|
Mediante Oficio Nro. 381/2014 de fecha 1° de diciembre de 2014, recibido en esta Sala Político-Administrativa el 12 del mismo mes y año, el Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas remitió el expediente Nro. AP41-U-2009-000225 de su nomenclatura, en virtud de la apelación ejercida el 6 de agosto de 2014 por la abogada María Carolina Moros Rodríguez (INPREABOGADO Nro. 106.977), actuando con el carácter de representante en juicio (según instrumento poder cursante a los folios 193 y 194 de las actas procesales) de la sociedad de comercio KORDA MODAS BARALT, C.A., inscrita en el Registro Mercantil de la entonces Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda (hoy Distrito Capital y Estado Bolivariano de Miranda) el 24 de noviembre de 1969, bajo el Nro. 1, Tomo 94-A, contra la sentencia definitiva Nro. 1.651 dictada por el Juzgado remitente el 8 de julio de 2014, que declaró inadmisible el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos en fecha 6 de abril de 2009, por el ciudadano Stefan Hoffle Szabedies, titular de la cédula de identidad Nro. 2.930.125, en su condición de Presidente de la referida empresa, asistido del abogado Leonardo Canache Rodríguez, con INPREABOGADO Nro. 57.574.
Período Impositivo |
Impuesto“Bs.F.” (sic) |
Multas“Bs.F.” (sic) |
Intereses Moratorios“Bs.F.” (sic) |
Marzo 2005 |
24.659,00 |
43.404,00 |
20.795,00 |
Abril 2005 |
52.893,00 |
93.103,00 |
43.569,00 |
Mayo 2005 |
33.027,00 |
58.134,00 |
26.082,00 |
Junio 2005 |
37.104,00 |
65.310,00 |
29.301,00 |
Julio 2005 |
38.577,00 |
67.904,00 |
29.912,00 |
Agosto 2005 |
71.396,00 |
125.672,00 |
54.467,00 |
Septiembre 2005 |
109.475,00 |
192.698,00 |
81.653,00 |
Octubre 2005 |
48.302,00 |
85.022,00 |
35.696,00 |
Noviembre 2005 |
104.553,00 |
184.034,00 |
74.522,00 |
Diciembre 2005 |
208.227,00 |
366.521,00 |
145.408,00 |
Enero 2006 |
29.168,00 |
44.924,00 |
19.846,00 |
Febrero 2006 |
57.096,00 |
87.938,00 |
38.200,00 |
Marzo 2006 |
48.757,00 |
75.094,00 |
31.810,00 |
Abril 2006 |
62.417,00 |
96.133,00 |
39.795,00 |
Mayo 2006 |
98.438,00 |
151.613,00 |
61.087,00 |
Junio 2006 |
88.960,00 |
137.014,00 |
53.660,00 |
Julio 2006 |
52.645,00 |
81.082,00 |
31.213,00 |
Agosto 2006 |
55.709,00 |
85.802,00 |
32.030,00 |
Total |
1.221.403,00 |
2.041.402,00 |
849.046,00 |
Por auto del 1° de diciembre de 2014, el Tribunal de mérito oyó en ambos efectos la apelación de la recurrente y ordenó remitir el expediente a esta Alzada.
El 17 de diciembre de 2014 se dio cuenta en Sala y, en la misma oportunidad, la Magistrada Mónica Misticchio Tortorella fue designada Ponente. Igualmente, se ordenó aplicar el procedimiento de segunda instancia previsto en el artículo 92 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa y se fijó el lapso de diez (10) días de despacho para fundamentar la apelación, lo cual hizo el 27 de enero de 2015 la abogada María Carolina Moros Rodríguez, previamente identificada en autos, actuando en representación de la sociedad mercantil Korda Modas Baralt, C.A.
En fecha 28 de enero de 2015 se dejó constancia de la incorporación a esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia el 29 de diciembre de 2014, de las Magistradas María Carolina Ameliach Villarroel y Bárbara Gabriela César Siero, y del Magistrado Inocencio Antonio Figueroa Arizaleta, designados y juramentados por la Asamblea Nacional el 28 del mismo mes y año. Se reasignó la Ponencia al Magistrado Inocencio Antonio Figueroa Arizaleta.
El 11 de febrero de 2015 la abogada Marianne Drastrup Gerbasi, inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nro. 56.519, actuando como sustituta del Procurador General de la República en representación del Fisco Nacional, tal como se aprecia en el documento poder cursante a los folios 254 al 263 del expediente judicial, dio contestación a los fundamentos de la apelación de la contribuyente.
La causa entró en estado de sentencia el 12 de febrero de 2015, a tenor de lo estatuido en el artículo 93 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa.
En fecha 21 de septiembre de 2016 el abogado José Gregorio Arreaza, INPREABOGADO Nro. 54.070, actuando como sustituto del Procurador General de la República en representación del Fisco Nacional (conforme se desprende del poder inserto a los folios 267 al 269 de las actas procesales), solicitó a esta Superioridad dictar la sentencia respectiva.
El 22 de septiembre de 2016 se hizo constar la incorporación a esta Sala el 23 de diciembre de 2015, del Magistrados Marco Antonio Medina Salas y de la Magistrada Eulalia Coromoto Guerrero Rivero, designados y juramentados por la Asamblea Nacional en la última de las referidas fechas.
En fecha 9 de mayo de 2017 esta Sala dictó el Auto Para Mejor Proveer Nro. AMP-045 del 9 de mayo de 2017, en el cual solicitó al Tribunal a quo la remisión de “(…) las copias certificadas del expediente administrativo consignadas por la representación fiscal en fecha 24 de noviembre de 2009, las cuales corren insertas en las piezas cuya apertura fue ordenada en el auto dictado por ese Juzgado el día 25 de igual mes y año (…)”.
Ordenadas y cumplidas las notificaciones del citado auto, el Tribunal a quo mediante Oficio Nro. 233/2017 del 26 de julio de 2017, recibido en esta Sala Político-Administrativa el 4 de agosto de igual año, remitió las cinco (5) piezas contentivas del expediente administrativo en cumplimiento del requerimiento de esta Alzada, las cuales fueron agregadas a los autos, formándose piezas separadas con las mismas, según consta en auto del 7 de agosto de 2017.
El 8 de noviembre de 2017, se dejó constancia del vencimiento de los lapsos otorgados en el Auto Para Mejor Proveer Nro. AMP-045.
Los días 19 de julio, 26 de agosto y 16 de octubre de 2018, y 9 de mayo de 2019, respectivamente, el abogado José Alexander Gómez, con INPREABOGADO Nro. 137.389, actuando en su condición de sustituto del Procurador General de la República en representación del Fisco Nacional, conforme se advierte del instrumento poder inserto en autos a los folios 296 al 299 del expediente judicial, requirió a esta Máxima Instancia emitir el pronunciamiento de Ley correspondiente.
En fecha 14 de mayo de 2019, se dejó sentada la elección de la Junta Directiva de este Máximo Juzgado el 30 de enero del presente año, de acuerdo a lo establecido en el artículo 20 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, quedando integrada esta Sala Político-Administrativa de la forma siguiente: Presidenta, Magistrada María Carolina Ameliach Villarroel; Vicepresidente, Magistrado Marco Antonio Medina Salas; la Magistrada, Bárbara Gabriela César Siero; el Magistrado, Inocencio Antonio Figueroa Arizaleta; y la Magistrada, Eulalia Coromoto Guerrero Rivero.
Realizado el estudio del expediente, pasa este Alto Tribunal a decidir con fundamento en los artículos 26, 253 y 257 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.
I
ANTECEDENTES
A través de la Providencia Administrativa Nro. GRTICE-RC-DF-0708/2006 del 22 de septiembre de 2006 (notificada en la misma fecha), la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), autorizó a la ciudadana Heiddy Emilia Llanes Woyzechowsky, titular de la cédula de identidad Nro. 12.960.607, con el cargo de “(…) Profesional Aduanero y Tributario (…)”, adscrita a esa dependencia, para practicar una fiscalización, a tenor de lo dispuesto en los artículos 121, 127 (numeral 1) y 178 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis, a la contribuyente Korda Modas Baralt, C.A., en materia de impuesto al valor agregado para los períodos impositivos comprendidos entre los meses de marzo de 2005 y agosto de 2006, ambos inclusive.
Como resultado de dicha investigación fiscal, en fecha 30 de mayo de 2008 la precitada funcionaria adscrita a la referida División de Fiscalización, dictó el Acta de Reparo Nro. GRTICE-RC-DF-0708/2006-26 (notificada en la misma fecha), por medio de la cual formuló objeciones por concepto de créditos fiscales: i) deducidos en exceso por la cantidad de “(…) Bs. 14.455.830,00 (…)”; ii) no procedentes por estar soportados en facturas que no cumplen los requisitos exigidos en la Ley de Impuesto al Valor Agregado, por la suma de “(…) Bs. 305.730.422,00 (…)”; iii) soportados en facturas a nombre de terceros, por la cifra de “(…) Bs. 383.533,00 (…)”; y iv) no procedentes por falta de comprobación, por el monto de “(…) Bs. 904.377.377,99 (…)”.
Por tal motivo, se ajustaron los créditos fiscales declarados por la contribuyente en los mencionados períodos impositivos al monto de “(…) Bs. 1.056.785.654,00 (…)”, reconociéndose débitos fiscales por el orden de “(…) Bs. 3.411.379.976,00 (…)”, y “(…) originando ello una diferencia de impuesto a pagar de Bs. 1.224.947.162,00 equivalente a bolívares fuertes (sic) (Bs.F. (sic) 1.224.947,00), tal como se detalla en el ‘Anexo F’, que forma parte integral de la presente Acta (…)”. (Resaltados del acto citado).
Período Impositivo |
Impuesto“Bs.F.” (sic) |
Multas“Bs.F.” (sic) |
Intereses Moratorios“Bs.F.” (sic) |
Marzo 2005 |
24.659,00 |
43.404,00 |
20.795,00 |
Abril 2005 |
52.893,00 |
93.103,00 |
43.569,00 |
Mayo 2005 |
33.027,00 |
58.134,00 |
26.082,00 |
Junio 2005 |
37.104,00 |
65.310,00 |
29.301,00 |
Julio 2005 |
38.577,00 |
67.904,00 |
29.912,00 |
Agosto 2005 |
71.396,00 |
125.672,00 |
54.467,00 |
Septiembre 2005 |
109.475,00 |
192.698,00 |
81.653,00 |
Octubre 2005 |
48.302,00 |
85.022,00 |
35.696,00 |
Noviembre 2005 |
104.553,00 |
184.034,00 |
74.522,00 |
Diciembre 2005 |
208.227,00 |
366.521,00 |
145.408,00 |
Enero 2006 |
29.168,00 |
44.924,00 |
19.846,00 |
Febrero 2006 |
57.096,00 |
87.938,00 |
38.200,00 |
Marzo 2006 |
48.757,00 |
75.094,00 |
31.810,00 |
Abril 2006 |
62.417,00 |
96.133,00 |
39.795,00 |
Mayo 2006 |
98.438,00 |
151.613,00 |
61.087,00 |
Junio 2006 |
88.960,00 |
137.014,00 |
53.660,00 |
Julio 2006 |
52.645,00 |
81.082,00 |
31.213,00 |
Agosto 2006 |
55.709,00 |
85.802,00 |
32.030,00 |
Total |
1.221.403,00 |
2.041.402,00 |
849.046,00 |
Contra esa decisión, el ciudadano Stefan Hofle, previamente identificado en autos, actuando en su condición de Presidente de la sociedad de comercio Korda Modas Baralt, C.A., asistido por el abogado Leonardo Canache Rodríguez, también identificado ut supra, interpuso en fecha 6 de abril de 2009 ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, el recurso contencioso tributario conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos, en el cual alegó lo siguiente:
Denunció en primer lugar, que el acto administrativo recurrido adolecía de la motivación suficiente para permitirle a su representada ejercer una plena defensa de sus derechos, toda vez que en el mismo se advierte de forma genérica, vaga, precaria y amplia, los presuntos incumplimientos de los deberes formales por parte de la empresa actora en materia de emisión de facturas, al indicarse “(…) una serie de normas de la Ley del IVA y su Reglamento, todas las cuales al ser observadas (…) contienen varios numerales, los cuales cada uno de ellos individualmente considerados, constituye un supuesto individualizado y distinto de alguna formalidad o requisito que es requerido por la Ley sobre el particular, más sin embargo (sic), mediante el señalamiento amplio y genérico en referencia, resulta prácticamente imposible o de difícil comprensión para la expedita defensa de [su] representada identificar con precisión cuál sería aquella supuesta infracción o conducta irregular que se le pretende imputar. Todo esto conlleva a una minusvalía o limitación evidente en el sagrado ejercicio del derecho a la defensa que por mandato constitucional le asiste a [su] mandante (…)”. (Interpolados de esta Sala).
En concordancia con lo anterior, adujo que el acto recurrido menoscaba el artículo 191 (numeral 4) del Código Orgánico Tributario de 2001, toda vez que no contenía una explicación circunstanciada del ilícito fiscal que presuntamente cometió la empresa durante los períodos investigados, sino que hizo mención de forma vaga y genérica a algunas normas de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y su Reglamento, que no permitían conocer con exactitud los formalidades o requisitos que presuntamente incumplió, violando en consecuencia el artículo 49 del Texto Constitucional.
Igualmente, alegó que el proveimiento recurrido resulta contrario al principio de la verdad material o principio inquisitivo, habida cuenta que el procedimiento de fiscalización llevado a cabo por el órgano exactor “(…) muestra [de forma] palpable o evidente (…) la falta de investigación a fondo de los hechos que se [le] imputan [a la recurrente] por parte de la Administración Tributaria Nacional, la cual sólo acud[ió] al expediente de señalar (sic) unas supuestas normas fiscales incumplidas por la contabilidad de [su] representada en el ejercicio de sus actividades mercantiles, pero que a falta de una previa y necesaria investigación minuciosa y detallada sobre la verdad material del asunto controvertido, es decir, ante la carencia de pertinentes y contundentes elementos probatorios que demuestren a ciencia cierta [su] presunta actitud o conducta reñida con la normativa impositiva en materia de Impuesto al Valor Agregado (IVA) a lo largo de los períodos fiscalizados o investigados, aquella no ha podido ser subsumida en unos hechos individualizados o concretos y que estén expresamente tipificados en los variados numerales de la normativa que se indica en [su] contra en la resolución en comentario, todo lo cual atenta contra elementos de derecho y garantías constitucionales que asisten a la empresa (tales como el normal y libre ejercicio de las actividades económicas de su preferencia, seguridad jurídica, etc.), infringiéndose de esta manera el principio de capacidad contributiva y justicia tributaria consagrados en el artículo 316 del (sic) Constitución de la República Bolivariana de Venezuela (…)”. (Corchetes de esta Superioridad).
Por otra parte, destacó que el órgano fiscal determinó el supuesto incumplimiento de las formalidades inherentes a la facturas fiscales de la empresa, sin constatar que las operaciones efectuadas por ésta durante los períodos impositivos investigados, contaban con toda la documentación de soporte correspondiente, siendo en consecuencia, que si la Administración Tributaria consideraba incumplidos algunos de los requisitos establecidos en la Ley del Impuesto al Valor Agregado, su Reglamento o la Resolución Nro. 320 sobre facturación, debió orientar a la contribuyente mediante un método pedagógico, la forma en que debían emitirse y relacionarse contablemente las mencionadas facturas, pero jamás mediante medidas resarcitorias por las omisiones de requisitos formales intrascendentes.
De esta forma y en cuanto a la presunta deducción de créditos fiscales realizada en exceso por la empresa accionante, adujo que la autoridad tributaria incurrió en una errada apreciación de los hechos, pues los asientos contables llevados en los libros mercantiles, y en los registros y las anotaciones asentadas en éstos respecto de las compras y ventas estaban en plena armonía con el volumen y la magnitud de las facturas fiscales emitidas por la contribuyente para los períodos fiscales, toda vez que sólo se dedujeron de los débitos fiscales aquellos créditos efectivamente respaldados en la contabilidad de la recurrente; todo lo cual, indicó, sería demostrado en la oportunidad probatoria correspondiente del juicio contencioso tributario a través de la promoción de las pruebas documentales pertinentes (facturas originales que avalan dichos créditos fiscales), así como de una experticia contable que solicitaría evacuar.
Asimismo, y acerca de la objeción advertida por la Administración Tributaria sobre los créditos fiscales soportados en facturas a nombre de terceros, arguyó no entender el por qué de la objeción fiscal, pues de la relación de facturas mensuales de los períodos investigados podía colegirse que la única beneficiaria de las mismas, resultaba ser la contribuyente. En este contexto, destacó que “(…) esta[ba] plenamente consiente que la cesión de créditos es un mecanismo reglado que debe contar con un pronunciamiento previo a través de un procedimiento reglado en el COT, y en todo caso, tal posibilidad sólo opera en los casos señalados en la Ley. A tales fines demostraremos oportunamente por ante [ese] Juzgado, que de existir algún crédito fiscal del cual se pretenda hacer valer [su] mandante, que esté respaldado en una factura a nombre de una tercera persona, ello habrá previamente cumplido con los formalismos de ley correspondientes, por lo cual su procedencia sería absolutamente válida (…)”. (Corchetes de esta Sala).
Por otro lado, en el supuesto de estimarse procedentes las objeciones fiscales formuladas a su cargo, solicitó que se declarasen procedentes las circunstancias atenuantes de la responsabilidad penal tributaria establecidas en los numerales 2, 3, 4 y 5 del artículo 96 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente ratione temporis, por cuanto aseguró que su representada estuvo dispuesta a colaborar con el suministro de la información requerida en la investigación fiscal; que siempre presentó sus declaraciones impositivas oportunamente; que no se encontraba bajo ningún supuesto de reincidencia, habida cuenta de no presentar irregularidades fiscales previas, y que desde su constitución siempre fue fiel cumplidora de sus obligaciones tributarias; circunstancias estas que, indicó, nunca no fueron tomadas en consideración por la Administración Tributaria al momento de imponer y calcular las sanciones aplicadas, traduciéndose ello en una violación del principio de proporcionalidad, de las garantías de razonabilidad y no confiscatoriedad.
Vinculado a lo reseñado, sostuvo que el acto recurrido resultaba lesivo del principio de irretroactividad de la Ley, consagrado en el artículo 24 del Texto Fundamental, pues la autoridad tributaria tomó como unidad tributaria aplicable para el cálculo de las sanciones impuestas, el que resultaba vigente para el momento de la emisión de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo impugnada, siendo que el correcto era el que se encontraba en vigor para la oportunidad de la comisión de cada uno de los ilícitos verificados, y al no hacerlo, incurrió además en violación de los principios de la capacidad contributiva y legalidad, así como del derecho a la propiedad de su mandante.
Aunado a lo expuesto, solicitó que fuese aplicada de forma correcta la concurrencia de infracciones tributarias tipificada en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente en razón del tiempo, al cálculo de las sanciones que le fueron impuestas, vale decir, tomando en consideración para los períodos reparados la sanción más grave, aumentada con la mitad de las penas pecuniarias restantes para cada período.
De igual forma, señaló que los intereses moratorios exigidos por la Administración Tributaria resultan improcedentes, por no haberse verificado los supuestos exigidos para tal fin, toda vez que las obligaciones tributarias principales no resultaban ciertas, líquidas ni exigibles, ya que “(…) tanto el monto, como el momento del pago del impuesto pretendido por el Fisco Nacional están necesariamente sujetos a los resultados de la revisión (en sede administrativa o judicial) del acto que los ha determinado (…)”.
Finalmente, fundamentó los supuestos de procedencia de la medida cautelar de suspensión de efectos peticionada y requirió “(…) la apertura del respectivo lapso probatorio, en el cual serán producidas o evacuadas las pruebas pertinentes al fondo del asunto, tales como, por citar algunas, aquellas que son relativas a los documentos y soportes fiscalmente relevantes y que son concernientes a la llevanza (sic) de [su] contabilidad y emisión de documentos de facturación, así como la experticia contable que de forma cierta y confiable refutará las argumentaciones de fondo dadas por la fiscalización (…)”. (Interpolados de esta Sala).
Efectuada la distribución de la causa en dicha jurisdicción, correspondió el conocimiento de la misma al Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario, el cual admitió el recurso contencioso tributario interpuesto mediante sentencia interlocutoria Nro. 87/09 del 10 de noviembre de 2009. No hubo pronunciamiento en torno a la medida cautelar de suspensión de efectos peticionada por la contribuyente.
Posteriormente, en fecha 24 de noviembre de 2009, el abogado Ramdor Eduardo Piña Vásquez, INPREABOGADO Nro. 108.839, actuando como sustituto de la Procuradora General de la República, en representación del Fisco Nacional, según Oficio-Poder inserto al folio 122 del expediente judicial, consignó escrito de promoción de pruebas, así como el expediente administrativo de la presente causa.
Luego, vencido el lapso probatorio del referido juicio, la representación en juicio del Fisco Nacional, presentó escrito de informes.
II
DEL FALLO APELADO
Mediante sentencia definitiva Nro. 1.651 del 8 de julio de 2014, el Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, declaró inadmisible (de conformidad con lo establecido en el artículo 266, numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis) el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos por la sociedad mercantil Korda Modas Baralt, C.A., según la motivación siguiente:
“(…) Planteada la controversia en los términos antes expuestos, este Órgano Jurisdiccional debe pronunciarse sobre una cuestión preliminar, referida a una causal de inadmisibilidad del recurso con el cual se incoa la presente causa.
A tal efecto, la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo, el nueve (09) de Febrero de 1994, en Sentencia Nº 94-81, (…) en el caso Francisco Arvelo y otros vs. UCAB, dejó sentado lo siguiente:
(…). En igual sentido, ha manifestado la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia que las causales de inadmisibilidad pueden ser advertidas por el sentenciador ‘en cualquier estado y grado de la causa, pues la naturaleza de orden público de las mismas así lo admite’ (ver sentencias Nos. 00336 y 00515 del 06-03-2003 y 28-03-2007).
(…) Visto lo anterior, tenemos que los ordinales 3° y 8° del artículo 340 del Código de Procedimiento Civil, aplicable supletoriamente a estos procesos por disposición expresa del artículo 332 del Código Orgánico Tributario, establecen:
(…) Así mismo, el artículo 49 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos dispone:
(…) Por su parte, los artículos 242, 259 y 266 del Código Orgánico Tributario, estipulan (sic) lo siguiente:
(…) Adicionalmente cabe destacar que el ordinal 3° del artículo 346 del Código de Procedimiento Civil, dispone en los mismos términos lo establecido en el precitado numeral 3 del artículo 266 del Código Orgánico Tributario vigente. Cuando la parte actora sea una persona jurídica, en el Recurso se debe hacer mención tanto a los datos de registro de la misma, como a los datos que identifiquen plenamente a quien actúe como su representante, datos éstos que igualmente deben hacerse constar, mediante la consignación, conjuntamente con el escrito recursivo, del original o copia del Poder, o del Acta Constitutiva Estatutaria o Acta de Asamblea de la empresa.
En cuanto a las personas jurídicas, las condiciones necesarias para que ellas puedan actuar en el campo del Derecho, se encuentran reguladas en el Código Civil y en el Código de Comercio, así lo disponen los artículos 200 y 211 del último texto sustantivo referido, en virtud de que las mismas requieren un representante para participar en el procedimiento, representación que deberá acreditarse mediante documento registrado (Acta Constitutiva o Estatutos Sociales o Acta de Asamblea de la empresa) y/o autenticado (Poder), y de ser el caso mediante documento privado.
También debemos destacar que el artículo 3° aparte único de la Ley de Abogados, promulgada el dieciséis (16) de Diciembre de 1966 y publicada en la Gaceta Oficial N° 1.081 Extraordinario de fecha veintitrés (23) de Enero de 1967, expresa:
(…) A mayor abundamiento cabe citar lo que establece el artículo 4 eiusdem:
(…) Con respecto a este último precepto ha establecido la extinta Corte Suprema de Justicia en la Sala de Casación Civil, Mercantil y del Trabajo, mediante Sentencia de fecha once (11) de Mayo de 1975, que:
(…) Por otra parte, de la lectura de las actas que conforman el presente expediente, tomando en consideración las disposiciones legales antes transcritas que regulan el procedimiento que se debe seguir para que se cumpla la garantía del derecho a la defensa y al debido proceso, dentro del marco del procedimiento tributario, el Tribunal observa que el Recurso Contencioso Tributario fue firmado únicamente por el ciudadano Stefan Hofle, titular de la cédula de identidad Nº 2.930.125, actuando en su carácter de Presidente de la Sociedad Mercantil ´KORDA MODAS BARALT, C.A.’, no siendo firmado por el abogado Leonardo Canache Rodríguez, inscrito en el INPREABOGADO bajo el Nº 57.574, del cual dice asistirse en el referido escrito recursivo.
Igualmente observa este Juzgado que del Comprobante de Recepción de un Asunto Nuevo, de fecha seis (06) de Abril de 2009, se desprende que el Recurso Contencioso Tributario incoado fue presentado por el ciudadano ‘STEFAN HOFLE, titular de la Cédula de Identidad Nº 2.930.125, en su carácter de Presidente de la Sociedad Mercantil KORDA MODAS BARALT, C.A., asistido por el ciudadano LEONARDO CANACHE RODRÍGUEZ, inscrito en el Inpreabogado bajo el N° 57.574),…’.
A su vez consideramos conveniente transcribir parcialmente sentencia emanada de la Sala de Apelaciones Nº 1 de la Corte Superior del Circuito Judicial de Protección del Niño y del Adolescente de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas y Nacional de Adopción Internacional, en fecha veintitrés (23) de Abril de 2007, la cual en un caso similar mutatis mutandi, sostuvo que:
‘La Unidad Receptora de Documentos (U.R.D.D.), es el órgano que dentro del Circuito Judicial de Protección deja constancia por escrito mediante comprobante que ha recibido en una hora y fecha determinada un escrito, una diligencia, una solicitud, y da fe de su consignación, pero es el Tribunal a quo el que decide si lo remitido a la Sala de Juicio correspondiente cumple o no los requisitos exigidos por la ley, determinando de esta manera la existencia o no de lo que se agrega a los autos en cada una de las causas. Cuando el Juez a quo fundamentó su decisión en la nulidad, aplicó falsamente el artículo 206 del Código de Procedimiento Civil y dejó de aplicar correctamente el artículo 187 de la misma Ley, y siendo que nuestro ordenamiento jurídico es estrictamente escrito, las partes actúan mediante diligencias y/o escritos, los cuales como requisito fundamental exigido para su existencia deben estar firmados por su signatario.
El proceso es una relación jurídica que comienza con la demanda y concluye con la ejecución de la sentencia. Entre el acto inicial y el final transcurren una serie de actos concatenados, estrechamente vinculados de manera que los unos son presupuestos de los otros, por lo que la actividad en el proceso se descompone en actos procesales. Los actos de las partes son los que atienden a la persona que los realiza, la falta de firma en el escrito de la demanda, contestación y reconvención se subsume bajo el ámbito de la norma sancionatoria, dado que tal rúbrica es impretermitible para su existencia, pues así lo establece el artículo 187 del Código de Procedimiento Civil, precepto sancionatorio éste (sic) concerniente al requisito de la firma que desentraña la inexistencia del acto, puesto que es fundamental y cuya ausencia conlleva a la nada jurídica; la suscripción determina la existencia del documento, es un acto solemne, que no puede darse por sobreentendido, ni considerarse como un error material ni formal que deba o pueda subsanarse fuera de la oportunidad legal pertinente. Si bien es cierto, que en el Modelo Organizacional de este Circuito, el Coordinador de la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) tiene el perfil de Secretario del Órgano, también es cierto que el Comprobante de Recepción del Documento otorgado por la U.R.D.D. refrendado por este Secretario y el funcionario de la unidad no puede suplir la falta de rúbrica por parte del presentante en el escrito objeto del proceso. Ha sido jurisprudencia reiterada del más Alto Tribunal que la reposición de la causa no puede tener por objeto subsanar desaciertos de las partes, y así se establece.
A juicio de esta Sala de Apelaciones Nº 1, la falta de rúbrica en los escritos y más aún en el de la contestación de la demanda y la reconvención acarrea su inexistencia, así pues no producen en la oportunidad en que están llamados a producirlos, sus previstos efectos, y así se establece.’ (ASUNTO PRINCIPAL: AP51-V-2006-008295. ASUNTO: AP51-R-2007-001040. caso: PLUTARCO ELÍAS VALLES HERNÁNDEZ vs. SANDRA DEL VALLE OTERO RODRÍGUEZ).
Este Órgano Jurisdiccional observa, que el escrito recursivo presentado en fecha seis (06) de Abril de 2009, como ya se dijo, por el representante legal de la contribuyente ‘KORDA MODAS BARALT, C.A.’, se encuentra sin firmar por el abogado quien dice asistirle, incumpliendo así con uno de los requisitos previstos en el artículo 187 del Código de Procedimiento Civil, el cual es del tenor siguiente:
(…) Al respecto la Sala de Casación Civil de la entonces Corte Suprema de Justicia, mediante sentencia de fecha diez (10) de Agosto de 1989 (…), caso: Agrícola San Miguel, C.A. Vs. Roberto Auad Isaac, Exp. N° 89-0028, al referirse a la falta de firma de las diligencias o escritos, expuso:
‘… la falta de firma de la parte o de su apoderado en la diligencia o escrito dirigido al Tribunal o la falta de firma del Secretario en la diligencia o en la nota de recepción del escrito presentado por la parte, privan al acto procesal de la debida autenticidad…’.
Igualmente la misma Sala, mediante sentencia de fecha siete (7) de Junio de 1995 (…), caso: Teodora Sanz Agudo Vs. Isidro Sanz Agudo, Exp. N° 89-0561, sentencia N° 0193, señaló que:
‘Para que la diligencia sea válida -explica el Dr. Arístides Rengel Romberg- es necesario que esté suscrita por el compareciente, por lo que la omisión de la firma de este afecta la validez del acto, el cual no ha quedado completo…’.
Así también, resulta necesario señalar criterio reciente de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, contenido en sentencia Nº 00019 de fecha dieciocho (18) de Enero de 2012, caso: Eduardo Alberto Mérida Liscano, la cual dispuso lo siguiente:
‘De lo expuesto, observa esta Sala que el contribuyente y la supuesta abogada asistente no estamparon su rúbrica en el mencionado escrito del recurso jerárquico, que cursa a los folios 154 al 167 del expediente judicial, con lo cual debe entenderse que no cumplieron con la carga, el uno de firmar la demanda y la otra, de asistir al recurrente, requisitos indispensable para la procedencia del recurso, pues la falta de los mismos trae como consecuencia jurídica, la inadmisibilidad de dicho recurso. (Vid., sentencia Nro. 01085 dictada en fecha 20 de junio de 2007, caso: Policlínica Metropolitana C.A.).
En sintonía con lo anterior, estima este Alto Tribunal que la interpretación dada por la Administración Tributaria a la causal de inadmisibilidad prevista en el numeral 4 del artículo 250 del Código Orgánico Tributario de 2001, se encuentra ajustada a derecho toda vez que la misma ha sido establecida por el legislador tributario, al igual que el resto de las causales. La finalidad de este tipo de requisito es de proteger la estabilidad de los actos que de la Administración emanan, los cuales siempre persiguen un interés, bien sea particular o general. Por esta razón, la actividad administrativa no puede contrariar los principios consagrados constitucionalmente, pues siempre debe ofrecer a los administrados seguridad jurídica en la aplicación de la ley en los procedimientos administrativos, sin apartarse del espíritu y propósito de la norma; razón por la cual resulta improcedente el vicio de falso supuesto de hecho invocado por el contribuyente en el escrito contentivo del recurso contencioso tributario. Así se decide’.
De manera que en el caso bajo análisis el funcionario de la U.R.D.D., habría dado fe de la presentación de un documento no firmado por el ciudadano Leonardo Canache Rodríguez y solamente firmado por el ciudadano Stefan Hofle, titular de la cédula de identidad Nº 5.594.645, actuando en su carácter de representante legal de la contribuyente ‘KORDA MODAS BARALT, C.A.’, quedando privado el Recurso Contencioso Tributario de autenticidad en cuanto a la asistencia del referido abogado. Cúbrase con cinta adhesiva transparente, el espacio en blanco destinado a la firma e inutilícese el vuelto de los folios 1 al 48 ambos inclusive. Así se declara.
El que las partes estén asistidas o representadas en juicio por abogados es condición fundamental para la validez de los actos procesales, sobre todo aquellos que se consideran esenciales para el inicio, desarrollo y culminación del proceso y según se desprende del escrito del recurso, el ciudadano Stefan Hofle, quien aparece como exponente, no se hizo asistir por abogado, a pesar de señalar en su escrito lo contrario, pues este Tribunal pudo evidenciar que la persona que se señala como abogado asistente de la contribuyente ‘KORDA MODAS BARALT, C.A.’, a saber Leonardo Canache Rodríguez, no visó con su firma el Recurso incoado como constancia de su asistencia profesional, con lo cual se configura la causal de inadmisibilidad referida a no tener el ciudadano Stefan Hofle actuando en su carácter de autos, la capacidad necesaria para comparecer por si solo en juicio, a que hace referencia el numeral 3 del artículo 266 del Código Orgánico Tributario vigente, en concordancia con los artículos 3 y 4 de la Ley de Abogados. Así se decide.
(…) D E C I S I Ó N
Por las consideraciones de hecho y de derecho antes expuestas, este Juzgado Superior Sexto Contencioso Tributario de la Región Capital, administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara INADMISIBLE el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el ciudadano Stephan Hofle, ya identificado, actuando en su carácter de Presidente de la contribuyente ‘KORDA MODAS BARALT, C.A.’, quien dijo estar asistido por el abogado Ramón Leonardo Canache Rodríguez, igualmente ya identificado, contra la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo Nº SNAT/INTI/GRTICERC/DSA/R-2008-152 de fecha treinta y uno (31) de Diciembre de 2008, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del SENIAT, conjuntamente con la División de Sumario Administrativo de dicha Gerencia, y sus correlativas Planillas de Liquidación, todas de fecha treinta y uno (31) de Diciembre de 2008, por los siguientes montos y conceptos:
PLANILLA DE LIQUIDACIÓN N° |
PERÍODO |
IMPUESTO AL VALOR AGREGADO Bs. |
MULTAS Bs. |
INTERESES MORATORIOS Bs. |
11-10-01-2-23000523 |
Marzo 2005 |
24.659,00 |
43.404,00 |
20.795,00 |
11-10-01-2-23000524 |
Abril 2005 |
52.893,00 |
93.103,00 |
43.569,00 |
11-10-01-2-23000525 |
Mayo 2005 |
33.027,00 |
58.134,00 |
26.082,00 |
11-10-01-2-23000526 |
Junio 2005 |
37.104,00 |
65.310,00 |
29.301,00 |
11-10-01-2-23000527 |
Julio 2005 |
38.577,00 |
67.904,00 |
29.912,00 |
11-10-01-2-23000528 |
Agosto 2005 |
71.396,00 |
125.672,00 |
54.467,00 |
11-10-01-2-23000529 |
Septiembre 2005 |
109.475,00 |
192.698,00 |
81.653,00 |
11-10-01-2-23000530 |
Octubre 2005 |
48.302,00 |
85.022,00 |
35.696,00 |
11-10-01-2-23000531 |
Noviembre 2005 |
104.553,00 |
184.034,00 |
74.522,00 |
11-10-01-2-23000532 |
Diciembre 2005 |
208.227,00 |
366.521,00 |
145.408,00 |
11-10-01-2-23000533 |
Enero 2006 |
29.168,00 |
44.924,00 |
19.846,00 |
11-10-01-2-23000534 |
Febrero 2006 |
57.096,00 |
87.938,00 |
38.200,00 |
11-10-01-2-23000535 |
Marzo 2006 |
48.757,00 |
75.094,00 |
31.810,00 |
11-10-01-2-23000536 |
Abril 2006 |
62.417,00 |
96.133,00 |
39.795,00 |
11-10-01-2-23000537 |
Mayo 2006 |
98.438,00 |
151.613,00 |
61.087,00 |
11-10-01-2-23000538 |
Junio 2006 |
88.960,00 |
137.014,00 |
53.660,00 |
11-10-01-2-23000539 |
Julio 2006 |
52.645,00 |
81.082,00 |
31.213,00 |
11-10-01-2-23000540 |
Agosto 2006 |
55.709,00 |
85.802,00 |
32.030,00 |
TOTAL |
1.221.403,00 |
1.997.998,00 (sic) |
849.046,00 |
|
en consecuencia queda firme el acto administrativo recurrido.
(…) C O S T A S
Dispone el artículo 327 del Código Orgánico Tributario lo siguiente:
(…). Por su parte, el artículo 274 del Código de Procedimiento Civil prevé:
(…). Así pues, declarado Inadmisible el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la contribuyente ‘KORDA MODAS BARALT, C.A.’, este Tribunal actuando de conformidad con los artículos precedentes impone en el presente juicio a la recurrente, del pago de las Costas Procesales, calculadas en el cinco por ciento (5%) de la cuantía del presente recurso. Así se declara. (…)”. (Destacados de esta Sala).
III
FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN
En el escrito contentivo de las razones de hecho y de derecho que sirven de fundamento a su recurso de apelación, la apoderada judicial de la sociedad mercantil Korda Modas Baralt, C.A., denuncia que la sentencia definitiva Nro. 1.651 del 8 de julio de 2014, dictada por el Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, incurre en los siguientes vicios:
“(…) 1.- Nulidad absoluta de la sentencia recurrida al infringir por falta de aplicación, los artículos 12, 13, 14 y 15 de la Resolución N° 95 de la Dirección Ejecutiva de la Magistratura, publicada en Gaceta Oficial N° 5.733 (Extraordinario) del 28 de octubre de 2004, que regulan las funciones de la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario, en el marco del Modelo Organizacional y el Sistema Integral de Gestión, Decisión y Documentación Juris 2000, en concordancia con los artículos 106 y 113 del Código de Procedimiento Civil vigente. Violación de los artículos 26 y 257 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela (…)”. (Destacados de la cita).
Lo anterior, explica la representación en juicio de la recurrente, debido a que dicho fallo desconoció “(…) las facultades que de dar fe pública de sus dichos, tienen los funcionarios de la prenombrada dependencia, (…)”; así, indica, que el Tribunal de instancia al declarar inadmisible el recurso contencioso tributario por la supuesta falta de asistencia de abogado al no suscribir éste el escrito recursivo, obvió que el profesional del derecho que asistió al Presidente de la empresa en la oportunidad de interposición del referido medio de impugnación judicial, “(…) sí suscribió el comprobante de recepción del asunto nuevo, que cursa al folio noventa y cinco (95) del expediente judicial, (…)”. Por tal motivo, estima que la declaratoria de inadmisibilidad por parte del Tribunal de instancia, resulta lesiva de los derechos a la defensa, al debido proceso y a la tutela judicial efectiva de su mandante, consagrados en los artículos 26 y 257 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.
En este sentido, explica que al crearse en el año 2004 el “(…) Circuito Judicial de lo Contencioso Tributario (…)”, se estableció en los artículos 10, 12, 13, 14 y 15 de la Resolución Nro. 95 arriba señalada, que la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) estaría a cargo de un Coordinador de Área, al cual se le atribuiría el carácter de Secretario Judicial y tendría entre sus funciones “(…) verificar el cumplimiento de los requisitos para la consignación de documentos ante la jurisdicción contencioso tributaria (efectuar la identificación de las partes, verificar el acompañamiento de recaudos y el cumplimiento de cualquier otero requisito que la ley establezca), y de dar fe de los hechos que hizo constar en el comprobante respectivo, debiendo a tal efecto, obrar como un buen padre de familia al constatar la veracidad de la información que recibe (…)”; sin embargo, al desconocerse esas normas “(…) se niega la aplicación de los artículos 106 y 113 del Código de Procedimiento Civil, aplicables supletoriamente a los procesos contencioso tributario por mandato expreso del artículo 332 del aún vigente Código Orgánico Tributario de 2001 (…)”.
Vinculado a lo anterior, aduce que siendo las causales de inadmisibilidad del recurso contencioso tributario de orden público, “(…) es factible desconocer en la sentencia definitiva el contenido del comprobante de recepción, si por algún otro medio de prueba que conste fehacientemente en el expediente, se llega al inequívoco convencimiento que el funcionario de la URDD falseó la información vertida en dicho comprobante de recepción del asunto nuevo, y que no era cierto que las personas que fueron identificadas como presentantes concurrieron a la sede judicial a consignar el escrito correspondiente; pero tampoco es menos cierto, que resultaría atentatoria contra el derecho a la defensa, la garantía del debido proceso y de la tutela judicial efectiva, de la confianza legítima y de la seguridad jurídica, el permitir que un documento revestido con fe pública sea desvirtuado mediante una presunción (…). Dicho de otro modo, reputar como no asistida de abogado a la empresa recurrente por la ausencia de la firma de éste en el escrito recursorio, cuando el funcionario competente para recibir el documento, en uso de sus facultades legales, certificó que la persona estuvo allí, y adicionalmente en el folio noventa y cinco (95) del expediente consta la rúbrica del ciudadano LEONARDO CANACHE en el comprobante de recepción de para probarlo (sic), equivale a desconocer un hecho con una presunción, y estima quien suscribe que es clara la norma del artículo 113 del Código de Procedimiento Civil al establecer que la única forma de desvirtuar la fe pública que da el secretario judicial es con pruebas en contrario (…)”. (Mayúsculas propias del texto).
En consecuencia, revistiendo el mencionado documento (constancia de recepción de asunto nuevo) el carácter de público, a tenor de lo dispuesto en el artículo 1357 del Código Civil, en concordancia con los artículos 1359 y 1380 eiusdem, su falsedad sólo podría ser declarada siguiendo el procedimiento de tacha de instrumentos establecido en los artículos 438 al 483 del Código de Procedimiento Civil, lo cual no ocurrió en el presente asunto, encontrándose la sentencia recurrida en consecuencia, viciada de nulidad por desconocimiento del mencionado instrumento y su valor probatorio, así como de violación del libre acceso a la justicia de la recurrente.
Vinculado a ello, expone para el supuesto de que esta Sala declarase improcedente los mencionados alegatos y confirmase la decisión de instancia, que tal circunstancia “(…) se configuraría en una patente violación al Principio Pro Actione, de amplio desarrollo jurisprudencial en la Sala Constitucional de este Máximo Tribunal (…)”.
En otro orden de ideas, pero en refuerzo de lo expuesto, indica que en el Manual de Normas y Procedimientos para la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario, propuesto por la Dirección General de Planificación y Desarrollo Institucional de la Dirección Ejecutiva de la Magistratura, Punto de Cuenta Nro. 2014-OPDI-0009 de fecha 1° de noviembre de 2014, aprobado por el Despacho del Director Ejecutivo de la Magistratura en la Agenda Nro. 0214 el 22 de diciembre de 2014, se establecieron en su punto V, los procedimientos para la recepción de documentos en tal unidad, y si bien resulta cierto que el aludido instrumento resulta de fecha posterior a la oportunidad en que fue interpuesto el presente recurso contencioso tributario, “(…) dicho Manual fue preparado con el apoyo de los funcionarios de la referida Unidad, y con base en los métodos como se han venido ejecutando en la práctica dichos procesos, desde la creación del Modelo Organizacional y el Sistema Integral de Gestión, Decisión y Documentación Juris 2000 para los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario (…)”.
De esta forma, sostiene que en el caso que nos ocupa debido a la naturaleza jurídica del comprobante de recepción de un asunto nuevo, el mismo basta para hacer constar que el recurso contencioso tributario fue interpuesto por el ciudadano Stefan Hofle, en su condición de Presidente de la sociedad de comercio “(…) al tiempo de la notificación de la resolución impugnada, (…)”, asistido por el abogado Leonardo Canache Rodríguez, quedando identificados ambos en el precitado instrumento con sus respectivas firmas. Ello, aunado a que “(…) el funcionario receptor no expresó la falta de ningún requisito para la validez de la presentación del trámite, por lo cual darle semejante peso a una firma, constituye (…) la exigencia de una formalidad no esencial que obstruye el derecho de acceso a los órganos de la administración de justicia, (…) y la tutela judicial efectiva de los derechos legales y constitucionales de [su] mandante (…)”. (Interpolado de esta Sala).
Finalmente, aduce que el Sentenciador de instancia fundamentó su decisión en el criterio jurisprudencial sentado por esta Máxima Instancia en el fallo Nro. 00019 del 18 de enero de 2012, caso: Eduardo Alberto Mérida Liscano, que decidió un supuesto de inadmisibilidad del recurso por falta de asistencia de abogado, pero que se refería a la vía administrativa y no a la jurisdiccional “(…) quedando aún a disposición del contribuyente el ejercicio del recurso contencioso tributario, que efectivamente interpuso y vio satisfecha su pretensión, al serle tutelado su derecho a la propiedad sobre la mercancía comisada y acordada su entrega (…)”.
“(…) 2.- Nulidad absoluta de la sentencia recurrida al infringir la garantía constitucional a la tutela judicial efectiva consagrada en el artículo 26 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela (…)”. (Resaltados del original).
Sobre el particular, indica que la decisión dictada por el Órgano Jurisdiccional puso fin al proceso judicial al declarar inadmisible el recurso contencioso tributario, sin resolver ninguno de los argumentos de hecho y de derecho esgrimidos por la contribuyente contra el acto administrativo determinativo de tributos y de aplicación de sanciones, lesionando con ello nuevamente el derecho a la tutela judicial efectiva de la empresa de obtener un pronunciamiento judicial positivo y expreso respecto del fondo debatido en autos. Por tal motivo, solicita a esta Alzada que “(…) declare la nulidad de la sentencia recurrida, y proceda a resolver el fondo del asunto objeto de la presente controversia (…)”.
“(…) 3.- Improcedencia de la condenatoria en costas establecida en el fallo recurrido por no haberse declarado Sin Lugar el recurso contencioso tributario objeto de la decisión (…)”. (Destacados del escrito).
Sobre este aspecto, denuncia que el fallo recurrido le impuso a su mandante el pago de las costas procesales en el monto equivalente al cinco por ciento (5%) de la cuantía del recurso contencioso tributario, a tenor de lo previsto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón del tiempo, en concordancia con el artículo 274 del Código de Procedimiento Civil; no obstante, para que éstas procedan, resultaba necesario que el recurso fuese declarado “(…) totalmente sin lugar (…)”, o que la empresa hubiere sido “(…) totalmente vencida (…)”, circunstancia que no se materializó en autos, habida cuenta que el medio de impugnación fue declarado inadmisible, no examinando el Tribunal el fondo de la controversia, “(…) por lo cual la pretensión de [su] representada no fue absolutamente desechada, ni puede reputarse que ella fue absolutamente vencida. Antes por el contrario, podía haber eximido de la condenatoria en costas a [su] mandante, toda vez que ésta tuvo motivos racionales para litigar, y en consecuencia accedió a los órganos de la administración de justicia para intentar obtener la protección de sus derechos y la nulidad de un acto administrativo de contenido tributario que lesiona sus derechos personales y legítimos, y que incide de forma negativa en su esfera jurídico subjetiva, y así solicito (…) se sirva declararlo en la definitiva (…)”. (Corchetes de esta Sala).
IV
CONTESTACIÓN A LA APELACIÓN
Por su parte, la representación judicial del Fisco Nacional rechaza y contradice los términos propuestos por la apoderada de la contribuyente en su escrito de fundamentación de la presente apelación, destacando lo siguiente:
En primer lugar, respecto de la facultad de los funcionarios de la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) a objeto de verificar el cumplimiento de los requisitos para la consignación de documentos ante la jurisdicción contencioso tributaria, explica, luego de reproducir el contenido de los artículos 85 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos; 242, 243, 250 y 266 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón de su vigencia temporal, y 4 de la Ley de Abogados, que al ejercerse el recurso contencioso tributario debe identificarse la persona que lo interpone, el carácter con el que actúa y estar representado o asistido por un profesional del derecho, so pena de incurrir en una causal de inadmisibilidad del mismo.
Así, siendo que en el presente asunto el recurso sólo fue firmado por el Presidente de la empresa, ciudadano Stefan Hofle, ya identificado en autos, pero no por el abogado asistente, se incurrió en la causal de inadmisibilidad del recurso contencioso tributario establecida en el numeral 3 del artículo 266 del señalado Código Orgánico Tributario de 2001, así como en violación del artículo 187 del Código de Procedimiento Civil. En apoyo de lo expuesto, cita la decisión dictada por esta Sala Político-Administrativa Nro. 1027 de fecha 9 de mayo de 2000, caso: Unitelas Venezolanas, LTDA.
En segundo lugar, y respecto a la presunta violación por parte del Tribunal de instancia del derecho a la tutela judicial efectiva, consagrado en el artículo 26 del Texto Constitucional, aduce que en fecha 6 de abril de 2009 la contribuyente ejerció el recurso contencioso tributario, siendo admitido éste por el Órgano Jurisdiccional mediante sentencia interlocutoria Nro. 87/09 del 10 de noviembre del mismo año, abriéndose el lapso de promoción de pruebas el 24 del citado mes y año, compareciendo al día siguiente (25 de noviembre de 2009), el abogado Ramdor Eduardo Piña Vásquez, sustituto de la Procuradora General de la República en representación del Fisco Nacional, a consignar el escrito de promoción de pruebas respectivo, así como el expediente administrativo de la causa.
Luego, el 3 de diciembre de 2009 fueron admitidas las pruebas promovidas por la representación fiscal, venciendo el lapso probatorio el día 8 de febrero de 2010, fecha esta en la cual el Tribunal de instancia fijó para el día 17 de marzo de 2010, el acto de informes en dicho juicio, quedando la causa vista para sentencia el 19 del mismo mes y año, sin que la contribuyente hubiere comparecido en ninguna de las ocasiones citadas; quedando en evidencia que la empresa “(…) tuvo TODAS las oportunidades para hacer uso de su derecho a la defensa, dentro de su derecho a un debido proceso, lo cual no hizo uso en ninguna de los (sic) etapas procesales previstas para su uso, por lo que a juicio de [esa] representación de la República la sentencia recurrida no ocasiona una vulneración de los derechos fundamentales de la contribuyente, relativa (sic) a la tutela judicial efectiva y así muy respetuosamente solicit[a] sea expresado, y declare sin lugar la apelación ejercida, así como [que se] ratifique la condenatoria en Costas (…)”. (Mayúsculas de la citada e interpolados de esta Superioridad).
V
CONSIDERACIONES PARA DECIDIR
Examinadas como han sido las declaratorias contenidas en el fallo recurrido y las alegaciones formuladas en su contra por la representación judicial de la sociedad mercantil Korda Modas Baralt, C.A., así como las defensas invocadas por la apoderada judicial del Fisco Nacional, observa esta Máxima Instancia que la presente apelación se contrae a decir si la sentencia definitiva Nro. 1.651 del 8 de julio de 2014, dictada por el Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, se encuentra viciada de nulidad por incurrir en las siguientes transgresiones al orden constitucional y legal:
1.- Violación de los artículos 26 y 257 del Texto Constitucional, por falta de aplicación de los artículos 12, 13, 14 y 15 de la Resolución Nro. 95 del 28 de octubre de 2004, dictada por la Dirección Ejecutiva de la Magistratura (publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nro. 5.733 Extraordinario del 28 de octubre de 2004), en concordancia con los artículos 106 y 113 del Código de Procedimiento Civil, y 1.357, 1.359 y 1.380 del Código Civil, así como de los artículos 438 al 443 del aludido Texto Adjetivo, al declarar inadmisible por falta de asistencia de abogado (artículo 266, numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente ratione temporis) el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos por la contribuyente, sin reconocer la fe pública que pesaba sobre el comprobante de recepción de asunto nuevo cursante al folio 95 del expediente judicial.
2.- Violación del artículo 26 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, por no resolver el Órgano Jurisdiccional el fondo del asunto controvertido.
3.- Improcedencia de la condenatoria en costas procesales, por errónea interpretación de los artículos 327 del Código Orgánico Tributario de 2001 y 274 del Código de Procedimiento Civil.
Previamente, constata esta Sala que la contribuyente junto con su recurso contencioso tributario solicitó se decretase medida cautelar de suspensión de efectos del acto administrativo impugnado, petición esta que no fue resuelta por el Órgano Jurisdiccional; sin embargo, vista la etapa procesal en la que se encuentra la presente causa, y siendo dicha protección cautelar accesoria al fondo del asunto que ahora se conoce en apelación, no procede emitir pronunciamiento en torno a dicho particular. Así se decide.
Circunscrita así la litis, pasa esta Alzada decidir en los siguientes términos:
1) Nulidad de la sentencia recurrida por incurrir el Tribunal de instancia en violación de los artículos 26 y 257 del Texto Constitucional, por falta de aplicación de los artículos 12, 13, 14 y 15 de la Resolución Nro. 95 del 28 de octubre de 2004, dictada por la Dirección Ejecutiva de la Magistratura, en concordancia con los artículos 106 y 113 del Código de Procedimiento Civil, y 1.357, 1.359 y 1.380 del Código Civil, así como de los artículos 438 al 443 del aludido Texto Adjetivo, al declarar inadmisible por falta de asistencia de abogado (artículo 266, numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente ratione temporis) el recurso contencioso tributario interpuesto por la empresa accionante, sin reconocer la fe pública que pesaba sobre el comprobante de recepción de asunto nuevo emitido por la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, cursante al folio 95 del expediente judicial.
Lo anterior, explica la apelante, por cuanto el fallo recurrido desconoció “(…) las facultades que de dar fe pública de sus dichos, tienen los funcionarios de la prenombrada dependencia, (…)”, toda vez que en el señalado comprobante de recepción de asunto nuevo, el funcionario responsable de la referida Unidad Distribuidora dejó constancia de la comparecencia, identificación y firma tanto del Presidente de la empresa actora, como del abogado asistente.
Así, sostiene que siendo las causales de inadmisibilidad del recurso contencioso tributario de orden público, resultaría “(…) factible desconocer en la sentencia definitiva el contenido del comprobante de recepción, si por algún otro medio de prueba que conste fehacientemente en el expediente, se llega al inequívoco convencimiento que el funcionario de la URDD falseó la información vertida en dicho comprobante de recepción del asunto nuevo, y que no era cierto que las personas que fueron identificadas como presentantes concurrieron a la sede judicial a consignar el escrito correspondiente; pero tampoco es menos cierto, que resultaría atentatoria contra el derecho a la defensa, la garantía del debido proceso y de la tutela judicial efectiva, de la confianza legítima y de la seguridad jurídica, el permitir que un documento revestido con fe pública sea desvirtuado mediante una presunción (…). Dicho de otro modo, reputar como no asistida de abogado a la empresa recurrente por la ausencia de la firma de éste en el escrito recursorio, cuando el funcionario competente para recibir el documento, en uso de sus facultades legales, certificó que la persona estuvo allí, y adicionalmente en el folio noventa y cinco (95) del expediente consta la rúbrica del ciudadano LEONARDO CANACHE en el comprobante de recepción de para probarlo (sic), equivale a desconocer un hecho con una presunción, y estima quien suscribe que es clara la norma del artículo 113 del Código de Procedimiento Civil al establecer que la única forma de desvirtuar la fe pública que da el secretario judicial es con pruebas en contrario (…)”.
En tal sentido, indicó que revistiendo el mencionado documento (constancia de recepción de asunto nuevo) el carácter de público, a tenor de lo dispuesto en el artículo 1357 del Código Civil, en concordancia con los artículos 1359 y 1380 eiusdem, su falsedad sólo podría ser declarada siguiendo el procedimiento de tacha de instrumentos establecido en los artículos 438 al 483 del Código de Procedimiento Civil, lo cual no ocurrió en el presente asunto; motivo por el cual, estima que el Tribunal de la causa incurrió en violación de los artículos 26 y 257 del Texto Fundamental, siendo que de llegarse a confirmar dicho fallo, se configuraría además, “(…) una patente violación al Principio Pro Actione, de amplio desarrollo jurisprudencia en la Sala Constitucional de este Máximo Tribunal (…)”.
Ahora bien, respecto de los requisitos de admisibilidad tanto del recurso jerárquico como del contencioso tributario, y la fe que emana del aludido comprobante de recepción de asunto nuevo emitido por la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario, esta Sala Político-Administrativa en fecha reciente tuvo la oportunidad de fijar su posición en el fallo Nro. 00451 del 11 de julio de 2019, caso: Electrotécnica Orinoco, C.A., estableciendo lo que sigue:
“(…) Al respecto, esta Alzada aprecia que la Jurisdicción Contencioso Tributaria forma parte de la Jurisdicción Contencioso Administrativa y su marco regulatorio es el establecido en el Código Orgánico Tributario, vale decir, que todo lo relativo a la tramitación del recurso contencioso tributario se regirá por el aludido Código, conforme a lo previsto en el artículo 12 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa.
A su vez, la jurisprudencia de esta Superioridad ha señalado que los mecanismos procesales para el ejercicio tanto del recurso jerárquico como el recurso contencioso tributario están limitados a las disposiciones contenidas en la Ley, y que las exigencias legales de ningún modo contravienen o son un límite al derecho constitucional a la defensa previsto en el artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela (vid., sentencia Núm. 00394 del 5 de abril de 2018; caso: Press Advertising, C.A.), estableciendo lo siguiente:
‘(…) De manera que, las previsiones contenidas en los artículos 243 y numeral 4 del artículo 250 del Código Orgánico Tributario, constituyen las exigencias legales para la interposición del recurso jerárquico, y de ningún modo contravienen el espíritu del Constituyente de 1999, ya que cuando en su artículo 49 establece el alcance del derecho al debido proceso en los ámbitos judicial y administrativo, también consagra, en su numeral 1, la defensa y asistencia jurídica como derechos inviolables en todo estado y grado de la investigación y del proceso, así como el reconocimiento de excepciones, tanto constitucionales como legales, respecto al derecho de recurrir del fallo.
En efecto, el mecanismo de admisión del recurso jerárquico en vía administrativa y del recurso contencioso tributario en vía judicial, representa el límite legítimo del derecho fundamental al libre acceso a la justicia, en el entendido de que sólo la ley determina y regla los extremos básicos que apuntalan la viabilidad del proceso (…)’. (Resaltado de esta Alzada).
Al respecto, el artículo 266 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente para el momento de la interposición del recurso contencioso tributario (hoy artículo 273 del Texto Orgánico de 2014), prevé lo siguiente:
(…) De manera que las previsiones contenidas en la norma examinada, constituyen exigencias legales para la interposición del recurso contencioso tributario y, de ningún modo, contravienen el espíritu de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, por cuanto aun cuando en su artículo 49 se establece el alcance del derecho al debido proceso en vía administrativa y en vía judicial, también se consagra en su numeral 1, el derecho a la defensa como derecho inviolable en todo estado y grado de la investigación y del proceso, así como el reconocimiento de excepciones constitucionales y legales, respecto al derecho a recurrir de la decisión. (Vid., fallo de esta Alzada Núm. 00019 del 18 de enero de 2012, caso: Eduardo Alberto Mérida Liscano).
Por consiguiente, a juicio de la Sala todo recurrente al momento de la interposición del recurso contencioso tributario, debe tener en cuenta lo preceptuado en el artículo 266 del Código Orgánico Tributario de 2001 (hoy artículo 273 del Texto Orgánico de 2014); pues de lo contrario, de configurarse alguna de las causales dispuestas en esa norma, traería como consecuencia inexorable la declaratoria de inadmisibilidad del recurso contencioso tributario. (Vid., sentencia Núm. 00369 del 8 de abril de 2015, caso: Municipio San Francisco del Estado Zulia).
Ahora bien, esta Alzada considera que quien se atribuya la representación del contribuyente de que se trate, vale decir, quien actúe con el carácter de apoderado judicial, debe necesariamente acreditar tal condición. En el caso de autos se observa que la ciudadana Annalisa Guerreiro de Ranaudo, con cédula de identidad Núm. 6.517.971, actuando en su carácter de ´representante legal´ de la contribuyente Electrotécnica Orinoco, C.A., asistida por el abogado Freddy Navas Quintero, con Inpreabogado Núm. 33.106, interpuso el 5 de noviembre de 2012 ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) de la Jurisdicción Contencioso Tributaria del Área Metropolitana de Caracas, recurso contencioso tributario con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos, contra la Resolución Núm. SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2012-000374 del 21 de agosto de 2012, notificada a la empresa accionante el 3 de octubre de ese mismo año; sin embargo, se observa del folio 157 la inexistencia de la firma tanto de la ‘representante legal’ como del abogado asistente.
No obstante lo anterior, observa esta Alzada que de la revisión de las actas procesales se constató que corre inserto al folio 147 de ‘COMPROBANTE DE RECEPCIÓN DE UN ASUNTO NUEVO’, el cual se transcribe de seguidas:
‘(...)’. Visto lo anterior, constata esta Máxima Instancia que del comprobante supra transcrito se evidencia que la ciudadana Annalisa Guerriero de Ranaudo, actuando como ‘representante legal’ de la empresa accionante, estampó su firma autógrafa en el comprobante de recepción citado; asimismo, el abogado asistente estampó su sello con indicación del número de matrícula del INPREABOGADO, por lo cual considera esta Alzada conforme a derecho la declaratoria del Juzgado de mérito referida a que dicha inobservancia fue convalidada al firmar la accionante conjuntamente con el abogado asistente el ‘COMPROBANTE DE RECEPCIÓN DE UN ASUNTO NUEVO’, del que se evidencia su concordancia con la firma estampada en el documento de identidad cursante al folio 13 de los anexos del recurso contencioso tributario incoado; en tal sentido, esta Sala declara la admisibilidad del recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente de autos contra la Resolución Núm. SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2012-000374 de fecha 21 de agosto de 2012, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital adscrita al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), y confirma en este punto el fallo consultado. Así se determina (…)”.
Visto el criterio jurisprudencial precedentemente expuesto, el cual se ratifica en esta oportunidad, constata esta Máxima Instancia que efectivamente, tal como lo advirtió el Juzgador de la causa en su fallo, el escrito contentivo del recurso contencioso tributario ejercido por el ciudadano Stefan Hofle, titular de la cédula de identidad venezolana Nro. 2.930.125, actuando en su condición de Presidente de la sociedad de comercio Korda Modas Baralt, C.A., asistido por el abogado Leonardo Canache Rodríguez, ambos antes identificados, se encuentra firmado sólo por el referido ciudadano Stefan Hofle, más no por el aludido profesional del derecho; sin embargo, al folio 95 del expediente judicial corre inserto el señalado “COMPROBANTE DE RECEPCIÓN DE ASUNTO NUEVO”, emitido en fecha 6 de abril de 2009, por la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, suscrito por la funcionaria de dicha dependencia, mediante el cual se dejó constancia de lo reflejado de seguidas:
“(…) siendo las 1:09 PM, se ha recibido Recurso Contencioso Tributario, constante de cuarenta y nueve (49) folios útiles y tres (3) anexos marcados desde la ‘A’ hasta la ‘C’, presentado por el ciudadano STEFAN HOFLE, titular de la Cédula de Identidad N° 2.930.125, en su carácter de Presidente de la sociedad mercantil KORDA MODAS BARALT, C.A., asistido por el ciudadano LEONARDO CANACHE RODRÍGUEZ, inscrito en el Inpreabogado bajo el N° 57.574, interpuesto contra la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo N° SNAT/INTI/GRTICERC/DSA-R-2008-152 de fecha 31-12-08, dictada por la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). Asunto al cual se le asignó el número AP41-U-2009-000225.
(…).
EL FUNCIONARIO DE LA UNIDAD RECIBIDO
Maira Castillo [Se leen las firmas autógrafas de los ciudadanos Leonardo Canache R. y Stefan Hoffle y la fecha 6-4-09] (…)”. (Mayúsculas propias de la fuente y corchetes de esta Sala).
De esta forma, se observa que en el mencionado instrumento se dejó constancia de la recepción del recurso contencioso tributario, presentado por el Presidente de la sociedad mercantil accionante, el cual estampó su firma autógrafa en ese documento, así como de la asistencia del abogado Leonardo Canache Rodríguez, quien también firmó el referido comprobante, convalidándose en opinión de esta Alzada en este último instrumento, la omisión cometida en el escrito recursivo de la falta de firma del profesional del derecho asistente en juicio, no verificándose en consecuencia, la aludida causal de inadmisibilidad establecida en el artículo 266, numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente ratione temporis. Así se declara.
En consecuencia, advertida como fuere la particular circunstancia verificada en el asunto en controversia, juzga esta Máxima Instancia que con tal pronunciamiento el Tribunal de la causa incurrió el vicio de falso supuesto de derecho por errónea apreciación de la precitada disposición normativa (artículo 266, numeral 3 del referido Código de la especialidad de 2001), lesionado con ello el derecho constitucional a la defensa y al debido proceso de la contribuyente; por tal motivo, esta Alzada declara con lugar el recurso de apelación ejercido por la representación judicial de la sociedad de comercio Korda Modas Baralt, C.A.; en consecuencia, revoca la sentencia definitiva Nro. 1.651 del 8 de julio de 2014, dictada por el Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas y declara admisible el señalado medio de impugnación judicial. Así se decide.
Vista la declaratoria que antecede, esta Sala Político-Administrativa en aras de garantizar el derecho constitucional a la tutela judicial efectiva, actuando de conformidad con lo dispuesto en los artículos 26 y 257 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, pasa a pronunciarse sobre los alegatos del recurso contencioso tributario interpuesto con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos por la contribuyente. Así se establece.
En tal sentido, del escrito recursivo presentado por la
empresa actora, evidencia esta Superioridad que las argumentaciones de hecho y
de derecho esgrimidas por ésta para enervar el contenido de la Resolución
Culminatoria del Sumario Administrativo Nro. SNAT/INTI/GRTICERC/DSA-R-2008-152
del 31 de diciembre de 2008, dictada conjuntamente por la División de Sumario
Administrativo y por la Gerencia Regional de Tributos Internos de
Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado
de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), estuvieron circunscritos a
invocar lo siguiente: i) que dicho acto carecía de la motivación
suficiente; ii) que la Resolución impugnada resultaba contraria a
lo establecido en el artículo 191 (numeral 4) del Código Orgánico Tributario de
2001, incurriendo en violación de su derecho a la defensa; iii)
que el procedimiento de fiscalización llevado a cabo por el órgano exactor
resultaba contrario al principio de la verdad material o principio inquisitivo,
lesionando los principios de justicia tributaria y de la capacidad contributiva
de la recurrente;
iv) que la Administración Tributaria incurrió en un error
respecto de los créditos fiscales deducidos en exceso; los no procedentes por
no cumplir con los requisitos mínimos legales; los soportados en facturas a
nombre de terceros y los rechazados por falta de comprobación; v)
que en el caso particular resultaban procedentes las circunstancias atenuantes
de la responsabilidad penal tributaria previstas en el artículo 96, numerales,
2, 3, 4 y 5 del señalado Código, habida cuenta que las sanciones impuestas por
el sujeto activo debían adecuarse a los principios de proporcionalidad y
razonabilidad de la actuación administrativa; vi) que la
autoridad fiscal al imponer las sanciones de autos incurrió en violación del
principio de irretroactividad de la Leyes, específicamente respecto de la
aplicación del artículo 94 del Instrumento Orgánico Tributario de 2001, así
como de los principios de la capacidad contributiva, legalidad y del derecho a
la propiedad; vii) errónea aplicación del artículo 81 del aludido
Código de la especialidad de 2001, respecto de la concurrencia de infracciones;
y viii) improcedencia de los intereses moratorios.
En este contexto, siendo que los alegatos descritos en los numerales i), ii) y iii) se encuentran referidos a la motivación del acto, con particular referencia a los “(…) hechos u omisiones constatados y métodos aplicados a la fiscalización (…)” [artículo 191, numeral 4 del Código Orgánico tributario de 2001], esta Máxima Instancia, advirtiendo la estrecha vinculación de los mismos, los decidirá de forma conjunta. Así se decide.
Sobre los mencionados aspectos, observa esta Sala que la contribuyente alegó que el acto administrativo recurrido adolecía de la motivación suficiente para permitir a su representada ejercer una plena defensa de sus derechos, pues en el mismo se advierten de forma genérica y vaga los presuntos incumplimientos de los deberes formales por parte de la empresa en materia de emisión de facturas, sin precisarse cuál era la conducta irregular o la infracción que se le imputaba.
Ello, aunado a que dicho acto al omitir una explicación circunstanciada del ilícito fiscal que presuntamente cometió la empresa durante los períodos investigados, resultaba violatorio del artículo 191, numeral 4 del Código Orgánico Tributario de 2001, lesionándose con ello el derecho a la defensa, el principio de la verdad material o principio inquisitivo y de la capacidad contributiva y de “(…) la justicia tributaria (…)”.
Respecto del requisito de la motivación de los actos administrativos, importa destacar el criterio pacífico y reiterado sostenido por esta Sala, que ha considerado que los actos que la Administración emita deberán ser motivados, es decir, señalar en cada caso el fundamento expreso de la determinación de los hechos que dan lugar a su decisión, de manera que el administrado pueda conocer en forma clara y precisa las razones fácticas y jurídicas que la sustentan, permitiéndole oponer las razones que crea pertinentes a fin de ejercer su derecho a la defensa. (Vid., sentencias Nros. 2.081, 580 y 00079, de fechas 10 de noviembre de 2004, 7 de mayo de 2008 y 27 de enero de 2010, casos: Rafael María Vásquez Benítez; Alimentos Heinz, C.A.; y Glaxo Wellcome, C.A., en ese orden).
Así, esta Sala ha sido conteste en indicar en sus decisiones que la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, aplicable supletoriamente al caso de autos por remisión expresa del artículo 148 del Código Orgánico Tributario de 2001, este último vigente en razón del tiempo, consagra en forma general el principio conforme al cual todo proveimiento emitido por la Administración Pública (en sus distintas acepciones) de carácter particular tiene que ser motivado, excepto los de simple trámite, y los que por disposición expresa la Ley así lo disponga, por lo cual el acto de que se trate debe hacer referencia a los hechos y fundamentos que llevaron a pronunciarse en uno u otro sentido, conforme lo consagran los artículos 9 y 18, numeral 5, de la citada Ley, en los términos que se transcriben a continuación:
“Artículo. 9. Los actos administrativos de carácter particular deberán ser motivados, excepto los de simple trámite, o salvo disposición expresa de la Ley. A tal efecto, deberán hacer referencia a los hechos y a los fundamentos legales del acto”.
“Artículo 18. Todo acto administrativo deberá contener: (…)
(…) 5. Expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieren sido alegadas y de los fundamentos legales pertinentes; (…)”.
Asimismo, la jurisprudencia de esta Sala ha destacado que se da también cumplimiento a este requisito, cuando la motivación del acto se deduzca de su contexto, es decir, que las razones de hecho y de derecho sobre las cuales se sustenta la voluntad administrativa se encuentren en el expediente, considerado en forma íntegra y formado en virtud del acto de que se trate y de los antecedentes del mismo, siempre que el administrado haya tenido acceso a ellos y conocimiento oportuno de éstos; estimándose suficiente, en algunos casos, que en el acto sólo se cite la fundamentación jurídica, si ésta contiene un supuesto unívoco y simple. De modo tal que el objetivo de la motivación es permitir a los órganos competentes, el control de la legalidad del acto emitido y, a su vez, hacer posible a los administrados el ejercicio del derecho a la defensa.
Por ello, la existencia de motivos tanto de hecho como de derecho y la adecuada expresión de los mismos, se constituyen en elementos esenciales del acto administrativo, de obligada observancia por parte de la Administración Pública.
Adicionalmente, en el ámbito del derecho tributario, el Código Orgánico Tributario de 2001, vigente en razón del tiempo, estableció en su artículo 191, los requisitos que debía contener el acto de primer grado que culminase el procedimiento de fiscalización y determinación de la obligación tributaria y sus accesorios, señalando al respecto, lo siguiente:
“Artículo 191: El Sumario culminará con una resolución en la que se determinará si procediere o no la obligación tributaria, se señalará en forma circunstanciada el ilícito que se imputa, se aplicará la sanción pecuniaria que corresponda y se intimarán los pagos que fueren procedentes.
La resolución deberá contener los siguientes requisitos:
1. Lugar y fecha de emisión.
2. Identificación del contribuyente o responsable y su domicilio.
3. Indicación del tributo, período fiscal correspondiente y, en su caso, los elementos fiscalizados de la base imponible.
4. Hechos u omisiones constatados y métodos aplicados a la fiscalización.
5. Apreciación de las pruebas y de las defensas alegadas.
6. Fundamentos de la decisión.
7. Elementos que presupongan la existencia de ilícitos sancionados con pena privativa de libertad, si los hubiere.
8. Discriminación de los montos exigibles por tributos, intereses y sanciones que correspondan, según los casos.
9. Recursos que correspondan contra la resolución.
10. Firma autógrafa, firma electrónica u otro medio de autenticación del funcionario autorizado.
(…)”.
Circunscribiéndonos al caso sub examine, se aprecia que en la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo Nro. SNAT/INTI/GRTICERC/DSA-R-2008-152 del 31 de diciembre de 2008, emitida conjuntamente por la División de Sumario Administrativo y por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), la autoridad fiscal, luego de narrar las circunstancias fácticas y jurídicas advertidas por la funcionaria actuante en la fiscalización practicada a la empresa Korda Modas Baralt, C.A., en materia de impuesto al valor agregado para los períodos impositivos comprendidos entre los meses de marzo de 2005 y agosto de 2006, cuyos resultados y objeciones fueron plasmados en el Acta de Reparo Nro. GRTICE-RC-Df-0708/2006-26 del 30 de mayo de 2008 (notificada en la misma fecha), referentes a los créditos fiscales no procedentes para los períodos investigados por: i) deducciones en exceso; ii) no cumplir con los requisitos mínimos legales; iii) soportados en facturas a nombre de terceros; y iv) por falta de comprobación, y de dejar constancia que los hallazgos del referido procedimiento (contenidos en la mencionada Acta Fiscal) se verificaron del examen practicado por la fiscalización a las declaraciones de impuesto al valor agregado, libros de compras, balances de comprobación y mayor analítico de la cuenta donde se registran los créditos fiscales, se constataron para cada una de las objeciones arriba anotadas, los siguientes aspectos:
a) Créditos fiscales deducidos en exceso: montos declarados por la empresa por los períodos examinados; cantidades objetadas por la fiscalización; mención del período impositivo en el cual se verificó el registro por duplicado de la factura Nro. 0024 del proveedor Confecciones Rifor, C.A., por el monto reflejado en ella; indicación de la base normativa conforme a la cual no procedían dichos créditos fiscales (artículos 35 de las Leyes de Impuesto al Valor Agregado de 2004 y 2005 y 55 de su Reglamento de 1999), y la suma total de lo rechazado.
b) Créditos fiscales no procedentes por no cumplir los requisitos mínimos legales: montos declarados por la empresa para los períodos investigados; cantidades objetadas por la fiscalización; que los resultados allí constatados se evidenciaban de la documentación solicitada por la Administración mediante las Actas de Requerimiento dictadas en el referido procedimiento, consignadas por la empresa, y que dicha documentación no reunía los requisitos establecidos en el artículo 57 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, en cuanto al “(…) número de control consecutivo y único y número de inscripción en el Registro de Información Fiscal (RIF) del emisor y del adquirente (…)”.
c) Créditos fiscales soportados en facturas a nombre de terceros: documentación examinada; monto declarado por la empresa; que los resultados de dichas objeciones se formulaban sobre las facturas originales solicitadas por la funcionaria actuante, suministradas por la contribuyente en el procedimiento de fiscalización; base legal de la objeción (artículos 41 y 43 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado), y monto rechazado por el Fisco Nacional.
d) Créditos fiscales no procedentes por falta de comprobación: documentos examinados para los períodos objetados; montos declarados por la empresa; que se solicitó información al respecto pero que la contribuyente no la aportó; base legal de la objeción fiscal advertida (artículos 35 de la Ley y 62 de su Reglamento), y cantidad rechazada.
Así, después de dejar constancia de los particulares precedentemente descritos, el acto impugnado, vista la falta de presentación de los descargos por parte del sujeto pasivo, procedió a examinar el contenido de los artículos 33 de las Leyes del tributo en referencia de 2004 y 2005, respectivamente, en concordancia con el artículo 62 de su Reglamento de 1999; de proceder a examinar nuevamente cada una de las objeciones arriba señaladas con indicación de los ejercicios fiscales mensuales en los cuales se verificaron las objeciones, montos declarados, registrados, declarados en exceso y no declarados, de citar nuevamente las bases legales de los incumplimientos detectados en cada items, de invocar el artículo 184 del Código Orgánico Tributario de 2001, relativo a la presunción iuris tantum de veracidad del Acta de Reparo; de efectuar la determinación fiscal de cada uno de los períodos reparados; de atender al contenido del artículo 111 del citado Código Sustantivo de 2001, en concordancia con los artículos 79, 94 y 66 eiusdem y 37 del Código Penal, y de cuantificar para cada mes tanto las sanciones de multa procedentes como los intereses moratorios generados sobre las obligaciones tributarias omitidas, confirmó en todas sus partes el contenido de la señalada Acta.
Asimismo, constata esta Sala que en el último de los citados actos emitidos por la Administración Tributaria en el presente asunto la funcionaria actuante debidamente facultada para ello, efectivamente dejó constancia -pormenorizada por demás- de los “(…) hechos u omisiones constatados y métodos aplicados a la fiscalización (…)”, explanando razonada y motivadamente las objeciones advertidas por ésta para cada uno de los períodos impositivos cuestionados. Por tales motivos, juzga esta Alzada, contrariamente a lo alegado por la contribuyente, que la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo ni el Acta Fiscal dictadas en el presente proceso, incumplieron de manera alguna con el requisito de la motivación (por ausencia tal o insuficiencia), ni en violación del artículo 191 del Código Orgánico Tributario o de los principios de la verdad material o principio inquisitivo, de la capacidad contributiva y la justicia tributaria, y por consiguiente del derecho a la defensa de la empresa, resultando improcedente, el mencionado argumento. Así se declara.
iv) Falso supuesto de hecho cometido por la Administración Tributaria respecto de los créditos fiscales deducidos en exceso, los no procedentes por no cumplir con los requisitos mínimos legales, los soportados en facturas a nombre de terceros y los rechazados por falta de comprobación.
Al respecto, destacó la contribuyente en su recurso contencioso tributario que tales objeciones resultaban improcedentes por erróneas, y que en el lapso probatorio del juicio contencioso tributario promovería y haría evacuar tanto las documentales pertinentes (facturas originales que avalaban dichos créditos fiscales), así una experticia contable que así lo comprobarían; sin embargo; pudo constatar este Alto Tribunal que después de interponer su recurso, la mencionada contribuyente no compareció a ninguno de los actos procesales del aludido juicio contencioso tributario, ni hizo uso de su derecho a promover y evacuar las aludidas pruebas invocadas por ésta, a los efectos de hacer valer la defensa de sus derechos e intereses.
También advierte la Sala que en la oportunidad de ejercer su recurso la recurrente, se limitó a acompañar al mismo únicamente de copia de su datos de registro, así como del acto administrativo recurrido y de su Registro de Información fiscal, sin consignar tampoco en esa ocasión algún documento probatorio que sustentase la procedencia de sus alegatos y que permitiesen en definitiva, enervar la presunción iuris tantum de legalidad y veracidad de la cual se encuentra investida el Acta de Reparo Nro. GRTICE-RC-DF-0708/2006-26 del 30 de mayo de 2008, a tenor de lo previsto en el artículo 184 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón de su vigencia temporal y, por consiguiente, la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nro. SNAT/INTI/GRTICERC/DSA/R-2008-152 del 31 de diciembre de 2008, que la confirmó, y que conllevaran a esta Superioridad a declarar improcedentes las objeciones fiscales contenidas en dichos actos en materia de impuesto al valor agregado para los períodos impositivos comprendidos entre los meses de marzo de 2005 y agosto de 2006, por los montos expresados en moneda actual de Doce Bolívares con Veintiún Céntimos (Bs. 12,21), por diferencia de tributo. En consecuencia, resulta forzoso a esta Alzada concluir en la desestimación de la delación referida invocada por la empresa y confirmar la procedencia del reparo formulado por la Administración Tributaria en el acto impugnado. Así se decide.
v) Procedencia de las atenuantes de la responsabilidad penal tributaria previstas en el artículo 96, numerales 2, 3, 4 y 5 del Código Orgánico Tributario de 2001.
Sobre el particular, alegó la contribuyente en su recurso contencioso tributario, que en el supuesto de desestimarse los alegatos propuestos por ésta respecto de la objeción fiscal de fondo (diferencia de tributo omitida), resultaban procedentes las circunstancia atenuantes de la responsabilidad penal tributaria consagradas en los numerales 2, 3, 4, y 5 de la precitada norma, habida cuenta que esta estuvo dispuesta a colaborar con el suministro de la información requerida en la investigación fiscal y que siempre presentó sus declaraciones impositivas oportunamente; que no se encontraba bajo ningún supuesto de reincidencia, por no presentar irregularidades fiscales previas, y que nunca ha ocultado datos e informaciones fiscalmente relevantes, y mucho menos interfirió con la investigación fiscal, siendo además, que desde su constitución ha sido fiel cumplidora de sus obligaciones tributarias.
Con fines ilustrativos, conviene reproducir el contenido del precitado artículo 96 del Código Orgánico Tributario de 2001, que indica:
“Artículo 96: Son circunstancias atenuantes:
1. El grado de instrucción del infractor.
2. La conducta que el autor asuma en el esclarecimiento de los hechos.
3. La presentación de la declaración y pago de la deuda para regularizar el crédito tributario.
4. El cumplimiento de los requisitos omitidos que puedan dar lugar a la imposición de la sanción.
5. El cumplimiento de la normativa relativa a la determinación de los precios de transferencia entre partes vinculadas.
6. Las demás circunstancias atenuantes que resulten de los procedimientos administrativos o judiciales, aunque no estén previstas expresamente por la Ley”. (Destacados de esta Sala).
En cuanto a las circunstancias atenuantes establecidas en los numerales 2, 3 y 4, observa esta Sala del examen efectuado a las actas procesales, que no se advirtió conducta de la contribuyente orientada al esclarecimiento de los hechos que ocasionaron las objeciones fiscales, vale decir, las razones por las cuales incurrió en la omisión de tributos detectada para los períodos fiscalizados, así como a la regularización del crédito fiscal reclamado, o al cumplimiento de los requisitos legales omitidos que dieran lugar a las sanciones aplicadas, habida cuenta que como se indicara precedentemente ésta se limitó en su recurso contencioso tributario a invocar la procedencia de tales atenuantes, sin fundamentar o al menos manifestar alguna argumentación en torno a cada una de ellas y no compareció en juicio en la oportunidad probatoria correspondiente a efectos de promover las pruebas que sustentasen la procedencia de sus dichos.
En este sentido, considera esta Máxima Instancia que la simple invocación de los indicados alegatos sin sustento probatorio alguno que permita verificarlos, no resulta suficiente para declarar procedente la atenuación de su responsabilidad penal tributaria, ni para considerar desproporcionadas y confiscatorias las sanciones impuestas por el órgano exactor. Por tales motivos, se estiman improcedentes las mencionadas circunstancias atenuantes. Así se establece.
Por otra parte, y respecto de la indicada en el numeral 5 de la norma in comento, advierte la Sala que la misma deviene igualmente improcedente, toda vez que no guarda relación con la materia de fondo debatida en autos. Así se declara.
vi) Violación del principio de irretroactividad de la leyes, respecto de la aplicación por parte de la Administración Tributaria del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, a las sanciones impuestas en el presente asunto. Transgresión de los principios de la capacidad contributiva, legalidad tributaria, así como del derecho a la propiedad.
Sobre el particular, alega la contribuyente que la autoridad fiscal tomó como unidad tributaria aplicable para el cálculo de las sanciones impuestas, la que resultaba vigente para el momento de la emisión de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo impugnada, siendo lo correcto tomar en consideración la que encontraba en vigor para la oportunidad de la comisión de cada uno de los ilícitos verificados.
Esta Máxima Instancia estima necesario transcribir lo establecido en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis, que prevé lo siguiente:
“Artículo 94: Las sanciones aplicables son:
1. Prisión.
2. Multa.
3. Comiso y destrucción de los efectos materiales objeto del ilícito o utilizados para cometerlo.
4. Clausura temporal del establecimiento.
5. Inhabilitación para el ejercicio de oficios y profesiones.
6. Suspensión o revocación del registro y autorización de industrias y expendios de especies gravadas y fiscales.
Parágrafo Primero: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.) se utilizará el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago.
Parágrafo Segundo: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago (…)”.
Con relación al valor de la unidad tributaria que debe tomarse en cuenta a los efectos del cálculo de las sanciones de multa que impone la Administración Tributaria, es criterio reiterado de esta Máxima Instancia el fijado en sus fallos Nros. 00190 del 10 de febrero de 2011, caso: Fábrica de Calzados Loblan C.A.; 00668 del 18 de mayo de 2011, caso: Nau Cellular C.A.; 01573 del 20 de diciembre de 2012, caso: Tamayo & Cia, S.A.; 00127 del 5 de febrero de 2014, caso: Carburo del Caroní, C.A.; y 00734 del 19 de julio de 2016, caso Inversiones Jerus S.R.L.), donde dejó sentado lo siguiente:
“(…) En atención al artículo precedentemente transcrito [Parágrafo Primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001], estima la Sala que en el caso bajo estudio la multa impuesta a la empresa Corpomedios G.V. Inversiones, C.A. (GLOBOVISIÓN), en el acto administrativo contenido en la Providencia Administrativa N° PADS-385 del 5 de diciembre de 2003, por el monto de treinta mil unidades tributarias (30.000 U.T.), debe calcularse según el valor de la unidad tributaria vigente para la fecha en que se realice el pago de la sanción.
De esta manera, debe indicarse que actualmente el valor de la unidad tributaria es Cincuenta y Cinco Bolívares (Bs. 55,00), según lo dispuesto en la Providencia Administrativa N° SNAT-2009-0002344 del 26 de febrero de 2009, emanada del Superintendente Nacional Aduanero y Tributario del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), publicada en la Gaceta Oficial de la República N° 39.127 de ese misma fecha.
Por lo anterior, procede la solicitud de los apoderados judiciales de la Comisión Nacional de Telecomunicaciones (CONATEL) y, en consecuencia, la Sala indica que el monto de treinta mil unidades tributarias (30.000 U.T.) por la multa impuesta a la sociedad mercantil Corpomedios G.V. Inversiones, C.A. (GLOBOVISIÓN), mediante la Providencia Administrativa N° PADS-385 del 5 de diciembre de 2003, deberá calcularse con base a la cantidad de Cincuenta y Cinco Bolívares (Bs. 55,00) por cada unidad tributaria, por lo que el monto de dicha sanción totaliza la cantidad de Un Millón Seiscientos Cincuenta Mil Bolívares (Bs. 1.650.000,00), sin perjuicio del recálculo que deba hacer la Administración, conforme al Parágrafo Primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, para el caso de entrar en vigencia un nuevo valor de la unidad tributaria, sin haberse realizado el pago. Así se declara. (…)”.
Aplicando el criterio transcrito al caso de autos, observa esta Alzada que el órgano fiscal en el acto administrativo impugnado expresó que: “(…) cumpliendo con el mandato del parágrafo segundo del artículo 94 del COT, (…) proced[ía] a convertir las multas impuestas expresadas en términos porcentuales a su valor en Unidades Tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, para luego establecer su valor al momento de la emisión de la presente Resolución [Culminatoria del Sumario Administrativo] (…)” (corchetes de esta Sala), ordenando en consecuencia, expedir a cargo de la sociedad mercantil recurrente, las correspondientes Planillas de Liquidación para los períodos, montos y conceptos descritos en dicho acto; por consiguiente, se constata que la Administración Tributaria Nacional actuó ajustada a derecho, al aplicar al caso de autos la mencionada disposición normativa, resultando improcedentes por consiguientes, las denuncias de violación de los principios de irretroactividad de la Ley, de la capacidad contributiva y de legalidad tributaria, así como del derecho a la propiedad. Así se declara.
vii) Errónea aplicación del artículo 81 del aludido Código Orgánico Tributario de 2001, respecto de la concurrencia de infracciones.
Sobre el particular, juzga necesario esta Máxima Instancia reproducir el texto de la mencionada disposición normativa, que establece:
“Artículo 81.- Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones. De igual manera se procederá cuando haya concurrencia de un ilícito tributario sancionado con pena restrictiva de la libertad y de otro delito no tipificado en este Código.
Si las sanciones son iguales, se aplicará cualquiera de ellas, aumentada con la mitad de las restantes.
Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con pena pecuniaria, pena restrictiva de libertad, clausura de establecimiento, o cualquier otra sanción que por su heterogeneidad no sea acumulable, se aplicarán conjuntamente.
Parágrafo Único: La concurrencia prevista en este artículo se aplicará aun cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos, siempre que las sanciones se impongan en un mismo procedimiento”. (Destacado de esta Sala).
De la lectura de la norma transcrita se evidencia que la institución de la concurrencia de infracciones se verifica, entre otros, en dos (2) supuestos: (i) cuando concurran dos (2) o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias distintas; y (ii) cuando las mismas sean iguales.
Además, aprecia este Supremo Tribunal que la figura de la concurrencia no solamente se aplicará en el caso de tributos de la misma naturaleza u ocurridos en períodos (impositivos o fiscales) iguales, sino también en el supuesto de tributos distintos o de diferentes períodos.
La concurrencia en el último de los mencionados casos, es decir, aun cuando se trate de tributos diferentes o de distintos períodos se encuentra condicionada al hecho de que las sanciones hayan sido impuestas en un mismo procedimiento. Así lo sostuvo esta Sala Político-Administrativa en la sentencia Nro. 01199 de fecha 5 de octubre de 2011, caso: Comercial del Este, S.A.
Bajo ese razonamiento, este Máximo Tribunal verifica que la Administración Tributaria en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nro. SNAT/INTI/GRTICERC/DSA/R-2008-152 del 31 de diciembre de 2008, aplicó las sanciones procedentes para cada uno de los períodos impositivos reparados (meses de marzo de 2005 a agosto de 2006), a tenor de lo previsto en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario de 2001, en concordancia con el artículo 79 eiusdem (ilícito material por disminución ilegítima de los ingresos tributarios) y 37 del Código Penal, en su término medio (112,5%), “(…) por cuanto no existen circunstancias que modifiquen la pena normalmente aplicable (…)”, de la siguiente forma:
“(…)
PERÍODO |
IMPUESTO DETERMINADO |
MULTA 112,5% |
Mar- 2005 |
24.659,00 |
43.404,00 |
Abr-2005 |
52.893,00 |
93.103,00 |
May-2005 |
33.027,00 |
58.134,00 |
Jun-2005 |
37.104,00 |
65.310,00 |
Jul-2005 |
38.577,00 |
67.904,00 |
Ago-2005 |
71.396,00 |
125.672,00 |
Sep-2005 |
109.475,00 |
192.698,00 |
Oct-2005 |
48.302,00 |
85.022,00 |
Nov-2005 |
104.553,00 |
184.034,00 |
Dic-2005 |
208.227,00 |
366.521,00 |
Ene-2006 |
29.168,00 |
44.924,00 |
Feb-2006 |
57.096,00 |
87.938,00 |
Mar-2006 |
48.757,00 |
75.094,00 |
Abr-2006 |
62.417,00 |
96.133,00 |
May-2006 |
98.438,00 |
151.613,00 |
Jun-2006 |
88.960,00 |
137.014,00 |
Jul-2006 |
52.645,00 |
81.082,00 |
Ago-2006 |
55.709,00 |
85.802,00 |
(…)”. (Destacado de esta Sala).
De lo anterior, advierte este Alto Tribunal que la autoridad fiscal impuso todas las sanciones en dicho asunto en su término medio (112,5%), sin aplicar las reglas de la concurrencia de infracciones previstas en la precitado artículo 81 eiusdem, vale decir, tomando en cuenta la sanción más grave (establecida en el caso de autos para el período de imposición del mes de diciembre de 2005), aumentada con la mitad de cada una de las restantes. En este sentido, la forma de cálculo deberá hacerse de la manera que se refleja a continuación:
PERÍODO |
MULTA 112,5% |
Mar- 2005 |
21.702,00 (mitad de la sanción) |
Abr-2005 |
46.551,50 (mitad de la sanción) |
May-2005 |
29.067,00 (mitad de la sanción) |
Jun-2005 |
32.655,00 (mitad de la sanción) |
Jul-2005 |
33.952,00 (mitad de la sanción) |
Ago-2005 |
62.836,00 (mitad de la sanción) |
Sep-2005 |
96.349,00 (mitad de la sanción) |
Oct-2005 |
42.511,00 (mitad de la sanción) |
Nov-2005 |
92.017,00 (mitad de la sanción) |
Dic-2005 |
366.521,00 (Sanción más grave) |
Ene-2006 |
22.462,00 (mitad de la sanción) |
Feb-2006 |
43.969,00 (mitad de la sanción) |
Mar-2006 |
37.547,00 (mitad de la sanción) |
Abr-2006 |
48.066.50 (mitad de la sanción) |
May-2006 |
75.806,50 (mitad de la sanción) |
Jun-2006 |
68.507,00 (mitad de la sanción) |
Jul-2006 |
40.541,00 (mitad de la sanción) |
Ago-2006 |
42.901,00 (mitad de la sanción) |
Por tal motivo, esta Sala apreciando lo señalado anteriormente, ordena a la Administración Tributaria que recalcule y ajuste las sanciones de multa impuestas en el referido acto de determinación tributaria, según lo señalado en este fallo, en aplicación del artículo 81 del Texto Orgánico Tributario de 2001, emitiendo a tales efectos, las Planillas de Liquidación de Sustitutivas correspondientes. Así se declara.
Derivado de lo cual, resulta procedente el alegato de la contribuyente respecto a la aplicación de la concurrencia de infracciones al caso en concreto. Así se establece.
viii) Improcedencia de los intereses moratorios.
Sobre el referido particular, denunció la contribuyente en su recurso contencioso tributario que los intereses moratorios exigidos por la administración fiscal resultaban improcedentes, por no haberse verificado los supuestos para su procedencia, toda vez que las obligaciones tributarias principales no resultaban ciertas, líquidas ni exigibles, ya que “(…) tanto el monto, como el momento del pago del impuesto pretendido por el Fisco Nacional están necesariamente sujetos a los resultados de la revisión (en sede administrativa o judicial) del acto que los ha determinado (…)”.
Respecto de los aludidos intereses moratorios, su regulación y procedencia, esta Sala juzga pertinente a los fines debatidos, reproducir el contenido del artículo 66 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón de su vigencia temporal para los períodos impositivos reparados (marzo de 2005 a agosto de 2006), que contempla:
“Artículo 66: La falta de pago de la obligación tributaria dentro del plazo establecido para ello, hace surgir, de pleno derecho y sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria, la obligación de pagar intereses moratorios desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda, equivalentes a 1.2 veces la tasa activa bancaria aplicable, respectivamente, por cada uno de los períodos en que dichas tasas estuvieron vigentes”.
De la norma antes transcrita, se advierte que el incumplimiento en el pago de la obligación principal hace surgir de pleno derecho los intereses moratorios, siempre y cuando la falta de pago ocurra dentro del plazo fijado por el texto normativo respectivo, preceptuando además que la obligación nace sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria.
Por lo tanto, el vencimiento del plazo como elemento y oportunidad de la exigibilidad de la deuda tributaria concreta la causación de los intereses moratorios, independientemente de los recursos administrativos o judiciales interpuestos, toda vez que éstos inciden sobre los efectos (ejecutividad y ejecutoriedad) del acto de determinación de la obligación tributaria y no sobre la situación jurídica que lo genera.
Así pues, los intereses moratorios se causan desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda, de acuerdo a lo establecido en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario de 2001. (Vid., sentencia Nro. 191 de la Sala Constitucional, del 9 de marzo de 2009, caso: Pfizer de Venezuela, C.A.).
Por tal razón, la determinación de los intereses moratorios cuyo hecho generador de la obligación tributaria principal haya ocurrido a partir de la entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001, debe realizarse de acuerdo a lo dispuesto en su artículo 66, según el cual la falta de pago de la obligación principal dentro del lapso dispuesto para tal fin, hace surgir la obligación de pagar los intereses de mora hasta la extinción total de la deuda. (Vid., sentencia Nro. 00260, de la Sala Político-Administrativa, de fecha 18 de febrero de 2014, caso: Quesolandia, S.A.).
En consecuencia, al verificarse en el caso bajo análisis la ocurrencia del supuesto de hecho que hace surgir los intereses de mora conforme al Código Orgánico Tributario de 2001 -por ser éste el cuerpo normativo vigente al momento en el cual se generó el hecho imponible del impuesto al valor agregado para los períodos impositivos comprendidos entre los meses de marzo de 2005 y agosto de 2006, los mismos comienzan a computarse desde el vencimiento del plazo para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda. En consecuencia, contrariamente a lo indicado por la contribuyente, en el presente asunto resultan procedentes los intereses moratorios liquidados por la Administración Tributaria en el acto de determinación aquí impugnado. Así se declara.
Período Impositivo |
Impuesto“Bs.F.” (sic) |
Multas“Bs.F.” (sic) |
Intereses Moratorios“Bs.F.” (sic) |
Marzo 2005 |
24.659,00 |
43.404,00 |
20.795,00 |
Abril 2005 |
52.893,00 |
93.103,00 |
43.569,00 |
Mayo 2005 |
33.027,00 |
58.134,00 |
26.082,00 |
Junio 2005 |
37.104,00 |
65.310,00 |
29.301,00 |
Julio 2005 |
38.577,00 |
67.904,00 |
29.912,00 |
Agosto 2005 |
71.396,00 |
125.672,00 |
54.467,00 |
Septiembre 2005 |
109.475,00 |
192.698,00 |
81.653,00 |
Octubre 2005 |
48.302,00 |
85.022,00 |
35.696,00 |
Noviembre 2005 |
104.553,00 |
184.034,00 |
74.522,00 |
Diciembre 2005 |
208.227,00 |
366.521,00 |
145.408,00 |
Enero 2006 |
29.168,00 |
44.924,00 |
19.846,00 |
Febrero 2006 |
57.096,00 |
87.938,00 |
38.200,00 |
Marzo 2006 |
48.757,00 |
75.094,00 |
31.810,00 |
Abril 2006 |
62.417,00 |
96.133,00 |
39.795,00 |
Mayo 2006 |
98.438,00 |
151.613,00 |
61.087,00 |
Junio 2006 |
88.960,00 |
137.014,00 |
53.660,00 |
Julio 2006 |
52.645,00 |
81.082,00 |
31.213,00 |
Agosto 2006 |
55.709,00 |
85.802,00 |
32.030,00 |
Total |
1.221.403,00 |
2.041.402,00 |
849.046,00 |
Acto administrativo este del cual quedan firmes la diferencia de tributo advertida, así como los intereses moratorios, con la salvedad de que éstos proceden desde el vencimiento del plazo para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda, y se revoca del mismo el quantum de las sanciones de multa impuestas, a tenor de lo previsto en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario de 2001, por lo que se ordena a la Administración Tributaria que recalcule las penas pecuniarias procedentes, en aplicación del artículo 81 eiusdem, así como del ajuste al que alude el artículo 94 (Parágrafo Segundo) del indicado Código de la especialidad de 2001 y emita las Planillas de Liquidación Sustitutivas respectivas. Así se establece.
Por último, no procede la condenatoria en costas procesales a las partes, por no haber resultado totalmente vencidas en este juicio, de acuerdo a lo estatuido en el artículo 334 del Código Orgánico Tributario de 2014. Así se dispone.
VI
DECISIÓN
Sobre la base de los razonamientos efectuados, este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, administrando justicia, en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:
1.- CON LUGAR el recurso de apelación ejercido por la representación judicial de la sociedad mercantil KORDA MODAS BARALT, C.A., contra la sentencia definitiva Nro. 1.651 dictada por el Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas el 8 de julio de 2014, la cual se REVOCA; por ende, queda ADMISIBLE el recurso contencioso tributario de autos.
2.- PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario ejercido con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos por la presentación en juicio de la prenombrada empresa, contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nro. SNAT/INTI/GRTICERC/DSA-R-2008-152 del 31 de diciembre de 2008 (notificada el 20 de marzo de 2009), emitida conjuntamente por la División de Sumario Administrativo y por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en la cual se confirmaron las objeciones formuladas en el Acta de Reparo Nro. GRTICE-RC-DF-0708/2006-06 del 30 de mayo de 2005 (notificada en la misma fecha), dictada por la Division de Fiscalización de la precitada Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales del órgano exactor, en materia de impuesto al valor agregado para los períodos impositivos comprendidos entre los meses de marzo de 2005 y agosto de 2006. Acto administrativo del cual quedan FIRMES la diferencia de tributo advertida, así como los intereses moratorios, con la salvedad de que éstos proceden desde el vencimiento del plazo para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda, y se REVOCA de éste el quantum de las penas pecuniarias impuestas, a tenor de lo previsto en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario de 2001.
Se ORDENA a la Administración Tributaria el recálculo de las sanciones de multa procedentes, tomando en cuenta las reglas de la concurrencia de infracciones previstas en el artículo 81 eiusdem, así como del ajuste al que alude el artículo 94 (Parágrafo Segundo) del precitado Código de la especialidad de 2001 y emitir las Planillas de Liquidación Sustitutivas correspondientes.
NO PROCEDE LA CONDENATORIA EN COSTAS PROCESALES de las partes, conforme a lo expuesto en la motiva de esta sentencia.
Publíquese, regístrese y comuníquese. Notifíquese a la Procuraduría General de la República. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.
Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los seis (6) día del mes de agosto del año dos mil diecinueve (2019). Años 209º de la Independencia y 160º de la Federación.
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La Presidenta, MARÍA CAROLINA AMELIACH VILLARROEL |
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El Vicepresidente, MARCO ANTONIO MEDINA SALAS |
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La Magistrada, BÁRBARA GABRIELA CÉSAR SIERO
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El Magistrado - Ponente INOCENCIO FIGUEROA ARIZALETA
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La Magistrada, EULALIA COROMOTO GUERRERO RIVERO
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La Secretaria, GLORIA MARÍA BOUQUET FAYAD
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En fecha siete (7) de agosto del año dos mil diecinueve, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00538. |
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La Secretaria, GLORIA MARÍA BOUQUET FAYAD |
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