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Mediante oficio N° 142 de fecha 27 de abril de 2001, recibido en esta Sala el día 11 de junio del mismo año, el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, remitió el expediente N° 854 de su nomenclatura, contentivo de la apelación interpuesta el día 25 de abril de 2001 por el abogado Pedro D. Ramírez, inscrito en el INPREABOGADO bajo el N° 78.242, en su carácter de sustituto de la Procuraduría General de la República, en representación del FISCO NACIONAL, según poder otorgado en fecha 10 de noviembre de 2000, ante la Notaría Pública Undécima de Caracas, Municipio Libertador, inserto bajo el Nº 66, Tomo 207 de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Notaría, contra la sentencia N° 726, dictada por el referido Tribunal en fecha 28 de julio de 2000, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario ejercido por la contribuyente BAYER DE VENEZUELA, S.A., antes denominada BAYER QUÍMICAS UNIDAS, S.A., inscrita ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del entonces denominado Distrito Federal y Estado Miranda el día 10 de agosto de 1950, bajo el No. 836, Tomo 3-D, cuyo cambio de denominación social fue registrado ante esa misma oficina de registro de comercio el 26 de mayo de 1988, Tomo 67 A-Pro. Dicho recurso fue interpuesto contra la Resolución N° 01255 de fecha 6 de enero de 1995, mediante la cual se culminó el sumario administrativo abierto con relación a las Actas Fiscales Nos. HCF-PEFC-“B”-01-01, HCF-PEFC-“B”-01-02 y HCF-PEFC-“B”-01-03, formuladas para los períodos fiscales coincidentes con los años 1989, 1990 y 1991 respectivamente, así como contra las Planillas de Liquidación Nos. 01-1-64-000071 y 01-1-64-000072 de fecha 11 de enero de 1995, por la cantidad de Bs. 20.175.099,44 por concepto de impuesto y Bs. 21.183.854,41 por concepto de multa, lo cual totaliza la cantidad de Bs. 41.358.953,85; y Bs. 42.325.452,56 por concepto de impuesto y Bs. 44.441.725,18 por concepto de multa, lo cual asciende a la cantidad de Bs. 86.767.177,74.
Por auto de fecha 27 de abril de 2001, el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, oyó libremente la apelación interpuesta por la representación fiscal y ordenó la remisión del expediente al Tribunal Supremo de Justicia, de acuerdo al oficio supa indicado.
En fecha 13 de junio de 2001 se dio cuenta en Sala y se ordenó aplicar el procedimiento de segunda instancia previsto en el Capítulo III del Título V de la entonces vigente Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia, se fijó el décimo día de despacho para comenzar la relación y se designó ponente a la Magistrada Yolanda Jaimes Guerrero.
Mediante escrito presentado en fecha 4 de julio de 2001, los abogados José Jaime Parra Pérez y María Auxiliadora Venturini, inscritos en el INPREABOGADO bajo los Nos. 6.875 y 45.347, actuando con el carácter de apoderados judiciales de la contribuyente, según consta en instrumento poder otorgado el 15 de abril de 1994, ante la Notaría Pública Quinta del Municipio Chacao del Estado Miranda, inserto bajo el Nº 14, Tomo 52 de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Notaría, se adhirieron a la apelación ejercida por el Fisco Nacional, manifestando, de conformidad con lo previsto en los artículos 299 y 300 del Código de Procedimiento Civil, que dicha “adhesión versa sobre todos los aspectos de la sentencia apelada que son desfavorables a su representada.”
En fecha 10 de julio de 2001, la representación fiscal y la contribuyente fundamentaron la apelación y la adhesión a la misma, respectivamente.
El 19 de julio de 2001, fue consignado por la representación judicial de la contribuyente escrito de contestación a la apelación ejercida por el Fisco Nacional, y en fecha 2 de agosto del mismo año, dicha representación consignó escrito de promoción de pruebas, por lo que se ordenó remitir el expediente al Juzgado de Sustanciación.
Por auto del 25 de septiembre de 2001, el Juzgado de Sustanciación de esta Sala admitió las referidas pruebas. Concluida esta etapa, el 9 de octubre del mismo año se devolvió el expediente a la Sala.
En fecha 11 de octubre de 2001, se dio cuenta en Sala y se fijó el décimo (10º) día de despacho para que tuviera lugar el acto de Informes en el presente juicio, de conformidad con el artículo 166 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia, aplicable ratione temporis.
El 6 de noviembre de 2001, compareció la representación fiscal y consignó escrito de Informes. La Sala, previa su lectura por Secretaría, ordenó agregarlo a los autos. Seguidamente se dijo “VISTOS”.
En la misma fecha, mediante diligencia, la representación judicial de la contribuyente consignó escrito de conclusiones.
En fecha 22 de noviembre de 2001 la representación judicial de la contribuyente, consignó escrito de observaciones a los Informes presentados por el Fisco Nacional.
Por auto de fecha 3 de mayo de 2005 se dejó constancia que en fecha 17 de enero del mismo año, se incorporaron a esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, los Magistrados: Emiro García Rosas y Evelyn Marrero Ortíz. En fecha 2 de febrero de 2005 fue elegida la Junta Directiva de esta Sala, quedando integrada por cinco Magistrados, conforme a lo dispuesto en el artículo 2 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela, a saber: Presidenta, Magistrada Evelyn Marrero Ortíz; Vicepresidenta, Magistrada Yolanda Jaimes Guerrero; y Magistrados Levis Ignacio Zerpa, Hadel Mostafá Paolini y Emiro García Rosas. Asimismo, se ordenó la continuación de la presente causa.
Según consta de auto de fecha 20 septiembre de 2005, y en virtud de la nueva conformación de la Sala se designó ponente al Magistrado Emiro García Rosas.
I
ANTECEDENTES
En fecha 25 de septiembre de 1992, la Dirección de Control Fiscal del Ministerio de Hacienda (hoy Ministerio del Poder Popular para las Finanzas), notificó a la contribuyente Bayer de Venezuela, S.A., del inicio de una investigación fiscal sobre los libros contables, documentos y comprobantes de dicha empresa, en materia de impuesto sobre la renta correspondiente a los ejercicios fiscales coincidentes con los años 1989, 1990 y 1991. Dicha investigación fue efectuada por las ciudadanas Ilene Antúnez Boscán y María Inés Rivera, con los cargos de Fiscal de Rentas II y Fiscal de Rentas Jefe I, respectivamente, adscritas al referido organismo, las cuales estaban autorizadas para tal fin, según consta de la Resolución N° 0000016141 de fecha 21 del mismo mes y año.
Como consecuencia de dicha fiscalización, fueron elaboradas las siguientes Actas Fiscales:
i) Ejercicio fiscal 1989: Acta Fiscal N° HCF-PEFC-“B”-01-01, notificada en fecha 13 de diciembre de 1993.
ii) Ejercicio fiscal 1990: Acta Fiscal N° HCF-PEFC-“B”-01-02, notificada en fecha 31 de mayo de 1994.
iii) Ejercicio fiscal 1991: Acta Fiscal N° HCF-PEFC-“B”-01-03, notificada en fecha 31 de mayo de 1994.
Los reparos formulados en virtud de las precitadas actas fiscales, se encuentran representados en el presente cuadro demostrativo:
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Conceptos de los reparos |
1989 |
1990 |
1991 |
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Ingresos por intereses |
23.705.283,28 |
16.391.626,81 |
3.277.455,00 |
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Ajustes efectuados sin comprobación satisfactoria |
12.918.015,67 |
0,00 |
0,00 |
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Gastos no necesarios para la producción de la renta (intereses por mora) |
15.662.307,37 |
5.055.881,41 |
1.080.388,01 |
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Donaciones improcedentes |
0,00 |
690.981,19 |
0,00 |
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Pérdida trasladada no procedente |
0,00 |
44.348.945,88 |
1.896.946,16 |
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Intereses por colocaciones efectuadas en el exterior |
(7.936.660,44) |
(3.691.988,88) |
0,00 |
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Total reparos |
44.348.945,88 |
62.795.446,41 |
6.254.789,17 |
En fechas 19 de enero y 30 de junio de 1994, la contribuyente formuló sus descargos en el procedimiento Sumario Administrativo.
Luego, en fecha 6 de enero de 1995 fue dictada la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 01255, y notificada el 16 del mismo mes y año, mediante la cual se confirmaron los reparos contenidos en las aludidas Actas Fiscales.
Contra los señalados actos administrativos la sociedad mercantil contribuyente, en fecha 2 de marzo de 1995 interpuso recurso contencioso tributario ante el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas.
II
Mediante sentencia N° 726 de fecha 28 de julio de 2000, el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, procedió a examinar y a decidir el debate planteado ante esa instancia, a cuyo efecto declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario, en los siguientes términos:
“En cuanto al alegato de incompetencia del funcionario que dictó la Resolución Culminatoria del Sumario N° 01255 de 6 de enero de 1995, que ciertamente no consta en autos que la empresa recurrente haya sido calificada como contribuyente especial por la extinta Dirección de Control Fiscal de la Dirección General Sectorial de Rentas del Ministerio de Hacienda; pero consta que haya sido objeto de reparo por parte de funcionario adscrito a otro nivel (el operativo) de dicha Dirección General Sectorial, motivo por el cual no existe duplicidad en el reparo (…).(sic).
…omissis…
En consecuencia, el hecho de que las Actas cuyo sumario concluye mediante la Resolución impugnada, fuera levantada por funcionarios de la Dirección de Control Fiscal, sin que hubiera calificado como contribuyente especial a (…), y la Resolución impugnada fuera suscrita por un funcionario de nivel operativo de SENIAT, cuando la estructura administrativa había cambiado, no conlleva al vicio de nulidad denunciado por los apoderados de la recurrente, por cuanto dichos actos fueron emitidos por funcionarios de la Dependencia encargada de la administración, entre otros tributos, del impuesto sobre la renta, no existiendo duplicidad de reparos por parte de los niveles que forman la Dependencia administrativa y fueron debidamente notificados a la contribuyente, para que los mismos produjeran efectos conforme a las disposiciones legales. Por tanto, es forzoso desestimar como solicita el representante del Fisco Nacional los argumentos que al respecto esgrimen los apoderados de la recurrente. Así se declara.
En cuanto al alegato de nulidad de la Resolución Culminatoria del Sumario por vicios de contenido, debido a la forma adoptada (…) En tal sentido, este Órgano Jurisdiccional interpreta la utilización de la palabra ‘confirmar’, que no se refiere a actos previos inexistentes, si no a actos de trámite producidos durante un procedimiento que debe concluir conforme a la Ley. En consecuencia, (...) se desestima el argumento de exceso de poder expuesto al respecto y así se declara.
En cuanto al alegato de vicios en el procedimiento por no haberse apreciado las pruebas y defensas opuestas en el procedimiento sumario, el Tribunal observa que en la Resolución impugnada se expresa que la presentación del escrito de descargos para el ejercicio de 1989 es extemporánea, en virtud de que para la fecha de su presentación había transcurrido ya el plazo legal de 25 días hábiles para su presentación, y por ello lo considera improcedente. La recurrente sostiene que dicho acto no había vencido según cómputo que hace en el escrito del recurso (…), pero al respecto el Tribunal advierte [que] los días 24 y 31 de diciembre del año 1993 fueron viernes y por tanto hábiles para la Administración Tributaria, por cuanto no cursa en autos Resolución alguna mediante la cual esa Dependencia no laborara a tiempo completo, por tanto el 19 de enero de 1994 no fue como señala la recurrente, el último día del plazo para presentar descargos. Sin embargo, advierte el Tribunal que la actuación administrativa al respecto fue demasiado rígida al rechazar por extemporáneo los descargos presentados, ya que resulta bastante difícil que para ese día se hubiera podido realizar algún trámite al respecto, y por tanto debieron ser apreciados y así se declara. En consecuencia, existe el vicio alegado pero el mismo no conlleva a la nulidad absoluta del acto impugnado, ya que la empresa ejerció su derecho a la defensa y promovió durante la tramitación del recurso contencioso tributario las pruebas que según ella, son las pertinentes para probar sus afirmaciones. Así se declara. (Agregado de la Sala).
…omissis…
En el caso de autos, el Tribunal advierte que la recurrente demostró que algunas de las participaciones objetadas por la fiscalización correspondían a títulos exentos o exonerados del impuesto sobre la renta, (...) pues las mismas se efectuaron en instrumentos (...) o en el conjunto de instrumentos financieros que conformaban la cartera exonerada o exenta del instituto (...) y otros instrumentos previstos en el Decreto No. 922 de fecha 4 de diciembre de 1985, y por tal motivo los reparos formulados al respecto son improcedentes. En consecuencia, al no haberse desvirtuado la presunción de veracidad de las actas fiscales en lo tocante a los intereses provenientes de participaciones hechas en el BANCO CARACAS, S.A., BANVENEZ, BANCO UNIÓN, S.A., BANCO VENEZOLANO DE CRÉDITO, BANCO LATINO S.A. y BANCO DE VENEZUELA, C.A., este último respecto de los ejercicios 1989 y 1990, este Órgano Jurisdiccional interpreta que lo que se discute no es como sostiene la representación del Fisco Nacional la eventual calificación de un contrato, sino la dispensa del pago del impuesto sobre la renta respecto de determinados intereses derivados de los instrumentos en que se efectuaron las colocaciones pertinentes, observa que carece de elementos para pronunciarse sobre la presunta improcedencia de los reparos formulados por este concepto, que en el caso de autos se limita, única y exclusivamente a los montos obtenidos de las instituciones financieras que suministraron la información requerida BANCO PROVINCIAL S.A., FONDO DE ACTIVOS PROVINCIAL Y BANCO DE VENEZUELA, S.A., en los términos ya expuestos. Así se declara.
Respecto a los intereses que según la recurrente corresponden a colocaciones efectuadas en el Bank of America, ubicado en los Estados Unidos de Norteamérica tuvieron origen en capitales provenientes de aportes efectuados por la casa matriz ubicada en Alemania a BAYER DE VENEZUELA, S.A., se observa que los expertos afirman que ‘al examinar la información pertinente, lo primero que pudimos constatar es que los aportes en referencia provienen no sólo de la casa matriz, sino también de otras empresas del grupo BAYER (…).
…omissis…
En consecuencia, si los capitales que produjeron los intereses que fueron considerados por la fiscalización, gravables de conformidad con lo previsto en el artículo 65 de la Ley de Impuesto sobre la Renta no provienen de Venezuela, no encuadraban en el supuesto de la precitada disposición legal ni en el Decreto N° 1369. Por lo tanto, los reparos formulados por las cantidades de Bs. 7.936.660,44 y Bs. 3.691.988,88 para los ejercicios fiscales 1989 y 1990 respectivamente, son improcedentes y así se declara.
A fin de desvirtuar el reparo formulado por la cantidad (…) bajo el concepto de ‘ajustes efectuados sin comprobación satisfactoria, la recurrente promovió prueba de experticia, al respecto el Tribunal observa que (…). De acuerdo con el análisis realizado sobre la documentación que ampara las Cartas de Crédito a que se refiere el punto 2°, llegamos a la conclusión de que los ajustes realizados por la empresa tuvieron su fundamento en el desconocimiento de las Cartas de Crédito, por lo cual fue necesario que la empresa registrara como un costo las diferencias no reconocidas por el Banco Central de Venezuela de aquellos documentos que amparaban mercancías que fueron consumidas en el ejercicio terminado el 31-12-89 (…). Tales afirmaciones corroboran la afirmación de los apoderados de la recurrente en el sentido de que el monto reparado es consecuencia de inventarios adquiridos bajo cartas de crédito no reconocidas, y por tanto evidenciada la comprobación del gasto se desestiman los alegatos del Fisco Nacional, en consecuencia, el reparo formulado por tal concepto es improcedente. Así se declara.
En lo referente a los reparos formulados por montos de (…), por interpretar la fiscalización que se trata de intereses de mora y por tanto gastos no necesarios para la producción de la renta, la recurrente promovió prueba de experticia, los expertos designados expresan en el informe presentado que ‘los intereses en cuestión fueron, en realidad, intereses de financiamiento, no obstante que BAYER DE VENEZUELA, S.A. los denominó intereses de mora’, en razón de que se causaron por haber sido pagadas las obligaciones después de su vencimiento, distinguiéndolos de los intereses causados durante el plazo establecido.
…omissis…
El Tribunal, apreciando los argumentos expuestos por las partes y el dictamen pericial en referencia, concluye que como sostiene la representante del Fisco Nacional no se demuestra la relación de causalidad necesaria entre el gasto y la renta obtenida por la empresa, y por tal motivo se declara la procedencia de los reparos formulados por no ser, según la fiscalización, necesarios para la producción de la renta. Así se declara.
Respecto a las donaciones efectuadas por la contribuyente hoy recurrente para el ejercicio 1990, por un monto de (…) objetadas por la fiscalización, el Tribunal advierte que como afirma la representación del Fisco Nacional, el parágrafo décimo sexto del artículo 39 de la Ley de Impuesto sobre la Renta prohibía la deducción de donaciones en aquellos casos en que el contribuyente hubiera sufrido pérdidas en los ejercicios inmediatamente anteriores a aquel en que se efectuó la liberación o donación. En consecuencia, al encuadrar la situación de la empresa en la prohibición legal, el reparo formulado es procedente. Así se declara.
En cuanto al rechazo del traspaso de pérdidas efectuado por la fiscalización para los ejercicios 1990 y 1991, el Tribunal vistos los argumentos expuestos por las partes, interpreta que el hecho de que los reparos respectivos hayan sido impugnados oportunamente, no influye sobre las consecuencias que pudiera derivarse del mismo; y, además, de resultar improcedentes los reparos formulados, los rechazos de las pérdidas serían procedentes. Por tal motivo, la actuación de la Administración Tributaria al respecto es procedente. Así se declara.
En cuanto a las multas impuestas a la recurrente para los ejercicios 1990 y 1991, el Tribunal advierte que de los reparos formulados, sólo se declara la improcedencia parcial de los reparos formulados bajo el concepto de ‘ingresos por intereses obtenidos en participación y mesas de dinero (menores de 90 días) que en lo tocante a los ejercicios 1989 y 1990 incluye ingresos extraterritoriales, y por tal motivo las multas impuestas resultan procedentes, si bien en una cuantía diferente, si bien con fundamento en el resultado del impuesto que se determine (…), y es una sanción que sólo se hará exigible en el momento que quede firme, si fuera el caso, por ser procedentes los reparos que se hubieren formulado.
En cuanto a la existencia de posibles circunstancias eximentes de responsabilidad penal, el Tribunal advierte que al existir una polémica o varias interpretaciones de la Ley, existe el error de derecho, pues no es posible aplicar en forma clara las disposiciones legales como sostiene la doctrina y se expresa en el escrito del recurso contencioso tributario. En el caso de autos ciertamente existe una razonable oscuridad de criterios interpretativos que colocan a la contribuyente en la posibilidad de equivocarse al aplicar la Ley; y por ello, vista la naturaleza de los reparos formulados, excepción hecha del reparo a las donaciones, es procedente la eximente de error de derecho invocada por la recurrente. Por tal motivo, se desestiman los alegatos de la representación del Fisco Nacional. Así se declara”.
III
APELACIÓN
Mediante escrito consignado en fecha 10 de julio de 2001, la representación judicial de la Procuraduría General de la República, formalizó la apelación contra el fallo recurrido en los términos siguientes:
1.- Vicio de falso supuesto y errónea aplicación de la ley:
Alegó la representación fiscal en su escrito de fundamentación que “la juez a quo, en su sentencia de fecha 28 de julio de 2000, parte de un falso supuesto con relación a los hechos y, en consecuencia, de una errónea aplicación de la normativa. En efecto, yerra al considerar que alguna de las participaciones objetadas por la fiscalización correspondían a títulos exentos o exonerados del impuesto sobre la renta, según se evidencia de la información suministrada a este Órgano Jurisdiccional respecto a las inversiones de dinero realizadas por BAYER DE VENEZUELA, S.A. en el BANCO PROVINCIAL así como en el FONDO DE ACTIVOS PROVINCIAL durante los ejercicios 1989, 1990 y 1991, y en el BANCO DE VENEZUELA, S.A., durante el ejercicio 1991”.
2.- Ingresos por intereses devengados por colocaciones a plazos menores de 90 días:
Manifestó la representación fiscal que “En cuanto a los reparos formulados por el rechazo de las deducciones por concepto de la exoneración de impuestos sobre intereses provenientes de depósitos bancarios, esta Representación Fiscal ha manifestado su criterio, según el cual, ‘la exoneración del impuesto es una excepción al principio de igualdad tributaria que implica la necesidad de que los impuestos se apliquen por igual a todas las categorías de personas y de bienes, pues de lo contrario tendrán un carácter discriminatorio”.
Sostuvo que “Mediante la investigación fiscal practicada a los Libros contables y registros de la empresa recurrente, se pudo constatar que tales intereses resultaron ser gravables. En efecto, del examen realizado a las partidas denominadas ‘Intereses ganados en colocaciones’ e ‘Intereses ganados no gravables’, se evidencia que se trata de colocaciones en depósitos a la vista, mesa de dinero o Llamados ‘CALL’, los cuales no están amparados por el beneficio de exoneración contemplado por las normas legales ni por los Decretos señalados anteriormente”.
Asimismo, indicó que “La Ley General de Bancos y Otros Institutos de Crédito aplicables a los ejercicios fiscales investigados, en su artículo 18 dispone que ‘se considerarán depósitos a la vista los exigibles a un término igual o menor de treinta (30) días y depósitos a plazo los exigibles a un término mayor de treinta (30) días.’ De igual modo, las operaciones en mesa de dinero se realizan generalmente a corto plazo, tal como son las inversiones en valores con ofrecimiento de recompra a un precio preestablecido”.
En tal sentido, concluyó aduciendo que “…el Decreto N° 922, antes citado, a los efectos de otorgar el beneficio de exoneración allí previsto exige que las colocaciones bancarias se realicen a un plazo no menor de 90 días y, específicamente, los depósitos a la vista no excedan en su totalidad de cien mil bolívares (Bs. 100.000,00); condiciones éstas (sic) que no se cumplen en el caso de autos, por tanto, no puede darse la pretendida exoneración”
3.- Intereses por colocaciones efectuadas en el exterior.
La representación judicial del Fisco Nacional alegó que tal y como “…lo señala el acto administrativo contenido en la Resolución de sumario Administrativo No. 01255, de fecha 6 de enero de 1995, los fiscales procedieron a rechazar las cantidades correspondientes a inversiones o colocaciones que hiciera la contribuyente en el BANK OF AMERICA; en virtud de que si bien es cierto que este ingreso forma parte de la partida no gravable por el artículo 69 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, en virtud de constituir ingresos provenientes de una institución ubicada en el exterior; no es menos cierto que este tipo de ingresos o enriquecimientos, están gravados por el artículo 65 literal ‘d’ de la Ley de Impuesto sobre la Renta (1.986) con un impuesto único proporcional del cuarenta por ciento (40%)”.
De esta manera, finalizó indicando que “…conforme a lo dispuesto en la norma ut supra señalada, el monto de (…) (Bs. 7.936.660,44), por concepto de intereses generados por colocaciones o inversiones efectuadas por la contribuyente en una institución financiera en el exterior, deben ser gravados con la tasa proporcional impositiva indicada, y así pedimos respetuosamente sea declarada.” (sic).
4.- Ajustes efectuados sin comprobación satisfactoria.
Sobre este particular, la mencionada representación sostuvo que: “…el rechazo de la pretendida deducción se fundamenta en el hecho de que esta Representación Fiscal, observa que la contribuyente no presentó pruebas que demostraran la deducibilidad del monto de (…) (Bs. 12.918.015,67), por ser ésta una pérdida originada de la diferencia de un cambio extraordinario de monedas, por lo cual no existen en autos pruebas fehacientes que demuestren la existencia de una diferencia deducible producto de una supuesta pérdida cambiaria”.
Asimismo, indicó que: “…la autorización de otorgamiento de divisas preferenciales no implica ‘per se’ un derecho adquirido para el beneficiario con el subsidio, toda vez que ello está sujeto a una serie de factores que pueden incidir en el Estado, que efectivamente no permitieron que siempre se llevara a cabo de manera normal el otorgamiento de divisas. Adicionalmente, un egreso para ser imputado o considerado como una pérdida en razón a las diferencias cambiarias, es necesario que efectivamente se verifique la operación de transferencia de una moneda a otra, con su correspondiente ingreso o egreso”.
En consecuencia, señaló que: “Al no estar demostrado en el presente juicio con la documentación idónea, que la contribuyente canceló o realizó el pago de las supuestas diferencias no reconocidas, o que soportó los intereses de mora, para precisar la admisibilidad o no de las cantidades cuya deducción se rechazó, debe confirmarse el reparo formulado…”.
5.- Multas y eximente de responsabilidad penal
Sostuvo la representación fiscal que: “La multa se aplicó con fundamento en las previsiones contenidas en los artículos 105 de la Ley de Impuesto sobre la Renta y artículo 98 del Código Orgánico Tributario aplicables ‘rationae temporis’; ello como consecuencia de las objeciones fiscales formuladas a las declaraciones de rentas presentadas por la contribuyente”. (sic).
Alegó que: “El artículo 98 ejusdem regula las sanciones pertinentes para los supuestos de la denominada contravención, en la cual se nos presenta una presunción de culpa en cabeza del agente infractor, toda vez que se presupone la disminución ilegítima de los ingresos tributarios y el correlativo provecho indebido del presunto infractor”. En tal sentido, expresó que: “En la invocada eximente de error de derecho excusable, los recurrentes no precisaron ni demostraron las razones por las cuales incurrió su representada en dicho error, y mucho menos la buena fe para considerarlo procedente, lo cual configura una indeterminación en sus alegatos que ni puede ser subsanada por esta Representación Fiscal ni por la sentenciadora…”. (sic).
En consecuencia, concluyó expresando que: “Respecto a la eximente prevista en el ordinal 3° del artículo 105 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, que establece que no se aplicará cuando los reparos se formulen exclusivamente sobre la base de datos suministrados por la contribuyente en sus declaraciones de rentas, hubo una perfecta fiscalización en los archivos de la contribuyente para poder determinar verazmente los montos correspondientes”. (sic).
IV
ADHESIÓN A LA APELACIÓN
Mediante escrito presentado en fecha 10 de julio de 2001 la representación judicial de la contribuyente, procedió a fundamentar su adhesión a la apelación del Fisco Nacional, sobre la base de las siguientes consideraciones:
1.- Alegato de incompetencia.
Respecto de este punto, alegó que: “…la incompetencia del Administrador de Hacienda de la Región Capital para suscribir la Resolución impugnada (…), por cuanto el órgano actuante invocaba como fundamento de su competencia el Instructivo sobre Organización, Atribuciones y Funciones del SENIAT, dictado por el Superintendente Nacional Tributario quien no era competente para ello en virtud de lo previsto en el artículo 10 del Estatuto Reglamentario del SENIAT del 30 de septiembre de 1.994 y además, porque el artículo 44, numeral 5 del instructivo en referencia, otorgaba la competencia a la Gerencia General de Desarrollo Tributario y no a la Administración de Hacienda de la Región Capital, de la cual emana el acto impugnado”. De la misma manera alegó “la incompetencia de los funcionarios que levantaron las Actas Fiscales que sirvieron de fundamento a la resolución de Sumario, quienes estaban adscritos a la Dirección de Control Fiscal del extinto Ministerio de Hacienda y sólo podrían fiscalizar a contribuyentes calificados como ‘especiales’, que no era el caso de nuestra representada”.
2.- Alegato de nulidad de la resolución impugnada por contener vicios de forma.
Señaló que: “En el escrito recursorio, nuestra representada alegó subsidiariamente la nulidad de la Resolución de Sumario por vicios en su contenido, ya que en ella se confirmaron actos previos inexistentes.” Asimismo, indicó que: “El Tribunal, por una parte reconoce que efectivamente dicha Resolución de Sumario adolece de imprecisiones y denota poco dominio de los términos empleados, pero por otra parte ‘entiende’ que lo que se pretende confirmar son los actos de trámite, a saber, las actas fiscales”.
3.- Alegato de falta de procedimiento.
Sostuvo la representación judicial de la contribuyente que: “Nuestra representada también alegó en su escrito recursorio el vicio de falta de procedimiento ya que la Administración Tributaria, no apreció ni valoró los descargos y las pruebas promovidas en la instancia administrativa”.
4.- Alegato sobre la improcedencia de los reparos que se refieren al rechazo de la deducción de los intereses de mora.
Alegó la representación judicial de la contribuyente que: “En cuanto al reparo que se refiere al rechazo de los intereses de mora, por no ser considerados normales y necesarios para la producción de la renta, nuestra representada alegó y probó con la experticia que fue evacuada en el lapso probatorio, que la norma no era imputable a ella, porque se había originado por el retardo en el pago de cartas de crédito como consecuencia a su vez, de la demora de RECADI en otorgar los dólares solicitados durante la vigencia del régimen de control de cambio que estuvo vigente en Venezuela durante esos años, con lo cual quedó suficientemente demostrado que dichos intereses guardaban vinculación directa y proporcional con el monto y tipo de actividad productora de rentas del contribuyente.”
5.- Alegato referente a la nulidad del reparo sobre donaciones improcedentes.
Sobre este punto, manifestó que: “Respecto al reparo que se refiere al rechazo de las deducciones por concepto de liberalidades debido a que la empresa había sufrido pérdidas en ejercicios anteriores, por así establecerlo el Parágrafo Sexto del artículo 39 de la ley de Impuesto Sobre la Renta, nuestra representada alegó de forma razonada en el escrito recursorio que tal norma violaba el principio de racionalidad de las leyes tributarias y que por tanto era inconstitucional, en virtud de lo cual se solicitó su desaplicación al caso concreto, de conformidad con lo previsto en el artículo 20 del Código de Procedimiento Civil”.
6.- Alegato de nulidad del reparo sobre el rechazo de los traspasos de pérdidas de años anteriores.
Finalizó la representación judicial de la contribuyente, exponiendo que: “En cuanto al reparo que se refiere al rechazo de los traspasos de pérdidas de años anteriores, nuestra representada sostuvo en el escrito recursorio que tal reparo era improcedente, ya que en los ejercicios fiscales anteriores la empresa había sido objeto de reparos y las pérdidas declaradas en esos años (1.991 a 1.994) habían quedado modificadas como consecuencia de dichos reparos, los cuales habían sido impugnados en la vía contencioso tributaria. En consecuencia, y sólo en el caso de que los respectivos recursos fueran declarados sin lugar y por ende confirmados los reparos, es que podría la Administración establecer que el traspaso de pérdidas en el ejercicio 1.995 era improcedente.”
V
MOTIVACIÓN
Corresponde a esta Sala pronunciarse acerca de la apelación interpuesta por la representación fiscal en fecha 25 de abril de 2001 y de la adhesión que a la misma hiciera la sociedad mercantil BAYER DE VENEZUELA, S.A., el 4 de julio del mismo año, contra la sentencia N° 726 dictada por el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas el 28 de julio de 2000. No obstante, antes de entrar a conocer el fondo del asunto planteado, debe esta Sala pronunciarse respecto de las denuncias esgrimidas por la contribuyente sobre la incompetencia del funcionario que dictó la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo recurrida; así como del vicio de falta de procedimiento en que, a su decir, incurrió la Administración Tributaria al dictar dicho acto, lo cual se hace en los siguientes términos.
1.- Incompetencia del funcionario.
Respecto del vicio de incompetencia, esta Sala ha señalado reiteradamente lo siguiente:
“La competencia administrativa ha sido definida tanto por la doctrina como por la jurisprudencia, como la esfera de atribuciones de los entes y órganos, determinada por el derecho objetivo o el ordenamiento jurídico positivo; es decir, el conjunto de facultades y obligaciones que un órgano puede y debe ejercer legítimamente. De allí que la competencia esté caracterizada por ser: a) expresa: porque ella debe estar explícitamente prevista en la Constitución o las leyes y demás actos normativos, por lo que, la competencia no se presume; y b) Improrrogable o indelegable: lo que quiere decir que el órgano que tiene atribuida la competencia no puede disponer de ella, sino que debe limitarse a su ejercicio, en los términos establecidos en la norma, y debe ser realizada directa y exclusivamente por el órgano que la tiene atribuida como propia, salvo los casos de delegación, sustitución o avocación, previstos en la Ley.
Así, la incompetencia como vicio de nulidad absoluta del acto administrativo, de conformidad con lo dispuesto en el numeral 4 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, se producirá cuando el funcionario actúe sin el respaldo de una disposición expresa que lo autorice para ello, o bien, cuando aún teniendo el órgano la competencia expresa para actuar, el funcionario encargado de ejercer esa competencia es un funcionario de hecho o un usurpador”. (Vid. Sentencia N° 161 del 3 de marzo de 2004, caso: Eliecer Alexander Salas Olmos).
Asimismo, destacó la Sala en su sentencia Nº 539 del 01 de junio de 2004, caso: Rafael Celestino Rangel Vargas, que dicho vicio podía configurarse básicamente como resultado de tres tipos de irregularidades: por usurpación de autoridad, por usurpación de funciones y por extralimitación de funciones. En tal sentido, se señaló lo siguiente:
“(…) la incompetencia -respecto al órgano que dictó el acto- se configura cuando una autoridad administrativa determinada dicta un auto para el cual no estaba legalmente autorizada, por lo que debe quedar precisado, de manera clara y evidente, que su actuación infringió el orden de asignación y distribución de las competencias o poderes jurídicos de actuación de los órganos públicos administrativos, consagrado en el ordenamiento jurídico.
La competencia le confiere a la autoridad administrativa la facultad para dictar un acto para el cual está legalmente autorizada y ésta debe ser expresa, por lo que sólo en los casos de incompetencia manifiesta, los actos administrativos estarían viciados de nulidad absoluta.
En cuanto al vicio de incompetencia, tanto la doctrina como la jurisprudencia de esta Sala, han distinguido básicamente tres tipos de irregularidades: la llamada usurpación de autoridad, la usurpación de funciones y la extralimitación de funciones.
La usurpación de autoridad ocurre cuando un acto es dictado por quien carece en absoluto de investidura pública. Este vicio se encuentra sancionado con la nulidad absoluta del acto. Por su parte, la usurpación de funciones se constata, cuando una autoridad legítima dicta un acto invadiendo la esfera de competencia de un órgano perteneciente a otra rama del Poder Público violentando de ese modo las disposiciones contenidas en los artículos 136 y 137 de la Constitución de la República, en virtud de los cuales se consagra, por una parte, el principio de separación de poderes según el cual cada rama del Poder Público tiene sus funciones propias, y se establece, por otra, que sólo la Constitución y la ley definen las atribuciones del Poder Público y a estas normas debe sujetarse su ejercicio.
Finalmente, la extralimitación de funciones consiste fundamentalmente en la realización por parte de la autoridad administrativa de un acto para el cual no tiene competencia expresa...”.
Adicionalmente, cabe destacar que sólo la incompetencia manifiesta es causa de nulidad absoluta, única con efectos retroactivos, y de conformidad con la jurisprudencia de esta Sala, es manifiesta la incompetencia que es burda, grosera, ostensible y por tanto, equivalente a situaciones de gravedad en el actuar administrativo al expresar su voluntad, para que sea considerada como causal de nulidad absoluta, de conformidad con lo dispuesto por el numeral 4 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. (Vid. Sentencia Nº 02059 del 10 de agosto del año 2002. Caso: Alejandro Tovar Bosch).
Visto lo anterior, pasa la Sala a analizar el vicio de incompetencia alegado, y a tal efecto observa:
Sobre este particular la contribuyente alegó “…la incompetencia del Administrador de Hacienda de la Región Capital para suscribir la Resolución impugnada (…), por cuanto el órgano actuante invocaba como fundamento de su competencia el Instructivo sobre Organización, Atribuciones y Funciones del SENIAT, dictado por el Superintendente Nacional Tributario quien no era competente para ello en virtud de lo previsto en el artículo 10 del Estatuto Reglamentario del SENIAT del 30 de septiembre de 1.994 y además, porque el artículo 44, numeral 5 del instructivo en referencia, otorgaba la competencia a la Gerencia General de Desarrollo Tributario y no a la Administración de Hacienda de la Región Capital, de la cual emana el acto impugnado”.
De las actas procesales se desprende que la Administración Tributaria fundamentó la resolución impugnada objeto de la presente controversia, en las siguientes disposiciones normativas:
1) Estatuto Reglamentario del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT) (Decreto N° 363), publicado en la Gaceta Oficial N° 35.558 del 30 de septiembre de 1994.
2) El Instructivo sobre la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT) (Resolución N° 5), publicado en la Gaceta Oficial N° 35.570 del 19 de octubre de 1994.
3) Resolución N° 1 del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), publicado en la Gaceta Oficial N° 35.567 del 14 de octubre de 1994.
En tal sentido, procede la Sala a analizar la normativa aplicable al caso de autos.
El 16 de agosto de 1994, se publica en la Gaceta Oficial Nº 35.525 el Decreto Nº 310 que crea el Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT) y ordena la reestructuración y fusión en dicho Servicio de la Dirección General Sectorial de Rentas y Aduanas de Venezuela, Servicio Autónomo (AVSA). Luego, el 30 de septiembre de 1994 se publica en la Gaceta Oficial No. 35.558, el Decreto Nº 363 contentivo del Estatuto Reglamentario del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), que establecía:
“Artículo 12. Hasta tanto se dicte la normativa correspondiente a las atribuciones y competencias y sean estructuradas las áreas funcionales y unidades administrativas que conforman el SENIAT, los actuales niveles normativos de las administraciones tributaria y aduanera fusionadas en el Servicio, así como las Administraciones Regionales de Hacienda, los Sectores y las Unidades, las Aduanas Principales y Subalternas conservarán las atribuciones y competencias que les corresponda, de acuerdo con el ordenamiento jurídico vigente.” .
En la misma Gaceta Oficial, se publica la Resolución Nº 2684, donde se encuentra regulado el Reglamento Interno del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria -SENIAT- la cual señalaba:
“Artículo 1º. El Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria -SENIAT- desarrollará sus funciones con un nivel central o normativo y un nivel operativo.
El nivel central o normativo lo conforman la Oficina del Superintendente Nacional Tributario, la Oficina del Superintendente Nacional Tributario Adjunto, la Gerencia General de Desarrollo Tributario, la Gerencia General de Informática y la Gerencia General de Administración y demás áreas funcionales que se requieran para el buen funcionamiento del Servicio.
El nivel operativo lo conforman las Administraciones Regionales de Hacienda, los Sectores y las Unidades de Hacienda, las Aduanas Principales y las Aduanas Subalternas, hasta tanto todas estas unidades se reestructuren para conformar los Servicios Regionales de Administración Tributaria.”
Posteriormente, el 19 de octubre de 1994 se publica en la Gaceta Oficial Nº. 35.570 la Resolución Nº 5, relativa al Instructivo sobre la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria -SENIAT-, la cual en su artículo 22, crea el Servicio de Administración Tributaria de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, el cual para todos los efectos del instructivo, dicho servicio se asimilará a los Servicios Regionales de Administración Tributaria, que constituyen el nivel operativo conformado por las Administraciones Regionales de Hacienda, las Aduanas Principales y las Aduanas Subalternas.
Asimismo, en su disposición final, expresó:
“Artículo 102. Al entrar en vigencia el presente Instructivo, los niveles normativos o centrales de la Dirección General Sectorial de Rentas y de Aduanas de Venezuela Servicio Autónomo dejan de existir, y las atribuciones y competencias que les correspondían, de acuerdo al ordenamiento jurídico, pasan a ser ejercidas por el Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria -SENIAT, a través de su nivel normativo o central definido en este instructivo.
Las administraciones Regionales de Hacienda, los Sectores y las Unidades de Hacienda y las Aduanas Principales y las Aduanas Subalternas conservarán sus atribuciones y competencias que les correspondan, de acuerdo al ordenamiento jurídico vigente, hasta tanto se dicte la normativa correspondiente a las atribuciones y competencias, y sean estructuradas las áreas funcionales y unidades administrativas que conformarán el nivel operativo del Servicio.
Parágrafo Único: En el caso de la Administración Regional de Hacienda de la Región Capital, las atribuciones y competencias relativas a contribuyentes especiales serán ejercidas por el Servicio de Administración Tributaria de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, a partir de la fecha en que entre en funcionamiento dicho Servicio, lo cual se establecerá por Resolución del Superintendente Nacional Tributario, en la que se especificarán los requisitos de incorporación de los sujetos pasivos que comprenden la clasificación de Contribuyentes Especiales.”
De acuerdo a lo expuesto, en fecha 14 de noviembre de 1994 en la Gaceta Oficial Nº 35.590 del 17 de noviembre de 1994, se publica el Resuelto Nº 22, en el cual y en atención a lo dispuesto en el artículo 22 de la Resolución No. 5, el Superintendente Nacional Tributario “...autoriza al Administrador de Hacienda de la Región Capital, para instruir, tramitar sustanciar y decidir las Resoluciones Culminatorias del Sumario Administrativo, previsto en el Código Orgánico Tributario, que conforme al Artículo 35 del Reglamento de la Dirección General Sectorial de Rentas del Ministerio de Hacienda publicado en la Gaceta Oficial Nº 3.772, de fecha 04-04-86, estaban atribuidas y cursaban por ante la extinta División del Sumario Administrativo de la Dirección de Control Fiscal.”
De los cuerpos normativos supra señalados, se evidencia que para el día 6 de enero de 1995, fecha de la suscripción de la resolución impugnada, el Administrador de Hacienda de la Región Capital contaba con la facultad suficiente “…para instruir, tramitar sustanciar y decidir las Resoluciones Culminatorias del Sumario Administrativo…”, tal como ocurrió en el caso de autos, razón por la cual, contrariamente a lo alegado por la contribuyente, no se verifica la incompetencia del funcionario actuante.
Con fundamento en lo antes señalado queda desechado el argumento planteado respecto a la incompetencia del Administrador de Hacienda de la Región Capital para suscribir la Resolución Culminatorias del Sumario Administrativo N° 01255 del 6 de enero de 1995. Así se declara.
2.- Nulidad de la resolución impugnada por adolecer de vicios de forma y ausencia de procedimiento.
De las actas procesales, puede esta Sala apreciar que mediante acto administrativo N° 01-000016141-6 de fecha 21 de septiembre de 1992, la Dirección de Control Fiscal del Ministerio de Hacienda (hoy Ministerio de Finanzas) autorizó a las ciudadanas Ilene Antúnez y María Inés Rivera, con el cargo de Fiscales de Rentas II, funcionarias adscritas a la Dirección General Sectorial de Rentas del referido Ministerio, para que notificaran a la sociedad mercantil contribuyente, de la apertura de una investigación fiscal, la cual se hizo efectiva el día 25 del mismo mes y año, en la que se determinaron reparos al enriquecimiento declarado para los ejercicios fiscales 01/01/89 al 31/12/89, 01/01/90 al 31/12/90 y 01/01/91 al 31/12/91.
En tal sentido, observa esta Sala que el día 19 de enero de 1994 la contribuyente presentó escrito de descargos correspondiente al sumario administrativo abierto con motivo del Acta Fiscal N° HCF-PEFC-B-01-01, notificada en fecha 13 de diciembre de 1993, coincidente con el ejercicio fiscal 01/01/89 al 31/12/89. Con relación al sumario administrativo abierto como consecuencia de las Actas Fiscales N° HCF-PEFC-B-01-02 y HCF-PEFC-B-01-03, las cuales fueron notificadas el 31 de mayo de 1994, dictadas con ocasión de los ejercicios fiscales 01/01/90 al 31/12/90 y 01/01/91 al 31/12/91, respectivamente, presentó escrito de descargos el día 30 de junio del mismo año.
Que en fecha 6 de enero de 1995 fue dictada la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo N° 01255, mediante la cual la Administración Tributaria confirmó los reparos impuestos, cuya notificación fue hecha el día 16 del mismo mes y año, a los efectos de que la misma interpusiese el respectivo recurso jerárquico o recurso contencioso tributario, según el caso, de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 164 y siguientes o 185 y siguientes del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente ratione temporis.
De lo anteriormente expuesto, esta Sala observa que en el procedimiento administrativo realizado por la Administración Tributaria, se evidencia que la contribuyente tuvo conocimiento de la apertura del procedimiento administrativo que sería instaurado; de la misma manera contó con la oportunidad para ejercer su derecho a la defensa, y además fue notificada de la resolución que puso fin a dicho procedimiento, a los efectos de que ejerciera los recursos correspondientes, dando así cumplimiento a lo dispuesto en el artículo 68 de la Constitución de 1961 y el artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela vigente; razón por la cual esta Sala desestima la denuncia esgrimida por la contribuyente relativa a la supuesta existencia de vicios de forma y ausencia de procedimiento. Así se declara.
Determinado lo anterior, pasa esta Sala a conocer de los asuntos de fondo debatidos, que resultaron desfavorable a las partes, contenidos tanto en la apelación formulada por el Fisco Nacional, así como en la adhesión que a dicha apelación hiciera la contribuyente, los cuales son del tenor siguiente:
Apelación del Fisco Nacional: La representación fiscal denunció en su escrito de fundamentación que la recurrida se encontraba incursa en los vicios de falso supuesto y en errónea aplicación de la ley en lo referente a los ingresos obtenidos por la contribuyente por concepto de intereses devengados por colocaciones en mesas de dinero a plazos menores de 90 días. Así como también apeló del criterio del a quo, respecto de los intereses por colocaciones efectuadas en el exterior; ajustes efectuados sin comprobación satisfactoria, multas y eximente de responsabilidad penal tributaria.
En cuanto a los vicios de la sentencia recurrida, referidos al falso supuesto y errónea aplicación de la ley denunciados, esta Sala observa que vista la relación directa que conlleva el análisis de las referidas denuncias con la solución del asunto controvertido, este Máximo Tribunal las decidirá conjuntamente.
1.- Exoneración de los intereses sobre participaciones en activos líquidos y mesas de dinero.
Alegó la representación fiscal, que los intereses sobre participaciones en activos líquidos y mesas de dineros resultaron ser gravables, por cuanto no se encuentran amparados por el beneficio contemplado en el Decreto Nº 922, publicado en la Gaceta Oficial de la entonces República de Venezuela (hoy República Bolivariana de Venezuela) bajo el N° 33.364 de fecha 4 de diciembre de 1985 como exoneración del impuesto sobre la renta, esta Sala debe previamente analizar la naturaleza de tales mecanismos financieros, para luego pronunciarse sobre la procedencia o no de las liquidaciones hechas a cargo de la contribuyente por la Administración Fiscal y anuladas por el a quo.
En tal sentido, esta Sala observa que los fondos de activos líquidos se encuentran regulados en la Ley General de Bancos y otros Institutos de Crédito de fecha 23 de diciembre 1987 (publicada en la Gaceta Oficial Nº 4021 Extraordinaria del 4 de febrero de 1988), como participaciones en cartera de inversiones o llamados fondos de mercado monetario, específicamente regulados en la Sección Sexta, Capítulo V, Título I de la prenombrada Ley.
Tales mecanismos tienen como finalidad que una persona (natural o jurídica) coloque su dinero en una institución financiera, a los efectos de adquirir un título de participación en una cartera de inversión y obtener intereses.
La Sala observa que en el caso de autos, el reparo abarca los ejercicios fiscales coincidentes con los años de 1989, 1990 y 1991, por concepto de intereses colocados en participaciones de fondos de activos líquidos, por la cantidad de Bs. 43.344.365,09.
En cuanto a las exoneraciones de los intereses previstas en el Decreto No. 922 de fecha 4 de diciembre de 1985, publicado en la Gaceta Oficial No. 33.364 de la misma fecha, dictado de conformidad con los numerales 9 y 10 del artículo 14 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1986, son fundamentalmente exoneraciones objetivas, ya que se conceden básicamente a determinados instrumentos financieros (en este caso depósitos a plazo no menor de 90 días y que además no excedan de Bs. 100.000,oo), dirigidos a fomentar el ahorro y con ello elevar los niveles de inversión.
En efecto, los artículos 1 y 3 del aludido Decreto Nº 922, disponen lo que se indica a continuación:
"Artículo 1.- Se exoneran del pago del Impuesto sobre la Renta, los intereses que devenguen los depósitos a plazo no menor de 90 días, efectuados en bancos e instituciones regidos por la Ley General de Bancos y Otros Institutos de Crédito o por leyes especiales."
“Artículo 3.- Se exoneran el pago del impuesto sobre la renta los intereses de los depósitos de ahorros a la vista y bonos e ahorro, cuando la totalidad de éstos no excedan de cien mil bolívares (Bs. 100.000)…”
De la lectura de estas disposiciones, se desprende la existencia de ciertos requisitos de carácter concurrente, con base los cuales se pueden exonerar los intereses devengados, a saber:
Esta Sala mediante sentencias Nos. 00647 de fecha 16 de mayo de 2002, (Caso: Cervecería Polar, C.A. y Cervecería Polar del Centro, C.A.) y 04924 del 14 de julio de 2005, (Caso: Super Octanos, C.A.) interpretando el contenido del Decreto de Exoneración Nº 922 del 4 de diciembre de 1985, expresó lo siguiente:
“las ´Participaciones´ en colocaciones hechas en las Mesas de Dinero y en los Fondos de Activos Líquidos, y que ofrecían un interés superior a la de los otros títulos no estaban previstas entre los instrumentos financieros contemplados en el señalado Decreto. Ciertamente que la Ley General de Bancos y Otros Institutos de Créditos y el Decreto No. 750 de fecha 07 de agosto de 1985, publicado en la Gaceta Oficial No. 33.280 de igual fecha, exigía que dichas Participaciones sólo podían hacerse y venderse sobre títulos emitidos o avalados por la República, tales como los certificados de depósitos a plazo, cédulas hipotecarias, bonos financieros, bonos quirografarios, certificados de ahorros y otros que gozaban de la exoneración financiera; pero en concepto de esta Sala, tal beneficio fiscal no es posible extenderlo a las participaciones, porque ellas no son de los títulos previstos en el tantas veces nombrado Decreto de Exoneración No. 922 de fecha 04 de diciembre de 1985, tanto menos cuanto que dichas Participaciones se colocaban por lapsos menores de 90 días y, en consecuencia, ni siquiera cubrían el tiempo previsto para los Depósitos a plazo fijo que gozaban de dicha exoneración. En consecuencia, esta Sala declara improcedente la pretendida exoneración de los intereses percibidos por las contribuyentes en Participaciones en Fondos de Activos Líquidos y Mesas de Dinero”. (Destacado de la Sala).
Adicionalmente y atendiendo al criterio esgrimido en la sentencia antes citada, esta Sala juzga que los intereses obtenidos sobre participaciones en fondos de activos líquidos no están expresamente establecidos en la norma sublegal que acuerda la exoneración.
En tal sentido, observa este Máximo Tribunal que los depósitos a plazo fijo (sujetos al beneficio fiscal de la exoneración), deben cumplir de manera concurrente, entre otros extremos, con la condición de estar negociados a un plazo no menor de noventa (90) días y, además que el monto de dichos depósitos no excedan de la cantidad de cien mil bolívares (Bs. 100.000,oo).
De la actas procesales se desprende, que los mismos no llenan estas exigencias normativa, puesto que los depósitos efectuados por la contribuyente, en principio son menores de dicho plazo (90 días); igualmente pudo esta Sala verificar que tales operaciones financieras exceden el límite exigido por el aludido Decreto de Exoneración N° 922 del 4 de noviembre de 1985 (Bs. 100.000,oo). Más aún, habiéndose constatado de autos que los intereses declarados por la contribuyente como exonerados del impuesto sobre la renta provienen de participaciones en fondos de activos líquidos, los cuales no se encuentran regulados por el mencionado cuerpo normativo. Por tal razón, debe esta Sala confirmar el reparo efectuado por la Administración Tributaria correspondiente a los ejercicios fiscales coincidentes con los años 1989, 1990 y 1991, declarados por la contribuyente como exonerados del referido tributo, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 1 del Decreto supra indicado. En consecuencia, se revoca el pronunciamiento emitido al respecto en el fallo apelado, y se confirma el reparo formulado a cargo de la contribuyente de autos, por la cantidad de Bs. 43.344.365,09. Así se declara.
2.- Intereses por colocaciones efectuadas en el exterior.
Sobre este punto, la representación fiscal aduce que en “…el acto administrativo contenido en la Resolución de sumario Administrativo No. 01255, de fecha 6 de enero de 1995, los fiscales procedieron a rechazar las cantidades correspondientes a inversiones o colocaciones que hiciera la contribuyente en el BANK OF AMERICA; en virtud de que si bien es cierto que este ingreso forma parte de la partida no gravable por el artículo 69 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, en virtud de constituir ingresos provenientes de una institución ubicada en el exterior; no es menos cierto que este tipo de ingresos o enriquecimientos, están gravados por el artículo 65 literal ‘d’ de la Ley de Impuesto sobre la Renta (1.986) con un impuesto único proporcional del cuarenta por ciento (40%)”. (sic).
A tales efectos, esta Sala juzga conveniente transcribir el contenido del artículo 65 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1986, aplicable al caso de autos en razón de su vigencia temporal, el cual es del tenor siguiente:
“Artículo 65.- Los enriquecimientos no gravados conforme a otras disposiciones de esta Ley, que obtengan en el exterior las personas o comunidades de nacionalidad venezolana o domiciliadas en el país señaladas en el artículo 5° de la misma, estarán constituidos por el treinta y cinco por ciento (35%) de sus ingresos brutos percibidos, devengados u obtenidos fuera del territorio nacional dentro del ejercicio fiscal gravable, los cuales estarán gravados por un impuesto único proporcional de cuarenta por ciento (40%), no obstante lo dispuesto en otras disposiciones de esta Ley. Tales enriquecimientos serán los provenientes:
…omissis…
D) De intereses de bonos, depósitos de ahorros, de instrumentos a plazo, de depósitos bancarios o derivados de cualquier otra condición (…).”
De la norma parcialmente transcrita, se desprende la obligación de los contribuyentes (personas naturales o jurídicas) residenciados en el país, de declarar y pagar con base al porcentaje antes citado, los enriquecimientos derivados de fuente extranjera, cuando tales inversiones o colocaciones provengan de capitales o rentas obtenidos en el país o de la reinversión o recolocación de los mismos.
Visto lo anterior, resulta de relevante consideración para esta Sala, destacar que de la experticia contable cursante en autos se desprende que “…los intereses extraterritoriales obtenidos por BAYER DE VENEZUELA, S.A., correspondiente a colocaciones efectuadas en el BANK OF AMERICA ubicado en los Estados Unidos de Norteamérica a que se refiere el Número 2 del anexo del Acta Fiscal levantada para el ejercicio [de] 1989, tuvieron su origen en capitales provenientes de aportes efectuados por la casa matriz ubicada en Alemania, a BAYER DE VENEZUELA S.A., es decir que no se trataba de capitales obtenidos en Venezuela, ni de la reinversión o colocación de los mismos...” (Agregado de la Sala)
En tal sentido, los expertos contables dejaron constancia de la determinación de: “...la fecha o fechas en que la casa matriz de BAYER DE VENEZUELA S.A. le hizo estos aportes a la empresa venezolana, los montos de dichos aportes y la fecha en que fueron colocados en el Bank of América.” Asimismo, determinaron que “…al examinar la información pertinente, lo primero que pudimos constatar es que los aportes en referencia provinieron no sólo de la casa matriz, sino también de otras empresas del grupo BAYER…” (sic).
En virtud de las consideraciones expuestas, esta Sala observa que tales intereses tuvieron su origen en capitales provenientes de aportes efectuados por empresas residenciadas en el exterior y vinculadas con la contribuyente de autos, es decir, que no se trataba de capitales obtenidos en Venezuela, ni fueron producto de reinversión o colocación de los mismos en la prenombrada institución financiera. Por lo tanto, esta Sala atendiendo a los resultados de la experticia contable, comparte el pronunciamiento proferido por el Juez de la causa, al considerar improcedente el reparo formulado por la Administración Tributaria, por concepto de intereses devengados por colocaciones efectuadas en el exterior, por las cantidades de Bs. 7.936.660,44 y Bs. 3.691.988,88 durante los ejercicios fiscales 1989 y 1990 respectivamente. Así se declara.
3.- Ajustes efectuados sin comprobación satisfactoria.
Sobre este particular, la representación fiscal sostuvo que “…el rechazo de la pretendida deducción se fundamenta en el hecho de que esta Representación Fiscal, observa que la contribuyente no presentó pruebas que demostraran la deducibilidad del monto de (…) (Bs. 12.918.015,67), por ser ésta una pérdida originada de la diferencia de un cambio extraordinario de monedas, por lo cual no existen en autos pruebas fehacientes que demuestren la existencia de una diferencia deducible producto de una supuesta pérdida cambiaria.”
La Sala observa que la recurrida basó su fundamento en el informe presentado por los expertos, en el cual concluyeron que “De acuerdo con el análisis realizado sobre la documentación que ampara las Cartas de Crédito a que se refiere el punto 2°, llegamos a la conclusión de que los ajustes realizados por la empresa tuvieron su fundamento en el desconocimiento de las Cartas de Crédito, por lo cual fue necesario que la empresa registrara como un costo las diferencias no reconocidas por el Banco Central de Venezuela de aquellos documentos que amparaban mercancías que fueron consumidas en el ejercicio terminado el 31-12-89 (…). Tales afirmaciones corroboran la afirmación de los apoderados de la recurrente en el sentido de que el monto reparado es consecuencia de inventarios adquiridos bajo cartas de crédito no reconocidas, y por tanto evidenciada la comprobación del gasto se desestiman los alegatos del Fisco Nacional, en consecuencia, el reparo formulado por tal concepto es improcedente.”
En razón de lo anterior, este Máximo Tribunal observa que si bien fue promovida la referida prueba de experticia contable, a los efectos de enervar la pretensión fiscal, la misma está sujeta al análisis de unos puntos sobre los cuales no se determina a ciencia cierta la solución del asunto debatido (cartas de créditos), puesto que el objeto de dicha prueba debió ser la de determinar que la contribuyente hizo unos pagos a sus acreedores en el extranjero y que debido a la fluctuación del dólar, su deuda se vio incrementada, ocasionándole una pérdida ocasionada por la diferencia cambiaria.
En tal sentido, la Sala aprecia que del análisis de las actas procesales, no se desprende elemento alguno que permita determinar que la contribuyente efectuó pagos por una cantidad mayor a la previamente contratada, por efecto de la pérdida del valor de la moneda nacional frente al dólar, cuestión que es esencial para determinar la procedencia de la deducción solicitada por la contribuyente. Por tal razón, debe esta Sala confirmar el reparo impuesto a la sociedad mercantil Bayer de Venezuela, S.A., y en consecuencia revocar el pronunciamiento del a quo, respecto de los ajustes efectuados sin comprobación satisfactoria. Así se declara.
4.- Multas y eximente de responsabilidad penal.
La representación fiscal alegó que “La multa se aplicó con fundamento en las previsiones contenidas en los artículos 105 de la Ley de Impuesto sobre la Renta y el artículo 98 del Código Orgánico Tributario aplicables ‘Rationae Temporis’, ello como consecuencia de las objeciones de rentas presentadas por la contribuyente.” (sic).
Asimismo, la contribuyente solicitó las eximentes de la responsabilidad penal tributaria contenidas en el literal d) del artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1982, referente al error de derecho excusable y la prevista en el numeral 3° del artículo 105 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1986.
En tal sentido, esta Sala observa que en lo referente a la exención de responsabilidad penal tributaria solicitada por la contribuyente, producto del error de derecho excusable cometido por ella en la interpretación de la ley tributaria, el cual consiste en la equivocada aplicación o interpretación de la ley, o en errores de apreciación en torno a la misma, que trae como consecuencia la posibilidad de equivocarse al momento de aplicar la ley, este Máximo Tribunal aprecia que la recurrente no aportó a los autos elementos de convicción suficientes que permitan a esta Sala determinar con precisión cuál fue el error involuntario cometido en la apreciación de la norma fiscal, a los efectos de determinar la procedencia de la eximente. De allí que, contrariamente a lo expuesto por el a quo, juzga esta Sala la procedencia de las sanciones pecuniarias impuestas a la contribuyente, por cuanto no se verifica la eximente alegada. Así se declara.
Respecto de la eximente de responsabilidad penal tributaria solicitada por la contribuyente, en virtud de lo dispuesto en el numeral tercero (3°) del artículo 105 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1986, señalando que los reparos formulados por la Administración Tributaria se basaron exclusivamente en la información por ella suministrada en su declaración.
De las actas procesales se desprende que en el caso de autos, los reparos efectuados por la Administración Tributaria, se llevaron a cabo no con exclusividad de los datos suministrados en la declaración de rentas presentada por la contribuyente, tal y como expresamente lo exige la norma para la procedencia de la eximente, sino que, la Administración tuvo que recurrir a fuentes distintas de las suministradas en la mencionada declaración de rentas, tales como registros, comprobantes y demás asientos contables de la empresa, para proceder a objetar la aludida declaración de rentas presentada por la sociedad mercantil Bayer de Venezuela C.A.
En razón de lo anterior, considera la Sala que la contribuyente no cumplió con lo previsto en el numeral tercero (3°) del artículo 105 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 1986 aplicable ratione temporis, por lo que resulta improcedente la eximente de responsabilidad penal tributaria opuesta por la contribuyente. Así se declara.
En razón de las consideraciones expuestas, esta Sala considera que la contribuyente de autos no se encuentra amparada por las eximentes de responsabilidad penal tributaria alegadas, por lo que, se confirman las sanciones impuestas a la contribuyente, y en consecuencia se revoca la sentencia en lo referente a la declaratoria de exención de responsabilidad penal tributaria. Así se declara.
Adhesión de la contribuyente: La representación judicial de la sociedad mercantil Bayer de Venezuela, C.A., denunció en su escrito de fundamentación a la adhesión de la apelación, los elementos que le resultaron desfavorables en el pronunciamiento de la recurrida, los cuales se circunscriben específicamente a los reparos que se refieren al rechazo de los “supuestos intereses de mora”, nulidad del reparo de las donaciones improcedentes y nulidad del reparo de traspaso de pérdidas de años anteriores.
Esta Sala pasa a decidir, y al efecto observa:
1.- Reparos referentes al rechazo de los “supuestos intereses de mora”.
Del análisis de las actas procesales se observa que la Administración Fiscal rechazó la deducción de unos gastos presentados por la contribuyente en su declaración de rentas correspondiente a los ejercicios fiscales coincidentes con los años de 1989, 1990 y 1991 por la cantidad de Bs. 21.798.577,27, aduciendo que los mismos no constituyen gastos necesarios para la producción de la renta.
En tal sentido, la contribuyente promovió la prueba de experticia a los efectos de determinar la necesidad del gasto. En dicho examen, el práctico dejó constancia de lo siguiente: “Es de observar que, en este caso, por las características específicas del mismo, los intereses en cuestión fueron en realidad, intereses de financiamiento, no obstante que BAYER DE VENEZUELA, S.A. los denominó ‘intereses de mora’, en razón de que se causaron por haber sido pagadas las obligaciones después de su vencimiento, distinguiéndolos de los intereses causados durante el plazo establecido. Así entendidos, los intereses de mora cuando no obedecen al retardo atribuible al deudor, sino al hecho de un tercero, tienen un carácter semejante al de intereses financieros…”
Asimismo, esta Sala cita el contenido del artículo 39 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1986, aplicable ratione temporis, el cual es del tenor siguiente:
“Artículo 39.- Para obtener el enriquecimiento neto, se harán a la renta bruta las deducciones que se expresan a continuación, las cuales, salvo disposición en contrario deberán corresponder a egresos causados no imputables al costo, normales y necesarios hechos en el país con el objeto de producir el enriquecimiento:
…omissis…
23.- Todos los demás gastos causados o pagados, según el caso, normales y necesarios hechos en el país con el objeto de producir la renta.”
La norma parcialmente transcrita contiene una serie de condiciones específicas que deben cumplir los contribuyentes, a los efectos de que les sea acordada la referida deducción, teniendo como condición sine qua non, que dichos gastos sean “normales y necesarios, hechos en el país con el objeto de producir la renta.”
No obstante, esta Sala aprecia que los intereses de mora denominados por la experticia judicial como “intereses de financiamiento”, tal como lo sostiene el a quo, no guardan relación directa con la producción de la renta obtenida por el contribuyente, es decir, que debe existir necesariamente una relación de causalidad entre el gasto y la renta, a los efectos de que los mismos puedan ser considerados como necesarios y poder ser deducidos de la renta bruta. Así se declara.
2.- Reparo referente a las donaciones improcedentes.
A los efectos de resolver el punto en cuestión esta Sala observa que la Administración Fiscal objetó unas deducciones solicitadas por la contribuyente por la cantidad de Bs. 690.981,19, correspondientes al ejercicio fiscal coincidente con el año de 1990, por concepto de donaciones, de conformidad con lo previsto en el Parágrafo Décimo Sexto del artículo 39 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1986, debido a que para el ejercicio fiscal inmediatamente anterior, la sociedad mercantil Bayer de Venezuela, S.A., obtuvo pérdidas que ascienden a la suma de Bs. 63.825.683,40.
En tal sentido, la contribuyente alegó que “…tal norma violaba el principio de racionalidad de las normas tributarias y que por tanto era inconstitucional, en virtud de lo cual solicitó su desaplicación al caso concreto, de conformidad con lo previsto en el artículo 20 del Código de Procedimiento Civil.”
De acuerdo a los razonamientos que anteceden, esta Sala aprecia que la norma mencionada, establece la posibilidad de deducir de la renta bruta gravable, las cantidades que haya erogado la contribuyente debido a donaciones efectuadas. Sin embargo, dicha norma establece como condición para la deducibilidad de tales partidas, que el donante calificado en los supuestos de hecho previstos en los numerales 19 y 20 del artículo 39 de la referida Ley, no haya sufrido pérdidas económicas en el ejercicio inmediatamente anterior a aquél en que se efectuó la liberalidad o la donación.
Asimismo, este Máximo Tribunal observa que contrariamente a lo alegado por la contribuyente, la referida norma propende a la protección de su patrimonio, puesto que debido a la proximidad de haber sufrido pérdidas económicas en el ejercicio inmediatamente anterior a aquél en que se efectuó la donación, las mismas podrían ser de tal magnitud, que tendría como consecuencia su insolvencia patrimonial; por tal razón, el legislador a los fines de salvaguardar los intereses de los contribuyentes, creó dicha norma. Por todo lo expuesto, debe esta Sala confirmar el criterio esgrimido por el a quo. Así se declara.
3.- Reparo referente al traspaso de pérdidas de años anteriores.
De las actas procesales se desprende que la Administración Tributaria en atención a la investigación fiscal realizada sobre los libros contables de la referida contribuyente, observó que: “…en su declaración de rentas correspondiente al ejercicio 01/01/90 al 31/12/90, declaró una pérdida de Bs. (1.896.946,16), pero en virtud de la fiscalización determinó reparos para el año 1.989, por lo que la cantidad de Bs. 44.348.945,88 lo cual disminuyó la pérdida de Bs. (62.875.683,40) a Bs. (19.526.737,52) siendo éste el monto trasladable para el ejercicio 01/01/91 al 31/12/91 por lo que se rechaza la cantidad de Bs.44.348.945,88 por pérdida no trasladable de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 74 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta.”
En el mismo orden de ideas manifestó la Administración Tributaria que “...para el ejercicio 01/01/91 al 31/12/91 la contribuyente trasladó una pérdida de Bs. (1.896.946,16) declarando un enriquecimiento de Bs. 191.105.507,32. Observó la fiscalización que para el ejercicio 1.990, se formularon reparos por la cantidad de Bs. 62.765.346,42, los cuales eliminaron la pérdida declarada, no existiendo pérdida declarada para el año de 1.991 por lo que se rechaza la cantidad de Bs. (1.896.946,66) por concepto de pérdida trasladable por no existir de acuerdo con el artículo 58 de la Ley de Impuesto sobre la Renta.”
A su vez, la contribuyente con la finalidad de enervar las apreciaciones fiscales alegó en su escrito de fundamentación a la apelación que “En cuanto al reparo que se refiere al rechazo de los traspaso de pérdidas de años anteriores, nuestra representada sostuvo en el escrito recursorio que tal reparo era improcedente, ya que en los ejercicios fiscales anteriores la empresa había sido objeto de reparos (…). En consecuencia, y sólo en el caso de que los respectivos recursos fueran declarados sin lugar y por ende confirmados los reparos es que podría la Administración establecer que el traspaso de pérdidas era improcedente.”
Visto lo anterior, y del análisis de las actas procesales este Máximo Tribunal presenta el cuadro demostrativo, a través del cual se refleja la actividad de revisión de esta Sala en el presente punto, con base en lo siguiente:
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Período fiscal |
Enriquecimiento global o pérdida (el paréntesis indica pérdida) |
Pérdida ajustada o renta gravable |
|
|
Pérdidas según declaración |
Reparo confirmado |
||
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1989 |
(63.875.683,40) |
20.643.662,60 |
(43.232.020,80) |
|
1990 |
(1.896.946,16) |
46.403.819,60 |
44.506.873,44 |
|
1991 |
191.105.507,33 |
2.977.334,17 |
194.082.841,50 |
Determinado como ha sido el estado de enriquecimientos y pérdidas de la contribuyente, correspondiente a los ejercicios fiscales de 1989, 1990 y 1991, esta Sala observa que al haberse confirmado parcialmente los reparos precedentemente analizados, tal como los formuló la Administración Tributaria; en consecuencia, procede igualmente el rechazo del traslado de las pérdidas de años anteriores, como se evidencia del cuadro anterior. Así se declara.
En razón de todas las consideraciones antes expuestas, debe esta Sala declarar parcialmente con lugar la apelación ejercida por el representante del Fisco Nacional, y sin lugar la adhesión a la apelación interpuesta por la contribuyente Bayer de Venezuela, S.A. En consecuencia, se revoca del fallo apelado los pronunciamientos relativos a: 1) El reparo formulado por la improcedencia intereses provenientes de depósitos a plazos no menores de noventa (90) días; 2) El reparo formulado respecto al ajuste efectuado sin comprobación satisfactoria y 3) Las multas impuestas y la eximente de responsabilidad penal tributaria. Asimismo, se confirma la sentencia recurrida en lo que respecta a: 1) Los intereses por colocaciones efectuadas en el exterior; 2) El reparo respecto al rechazo de la deducción de “supuestos intereses de mora”; 3) El reparo por concepto de donaciones improcedentes y 4) El reparo por pérdida de años anteriores no trasladables. Así se declara.
VI
DECISIÓN
En virtud de los razonamientos anteriormente expuestos, este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:
1.- PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso de apelación intentado por la representación judicial del FISCO NACIONAL, contra la sentencia N° 726 dictada por el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, en fecha 28 de julio de 2000.
2.- SIN LUGAR la adhesión al recurso de apelación de la contribuyente BAYER DE VENEZUELA, S.A.
3.- PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario. En consecuencia:
3.1.- Se REVOCA PARCIALMENTE el fallo recurrido en lo referente a:
3.1.1.- El reparo formulado por la improcedencia de intereses provenientes de depósitos a plazos no menores de noventa (90) días, correspondiente a los ejercicios fiscales coincidentes con los años de 1989, 1990 y 1991, por la cantidad de Bs. 43.344.365,09.
3.1.2.- El reparo formulado respecto al ajuste efectuado sin comprobación satisfactoria correspondiente a ejercicio fiscal comprendido desde el 01-01-89 al 31-12-89, por la cantidad de Bs. 12.918.015,67.
3.1.3.- Las multas impuestas y la eximente de responsabilidad penal tributaria, correspondiente a los ejercicios fiscales coincidentes con los años de 1990 y 1991, por la cantidad de Bs. 65.625.579,59, por considerar esta Sala que se encuentran ajustados a derecho.
3.2.- Se CONFIRMA en los siguientes puntos:
3.2.1.- El pronunciamiento respecto a los intereses percibidos por colocaciones efectuadas en el exterior, correspondiente a los ejercicios fiscales coincidentes con los años de 1989 y 1990, por la cantidad de Bs.7.936.660,44.
3.2.2.- El pronunciamiento relacionado con el rechazo de la deducción de “supuestos intereses de mora”, correspondiente a los ejercicios fiscales coincidentes con los años de 1989, 1990 y 1991 por la cantidad de Bs. 21.798.576, 79.
3.2.3.- El pronunciamiento proferido con ocasión de las donaciones improcedentes, correspondiente al ejercicio fiscal comprendo desde el 01-01-90 al 31-12-90, por la cantidad de Bs. 690.981,19.
3.2.4.- El pronunciamiento concerniente al reparo por concepto del rechazo de traslado de pérdida de años anteriores, correspondiente a los ejercicios fiscales coincidentes con los años de 1990 y 1991 por la cantidad de Bs. 46.245.892,04.
4.- Se ORDENA a la Administración Tributaria emitir las planillas de liquidación sustitutivas que correspondan a cargo de la contribuyente BAYER DE VENEZUELA, S.A., como consecuencia de la presente decisión.
Publíquese, regístrese y notifíquese. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.
Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los catorce (14) días del mes de febrero del año dos mil siete (2007). Años 196º de la Independencia y 147º de la Federación.
La Presidenta
EVELYN MARRERO ORTÍZ
La Vicepresidenta
YOLANDA JAIMES GUERRERO
Los Magistrados,
LEVIS IGNACIO ZERPA
HADEL MOSTAFÁ PAOLINI
EMIRO GARCÍA ROSAS
Ponente
La Secretaria,
SOFÍA YAMILE GUZMÁN
En quince (15) de febrero del año dos mil siete, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00297, la cual no esta firmada por el Magistrado Hadel Mostafá Paolini, por no estar presente en la discusión por motivos justificados.
La Secretaria,
SOFÍA YAMILE GUZMÁN