Magistrado Ponente: JUAN CARLOS HIDALGO PANDARES

Exp. Número 2022-0050

El Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Oriental, mediante Oficio número 18/2022 de fecha 26 de enero de 2022, recibido el 17 de febrero de ese mismo año, remitió a esta Sala Político-Administrativa el expediente distinguido con el número BP02-U-2017-000018, de su nomenclatura, contentivo del recurso de apelación ejercido el 23 de marzo de 2022, por la abogada María Guadalupe Rivas, inscrita en el INPREABOGADO bajo el número 39.890, actuando con al carácter de apoderado de la asociación civil IGLESIA CRISTIANA RAYO DE LUZ, inscrita en el Registro Público del Municipio Sotillo del estado Anzoátegui en fecha 19 de mayo de 2009, bajo el número 15, Tomo 12, posteriormente modificado mediante Acta de asamblea extraordinaria número 8 del 10 de octubre de 2012, registrada ante el registro antes citado; según se evidencia en el instrumento poder que corre a los folios 14 al 16 de la pieza única de expediente judicial contra la sentencia definitiva número 01 dictada por el Juzgador remitente en fecha 10 de febrero de 2021, que declaró sin lugar el recurso contencioso tributario interpuesto el 22 de febrero de 2017, por la ciudadana Marisol Aguilarte Torres, cédula de identidad 5.483.771, en su carácter de Presidenta y representante legal de la mencionada asociación, asistida en su momento por la prenombrada abogada.

El referido medio de impugnación fue incoado contra la “Resolución” identificado con números y letras SNAT/GGSJ/GDA/DDT/2016-0734-1897 emanada por la Gerencia General de Servicio Jurídico del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en fecha 25 de noviembre de 2016 (notificada el 3 de febrero de 2017), mediante la cual decidió que la asociación antes mencionada, no cumple con el primero de los requisitos concurrentes contemplados en “numeral 3 del artículo 14” de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 2015, en concordancia con el artículo 17 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 2003, instrumentos legales vigentes ratione temporis; por consiguiente, no califica como institución exenta del pago del impuesto sobre la renta, por los enriquecimientos obtenidos como medios para lograr sus fines.

Decidida la causa sin lugar en primera instancia, el Tribunal de mérito, por auto del 26 de enero de 2021, oyó en ambos efectos la apelación ejercida por la representación judicial de la empresa recurrente y remitió el expediente a esta Alzada, mediante el mencionado oficio.

En fecha 8 de marzo de 2022 se dio cuenta en Sala y, en la misma oportunidad, el Magistrado Inocencio Antonio Figueroa Arizaleta fue designado Ponente. Asimismo, se ordenó aplicar el procedimiento de segunda instancia previsto en el artículo 92 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa y se fijaron cuatro (4) días continuos en razón del término de la distancia, más un lapso de diez (10) días de despacho para fundamentar la apelación.

El 23 de marzo de 2022, la abogada María Guadalupe Rivas, plenamente identificada, actuando con el carácter de apoderada judicial de la asociación civil Iglesia Cristiana Rayo de Luz, consignó escrito de fundamentación de la apelación, contra la sentencia definitiva identificada con el número 01 de fecha 10 de febrero de 2021, emanada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Oriental, mediante la cual se declaró sin lugar el recurso contencioso tributario incoado por la parte actora en la presente causa judicial.

En fecha 26 de abril de 2022 se incorporaron a esta Sala Político-Administrativa el Magistrado Malaquías Gil Rodríguez, la Magistrada Bárbara Gabriela César Siero y el Magistrado Juan Carlos Hidalgo Pandares, designados y juramentados por la Asamblea Nacional en la misma fecha mencionada. Asimismo, se reasignó la ponencia al Magistrado Juan Carlos Hidalgo Pandares.

El 11 de mayo de 2022, el abogado Felipe Elías Mercado Puerta, inscrito en el INPREABOGADO bajo el número 233.069, en su condición de sustituto del Procurador General de la República, presentó formalmente contestación al escrito de apelación ejercido por la parte recurrente.

En fecha 28 de abril de 2022 se eligió la Junta Directiva de este Máximo Tribunal, de conformidad con lo establecido en el artículo 20 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, quedando integrada esta Sala Político-Administrativa de la forma siguiente: Presidente, Magistrado Malaquías Gil Rodríguez; Vicepresidenta, Magistrada Bárbara Gabriela César Siero; y el Magistrado Juan Carlos Hidalgo Pandares.

Realizado el estudio de las actas que conforman el expediente, pasa este Alto Tribunal a decidir con fundamento en los artículos 26, 253 y 257 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

ANTECEDENTES

Según consta en las actas procesales:

1) En fecha 11 de mayo de 2016, la representación judicial de la iglesia supra identificada, solicitó nuevamente la exención del impuesto sobre la renta, alegando que “(…) solo realizan actividades religiosas y sociales, es decir, no persiguen fines de lucro, ni ejercen actos de comercio, ni los miembros de la junta directiva, ni los asociados, ni el cuerpo ministerial reciben contraprestación económicas, ni se distribuyen ganancias, ya que la labor es estrictamente voluntaria y que los fondos recibidos son destinados exclusivamente para el funcionamiento del templo y para alcanzar los fines que son propios a la asociación, de conformidad con lo establecido en el artículo 14 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 2014 [vigente en razón del tiempo] (…)”. (Agregados de esta Máxima Instancia)

2) El 25 de noviembre de 2016, la Administración Tributaria negó la exención de impuesto sobre la renta a la asociación recurrente, mediante “Resolución” signada con letras y números SNAT/GGSJ/GDA/DDT/ 2016-0734-1897, notificada el 3 de febrero de 2017; de acuerdo a la previsto en el artículo 17 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 2003, vigente ratione temporis, en virtud de que “(…) no cumple con el primero de los requisitos concurrentes contemplados en la norma in comento (sic), por lo tanto; no califica como institución exenta del pago del Impuesto sobre la Renta (…)”. (Destacado de la fuente).

3) Por disconformidad con la anterior decisión, en fecha 24 de febrero de 2017, la abogada María Guadalupe Rivas, ya identificada, interpuso ante el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Oriental recurso contencioso tributario, denunciando los vicios de falso supuesto de hecho y falso supuesto de derecho, con los fundamentos siguientes:

Indicó la parte recurrente, que “(…) el acto administrativo que niega la exención del pago del impuesto sobre la renta es de imposible ejecución, por inexistencia, por carencia, de hecho imponible, de enriquecimiento, en consecuencia, está viciado de nulidad absoluta, ya que los actos administrativos, no solo, deben cumplir con requisitos de forma para su validez y existencia, sino que su contendido debe ser posible, realizable [y] ejecutable. En conclusión la Gerencia General de Servicios Jurídicos (…) produciría un acto absolutamente nulo, por cuanto su ejecución material es imposible, encuadrable perfectamente en el numeral 3 del Código Orgánico Tributario (…)”. (Añadido de esta Máxima Instancia Judicial).

La parte recurrente alegó que el acto es de ilegal ejecución motivado a que “(…) al tratarse de un asociación civil, como lo explica magistralmente el Profesor Roberto Goldschmitidr, mal puede considerar que se reparta o distribuyan ganancias entres sus asociados, y que la esencia y naturaleza jurídica de las asociaciones civiles, en su fin no económico, en nuestro caso lo es religioso y social (…)”.

Aunado a lo anterior, acotó que “(…) Ninguno de los miembros, sin excepción, sean fundadores o no de la Iglesia (…), recibimos alguna clase de contraprestación de carácter económico o financiero por el ejercicio del ministerio o actividad reliogiosa-evangelística, es decir, ninguno de los miembros de Cuerpo Ministerial sean Pastores o pertenecientes a cualquier otro de los ministerios descritos en el artículo 29 del Acta Constitutiva Estatutaria, percibe compensación económica ni siquiera salario por el ejercicio de su ministerio (…)”.

Señalo adicionalmente, que “(…) el artículo 2 de los estatutos de la iglesia, antes citado, coloca a la Asociación Civil en armonía completa y absoluta a los supuestos de derecho previstos en el artículo 14 de la Ley de Impuesto sobre la Renta [de 2014, vigente ratione temporis], pero también el el artículo 17 de su reglamento, en el entendido, que si bien el carácter el religioso y social, el evangelio es el instrumento, el vehículo para hacer el bien, ya que sin fines de lucro, visita a los hospitales y clínicas para llevar la Palabra de Dios y orar por los enfermos, su familia y amigos; distribución de la cesta de amor (alimentos) a personas con necesidad, cooperación con centros de rehabilitación para personas con problemas de alcoholismo y drogas, mediante evangelización, literatura cristiana, ropa, alimentos, calzados, etc., así como también con centros de reclusión para personas privadas de libertad; de manera que si denominamos Institución benéficas sino Iglesia Cristiana ayudamos a los desvalidos y personas más vulnerables y desasistidas de la sociedad como son los presos, los drogadictos, los alcohólicos, los enfermos y otras personas en condiciones especiales de pobreza o necesidad, a todos los cuales se le ministra e instruye en la palabra de Dios, pero también se atiende en sus necesidades físicas, materiales básicas, como son alimento, vestido, calzado entre otras (…)”. (Resaltado de la fuente). (Añadidos de esta Máxima Instancia Judicial).

Acotó, que “(…) la actividad desarrollada por la Asociación Civil Iglesia Cristiana Rayo de Luz y que ésta acreditada en el artículo 2 de los estatutos de la iglesia, nos adecua al supuesto de derecho previsto en el numeral 3 del artículo 14 de la Ley de Impuesto sobre la Renta [de 2014, vigente en razón del tiempo], en virtud que nuestra actividad se ajusta a la defunción, no solo de institución benéfica, sino también social, que usa como medio para alcanzar el fin, el evangelio de Jesucristo (…)”. (Corchete de esta Alzada).

Finalmente, alegó que “(…) el contenido del acto es de ilegal ejecución, ya que el pago del impuesto sobre la renta, en sí mismo, no es ilegal, por el contrario las personas naturales o jurídicas a quienes se les aplica, están en el deber de cumplir con la obligación, se trata de hecho, que siendo de las personas exentas por disposición expresa de la ley, la administración tributaria considere que no califica como exenta del pago del tributo en cuestión, y con ello pretender obligarnos a usar los fondos destinados para el cumplimiento de la labor social y benéfica antes descrita en el pago de un tributo que por ley no nos corresponde (…)”.

SENTENCIA APELADA

El Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Oriental dictó en fecha 10 de febrero de 2021 sentencia definitiva número 01, mediante la cual declaró sin lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la asociación civil Iglesia Cristiana Rayo de Luz, fundamentándose en lo siguiente:

“(…) Capítulo I: Pruebas Documentales.

1. Acto administrativo de efectos particulares emanado de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Sistema (sic) Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) en fecha 25/11/2016 signada con el N° SNAT/GGSJ/GDA/DDT/2016-0734-1897, notificado el 03/02/2017.

1.2. Acta constitutiva estatutaria, de la Asociación Civil Iglesia Cristiana Rayo de Luz, (…).

2. Acta de Asamblea Extraordinaria, Número 8 de fecha 10 de octubre de 2012, (…).

3. Actividad Social que desarrolla la Asociación Cristiana Iglesia Rayo de Luz, informe presentado por ante el Ministerio del Poder Popular para Relaciones Interiores y Justicia, dirección General de Justicia Instituciones Religiosas y Cultos, con sello húmedo el referido organismo, en fecha 13 de noviembre de 2012.

4. Acta de Asamblea Extraordinaria, Número 8 de fecha 10 de octubre de 2012, (…).

Capítulo II: Prueba Libre.

Capítulo III: Pruebas Testimoniales (…).

(…) Del estudio del expediente se evidencia que la argumentación explanada por la accionante va dirigida a desvirtuar los actos administrativos emanados de la Gerencia General de Servicios jurídicos, Adscrita al Servicio Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) siendo los actos signados con los alfas numéricos N° SNAT/GGSJ/GDA/DDT/2013-2119-2835 de fecha 25-11-2016, N° SNAT /GGSJ/GDA/DDT/2016-0734-1897 notificado en fecha 03-02-2017 (…), en cual se sustenta en la vigente Ley de Impuesto sobre la Renta publicada en la Gaceta Oficial N° 6.210 Extraordinaria, de fecha 30-12-2015 refiere textualmente lo siguiente:

(Omissis)

Efectuando un análisis del dictamen anteriormente transcrito se evidencia que la accionante no llena los extremos legales para la procedencia de una exención previstos en los artículos 14 numeral 3° de la Ley de Impuesto Sobre la Renta y los cuatro (4) literales del artículo 17 del Reglamento de la mencionada Ley, los cuales son de aplicación concurrente, es decir, deben darse los cuatro (4) extremos referidos en la misma coordenada de tiempo, para el beneficiario de una exención como la solicitada, al no reunirse los requisitos mencionados en la forma interpretada en el dictamen emitido por la Gerencia General (…), esta instancia jurisdiccional no encuentra vicio ni de forma ni de fondo que infecten de nulidad el referido acto administrativo, destinado a dar respuesta a la accionante, y siendo la exención prácticamente una institución tributaria que dispensa o releva el pago total o parcial de un tributo, el cual debe inexorablemente estar tipificada y detalladamente prevista en la ley de Impuesto Sobre la Renta vigente; siendo el caso que en dicha Ley de Impuesto publicada en Gaceta Oficial N° 6.210 Extraordinaria de de fecha 30-12-2015, no se encuentran previstos en el artículo 14 y sus ordinales, las instituciones religiosas propiamente dichas, así como tampoco se logró demostrar en el Inter-procesal, específicamente en el lapso probatorio, que dicha Iglesia además de cumplir su objetivo de evangelizar la palabra de Jesús, como un estilo de vida, (…), está vinculada a realizar actividades ajena en forma directa o inmediata a objetivos de asistencia social y a fines asociados a las instituciones benéficas, previstas en la última reforma al texto legal supra señalado, impidiendo de esta forma a quien suscribe emitir un pronunciamiento favorable a la pretensión interpuesta por la accionante, dado que en el mismo debe someterse al principio de legalidad el cual se lleva acabo confrontando el texto legal vigente, es decir, la Ley de Impuesto Sobre la Renta antes citada, con la institución jurídica aducida por la accionante (exención), y como ya ha sido señalado, dichas instituciones religiosas fueron suprimidas en la última reforma de la Ley de Impuesto antes descrita, por lo cual este juzgador se ve por la fuerza de la motivación y argumentación del pronunciamiento de la gerencia general de Servicios Jurídicos de fecha 25-11-2016, signado con el Nro SNAT/GGSJ/GDA/DDT/2016-0734-1897, suscrito por el Gerente General de Servicios Jurídicos (…), a declarar dicho dictamen conforme a derecho pues, la (sic) instituciones religiosas no gozan de dicha exención y como fue indicado no fue demostrado en el lapso probatorio ningún tipo de actividad de asistencia social y acciones benéficas que lleven a este sentenciador ha desvirtuar el pronunciamiento emitido por el órgano administrativo tributario cuestionado. Y así se declara.-

DISPOSITIVA:

PRIMERO: SIN LUGAR el recurso contencioso tributario de nulidad, interpuesto ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D) Civil, en fecha 22/02/2017, por la ciudadana MARISON AGUILARTE, venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N° V-5.483.771, actuando en su carácter de Presidenta y representante Legal de la Asociación Civil ‘IGLESIA CRISTIANA RAYO DE LUZ’, inscrita (…), asistida por la Abogada MARÍA GUADALUPE RIVAS, (…) y recibido ante este Tribunal Superior en fecha 24/02/2017, contra el Acto Administrativo N° SNAT/GGSJ/GDA/DDT/2016/0734/1897 de fecha 25 de noviembre de 2016, en la cual decide que la contribuyente antes mencionada no califica como institución exenta del pago del Impuesto Sobre la Renta, por los enriquecimientos obtenidos como medios para lograr sus fines, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos de Tributos Internos de la Región Nor Oriental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). Así se decide.-

SEGUNDO: En base al dispositivo anterior, queda firme en todas sus partes la Resolución N° SNAT/GGSJ/GDA/DDT/2016/0734/1897 de fecha 25 de noviembre de 2016, en la cual decide que la Asociación Civil ‘IGLESIA CRISTIANA RAYO DE LUZ’ no califica como institución exenta del pago de Impuesto Sobre la Renta, por los enriquecimientos obtenidos como medios para lograr sus fines. Así se decide.-

TERCERO: no hay condenatoria en costas por tener motivos útiles para ejercer la acción sometida a juicio. Así se decide.- (…)”. (Mayúsculas y resaltados de la fuente). (Añadidos de esta Alzada).

III

FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN

El 23 de marzo de 2022, la abogada María Guadalupe Rivas, antes identificada, actuando con el carácter de apoderada de la asociación civil Iglesia Cristiana Rayo de Luz, presentó escrito de apelación mediante el cual impugnó los pronunciamientos del fallo de instancia que resultó desfavorable a los intereses de su representada, con base en las razones de hecho y de derecho que se transcriben a continuación:

Indicó la representante de la asociación civil apelante que “(…) la sentencia contiene el vicio de falsa de motivación, puesto que el juzgador toma el fundamento del acto administrativo tributario impugnado, como si fuera su propia motivación propia, se adjudica la de la administración tributaria como si fuera la suya (…)”. (Sic).

Expresó que el “(…) único fundamento de fondo de la sentencia recurrida es de suyo contradictorio, así como traspuesto del argumento de la administración tributaria en el acto impugnado, puesto que el Tribunal Superior en lo Contencioso Tributario de la Región Nor Oriental, se limita a transcribir el acto, y en el contexto de las consideraciones para decidir, señala que los cuatro numerales del artículo 17 del reglamento de la Ley de Impuesto Sobre la Renta [de 2003, aplicable en razón del tiempo] son concurrentes, que la iglesia es de carácter religioso, por ende no es una institución benéfica o social, tomando como propios los argumentos de la administración tributaria, pretendiendo que la transcripción de normas y reproducción textual del acto impugnado sea motivación de la sentencia (…)”.(Agregados de esta Máxima Instancia Judicial).

Aunado a lo anterior, señaló que: “(…) para demostrar el carácter social de la iglesia no sólo de manera formal, sino materialmente, realmente, desarrollado a través de hechos y actividades concretas, se promovió al particular tercero del escrito de pruebas que riela inserto a las actuaciones procesales, informe presentado ante el Ministerio del poder Popular para las Relaciones Interiores y Justicia, Dirección General de Justicia, Instituciones Religiosas y Cultos, con sello húmedo del referido organismo, fechado 13 de noviembre de 2012, que sirvió de fundamento para que esa dirección otorgará visto bueno para la modificación de los estatutos y establecer entonces el carácter de cómo realmente es: Asociación Civil sin fines de lucro, de carácter religioso y social (…)”. (Resaltado de la fuente).

De igual forma, alegó que: “(…) al particular quinto, del escrito de pruebas, bajo la modalidad de prueba libre, promovimos imágenes tomadas por medios audiovisuales en formato CD-DVD, del Ministerio Hay Luz, Hay Esperanza, como órgano interno encargado de la labor social de la iglesia, en los encuentros desarrollados a finales de 2017 y hasta el año 2018, (contemporáneos con el lapso probatorio) demostrativos del carácter social de la iglesia, a través de la atención a niños en situación de riesgo biopsicosocial, suministrándoles alimentos, ropa, juguetes, útiles escolares, atención médica y espiritual, de conformidad con la norma contenida en el artículo 395 del Código de Procedimiento Civil, que no fueron impugnados ni tachados por la parte (…)”.

Argumentó que “(…) si bien fueron mencionados en la narrativa de la sentencia, no fueron objeto de valoración ni pronunciamiento por el tribunal, por tanto constituye contradicción de la sentencia, en virtud de que por una parte da por sentado que no se llenan los extremos legales para la exención del impuesto sobre la renta por no ser una institución de carácter social por la otra contrariamente, deja constancia de las pruebas que demuestran el carácter social, aunque no se pronunció sobre ellas, ni para valorarlas, ni para desecharlas, violando de esa forma la tutela judicial efectiva, incumpliendo con la obligación constitucional de restablecer la situación jurídica lesionada, puesto que de analizar todos los medios requeridos y responder a los alegatos, concluiría que se reúnen todos los requisitos exigidos en el (sic) los 4 numerales del artículo 17 del reglamento de la Ley de Impuesto Sobre la Renta [de 2003, vigente ratione temporis] (…)”. (Corchete de esta Alzada Judicial).

Indicó que “(…) La sentencia desconoce totalmente la naturaleza jurídica de la figura de Asociación Civil, ya que no explica de que forma una asociación civil genera ganancias o beneficios económicos, ya que lo exorbitante de las prerrogativas de las que goza la administración tributaria y del principio de legitimidad de los actos del Poder Público, no implican per se, no razonar como una Asociación Civil, que por su naturaleza jurídica no persigue fines de lucro, pueda en el caso especifico, generar ganancias, distribuir dividendos y por ende generar el hecho imponible indispensable para determinar el tributo (…)”.

Finalmente, arguyó que: “(…) De conformidad con la norma prevista en el artículo 91 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, promovemos las siguientes documentales:

PRIMERO: la sentencia definitiva emanada del Tribunal (…), de fecha 10 de febrero de 2021, demostrativa de los siguientes vicios que afectan su validez jurídica:

1.- Falta de motivación e incumplimiento del principio de exhaustividad de la sentencia, que la recurrida no ejerció un verdadero control de legalidad y legitimidad del acto, que violo la tutela judicial efectiva;

2.- Que la sentencia es contradictoria, porque por una parte señala que la asociación civil Iglesia Cristiana Rayo de Luz no es una institución benéfica o social por la ora (sic), aunque no los valora ni los desestima, si menciona en la pare (sic) narrativa, los medios probatorios que se promovieron para demostrar su carácter.

3.- Que desconoce totalmente la naturaleza jurídica de la figura de Asociación Civil, ya que no explica de que forma una asociación civil que no persigue fines de lucro, pueda en el caso específico, generar ganancias, distribuir dividendos y por ende generar el hecho imponible indispensable para determinar el tributo.

SEGUNDO: Para demostrar la naturaleza jurídica de Asociación Civil de carácter religioso y social promovemos, Actas de asamblea extraordinaria N° 8 de fecha 10 de octubre de 2012, inscrita por ante el Registro (…), en cuyo contenido del artículo 2 se acredita tal afirmación.

TERCERO: Para demostrar que la Asociación Civil Iglesia Cristiana Rayo de Luz, no reparte dividendos o ganancias entre sus asociados, pues no realiza actos de comercio, promovemos de conformidad con el artículo 429 del Código de procedimiento Civil, Acta de asamblea extraordinaria N° 10 de fecha 05 de mayo de 2015, inscrita por ante el Registro (…)”. (Negrilla de esta Sala).

CONTESTACIÓN DE LA APELACIÓN

El 11 de mayo de 2022, el abogado Felipe Elías Mercado Puerta, identificado en autos, actuando con el carácter de sustituto del Procurador General de la República en Representación del Fisco Nacional, presentó contestación al escrito de fundamentación de la apelación incoado por la representación de la asociación civil Iglesia Cristiana Rayo de Luz, mediante la cual alegó lo siguiente:

Señaló, que “(…) se permite señalar que la sentencia cumple con todos y cada uno de los requisitos formales para dictar un fallo como se establece en el artículo 243 del Código de Procedimiento Civil, ya que la decisión es expresa [,] clara, positiva y precisa con arreglo a la pretensión deducida y a las excepciones o defensas opuestas en tal virtud, consideramos que la apelación formulada por la apoderada de Asociación Civil ‘Iglesia Cristiana Rayo de Luz’, es improcedente, por cuanto el a quo, además de relacionar todo lo alegado y probado en autos en la narrativa del fallo en la parte motiva, el mismo Juzgador delimitó la controversia de acuerdo con lo planteado por las partes, perseverando la legalidad de la actuación de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del SENIAT (…)”. (Negrillas de la fuente). (Agregado de esta Máxima Instancia Judicial).

Al respecto al segundo punto alegado por la parte recurrente, la representación del Fisco Nacional manifestó que “(…) el juez de instancia dictaminó conforme a derecho al señalar en su decisión que ‘… las instituciones religiosas no gozan de dicha exención y como fue indicado no fue demostrado en el lapso probatorio ningún tipo de actividad de asistencia social y acciones benéficas que lleven a este sentenciador ha desvirtuar el pronunciamiento emitido por el órgano administrativo tributario cuestionado,’ (…)”.

Alegó adicionalmente, que “(…) la Administración Tributaria debe cernirse estrictamente a los supuesto previstos en la norma tributaria, reconociéndole el incentivo fiscal sólo a los contribuyentes que cumplen con los presupuestos exigidos por la norma, ya que de llegar a resultados extensivos, se podría correr el riesgo de ampliar el margen de aplicación de tales mecanismos, favoreciendo de manera indebida e ilegal a personas o sectores cuyo desarrollo no amerita un sacrificio fiscal de tal magnitud. Por el contrario, mediante resultados restrictivos en la interpretación del dispositivo tributario se protege el común de los contribuyentes, al garantizar que los incentivos tendrán como beneficiarios los estrictamente señalados por el legislador y no otros (…)”.

Argumentó, que: “(…) respecto de las condiciones concurrentes previstas en el parágrafo único del artículo 14 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 2014 [vigente en razón del tiempo], que la norma establece que los beneficiarios: ‘deberán justificar ante la Administración Tributaria que reúnen las condiciones para el disfrute de la exención’. Nótese, que la norma señala expresa ‘las condiciones’ no cualquiera o algunas de ellas; es decir, todas de manera conjunta (…)”. (Corchete de esta Sala).

Arguyó el sustituto del Procurador de la República que “(…) en virtud de los argumentos antes expuestos, siendo que los requisitos previstos en la norma son concurrentes, al no cumplir con uno de ellos, resulta innecesario entrar en (sic) a considerar los restantes, por lo tanto está representación fiscal considera que su representada no califica como exenta del pago de impuesto sobre la renta por los enriquecimientos tenido como medio para lograr sus fines (…)”. (Negrillas de la fuente).

Finalmente, indicó: “(…) una vez leído dicho objeto y la enumeración en forma enunciativa de las actividades que puede realizar la Asociación Civil ‘Iglesia Cristiana Rayo de Luz’, esta Representación observa que no se desprende cual es la actividad principal que realiza dicha Asociación a los fines de hacerse merecedora de la exoneración de Impuesto Sobre la Renta, toda vez que enuncia en forma facultativa, al indicar que ‘ Igualmente podrá promover, gestionar, y efectuar para su perfeccionamiento, cualquier otra actividad relacionada en estricta relación al objeto principal’ , pero no logró demostrar fehacientemente ante la Administración Tributaria ni trajo elementos probatorios que corroboraran efectivamente, ante el juez de Primera Instancia, que ella lleva a cabo las actividades específicas y exclusivamente de carácter benéfica y asistencial de las instituciones, y por ende debía ser exonerada del pago del Impuesto Sobre la Renta; sólo se limitó a una alegación genérica de que por el solo hecho de constituirse como ‘Asociación Civil sin fines de lucro’, estimó, bajo la esfera de su imaginación que le eran aplicables los supuestos de excepción a la regla general de la tributación, tal como también lo observó el a quo, y así solicitó, respetuosamente, sea declarado por esa Honorable Sala (…)”. (Resaltados del original).

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

Corresponde a esta Sala Político-Administrativa pronunciarse acerca de la apelación ejercida por la representación judicial de la asociación civil Iglesia Cristiana Rayo de Luz, contra la sentencia definitiva identificada con el número 01 de fecha 10 de febrero de 2021, dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Oriental, que declaró sin lugar el recurso contencioso tributario incoado el 24 de febrero de 2017 interpuesto por la mencionada recurrente, contra la “Resolución” SNAT/GGSJ/GDA/ DDT/2016-0734-1897 de fecha 25 de noviembre de 2016 (notificada el 3 de febrero de 2017), emitida por la Gerencia General de Servicio Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

Vistos los términos en que fue dictado el fallo apelado, y las alegaciones invocadas en su contra por la apoderada judicial de la asociación civil Iglesia Cristiana Rayo de Luz, así como la contestación a la apelación por parte de la representación del Fisco Nacional, observa esta Sala que el asunto a dilucidar se contrae a determinar si el Tribunal de mérito incurrió en los siguientes vicios: i) inmotivación del fallo; ii) silencio de pruebas; y iii) falso supuesto de hecho por inexistencia del hecho imponible.

Delimitada la litis, pasa este Órgano Jurisdiccional a decidir, con base en las siguientes consideraciones:

i) Vicio de inmotivación.

La representación de la asociación civil Iglesia Cristiana Rayo de Luz, expresó en su escrito de fundamentación de la apelación que “(…) la sentencia contiene el vicio de falsa de motivación, puesto que el juzgador toma el fundamento del acto administrativo tributario impugnado, como si fuera su propia motivación propia, se adjudica la de la administración tributaria como si fuera la suya (…)”. (Sic).

Por su parte la representación del Fisco Nacional, en relación al alegato antes mencionado arguyó en el escrito de contestación a la apelación que “(…) la sentencia dictada por él a quo, es producto de un detallado análisis de lo alegado y probado en autos por las partes, donde el sentenciador ha razonado, explicado y justificado la decisión adoptada, efectuando la declaración del derecho y aplicando la voluntad de la Ley (…)”.

Al respecto, se observa que el Tribunal de mérito, para decidir, analizó lo siguiente:

“(…) Efectuando un análisis del dictamen anteriormente transcrito se evidencia que la accionante no llena los extremos legales para la procedencia de una exención previstos en los artículos 14 numeral 3° de la Ley de Impuesto Sobre la Renta y los cuatro (4) literales del artículo 17 del Reglamento de la mencionada Ley, los cuales son de aplicación concurrente, es decir, deben darse los cuatro (4) extremos referidos en la misma coordenada de tiempo, para el beneficiario de una exención como la solicitada, al no reunirse los requisitos mencionados en la forma interpretada en el dictamen emitido por la Gerencia General (…), esta instancia jurisdiccional no encuentra vicio ni de forma ni de fondo que infecten de nulidad el referido acto administrativo, destinado a dar respuesta a la accionante, y siendo la exención prácticamente una institución tributaria que dispensa o releva el pago total o parcial de un tributo, el cual debe inexorablemente estar tipificada y detalladamente prevista en la ley de Impuesto Sobre la Renta vigente; siendo el caso que en dicha Ley de Impuesto publicada en Gaceta Oficial N° 6.210 Extraordinaria de de fecha 30-12-2015, no se encuentran previstos en el artículo 14 y sus ordinales, las instituciones religiosas propiamente dichas, así como tampoco se logró demostrar en el Inter-procesal, específicamente en el lapso probatorio, que dicha Iglesia además de cumplir su objetivo de evangelizar la palabra de Jesús, como un estilo de vida, (…), está vinculada a realizar actividades ajena en forma directa o inmediata a objetivos de asistencia social y a fines asociados a las instituciones benéficas, previstas en la última reforma al texto legal supra señalado, impidiendo de esta forma a quien suscribe emitir un pronunciamiento favorable a la pretensión interpuesta por la accionante, dado que en el mismo debe someterse al principio de legalidad el cual se lleva acabo confrontando el texto legal vigente, es decir, la Ley de Impuesto Sobre la Renta antes citada, con la institución jurídica aducida por la accionante (exención), y como ya ha sido señalado, dichas instituciones religiosas fueron suprimidas en la última reforma de la Ley de Impuesto antes descrita, por lo cual este juzgador se ve por la fuerza de la motivación y argumentación del pronunciamiento de la gerencia general de Servicios Jurídicos de fecha 25-11-2016, signado con el Nro SNAT/GGSJ/GDA/DDT/2016-0734-1897, suscrito por el Gerente General de Servicios Jurídicos (…), a declarar dicho dictamen conforme a derecho pues, la (sic) instituciones religiosas no gozan de dicha exención y como fue indicado no fue demostrado en el lapso probatorio ningún tipo de actividad de asistencia social y acciones benéficas que lleven a este sentenciador ha (sic) desvirtuar el pronunciamiento emitido por el órgano administrativo tributario cuestionado. Y así se declara.- (…)”.

Advierte esta Sala del contenido del fallo apelado que los motivos que llevaron a la decisión dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Oriental, se encuentra suficientemente motivada, por lo que se desestima el vicio alegado. Así se declara.

ii) Vicio de silencio de pruebas.

En relación a este vicio, la recurrente alegó que los medios de prueba promovidos en instancia, “(…) no fueron objeto de valoración ni pronunciamiento por el tribunal, por cuanto constituye contradicción de la sentencia, en virtud de que por una parte da por sentado que no se llenan los extremos legales para la exención del impuesto sobre la renta por no ser una institución de carácter social por la otra contrariamente, deja constancia de las pruebas que demuestran el carácter social, aunque no se pronunció sobre ellas, ni para valorarlas, ni para desecharlas, violando de esta forma la tutela judicial efectiva, incumpliendo con la obligación constitucional de restablecer la situación jurídica lesionada, puesto que de analizar todos los medios probatorios y responder a los alegaos (sic), concluiría que se reúnen todos los requisitos exigidos en los 4 numerales del artículo 17 del Reglamento de la Ley de Impuesto Sobre la Renta [de 2003, aplicable en razón el tiempo] (…)”. (Corchetes de esta Sala).

La representación del Fisco Nacional, argumentó en su contestación de la citada apelación, “(…) que el juez de instancia dictaminó conforme a derecho al señalar en su decisión que ‘… las instituciones religiosas no gozan de dicha exención y como fue indicado no fue demostrado en el lapso probatorio ningún tipo de actividad de asistencia social y acciones benéficas que lleven a este sentenciador ha (sic) desvirtuar el pronunciamiento emitido por el órgano administrativo tributario cuestionado,’ (…)”.

Ahora bien, a los fines de decidir respecto al vicio de silencio de pruebas, es oportuno transcribir el criterio que esta Sala Político-Administrativa ha sostenido sobre el mismo. Así mediante sentencia N° 00051 del 19 de enero de 2011, caso: Seguros Pirámide, C.A. destacó lo siguiente:

“(...) En cuanto al vicio de silencio de pruebas, esta Alzada ha señalado que éste se presenta cuando el Juez al momento de tomar su decisión, no efectúa el correspondiente análisis de valoración de los elementos probatorios aportados al proceso por las partes, a fin de ponderar las defensas de cada una de ellas con los hechos y las normas aplicables al caso. (Vid., sentencia de esta Máxima Instancia dictada bajo el No. 00162 del 13 de febrero de 2008, caso: Latil Auto, S.A.).

Igualmente, esta Sala Político-Administrativa con relación al mencionado vicio, mediante decisión No. 04577 de fecha 30 de junio de 2005, caso: Lionel Rodríguez Álvarez contra Banco de Venezuela S.A.C.A., Banco Universal, desarrolló lo siguiente:

‘(…) No obstante, esta obligación del juez no puede interpretarse como una obligación de apreciación en uno u otro sentido, es decir, el hecho de que la valoración que haga el juez sobre los medios probatorios para establecer sus conclusiones, se aparte o no coincida con la posición de alguna de las partes procesales, no debe considerarse como silencio de prueba; por el contrario, sólo podrá hablarse de silencio de pruebas, cuando el Juez en su decisión, ignore por completo, no juzgue, aprecie o valore algún medio de prueba cursante en los autos y que quede demostrado que dicho medio probatorio pudiese, en principio afectar el resultado del juicio (…)’. (Destacado de la Sala).

Con fundamento en lo anterior, no se advierte del fallo apelado una falta de valoración de las pruebas consignadas en instancia por la representación del Fisco Nacional, que modificara la controversia judicial debatida, razón por la cual se desecha la denuncia de inmotivación por silencio de pruebas invocada por el representante fiscal. Así se declara”. Sentencia Nro. 01558 del 4 de noviembre de 2009, caso: CNPC Services Venezuela, Ltd, S.A., (…)”.

Al respecto, es importante referir que la contribuyente en primera instancia promovió en fecha 1° de marzo de 2018, las instrumentales siguientes:

“(…) Documentales

PRIMERO: Para demostrar que el acto administrativo impugnado es absolutamente nulo porque su contenido es de imposible ejecución, reproducimos documentales que fueron incorporados al proceso como instrumentos fundamentales de la demanda, las cuales son las siguientes: (…)”. Las aludidas documentales están referidas a:

i) Acto administrativo signado con el número DNAT/GGSJ/GDA/DDT/ 2016-0734-1897 emanado de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional integrado de Administración, Aduanera y Tributaria (SENIAT), de fecha 25 de noviembre de 2016 (notificado el 3 de febrero de 2017).

ii) “(…) Acta constitutiva estatutaria que prueba la naturaleza de la accionante como Asociación Civil ‘Iglesia Cristiana Rayo de Luz’.

SEGUNDO: Para demostrar la naturaleza jurídica de Asociación Civil de carácter religioso y social reproducimos los siguientes documentos:

5. Acta de asamblea extraordinaria N°8 de fecha 10 de octubre de 2012 (…)

TERCERO: Para demostrar la actividad social que desarrolla la Asociación Civil ‘Iglesia Cristiana Rayo de Luz’; que ha consistido a lo largo de los años en ayudar a los enfermos en los hospitales, entrega de juguetes y plan vacacional para niños en situación de riesgo biopsico-social, ayudar a centros de rehabilitación a través de suministros de ropa, alimentos, medicinas, entre otros, promovemos informe presentado ante el Ministerio del poder Popular para Relaciones Interiores y Justicia, Dirección General de Justicia Instituciones Religiosas y Cultos, con sello húmedo del referido organismo, fechado 13 de noviembre de 2012, que sirvió de fundamento para que esa dirección otorgara visto bueno para la modificación de los estatutos y establecer entonces el carácter como realmente es: asociación Civil sin fines de lucro, de carácter religioso y social.

CUARTO: Para demostrar que el acto administrativo impugnado es absolutamente nulo porque su contenido es de ilegal ejecución reproducimos documentales que fueron incorporados al proceso como instrumentos fundamentales de la demanda, con las que se prueba que como asociación civil persigue un fin no económico y en consecuencia tampoco sus ingresos distribuye ganancias, beneficios ni dividendos de carácter, ya que sus ingresos son para suplir sus necesidades de funcionamiento y cumplir con las actividades que realiza, las cuales son las siguientes:

1.- Acta de asamblea, extraordinaria N°8 de fecha 10 de octubre de 2012 (…).

PRUEBA LIBRE.

QUINTO: Para demostrar el carácter social de la iglesia atendiendo a niños en situación de riesgo biopsicosocial, suministrándoles alimentos, ropa, juguetes, atención médica y espiritual, de conformidad con la norma contenida en el artículo 395 del Código de Procedimiento Civil, promovemos imágenes tomadas por medios audiovisuales en formado (sic) CD-DVD, del Ministerio Hay Luz, Hay Esperanza, en los recientes encuentros desarrollados a finales del año 2017 y hasta la presente fecha del año 2018.

TESTIMONIALES.

SEXTO: Para demostrar que el evangelio de Jesucristo restaura la familia y al ser humano de manera integral, y que esto forma parte de la labor social y espiritual de la iglesia Cristiana Rayo de Luz, promovemos la testimonial jurada de los ciudadanos César Augusto Rondón Marchan, venezolano, mayor de edad, casado, titular de la cédula de identidad N° 11.418.752, Rif. V-11418752-2, domiciliado en el Municipio Sotillo del estado Anzoátegui; Pedro Rengel Grimón, venezolano, mayor de edad, casado, titular de la cédula de identidad N° 15.705.029, Rif. V-15705029-5, domiciliado en el Municipio Simón Bolívar del estado Anzoátegui y María Esperanza Rendón Escobar, venezolana, mayor de edad, divorciada, titular de la cédula de identidad N° 11.906.183, Rif. V11906183-7, domiciliada en el Municipio Sotillo del estado Anzoátegui (…)”. (Negrillas y resaltado del original). (Agregados de esta Alzada).

Del mismo modo, a efectos del análisis del denunciado silencio de pruebas, es pertinente reproducir lo decidido por el Juez a quo en el fallo apelado:

“(…) Capítulo I: Pruebas Documentales.

5.2. Acta constitutiva estatutaria, de la Asociación Civil Iglesia Cristiana Rayo de Luz, (…).

6. Acta de Asamblea Extraordinaria, Número 8 de fecha 10 de octubre de 2012, (…).

7. Actividad Social que desarrolla la Asociación Cristiana Iglesia Rayo de Luz, informe presentado por ante el Ministerio del Poder Popular para Relaciones Interiores y Justicia, dirección General de Justicia Instituciones Religiosas y Cultos, con sello húmedo el referido organismo, en fecha 13 de noviembre de 2012.

8. Acta de Asamblea Extraordinaria, Número 8 de fecha 10 de octubre de 2012, (…).

Capítulo II: Prueba Libre.

Capítulo III: Pruebas Testimoniales (…)”. (Negrillas y resaltados de esta Máxima instancia Judicial).

Ahora bien, contrariamente a lo sostenido por la parte apelante, se observa que el Juzgador de instancia si fundamentó su decisión sobre la base del análisis y valoración de las pruebas -los documentos y demás instrumentos- aportados por la recurrente en este proceso. De allí que esta Sala estima que el Juez a quo sí tomó en consideración y valoró el conjunto de elementos probatorios cursantes en autos para tomar su decisión.

Igualmente, es importante destacar que el hecho concerniente a que la valoración que haga el Juez sobre los medios probatorios para establecer sus conclusiones, no coincida con la posición de alguna de las partes, no debe considerarse tampoco como un silencio de pruebas. Por el contrario, sólo podrá estimarse que éste se ha configurado cuando el Juzgador en su decisión ignore por completo, no aprecie o valore algún medio de prueba cursante en los autos y quede demostrado que su omisión hubiese podido, en principio afectar el resultado del juicio (vid., fallos de esta Alzada números 01204, 01226 y 01095, de fechas 17 de octubre de 2012, 17 de noviembre de 2016 y 17 de octubre de 2017, casos: Fiauto del Este, C.A., Inversiones Mr. Claus, C.A.; y Mariana Frías Melchert, respectivamente), lo cual no ocurrió en la presente causa, y tan es así que la empresa accionante no indicó la existencia de medio probatorio alguno distinto a los valorados por el Tribunal a quo que hubiesen modificado su decisión.

Asimismo, a mayor abundamiento, es importante observar que la denuncia de la representación judicial de la contribuyente resulta genérica, pues no señaló sobre cuál prueba fue que presuntamente la decisión de instancia incurrió en el vicio de silencio de prueba que alegó en su escrito de fundamentación de la apelación, más cuando dicho señalamiento resultaba fundamental a los fines de verificar si en el supuesto de haberse omitido el análisis de alguna prueba, ésta en principio pudiese afectar el resultado del juicio.

Por las razones anteriormente señaladas, considera esta Máxima Instancia cumplido el requisito previsto en el artículo 243, ordinal 4° del Código de Procedimiento Civil, al haber sido expuestos de manera satisfactoria y suficiente los motivos que fundamentan la decisión del Juez a quo; por tanto, se desestima lo alegado por la representación judicial de la asociación civil recurrente, sobre el silencio de pruebas. Así se declara.

iii) Vicio de falso supuesto de hecho.

La representación judicial de la asociación civil Iglesia Cristiana Rayo de Luz, en los fundamentos de su apelación afirmó que la sentencia “(…) desconoce totalmente la naturaleza jurídica de la figura de Asociación Civil, ya que no explica de que forma una asociación civil genera ganancias o beneficios económicos, ya que lo exorbitante de las prerrogativas de las que goza la administración tributaria y del principio de legitimidad de los actos del Poder Público, no implican per se, no razonar como una Asociación Civil, que por su naturaleza jurídica no persigue fines de lucro, pueda en el caso especifico, generar ganancias, distribuir dividendos y por ende generar el hecho imponible indispensable para determinar el tributo (…)”.

De igual forma, la representación judicial del Fisco Nacional manifestó que “(…) el juez de instancia dictaminó conforme a derecho al señalar en su decisión que ‘… las instituciones religiosas no gozan de dicha exención y como fue indicado no fue demostrado en el lapso probatorio ningún tipo de actividad de asistencia social y acciones benéficas que lleven a este sentenciador ha (sic) desvirtuar el pronunciamiento emitido por el órgano administrativo tributario cuestionado,’ (…)”.

A respecto, el Tribunal de instancia concluyó:

“(…) esta instancia jurisdiccional no encuentra vicio ni de forma ni de fondo que infecten de nulidad el referido acto administrativo, destinado a dar respuesta a la accionante, y siendo la exención prácticamente una institución tributaria que dispensa o releva el pago total o parcial de un tributo, el cual debe inexorablemente estar tipificada y detalladamente prevista en la ley de Impuesto Sobre la Renta vigente; siendo el caso que en dicha Ley de Impuesto publicada en Gaceta Oficial N° 6.210 Extraordinaria de de fecha 30-12-2015, no se encuentran previstos en el artículo 14 y sus ordinales, las instituciones religiosas propiamente dichas, así como tampoco se logró demostrar en el Inter-procesal, específicamente en el lapso probatorio, que dicha Iglesia además de cumplir su objetivo de evangelizar la palabra de Jesús, como un estilo de vida, (…), está vinculada a realizar actividades ajena en forma directa o inmediata a objetivos de asistencia social y a fines asociados a las instituciones benéficas, previstas en la última reforma al texto legal supra señalado, impidiendo de esta forma a quien suscribe emitir un pronunciamiento favorable a la pretensión interpuesta por la accionante, dado que en el mismo debe someterse al principio de legalidad el cual se lleva acabo confrontando el texto legal vigente, es decir, la Ley de Impuesto Sobre la Renta antes citada, con la institución jurídica aducida por la accionante (exención), y como ya ha sido señalado, dichas instituciones religiosas fueron suprimidas en la última reforma de la Ley de Impuesto antes descrita, por lo cual este juzgador se ve por la fuerza de la motivación y argumentación del pronunciamiento de la gerencia general de Servicios Jurídicos de fecha 25-11-2016, signado con el Nro SNAT/GGSJ/GDA/DDT/2016-0734-1897, suscrito por el Gerente General de Servicios Jurídicos (…), a declarar dicho dictamen conforme a derecho pues, la (sic) instituciones religiosas no gozan de dicha exención (…)”. (Negrillas y resaltados de esta Máxima instancia Judicial).

Para resolver el vicio denunciado, esta Alzada advierte de los elementos cursantes en el expediente, las pruebas promovidas, y en tal sentido, observa:

“(…) Documentales

a) “(…) Acta constitutiva estatutaria que prueba la naturaleza de la accionante como Asociación Civil ‘Iglesia Cristiana Rayo de Luz’ (…), se ajuntó al libelo, en consecuencia, la imposibilidad de ejecutar el acto se verifica por la inexistencia del hecho imponible, previsto en el artículo 36 del Código Orgánico Tributario [de 2014, vigente en razón del tiempo] en concordancia con el numeral 1 del artículo 37 eiusdem, ya que como asociación civil no realizamos actividad económica que genere el aumento del patrimonio o enriquecimiento, de modo que no existe base imponible para la determinación del tributo.

Se desprende en el artículo cuarto del Acta constitutiva de los estatutos sociales de la asociación civil “Iglesia Rayo de Luz”, que “(…) El Objetivo principal es: Evangelizar la Palabra de Jesús como un estilo de vida, en acatamiento a los Principios del cristianismo contenidas en la Biblia cristiana ‘Id por todo el mundo y predicad el evangelio a toda criatura , el que creyere y fuera bautizado será salvo, mas el que no creyera será condenado’ (Marcos 16:15-16); así promulgará la Fe Cristiana basado en las Santas Escrituras, por cualquier manifestación comunicacional, acorde a la ley Divina y en armonía con la legislación vigente del hombre y aplicable en nuestro país. Igualmente podrá promover, gestionar y efectuar para su perfeccionamiento, cualquier otra actividad relacionada en estricta relación al objeto principal, pudiendo fundar iglesias, ministerios, institutos bíblicos; conexos, en beneficio del objeto principal (…)”. (Negrillas de la fuente).

b) Acta de asamblea extraordinaria N°8 de fecha 10 de octubre de 2012 (…)”.

La antes mencionada Acta de Asamblea traída a colación como medio probatorio en el recurso contencioso tributario se encuentra referida por los siguientes puntos: i) verificar el quórum; ii) renuncia del consultor jurídico al cargo y a la membrecía de la iglesia; iii) nombramiento del Consultor Jurídico; iv) incorporación de nuevos miembros; v) elección de la junta directiva; y vi) modificación de los artículos 2, 21 y 22 de los Estatutos.

c) En respecto a la prueba libre: “(…) Para demostrar el carácter social de la iglesia atendiendo a niños en situación de riesgo biopsicosocial, suministrándoles alimentos, ropa, juguetes, atención médica y espiritual, de conformidad con la norma contenida en el artículo 395 del Código de Procedimiento Civil, promovemos imágenes tomadas por medios audiovisuales en formado (sic) CD-DVD, del Ministerio Hay Luz, Hay Esperanza, en los recientes encuentros desarrollados a finales del año 2017 y hasta la presente fecha del año 2018 (…)”.

En relación a la prueba libre, esta Máxima Instancia establece que las copias o reproducciones fotográficas, fotoestática o por cualquier otro medio mecánico claramente inteligible, se reputarán como fidedignas siempre que: a) se trate de copias de documentos públicos o privados reconocidos (no simplemente privados), b) sean producidas con la demanda, su contestación o en el lapso de promoción de pruebas, c) no hayan sido impugnadas por la contraparte dentro de los lapsos establecidos, y d) sean legibles. (Vid. Sentencias de esta Sala número 06051 del 2 de noviembre de 2005, caso: Gustavo Adolfo Quintero Torrado; 617 del 13 de mayo de 2009, caso: Mercedes Matilde Mendoza Zambrano).

Con respecto a las pruebas aportadas por la parte recurrente en los items 1,2: 2; y 3 correspondiente al capítulo I, así como los capítulos II y III, esta superioridad observa que son documentos privados y como tal deben ser analizados y al constar en copia simple, sólo tendrán valor de indicio. En efecto, la Sala ha establecido, que, si se trae a juicio una copia simple de un documento privado, aún cuando ésta no fuese impugnada, únicamente podrá tener valor de indicio y, por ende, deberá ser adminiculada con otras probanzas que permitan establecer la verdad de los hechos controvertidos. (Vid., sentencia número 1.296 del 26 de julio de 2007, caso: Koyaike S.A., ratificada en la decisión número 01217 del 24 de octubre de 2012, caso: Coronel & Natera Joyero`s, C.A.). Así se establece.

En relación al acto administrativo contenido en la “Resolución” identificada con letras y número SNAT/GGSJ/GDA/DDT/2016-0734-1897 de fecha 25 de noviembre de 2016 (notificada el 3 de febrero de 2017), emanada por la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), es preciso hacer mención que la Sala en su jurisprudencia ha dejado sentado que tales instrumentos pertenecen a la categoría de “documentos administrativos” los cuales son considerados como una tercera categoría documental, intermedia entre los instrumentos públicos y los privados, cuyo contenido se considera fidedigno salvo prueba en contrario, resultando aplicables para su valoración las reglas señaladas en el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil. (vid., entre otras, las sentencias números 1748 del 11 de julio de 2006, caso: Multiservicios Disroca, C.A. y 01492 del 14 de agosto de 2007, caso: Andamios Anderson de Venezuela, C.A.).

Ahora bien, conforme a lo antes expuesto se observa que la parte actora consignó copias simples de documentos privados que no tienen el carácter que abarca la solemnidad legal por un Registrador, Juez u otro funcionario o empleado público que tenga facultad para dar fe pública, ni con un documento cuyo contenido ha de tenerse necesariamente como cierto. (Vid., sentencia Números 1.296 del 26 de julio de 2007, caso: Koyaike S.A., ratificada en la decisión número 01217 del 24 de octubre de 2012, caso: Coronel & Natera Joyero`s, C.A.).

En consecuencia, al tratarse de copias simples de documentos (no reconocidos ni tenido legalmente por tales), poseen valor de indicio, por lo que sólo pueden tenerse como un principio de prueba a objeto de ser adminiculados con otros medios probatorios (vid., sentencia de la Sala Político-Administrativa número 06051 de fecha 2 de noviembre de 2005, caso: Gustavo Adolfo Quintero). Así se declara.

Luego de examinar el vicio alegado por la parte actora, evidencia esta Máxima Instancia que el Tribunal de instancia actuó a derecho en su decisión y corresponde a esta Alzada determinar si la asociación civil Iglesia Cristiana Rayo de Luz, cumple con los requisitos concurrentes para ser acreedor a la exención del impuesto sobre la renta solicitado por la recurrente.

Pasa esta Alzada a transcribir la normativa regulatoria de la institución de la exención como figura jurídica en materia tributaria, contenida en los artículos 3, 4 y 17 del Código Orgánico Tributario, publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela número 6.152 Extraordinaria del 18 de noviembre de 2014, cuyo tenor es el siguiente:

“(…) Artículo 3.- Sólo a la ley corresponde regular con sujeción a las normas generales de este Código, las siguientes materias:

(Omissis)

2.- Otorgar exenciones y rebajas de impuesto (…)”.

“(…) Artículo 4.- En materia de exoneraciones, desgravámenes, rebajas y demás beneficios fiscales, las leyes determinarán los requisitos o condiciones esenciales para su procedencia (…)”.

“(…) Artículo 17.- Exención es la dispensa total o parcial del cumplimiento de la obligación tributaria, otorgada por la ley (…)”.

En atención a las citadas normas puede observarse que la materia de incentivos fiscales específicamente, las exenciones, está regida por el principio de legalidad tributaria, el cual posee fundamentalmente dos características, a saber, sólo la Ley puede otorgar exenciones, mientras que por la otra, únicamente la Ley puede establecer los términos y condiciones para su procedencia.

Sobre la exención tributaria, esta Máxima Instancia ha interpretado que se consagra como un mecanismo por el cual el legislador dispensa al o a el contribuyente del pago de la obligación tributaria, mas no de otras obligaciones establecidas en la Ley, cuyo cumplimiento se exige una vez verificado el presupuesto de hecho previsto en la Ley como generador de la obligación tributaria. (Vid. Sentencias números 02668 del 28 de noviembre de 2006, caso: Monteclaro Country Club; 00757 de fecha 3 de junio de 2009, caso: Liga Venezolana de Beisbol Profesional y 00520 del 9 de junio de 2010, caso: Colegio Universitario Monseñor de Talavera, S.R.L.,).

En orden a lo anterior, dispone la regulación específica en materia de exenciones, establecida en el artículo 14 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela número 6.210 Extraordinario del 30 de diciembre de 2015 (cuya norma mantiene idéntico contenido en la última reforma de fecha 30 de diciembre de 2014), aplicable ratione temporis, lo siguiente:

“(…) Artículo 14.- Están exentos de impuesto:

(…)

3. Las instituciones benéficas y de asistencia social, siempre que sus enriquecimientos se hayan obtenido como medio para lograr los fines antes señalados; que en ningún caso, distribuyan ganancias, beneficios de cualquier naturaleza o parte alguna de su patrimonio a sus fundadores, asociados o miembros y que no realicen pagos a título de reparto de utilidades o de su patrimonio (…).

Parágrafo Único: Los beneficiarios de la exención prevista en el numeral 3 de este artículo, deberán justificar ante la Administración tributaria que reúnen las condiciones para el disfrute de la exención, en la forma que establezca el Reglamento. En cada caso, la Administración Tributaria otorgará la calificación y registro de la exención correspondiente (…)”.

La referida disposición tiene como objetivo fundamental crear un incentivo para aquellas instituciones benéficas y de asistencia social, que no persigan fines de lucro, lo cual se justifica por la circunstancia de no existir en estas instituciones un verdadero enriquecimiento, pues como se dijo la labor que deben realizar son de tipo benéfica o social.

Por otra parte, el artículo 17 del Reglamento de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela número 5.662 Extraordinario del 24 de septiembre de 2003, aplicable en razón del tiempo, prevé:

“(…) Artículo 17.- A los fines de la Ley se entenderá por:

a) Instituciones benéficas, las que sin fines de lucro tengan por objeto prestar servicios médicos, docentes o suministrar alimentos, vestidos o albergues a los desvalidos, o suministrar fondos para los mismos objetivos, en el país.

b) Instituciones de asistencia social, las que sin fines de lucro, tengan por objeto realizar actividades en el país dirigidas a la prevención o disminución de enfermedades, la miseria, el vicio y otros males sociales, al igual que las que se dediquen a la protección de los derechos humanos o a suministrar fondos para estos mismos fines.

Parágrafo Primero: Las instituciones a que hace referencia los numerales 3 y 10 del artículo 14 de la Ley, deberán demostrar su carácter de tales ante la Administración Tributaria, y al efecto dirigir ésta una representación acompañada de copia de su acta constitutiva, reglamento interno, estatutos y de cualquier otro documento similar.

Parágrafo Segundo: A los efectos de verificar si las instituciones a que hacen referencia los numerales 3 y 10 del artículo 14 de la Ley cumplen los fines que le son propios, éstas serán objeto de fiscalizaciones y quedan obligadas a cumplir con los deberes y obligaciones formales previstos en las leyes y demás reglamentos, e informar a la Administración Tributaria, cualquier modificación que efectúen al acta constitutiva, estatutos y demás reglamentos o documentos inherentes a su constitución y funcionamiento.

Parágrafo Tercero: Las instituciones a que hace referencia los numerales 3 y 10 del artículo 14 de la Ley llevarán y tendrán siempre a disposición de los funcionarios fiscales los libros de contabilidad y registros donde aparezcan sus operaciones, así como los comprobantes correspondientes (…)”. (Desatacados de este Alto Tribunal Judicial).

A tal efectos, entiende esta Máxima Instancia que a los fines de aplicar con precisión los criterios jurisprudenciales precedente citados al caso concreto, del examen a la normativa citada, es imperativo analizar los documentos aportados como medios probatorios, a los fines de apreciar si se dio cumplimiento a los estatuido en el “numeral 3 del artículo 14” de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 2015, en concordancia con el artículo 17 del Reglamento de la mencionada Ley de 2003, instrumentos jurídicos vigentes en razón del tiempo.

Esta Alzada luego de realizar un análisis de todas las pruebas contenidas en autos y lo alegado por las partes, evidencia que la recurrente no cumple con el primero de los requisitos concurrentes contemplados en los artículos “14 numeral 3” de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 2015, en concordancia con el artículo 17 del Reglamento de la Ley en cuestión de 2003, instrumentos legales, vigente en razón del tiempo, los cuales son de aplicación concurrente, es decir deben darse los cuatro (4) extremos referidos en la misma coordenada del tiempo para ser beneficiario de una exención.

Al respecto, se advierte que el 25 de noviembre de 2016, la Administración Tributaria negó la exención de impuesto sobre la renta a la asociación recurrente, mediante “Resolución” signada con letras y números SNAT/GGSJ/GDA/DDT/ 2016-0734-1897, notificada el 3 de febrero de 2017; de acuerdo a la previsto en el artículo 17 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 2003, vigente ratione temporis, en virtud de que “(…) no cumple con el primero de los requisitos concurrentes contemplados en la norma in comento (sic), por lo tanto; no califica como institución exenta del pago del Impuesto sobre la Renta (…)”. (Destacado de la fuente).

En tal sentido, esta Sala comparte la apreciación efectuada por el Juzgador de mérito, al advertir que en la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 2015 no se encuentran previstas dentro de las exenciones contenidas en el artículo 14 y sus ordinales, las instituciones religiosas propiamente dichas, así como tampoco logró la asociación civil recurrente demostrar en el lapso probatorio que dicha iglesia, además de cumplir su objetivo de evangelizar, realiza actividades en forma directa o inmediata que la vinculen a una institución benéfica o de asistencia social, previstas en el numeral 3 del mencionado artículo de la última reforma al texto legal de la materia, incumpliendo de esta forma el primer requisito para obtener el mencionado beneficio fiscal.

En virtud de lo expuesto, al no cumplirse los requisitos concurrentes previstos contemplados en “numeral 3 del artículo 14” de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 2015, en concordancia con el artículo 17 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 2003, instrumentos legales vigentes ratione temporis, debe este Máximo Tribunal declarar sin lugar la apelación planteada por la representación judicial de la asociación civil Iglesia Cristiana Rayo de Luz, contra la sentencia definitiva número 01 dictada en fecha 10 de febrero de 2021, por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Oriental, la cual se confirma, en los términos aquí expuestos. Así se establece.

Dadas las consideraciones expresadas, se declara sin lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la asociación civil Iglesia Cristiana Rayo de Luz, contra la “Resolución” identificada con el alfanumérico SNAT/GGSJ/GDA/ DDT/2016-0734-1897 emanada por la Gerencia General de Servicio Jurídico del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en fecha 25 de noviembre de 2016 notificada el 3 de febrero de 2017, mediante la cual decidió que la asociación antes mencionada, no cumple con el primero de los requisitos concurrentes contemplados en “numeral 3 del artículo 14” de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 2015, en concordancia con el artículo 17 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 2003, instrumentos legales vigentes ratione temporis; por consiguiente, no califica como institución exenta del pago del impuesto sobre la renta, por los enriquecimientos obtenidos como medios para lograr sus fines. Por consiguiente, el acto administrativo impugnado queda firme. Así se declara.

Por lo tanto, dada la declaratoria sin lugar del recurso contencioso tributario, se condena en costas procesales a la asociación accionante en un monto del diez por ciento (10%) de la cuantía del recurso contencioso tributario a tenor de lo dispuesto en el artículo 335 del Código Orgánico tributario de 2020. Así se dispone.

Finalmente, resulta imperativo precisar que la Sala Plena de este Máximo Tribunal mediante Resolución número 2021-0011 de fecha 9 de junio de 2021, dictó los Lineamientos para la Suscripción y Publicación de Decisiones con firma Digital, Práctica de Citaciones Notificaciones Electrónicas y la Emisión de Copias Simples o Certificadas por Vía Electrónica respecto de los procesos seguidos ante esta Sala Político-Administrativa, en tal sentido, conforme al artículo 38 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa y al 3 de dicho acto, esta Sala podrá “(…) suscribir y publicar decisiones, practicar las citaciones y notificaciones por correo electrónico o cualquier otro medio que utilice tecnologías de la información y la comunicación, una vez conste en las actas del expediente, que las partes cuentan con los medios telemáticos suficientes para hacer efectiva dicha actuación procesal (…)”.

En razón de ello se ordena que las notificaciones a que haya lugar y que sean concernientes al presente fallo, se efectúen a través de medios electrónicos, sin embargo, para el caso en que el destinatario y/o destinataria de la notificación no cuente con los recursos telemáticos necesarios, se procederá de acuerdo a lo preceptuado en las leyes y en la aludida Resolución [Vid., sentencia de esta Sala número 00149 del 7 de julio de 2021, caso: (CORPOELEC, C.A.)]. Así se establece.

DECISIÓN

Por las razones precedentemente señaladas, este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, administrando justicia en nombre de la República Bolivariana de Venezuela por autoridad de la Ley, declara:

1.- SIN LUGAR la apelación ejercida por la representación judicial de la asociación civil Iglesia Cristiana Rayo de Luz, contra la sentencia definitiva número 01 dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Oriental en fecha 10 de febrero de 2021, que declaró sin lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la asociación antes citada, la cual se CONFIRMA.

2.- SIN LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la asociación civil Iglesia Cristiana Rayo de Luz, contra la “Resolución” identificada con el alfanumérico SNAT/GGSJ/GDA/ DDT/2016-0734-1897 emanada por la Gerencia General de Servicio Jurídico del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en fecha 25 de noviembre de 2016 notificada el 3 de febrero de 2017

3.- SE CONDENA EN COSTAS PROCESALES a la asociación civil Iglesia Cristiana Rayo de Luz, conforme a lo expresado en esta sentencia.

Publíquese, regístrese y comuníquese. Notifíquese Notifíquese a la Procuraduría General de la República. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los once (11) días del mes de agosto del año dos mil veintidós (2022). Años 212º de la Independencia y 163º de la Federación.

El Presidente, MALAQUÍAS GIL RODRÍGUEZ
		La Vicepresidenta, BÁRBARA GABRIELA CÉSAR SIERO
El Magistrado– Ponente, JUAN CARLOS HIDALGO PANDARES


	La Secretaria, CHADIA FERMIN PEÑA
	En fecha once (11) de agosto del año dos mil veintidós, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00442.
	La Secretaria, CHADIA FERMIN PEÑA