recurso se fundamentó en esos hechos inexistentes (depósitos bancarios, estado de cuenta suministrado por instituciones financieras, y facturas obtenidas mediante requerimiento a clientes de la compañía)”.
Asimismo, sostuvo que el Tribunal de la causa no se pronunció sobre el alegato de “exención de pena, solicitado en el supuesto y negado caso que fueran desechados los alegatos y vicios de la Resolución, los cuales fueron fundamentados en los numerales 2 y 3, del artículo 171, de la Ley de Impuesto Sobre la Renta”, ni respecto a “la solicitud de atenuación de la pena que debió aplicar el ente Tributario y el Juez a quo, en caso de desechar los alegatos”.
Bajo otro contexto, alegó que “de la revisión del expediente no existe prueba” de la información obtenida de los bancos y de otros comerciantes de la zona utilizada por la Administración Tributaria para determinar ingresos superiores a los declarados, por tal razón, “disentimos de la recurrida porque la legitimidad o legalidad que puede favorecer a la administración, no es infinita e ilimitada”.
Por último, advirtió que las funcionarias “YENNY ZUK Y BELKIS MEDINA, titulares de las cédulas de identidad Nros. V-11.345.824 y V-8.212.070, que levantaron las Actas de Fiscalización y Actas de Reparo Nros. GRTI-RCE-DFE-2003-05-FCO-ISLR-0259-32, 33 y 34, todas de agosto de 2.003, no acompañaron la prueba de su nombramiento, ni su juramentación”. (Sic).
III) Contestación de la Apelación
Mediante escrito de fecha 6 de diciembre de 2005, la representación fiscal dio contestación a los fundamentos de la apelación incoada por la contribuyente, en atención a lo siguiente:
Denunció que el recurso de apelación debe declararse desistido, por cuanto la sociedad mercantil recurrente “no esgrimió en su escrito de formalización alegato que justificara la procedencia de la nulidad del fallo apelado pues no le imputó vicio alguno”.
Por otro lado, alegó que las funcionarias Jenny Zuk y Belkis Medina fueron debidamente autorizadas por el Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), para realizar las fiscalizaciones que dieron origen a los actos administrativos impugnados, funcionario éste que actuó en ejercicio de su competencia “constitucional y legalmente” atribuida.
Adicionalmente, señaló que la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo impugnada “contiene suficientes elementos de juicio, para la defensa adecuada de la contribuyente”, por lo tanto no puede considerarse inmotivada; además que ésta “incurrió en contradicción al invocar el falso supuesto del acto administrativo y señalar razones de fondo para desvirtuarlo, a la vez que denunció la falta de motivación, vicios estos que se enervan entre sí”.
En otro orden de ideas, indicó que la eximente de responsabilidad penal tributaria invocada con base “en el artículo 118 numeral 3 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, aplicable, es improcedente, porque consta suficientemente de autos que la Administración, examinó libros y registros llevados por la contribuyente en su oficina, efectuó indagaciones con terceros obligados, todo ello fuera de los datos de la declaración de impuesto respectiva”.
Asimismo, advirtió que en el presente asunto no están dadas las condiciones para que proceda la atenuante alegada, referida a “no haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad”.
IV) Decisión de la Sala Político-Administrativa
En fecha 23 de enero de 2007, la Sala Político-Administrativa de este Máximo Tribunal dictó la sentencia N° 00082, publicada el 24 del mismo mes y año, en la cual declaró con lugar el recurso de apelación antes reseñado, con base en lo siguiente:
En primer lugar, se pronunció acerca del “alegato del Fisco Nacional referido a que la apelación debe declararse desistida”, señalando que “del escrito presentado por el apoderado judicial de la contribuyente apelante se desprenden suficientes razones de hecho y de derecho para satisfacer los requisitos establecidos en el aparte 17 del artículo 19 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela”.
Por lo anterior, sostuvo que “debe esta alzada desechar el argumento formulado por la representante judicial del Fisco Nacional, sobre el desistimiento de la apelación de la contribuyente por defectuosa fundamentación”.
Respecto al vicio de incongruencia negativa denunciado por la contribuyente apelante, indicó que “se evidencia que la sentencia dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central delimitó la controversia a resolver la ‘incompetencia de los funcionarios actuantes, inmotivación del acta de reparo y la resolución, falso supuesto de hecho, violación al derecho a la defensa y al debido proceso y prescripción de los tributos relativos al ejercicio fiscal de 1999’, y omitió pronunciamiento en cuanto a las anteriores solicitudes, razón por la cual, atendiendo a los criterios jurisprudenciales anteriormente expuestos, se concluye que la decisión apelada adolece del vicio de incongruencia negativa; en consecuencia, de conformidad con lo previsto en el artículo 244 del Código de Procedimiento Civil, esta Sala debe anular el referido fallo”.
Declarada la nulidad de la sentencia examinada, la Sala comenzó su análisis por el alegato de incompetencia de las funcionarias que suscribieron los actos administrativos impugnados, considerando que “la representación judicial del Fisco Nacional consignó ‘copia certificada de los actos de nombramiento y juramentación de los funcionarios ciudadanos Federico Alamo Ruiz, Jenny Zuk y Belkis Medina, a fin de que sean agregados a los autos y surtan todos sus efectos legales, en cuanto a la competencia de los mencionados funcionarios, para la emisión de los respectivos actos administrativos, objeto de impugnación’. Se evidencia de dichos documentos que la Superintendencia Nacional Tributaria designó a las ciudadanas Jenny Zuk y Belkis Medina como ‘Fiscal Nacional de Hacienda’, ambas facultadas para ejercer las atribuciones establecidas en los artículos 96 y 97 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, concretamente las de fiscalización e investigación y las de levantar actas, según lo dispuesto en los artículos 112, 144 y 145 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente para la fecha de esas designaciones”.
Por las razones expuestas, estimó que “las ciudadanas Jenny Zuk y Belkis Medina sí tenían facultad para fiscalizar a la contribuyente. En consecuencia, la alegada incompetencia para suscribir los actos administrativos cuestionados carece de fundamento”.
Seguidamente, se pronunció sobre el argumento esgrimido por el apoderado judicial de la contribuyente referido a la consignación “extemporánea” del expediente administrativo, estimando que “debe esta Sala valorarlo tomando en cuenta la certeza de su contenido, en tanto la contribuyente no promovió prueba alguna que modificara las imputaciones de fondo hechas en el mencionado expediente capaz de desvirtuar su veracidad”.
Al respecto, sostuvo que “la contribuyente se limitó a solicitar explicación sobre la procedencia de la información allí contenida que dio origen al acto administrativo impugnado, la cual, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 151 del vigente Código Orgánico Tributario siempre estuvo a su disposición en el expediente administrativo, siendo innecesario esperar su consignación a los autos para imponerse de su contenido. En consecuencia, esta Sala desestima el alegato del apelante referido a la consignación extemporánea del expediente administrativo”.
Con relación a los vicios de inmotivación y falso supuesto invocados por el apoderado judicial de la contribuyente, argumentó que “(…) ‘la circunstancia de alegar paralelamente los vicios de inmotivación y falso supuesto se traduce en una contradicción o incompatibilidad cuando lo argüido respecto a la motivación del acto es la omisión de las razones que lo fundamentan, pero no en aquellos supuestos en los que lo denunciado es una motivación contradictoria o ininteligible, pues en estos casos sí se indican los motivos de la decisión (aunque con los anotados rasgos), resultando posible entonces que a la vez se incurra en un error en la valoración de los hechos o el derecho expresados en ella; sin embargo, en este caso no señaló la contribuyente en su denuncia que haya contradicciones en la motivación, para considerar que en la sentencia recurrida se encuentra presente el aludido vicio y que deba ser analizado. En consecuencia, debe la Sala declarar la improcedencia del vicio de inmotivación denunciado por la parte actora”.
Respecto al vicio de falso supuesto señaló que “esta Sala debe concluir que contrariamente a lo alegado por la contribuyente, la Administración Tributaria basó su reparo en hechos ciertos, es decir, en la información obtenida mediante procedimientos legales, tanto de la propia contribuyente como de terceros; en consecuencia, debe esta Sala desestimar el vicio de falso supuesto de hecho denunciado por la contribuyente”.
En cuanto a la presunta violación del derecho a la defensa y al debido proceso, con ocasión de la actuación de la Administración Tributaria, expresó que “la contribuyente ha estado permanentemente informada de todo el procedimiento de verificación iniciado por la Administración Tributaria, que ha tenido absoluto acceso a todos los medios de defensa previstos, lo que le permitió ejercer el recurso jerárquico y ante su denegatoria tácita, el presente recurso contencioso, por tal razón, esta Sala considera que no existe violación del derecho a la defensa, ni al debido proceso”.
Luego, acerca de la prescripción invocada por la recurrente, esta Alzada sostuvo que “el 19 de noviembre de 2002 la Administración Tributaria notificó a la contribuyente el Acta de Requerimiento Nº GRTI-RCE-DFB-SIII-C-0550-16, relacionada con la verificación de las declaraciones de impuesto sobre la renta correspondientes a los ejercicios fiscales de 1999, 2000 y 2001, consignada como anexo marcado ‘F’ al recurso contencioso tributario que aquí se analiza, lo cual, conforme a lo establecido en el artículo 54 del Código Orgánico Tributario de 1994, interrumpió el lapso de prescripción, iniciándose nuevamente un día después de verificada dicha notificación (20-11-2002). Asimismo, la notificación de la resolución recurrida efectuada el 27 de mayo de 2004 causó una nueva interrupción, para luego suspenderse el curso del lapso de la prescripción, de conformidad con el artículo 55 eiusdem, el 19 de septiembre de 2004 con la interposición del recurso contencioso tributario. En consecuencia, debe esta Sala desestimar tal alegato”.
En este orden de ideas, agregó que “la contribuyente no aportó pruebas para desvirtuar los reparos efectuados por la Administración Tributaria, y sólo se limitó a alegar los vicios de los actos administrativos que fueron desestimados en este fallo; en consecuencia, no existiendo causal de nulidad de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° GRTI-RCE-DSA-540-04-000006, debe este Máximo Tribunal confirmar los reparos en materia de impuesto sobre la renta, correspondientes a los ejercicios fiscales de 1999, 2000 y 2001”.
De acuerdo a lo precedente, la Sala entró a analizar la procedencia de la sanción de multa aplicada, no sin antes atender a las eximentes invocadas por la contribuyente, previstas en el artículo 118, numerales 2 y 3 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1999, aplicable a los ejercicios fiscales reparados, observando en cuanto al “numeral 2 del citado artículo que habrá causal de eximente ‘cuando el reparo derive de errores del contribuyente en la calificación de la renta’; al respecto aclara la Sala que quien invoca tal hecho debe probar la circunstancia que lo indujo al error y que el mismo sea excusable; por lo tanto, al no haber probado la contribuyente en el transcurso del proceso como error excusable el supuesto manejo de las cuentas bancarias de la empresa para ‘uso de los movimientos personales los cuales no se califican como rentas’, es improcedente la eximente solicitada”.
En lo que atañe a la eximente alegada con base al artículo 118, numeral 3 eiusdem, indicó que “la Administración Tributaria formuló reparos a las declaraciones de impuesto sobre la renta correspondientes a los ejercicios fiscales de 1999, 2000 y 2001, derivado del hecho que la contribuyente omitió ingresos, costos y gastos; ante tal circunstancia, la fiscalización procedió a solicitar información de terceros (bancos y clientes de la contribuyente), que utilizó para determinar las diferencias, situación que indica que su actuación no se circunscribió a los datos aportados en las declaraciones, ya que la Administración Tributaria encontró ingresos no declarados. En consecuencia, se desestima la eximente solicitada”.
Seguidamente, resolvió acerca de las atenuantes invocadas por la contribuyente previstas en el artículo 85, numerales 2, 3, 4 y 5 del Código Orgánico Tributario de 1994, afirmando en primer término que “se evidencia que la infracción imputada a la contribuyente es de naturaleza objetiva y no subjetiva, es decir, la sola materialización fáctica de conductas contrarias a la obligación impuesta por la ley hace que la infracción se configure, sin necesidad de verificar la intención dolosa o culposa de la contribuyente; así lo ha señalado esta Sala en criterio reiterado (vid. sentencias Nº 00262 del 19 de febrero de 2002, Nº 00307 del 13 de abril de 2004, Nº 06423 del 1º de diciembre de 2005 y Nº 02519 del 9 de noviembre de 2006, entre otras)”. Por lo que “debe esta Sala declarar la improcedencia de la atenuante solicitada por la contribuyente, contemplada en el numeral 2 del artículo 85 eiusdem”.
Respecto a la atenuante contenida en el artículo 85, numeral 3 eiusdem, concerniente a “La presentación o declaración espontánea para regularizar el crédito tributario”, apreció “de la revisión de las actas procesales, que la contribuyente no presentó espontáneamente sus declaraciones sustitutivas de impuesto sobre la renta ante la Administración Tributaria para regularizar el crédito tributario, lo que se evidencia del procedimiento de fiscalización, por lo que esta Sala señala la improcedencia de la atenuante contemplada en la referida norma”.
En lo que se refiere a la atenuante dispuesta en el numeral 4, del antes mencionado artículo 85, a saber, “no haber cometido ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción”, observó que “el Fisco Nacional no aportó elemento alguno que pruebe la violación de normas tributarias por parte de la contribuyente, anterior a la fiscalización aquí analizada, por lo que se acuerda la aplicación de la atenuante prevista en el numeral 4 del artículo 85 eiusdem”.
Referente a la atenuante descrita en el artículo 85, numeral 5 del Código Orgánico Tributario de 1994, el cual consiste en “las demás atenuantes que resultaren de los procedimientos administrativos o jurisdiccionales”, estimó “que la contribuyente no sustentó suficientemente su solicitud, por lo que se estima infundada”.
Dilucidado lo anterior, y “haciendo uso de su facultad discrecional para la graduación de la pena, de conformidad con la norma prevista en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, y de acuerdo a la ocurrencia de la atenuante señalada”, confirmó “la multa impuesta por la Administración Tributaria, acordándola en el equivalente al ochenta por ciento (80%) aplicado sobre el tributo omitido, que deberá ser calculado de conformidad con lo declarado en el presente fallo”.
Con base en todo lo expuesto, declaró “CON LUGAR la apelación interpuesta por la sociedad mercantil ILUMINACIÓN TOTAL, C.A. contra la sentencia Nº 0129, dictada en fecha 27 de junio de 2005 por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central”, la cual “se ANULA”. Asimismo, “PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la referida contribuyente. En consecuencia: quedan FIRMES los reparos en materia de impuesto sobre la renta correspondientes a los ejercicios fiscales de 1999, 2000 y 2001 (…). Se ACUERDA la aplicación de la atenuante prevista en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994”, ordenándose “a la Administración Tributaria emitir las planillas sustitutivas de conformidad con los reparos declarados procedentes en el presente fallo, y calcular la multa en el equivalente al ochenta por ciento (80%) del tributo omitido”.
II
DE LA REVISION CONSTITUCIONAL
I) Fundamentos de la Solicitud de Revisión
En fecha 15 de noviembre de 2007, la representación judicial de la sociedad mercantil Iluminación Total, C.A., acudió ante la Sala Constitucional de este Tribunal Supremo de Justicia a solicitar la revisión de la sentencia parcialmente transcrita dictada por esta Sala el 23 de enero de 2007 bajo el N° 00082, con base en las razones que se detallan de seguidas:
Alegó la violación al debido proceso, “pues la Sala Político Administrativa de este Máximo Tribunal, cuando dictó la sentencia que aquí se delata para su revisión, admitió, valoró y utilizó como fundamento probatorio de su decisión, un expediente administrativo que la administración fiscal consignó después de haber concluido la fase controversial del proceso, e inclusive después de haberse celebrado el acto de informes contemplado en el artículo 19 de la Ley Orgánica que rige el funcionamiento de este Máximo Tribunal, y como todos sabemos, las pruebas y documentos que hayan sido traídos por las partes al proceso después de vencidos los lapsos no pueden ser valoradas ni apreciadas, porque de lo contrario se estría (sic) vulnerando el principio de la legalidad de las formas procesales que es parte integrante del debido proceso”.
Asimismo, indicó que “de la revisión del anterior contexto de normas del procedimiento recursivo tributario y de cualquier otra ley que le sea aplicable, no se encuentra la posibilidad jurídica de que las partes una vez concluida la etapa cognoscitiva y precluida la oportunidad para informes las partes puedan traer pruebas a los autos, por lo tanto la Sala Político Administrativa de este Máximo tribunal, vulneró el debido proceso que está contemplado en las normas adjetivas señaladas”.
Por las razones antes expuestas, solicitó que sea declarada con lugar la revisión peticionada y se anule el fallo objeto de su pretensión.
II) Decisión de la Sala Constitucional
Mediante sentencia N° 1042 de fecha 7 de julio de 2008, la Sala Constitucional de este Alto Tribunal declaró “ha lugar” la solicitud de revisión que planteó la sociedad mercantil Iluminación Total, C.A., del fallo N° 00082 dictado por esta Sala Político-Administrativa en fecha 23 de enero de 2007 y publicado el 24 del mismo mes y año, el cual fue anulado, con fundamento en lo que se transcribe a continuación:
Indicó que: “Esta Sala Constitucional, como máxima y última intérprete del Texto Constitucional, encuentra que las apreciaciones que la Sala Político-Administrativa expuso en el fallo objeto de revisión, no se compadecen con la doctrina vinculante de esta Sala Constitucional, en lo que atañe al respeto a la garantía al debido proceso, derecho a la defensa, tutela judicial eficaz y principio de la seguridad jurídica”.
Al respecto, sostuvo que “pese a que la propia Sala Político-Administrativa indicó que los representantes judiciales del SENIAT habían consignado el expediente administrativo de forma demorada, lo cual, a su vez, calificó de irregular y contrario al artículo 264 del Código Orgánico Tributario, al momento de la decisión, no atribuyó a la demora que delató la consecuencia jurídica que le correspondía, sino, por el contrario, dio pleno valor probatorio a unos documentos que fueron consignados luego de dicho ‘VISTOS’, con lo cual subvirtió el orden preclusivo de los actos procesales”.
En efecto, señaló que “en reconocimiento al derecho a la defensa, debido proceso y principio de preclusividad de los actos, la Sala Político Administrativa no podía valorar unos documentos que fueron consignados luego de ‘VISTOS’, por cuanto una vez que se celebra el acto de informes y se dice ‘VISTOS’ la causa pasa al estado de sentencia, conforme lo dispone el artículo 19 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, con lo cual no pueden apreciarse pruebas distintas de las que fueron hechas valer durante el juicio en la fase probatoria, o hasta antes de vista la causa, si se trata de documentos públicos”.
Asimismo, advirtió que esa “Sala Constitucional ha tenido oportunidad de pronunciarse sobre la aplicación de los lapsos procesales y sus consecuencias jurídicas. Un pronunciamiento que resulta aplicable al caso de auto, lo constituye el hecho en sentencia n.° 208/00 (caso: Hotel El Tisure C.A.)”, concluyendo que “darle valor y mérito probatorio a unos documentos que se consignaron luego de dicho ‘VISTOS’ lesiona el derecho a la defensa y debido proceso de la parte contra la cual obra esa valoración, entre otros motivos, porque, por razón de la oportunidad de su pretensión, la actual solicitante resultó privada de la posibilidad del control de dichas pruebas”.
Con base en lo precedente, consideró que “la Sala Político-Administrativa, en desconocimiento de la doctrina de esta Sala Constitucional, dio valor a unas pruebas que no podían ser apreciadas, por cuanto fueron consignadas extemporáneamente, esto es, luego del acto de informe y de ‘VISTOS’. Se destaca el hecho de que cuando la Sala Político-Administrativa reflejó en el veredicto objeto de revisión que se había consignado la copia certificada de los nombramientos de los funcionarios que efectuaron las fiscalizaciones, omitió el señalamiento del momento cuando tal consignación en autos, se hizo, es decir no indicó la fecha de la misma”.
En definitiva, estimó que “esa forma de juzgamiento, en la que se omitió la fecha cuando fueron traídas a los autos unas pruebas que a todas luces eran extemporáneas y a las que luego se les dió pleno valor jurídico, atenta contra la seguridad jurídica que tiene que imperar en todo Estado de Derecho y Justicia. Por tanto, esta Sala Constitucional, en cumplimiento con su deber de uniformación de las interpretaciones sobre los derechos y principios constitucionales, declara que ha lugar a la solicitud de revisión de la sentencia n.° 00082 que dictó, el 23 de enero de 2007, la Sala Político-Administrativa de este Tribunal Supremo de Justicia y, como consecuencia de ello, debe declararse la nulidad de dicho acto de juzgamiento. Así se decide. En consecuencia, la Sala Político-Administrativa deberá dictar nueva decisión en acatamiento a este acto decisorio”.
III
CONSIDERACIONES PARA DECIDIR
En atención a la decisión N° 1.042 de fecha 7 de julio de 2008 dictada por la Sala Constitucional, parcialmente transcrita, mediante la cual declaró “ha lugar” la solicitud de revisión interpuesta por la sociedad mercantil Iluminación Total, C.A., y anuló el fallo N° 00082 del 23 de enero de 2007 y publicado el 24 del mismo mes y año emanado de esta Sala Político-Administrativa, corresponde dictar sentencia sobre el mérito del recurso de apelación ejercido por la mencionada contribuyente, contra la decisión definitiva No. 0129 del 27 de junio de 2005, dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, que declaró sin lugar el recurso contencioso tributario incoado por aquélla, sin tomar en cuenta el contenido del expediente administrativo consignado por la representación judicial del Fisco Nacional luego de vista la causa, por ser extemporánea su incorporación a los autos, de acuerdo al criterio de la Sala Constitucional.
Examinadas las alegaciones formuladas en su contra por el apoderado judicial de la sociedad mercantil Iluminación Total, C.A., y los argumentos presentados por la representación en juicio del Fisco Nacional, observa esta Alzada que la controversia planteada en el caso de autos se contrae a decidir respecto al vicio de incongruencia negativa denunciado contra el Tribunal de la causa, al omitir pronunciamiento sobre lo alegado por la contribuyente en relación a lo siguiente: i) la denuncia sobre incompetencia de los funcionarios que levantaron las actas fiscales que dieron origen a los reparos objeto de impugnación; ii) el falso supuesto; iii) las eximentes de responsabilidad penal tributaria previstas en el artículo 171, numerales 2 y 3 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1999, vigente para los ejercicios investigados; y iv) las atenuantes contempladas en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis.
No obstante, esta Máxima Instancia debe previamente pronunciarse en torno al alegato del Fisco Nacional referido a que el recurso de apelación debe declararse desistido.
Delimitada así la litis, pasa esta Sala a decidir en el orden siguiente:
1.- De la defectuosa fundamentación
La representación fiscal denunció que el recurso de apelación ejercido por la contribuyente debe declararse desistido, por cuanto la sociedad mercantil recurrente “no esgrimió en su escrito de formalización alegato que justificara la procedencia de la nulidad del fallo apelado pues no le imputó vicio alguno”.
Sobre este particular, la Sala Político-Administrativa ha establecido que la apelación ha de considerarse defectuosa cuando el escrito contentivo de su fundamentación carezca de sustancia, esto es, que no se señalen concretamente los vicios, de orden fáctico o jurídico, en que pudo incurrir el fallo contra el cual se recurre. (Vid., sentencias Nros. 00966, 00886, 01841 y 00080, de fechas 2 de mayo de 2000, 25 de junio de 2002, 16 de diciembre de 2009 y 27 de enero de 2010, casos: Construcciones ARX, C.A., Mecánica Venezolana, C.A. ‘MECAVENCA’, Nacional de Seguros Consolidados, C.A. y Supermetanol, C.A., respectivamente).
Asimismo, es conteste la jurisprudencia en considerar defectuosa o incorrecta la fundamentación de la apelación, en aquellos casos en que la parte recurrente se limita a transcribir las argumentaciones que ha expuesto en la instancia, sin aportar -como se indicara precedentemente- su apreciación sobre los posibles vicios que inciden sobre el fallo impugnado así como su desacuerdo.
El requisito de la fundamentación de la apelación, tiene como fin poner en conocimiento al juez revisor de los vicios que se le atribuyen al fallo de primera instancia, así como los motivos de hecho y de derecho en que se fundamentan dichos vicios, pues ello será lo que permitirá definir la pretensión impugnatoria de quien solicita el análisis o la revisión de la sentencia que, en su criterio, ha causado un gravamen a los intereses controvertidos en juicio.
También ha sostenido esta Alzada que la correcta fundamentación de la apelación exige, en primer lugar, la oportuna presentación del escrito correspondiente y, en segundo término, la exposición de las razones de hecho y de derecho en que basa el apelante su recurso, aun cuando tales motivos se refieran a la impugnación del fallo por vicios específicos o a la disconformidad con la decisión recaída en el juicio. Esto último se deriva de la naturaleza propia del recurso de apelación, el cual puede servir como medio de impugnación o de defensa frente a un gravamen causado, a juicio de quien recurre, por el fallo cuestionado. (Vid., sentencia No. 00080 dictada por esta Alzada en fecha 27 de enero de 2010, caso: Supermetanol, C.A.).
En este orden de ideas, ha expresado igualmente esta Máxima Instancia que las exigencias relativas a la fundamentación del recurso de apelación no pueden en modo alguno compararse con los formalismos y técnicas que exige el recurso extraordinario de casación, por las notables diferencias existentes entre ambas instituciones, sino que basta con que el apelante manifieste las razones de disconformidad con la sentencia de instancia o los vicios de los cuales -a su decir- ésta adolece.
Aplicando tales razonamientos al caso de autos, se observa que en el escrito presentado por la contribuyente sí se aprecian claramente cuáles son las razones que la motivaron a ejercer la apelación contra el fallo No. 0129 dictado por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central el 27 de junio de 2005, concretamente sus alegatos fueron que el Juez a quo incurrió en el vicio de incongruencia negativa al no emitir pronunciamiento respecto a lo siguiente: i) la denuncia sobre incompetencia de los funcionarios que levantaron las Actas Fiscales que dieron origen a los reparos objeto de impugnación; ii) el falso supuesto; iii) las eximentes de responsabilidad penal tributaria previstas en el artículo 171, numerales 2 y 3 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1999; y iv) la procedencia de las atenuantes contempladas en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994.
Con base en las consideraciones que anteceden, esta Sala desestima el alegato de defectuosa fundamentación formulado por la representación fiscal. Así se decide.
2.- Del vicio de incongruencia negativa
La representación judicial de la sociedad mercantil Iluminación Total, C.A. denunció que el Juez de la causa omitió pronunciamiento respecto a los alegatos siguientes: i) la denuncia sobre incompetencia de los funcionarios que levantaron las Actas Fiscales que dieron origen a los reparos objeto de impugnación; ii) el falso supuesto; iii) las eximentes de responsabilidad penal tributaria previstas en el artículo 171, numerales 2 y 3 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1999, vigente para los ejercicios investigados; y iv) la procedencia de las atenuantes contempladas en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis.
Así las cosas, al analizar el referido vicio se ha indicado de acuerdo con las exigencias impuestas por la legislación procesal, específicamente en el artículo 243, ordinal 5° del Código de Procedimiento Civil, que toda sentencia debe contener decisión expresa, positiva y precisa, con arreglo a la pretensión deducida y a las excepciones o defensas opuestas, sin que en ningún caso pueda absolverse la instancia.
A fin de cumplir con este requisito de forma exigido para los fallos judiciales, la decisión que se dicte en el curso del proceso no debe contener expresiones o declaratorias implícitas o sobreentendidas; por el contrario, el contenido de la sentencia debe ser expresado en forma comprensible, cierta, verdadera y efectiva, que no dé lugar a dudas, incertidumbres, insuficiencias, contradicciones o ambigüedades; debiendo para ello ser exhaustiva, es decir, pronunciarse sobre todos los pedimentos formulados en el debate, y de esa manera dirimir el conflicto de intereses que constituye el objeto del proceso.
Estas exigencias de carácter legal, como requisitos fundamentales e impretermitibles que deben contener las sentencias, han sido categorizadas por la jurisprudencia como: el deber de pronunciamiento, la congruencia y la prohibición de absolver la instancia.
Al respecto, esta Sala en sentencia N° 05406 del 4 de agosto de 2005, caso: Puerto Licores, C.A., ratificada entre otras en sus decisiones Nros. 01746 y 01381 de fechas 8 de diciembre de 2011 y 7 de diciembre de 2016, casos: Asea Brown Boveri, S.A. y Siderúrgica del Orinoco (SIDOR), C.A., respectivamente, ha expresado por incongruencia negativa, lo siguiente:
“(...) En cuanto a la congruencia, dispone el segundo precepto del ordinal 5° del artículo 243 del Código de Procedimiento Civil que la decisión debe dictarse ‘con arreglo a la pretensión deducida y a las excepciones o defensas opuestas’. Luego, cuando no existe la debida correspondencia formal entre lo decidido y las pretensiones y defensas de las partes, se produce el vicio de incongruencia, el cual se manifiesta cuando el juez con su decisión modifica la controversia judicial debatida, bien porque no se limitó a resolver sólo lo pretendido por las partes, o bien porque no resolvió sobre algunas de las pretensiones o defensas expresadas por los sujetos en el litigio. Precisamente ante el segundo supuesto citado, se estará en presencia de una incongruencia negativa, visto que el fallo omite el debido pronunciamiento sobre alguna de las pretensiones procesales de las partes en la controversia judicial (...)”. (Destacado de esta Sala).
Circunscribiendo el análisis al caso de autos, se observa que la representación judicial de la sociedad mercantil contribuyente alegó que el a quo no emitió pronunciamiento respecto de los alegatos siguientes: i) la denuncia sobre incompetencia de los funcionarios que levantaron las Actas Fiscales que dieron origen a los reparos objeto de impugnación; ii) el falso supuesto; iii) las eximentes de responsabilidad penal tributaria previstas en el artículo 171, numerales 2 y 3 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1999; y iv) la procedencia de las atenuantes contempladas en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994.
Sobre el referido particular, se evidencia del fallo apelado que el Juzgado a quo, sí se pronunció respecto de la denuncia de incompetencia de las funcionarias que emitieron las Actas de Reparo, estimando que aún cuando no constaba en autos los respaldos de sus nombramientos, esta omisión se veía subsanada por la Resolución Culminatoria del Sumario dictada, por estar firmada por el Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).
En cuanto a los restantes particulares, esto es: (i) el vicio de falso supuesto; (ii) la eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en el artículo 171, numerales 2 y 3 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1999; y (iii) la procedencia de las atenuantes contempladas en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, no se observa del fallo apelado que el Juzgado de instancia se pronunciara sobre ellos, siendo alegados por la contribuyente en su recurso contencioso tributario y en el escrito de informes, tal como se demuestra a los folios 1 al 24, y 114 al 118 vto., del expediente judicial.
En razón de lo anterior, se concluye que la decisión apelada adolece del vicio de incongruencia negativa; en consecuencia, de conformidad con lo previsto en el artículo 244 del Código de Procedimiento Civil, esta Alzada debe anular el referido fallo. Así se decide.
Declarada la nulidad de la sentencia examinada y siendo éste un procedimiento en segunda instancia, esta Máxima Instancia por disposición del artículo 209 del Código de Procedimiento Civil, debe pronunciarse sobre los argumentos expuestos por la contribuyente en el recurso contencioso tributario para impugnar la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° GRTI-RCE-DSA-540-04-000006 de fecha 24 de marzo de 2004, relativos a: (i) vicios de inmotivación de la resolución recurrida y de falso supuesto de hecho; (ii) incompetencia de las funcionarias que levantaron las Actas Fiscales; (iii) violación del derecho a la defensa y al debido proceso; (iv) prescripción de las obligaciones tributarias relativas al ejercicio fiscal 1999; (v) eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en el artículo 171, numerales 2 y 3 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1999 y (vi) procedencia de las atenuantes contempladas en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994.
Delimitada la controversia, pasa este Alto Tribunal a decidir, y al efecto observa:
(i) Del vicio de inmotivación de la Resolución recurrida y del falso supuesto
La representación judicial de la recurrente denunció simultáneamente los vicios de inmotivación y de falso supuesto de hecho del acto impugnado.
El vicio de inmotivación, lo fundamenta en que “la Administración Tributaria (…) realizó una verificación en los estados de cuentas bancarios, y estados financieros de la compañía dando como resultado algunas coincidencias entre los movimientos bancarios realizados por la empresa y las posibles ventas, pero no indica la Administración Tributaria cuales son esos movimientos que coinciden y tampoco cuales son los depósitos bancarios que reflejan la existencia de ventas por dicho monto”. (Sic).
Bajo este mismo orden de ideas, señaló que “indica la Administración que con la información suministrada por las instituciones financieras (que no consta en dicha Resolución), le solicitó a las empresas KROMI MARKET, C.A. TOYOVAL, C.A., y otras, una relación de las facturas que les emitió (…) [su] representada, obtuvo una serie de facturas que según no se encontraban registradas en los libros de venta, supuestamente coincidían con los saltos en los correlativos de números de control de los talonarios de facturación, pero vuelve la Administración a cometer el error de no indicar cuales fueron esas facturas y en que número fueron esos saltos, ni específica cuales son las coincidencias, incurriendo otra vez en la falta de motivación denunciada”. (Sic). (Agregado de la Sala).
Respecto al vicio de falso supuesto de hecho, alegó que “no se señaló cuales eran los depósitos y cuales fueron las coincidencias que tomó en cuenta el ente fiscal para determinar e intimar los montos que se establecen en la resolución que aquí se impugna, podemos considerar que no se le dio cumplimiento a lo establecido en el número 4, del artículo 191 del Código Orgánico Tributario, pues no se mencionó cuales son los supuestos depósitos, ni cuales fueron los estados de cuentas que le suministraron los bancos, ni cuales son las facturas con inclusión de fechas y números de control, que son hechos que supuestamente constató la fiscalización y en base a ello se dictó la Resolución”. (Sic).
Asimismo, indicó que “en el supuesto y negado caso de que fuere cierto, que (…) [su] representada obtuvo las ventas e ingresos que estimó de oficio el ente tributario, que por ser muy altas debe considerarse exagerada, también debió estimar de manera abultada los gastos de compra (...). A simple vista se percibe que la Administración sólo tomó en cuenta unos supuestos depósitos y facturas que tampoco especificó pero no tomó en cuenta el rendimiento de las empresas que se dedican al mismo ramo u objeto social que el nuestro, es decir, no valoró las ganancias que pueden tener las empresas similares, así como tampoco calculó los consumos, gastos, compras, y otras cargas financieras que se producen para poder obtener altos ingresos, por lo tanto la estimación presunta aplicada por la Administración al no cumplir con lo establecido en este artículo [artículo 94 de la Ley de Impuesto sobre la Renta] debe considerarse nula, pues las leyes tributarias establecen los mecanismos y procedimientos legales que deben cumplirse”. (Agregados de la Sala).
Sobre el particular ha señalado esta Máxima Instancia de manera pacífica la incompatibilidad de ser alegados en una misma pretensión de manera simultánea la inmotivación y el falso supuesto, toda vez que los indicados vicios -en virtud de su naturaleza- se excluyen mutuamente. En efecto, si se afirma que la Administración apreció erróneamente los hechos o aplicó incorrectamente el derecho (falso supuesto) es porque se conocen las razones que tuvo el ente u órgano de que se trate para dictar el acto impugnado (motivación).
Sin embargo, también ha afirmado esta Sala que no habrá tal contradicción y, por tanto, será posible alegar ambos vicios a la vez cuando lo que se denuncia es una motivación contradictoria o ininteligible. (Vid., sentencias Nos. 01930 y 00973 de fechas 27 de julio de 2007 y 19 de julio de 2011, casos: Asociación de Profesores de la Universidad Simón Bolívar e Inversiones Tropical Ribs, C.A., respectivamente).
En el presente caso la representación en juicio de la sociedad de comercio contribuyente sostiene que la Resolución recurrida se encuentra inmotivada por cuanto la Administración Tributaria no precisó cuáles fueron los estados de cuentas bancarios y movimientos que reflejan la existencia de ventas por los montos reparados. Asimismo, no indicó cuáles fueron las facturas que suministraron las empresas a las que les solicitó información, y que presuntamente no se encontraban registradas en los Libros de Venta, que coincidían con los “saltos en los correlativos de números de control de los talonarios de facturación”, pero sin especificar cuáles eran esos “saltos”.
Vistos los términos en cómo fue formulada la denuncia, esta Alzada considera que éstos ponen de manifiesto que lo alegado no es la omisión absoluta de las razones que fundamentan la Resolución recurrida sino una motivación escasa o ininteligible que supuestamente afectaría -limitando en su alcance- el derecho de la recurrente a conocer cuáles fueron los elementos probatorios que tomó en cuenta la Administración Tributaria para formular las objeciones fiscales en materia de Impuesto sobre la Renta.
En conexión con lo anterior, constata la Sala de la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo N° GRTI-RCE-DSA-540-04-000006, que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), señaló lo siguiente:
“(…) En lo que se refiere a la Omisión de Ingresos por Ventas y/o Prestación de servicios propios de la actividad comercial de la contribuyente (…) esta Gerencia observa (…) la fiscalización además de constatar el faltante de facturas entre una y otra serie de talonarios originadas por los saltos entre el correlativo de los números de control comprendidos desde 1.000 hasta 10.000. Facturas éstas que no se encuentran registradas en el libro de ventas, también constató diferencias no sólo en los reflejados en la contabilidad de la empresa, sino también en la información suministrada por algunos de sus principales clientes, y por último en la información suministrada por las instituciones financieras donde la contribuyente deposita el producto de sus ventas. Con respecto a este último punto observa esta Gerencia, que la fiscalización al no recibir una respuesta satisfactoria sobre el faltante de facturas de ventas, básicamente apoya su argumento para efectuar el reparo por omisión de ingresos en la respuesta suministrada por el representante de la contribuyente, que todos los ingresos provenientes de las ventas de Iluminación Total, C.A., fueron depositados en las cuentas corrientes del Banco del Caribe y del Banco Mercantil.
Así pues las cosas, a juicio de esta Gerencia la respuesta expresa del representante de la contribuyente sobre el origen de los fondos depositados en sus cuentas bancarias adquiere un valor irrefutable al momento de la determinación de la obligación tributaria; en este sentido, se le da el carácter de prueba escrita a los documentos (estados de cuenta) suministrados por las instituciones financieras, los cuales contienen información que se supone es fidedigna (…) y más aún, cuando la contribuyente durante el procedimiento de determinación no hizo uso del derecho que le consagra el artículo 188 del Código Orgánico Tributario vigente, como lo es la formulación de los descargos y la promoción de la totalidad de las pruebas capaces de enervar el contenido de las actas de reparo.
(…)
En lo que se refiere al rubro del Costo de Ventas de los ejercicios 1.999, 2.000 y 2.001 y al rubro del Gastos de los ejercicios 2000 y 2001, no declarados por la contribuyente (…) esta Gerencia observa, (…) que los montos dejados de declarar corresponden a compras y gastos efectuados por la contribuyente en razón de su actividad comercial; costos y gastos que la contribuyente tenía derecho a restar y a deducir respectivamente, para determinar primero su renta bruta, y segundo su enriquecimiento neto global, (…) en este sentido esta Gerencia (…) no encuentra objeción al procedimiento efectuado por la fiscalización mediante el cual le reconoce a la contribuyente para los ejercicios 1.999, 2.000 y 2.001 como costo de ventas las cantidades de Bs. 52.116.472,60, Bs. 213.193.709,40 y Bs. 441.554.800,28, respectivamente, y como gastos para los ejercicios 2.000 y 2.001, las cantidades de Bs. 27.566.972,20 y Bs. 15.561.207,50, también respectivamente. Así se declara.
Ahora bien, (…) en lo que respecta al rubro gastos (…) observa esta Gerencia que no sólo estamos en presencia de ausencia total y absoluta de motivación con respecto a la diferencia de gastos de Bs. 3.304.253,06, reflejada por la fiscalización en el acta de reparo levantada para el ejercicio 1.999, sino que además existe un vicio en la causa del acto, al no haberse expuesto los hechos ni los fundamentos legales en los que la fiscalización basa su pretensión (…).
(…) En consecuencia, al no existir tampoco en el expediente elementos sobre los cuales defender la pretensión de la fiscalización, esta Gerencia decide revocar el reparo de Bs. 3.304.253,06, efectuado a los gastos declarados durante el ejercicio 1.999, por lo tanto, en este rubro se le reconocen a la contribuyente el total de gastos declarados de Bs. 5.645.452,00 (…)”. (Destacados de la Resolución citada).
Con base en lo antes indicado, esta Máxima Instancia aprecia que la Administración Tributaria sí expresó en la Resolución impugnada tanto el fundamento fáctico como jurídico que justifican la objeción fiscal formulada a la recurrente, en razón de lo cual se desestima el alegado vicio de inmotivación. Así se declara.
En cuanto al falso supuesto de hecho se observa que la contribuyente lo fundamenta en que en la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo impugnada “no se señaló cuales eran los depósitos y cuales fueron las coincidencias que tomó en cuenta el ente fiscal para determinar e intimar los montos que se establecen en la resolución que aquí se impugna, podemos considerar que no se le dio cumplimiento a lo establecido en el número 4, del artículo 191 del Código Orgánico Tributario, pues no se mencionó cuales son los supuestos depósitos, ni cuales fueron los estados de cuentas que le suministraron los bancos, ni cuales son las facturas con inclusión de fechas y números de control, que son hechos que supuestamente constató la fiscalización y en base a ello se dictó la Resolución”. (Sic).
Asimismo, indicó que “en el supuesto y negado caso de que fuere cierto, que (…) [su] representada obtuvo las ventas e ingresos que estimó de oficio el ente tributario, que por ser muy altas debe considerarse exagerada, también debió estimar de manera abultada los gastos de compra (…). A simple vista se percibe que la Administración sólo tomó en cuenta unos supuestos depósitos y facturas que tampoco especificó pero no tomó en cuenta el rendimiento de las empresas que se dedican al mismo ramo u objeto social que el nuestro, es decir, no valoró las ganancias que pueden tener las empresas similares, así como tampoco calculó los consumos, gastos, compras, y otras cargas financieras que se producen para poder obtener altos ingresos, por lo tanto la estimación presunta aplicada por la Administración al no cumplir con lo establecido en este artículo [artículo 94 de la Ley de Impuesto sobre la Renta] debe considerarse nula, pues las leyes tributarias establecen los mecanismos y procedimientos legales que deben cumplirse”. (Agregados de la Sala).
Vistos los planteamientos de la recurrente, esta Alzada observa, respecto a que la Resolución impugnada no indicó las facturas y los estados de cuenta utilizados, que se desprende de las Actas de Reparo cuestionadas, que las fiscales actuantes dejaron constancia que las facturas cuya falta de registro en los Libros de Venta fuera constatada por la fiscalización, se corresponden con los “correlativos entre 1000 hasta 10.000”. Asimismo, se observa que “todos los ingresos provenientes de la venta de Iluminación Total, C.A. fueron depositados en las cuentas corrientes: Banco del Caribe N° 222-0-3124-4 y Banco Mercantil N° 1097-137007-7”, datos éstos que fueron suministrados por la propia contribuyente. (Folios 129 y 130 del expediente judicial). (Destacado del texto citado).
Por otro lado, se observa que los estados de cuenta del Banco del Caribe utilizados por la fiscalización, cursan en autos a los folios 42 al 43 (vtos.) del expediente.
En cuanto al cruce de información de terceros con los depósitos efectuados en las mencionadas instituciones financieras, se observa que “la fiscalización procedió a solicitar entre otras, a las empresas: Comercializadoras Kromi Market, C.A., Toyoval, C.A., Constructora R & V, C.A., Casanova Valencia, C.A., las facturas de compras, comprobantes de pago y los libros de compras contentivos de los registros del proveedor ILUMINACIÓN TOTAL, C.A. A tal efecto, la fiscalización obtuvo una serie de facturas que además de no encontrarse registradas en el Libro de Ventas de la contribuyente, estas coinciden con los saltos evidenciados en el correlativo de los números de control de los talonarios de facturación, y cuyos montos representan en sumatoria, algunos de los depósitos reflejados en los estados de cuenta bancarios suministrados, y constituyen parte de los ingresos omitidos por la contribuyente”. (Folios 31 y 32 del expediente).
Con base en lo antes indicado, esta Máxima Instancia considera que no existe el vicio de falso supuesto de hecho denunciado sobre este aspecto. Así se declara.
En cuanto al siguiente argumento de falso supuesto relativo a que la Administración Tributaria no tomó en cuenta “el rendimiento de las empresas que se dedican al mismo ramo u objeto social que el nuestro, es decir, no valoró las ganancias que pueden tener las empresas similares, así como tampoco calculó los consumos, gastos, compras, y otras cargas financieras que se producen para poder obtener altos ingresos”; esta Sala observa lo siguiente:
Se desprende de la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo N° GRTI-RCE-DSA-540-04-000006 que la Administración Tributaria sí tomó en cuenta los montos correspondientes a costos y gastos, más aún cuando indicó que la contribuyente en razón de su actividad comercial; tenía derecho a restarlos y a deducirlos, para determinar primero su renta bruta, y segundo su enriquecimiento neto global, de acuerdo con lo previsto respectivamente en los artículos 21 y 27 de las Leyes de Impuesto sobre la Renta de los años 1994 y 1999 aplicables a los ejercicios investigados. (Folios 28 al 41).
Asimismo, se evidencia de la Resolución recurrida que la Administración Tributaria verificó el reparo por el rubro de gastos, estimando que la fiscalización no expuso los hechos ni los fundamentos legales en que basó su pretensión, por tal razón los revocó.
Con base en lo antes indicado, esta Sala considera que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central sí estimó a los efectos del cálculo de la renta bruta y del enriquecimiento neto global de la contribuyente, los montos declarados por ésta correspondientes a costos y gastos; en consecuencia se desecha el vicio de falso supuesto denunciado por la representación judicial de la sociedad mercantil Iluminación Total, C.A., al respecto. Así se declara.
En lo atinente al alegato de falso supuesto basado en que la Administración Tributaria no tomó en cuenta “el rendimiento de las empresas que se dedican al mismo ramo u objeto social que el (…) [de la contribuyente], es decir, no valoró las ganancias que pueden tener las empresas similares” (agregado de la Sala), esta Alzada considera conveniente citar el contenido de los artículos 119 y 120 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable a la presente causa en razón del tiempo, cuyos textos disponen lo siguiente:
“Artículo 119.- La determinación por la Administración se realizará aplicando los siguientes sistemas:
1) Sobre base cierta, con apoyo en los elementos que permitan conocer en forma directa los hechos generadores del tributo.
2) Sobre base presuntiva, en mérito a los hechos y circunstancias que, por su vinculación o conexión normal con el hecho generador de la obligación, permitan determinar la existencia y cuantía de la misma.
En este caso la Administración podrá utilizar, entre otros métodos, las estimaciones del monto de ventas mediante la comparación de los resultados obtenidos de la realización de los inventarios físicos con los montos registrados en la contabilidad. Las diferencias en más o menos de las existencias constituirán omisiones de ventas y de ingresos por ventas no registrados y darán lugar a la determinación de los respectivos tributos.
Los incrementos patrimoniales no justificados también constituirán base imponible para la aplicación de los tributos, en los casos que corresponda”.
“Artículo 120.- La determinación sobre base presuntiva sólo procede si el contribuyente no proporciona los elementos de juicio necesarios para practicar la determinación sobre base cierta. En tal caso, subsiste la responsabilidad por las diferencias que pudieran corresponder derivadas de una posterior determinación sobre base cierta.
La determinación a que se refiere este artículo no podrá ser impugnada fundándose en hechos que el contribuyente hubiere ocultado a la Administración Tributaria, o no los hubiere exhibido al serle requerido, dentro del plazo que al efecto fije la Administración Tributaria”.
Conforme a las normas antes citadas, esta Máxima Instancia estima que la fiscalización tiene la potestad de utilizar, a los fines de una investigación, otros elementos probatorios distintos cuando la contribuyente no le suministre los datos necesarios para efectuar la investigación fiscal.
En este sentido, se observa de las Actas de Reparo y de la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo cuestionadas, que las funcionarias actuantes solicitaron a la sociedad mercantil Iluminación Total, C.A., los datos financieros necesarios para levantar el reparo, y ante la carencia de algunos de ellos, procedió a requerir a la recurrente información relacionada con sus ventas, siendo que ésta le suministró los números de cuentas bancarios en los cuales depositaba el monto de sus ingresos durante los ejercicios fiscales reparados, obteniendo la Administración elementos de juicio suficientes para formular las objeciones a las declaraciones de rentas de la contribuyente, y estimando a los fines de verificar dichos montos, la necesidad de confrontarlos con las facturas emitidas por terceros relacionados.
Con fuerza en lo anterior, juzga esta Sala que la Administración Tributaria no se encontraba obligada a buscar datos contables de otras empresas que efectúen operaciones comerciales similares a la compañía recurrente, con el objeto de comprobar los ingresos obtenidos por ésta, ya que le bastaba con la información obtenida durante la fiscalización practicada a la sociedad de comercio Iluminación Total, C.A. Por tal razón, se debe desestimar el alegato de falso supuesto de hecho invocado por el representante en juicio de la contribuyente antes mencionada sobre el particular. Así se decide.
(ii) Del vicio de incompetencia de las funcionarias que suscribieron las Actas de Reparo
El apoderado judicial de la sociedad mercantil accionante alegó que las funcionarias “YENNY ZUK y BELKIS MEDINA, titulares de las cédulas de identidad Nros. V-11.345.824 y V-8.212.070, que levantaron las Actas de Fiscalización y Actas de Reparo Nros. GRTI-RCE-DFE-2003-05-FCO-ISLR-0259-32, 33 y 34, todas de agosto de 2.003, no acompañaron la prueba de su nombramiento, ni su juramentación”, y que la consignación hecha ante esta Sala es extemporánea.
Entre las condiciones necesarias para la validez y eficacia de los actos administrativos, se encuentra la referente a la competencia, entendida como aquel ámbito de actuación otorgado por la ley a un órgano o ente de la Administración Pública, para llevar a cabo su actividad administrativa y cumplir así sus funciones, las cuales se materializan, en la mayoría de los casos, en actos administrativos.
Al respecto, cuando se analiza la configuración de los actos administrativos, se observa que es una actividad perfectamente reglada, prevista en el artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y, en consecuencia, carente de discrecionalidad alguna.
Por otra parte, ese mismo texto legal prevé la incompetencia como un vicio de nulidad absoluta, concretamente en el artículo 19, numeral 4, de la citada Ley Orgánica, en los siguientes términos:
“Artículo 19.- Los actos de la administración serán absolutamente nulos en los siguientes casos:
(…)
4.- Cuando hubieren sido dictados por autoridades manifiestamente incompetentes, o con prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido”.
En tal sentido, esta Máxima Instancia destaca que el vicio de incompetencia manifiesta, supone demostrar que la Administración ha actuado sin un poder jurídico previo que legitime su actuación.
Asimismo, en apoyo a lo anterior, considera oportuno la Sala indicar que “Si por el contrario, el funcionario ha actuado en ejercicio de sus funciones tributarias, sin la atribución suficiente, pero dentro de un sector de la Administración al cual corresponden las funciones ejercidas, adoptando decisiones de las cuales conocieron luego autoridades administrativas jerárquicamente superiores y con facultades para la revisión de éstos, entonces la incompetencia se reputa simple o relativa y el acto no es nulo de pleno derecho sino simplemente anulable y en consecuencia, puede ser convalidado por una autoridad jerárquica superior que sí sea competente o, en su lugar, declarado nulo por la autoridad judicial competente si el administrado (contribuyente) demanda su nulidad, pues de otro modo debe entenderse que se conformó con el acto”. [Vid., decisión No. 436 de fecha 9 de julio de 1997, dictada por la Sala Político-Administrativa, en Sala Especial Tributaria, de la extinta Corte Suprema de Justicia, reiterado entre otras, en sentencia N° 02187, dictada en fecha 5 de octubre de 2006, caso: Manufacturas De Papel, C.A. (MANPA)].
Al respecto, este Alto Tribunal observa que en fecha 13 de junio de 2006, luego de haberse dicho “Vistos” en la presente causa (23 de marzo de 2006), la representación judicial del Fisco Nacional consignó “copia certificada de los actos de nombramiento y juramentación de los funcionarios ciudadanos Federico Alamo Ruiz, Jenny Zuk y Belkis Medina, a fin de que sean agregados a los autos y surtan todos sus efectos legales, en cuanto a la competencia de los mencionados funcionarios, para la emisión de los respectivos actos administrativos, objeto de impugnación”.
No obstante, resulta oportuno citar el fallo N° 208 dictado por la Sala Constitucional en fecha 4 de abril de 2000, caso: Hotel El Tisure, C.A., que señala respecto a la aplicación de los lapsos procesales y sus consecuencias jurídicas lo siguiente:“(…) esta Sala no considera que los lapsos procesales legalmente fijados y jurisdiccionalmente aplicados puedan considerarse ‘formalidades’ per se, sino que éstos son elementos temporales ordenadores del proceso, esenciales al mismo y de eminente orden público, en el sentido de que son garantías del derecho de defensa de las partes que por ellos se guían (debido proceso y seguridad jurídica)”. (Vid., sentencia N° 1042 dictada por la mencionada Sala el 7 de julio de 2008, caso: Iluminación Total, C.A.).
Con base en la decisión supra citada, debe esta Alzada advertir que no se le puede dar valor probatorio a los documentos consignados por el Fisco Nacional luego del acto de informes y de vista la causa, por cuanto ello lesiona el derecho a la defensa y al debido proceso de la contribuyente, por no poder ejercer el control de dichas pruebas, tal como lo indicó la Sala Constitucional en el mencionado fallo N° 1.042 de fecha 7 de julio de 2008. Así se establece.
Precisado lo anterior, se evidencia de las Actas de Requerimiento Nros. GRTI-RCE-DFB-SIII-C-0550-12 y 16 de fechas 31 de octubre y 18 de noviembre de 2002, respectivamente, que la ciudadana Jenny M. Zuk K., titular de la cédula de identidad N° 11.345.824, adscrita a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), estaba “facultada mediante Autorización N° GRTI-RCE-DFB-SIII-C-0550 de fecha 10-07-2.002”. (Folios 44 al 46, y 50 del expediente judicial).
Sin embargo, respecto de la ciudadana Belkis Medina, titular de la cédula de identidad N° 8.212.070, no se desprende de autos elemento alguno en el que se evidencie la facultad con la cual actuaba en el presente asunto.
Por otra parte, se observa de la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo N° GRTI-RCE-DSA-540-04-000006 de fecha 24 de marzo de 2004, que el Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), según Providencia N° 563 de fecha 9 de mayo de 2001, publicada en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 37.198 del 16 del mismo mes y año, advirtió que las Actas de Reparo Nos. GRTI-RCE-DFE-2003-05-FCO-ISLR-0259-32, 33 y 34 de fecha 5 de agosto de 2003, fueron “levantadas por las funcionarias: Jenny Zuk y Belkis Medina, titulares de las Cédulas de Identidad Nros: V-11.345.824 y V-8.212.070, respectivamente, funcionarias adscritas al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) del Ministerio de Finanzas”. (Folio 28).
Sobre la base de lo anteriormente expuesto, esta Máxima Instancia observa que si bien no constan en autos elementos que permitan verificar la competencia con la que actuaban las funcionarias actuantes, ello a juicio de esta Sala no posee la suficiente entidad para producir el vicio de incompetencia manifiesta (artículo 19, numeral 4 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos) y, por ende, la nulidad absoluta de los referidos actos, ya que la pretensión fiscal contenida en las Actas de Reparo fue convalidada por una autoridad superior que sí es competente al emitir la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo recurrida, cual es el Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), lo que en criterio de esta Alzada no es más que una irregularidad que, en todo caso, acarrearía un vicio de nulidad relativa (artículo 20 eiusdem), el cual es susceptible de ser convalidado, conforme a lo dispuesto en el artículo 81 de la Ley en referencia, como ocurrió en el presente caso. Por tal razón, se desestima el vicio invocado por la contribuyente al respecto. Así se declara.
(iii) Violación del derecho a la defensa y al debido proceso
La representación judicial de la sociedad mercantil Iluminación Total, C.A. denunció que la Administración Tributaria quebrantó su derecho a la defensa y al debido proceso con los actos administrativos impugnados, toda vez que “en el proceso se nos negó la posibilidad de probar los hechos y circunstancias alegadas por los medios legalmente establecidos, así como se nos restringe la forma y el tiempo de efectuar dicha actividad, igualmente en el acto recurrido se omite deliberadamente la existencia de escritos de defensa consignados ante la Administración Tributaria”.
Respecto a este argumento, esta Sala considera oportuno indicar que el “el derecho a la defensa, debe ser considerado no sólo como la oportunidad para el ciudadano encausado o presunto infractor de hacer oír sus alegatos, sino el derecho de exigir al Estado el cumplimiento previo a la imposición de la sanción, de un conjunto de actos o procedimientos destinados a permitirle conocer con precisión los hechos que se le imputan y las disposiciones legales aplicables a los mismos, hacer oportunamente alegatos en su descargo, promover y evacuar pruebas., etc. Por su parte, el derecho a la tutela judicial efectiva ha sido definido por este órgano jurisdiccional como el que tiene toda persona de acceder a los órganos de administración de justicia para hacer valer sus derechos e intereses, lo cual implica necesariamente el derecho al libre acceso, sin limitaciones ni cargas excesivas o irracionales, a la justicia que imparten los tribunales de la República, así como a obtener de ellos una tutela efectiva, situación que engloba además, el derecho a una protección cautelar o anticipada y a obtener, luego del proceso, una sentencia basada en derecho, y una decisión jurisdiccional efectiva, que sea plenamente ejecutable. (Vid., sentencia N° 00002 de fecha 18 de enero de 2012, caso: Grupo Hardwell Technologies, C.A.).
De la revisión de las actas procesales constata este Máximo Tribunal, que la contribuyente ha estado permanentemente informada de todo el procedimiento iniciado por la Administración Tributaria, y ha tenido absoluto acceso a todos los medios de defensa previstos, lo que le ha permitido acudir en diversas oportunidades ante el órgano exactor (tal como lo señala en su escrito recursivo), y luego a interponer en sede judicial el presente recurso contencioso tributario, por tal razón, esta Alzada considera que no existe violación del derecho a la defensa, ni al debido proceso. Así se declara.
(iv) Prescripción de las obligaciones tributarias relativas al ejercicio fiscal de 1999
La representación en juicio de la recurrente alegó la prescripción de la obligación tributaria por concepto de impuesto sobre la renta determinado por la Administración Tributaria respecto del ejercicio fiscal coincidente con el año 1999, conforme al artículo 55, en concordancia con el artículo 60 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis.
En este sentido, se observa que la prescripción es una de las formas de extinguir la obligación tributaria, conforme a lo establecido en el artículo 51 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable a los períodos reparados, el cual señala que el lapso de prescripción se inicia el 1º de enero del año siguiente a aquél en que se produjo el hecho imponible y se consuma por el transcurso de cuatro (4) años.
Sin embargo, la misma está sujeta a interrupción por las causales previstas en el artículo 54 eiusdem, que señala lo siguiente:
“Artículo 54.- El curso de la prescripción se interrumpe:
1. Por la declaración del hecho imponible.
2. Por la determinación del tributo, sea ésta efectuada por la Administración Tributaria o por el contribuyente, tomándose como fecha la de notificación o de presentación de la liquidación respectiva.
3. Por el reconocimiento de la obligación por parte del deudor.
4. Por el pedido de prórroga u otras facilidades de pago.
5. Por el acta levantada por funcionario fiscal competente.
6. Por todo acto administrativo o actuación judicial que se realice para efectuar el cobro de la obligación tributaria ya determinada y de sus accesorios, o para obtener la repetición del pago indebido de los mismos, que haya sido legalmente notificado al deudor.
Parágrafo Único.- El efecto de la interrupción de la prescripción se contrae al monto, total o parcial, de la obligación tributaria o del pago indebido, correspondiente al o los períodos fiscales a que se refiera el acto interruptivo y se extiende de derecho a los respectivos accesorios”. (Resaltado de la Sala).
De conformidad con la norma transcrita, una vez ocurrida alguna de las causales señaladas, se interrumpe el lapso de prescripción y se inicia un nuevo período prescriptivo a partir de la realización de ese acto, es decir, ocurrida la causal debe comenzar a computarse nuevamente el lapso de cuatro (4) años para que la misma opere, sin que pueda contarse el tiempo que había transcurrido con anterioridad al hecho interruptivo.
Así, la prescripción como medio de extinción de la obligación tributaria está condicionada a la concurrencia de determinados supuestos como lo son: la inactividad o inercia del acreedor, el transcurso del tiempo fijado por la Ley, la invocación por parte del interesado y que la prescripción no haya sido interrumpida ni se encuentre suspendida. (Vid., fallos de esta Alzada Nros. 01189 , 01211 y 00836 de fechas 11 de octubre de 2012, 12 de agosto de 2014 y 9 de julio de 2015 casos: Industria Láctea Torondoy, C.A., Solintex de Venezuela, S.A., Tienda Casablanca, C.A., respectivamente).
De estas condiciones concurrentes deriva que el instituto de la prescripción extintiva aplicado a las obligaciones tributarias, está sustentado sobre la base del abandono, silencio o inactividad del acreedor, durante un período legal concreto que le origina consecuencialmente la pérdida de su derecho frente al deudor.
También puede ocurrir que el lapso de prescripción sea interrumpido, lo que genera la desaparición del tiempo transcurrido y, en consecuencia, el período de prescripción se reinicie con un nuevo cómputo a partir de la materialización de la acción que lo interrumpió, mientras que al ocurrir una causa de suspensión, el tiempo transcurrido hasta entonces permanece vigente y se computa con el que continúa a partir del momento en que cesa la suspensión.
Respecto a este tema, la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia Nº 1120 del 17 de noviembre de 2010, caso: Distribuidora Algalope, C.A., sostuvo lo siguiente: “(…) es necesaria una actuación [por parte del órgano exactor] en la cual la conducta desplegada deje en claro la intencionalidad de la potestad administrativa ejercitada, es decir, que del acto en cuestión quede claro que la facultad es ejercitada para proceder al cobro o la intención de cobro de una determinada obligación tributaria, es decir, que el acto en cuestión se baste a sí mismo en cuanto a su contenido para expresar que la administración tributaria pretende fiscalizar los tributos declarados para determinar si las cantidades enteradas se correspondían con la obligación legal preestablecida (…)”. (Agregado de esta Sala Político-Administrativa).
En otro sentido, el artículo 55 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis, prevé la suspensión del término prescriptivo por el ejercicio de un recurso administrativo hasta por sesenta (60) días hábiles después de haber sido decidido, bien sea en forma expresa o tácita.
Sobre esta última figura, la Sala ha establecido que no pueden considerarse iniciados los sesenta (60) días hábiles para que cese la suspensión del lapso de prescripción, a partir del momento cuando el órgano administrativo decide el recurso administrativo fuera del lapso legalmente establecido, pues “(…) en caso que (…) no decidiera el recurso jerárquico, la suspensión sería indefinida en el tiempo (…)”. (Vid., sentencias Nros. 01647 y 01328 de fechas 30 de noviembre de 2011 y 1º de diciembre de 2016, casos: Bodegón Eurolicores, C.A. y La Península, C.A., respectivamente).
Circunscribiendo el análisis al caso concreto, este Alto Tribunal observa que la obligación tributaria pretendida por la Administración Tributaria en el presente asunto, se encuentra contenida en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° GRTI-RCE-DSA-540-04-000006 de fecha 24 de marzo de 2004 y notificada el 27 de mayo del mismo año, correspondiente al período fiscal coincidente con el año civil 1999, cuyo cómputo para el curso de la prescripción comenzó a partir del día 1º de enero de 2000, conforme lo establece el artículo 53 eiusdem.
En este sentido, resulta necesario hacer referencia al criterio plasmado por esta Máxima Instancia, mediante sentencia N° 01088 de fecha 22 de julio de 2009, caso: Inversiones Río Borojo, C.A., en el cual señaló lo siguiente:
“(…) a objeto de realizar el cálculo de los lapsos de prescripción a los que alude el artículo 51 del Código Orgánico Tributario de 1994, el período de inactividad de la Administración Tributaria frente al cobro de los créditos adeudados se tendrá por iniciado a partir del 1° de enero del año siguiente a la fecha del acaecimiento del respectivo hecho generador. No obstante, dada la multiplicidad de presupuestos condicionantes que pueden verificarse dentro de un mismo ejercicio fiscal para aquellos tributos cuya determinación o liquidación deben efectuarse de manera periódica, como es el caso del impuesto sobre la renta, tales eventos se entenderán consumados al término del período impositivo correspondiente.
Sin embargo, conviene destacar que en el supuesto específico del impuesto sobre la renta, el artículo 12 del Reglamento General de la Ley de Impuesto sobre la Renta, publicado en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela N° 35.217 de fecha 24 de mayo de 1993, aplicable a los ejercicios fiscales reparados (1995 y 1996) por remisión del artículo 71 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela N° 4.727 Extraordinario, de fecha 27 de mayo de 1994, dispone que ‘[l]as declaraciones de enriquecimientos o pérdidas a que se refieren los artículos 1° y 2° deberán ser presentadas dentro de los tres meses siguientes a la terminación del ejercicio gravable del contribuyente, ello sin perjuicios de las prórrogas que otorgue la Administración Tributaria. (…).’ (Agregado y destacado de la Sala).
Se trata entonces de un plazo de tres (3) meses calendario contados a partir del vencimiento del período impositivo correspondiente, creado por el Reglamento a favor de los contribuyentes del impuesto sobre la renta, con el fin de elaborar los cálculos pertinentes, para luego proceder a la autoliquidación del importe tributario derivado de las ganancias netas y disponibles, obtenidas durante el ejercicio fiscal objeto de declaración.
Por esta razón, la suma de este lapso reglamentario al escenario supra descrito, introduce respecto del tema debatido un efecto no previsto por la norma del artículo 53 del Código Orgánico Tributario de 1994, por cuanto, si bien es cierto que los hechos generadores del impuesto sobre la renta deben considerarse consumados al cierre de cada ejercicio fiscal y por ende, el inicio del cálculo de la prescripción quedaría fijado a partir del 1° de enero del año siguiente a la culminación del período impositivo, no es menos cierto que la exigibilidad por parte del ente tributario nacional respecto al cumplimiento de las obligaciones derivadas de los enriquecimientos anuales obtenidos por los sujetos pasivos del impuesto sobre la renta, quedaría postergada en principio, al vencimiento del lapso mencionado.
Así las cosas, es criterio de esta Superioridad que el lapso reglamentario de tres (3) meses previsto en el citado artículo 12 del Reglamento General de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1993, a efectos de declarar y pagar el monto del impuesto sobre la renta a que hubiere lugar, no puede formar parte del cómputo de la prescripción prevista en los artículos 51 y siguientes del Código Orgánico Tributario de 1994, pues al estar impedida la Administración Tributaria de exigir el cumplimiento de las obligaciones fiscales derivadas del impuesto sobre la renta dentro del período en cuestión, mal podría considerarse que la omisión del Fisco Nacional respecto al cobro de los créditos adeudados obedezca a motivos enteramente imputables a su voluntad. Así se declara.
Por consiguiente, si el vencimiento del lapso reglamentario ocurre pasado como fuera el 1° de enero del año siguiente al cierre del ejercicio fiscal correspondiente, el cómputo de la prescripción deberá iniciarse a partir del primer día siguiente a la culminación del período de tres (3) meses previsto en el artículo 12 del Reglamento General de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1993. Así se declara”.
Verificada entonces la forma de computar el lapso de prescripción, esto es de cuatro (4) años, “a partir del primer día siguiente a la culminación del período de tres (3) meses previsto en el artículo 12 del Reglamento General de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1993”, constata la Sala que el 19 de noviembre de 2002 la Administración Tributaria notificó a la contribuyente el Acta de Requerimiento Nº GRTI-RCE-DFB-SIII-C-0550-16, relacionada con la verificación de las Declaraciones de Impuesto sobre la Renta correspondientes a los ejercicios fiscales de 1999, 2000 y 2001, consignada como anexo marcado “F” al recurso contencioso tributario que aquí se analiza, lo cual, conforme a lo establecido en el artículo 54 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis, interrumpió el lapso de prescripción, iniciándose nuevamente un día después de verificada dicha notificación, es decir, el 20 de noviembre de 2002.
Asimismo, la notificación de la Resolución recurrida efectuada el 27 de mayo de 2004 causó una nueva interrupción, para luego suspenderse el curso del lapso de la prescripción, de conformidad con el artículo 55 eiusdem, los días 30 de mayo de 2004 y 19 de septiembre del mismo año con la interposición tanto del recurso jerárquico como del recurso contencioso tributario, respectivamente. En consecuencia, debe esta Alzada desestimar tal alegato al no haber transcurrido el lapso de prescripción de cuatro (4) años de las obligaciones tributarias coincidentes con el año civil 1999. Así se declara.
(v) Eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en el artículo 171, numerales 2 y 3 de la Ley de Impuesto sobre la Renta
La representación judicial de la contribuyente accionante alegó que en caso de considerar que su representada “debe pagar las cantidades pretendidas por la Administración por concepto de impuestos nacionales, sólo estaría obligada a pagar dichos impuestos sin pagar multas, en virtud que opera a favor de ella las exenciones establecidas en los numerales 2 y 3 del artículo 171 (sic), de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, toda vez, que en el peor de los casos, el supuesto reparo deriva de un error en las declaraciones de [su] representada al utilizar las cuentas de la compañía para uso de los movimientos personales los cuales no se califican como rentas”. (Agregado de la Sala).
En este sentido, se desprende de los actos administrativos impugnados que la Administración Tributaria, al observar que se produjo una disminución ilegítima de ingresos en el enriquecimiento neto determinado en las declaraciones objeto de la investigación fiscal, de conformidad con el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, en concordancia con los artículos 71 eiusdem y 37 del Código Penal, impuso multa por contravención para los ejercicios reparados, equivalente a un ciento cinco por ciento (105%) del monto del tributo omitido.
Siendo ello así, y a los fines de resolver sobre la solicitada eximente de responsabilidad penal tributaria, se estima necesario advertir que la norma aplicable al presente asunto es la contenida en el artículo 118 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1999, vigente ratione temporis, y no “los numerales 2 y 3 del artículo 171” eiusdem, como alegó la recurrente en su escrito de reforma al recurso contención tributario cursante al folio 117 (vto.) del expediente judicial. En este sentido, la mencionada norma dispone lo siguiente:
“Artículo 118. Si de la verificación de los datos expresados en las declaraciones de rentas presentadas con anterioridad a la fecha de iniciación de la intervención fiscal resultare algún reparo, se impondrá al contribuyente la multa que le corresponda. Esta pena no se impondrá a las personas naturales o asimiladas cuando el impuesto liquidado conforme al reparo, no excediere en un cinco por ciento (5%) del impuesto obtenido tomando como base los datos declarados. Tampoco se aplicará pena alguna en los casos siguientes:
1. Cuando el reparo provenga de diferencias entre la amortización o depreciación solicitada por el contribuyente y la determinada por la Administración.
2. Cuando el reparo derive de errores del contribuyente en la calificación de la renta.
3. Cuando el reparo haya sido formulado con fundamento exclusivo en los datos suministrados por el contribuyente en su declaración; y
4. Cuando el reparo se origine en razón de las deudas incobrables a que se refiere el artículo 27 de la Ley”. (Destacado de este Alto Tribunal).
Señala el numeral 2 del citado artículo que habrá causal de eximente “cuando el reparo derive de errores del contribuyente en la calificación de la renta”; al respecto aclara la Sala que quien invoca tal hecho debe probar la circunstancia que lo indujo al error y que el mismo sea excusable; por lo tanto, al no haber probado la recurrente en el transcurso del proceso como error excusable el supuesto manejo de las cuentas bancarias de la empresa para “uso de los movimientos personales los cuales no se califican como rentas”, es improcedente la eximente solicitada. Así se decide.
Con relación al numeral 3 del referido artículo, se evidencia de los actos administrativos impugnados, que la Administración Tributaria formuló reparos a las Declaraciones de Impuesto sobre la Renta correspondientes a los ejercicios fiscales de 1999, 2000 y 2001, derivado del hecho que la contribuyente omitió ingresos, costos y gastos; ante tal circunstancia, la fiscalización procedió a solicitar información de terceros (bancos y clientes de la contribuyente), que utilizó para determinar las diferencias, situación que indica que su actuación no se circunscribió a los datos aportados en las declaraciones, ya que la Administración Tributaria encontró ingresos no declarados. En consecuencia, se desestima la eximente solicitada. Así se decide.
(vi) De las atenuantes contempladas en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994
Visto lo anterior, de seguidas esta Alzada pasa a revisar la procedencia de las atenuantes invocadas por la recurrente, previstas en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994.
Sin embargo, se observa del escrito del recurso contencioso tributario, así como de su reforma cursantes a los folios 1 al 124 y 114 al 118 (vto.) del expediente judicial, que la contribuyente se limitó a alegar tales atenuantes sin mayor argumentación en cuanto a su aplicación al caso concreto, evidenciándose únicamente que señaló lo siguiente: “se debe aplicar una multa con todas las consideraciones de atenuantes, en razón de que mi representada, en todo momento, antes, durante y posterior, a la investigación fiscal, mantuvo una conducta de colaboración para el esclarecimiento de los hechos, en consecuencia, en todo momento se ha evidenciado una conducta diligente, en las declaraciones de los tributos, así como actuamos en el proceso fiscalizador atendiendo los requerimientos, en tanto nos era permitido, de la Administración Tributaria”.
Ahora bien, de lo antes expuesto, esta Máxima Instancia no puede emitir un pronunciamiento respecto de las atenuantes previstas en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, toda vez que no se desprende de autos la subsunción necesaria que debe realizar la empresa accionante de los hechos ocurridos con la norma invocada, para poder conocer el fundamento de su solicitud, por tal razón se desestima tal petición. Así se declara.
Con fundamento en lo antes expuesto, esta Sala declara parcialmente con lugar el recurso de apelación incoado por la sociedad mercantil Iluminación Total, C.A.; asimismo, sin lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente. En consecuencia, quedan firmes los reparos en materia de impuesto sobre la renta correspondientes a los ejercicios fiscales de 1999, 2000 y 2001, por la cantidad de doscientos sesenta y nueve millones ciento doce mil doscientos veinticinco bolívares sin céntimos (Bs. 269.112.225,00), hoy reexpresada en doscientos sesenta y nueve mil ciento doce bolívares con veintitrés céntimos (Bs. 269.112,23); así como la sanción de multa impuesta por la suma de doscientos ochenta y dos millones quinientos sesenta y siete mil ochocientos treinta y dos bolívares sin céntimos (Bs. 282.567.832,00), actualmente doscientos ochenta y dos mil quinientos sesenta y siete bolívares con ochenta y tres céntimos (Bs. 282.567,83). Así se establece.
Finalmente, visto que la empresa accionante resultó vencida en el recurso contencioso tributario, se condena en costas procesales en un monto equivalente al cinco por ciento (5%) de la cuantía del mencionado medio de impugnación, de conformidad con el artículo 334 del Código Orgánico Tributario de 2014. Así se dispone.
IV
DECISIÓN
En virtud de los razonamientos precedentes, esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:
1.- PARCIALMENTE CON LUGAR la apelación interpuesta por la sociedad mercantil ILUMINACIÓN TOTAL, C.A. contra el fallo definitivo Nº 0129, dictado en fecha 27 de junio de 2005 por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, que declaró sin lugar el recurso contencioso tributario incoado, el cual se ANULA.
2.- SIN LUGAR el recurso contencioso tributario ejercido por la referida contribuyente. En consecuencia, quedan FIRMES los reparos en materia de impuesto sobre la renta correspondientes a los ejercicios fiscales de 1999, 2000 y 2001, por la cantidad de doscientos sesenta y nueve millones ciento doce mil doscientos veinticinco bolívares sin céntimos (Bs. 269.112.225,00), reexpresada en doscientos sesenta y nueve mil ciento doce bolívares con veintitrés céntimos (Bs. 269.112,23), así como la pena pecuniaria impuesta por la suma de doscientos ochenta y dos millones quinientos sesenta y siete mil ochocientos treinta y dos bolívares sin céntimos (Bs. 282.567.832,00), actualmente doscientos ochenta y dos mil quinientos sesenta y siete bolívares con ochenta y tres céntimos (Bs. 282.567,83).
3.- Se ORDENA a la Administración Tributaria emitir las Planillas de Liquidación sustitutivas de acuerdo a los términos del presente fallo.
4.- Se CONDENA EN COSTAS PROCESALES a la empresa accionante en un monto equivalente al cinco por ciento (5%) de la cuantía del mencionado medio de impugnación, de conformidad con el artículo 334 del Código Orgánico Tributario de 2014.
Publíquese, regístrese y comuníquese. Notifíquese a la Procuraduría General de la República. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.
Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los veintiséis (26) días del mes de abril del año dos mil diecisiete (2017). Años 207º de la Independencia y 158º de la Federación.
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La Presidenta - Ponente MARÍA CAROLINA AMELIACH VILLARROEL |
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El Vicepresidente MARCO ANTONIO MEDINA SALAS
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La Magistrada, BÁRBARA GABRIELA CÉSAR SIERO
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El Magistrado INOCENCIO FIGUEROA ARIZALETA |
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La Magistrada EULALIA COROMOTO GUERRERO RIVERO
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La Secretaria, GLORIA MARÍA BOUQUET FAYAD |
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En fecha veintisiete (27) de abril del año dos mil diecisiete, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00339. |
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La Secretaria, GLORIA MARÍA BOUQUET FAYAD |
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