Magistrada Ponente: MARÍA CAROLINA AMELIACH VILLARROEL

Exp. Nro. 2017-0446

 

Mediante Oficio Nro. 0366/17 de fecha 27 de marzo de 2017, recibido en esta Sala Político-Administrativa el 10 de mayo del mismo año, el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, remitió el expediente Nro. 2414 (nomenclatura de dicho Juzgado), contentivo del recurso de apelación ejercido el 21 de noviembre de 2011, por la abogada Rossanna Matrundola Sánchez (INPREABOGADO Nro. 40.221), actuando con el carácter de sustituta del Procurador General de la República en representación del FISCO NACIONAL, según se desprende del instrumento poder cursante a los folios 187 al 189 del expediente judicial, contra la sentencia definitiva Nro. 1.065 dictada el 9 de noviembre de 2011 por el referido órgano jurisdiccional, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario incoado de forma subsidiaria al recurso jerárquico el 4 de octubre de 2006, interpuesto por la abogada Yennis Reyes Cedeño (INPREABOGADO Nro. 107.791) en su condición de apoderada judicial de la sociedad mercantil TECNISIM, C.A., inscrita -según consta en autos- en el “Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Aragua”, el 29 de septiembre de 2006, bajo el Nro. 22, Tomo 48-A; representación que consta según poder cursante en los folios 115 al 117 del expediente judicial.

El aludido recurso contencioso tributario subsidiario al recurso jerárquico fue incoado contra el acto administrativo contenido en la Resolución signada con el alfanumérico SNAT/INTI/GRTI/RCNT/SM/AJT/2009/00112-465 de fecha 3 de diciembre de 2009 (no consta en autos su notificación), mediante la cual la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) declaró: 1) sin lugar el recurso jerárquico interpuesto por la sociedad mercantil identificada en autos, 2) convalidó el contenido de la Resolución de Imposición de Sanción identificada con las letras y números GRTI-RCE-DFD-2005-07-DF-PEC-891 del 16 de diciembre de 2005 (notificada el 14 de septiembre de 2006), y 3) confirmó las sanciones de multas impuestas a la contribuyente en materia de Impuesto al Valor Agregado correspondiente a los períodos comprendidos desde el mes de octubre de 2004 hasta el mes de octubre de 2005, en consecuencia, se impuso la obligación de pagar las cantidades y conceptos que se indican a continuación: i) seiscientas noventa coma quince unidades tributarias (690,15 U.T.), por concepto de multas: a) al haber emitido documentos obligatorios de ventas que no reúnen los requisitos y características exigidos por las normas tributarias; b) por presentar fuera del plazo legal y reglamentario las declaraciones de Impuesto al Valor Agregado, y c) al verificarse el ilícito material por omitir el pago del tributo, según lo preceptuado en los artículos 101, 103 y 109 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis; e ii) intereses moratorios por un monto de cuatrocientos setenta y nueve bolívares sin céntimos (Bs. 479,00), hoy un céntimo de bolívar (Bs. 0,01) de acuerdo a lo estipulado en el artículo 66 eiusdem.

El 27 de marzo de 2017, el prenombrado Tribunal Superior oyó en ambos efectos la apelación interpuesta y ordenó la remisión del expediente a este Órgano Jurisdiccional.

En fecha 25 de mayo de 2017, se dio cuenta en Sala y por auto de esa misma fecha se designó Ponente a la Magistrada María Carolina Ameliach Villarroel. Asimismo, se fijó dos (2) días continuos en razón del término de la distancia y un lapso de diez (10) días de despacho para fundamentar la apelación, de conformidad con lo previsto en el artículo 92 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa.

El 20 de junio de 2017, la abogada Dennys Johana Alfonso Lenes (INPREABOGADO Nro. 150.950), actuando con el carácter de representante judicial de la República, según se evidencia del instrumento poder cursante a los folios 224 al 226 del expediente, consignó el escrito de fundamentación de la apelación ejercida.

Por auto del 11 de julio de 2017, se dejó constancia del vencimiento del lapso para la contestación de la apelación y, de conformidad con lo establecido en el artículo 93 eiusdem, la presente causa entró en estado de sentencia.

El 14 de noviembre de 2017, la abogada María Octavia Santiago Rondón (INPREABOGADO Nro. 55.701) en su carácter de sustituta de la Procuraduría General de la República, según se desprende del poder inserto a los folios 230 y 231 del expediente judicial, solicitó a esta Alzada se dicte decisión en la presente causa.

Posteriormente, en fechas 20 de marzo, 14 de junio y 5 de diciembre de 2018, la abogada Katty Yasmín Suárez Casanova (INPREABOGADO Nro. 159.274), actuando en representación de la República, según se evidencia del instrumento poder cursante a los folios 230 y 231 del expediente judicial, requirió a esta Superioridad que emitiera pronunciamiento definitivo en el caso que cursa en autos.

En sesión de Sala Plena del 30 de enero de 2019, de conformidad con lo establecido en el artículo 20 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, se reeligió la Junta Directiva de este Máximo Tribunal, quedando integrada esta Sala Político-Administrativa de la forma siguiente: Presidenta, Magistrada María Carolina Ameliach Villarroel; Vicepresidente, Magistrado Marco Antonio Medina Salas, la Magistrada Bárbara Gabriela César Siero; el Magistrado Inocencio Antonio Figueroa Arizaleta y la Magistrada Eulalia Coromoto Guerrero Rivero.

Revisadas las actas que integran el expediente, esta Alzada pasa a decidir, conforme a las consideraciones siguientes:

 

I

ANTECEDENTES

 

Mediante Providencia Administrativa Nro. GRTI-RCE-DFA-2005-07-DF-PEC-3448 de fecha 18 de noviembre de 2005 y notificada el 24 de noviembre de 2005, la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) autorizó a la funcionaria Susana Vivian de la Fuente Grosch (cédula de identidad Nro. 9.688.359), para realizar una investigación a la sociedad de comercio Tecnisim, C.A., para los períodos fiscales que abarcan desde el mes de octubre de 2004 hasta el mes de octubre de 2005 y “(…) verificar el oportuno cumplimiento de los Deberes Formales previstos en el Artículo 145 del Código Orgánico Tributario vigente, relacionado con la presentación de las declaraciones y pagos del Impuesto Sobre la Renta (Definitivas) e Impuesto al Valor Agregado, facturación, máquinas fiscales, libros legales (diario, mayor e inventario), Registro Especiales (de compras y de ventas), Registro de Comercio (acta constitutiva) y sus últimas notificaciones (…)”.

A través de la “Resolución de Imposición de Sanción” identificada con letras y números GRTI-RCE-DFD-2005-07-DF-PEC-891 del 16 de diciembre de 2005 (notificada a la contribuyente Tecnisim, C.A., en fecha 14 de septiembre de 2006), emitida por el Jefe de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), se indicó lo siguiente:

 “De lo anteriormente expuesto se evidencia que el Sujeto Pasivo incumplió las disposiciones contenidas en los siguientes artículos:

1.      Por emitir facturas de ventas que no reúnen los requisitos y características exigidos por las normas tributarias: Artículos 54 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y 2 literal p de la Resolución N° 320 de fecha 28-12-99, en concordancia con el numeral 2 del artículo 145 del Código Orgánico Tributario vigente.

2.      Por presentar fuera del plazo reglamentario las declaraciones de Impuesto al Valor Agregado: Artículos 47 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y 60 de su Reglamento; en concordancia con el artículo 145 numeral 1 literal ‘e’ del Código Orgánico Tributario vigente

(…)

3.      Así mismo (sic), el hecho de pagar extemporáneamente el tributo determinado en la declaración de Impuesto al Valor Agregado, señalada anteriormente, constituye un ilícito material de conformidad con lo establecido en el numeral 1 del artículo 109 del Código Orgánico Tributario vigente y sancionado conforme a lo dispuesto en el artículo 110 eiusdem, con multa del uno por ciento (1%) del tributo pagado con retraso; sanción que se convierte en unidades tributarias (U.T.) según lo dispuesto en el parágrafo segundo del artículo 94 del referido Código (…)”.

La mencionada Resolución indicó que “los ilícitos antes descritos se subsumen perfectamente en los supuestos contenidos en el artículo 81 eiusdem, el cual establece la concurrencia de dos o más ilícitos tributarios, se procede a imponer la sanción más grave aumentada con la mitad de las otras sanciones (…)”, por lo cual el monto de la sanción a aplicar quedó determinado como se demuestra a continuación:

Adicionalmente la Administración Tributaria liquidó intereses moratorios por el pago fuera del plazo legal y reglamentario del tributo por un monto de cuatrocientos setenta y nueve bolívares sin céntimos (Bs. 479,00), hoy un céntimo de bolívar (Bs. 0,01), de acuerdo a lo estipulado en el artículo 66 eiusdem.

Por disconformidad con la Resolución in comento, la abogada Yennis Reyes Cedeño, antes identificada, actuando en nombre de la contribuyente Tecnisim, C.A., interpuso el recurso jerárquico y subsidiariamente el recurso contencioso tributario el 4 de octubre de 2006, ante el Área de Tramitaciones del Sector de Tributos Internos Maracay de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), con fundamento en lo siguiente:

Manifestó que al momento de la fiscalización se evidenció que su representada “(…) pudo dejar de cumplir con los requerimientos establecidos en las normas tributarias, sin embargo la sanción impuesta por la Administración Tributaria no se adecua al marco normativo contemplado en el régimen sancionatorio vigente, toda vez que se impuso la sanción correspondiente a un mismo ilícito en forma repetitiva o acumulativa por cada período tributario mensual”.

Por ello, rechazó la forma en que fue impuesta la sanción contemplada en el artículo 101 numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 2001.

Asimismo consideró que dicha sanción es improcedente en virtud que el acto administrativo que los contiene está viciado de nulidad absoluta “(…) por transgredir la normativa constitucional y legal prevista en el ordenamiento jurídico venezolano tributario vigente, ya que en casos como el presente, cuando la comisión de una infracción se prolonga en el tiempo, no es procedente la imposición de múltiples sanciones a la supuesta infracción, sino que debe aplicársele una sanción por ser en realidad solo una la inobservancia legal, dándose la figura de DELITO CONTINUADO”.

Indicó que “(…) el órgano competente de la Administración que emitió la resolución incurre en su actuación en un vicio de lo que la doctrina y jurisprudencia patria denominan DESVIACIÓN DEL PODER Y FALSO SUPUESTO DE DERECHO, al interpretar de manera errónea las disposiciones de la Ley y crear supuestos de hecho y tipos de ilícitos no establecidos en ella. Incurre además en un vicio en el elemento causa, pues el acto administrativo impugnado ha sido dictado bajo un falso supuesto de derecho al imponer sanciones acumulativas por período tributario mensual, cuando lo procedente y propio es imponerle a [su] representada una multa por incumplimiento de deber formal”. (Agregado de la Sala).

Destacó que “(…) aunque la sanción impuesta por incumplimiento de deberes formales es procedente, las sanciones pecuniarias aplicadas en forma acumulativa o por cada período tributario NO SE AJUSTAN A DERECHO, CARECEN DE ASIDERO LEGAL POSIBLE Y VIOLAN EL PRINCIPIO DE CAPACIDAD CONTRIBUTIVA (…)”.

Alegó que “(…) el mecanismo utilizado por la Administración mediante el cual pretende imponerle sanción en forma acumulativa [a la contribuyente] resulta violatorio de las garantías constitucionales prevista en los artículos 25, 116 y 317 de la Constitución de 1999, toda vez que, atenta contra su libertad económica, confisca sus bienes y viola su capacidad contributiva, al pretender imponerle obligaciones que superan dicha capacidad (…)”. (Sic). (Añadido de la Sala).

Denunció que, -a su criterio- la Resolución impugnada se encuentra viciada de nulidad absoluta, de conformidad con el artículo 240 numerales 1, 3 y 4 del Código Orgánico Tributario de 2001.

Finalmente, solicitó se anule y deje sin efecto el contenido de la Resolución de Imposición de Sanción identificada con letras y números GRTI-RCE-DFD-2005-07-DF-PEC-891 de fecha 16 de diciembre de 2005 y sea declarado con lugar el recurso jerárquico incoado subsidiariamente con el contencioso tributario en cada una de sus partes.

Mediante Resolución signada con el alfanumérico SNAT/INTI/GRTIR/ CNT/SM/AJT/2009/00112-465 de fecha 3 de diciembre de 2009 (no consta en autos su notificación), emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en primer lugar, convalidó y subsanó el vicio de falso supuesto del cual adolecía la Resolución de Imposición de Sanción identificada con letras y números GRTI-RCE-DFD-2005-07-DF-PEC-891 de la siguiente manera:

“Donde dice:

“Debe decir:

Asimismo, el día 30 de abril de 2010 el órgano exactor remitió al Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central por medio de Oficio signado con las letras y números SNAT/INTI/GRTI/RCNT/ SM/AJT/2010/112/43, el presente expediente, el cual fue recibido en esa misma fecha.

 

II

DECISIÓN APELADA

 

Mediante sentencia definitiva Nro. 1.065 de fecha 9 de noviembre de 2011, el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario incoado en forma subsidiaria al recurso jerárquico interpuesto por la apoderada judicial de la contribuyente Tecnisim, C.A., en los términos siguientes:

Explicó que en el presente caso la controversia se plantea en “(…) verificar la aplicabilidad o no del artículo 99 del Código Penal que contiene la figura del delito continuado en relación con las sanciones mes a mes que impuso la Administración Tributaria por falta de requisitos legales en las facturas en materia de impuesto al valor agregado”.

Indicó que aunque la contribuyente Tecnisim, C.A., solo rechazó la aplicación de las sanciones mes a mes y solicitó la aplicación de la figura del delito continuado establecida en el artículo 99 del Código Penal “(…) y partiendo sobre la base que la conducta desplegada por la contribuyente no puede, por las razones antes explicadas, ser sancionada con base en el artículo 2 de la Resolución N° 320 del 29 de diciembre de 1999 y el segundo aparte del artículo 101 del Código Orgánico Tributario, cuya sanción va claramente dirigida a infracciones en la emisión de facturas, [ese] Tribunal Superior atendiendo al criterio emanado de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia (…) Caso: INDUSTRIA AZUCARERA SANTA CLARA C.A., (…) en el sentido de que en virtud de las amplias facultades de control de la legalidad que han sido conferidas a los jueces contencioso-tributarios, pueden éstos confirmar actos administrativos, modificarlos o revocarlos, sin que ello constituya violación del principio dispositivo que rige en el procedimiento civil ordinario, regulado en nuestro ordenamiento positivo por el artículo 12 del Código de Procedimiento Civil; con fundamento a lo expresado y atendiendo al hecho que la labor del juez contencioso tributario está orientada fundamentalmente por el principio inquisitivo, el cual le faculta, entre otras circunstancias, a corregir irregularidades que no hayan sido alegadas por las partes, con base en el principio del control de la legalidad y del orden público y; por último, con base al análisis de la situación planteada, [ese] órgano jurisdiccional [consideró] oportuno pronunciarse sobre la obligatoriedad de la expresión contado o crédito entre los requisitos formales de las facturas”. (Agregados de la Sala).

Sobre la condición de pago, indicó que ya esta Sala Político Administrativa estableció criterio en la sentencia Nro. 00535 del 27 de abril de 2011, caso: Móvil Cauchos, C.A.

Adujo que de conformidad “(…) con el criterio de [ese] tribunal confirmado en la sentencia supra transcrita por la Sala Político-Administrativa, la falta de la condición de la operación en las facturas no es un requisito que amerita sanción alguna (…)”. (Añadido de esta Alzada).

Agregó que la contribuyente “(…) no rechaza las sanciones impuestas por presentar fuera del plazo legal y reglamentario la declaración del impuesto al valor agregado y el ilícito material involucrado, por lo cual el juez las confirma (…)”.

Consideró inoficioso pronunciarse sobre el resto de las pretensiones de la contribuyente, luego de haber decidido la incidencia referida a la falta de condición de la operación.

Luego de la motivación descrita, el Tribunal de instancia declaró:

“(…) 1) PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario subsidiario al recurso jerárquico interpuesto por la ciudadana Yennis Josefina Reyes Cedeño, en su carácter de apoderada judicial de TECNISIM, C.A. contra el acto administrativo contenido en la resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RCNT/ SM/AJT/2009/000112-465, del 3 de diciembre de 2009, emanada del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), mediante la cual declaró sin lugar el recurso jerárquico y convalidó el contenido de la resolución de imposición de sanción GRTI-RCE-DFD-2005-07-DF-PEC-891 del 16-12-2005 por un monto de mil (sic) seiscientas noventa y cinco coma mil cuatrocientas cincuenta y siete (690,1457) unidades tributarias. (Sic).

2) ANULA de la Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RCNT/SM/AJT/2009/ 000112-465, del 3 de diciembre de 2009, emanada del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), las sanciones por no incluir TECNISIM, C.A., en las facturas la expresión contado o crédito.

3) CONFIRMA de la Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RCNT/SM/AJT/ 2009/000112-465, del 3 de diciembre de 2009, emanada del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), las sanciones a TECNISIM,C.A., por presentar fuera del plazo legal y reglamentario las declaraciones del impuesto al valor agregado (…)”.

 

III

FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN

 

En fecha 20 de junio de 2017, la abogada Dennys Johana Alfonso Lenes, antes identificada, actuando en su carácter de representante del Fisco Nacional presentó el escrito contentivo de los argumentos que sustentan el presente recurso de apelación, los cuales se sintetizan a continuación:

Ratificó el contenido de la Resolución SNAT/INTI/GRTI/RCNT/SM/ AJT/2009/00112-465 de fecha 13 de diciembre de 2009, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

Indicó que el Juez a quo incurrió en falso supuesto de derecho “(…) al considerar nula la multa interpuesta por la Gerencia Regional a la contribuyente, por haber emitido facturas sin cumplir con los requisitos y formalidades establecidas en las leyes especiales, lo que conllevó al incumplimiento de deberes formales establecido en el artículo 145, numeral 2 del Código Orgánico Tributario de 2001, artículos 54 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y el artículo 2 literal ‘p’ de la Resolución 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, así mismo (sic) no justificó la condición de la operación, si es contado o crédito, en los períodos de imposición desde octubre de 2004 hasta junio de 2005, ambos inclusive”.

Adujo que “(…) resulta oportuno hacer un extracto de lo establecido en el artículo 2 literal ‘p’ de la Resolución 320, el cual establece: (…) En vista del incumplimiento del requisito determinado por la fiscalización, en la emisión de las facturas de la contribuyente, es preciso destacar que la infracción que se analiza constituye un ilícito formal de acuerdo con lo contemplado en el artículo 101 numeral 3 del Código Orgánico Tributario del 2001, aplicable en razón del tiempo (…)”.

Agregó que “(…) al haber inobservado la contribuyente la normativa legal aplicable ratione temporis en relación con la emisión de documentos de venta que no cumplen con los requisitos, conforme se evidencia de los actos administrativos recurridos, resulta procedente la sanción impuesta por la administración Tributaria (…)”.

Al respecto, concluyó que “(…) la decisión dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central incurrió en un Falso Supuesto de Derecho al afirmar que la contribuyente no debe especificar ‘la condición de la operación en las facturas’, contrariamente a lo dispuesto en el artículo 2 de la Resolución 320 supra transcrito y el cual fue incumplido por la contribuyente. Por esta razón [solicitó] se revoque la sentencia apelada y se confirme el acto administrativo, ya que las actuaciones desplegadas por la autoridad tributaria se encuentran ajustadas a la legalidad jurídica (…)”. (Agregado de la Sala).

Finalmente, solicitó se declare con lugar el recurso de apelación ejercido, y se proceda a revocar la “sentencia definitiva Nro. 1.065 dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central” el 9 de noviembre de 2011 y que, en caso contrario, se exima al Fisco Nacional del pago de las costas procesales por haber tenido suficientes motivos racionales para litigar y en aplicación del criterio sentado por la Sala Constitucional en la sentencia Nro. 1.238 de fecha 30 de septiembre de 2009, caso: Julián Isaías Rodríguez, y acogida por la Sala Político-Administrativa.

 

IV

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

 

Corresponde a esta Alzada conocer la apelación interpuesta por la representación en juicio del Fisco Nacional contra la sentencia definitiva Nro. 1.065 del 9 de noviembre de 2011, dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, mediante la cual declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario incoado de forma subsidiaria al recurso jerárquico ejercido en fecha 4 de octubre de 2006, por la sociedad mercantil Tecnisim, C.A.

En virtud de la declaratoria contenida en la decisión judicial recurrida y los fundamentos de la apelación interpuesta por la representación en juicio del Fisco Nacional, la presente controversia queda circunscrita a conocer del vicio de falso supuesto de derecho, en el cual -a decir de la parte apelante- habría incurrido el Tribunal a quo “al considerar nula la multa interpuesta por haber emitido facturas sin cumplir con los requisitos y formalidades establecidas en las leyes especiales lo que conllevó al incumplimiento de deberes formales establecido en el artículo 145, numeral 2 del Código Orgánico Tributario de 2001, artículo 54 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y el artículo 2 literal ‘p’ de la Resolución 320 del 28 de diciembre de 1999”, el cual fue incumplido por la contribuyente, para los períodos fiscales comprendidos desde el mes de octubre de 2004 hasta el mes de octubre de 2005.

No obstante lo anterior, esta Máxima Instancia debe declarar firmes por no haber sido controvertidos en el recurso contencioso tributario, los ilícitos detectados durante el procedimiento de verificación, referidos al incumplimiento por presentar fuera del plazo legal y reglamentario las declaraciones de Impuesto al Valor Agregado, el ilícito material por omitir el pago del tributo y los intereses moratorios, por no haber sido recurridos. Así se declara.

Delimitada la litis, pasa esta Alzada a decidir la controversia en los términos siguientes:

Estableció el fallo apelado, que “(…) De conformidad con el criterio de [ese] tribunal confirmado en la sentencia supra transcrita por la Sala Político Administrativa [sentencia Nro. 00535 del 27 de abril de 2011, caso: Móvil Cauchos, C.A.], la falta de la condición de la operación en las facturas no es un requisito que amerita sanción alguna. Así se decide”. (Agregados de la Sala).

Por su parte, la representación judicial del Fisco Nacional manifestó que el Tribunal a quo incurrió en un falso supuesto de derecho “(…) al afirmar que la contribuyente no debe especificar ‘la condición de la operación en las facturas’, contrariamente a lo dispuesto en el artículo 2 de la Resolución 320 supra transcrito y el cual fue incumplido por la contribuyente (…)”.

Al respecto, esta Sala observa que el incumplimiento constatado por la Administración Fiscal durante el procedimiento de verificación es el relativo a la omisión de la condición de la operación, requisito este contemplado en el artículo 2, literal “p” de la Resolución Nro. 320 del 28 de diciembre de 1999, publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nro. 36.859 de fecha 29 de ese mismo mes y año, emanada del entonces Ministerio de Finanzas (ahora Ministerio del Poder Popular de Economía, Finanzas y Banca Pública).

A tal efecto, este Máximo Tribunal en la decisión Nro. 00535 del 27 de abril de 2011, caso: Móvil Cauchos, C.A., consideró lo siguiente:

“(…) constatada la supresión de la referida formalidad, estima conveniente esta Superioridad reproducir el artículo 24 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, el cual consagra el principio de irretroactividad de la Ley, expresando de manera textual lo siguiente:

(…)

Como puede leerse del citado precepto, el principio de irretroactividad de la Ley proscribe, en beneficio de la seguridad jurídica de los sujetos de derecho, la aplicación de una determinada normativa a situaciones de hecho suscitadas con anterioridad a su entrada en vigencia, de forma que la disposición novedosa resulta ineficaz para regular situaciones fácticas consolidadas en el pasado, permitiéndose la retroactividad de la norma, única y excepcionalmente, como defensa o garantía de la libertad del ciudadano (retroactividad in bonus).

Siguiendo estos lineamientos generales, el Código Orgánico Tributario de 2001 dispone en su artículo 8, lo siguiente:

(…)

De la lectura de la norma que antecede (…), puede apreciarse que el Legislador Nacional de 2001, inspirado en los principios del Derecho Penal común que informan al derecho sancionatorio tributario, incorporó al ámbito de las relaciones impositivas una derivación del principio ‘in dubio pro reo’, el cual supone la flexibilización del principio sancionatorio ‘tempus commissis infrationis’ en provecho inmediato, ya no de la garantía a la libertad personal como sucede en el ámbito penal, sino como medio de protección a las garantías económicas del contribuyente o responsable infractor, y de manera mediata, en obsequio a la observancia de la garantía o derecho a la igualdad ante la ley consagrado en el artículo 21 Constitucional, que prohíbe un trato discriminatorio entre sujetos que otrora violentaron la normativa aplicable en razón del tiempo, respecto de aquéllos que cometieron los mismos hechos luego de la despenalización de la conducta o de la atenuación o supresión de la sanción” .

De lo precedente se evidencia que a partir del momento en que comenzó a surtir efectos legales la Providencia Administrativa Nro. 0591 del 28 de agosto de 2007, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nro. 38.776 de fecha 25 de septiembre de 2007, la referida mención dejó de ser un requisito formal de obligatorio cumplimiento por parte de los contribuyentes ordinarios del impuesto al valor agregado que emitan facturas a través de máquinas fiscales, y luego con la entrada en vigor de la Providencia Nro. SNAT/2008/0257, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nro. 38.997 de fecha 19 de agosto de 2008, vale decir, que a partir del mismo 19 de agosto de 2008, indicar en las facturas el requisito contenido en el artículo 2, literal “p” de la mencionada Resolución Nro. 320, atinente a la condición de la transacción comercial (crédito o contado), ya no es un requisito formal de obligatorio cumplimiento y, por ende, no sancionable en los términos dispuestos en los numerales 3 y 4 del artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 2001, so pena de violentar el derecho de igualdad ante la Ley, consagrado en el artículo 21 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela. (Vid., sentencias Nros. 00535 del 27 de abril de 2011, 01015 del 11 de octubre de 2016, 00345 del 22 de junio de 2017, casos: Móvil Cauchos C.A., Refinadora de Maíz Venezolana, C.A. (REMAVENCA), y Conti Moda, S.R.L, respectivamente).

Adicionalmente, advierte este Órgano Jurisdiccional que en la normativa actual sobre facturación no existe ninguna referencia que imponga la obligación de incluir en el contenido de las facturas y demás comprobantes fiscales, algún tipo de mención relativa a la condición de pago de la transacción comercial, o cualquier otra indicación análoga a la contemplada en el citado literal “p” del artículo 2 de la aludida Resolución Nro. 320 [Vid., sentencias de esta Sala Nros. 01169 del 21 de septiembre de 2011, caso: Meridiario, C.A. y 01015 del 11 de octubre de 2016, caso: Refinadora de Maíz (Remavenca)].

En tal sentido, esta Alzada reitera lo expuesto supra, visto que en el caso de autos, el incumplimiento constatado por la Administración Fiscal durante el procedimiento de verificación es el relativo a la omisión de la condición de la operación, requisito este contemplado en el artículo 2, literal “p” de la Resolución Nro. 320 del 28 de diciembre de 1999, porque dicha exigencia “(…) dejó de ser un requisito formal de obligatorio cumplimiento por parte de los contribuyentes ordinarios del impuesto al valor agregado (…)”, en las sucesivas Providencias Administrativas sobre facturación, emitidas por el Superintendente del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), incluida la vigente, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nro. 39.795 del 8 de noviembre de 2011.

Con fundamento en el criterio antes transcrito, debe esta Sala declarar improcedente el vicio de falso supuesto de derecho denunciado por la representación del Fisco Nacional, por lo que confirma el pronunciamiento del Tribunal de instancia, conforme al cual se anulan las sanciones de multa impuestas a la contribuyente por haber incumplido el requisito contemplado en el artículo 2, literal “p” (condición de la operación) de la Resolución 320 del 28 de diciembre de 1999, a través del acto administrativo identificado con las letras y números SNAT/INTI/GRTI/RCNT/SM/AJT/2009/00112-465 de fecha 13 de diciembre de 2009, emitido por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), y en consecuencia sin lugar la apelación. Así se declara.

De igual modo, esta Superioridad declara parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario subsidiario al recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente Tecnisim, C.A., contra la Resolución identificada con letras y números SNAT/INTI/GRTI/CNT/SM/AJT/2009/000112-465, de fecha 3 de diciembre de 2009, emanado de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT); acto administrativo el cual queda firme respecto a las infracciones cometidas, referentes al incumplimiento por presentar fuera del plazo reglamentario las declaraciones de impuesto al valor agregado, así como el ilícito material y los intereses moratorios, asimismo, se anula el quantum de las sanciones. Así se decide.

Finalmente, no procede la condenatoria en costas procesales a las partes en razón de no haber sido totalmente vencidas en juicio, conforme al artículo 334 del Código Orgánico Tributario de 2014. Así se declara.

 

V

DECISIÓN

 

Por las consideraciones precedentemente expuestas, este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político Administrativa, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1.- FIRMES por no haber sido controvertidos en el Recurso Contencioso Tributario los ilícitos detectados durante el procedimiento de verificación, referidos al incumplimiento por presentar fuera del plazo legal y reglamentario las declaraciones de Impuesto al Valor Agregado, el ilícito material por omitir el pago del tributo y los intereses moratorios por no ser recurridos.

2.- SIN LUGAR el recurso de apelación ejercido por la representación judicial del FISCO NACIONAL, contra la sentencia definitiva número 1.065 dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central en fecha 9 de noviembre de 2011, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario subsidiario al recurso jerárquico interpuesto por la sociedad mercantil TECNISIM, C.A.; en consecuencia, se CONFIRMA de la aludida sentencia lo que respecta a la nulidad de las sanciones impuestas a la contribuyente por no indicar la condición de la operación e incluir en las facturas la expresión contado o crédito.

3.- PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario incoado por la sociedad mercantil TECNISIM, C.A., contra la Resolución identificada con letras y números GRTI-RCE-DFD-2005-07-DF-PEC-891 del 16 de diciembre de 2005 emitido por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT); acto administrativo el cual queda FIRME respecto a las infracciones cometidas referentes al incumplimiento por presentar fuera del plazo reglamentario las declaraciones de impuesto al valor agregado y el ilícito material; asimismo, se ANULA el quantum de las sanciones impuestas a la contribuyente por haber incumplido el requisito contemplado en el artículo 2, literal “p” (condición de la operación).

NO PROCEDE la condenatoria en costas contra la República, conforme lo expresado en la parte motiva del presente fallo.

Publíquese, regístrese y comuníquese. Notifíquese a la Procuraduría General de la República. Remítase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los veintiocho (28) días del mes de enero del año dos mil veinte (2020). Años 209º de la Independencia y 160º de la Federación.

 

La Presidenta –Ponente, MARÍA CAROLINA AMELIACH VILLARROEL
		El Vicepresidente, MARCO ANTONIO MEDINA SALAS
La Magistrada, BÁRBARA GABRIELA CÉSAR SIERO
		El Magistrado, INOCENCIO FIGUEROA ARIZALETA
La Magistrada, EULALIA COROMOTO GUERRERO RIVERO
	La Secretaria, GLADYS AZUAJE BARRETO
	En fecha veintinueve (29) de enero del año dos mil veinte, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00022
	La Secretaria, GLADYS AZUAJE BARRETO