Magistrada Ponente: MARÍA CAROLINA AMELIACH VILLARROEL

Exp. Nº 2014-0445

Mediante Oficio Nº 11.650 de fecha 13 de febrero de 2014 -recibido en esta Sala el 12 de marzo del mismo año- el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas remitió el expediente Nº AP41-U-2013-000201 (de su nomenclatura), contentivo del recurso de apelación ejercido el 23 de enero de 2014 por la abogada Martha Bello (INPREABOGADO Nº 5.373), actuando como sustituta del ciudadano Procurador General de la República, en representación del FISCO NACIONAL, tal como consta en instrumento poder que riela a los folios 114 al 116 del expediente; contra la sentencia definitiva Nº 0096/2013 dictada por el Tribunal remitente el 18 de diciembre de 2013, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto en fecha 17 de abril de 2013 conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos por el ciudadano Eduardo José Renda Puig, titular de la cédula de identidad N° V-12.385.149, actuando en su condición de “Director” de la sociedad de comercio CORPORACIÓN OROMAX, C.A., asistido por la abogada en ejercicio Lucy V. Di Battista Núñez (INPREABOGADO N° 33.935), inscrita -según consta en autos- en el Registro Mercantil Quinto de la Circunscripción Judicial del entonces Distrito Federal y Estado Miranda (hoy Distrito Capital y Estado Bolivariano de Miranda) el 27 de septiembre de 2000, bajo el Nº 6, Tomo 462-A Qto.

El referido recurso fue incoado conjuntamente contra el acto administrativo contenido en la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/DJT/CRA/2012-000431 de fecha 27 de septiembre de 2012, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que declaró inadmisible el recurso jerárquico ejercido contra los actos administrativos contenidos en las Resoluciones Nos. SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001558, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001559, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001560, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001561, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001562, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001563, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001564, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001565, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001566, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001567, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001568, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001569, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001570, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001571, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001572, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001573, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001574, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001575, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001576, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001577, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001578, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001579, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001580, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001581, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001582 y SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001583, todas del 28 de mayo de 2012, emanadas del Sector de Tributos Internos Guarenas-Guatire de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), por cuanto la contribuyente en su carácter de agente de retención, enteró de forma extemporánea las retenciones del Impuesto al Valor Agregado y asimismo incumplió con el deber formal de presentar las declaraciones del referido impuesto dentro del lapso legalmente establecido en la Providencia Administrativa N° SNAT/2005/0056, de fecha 27 de enero de 2005, en concordancia con los artículos 1 y 5 de la Providencia Administrativa N° 0685 del 6 de noviembre de 2006, publicadas en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nos. 38.136 y 38.622 los días 28 de febrero de 2005 y 8 de febrero de 2007, respectivamente, para los períodos fiscales relativos a los meses de mayo, junio, julio, agosto, septiembre y diciembre de 2009, febrero, marzo, abril, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2010, febrero, abril y noviembre de 2011, determinándose a su cargo multas por la cantidad total en moneda actual de un millón novecientos cuarenta mil quinientos ochenta y seis bolívares con trece céntimos (Bs. 1.940.586,13), e intereses moratorios por un monto de sesenta y ocho mil trescientos nueve bolívares con doce céntimos (Bs. 68.309,12), de acuerdo con lo previsto en los artículos 66, 81, 94, Parágrafos Primero y Segundo, 103, numeral 4 y 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente para ese momento.

Por auto del 11 de febrero de 2014 la referida apelación se oyó en ambos efectos, ordenándose la remisión del expediente a este Máximo Tribunal.

En fecha 18 de marzo de 2014 se dio cuenta en Sala, se ordenó aplicar el procedimiento de segunda instancia previsto en los artículos 92 y siguientes de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, se designó ponente a la Magistrada María Carolina Ameliach Villarroel y se fijó un lapso de diez (10) días de despacho para fundamentar la apelación.

El 9 de abril de 2014, la abogada Adda Almanzar (INPREABOGADO Nº 68.313), actuando como apoderada en juicio del Fisco Nacional, tal y como consta en documento poder que corre inserto a los folios 164 al 173 del expediente judicial, fundamentó la apelación.

Por auto de fecha 6 de mayo de 2014, se dejó constancia del vencimiento del lapso para la contestación sin que ésta se haya efectuado, por lo que, de conformidad con lo establecido en el artículo 93 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, la presente causa entró en estado de sentencia.

En fecha 29 de diciembre de 2014 se incorporaron a esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia las Magistradas María Carolina Ameliach Villarroel, Bárbara Gabriela César Siero y el Magistrado Inocencio Figueroa Arizaleta, designados y juramentados por la Asamblea Nacional el 28 del mismo mes y año.

Mediante diligencia del 30 de septiembre de 2015, la apoderada en juicio del Fisco Nacional, requirió se dicte sentencia en el presente caso.

Por auto del 1° de octubre de 2015, se dejó constancia que el 11 de febrero de ese mismo año fue electa la Junta Directiva de este Supremo Tribunal, de conformidad con lo previsto en el artículo 20 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, quedando integrada esta Sala de la siguiente manera: Presidente, Magistrado Emiro García Rosas; Vicepresidenta, Magistrada María Carolina Ameliach Villarroel; las Magistradas Evelyn Marrero Ortíz y Bárbara Gabriela César Siero, y el Magistrado Inocencio Figueroa Arizaleta.

Luego, el día 10 de mayo de 2016 la representación en juicio del Fisco Nacional, solicitó a esta Máxima Instancia el pronunciamiento de la definitiva.

Por auto del 16 de mayo de 2016, se dejó constancia que el 23 de diciembre del año 2015, se incorporaron a esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia el Magistrado Marco Antonio Medina Salas y la Magistrada Eulalia Coromoto Guerrero Rivero, designados y juramentados por la Asamblea Nacional en esa misma fecha. La Sala quedó constituida, conforme a lo dispuesto en los artículos 8 y 20 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, de la forma siguiente: Presidenta, Magistrada María Carolina Ameliach Villarroel; Vicepresidenta, Magistrada Eulalia Coromoto Guerrero Rivero; la Magistrada Bárbara Gabriela César Siero; y los Magistrados Inocencio Antonio Figueroa Arizaleta y Marco Antonio Medina Salas.

Realizado el estudio del expediente, pasa esta Sala a decidir, previas las consideraciones siguientes:

I

ANTECEDENTES

 

El 28 de mayo de 2012, el Sector de Tributos Internos Guarenas-Guatire de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) emitió a cargo de la sociedad de comercio CORPORACIÓN OROMAX, C.A., las Resoluciones Nos. SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001558, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001559, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001560, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001561, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001562, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001563, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001564, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001565, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001566, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001567, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001568, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001569, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001570, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001571, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001572, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001573, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001574, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001575, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001576, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001577, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001578, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001579, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001580, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001581, SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001582 y SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001583, mediante las cuales se dejó sentado que la contribuyente, en su carácter de agente de retención, enteró extemporáneamente las retenciones del Impuesto al Valor Agregado, e incumplió con el deber formal de presentar las declaraciones del referido impuesto dentro del lapso legalmente establecido en la Providencia Administrativa N° SNAT/2005/0056, de fecha 27 de enero de 2005, en concordancia con los artículos 1 y 5 de la Providencia Administrativa N° 0685 del 6 de noviembre de 2006, publicadas en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nos. 38.136 y 38.622 los días 28 de febrero de 2005 y 8 de febrero de 2007, respectivamente, durante los períodos impositivos correspondientes a los meses de mayo, junio, julio, agosto, septiembre y diciembre de 2009, febrero, marzo, abril, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2010, febrero, abril y noviembre de 2011, determinándose multas por una suma total expresada en moneda actual de un millón novecientos cuarenta mil quinientos ochenta y seis bolívares con trece céntimos (Bs. 1.940.586,13), e intereses moratorios por un monto de sesenta y ocho mil trescientos nueve bolívares con doce céntimos (Bs. 68.309,12), de acuerdo a lo previsto en los artículos 66, 81, 94 Parágrafos Primero y Segundo, 103 numeral 4 y 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis, tal como se describe a continuación:

“(…)

Mes y  Año

Resoluciones Nros.

Liquidación Nros.

Fecha

Multas Bs.

Intereses Bs.

05-2009

SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001558

01-40-01-2-28-000813

08-06-2012

1.554,77

12,05

06-2009

SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001559

01-40-01-2-28-000812

08-06-2012

261.403,61

16.086,89

07-2009

SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001560

01-40-01-2-28-000856

12-06-2012

6.168,24

137,46

08-2009

SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001561

01-40-01-2-28-000810

08-06-2012

7.520,92

174,39

09-2  009

SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001562

01-40-01-2-28-000809

08-06-2012

53.594,72

1.395,96

12-2009

SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001563

01-40-01-2-28-000808

08-06-2012

13.583,24

330,33

02-2010

SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001564

01-40-01-2-28-000807

08-06-2012

6.185,51

159,06

02-2010

SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001565

01-40-01-2-28-000806

08-06-2012

20.710,58

589,40

03-2010

SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001566

01-40-01-2-28-000805

08-06-2012

63.199,37

1.812,86

04-2010

SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001567

01-40-01-2-28-000804

08-06-2012

113.358,24

3.263,88

04-2010

SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001568

01-40-01-2-28-000803

08-06-2012

58.149,44

1.655,27

06-2010

SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001569

01-40-01-2-28-000802

08-06-2012

115.971,62

3.339,45

07-2010

SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001570

01-40-01-2-28-000801

08-06-2012

126.465,67

3.642,67

08-2010

SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001571

01-40-01-2-28-000800

08-06-2012

120.634,32

3.471,39

08-2010

SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001572

01-40-01-2-28-000799

08-06-2012

113.730,25

3.263,59

09-2010

SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001573

01-40-01-2-28-000798

08-06-2012

79.016,08

2.243,47

09-2010

SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001574

01-40-01-2-28-000797

08-06-2012

260.153,45

8.708,43

10-2010

SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001575

01-40-01-2-28-000796

08-06-2012

152.637,02

5.050,67

11-2010

SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001576

01-40-01-2-28-000795

08-06-2012

131.639,40

5.294,10

11-2010

SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001577

01-40-01-2-28-000794

08-06-2012

66.039,59

1.873,60

12-2010

SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001578

01-40-01-2-28-000793

08-06-2012

96.223,43

3.620,72

12-2010

SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001579

01-40-01-2-28-000792

08-06-2012

2.351,89

5,84

02-2011

SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001580

01-40-01-2-28-000791

08-06-2012

3.810,98

90,20

04-2011

SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001581

01-40-01-2-28-000790

08-06-2012

44.927,55

1.480,81

11-2011

SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001582

01-40-01-2-28-000789

08-06-2012

8.128,91

226,92

11-2011

SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001583

01-40-01-2-28-000788

08-06-2012

13.427,33

379,71

 

 

 

TOTALES

1.940.586,13

68.309,12

(…)”.

El 30 de julio de 2012, el ciudadano Eduardo José Renda Puic, titular de la cédula de identidad N° V-12.385.149, actuando en su carácter de Director de la sociedad mercantil recurrente, interpuso recurso jerárquico, según lo previsto en los artículos 242 y siguientes del Código Orgánico Tributario de 2001, contra los referidos actos administrativos, antes identificados.

En fecha 27 de septiembre de 2012, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió la Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJ/CRA/2012-000431 que declaró inadmisible el recurso jerárquico incoado contra las mencionadas Resoluciones al estimar que “el ciudadano Eduardo José Renda Puic (…) incurrió en uno de los supuestos de inadmisibilidad previstos en el artículo 49 (numeral 7) de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos”, razón por la cual confirmó las sanciones de multa impuestas y los intereses moratorios determinados a cargo de la contribuyente, de la manera siguiente:   

“(…)

 

Sanciones Causadas

Sanciones a Aplicar Concurrencia Art. 81 COT

 

Períodos

Multa 103 (Num 4) (U.T.)

Multa 113 COT (U.T.)

Mas Grave (U.T.)

½ Otra

(U.T.)

Intereses

Bs.

01-05-2009 al 31-05-2009

15

7,446

15

3,723

12,05

01-06-2009 al 30-06-2009

20

4.736,42

4.736,42

10

16.086,89

01-07-2009 al 31-07-2009

25

91,69

91,69

12,5

137,46

01-08-2009 al 31-08-2009

25

116,28

116,28

12,5

174,39

01-09-2009 al 30-09-2009

25

953,99

953,99

12,5

1.395,96

01-12-2009 al 31-12-2009

25

226,51

226,51

12,5

330,33

01-02-2010 al 28-02-2010

25

77,854

77,854

12,5

159,06

01-02-2010 al 28-02-2010

25

301,31

301,31

12,5

589,40

01-03-2010 al 31-03-2010

25

954,99

954,99

12,5

1.812,86

01-04-2010 al 30-04-2010

25

1.726,66

1.726,66

12,5

3.263,88

01-04-2010 al 30-04-2010

25

877,29

877,29

12,5

1.655,27

01-06-2010 al 30-06-2010

25

1.766,87

1.766,87

12,5

3.339,45

01-07-2010 al 31-07-2010

25

1.928,31

1.928,31

12,5

3.642,67

01-08-2010 al 31-08-2010

25

1.838,60

1.838,60

12,5

3.471,39

01-08-2010 al 31-08-2010

25

1.732,38

1.732,38

12,5

3.263,59

01-09-2010 al 30-09-2010

25

1.198,32

1.198,32

12,5

2.243,47

01-09-2010 al 30-09-2010

25

3.985,05

3.985,05

12,5

8.708,43

01-10-2010 al 31-10-2010

25

2.330,95

2.330,95

12,5

5.050,67

01-11-2010 al 30-11-2010

25

2.007,91

2.007,91

12,5

5.294,10

01-11-2010 al 30-11-2010

25

998,68

998,68

12,5

1.873,60

01-12-2010 al 31-12-2010

25

1.463,05

1.463,05

12,5

3.620,72

01-12-2010 al 31-12-2010

25

3,13

25

12,5

5,84

01-02-2011 al 28-02-2011

25

35,34

35,34

12,5

90,20

01-04-2011 al 30-04-2011

25

576,34

576,34

12,5

1.480,81

01-11-2011 al 30-11-2011

25

92,15

92,15

12,5

226,92

01-11-2011 al 30-11-2011

25

161,87

161,87

12,5

379,71

TOTALES

635

30.189,39

30.218,81

302,78

68.309,12

(…)”.

El 17 de abril de 2013, el ciudadano Eduardo José Renda Puic, antes identificado, actuando en su carácter de Director de la empresa recurrente, asistido por la abogada Lucy V. Di Battista Nuñez (INPREABOGADO N° 33.935) ejerció recurso contencioso tributario conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, alegando lo siguiente:

Indicó en primer lugar, que: “En el presente caso se cumplen con todos los requisitos previstos en el artículo 250 (…) del Código Orgánico Tributario vigente para que sea admitido el recurso jerárquico toda vez que: (…) Con el Acta de Asamblea General de Accionistas de fecha 01 de septiembre de 1998 (…) queda demostrada la cualidad e interés de EDUARDO JOSÉ RENDA PUIC (…) y su legitimidad para representarla”. (Sic).

Sostuvo que su representada “efectivamente presentó fuera del plazo legal establecido las retenciones de impuesto y enteramiento ante el tesoro nacional, es decir, las declaraciones y su pago, (…) cuyo incumplimiento está sancionado con el artículo 113 del Código Orgánico Tributario (…). Ahora la administración tributaria en las resoluciones de multas impugnadas así como en las planillas liquidadas, procedió a imponer la sanción antes señalada, y además procedió a aplicar la sanción por el ilícito formal previsto y sancionado en los artículos 99, 103 numeral 4, parágrafo segundo del Código Orgánico Tributario, incurriendo en un falso supuesto de derecho”. (Sic).

Igualmente, arguyó que el órgano exactor incurrió en el referido vicio al calcular tanto las multas impuestas como los intereses moratorios por cuanto tomó en cuenta “el valor de la unidad tributaria vigente para la emisión de la resolución y liquidación de las planillas” debiendo ser, a su juicio “el valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago [extemporáneo] del impuesto”. (Agregado de la Sala).

Alegó que los actos administrativos impugnados violentan el principio de capacidad contributiva de la recurrente, ya que -a su juicio- “La imposición de estas multas resulta altamente confiscatorias toda vez que daña el patrimonio de [su] representada, viola axial el principio de No Confiscatoriedad de los tributos, al demostrarse la existencia de una lesión directa al Derecho de Propiedad y, por lo tanto, que se afecte cabalmente el patrimonio del contribuyente, por tal razón solicitó se haga un análisis del patrimonio de [su] representada y de la situación económica de la misma la cual le imposibilita cancelar monto tan elevado, lo que originaría su cierre como persona jurídica y ente comercial”. (Sic). (Agregados de la Sala).

Solicitó al Tribunal a quo la nulidad absoluta de los actos administrativos impugnados y en cuanto al cálculo de las sanciones “utiliza[r] la unidad tributaria vigente para el momento de la emisión de las resoluciones impugnadas y no la vigente para el momento del pago”. (Agregado de la Sala).

Finalmente, requirió la suspensión de los efectos de las Resoluciones impugnadas.

II

DE LA SENTENCIA APELADA

 

Por decisión definitiva N° 0096/2013 del 18 de diciembre de 2013, el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, al que correspondió el conocimiento de la causa previa distribución, declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos, con fundamento en las consideraciones siguientes:

Advirtió, que “el alegato de la contribuyente con respecto a las dos disposiciones de multa esta (sic) errado, por las siguientes circunstancias: en el caso de la multa del artículo 113, la misma se corresponde con el incumplimiento del deber material en el cual incurre la contribuyente por no enterar temporáneamente el impuesto retenido. En este supuesto la sanción se impone por el incumplimiento del deber material específico de enterar en forma oportuna o temporánea las retenciones de impuesto que han sido efectuadas. (…) En el caso de las multas impuestas por aplicación del artículo 103 numeral 4 del Código Orgánico Tributario, el Tribunal no encuentra en las actas procesales, el señalamiento, por parte de la Administración Tributaria, de aquellos períodos en los cuales la contribuyente incumplió con su obligación de declarar el impuesto al valor agregado, por tanto, considera el Tribunal que las sanciones impuestas por el incumplimiento del deber formal de presentar las declaraciones de impuesto al valor agregado en los períodos mayo, junio, agosto, septiembre y diciembre de 2009; febrero, marzo, abril, junio, julio agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2010, febrero, abril, noviembre de 2011, lucen improcedentes”.

Con relación a las multas impuestas por incumplimiento del deber material de enterar extemporáneamente el impuesto retenido, indicó el Sentenciador de mérito que “sobre esa aceptación por parte de la contribuyente de haber incurrido en el hecho por el cual se le sanciona, el Tribunal encuentra procedentes las multas impuestas de conformidad con lo dispuesto en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario”.

En conexión con lo anteriormente expuesto, indicó el Juzgador a quo que “la multa prevista en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario es una multa porcentual que se encuentra comprendida entre un cincuenta por ciento (50%) de los tributos retenidos y el quinientos por ciento (500%) del monto de dichas cantidades. Ahora bien, no encuentra el Tribunal, en todas y cada de las resoluciones de multas (…) el señalamiento del porcentaje que la Administración Tributaria está aplicando sobre el tributo enterado extemporáneamente, razón por la cual el Tribunal se ve impedido de precisar si las referidas multas se encuentran apegadas a la legalidad; en consecuencia, anula dichas multas y ordena a la Administración hacer una nueva liquidación en la cual, en forma clara y precisa, indique el porcentaje aplicable al tributo enterado extemporáneamente y el número o cantidad de días en que la contribuyente se excedió en el cumplimiento de la obligación de enterar el impuesto al valor agregado retenido en los períodos de imposición objetados”. (Sic).

En este sentido, continuó su exposición arguyendo que la Administración Tributaria “deberá indicar el valor de la unidad tributaria vigente para el momento en que se incumplió con la obligación de enterar el impuesto retenido en cada período de imposición y el valor que tenía de la (sic) unidad tributaria, en la fecha en la cual el contribuyente enteró el impuesto retenido (…). De la misma forma, en relación con los intereses moratorios por la extemporaneidad en enterar el impuesto retenido, la Administración deberá indicar el número de días en los cuales el contribuyente incumplió con su deber de enterar y la tasa activa promedio aplicable, esto último de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario (…). Por último, por tratarse que la multa prevista en el artículo 113 eiusdem es una multa porcentual, la Administración deberá seguir las el (sic) procedimiento para su conversión en multas en unidades tributarias en los términos previstos en el parágrafo segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario y acogiendo la interpretación sentada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en la sentencia del caso: The Walt Disney Compañy (sic) Venezuela, S.A, de fecha 12 de noviembre de 2008”.

Con fundamento en lo anteriormente indicado, la recurrida declaró:

 

“PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto (…). En consecuencia, se declara:

Primero: Inválida y sin efectos la Resolución SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2012-000431, de fecha 27-09-2012, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo que respecta a la confirmación de las multas impuestas de conformidad con el artículo 103 numeral 4 del Código Orgánico Tributario.

Segundo: Válida y procedente la Resolución SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2012-000431, de fecha 27-09-2012, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo que respecta a las multas impuestas de conformidad con el artículo 113 del Código Orgánico Tributario.

Se ordena liquidar estas multas en los términos decididos en esta sentencia.

Tercero: Procedente la obligación de pagar los intereses moratorios, causados por la extemporaneidad en enterar el impuesto al valor agregado en los períodos de imposición objetados. Se ordena liquidar los intereses moratorios, en los términos decididos en esta sentencia”. (Sic). (Resaltados del fallo).

 

III

FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN

 

La representación judicial del Fisco Nacional alegó que el Tribunal de la causa incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho por errónea interpretación del derecho, en lo relativo al artículo 103, numeral 4 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente en razón del tiempo “al declarar que no encontraba el señalamiento de la Administración Tributaria, de aquellos períodos en los cuales la contribuyente incumplió con su obligación de declarar el impuesto al valor agregado”.

Indicó que la sociedad de comercio fue sancionada “en su carácter de agente de retención, [y] (…) tomando como ejemplo la Resolución N° SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASE/2012-001563 de fecha 28/05/2012, se (…) señala: ‘(…) 3. LIQUIDACIÓN DE MULTA EN BASE (sic) A LO ESTABLECIDO EN ARTÍCULO (sic) 103 NUMERAL 4 Y 94 PARAGRAFO (sic) {CANTIDAD INCUMPLIMIENTOS} X 5 U.T.= 25 U.T.} X VALOR ACTUAL U.T. 8} X 5 U.T. =25 U.T.} X 90.000’. Ello significa que, el contribuyente fue sancionado con multa de cinco unidades tributarias (5 U.T.), y que fue esa misma sanción incrementada en cinco unidades tributarias (5 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de veinticinco unidades tributarias (25 U.T.), pues se comprobó que la contribuyente incumplió con el deber de enterar oportunamente el monto retenido del impuesto al valor agregado, según se constata del Documento N° 1090036129, correspondiente a la primera quincena del mes de diciembre de 2009”. (Agregado de la Sala). (Mayúsculas del escrito).

Igualmente dejó sentado la representación fiscal que el cálculo de la multa “se efectuó de conformidad con lo establecido en el Parágrafo Primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, vale decir, con la unidad tributaria que se encontraba vigente para el momento de la emisión de la Resolución en fecha 28/05/2012, esto es, al valor de Noventa Bolívares sin Céntimos (Bs.F 90,00)”.

Afirmó que la sentencia apelada “es igualmente nula porque erró en la interpretación del artículo 113 del Código Orgánico Tributario cuando declaró que desconocía el porcentaje aplicado por la Administración Tributaria Regional, sobre el tributo enterado extemporáneamente”.

Al respecto, sostuvo que el referido artículo 113 eiusdem “contempla una sanción de tipo proporcional, pues en el caso de que el incumplimiento no haya ocupado todos los días de un mes, la misma debe calcularse proporcionalmente por los días de retardo y se computa desde el día siguiente al vencimiento del plazo. Así que dicha norma señala un porcentaje fijo (entre 50% y 500%), independientemente del monto del tributo dejado de enterar, lo que no admite rebaja ni aumento, ya que lo que incrementa el monto de la sanción es el transcurso del tiempo”.

Aunado a lo anterior, explicó que las multas impuestas a la contribuyente se determinaron de acuerdo a la fórmula siguiente: “considerando el tiempo transcurrido desde la fecha de vencimiento de la obligación de enterar el monto retenido hasta la fecha de enteramiento efectivo, suponiendo que fueron treinta (30) días, (y no 77) días, los cuales se dividen entre treinta (30) para obtener el número de meses transcurridos como retardo (…). Seguidamente, se toma el número de meses y se multiplica por 50%, si el resultado obtenido no supera el límite máximo de quinientos por ciento (500%) permitido por la norma, la Administración Tributaria tiene la obligación de imponer la multa en el porcentaje resultante y si lo supera (lo que no sucede en el presente supuesto), debe aplicar la sanción con base en el porcentaje máximo permitido (500%), estos porcentajes luego deben ser multiplicados por el monto del tributo retenido o percibido, enterado con retardo lo cual originará la cantidad particular a la cual ascenderá la multa en cada caso”. (Sic).

En cuanto al valor de la unidad tributaria utilizada para el cálculo de las multas, indicó que “el Sector Guarenas-Guatire de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital actuó ajustado al principio de legalidad, al convertir los términos porcentuales de las multas impugnadas al equivalente en unidades tributarias vigentes para el momento en que se emitieron las Resoluciones impugnadas por la recurrente. En virtud de ello, (…) la unidad tributaria que deberá aplicarse para el cálculo de la multa tendrá que hacerse con la (…) vigente para el momento del efectivo pago”.

Con respecto a los intereses moratorios, argumentó que estos son procedentes y se encuentran ajustados a derecho “ya que fueron calculados con base en lo dispuesto en el artículo 66 [del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente en razón del tiempo]”. (Agregado de la Sala).

Asimismo, sostuvo que “para que surjan tales intereses no hace falta actuación alguna por parte de la Administración, esto significa que el cómputo de los intereses se inicia desde el vencimiento del plazo establecido para declarar y pagar (autoliquidación), aún cuando la Administración no haya reclamado el pago (…). De ahí que no puede ser más que evidente la errada interpretación que hizo el Juez de la causa al declarar que la Administración deberá indicar el número de días en los cuales el contribuyente incumplió con su deber de enterar, así como la tasa activa promedio aplicable, pues se constata en cada una de las Resoluciones recurridas, el incumplimiento que como agente de retención estaba obligada la contribuyente de enterar oportunamente las retenciones del impuesto al valor agregado de los períodos fiscales suficientemente identificados en dichos actos administrativos”.

Finalmente, solicitó que se declare con lugar su apelación y que en caso contrario se exima a su representada de las costas procesales.

IV

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

Vistos los términos en que fue dictada la sentencia apelada y los alegatos formulados en su contra por la representación judicial del Fisco Nacional, observa la Sala que la controversia planteada en el presente caso queda circunscrita a determinar si el Juez a quo incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho al determinar: (i) la improcedencia de las multas impuestas conforme a lo dispuesto en el artículo 103, numeral 4 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis, por cuanto la Administración Tributaria omitió indicar los períodos en los cuales la contribuyente incumplió con la obligación de declarar el Impuesto al Valor Agregado; (ii) que las multas establecidas de acuerdo a lo indicado en el artículo 113 eiusdem no se encuentran apegadas a la legalidad, toda vez que no señalan el porcentaje aplicable al tributo enterado extemporáneamente y el número de días en que la contribuyente se excedió en la obligación de enterar el Impuesto al Valor Agregado, (iii) que la Administración Tributaria deberá calcular los intereses moratorios con el detalle del número de días en los cuales la contribuyente incumplió con su deber de enterar, así como la tasa activa promedio aplicable, tal y como lo establece el artículo 66 del referido Texto Normativo y (iv) que la unidad tributaria aplicable para estas sanciones impuestas, será la vigente en la oportunidad en la cual se verifique el pago extemporáneo y en forma voluntaria el tributo omitido, esto es, “acogiendo la interpretación sentada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en la sentencia del caso: The Walt Disney Compañy (sic) Venezuela, S.A.”.

Previamente al análisis del asunto, este Máximo Tribunal debe declarar firme, al no ser objeto de apelación por parte de la contribuyente ni desfavorecer los intereses del Fisco Nacional, la declaratoria emitida por el Tribunal de origen relativa al reconocimiento de la comisión de los ilícitos fiscales referente a enterar de forma extemporánea las retenciones del Impuesto al Valor Agregado, para los períodos fiscales objeto de estudio por parte de la sociedad mercantil Corporación Oromax, C.A., en el recurso contencioso tributario. Así se establece.

Por otra parte, esta Máxima Instancia estima importante destacar que aún cuando el representante legal de la contribuyente solicitó conjuntamente con el recurso contencioso tributario la suspensión de los efectos del acto administrativo, el Juez de la causa no emitió pronunciamiento al respecto, en razón de lo cual resulta innecesario su examen y procedencia en esta etapa del proceso, por ser un aspecto accesorio a la acción principal de nulidad. Así se decide.

Delimitada así la litis, pasa esta Alzada a decidir el recurso de apelación ejercido, y a tal efecto observa:

(i) Del vicio de falso supuesto de derecho respecto a las multas impuestas conforme a lo dispuesto en el artículo 103, numeral 4 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente en razón del tiempo.

El Juez a quo en la sentencia recurrida señaló que “el Tribunal no encuentra en las actas procesales, el señalamiento, por parte de la Administración Tributaria, de aquellos períodos en los cuales la contribuyente incumplió con su obligación de declarar el impuesto al valor agregado, por tanto, considera el Tribunal que las sanciones impuestas por el incumplimiento del deber formal de presentar las declaraciones de impuesto al valor agregado en los períodos mayo, junio, agosto, septiembre y octubre de 2009; febrero, marzo, abril, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2010, febrero, abril, noviembre de 2011, lucen improcedentes”. (Sic).

Por su parte, la representación judicial del Fisco Nacional denunció en su escrito de fundamentación de la apelación que el Tribunal de mérito incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho el interpretar erróneamente el citado artículo 103, numeral 4, eiusdem, y que “tomando como ejemplo la Resolución N° SNAT/INTI/GRTI-RCA/STIGG/ASPE/2012-001563 de fecha 28/05/2012 (…) el contribuyente fue sancionado con multa de cinco unidades tributarias (5 U.T.), y que fue esa misma sanción incrementada en cinco unidades tributarias (5 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de veinticinco unidades tributarias (25 U.T.), pues se comprobó que la contribuyente incumplió con el deber de enterar oportunamente el monto retenido del impuesto al valor agregado, según se constata del Documento N° 1090036129, correspondiente a la primera quincena del mes de diciembre de 2009”.

A tal efecto, dispone el artículo 103, numeral 4, segundo aparte del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis, lo que a continuación se transcribe:

“Artículo 103.- Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de presentar declaraciones y comunicaciones;

(…)

4) Presentar otras declaraciones o comunicaciones en forma incompleta o fuera de plazo.

(…)

Quien incurra en cualesquiera de los ilícitos descritos en los numerales 3, 4, 5 y 6 será sancionado con multa de cinco unidades tributarias (5 U.T.), la cual se incrementará en cinco unidades tributarias por cada nueva infracción hasta un máximo de veinticinco unidades tributarias (25 U.T.)”.

De la norma antes indicada, se desprende que constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de presentar declaraciones y comunicaciones, el hecho de “presentar otras declaraciones” -en las que no se determinen tributos- “en forma incompleta o fuera del plazo”. Asimismo, señala la disposición en comentario, que dicha infracción será sancionada con multa de cinco unidades tributarias (5 U.T.), la cual se incrementará en cinco unidades tributarias (5 U.T.), por cada nueva infracción hasta un máximo de veinticinco unidades tributarias (25 U.T.).

Importa igualmente advertir, que el propósito de dicha disposición es sancionar hasta con dicho límite máximo, las infracciones que se cometan en el período mensual en que se incumplió con el deber formal establecido en el artículo 103, numeral 4 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis ya que tal como ha señalado esta Sala en anteriores oportunidades, cuando se verifica el incumplimiento de los deberes tributarios en períodos mensuales, implica respecto de cada uno de ellos, la existencia de ilícitos autónomos, ya que se está frente a conductas diferenciadas en razón de cada período mensual de imposición, dentro de cada uno de los cuales, la contribuyente está obligada a cumplir con una serie de deberes formales. (Vid, sentencia N° 014121 del 21 de octubre de 2014, caso: El Palacio del Pan, C.A.).

Ello así, constata esta Alzada en todos los actos administrativos impugnados por la contribuyente Corporación Oromax, C.A. (folios 33 al 135 del expediente administrativo), que la Administración Tributaria sancionó “LA COMISIÓN DE LOS ILÍCITOS FORMALES ESTABLECIDOS EN EL C.O.T Y EN EL ARTÍCULO 1 DE LA PROVIDENCIA 0117 DE FECHA 04/12/2009 PUBLICADA EN LA GACETA OFICIAL N° 39.321 DE FECHA 04/12/2009, EN LOS ARTÍCULOS 1 Y 5 DE LA RESOLUCIÓN N° 685 DEL 06/11/2006 PUBLICADA EN LA GACETA OFICIAL N° 38.622, DE FECHA 08/02/2007, EN CONCORDANCIA CON LA PROVIDENCIA ADMINISTRATIVA N° SNAT/2005/0056, PUBLICADA EN GACETA OFICIAL N° 38.136 DE FECHA 28/02/2005”, para lo cual impuso la multa prevista en el artículo 103, numeral 4, segundo aparte del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente en razón del tiempo, en razón de cinco unidades tributarias (5 U.T.), por cada período quincenal, esto es, para la primera quincena (mayo 2009), segunda quincena (junio 2009), primera quincena (julio 2009), primera quincena (agosto 2009), segunda quincena (septiembre 2009), primera quincena (diciembre 2009), primera quincena (febrero 2010), segunda quincena (marzo 2010), primera y segunda quincena (abril 2010), segunda quincena (junio 2010), primera quincena (julio 2010), primera y segunda quincena (agosto 2010), primera y segunda quincena (septiembre 2010), segunda quincena (octubre 2010), primera y segunda quincena (noviembre 2010), primera y segunda quincena (diciembre 2010), segunda quincena de febrero de 2011, primera quincena (abril 2011), primera y segunda quincena (noviembre 2011). (Mayúsculas del escrito).

Sobre la base de lo anteriormente expuesto, observa esta Sala Político-Administrativa que en el caso de autos, -contrario a lo indicado por la recurrida- la Administración Tributaria sí indicó en las Resoluciones impugnadas antes identificadas los períodos que se sancionaban por el incumplimiento al deber formal de presentar en forma oportuna la declaración informativa de las compras y de las retenciones del Impuesto al Valor Agregado, por lo que las multas impuestas conforme al artículo 103, numeral 4 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón del tiempor, por el Sector de Tributos Internos Guarenas-Guatire de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), se encuentran ajustadas a derecho. Así se decide.

Con fundamento en lo anterior, esta Sala declara procedente la denuncia del vicio de falso supuesto de derecho aducido por la representación judicial del Fisco Nacional, motivo por el cual se revoca el fallo apelado en este aspecto. Así se decide.

(ii) Del vicio de falso supuesto de derecho, respecto a las multas impuestas conforme al artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis.

Al respecto, indicó el Tribunal de primera instancia que “no encuentra (…) el señalamiento del porcentaje que la Administración Tributaria está aplicando sobre el tributo enterado extemporáneamente (…); en consecuencia, anula dichas multas y ordena a la Administración hacer una nueva liquidación en la cual, en forma clara y precisa, indique el porcentaje aplicable al tributo enterado extemporáneamente y el número o cantidad de días en que la contribuyente se excedió en el cumplimiento de la obligación de enterar el impuesto al valor agregado retenido en los períodos de imposición objetados (…)”.

Por su parte, sostuvo la representación en juicio del Fisco Nacional que “el Sector de Tributos Internos Guarenas-Guatire de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, realizó la conversión de las multas en términos porcentuales, a su equivalente en unidades tributarias para el momento de la comisión del ilícito material y luego estableció su valor para el momento del pago, tal como expresamente lo dispone el Parágrafo Segundo del artículo 94 [del Código Orgánico Tributario de 2001]. (Agregado de la Sala).

Asimismo, estimó que las multas impuestas a la contribuyente se determinaron de acuerdo a la fórmula siguiente: “considerando el tiempo transcurrido desde la fecha de vencimiento de la obligación de enterar el monto retenido hasta la fecha de enteramiento efectivo, suponiendo que fueron treinta (30) días, (y no 77) días, los cuales se dividen entre treinta (30) para obtener el número de meses transcurridos como retardo (…). Seguidamente, se toma el número de meses y se multiplica por 50%, si el resultado obtenido no supera el límite máximo de quinientos por ciento (500%) permitido por la norma, la Administración Tributaria tiene la obligación de imponer la multa en el porcentaje resultante y si lo supera (lo que no sucede en el presente supuesto), debe aplicar la sanción con base en el porcentaje máximo permitido (500%), estos porcentajes luego deben ser multiplicados por el monto del tributo retenido o percibido, enterado con retardo lo cual originará la cantidad particular a la cual ascenderá la multa en cada caso”. (Sic).

Delimitado lo anterior y circunscribiendo el análisis al caso de autos, se observa que en la verificación fiscal practicada se impusieron sanciones de multas a la recurrente, en su carácter de agente de retención, al enterar de forma extemporánea las retenciones del Impuesto al Valor Agregado para los períodos fiscales relativos a los meses de mayo, junio, julio, agosto, septiembre y diciembre de 2009, febrero, marzo, abril, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2010, febrero, abril y noviembre de 2011, todo lo cual riela inserto a los 33 al 136 del expediente administrativo.

Del contenido de dichas Resoluciones impugnadas, antes identificadas,  se pudo advertir que la Administración Tributaria procedió al cálculo de las aludidas multas conforme a lo dispuesto en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente en razón del tiempo y aplicó la concurrencia de las infracciones establecida en el artículo 81 eiusdem, indicando en cada una de ellas: (i) la cantidad de incumplimientos -expresado en días- en los cuales el contribuyente dejó de cumplir con su obligación de enterar los pagos realizados en su carácter de agente de retención; (ii) la cantidad de unidades tributarias bajo las cuales se impuso cada multa, y (iii) el valor de la misma utilizada por el ente exactor para el cálculo de las referidas sanciones, siendo ésta en moneda actual por la suma de noventa bolívares (Bs. 90,00), tal como se evidencia en los folios 33 al 136 del expediente administrativo.

En razón de lo precedentemente expuesto, la Sala observa que en los actos administrativos impugnados sí se especificó el cálculo utilizado por el órgano exactor para sancionar el incumplimiento incurrido por la recurrente al enterar extemporáneamente las retenciones del Impuesto al Valor Agregado durante los períodos de impositivos correspondientes a los meses de mayo, junio, julio, agosto, septiembre y diciembre de 2009, febrero, marzo, abril, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2010, febrero, abril y noviembre de 2011, por lo que estima esta Alzada que las sanciones de multas sí se encuentran apegadas al principio de legalidad, por lo tanto, se declara procedente el alegato de falso supuesto de derecho denunciado por la representación del Fisco Nacional, y en consecuencia, se revoca el pronunciamiento del a quo sobre este particular. Así se decide.

(iii) Del vicio de falso supuesto en lo atinente al valor de la unidad tributaria aplicable para las sanciones impuestas de conformidad a lo establecido en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis.

El Juez a quo en la sentencia recurrida señaló que “por tratarse que la multa prevista en el artículo 113 eiusdem es una multa porcentual, la Administración deberá seguir las el (sic) procedimiento para su conversión en multas en unidades tributarias en los términos previstos en el parágrafo segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario y acogiendo la interpretación sentada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en la sentencia del caso: The Walt Disney Compañy (sic) Venezuela, S.A, de fecha 12 de noviembre de 2008”.

Por su parte, la representación judicial del Fisco Nacional argumentó en su escrito de fundamentación de la apelación que el Tribunal de primera instancia interpretó erróneamente el citado artículo 94, parágrafo segundo eiusdem, y en este sentido que las multas fueron “convertidas al equivalente de unidades tributarias (U.T) que correspondían al momento de la comisión del ilícito, pero que deben ser pagadas utilizando el valor de la misma que se encuentre vigente para el momento del pago”.

A los efectos de decidir, la Sala considera necesario transcribir parcialmente la referida disposición, la cual es del siguiente tenor:

“Artículo 94. Las sanciones aplicables son:

1.     Prisión;

2.     Multa;

3.     Comiso y destrucción de los efectos materiales objeto del ilícito o utilizados para cometerlo;

4.     Clausura temporal del establecimiento;

5.     Inhabilitación para el ejercicio de oficios y profesiones y

6.     Suspensión o revocación del registro y autorización de industrias y expendios de especies gravadas y fiscales.

Parágrafo Primero: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.) se utilizará el valor de la unidad tributaria que estuviere vigente para el momento del pago.

Parágrafo Segundo: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago.

Parágrafo Tercero: Las sanciones pecuniarias no son convertibles en penas privativas de la libertad”.

 

En atención a que el caso de autos se circunscribe a determinar cuál es la unidad tributaria aplicable para el cálculo de la sanción de multa en aquellos casos en que el contribuyente o responsable haga el enteramiento extemporáneo de las retenciones a las cuales esté obligado, pero de forma voluntaria y antes de realizado el procedimiento de verificación por parte de la Administración Tributaria, debe atenderse a lo establecido por esta Sala en la sentencia N° 00815 de fecha 4 de junio de 2014, caso: Tamayo & Cía, S.A., publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 40.468 del 5 de agosto de 2014, en la cual se señaló lo que a continuación se transcribe:

 

“(…) El tipo tributario arriba transcrito sanciona los enteramientos extemporáneos de las retenciones, y en especial las del impuesto al valor agregado, caracterizado porque dicho tributo se genera en cada etapa del proceso productivo, y será el consumidor final quien en definitiva pague el tributo correspondiente, el cual deberá ser “enterado” a las arcas del tesoro por una persona responsable que designa el Fisco Nacional para tal propósito, por intervenir en actos u operaciones comerciales que dan lugar a la acción de retención o percepción del tributo conforme lo señala el artículo 27 del Código Orgánico Tributario de 2001.

(…)

De la comisión de ese ilícito pueden surgir situaciones diferentes, a saber: el supuesto bajo el cual no se produce el enteramiento, y cuando el sujeto pasivo entera las retenciones extemporánea pero voluntariamente, vale decir, sin que medie la intervención de la Administración.

En ambas hipótesis el responsable directo infringe la norma por lo que la sanción será impuesta conforme a las reglas del artículo 113 del aludido Código; pena que se incrementará por cada mes de retraso en su enteramiento, es decir, a medida que la demora del sujeto pasivo sea mayor la multa correrá la misma suerte.

Precisado lo anterior, a los efectos del cómputo de la sanción entenderíamos entonces que, en ambos supuestos, la Administración Tributaria estaría obligada a convertir la multa que -en principio- está establecida en términos porcentuales al equivalente en unidades tributarias vigentes para el momento de la comisión de la infracción, vale decir, al vencimiento de la fecha en que estaba fijado dicho enteramiento y, posteriormente, emitir las planillas de liquidación en bolívares (moneda de curso legal) con el valor de la unidad tributaria vigente para la fecha de la emisión del acto administrativo sancionador, tomando en cuenta que esa será la oportunidad del pago de la sanción; sin embargo, si el infractor no paga la multa, ésta deberá ajustarse hasta tanto se efectúe su pago.

 

Cabe destacar que si el valor de la sanción se mantuviese intacto para el momento en el que se produjo el ilícito, o bien cuando se pagó de manera extemporánea y de forma voluntaria el tributo omitido, la multa iría perdiendo todo su efecto disuasivo. Por tal motivo, no es posible aplicar a los fines del pago de la sanción, la unidad tributaria vigente al momento que la Administración fiscaliza y/o verifica y detecta el ilícito, ni tampoco la que esté vigente para cuando el sujeto pasivo pague la obligación principal (enteramiento tardío), sino la del pago de la respectiva multa, tomando en cuenta que lo pretendido es que la sanción no pierda su valor con el transcurso del tiempo.

 

En sintonía con lo antes indicado, es preciso reiterar que pagar la multa con la unidad tributaria vigente para el momento en el que se verificó el pago de manera extemporánea y en forma voluntaria del tributo omitido (enteramiento tardío), resultará una operación que no se ajusta a la realidad económica y con ello, no cónsona con la intención del constituyente y del legislador tributario, precedentemente plasmada. Por tal motivo, al dejar de aplicar el valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago de la multa, la disposición contenida en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 pierde su finalidad, que es -se insiste- mantener el valor del dinero, en resguardo del patrimonio público.

En el caso del impuesto al valor agregado, el agente de retención, una vez que recibe el importe de parte de los contribuyentes, carece de motivos para no enterarlo al Fisco en el tiempo oportuno. Con esta mora en el enteramiento del impuesto, el sujeto pasivo está obteniendo provechos individuales con un dinero perteneciente a todos los ciudadanos, como lo son los tributos; infracción esta que da lugar a la imposición de la sanción dispuesta en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, para lo cual el artículo 94 eiusdem debe aplicarse con todo rigor.

Por las razones anteriormente descritas, esta Sala Político- Administrativa considera que en el caso que el sujeto pasivo entere de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo retenido, las multas expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente en unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago de la referida multa, tal y como dispone explícitamente el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001. Así se declara. (…)”. (Resaltado del fallo).

 

En aplicación del señalado criterio y conforme a lo previsto en el citado artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis, advierte esta Alzada que para el caso de autos, visto que la contribuyente efectuó el enteramiento de la retención relativa al Impuesto al Valor Agregado, para los períodos impositivos correspondientes a los meses de mayo, junio, agosto, septiembre y diciembre de 2009; febrero, marzo, abril, junio, julio agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2010, febrero, abril, noviembre de 2011, fuera del plazo establecido en el calendario de los sujetos pasivos especiales (agentes de retención), esto es, extemporáneamente, pero de manera voluntaria, antes de la emisión del acto impugnado, la sanción de multa debe ser calculada sobre la base del valor de la unidad tributaria vigente para el momento en que será objeto de pago la multa y no en la oportunidad en la cual se verificó la cancelación extemporánea y en forma voluntaria del tributo omitido, pues tal como lo ha afirmado la Sala, dicha operación “no se ajusta a la realidad económica y con ello, no cónsona con la intención del constituyente y del legislador tributario”. Así se decide.

Con fundamento en lo anterior, se declara procedente el vicio de falso supuesto denunciado por la representación en juicio del Fisco Nacional y por consiguiente, se revoca el pronunciamiento realizado por el Juzgador a quo en este sentido. Así se decide.

(iv) Del vicio de falso supuesto de derecho, respecto del cálculo de los intereses moratorios.

Con respecto a los intereses moratorios sostuvo el Tribunal de primera instancia que “la Administración deberá indicar el número de días en los cuales el contribuyente incumplió con su deber de enterar y la tasa activa promedio aplicable, esto último de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario”.

 

Asimismo, sostuvo la recurrida que “en relación con los intereses moratorios por la extemporaneidad de enterar el impuesto retenido, la Administración deberá indicar el número de días en los cuales el contribuyente incumplió con su deber de enterar y la tasa activa promedio aplicable”.

A su vez, la apoderada en juicio del Fisco Nacional alegó que éstos son procedentes y se encuentran ajustados a derecho “ya que fueron calculados con base en lo dispuesto en el artículo 66 [del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón del tiempo]”. (Agregado de la Sala).

Aunado a los anteriores planteamientos, arguyó la representante fiscal que “los intereses moratorios se calcularán a partir del vencimiento del plazo que tenía la contribuyente para enterar y pagar las cantidades retenidas por concepto de impuesto al valor agregado (…) hasta la extinción total de la deuda”.

En este sentido, la citada norma contenida en el artículo 66 eiusdem, aplicable en razón del tiempo, señala:

“Artículo 66.- La falta de pago de la obligación tributaria dentro del plazo establecido hace surgir, de pleno derecho y sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria, la obligación de pagar intereses moratorios desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda, equivalentes a uno punto dos veces la tasa activa bancaria aplicable, respectivamente, por cada uno de los períodos en que dichas tasas estuvieron vigentes. (…)”.

 

De la norma antes transcrita se advierte que el incumplimiento en el pago de la obligación principal hace surgir de pleno derecho los intereses moratorios, siempre y cuando la falta de pago ocurra dentro del plazo fijado por el texto normativo respectivo, preceptuando además que la obligación nace sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria. (Vid. sentencia de esta Sala N° 01215 del 24 de octubre de 2012; caso: Venecia Ship Service, C.A.).

 

En el caso bajo análisis, esta Sala observa de las actas que conforman el expediente administrativo que los intereses moratorios determinados por la Administración Tributaria se calcularon desde el vencimiento del plazo legalmente previsto para enterar lo retenido por concepto de Impuesto al Valor Agregado, correspondiente a los períodos fiscales relativos a los meses de mayo, junio, julio, agosto, septiembre y diciembre de 2009, febrero, marzo, abril, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2010, febrero, abril y noviembre de 2011.

En consecuencia, al verificarse en el caso bajo análisis los requisitos para la existencia de la mora tributaria surgida durante los períodos antes referidos, los intereses moratorios comienzan a computarse luego del vencimiento del lapso establecido para declarar y enterar el impuesto objeto de retención. Por lo tanto, procede la determinación de los referidos intereses. Así se decide.

Ahora bien, determinado lo anterior, este Alto Tribunal verifica que, tal y como lo señaló el Tribunal de mérito, la Administración Tributaria no indicó en el cálculo de los referidos intereses moratorios los días transcurridos entre el vencimiento del plazo para enterar el tributo retenido y el día en que efectivamente la contribuyente efectuó el pago de dichas cantidades para cada uno de los períodos investigados, así como la tasa activa aplicable para el cómputo de ellos, por lo que en garantía del derecho a la defensa de la recurrente, esta Sala Político-Administrativa confirma el fallo apelado en este punto. Por lo tanto, deberá el órgano exactor indicar de manera clara y precisa los días transcurridos desde el vencimiento del lapso para el enteramiento de los tributos retenidos hasta su efectivo pago, así como la tasa activa aplicable en cada uno de los períodos fiscales objeto de multa. Así se decide.

Con base en lo anterior, se declara improcedente el alegato de falso supuesto de derecho invocado por el Fisco Nacional, por lo que se confirma en este punto el fallo apelado. Así se decide.

En virtud de todas las consideraciones precedentes, esta Sala Político-Administrativa declara parcialmente con lugar el recurso de apelación ejercido por la apoderada judicial del Fisco Nacional. En consecuencia, se revoca del mencionado fallo los pronunciamientos del Tribunal de primera instancia sobre: (i) la improcedencia de las multas impuestas conforme a lo dispuesto en el artículo 103, numeral 4 del Código Orgánico Tributario de 2001, (ii) la nulidad de las sanciones pecuniarias impuestas de acuerdo al artículo 113 eiusdem y; (iii) que la unidad tributaria aplicable para estas sanciones impuestas, será la vigente en la oportunidad en la cual se verifique el pago extemporáneo y en forma voluntaria el tributo omitido, esto es, “acogiendo la interpretación sentada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en la sentencia del caso: The Walt Disney Compañy (sic) Venezuela, S.A.”. Asimismo, se confirma la declaratoria relativa a que la Administración Tributaria no indicó en el cálculo de los intereses moratorios los días transcurridos entre el vencimiento del plazo para enterar el tributo retenido y el día en que efectivamente la contribuyente efectuó el pago de dichas cantidades para cada uno de los períodos investigados, así como la tasa activa aplicable para su cálculo.

Por lo antes expuesto, se declara parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos por la empresa recurrente, por lo que quedan firmes las sanciones de multas emitidas con fundamento en el artículo 103, numeral 4 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis se anulan los intereses moratorios y se ordena a la Administración Tributaria la emisión de nuevas planillas de liquidación conforme a los términos expuestos en el presente fallo, que resulten del nuevo cálculo. Así se declara.

Visto que el recurso contencioso tributario fue declarado parcialmente con lugar no procede la condenatoria en costas a ninguna de las partes, por no existir vencimiento total de ninguna de ellas en juicio, conforme al artículo 334 del Código Orgánico Tributario de 2014.

 

V

DECISIÓN

 

Por las razones anteriormente expuestas, esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1.- PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso de apelación ejercido por la representación del FISCO NACIONAL contra la sentencia definitiva Nº 0096/2013, dictada por el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas el 18 de diciembre de 2013. En consecuencia:

1.1.- Se REVOCA del fallo apelado el pronunciamiento respecto a: (i) la improcedencia de las multas impuestas conforme a lo dispuesto en el artículo 103, numeral 4 del Código Orgánico Tributario de 2001 por la cantidad de trescientas dos unidades tributarias con setenta y ocho centésimas (302,78 U.T), (ii) la nulidad de las sanciones pecuniarias previstas en el artículo 113 eiusdem y, (iii) que la unidad tributaria aplicable para estas sanciones impuestas, será la vigente en la oportunidad en la cual se verifique el pago extemporáneo y en forma voluntaria el tributo omitido, esto es, “acogiendo la interpretación sentada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en la sentencia del caso: The Walt Disney Compañy (sic) Venezuela, S.A.”.

            1.2.- Se CONFIRMA la declaratoria relativa a que la Administración Tributaria no indicó en el cálculo de los intereses moratorios los días transcurridos entre el vencimiento del plazo para enterar el tributo retenido y el día en que efectivamente la contribuyente efectuó el pago de dichas cantidades para cada uno de los períodos investigados, así como la tasa activa aplicable para su cálculo.

2.- FIRMES al no ser objeto de apelación por parte de la contribuyente ni desfavorecer los intereses del Fisco Nacional, las declaratorias emitidas por el Tribunal de origen, relativas al reconocimiento de la comisión de los ilícitos fiscales en enterar de forma extemporánea las retenciones del Impuesto al Valor Agregado, para los períodos fiscales objeto de estudio por parte de la sociedad mercantil Oromax, C.A. en el recurso contencioso tributario.

3.- PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con medida cautelar de suspensión de efectos por la contribuyente CORPORACIÓN OROMAX, C.A. en consecuencia quedan FIRMES las sanciones de multas emitidas con fundamento en el artículo 103, numeral 4 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente en razón del tiempo y se ANULAN los intereses moratorios calculados por el Órgano Fiscal.

4.- NO PROCEDE la condenatoria en costas a ninguna de las partes, en los términos expuestos en el presente fallo.

Se ORDENA a la Administración Tributaria emitir nuevas Planillas de Liquidación, conforme a lo indicado en la parte motiva de este fallo.

Publíquese, regístrese y comuníquese. Notifíquese a la Procuraduría General de la República. Remítase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

 

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los catorce (14) días del mes de diciembre del año dos mil dieciséis (2016). Años 206º de la Independencia y 157º de la Federación.

                         

La Presidenta - Ponente

MARÍA CAROLINA AMELIACH VILLARROEL

 

 

 

 

 

 

La Vicepresidenta

EULALIA COROMOTO GUERRERO RIVERO

La Magistrada,

BÁRBARA GABRIELA CÉSAR SIERO

 

 

 

 

 

 

El Magistrado

INOCENCIO FIGUEROA ARIZALETA

El Magistrado

MARCO ANTONIO MEDINA SALAS

 

 

 

 

 

La Secretaria,

YRMA ROSENDO MONASTERIO

 

 

 

 

En fecha quince (15) de diciembre del año dos mil dieciséis, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 01429.