MAGISTRADA PONENTE: BÁRBARA GABRIELA CÉSAR SIERO

Exp. N° 2020-0047

Mediante Oficio N° 0297-19 de fecha 24 de octubre de 2019, recibido en esta Sala Político-Administrativa el 11 de marzo de 2020, el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, remitió el expediente N° 2210 (nomenclatura de dicho Juzgado), contentivo del recurso de apelación ejercido el 7 de junio de 2012, por el abogado Richard A. Mezones Rincón (INPREABOGADO N° 42.386), actuando con el carácter de sustituto del Procurador General de la República en representación del FISCO NACIONAL, según se desprende del instrumento poder cursante a los folios 87 al 90 del expediente judicial, contra la sentencia definitiva N° 1.084 dictada el 1° de febrero de 2012 por el referido órgano jurisdiccional, que declaró con lugar el recurso contencioso tributario incoado el 28 de octubre de 2009, por el ciudadano Hiram Alfredo Falcón Márquez, titular de la cédula de identidad Nro. 3.877.100, en su carácter de Director de la sociedad mercantil INVERSIONES 4972, C.A., inscrita por ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Carabobo el 18 de octubre de 2004, bajo el Nº 68, Tomo 82-A, debidamente asistido por el abogado Rodrigo Alberto Ulloa Apablaza (INPREABOGADO N° 50.518).

El aludido recurso contencioso tributario fue incoado contra la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DJT/ARJ/2008-00048-209 del 12 de junio de 2008, notificada el 18 de septiembre de 2009, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) declaró: 1) sin lugar el recurso jerárquico interpuesto por la sociedad mercantil antes identificada, 2) convalidó el contenido de la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI-RCE-DFD-2007-01-04-DF-PEC-427 del 22 de octubre de 2007, y 3) confirmó las sanciones de multas impuestas a la contribuyente en materia de Impuesto al Valor Agregado, correspondiente a los períodos comprendidos desde el mes de marzo de 2006 hasta el mes de febrero de 2007, al haber emitido documentos obligatorios de ventas que no reúnen los requisitos y características exigidos por las normas tributarias (artículo 2 literal “p” de la Resolución N° 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, artículos 54 y 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado en concordancia con el artículo 63 de su reglamento y artículo 145 numeral 2 del Código Orgánico Tributario de 2001); y el comprendido entre el mes julio 2006 hasta enero de 2007 ambos meses inclusive, al no cumplir los libros de compra y ventas del referido impuesto con las formalidades exigidas por las normativas tributarias (artículo 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado en concordancia con los artículos 75 y 76 de su reglamento y artículo 145 literal “a” numeral 1 del Código Orgánico Tributario de 2001), en consecuencia, se impuso la obligación de pagar la cantidad total de novecientos ochenta y siete con cincuenta (987,50) unidades tributarias, según lo preceptuado en los artículo 101, numeral 3, segundo aparte y 102, numeral 2, segundo aparte del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis.

El 24 de octubre de 2019, el prenombrado Tribunal Superior oyó en ambos efectos la apelación interpuesta y ordenó la remisión del expediente a este Órgano Jurisdiccional.

En fecha 07 de octubre de 2020, se dio cuenta en Sala y por auto de esa misma fecha se designó Ponente a la Magistrada BÁRBARA GABRIELA CÉSAR SIERO. Asimismo, se fijó dos (2) días continuos en razón del término de la distancia y un lapso de diez (10) días de despacho para fundamentar la apelación, de conformidad con lo previsto en el artículo 92 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa.

El 19 de noviembre de 2020, el abogado Hans Samuel Hernández Navarro (INPREABOGADO Nro. 212.322), actuando con el carácter de representante judicial de la República, según se evidencia del instrumento poder cursante a los folios 67 y 68 del expediente, consignó el escrito de fundamentación de la apelación ejercida. No hubo contestación.

Por auto del 27 de enero de 2021, se dejó constancia del vencimiento del lapso para la contestación de la apelación y, de conformidad con lo establecido en el artículo 93 eiusdem, la presente causa entró en estado de sentencia.

En sesión de Sala Plena del 5 de febrero de 2021, de conformidad con lo establecido en el artículo 20 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, se reeligió la Junta Directiva de este Máximo Tribunal, quedando integrada esta Sala Político-Administrativa de la forma siguiente: Presidenta, Magistrada María Carolina Ameliach Villarroel; Vicepresidenta, Magistrada Bárbara Gabriela Cesar Siero; el Magistrado Inocencio Antonio Figueroa Arizaleta; el Magistrado Marco Antonio Medina Salas y la Magistrada Eulalia Coromoto Guerrero Rivero.

Revisadas las actas que integran el expediente, esta Alzada pasa a decidir, conforme a las consideraciones siguientes:

I

ANTECEDENTES

Mediante Providencia Administrativa N° GRTI-RCE-DFA-2007-04-DF-PEC-729 de fecha 06 de marzo de 2007 (notificada al contribuyente el 08 de marzo de 2007), la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) autorizó a la funcionaria Nirmia Yoveisy Padrón Suarez (cédula de identidad N° 6.930.418), para realizar una investigación a la sociedad de comercio Inversiones 4972, C.A., para los períodos fiscales que abarcan desde el mes de marzo de 2006 hasta el mes de marzo de 2007 y “(…) verificar el oportuno cumplimiento de los Deberes Formales previstos en el Artículo 145 del Código Orgánico Tributario vigente, relacionado con la presentación de las declaraciones y pagos del Impuesto Sobre la Renta (Definitivas) e Impuesto al Valor Agregado, facturación, máquinas fiscales, libros legales (diario, mayor e inventario), Registro Especiales (de compras y de ventas), Registro de Comercio (acta constitutiva) y sus últimas notificaciones (…)”.

A través de la “Resolución de Imposición de Sanción” identificada con letras y números GRTI-RCE-DFD-2007-01-04-DF-PEC-427 del 22 de octubre de 2007 (notificada en fecha 12 de febrero de 2008), emitida por el Jefe de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), se impuso sanción a la contribuyente en atención a los siguientes hechos:

“ (…) 1.- las facturas emitidas para los periodos de imposición de marzo 2006 a febrero 2007, no cumplen con las formalidades ya que se elaboran con prescindencia de la infringiendo así las disposiciones contenidas en el literal “p” del artículo 2 de la Resolución 320 de fecha 28-12-99 publicada en Gaceta Oficial N° 36.859 de fecha 28-12-99. Artículos 54 y 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado en concordancia con el artículo 63 de su reglamento y numeral 2 del artículo 145 del Código Orgánico Tributario.

El mencionado hecho constituye ilícito formal según lo dispuesto en el numeral 2 del artículo 99 del Código Orgánico Tributario vigente y sancionado de acuerdo a lo establecido en el numeral 3 del artículo 101, segundo aparte ejusdem, el cual establece que será sancionado con multa de una unidad tributaria (1 UT) por cada factura emitida hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150UT) por cada periodo  imponiéndose la sanción de la forma como se señala a continuación: Emitir facturas de ventas con prescindencia parcial de los requisitos exigidos por las normas tributarias:

2. Los libros de compras y ventas del Impuesto al Valor Agregado no cumplen con las formalidades, por cuanto en el libro de compras existen registros donde no se indica el nombre y apellido del vendedor del bien cuando se trata de persona natural, sino que la registra al nombre de la denominación comercial. En el libro de ventas no registraron las operaciones de los meses de julio 2006 hasta enero 2007, y en el registro de la factura N° 007 emitida a Distribuidora Bigott C.A., de fecha 03-04-2006 donde no se indica el número de registro de información Fiscal (R.I.F.) del comprador del bien. Infringiendo lo establecido en el artículo 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y Artículos 75 y 76 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, literal “a” numeral 1 del artículo 145 del Código Orgánico Tributario. Tal hecho constituye un ilícito formal según lo dispuesto en el artículo 99 y numeral 2 del artículo 102 del Código Orgánico Tributario imponiéndose la pena establecida en el segundo aparte, del artículo 102 ejusdem de veinticinco (25) Unidades Tributarias.

Toda vez que los hechos antes descritos, se subsumen perfectamente en los supuestos contenidos en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario Vigente, el cual establece la concurrencia de dos o más ilícitos Tributarios se procedió a imponer la sanción más grave aumentada con la mitad de las otras sanciones de la forma que se indica a continuación:

 

INCUMPLIMIENTO	TIPO DE ILÍCITO	SANCIÓN TOTAL (U.T.)	TIPO DE SANCIÓN	SANCIÓN CONCURRIDA (U.T.)
Emitió facturas con prescindencia parcial de los requisitos legales y reglamentarios	Formal	1800	Sanción más grave	1800
Los registros especiales (Libros de compras y de ventas) no cumplen con las formalidades exigidas por las normativas tributarias	Formal	25	Mitad de la Sanción	12,5
TOTAL SANCION CONCURRIDA				1812,5

Como consecuencia de lo anterior se emitieron planilla de liquidación cuya identificación se indica en el Capítulo I de esa Resolución de la siguiente manera:

N° de Planilla	Fecha	Monto	Concepto
10-10-01-2-26-000518	08-02-2008	6.900,00	Multa
10-10-01-2-26-000519	08-02-2008	6.900,00	Multa
10-10-01-2-26-000520	08-02-2008	6.900,00	Multa
10-10-01-2-26-000521	08-02-2008	6.900,00	Multa
10-10-01-2-26-000522	08-02-2008	6.900	Multa
10-10-01-2-26-000523	08-02-2008	6.900	Multa
10-10-01-2-26-000524	08-02-2008	6.900	Multa
10-10-01-2-26-000525	08-02-2008	6.900	Multa
10-10-01-2-26-000526	08-02-2008	6.900	Multa
10-10-01-2-26-000527	08-02-2008	6.900	Multa
10-10-01-2-26-000528	08-02-2008	6.900	Multa
10-10-01-2-26-000529	08-02-2008	6.900	Multa
10-10-01-2-26-000530	08-02-2008	575,00	Multa

(…)”

En consecuencia, contra la resolución de imposición de sanción ut supra señalada, en fecha 12 de marzo de 2008, el ciudadano Hiram Alfredo Falcón Márquez, titular de la cédula de identidad N° 3.877.100, actuando en su carácter de Director de la sociedad mercantil Inversiones 4972 C.A., interpuso Recurso Jerárquico, el cual fue decidido por la Administración Tributaria, a través de la Resolución Nro. SNAT/INTI/GRTI/RCNT/ DJT/ARJ/2008-00048-209 del 12 de junio de 2008, (notificada la contribuyente en fecha 18 de septiembre de 2009), emanada de la la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual declaró:

“(…) se procede de oficio, en uso de la facultad que a tal efecto acuerda el artículo 236 a convalidar el contenido de Resolución Imposición de Sanción N° GRTI-RCE-DFD-2007-01-04-DF-PEC-427, de fecha 22-10-2007, en el sentido de aplicar la norma referida a la concurrencia de ilícitos de forma correcta. Así a los efectos de la RESOLUCIÓN IMPOSICIÓN DE SANCIÓN N° GRTI-RCE-DFD-2007-01-04-DF-PEC-427, de fecha 22-10-2007

DONDE DICE:

DEBE DECIR:

Queda así subsanado el vicio del cual adolecía el acto administrativo.

(…)

Por las razones expuestas, esta Gerencia Regional de Tributos Internos Región Central en virtud de las atribuciones conferidas en el artículo 4, numeral 12 de la Ley del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria publicada en Gaceta Oficial N°37320 de fecha 08-11-01, en concordancia con la Resolución N° 32 sobre la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria SENIAT, publicada en Gaceta Oficial N° 4881 extraordinario del  29-03-02, declara SIN LUGAR, el Recurso Jerárquico interpuesto por la INVERSIONES 4972 C.A., identificada en el epígrafe de esta Resolución se convalida RESOLUCION IMPOSICIÓN DE SANCIÓN N° GRTI-RCE-DFD-2007-01-04-DF-PEC-427, de fecha 22-10-2007 y se confirman las planillas de liquidación que se detallan a continuación:

Las cuales se expresan y deberán ser emitidas en BOLÍVARES FUERTES en cumplimiento del Decreto con rango, valor y fuerza de ley de reconversión monetaria publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 38.638, de fecha 6 de marzo de 2007 y se devolverán a los efectos que sea pagada en una Oficina Receptora de Fondos Nacionales.

Se anula las planillas de liquidación, que se identifican a continuación:

Y se ordena emitir planillas sustitutivas en los términos de la presente expresadas igualmente en BOLÍVARES FUERTES (…)”. (Sic).

Por disconformidad con la Resolución in comento, el ciudadano Hiram Alfredo Falcón Márquez, antes identificado, actuando en su carácter de Director de la sociedad de comercio Inversiones 4972, C.A., asistido por el abogado Rodrigo Alberto Ulloa Apablaza (INPREABOGADO N° 50.518), interpuso el recurso contencioso tributario el 28 de octubre de 2009, por ante el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, fundamentándose en los siguientes alegatos:

Manifestó, que se encuentra de acuerdo con los alegatos de derecho esbozados por la Administración Tributaria, para determinar los ilícitos formales tributarios cometidos durante el periodo verificado, en el cual indicó que “(…) el INCUMPLIMIENTO No. 1, infringe la disposición contenida en el literal “p” del artículo 02 de la Resolución No. 320 de fecha 28 de Diciembre de 1999, así como lo establecido en el numeral 02 del artículo 145 del Código Orgánico Tributario, constituyendo un ILÍCITO FORMAL de conformidad con lo establecido en el numeral 02 del artículo 99 y en el numeral 03 del artículo 101 del mismo Código, mientras que el INCUMPLIMIENTO No. 2, infringe las disposiciones contenidas en el artículo 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en los artículos 75 y 76 de su Reglamento, y en el literal “a” del numeral 01 del artículo 145 del Código Orgánico Tributario, constituyendo un ILÍCITO FORMAL de conformidad con lo establecido en el numeral 03 del artículo 99 y en el numeral 02 del artículo 102 del mismo Código (…)”. (Sic).

Alegó, la contribuyente que está en total desacuerdo con la forma de calcular las sanciones a aplicar, en lo relativo al “(…) INCUMPLIMIENTO No. 1, referido a la emisión de facturas con prescindencia parcial de los requisitos legales y reglamentarios, ya que en nuestro criterio, las sanciones impuestas en la Resolución No. SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DJT/ARJ/2008-00048-209, de fecha 12 DE JUNIO DE 2009, que a su vez convalida la Resolución de Imposición de Sanción No. GRTI-RCE-DFD-2007-01-04-DF-PEC-427, de fecha 22 de octubre de 2007, son improcedentes por haberse incurrido para su determinación o cálculo, en el vicio de FALSO SUPUESTO DE DERECHO al aplicar erróneamente a una misma infracción cometida en varios periodos, tantas multas como periodo de imposición se investigaron, siendo así que al periodo correspondiente al mes de MARZO DE 2006, se aplicó la sanción más grave, esto es como sanción concurrida la cantidad de CIENTO CINCUENTA UNIDADES TRIBUTARIAS (150 U.T), mientras que a cada uno de LOS ONCE (11) PERIODOS RESTANTES, es decir, los correspondientes a los meses que van de ABRIL DE 2006 HASTA FEBRERO DE 2007, se aplicó la mitad de la sanción, esto es como sanción concurrida la cantidad de SETENTA Y CINCO UNIDADES TRIBUTARIAS (75 U.T), a cada periodo, en lugar de aplicar las REGLA DE CONCURSO CONTINUADO PREVISTA EN EL ARTÍCULO 99 DEL CÓDIGO PENAL VENEZOLANO, debido a que se trata de una sola infracción cometida, pero contenida en cada uno de los periodos investigados, oponiéndonos, en consecuencia, a la forma de imposición de la sanción, en cuanto a la reiteración se refiere (…)”.

Por ello, rechazó la forma en que fue impuesta la sanción del “Incumplimiento No. 1” y solicitó se le aplique la figura del delito continuado establecida en el artículo 99 del Código Penal por tratarse de la misma infracción cometida a través de diferentes meses.

Asimismo, la contribuyente fundamentó su pretensión en diversas sentencias y Jurisprudencia del Tribunal Contencioso Tributario y de esta Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia.

Finalmente, solicitó la nulidad parcial del acto administrativo contenido en la Resolución Nro. SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DJT/ARJ/2008-00048-209, de fecha 12 de junio de 2009, que a su vez convalida la Resolución de Imposición de Sanción identificada con letras y números GRTI-RCE-DFD-2007-01-04-DF-PEC-427, de fecha 22 de octubre de 2007, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), únicamente en lo relativo a la forma de cálculo y determinación de la sanción o multa a pagar en virtud del Incumplimiento No. 1, que -a su decir-, la Administración Tributaria incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho, al aplicar erróneamente a una misma infracción cometida en varios periodos, tantas multas como periodos de imposición se investigaron, en lugar de aplicar la regla de concurso continuado prevista en el artículo 99 del Código Penal venezolano, como consecuencia, solicitó se anule las planillas de liquidación y las sustitutivas; que se ordene el recálculo y determinación de la sanción o multa a pagar en virtud al Incumplimiento No.1; la emisión de nuevas planillas de liquidación y sea declarado con lugar el recurso contencioso tributario en cada una de sus partes.

II

DECISIÓN APELADA

Mediante sentencia definitiva N° 1.084 de fecha 1° de febrero de 2012, el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, declaró con lugar el recurso contencioso tributario incoado por la sociedad de comercio Inversiones 4972, C.A., en los términos siguientes:

“(…) que en el caso concreto la controversia planteada se circunscribe determinar si a las sanciones mes a mes en materia de impuesto al valor agregado se le debe aplicar o no la figura del delito continuado establecida en el artículo 99 del Código Penal.

La sanción impuesta a la contribuyente se originó en la ausencia en las facturas de la condición de la operación ya sea esta de contado o a crédito.

La contribuyente reconoce haber cometido la infracción y se limita a rechazar la no aplicación de la figura del delito continuado establecida en el artículo 99 del código Penal, por lo cual es juez confirma la infracción cometida. Así se declara.

Sobre la condición de la operación ya se ha pronunciado la Sala Político Administrativa en la Sentencia N° 00535 del 27 de abril de 2011, caso Móvil Cauchos, C. A. con ponencia del Dr. Levis Ignacio Zerpa, en los siguientes términos:

(…) aun cuando en el caso examinado la falta de alusión a la condición de pago de la transacción comercial en las ochocientos cuarenta (840) facturas emitidas durante los períodos impositivos comprendidos desde el mes de febrero de 2005 hasta enero de 2006 encuadraba cabalmente en el tipo sancionatorio previsto en el numeral 3 del artículo 101 del vigente Código Orgánico Tributario, lo que invistió de legalidad al acto administrativo recurrido conforme al marco normativo aplicable para la fecha, la derogatoria absoluta de este requisito en la vigente Providencia Administrativa N° SNAT/ 2008/0257 del 19/08/2008, impone a esta Máxima Instancia a aplicar retroactivamente al caso de autos el aludido marco regulatorio, y siendo que el único incumplimiento advertido en la facturación de la empresa accionante ya no es exigible en la actualidad, debe forzosamente anularse de la cuestionada Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI-RCE-DFD-2006-05-01-DF-PEC-051 la multa impuesta por este particular, por resultar a la fecha del presente fallo violatoria de las precitadas garantías constitucionales. Así se declara…’.

De conformidad con el criterio de este tribunal confirmado en la sentencia supra transcrita por la Sala Político Administración, la falta de la condición de la operación en las facturas no es un requisito que amerita sanción alguna. Así se decide.

(…)

La contribuyente no rechazó la sanción por la emisión de los libros de compras y ventas sin cumplir con las formalidades legales, por lo cual el juez la confirma. Así se decide.

(…)

Por las razones expresadas, este Tribunal (…) declara:

1) CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por (…) INVERSIONES 4972, C.A., (…) contra el acto administrativo contenido en la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DJT/ ARJ/2008-00048-209 del 12 de junio de 2008, emanada de la Gerencia Regional del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), (…).

2) ANULA de la Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DJT/ ARJ/2008-00048-209 del 12 de junio de 2008, emanada de la Gerencia Regional del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), las sanciones por la omisión de la condición de la operación en las facturas emitidas desde marzo de 2006 a febrero de 2007.

3) CONFIRMA la sanción de 25 unidades tributarias por las irregularidades cometidas en los libros de compras y ventas en matera de impuesto al valor agregado entre los meses comprendidos entre julio 2006 y enero de 2007 ambos meses inclusive (…)”. (Sic). (Interpolados de esta Alzada).

III

FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN

En fecha 19 de noviembre de 2020, el abogado Hans Samuel Hernández Navarro, antes identificado, actuando en su carácter de representante del Fisco Nacional presentó el escrito contentivo de los argumentos que sustentan la apelación interpuesta, los cuales se sintetizan a continuación:

Alegó falso supuesto de derecho por cuanto a su decir “(…) no es cierto el pronunciamiento efectuado por el juez a quo, según el cual la falta de la condición de la operación en las facturas no es un requisito que amerite sanción alguna, toda vez que se subsumieron adecuadamente los hechos en los que incurrió la contribuyente en el derecho aplicable (…)”.

Advirtió que “(…) la sanción impuesta por la Administración Tributaria de una (1) unidad tributaria por cada factura, comprobante o documento emitido que no reúne los requisitos, fue la prevista en el segundo aparte del artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 2001, correspondiente al incumplimiento descrito en el numeral 3 de la referida norma, esto es, la emisión de facturas u otros documentos obligatorios con prescindencia total o parcial de los requisitos y características exigidos por las normas tributarias, que fueron precisamente las infracciones cometidas por la contribuyente de autos, por tanto, se puede concluir que el acto administrativo impugnado reúne todos los requisitos de legalidad y validez (…)”.

Finalmente, solicitó se declare con lugar la apelación interpuesta, y que, en caso contrario, se exima al Fisco Nacional del pago de las costas procesales por haber tenido suficientes motivos racionales para litigar y en aplicación del criterio sentado por la Sala Constitucional en la sentencia Nro. 1.238 de fecha 30 de septiembre de 2009, caso: Julián Isaías Rodríguez, y acogida por la Sala Político-Administrativa.

IV

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

Corresponde a esta Alzada conocer la apelación interpuesta por la representación en juicio del Fisco Nacional contra la sentencia definitiva  N° 1.084 del 1° de febrero de 2012, dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, mediante la cual declaró con lugar el recurso contencioso tributario incoado en fecha 28 de octubre de 2009, por la sociedad mercantil Inversiones 4972, C.A.

En virtud de la declaratoria contenida en la decisión judicial recurrida y los fundamentos de la apelación interpuesta por la representación en juicio del Fisco Nacional, la presente controversia queda circunscrita a conocer del vicio de falso supuesto de derecho, en el cual -a decir de la parte apelante- habría incurrido el Tribunal a quo al considerar que “(…) la falta de la condición de la operación en las facturas no es un requisito que amerite sanción alguna, toda vez que se subsumieron adecuadamente los hechos en los que incurrió la contribuyente en el derecho aplicable (…)”, el cual fue incumplido por la contribuyente, para los períodos fiscales comprendidos desde el mes de marzo de 2006 hasta el mes de febrero de 2007.

No obstante lo anterior, esta Máxima Instancia debe declarar firme por no haber sido controvertido en el Recurso Contencioso Tributario los ilícito referidos a: 1) no cumplir los libros de compra y ventas del Impuesto al Valor Agregado con las formalidades exigidas por las normativas tributarias, así como su sanción; y 2) haber incumplido el requisito contemplado en el artículo 2, literal “p” (condición de la operación) de la Resolución 320 del 28 de diciembre de 1999. Así se declara.

Delimitada la litis, pasa esta Alzada a decidir la controversia en los términos siguientes:

Estableció el fallo apelado, que “(…) De conformidad con el criterio de [ese] tribunal confirmado en la sentencia supra transcrita por la Sala Político Administrativa [sentencia Nro. 00535 del 27 de abril de 2011, caso: Móvil Cauchos, C.A.], la falta de la condición de la operación en las facturas no es un requisito que amerita sanción alguna. Así se decide”. (Agregados de la Sala).

Por su parte, la representación judicial del Fisco Nacional manifestó que el Tribunal a quo incurrió en un falso supuesto de derecho por cuanto a su decir “(…) no es cierto el pronunciamiento efectuado por el juez a quo, según el cual la falta de la condición de la operación en las facturas no es un requisito que amerite sanción alguna, toda vez que se subsumieron adecuadamente los hechos en los que incurrió la contribuyente en el derecho aplicable (…)”.

Al respecto, esta Sala observa que el incumplimiento constatado por la Administración Fiscal durante el procedimiento de verificación es el relativo a la omisión de la condición de la operación, requisito este contemplado en el artículo 2, literal “p” de la Resolución Nro. 320 del 28 de diciembre de 1999, publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nro. 36.859 de fecha 29 de ese mismo mes y año, emanada del entonces Ministerio de Finanzas (ahora Ministerio del Poder Popular de Economía, Finanzas y Banca Pública).

A tal efecto, este Máximo Tribunal en la decisión Nro. 00535 del 27 de abril de 2011, caso: Móvil Cauchos, C.A., consideró lo siguiente:

“(…) constatada la supresión de la referida formalidad, estima conveniente esta Superioridad reproducir el artículo 24 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, el cual consagra el principio de irretroactividad de la Ley, expresando de manera textual lo siguiente:

(…)

Como puede leerse del citado precepto, el principio de irretroactividad de la Ley proscribe, en beneficio de la seguridad jurídica de los sujetos de derecho, la aplicación de una determinada normativa a situaciones de hecho suscitadas con anterioridad a su entrada en vigencia, de forma que la disposición novedosa resulta ineficaz para regular situaciones fácticas consolidadas en el pasado, permitiéndose la retroactividad de la norma, única y excepcionalmente, como defensa o garantía de la libertad del ciudadano (retroactividad in bonus).

Siguiendo estos lineamientos generales, el Código Orgánico Tributario de 2001 dispone en su artículo 8, lo siguiente:

(…)

De la lectura de la norma que antecede (…), puede apreciarse que el Legislador Nacional de 2001, inspirado en los principios del Derecho Penal común que informan al derecho sancionatorio tributario, incorporó al ámbito de las relaciones impositivas una derivación del principio ‘in dubio pro reo’, el cual supone la flexibilización del principio sancionatorio ‘tempus commissis infrationis’ en provecho inmediato, ya no de la garantía a la libertad personal como sucede en el ámbito penal, sino como medio de protección a las garantías económicas del contribuyente o responsable infractor, y de manera mediata, en obsequio a la observancia de la garantía o derecho a la igualdad ante la ley consagrado en el artículo 21 Constitucional, que prohíbe un trato discriminatorio entre sujetos que otrora violentaron la normativa aplicable en razón del tiempo, respecto de aquéllos que cometieron los mismos hechos luego de la despenalización de la conducta o de la atenuación o supresión de la sanción (…)”. (Sic).

De lo precedente se evidencia que a partir del momento en que comenzó a surtir efectos legales la Providencia Administrativa Nro. 0591 del 28 de agosto de 2007, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nro. 38.776 de fecha 25 de septiembre de 2007, la referida mención dejó de ser un requisito formal de obligatorio cumplimiento por parte de los contribuyentes ordinarios del impuesto al valor agregado que emitan facturas a través de máquinas fiscales, y luego con la entrada en vigor de la Providencia Nro. SNAT/2008/0257, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nro. 38.997 de fecha 19 de agosto de 2008, vale decir, que a partir del mismo 19 de agosto de 2008, indicar en las facturas el requisito contenido en el artículo 2, literal “p” de la mencionada Resolución Nro. 320, atinente a la condición de la transacción comercial (crédito o contado), ya no es un requisito formal de obligatorio cumplimiento y, por ende, no sancionable en los términos dispuestos en los numerales 3 y 4 del artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 2001, so pena de violentar el derecho de igualdad ante la Ley, consagrado en el artículo 21 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela. (Vid., sentencias Nros. 00535 del 27 de abril de 2011, 01015 del 11 de octubre de 2016, 00345 del 22 de junio de 2017, casos: Móvil Cauchos C.A., Refinadora de Maíz Venezolana, C.A. (REMAVENCA), y Conti Moda, S.R.L, respectivamente).

Adicionalmente, advierte este Órgano Jurisdiccional que en la normativa actual sobre facturación no existe ninguna referencia que imponga la obligación de incluir en el contenido de las facturas y demás comprobantes fiscales, algún tipo de mención relativa a la condición de pago de la transacción comercial, o cualquier otra indicación análoga a la contemplada en el citado literal “p” del artículo 2 de la aludida Resolución Nro. 320 [Vid., sentencias de esta Sala Nros. 01169 del 21 de septiembre de 2011, caso: Meridiario, C.A., 01015 del 11 de octubre de 2016, caso: Refinadora de Maíz (Remavenca) y 00022 del 29 de enero de 2020, caso: Tecnisim, C.A.].

En tal sentido, esta Alzada reitera lo expuesto supra, visto que en el caso de autos, el incumplimiento constatado por la Administración Tributaria durante el procedimiento de verificación es el relativo a la omisión de la condición de la operación, requisito este contemplado en el artículo 2, literal “p” de la Resolución Nro. 320, del 28 de diciembre de 1999, porque dicha exigencia “(…) dejó de ser un requisito formal de obligatorio cumplimiento por parte de los contribuyentes ordinarios del impuesto al valor agregado (…)”, en las sucesivas Providencias Administrativas sobre facturación, emitidas por el Superintendente del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), incluida la publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nro. 39.795 del 8 de noviembre de 2011.

Con fundamento en el criterio antes transcrito, debe esta Sala declarar improcedente el vicio de falso supuesto de derecho denunciado por la representación del Fisco Nacional, por lo que confirma el pronunciamiento del Tribunal de instancia, conforme al cual se anulan las sanciones de multa impuestas a la contribuyente por haber incumplido el requisito contemplado en el artículo 2, literal “p” (condición de la operación) de la Resolución 320 del 28 de diciembre de 1999, a través de la Resolución Nº SNAT/ INTI/GRTI/RCNT/DJT/ARJ/2008-00048-209 del 12 de junio de 2008, notificada el 18 de septiembre de 2009, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), y en consecuencia sin lugar la apelación. Así se declara.

De igual modo, esta Superioridad declara con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente Inversiones 4972, C.A., contra la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DJT/ARJ/2008-00048-209 del 12 de junio de 2008, notificada el 18 de septiembre de 2009, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT); el acto administrativo se ANULA respecto a las sanciones impuestas a la contribuyente por haber incumplido el requisito contemplado en el artículo 2, literal “p” referido a la condición de la operación -único punto controvertido en el recurso contencioso tributario- de la Resolución 320 del 28 de diciembre de 1999. Así se decide.

Finalmente, aunque fue declarado con lugar el recurso contencioso tributario incoado por la empresa recurrente, no procede la condenatoria en costas al Fisco Nacional, atendiendo a lo dispuesto en el artículo 88 del Decreto N° 2.173 con Rango, Valor y Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, publicado en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 6.220 Extraordinario del 15 de marzo de 2016. Así se establece.

V

DECISIÓN

Por las consideraciones precedentemente expuestas, este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político Administrativa, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1.- FIRME, por no haber sido controvertido en el Recurso Contencioso Tributario los ilícito referidos a: 1) no cumplir los libros de compra y ventas del Impuesto al Valor Agregado con las formalidades exigidas por las normativas tributarias, así como su sanción; y 2) haber incumplido el requisito contemplado en el artículo 2, literal “p” (condición de la operación) de la Resolución 320 del 28 de diciembre de 1999.

2.- SIN LUGAR el recurso de apelación ejercido por la representación judicial del FISCO NACIONAL, contra la sentencia definitiva número 1.084 dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, en fecha 1° de febrero de 2012, que declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la sociedad mercantil INVERSIONES 4972, C.A.; en consecuencia, se CONFIRMA el pronunciamiento del Tribunal de instancia, conforme al cual se anulan las sanciones de multa impuestas a la contribuyente por haber incumplido el requisito contemplado en el artículo 2, literal “p” (condición de la operación) de la Resolución 320 del 28 de diciembre de 1999.

3.- CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente Inversiones 4972, C.A., contra la Resolución Nº SNAT/INTI/ GRTI/RCNT/DJT/ARJ/2008-00048-209 del 12 de junio de 2008, notificada el 18 de septiembre de 2009, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT); el acto administrativo se ANULA respecto a las sanciones impuestas a la contribuyente por haber incumplido el requisito contemplado en el artículo 2, literal “p” referido a la condición de la operación -único punto controvertido en el recurso contencioso tributario- de la Resolución 320 del 28 de diciembre de 1999.

NO PROCEDE LA CONDENATORIA EN COSTAS a la República.

Publíquese, regístrese y comuníquese. Notifíquese al Procurador General de la República, conforme a lo expuesto en el presente fallo. Remítase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas a los veintiocho (28) días del mes de abril del año dos mil veintiuno (2021). Años 211º de la Independencia y 162º de la Federación.

 

La Presidenta, MARÍA CAROLINA AMELIACH VILLARROEL
		La Vicepresidenta-Ponente, BARBARA GABRIELA CÉSAR SIERO
El Magistrado, INOCENCIO ANTONIO FIGUEROA ARIZALETA
		El Magistrado, MARCO ANTONIO MEDINA SALAS
La Magistrada, EULALIA COROMOTO GUERRERO RIVERO
	La Secretaria, CHADIA FERMIN PEÑA   En fecha veintinueve (29) de abril del año dos mil veintiuno, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00081
	La Secretaria, CHADIA FERMIN PEÑA