Magistrada Ponente: EULALIA COROMOTO GUERRERO RIVERO

Exp. Núm. 2017-0207

 

Mediante Oficio Núm. 057-2017 de fecha 9 de febrero de 2017, recibido en esta Sala el 16 de marzo del mismo año, el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes, remitió el expediente signado con el Núm. 3205, contentivo del recurso de apelación ejercido el 18 de enero de 2017, por la abogada Morella Coromoto Rivas Suárez, INPREABOGADO Núm. 48.760, actuando como sustituta de la Procuraduría General de la República, en representación del FISCO NACIONAL, según consta del instrumento poder que cursa a los folios 75 al 78 de la pieza principal del expediente judicial; contra la sentencia definitiva S/N del 10 de noviembre de 2016, dictada por el Juzgado remitente, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la sociedad de comercio MERCANTIL MUNDO HOGAR, C.A., inscrita ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Barinas bajo el número 59, Tomo 24-A de fecha 15 de octubre de 2009.

El aludido recurso fue incoado contra la Resolución de Imposición de Sanción Núm. SNAT/INTI/GRTI/RLA/SB/AF/2015/ISLR-IVA/00311/2015-00391 de fecha 6 de noviembre de 2015, dictada por el Jefe de Sector de Tributos Internos Barinas Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en la que se impuso a la mencionada empresa la clausura de su establecimiento por un plazo de doce coma cinco (12,5) días continuos, a tenor de lo previsto en los artículos 82; 101, numeral 1 primer aparte; y 102, numeral 7, segundo aparte del Código Orgánico Tributario de 2014. Asimismo, aplicó las penas pecuniarias en materia de impuesto al valor agregado, por los siguientes ilícitos:

1) No emitir facturas por cada una de sus ventas durante el período comprendido entre el 1° de agosto y el 31 de agosto de 2015, de conformidad con lo previsto en el artículo 101, numeral 1, primer aparte, eiusdem, la cantidad de cuatrocientas cincuenta unidades tributarias (450 U.T.).

2) No mantener el registro detallado de entradas y salidas de mercancías de los inventarios en el domicilio fiscal o establecimiento, durante el período que va desde el 1° hasta el 31 de diciembre de 2014, de acuerdo con lo contemplado en el artículo 102, numeral 2, segundo aparte del precitado texto normativo del año 2001, el monto de cincuenta unidades tributarias (50 U.T.).

3) Presentar el libro de compras del impuesto al valor agregado que no cumple con las formalidades y condiciones establecidas en las normas tributarias para el período correspondiente del 1° al 31 de marzo de 2015, a tenor de lo establecido en el artículo 102, numeral 7, segundo aparte del Código Orgánico Tributario de 2014, la cifra de trescientas unidades tributarias (300 U.T.).

Luego de aplicar la concurrencia de infracciones prevista en los artículos 81 y 82 del Código Orgánico Tributario de 2001 y 2014, respectivamente, la sanción de multa alcanzó la suma de seiscientas veinticinco unidades tributarias (625 U.T.).

Por auto del 9 de febrero de 2017, el Tribunal a quo oyó en ambos efectos la apelación incoada por la representación fiscal y remitió el expediente de la causa a esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia.

En fecha 24 de febrero de 2017, se eligió la Junta Directiva de este Máximo Tribunal de conformidad con lo establecido en el artículo 20 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, quedando integrada esta Sala Político-Administrativa de la forma siguiente: Presidenta, Magistrada María Carolina Ameliach Villarroel; Vicepresidente, Magistrado Marco Antonio Medina Salas; la Magistrada Bárbara Gabriela César Siero; el Magistrado Inocencio Antonio Figueroa Arizaleta y la Magistrada Eulalia Coromoto Guerrero Rivero.

El 29 de marzo de 2017, se dio cuenta en Sala y se ordenó aplicar el procedimiento de segunda instancia previsto en el artículo 92 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, se designó Ponente a la Magistrada Eulalia Coromoto Guerrero Rivero y se fijó un lapso de seis (6) días continuos en razón del término de la distancia y diez (10) días de despacho para fundamentar la apelación.

Mediante escrito presentado en fecha 27 de abril de 2017 la abogada Antonieta Sbarra Romanuella, INPREABOGADO Núm. 26.507, actuando como sustituta del Procurador General de la República, en representación del Fisco Nacional, según documento poder cursante a los folios 122 al 124 de la pieza principal del expediente judicial, fundamentó la apelación incoada. No hubo contestación.

Por auto del 24 de mayo de 2017 se hizo constar el vencimiento del lapso para la fundamentación y contestación de la apelación, por lo que a tenor de lo establecido en el artículo 93 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, la causa entró en estado de sentencia.

El 30 de enero de 2018, la abogada Jean Carla Rengel, INPREABOGADO Núm. 277.917, consignó copia simple del instrumento poder que la acredita como sustituta del Procurador General de la República.

Realizado el estudio del expediente, pasa este Alto Tribunal a decidir con fundamento en los artículos 26, 253 y 257, de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

I

ANTECEDENTES

 

En fecha 25 de noviembre de 2015, la Jefatura de Sector de Tributos Internos Barinas Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), notificó a la sociedad de comercio Mercantil Mundo Hogar, C.A., de la Resolución contentiva de la imposición de sanción en la que se aplicaron penas pecuniarias a la aludida empresa por los incumplimientos, períodos y montos que se detallan a continuación:

“(…)

Art. COT.				Subtotal U.T.	Sanción Aplicable
101 Numeral 1 Primer Aparte				450,00
Descripción del Hecho Punible	COT		Período	Monto U.T.	Concur. U.T.	Monto en Bs.
LA (EL) CONTRIBUYENTE NO EMITE FACTURAS DE VENTAS POR CADA UNA DE SUS VENTAS	2014  15.008		01/08/2015-31/08/2015	450,00	450,00	67.500,00
Art. COT.				Subtotal U.T.	Sanción Aplicable
102 Numeral  2 Segundo Aparte				50,00
Descripción del Hecho Punible	COT		Período	Monto U.T.	Concur. U.T.	Monto en Bs.
LA (EL) CONTRIBUYENTE NO MANTIENE EL REGISTRO DETALLADO DE ENTRADAS Y SALIDAS DE MERCANCIAS DE LOS INVENTARIOS	2001 1.831		01/12/2014-31/12/2014	50,00	25,00	3.750,00
Art. COT.				Subtotal U.T.	Sanción Aplicable
102 Numeral  7 Segundo Aparte				300,00
Descripción del Hecho Punible	COT		Período	Monto U.T.	Concur. U.T.	Monto en Bs.
LA (EL) CONTRIBUYENTE PRESENTÓ EL LIBRO DE COMPRAS DEL I.V.A QUE NO CUMPLE CON LAS FORMALIDADES Y CONDICIONES ESTABLECIDAS EN LAS NORMAS TRIBUTARIAS	2014  15.081		01/03/2015-31/03/2015	300,00	150,00	22.500,00
						(…)”

Asimismo, se ordenó la clausura del establecimiento, en los términos que de seguidas se especifican:

“(…)

Art. COT.
101 Numeral 1 Primer Aparte
Descripción del hecho Punible	Periodo		Días	Días Concurrencia	Habiles	COT
LA (EL) CONTRIBUYENTE NO EMITE FACTURAS DE VENTAS POR CADA UNA DE SUS VENTAS	15.008    01/08/2015- 31/08/2015		10	10,0	NO	2014
Art. COT.
102 Numeral 7 Segundo Aparte
Descripción del hecho Punible		Periodo	Días	Días Concurrencia	Habiles	COT
LA (EL) CONTRIBUYENTE PRESENTÓ EL LIBRO DE COMPRAS DEL I.V.A QUE NO CUMPLE CON LAS FORMALIDADES Y CONDICIONES ESTABLECIDAS EN LAS NORMAS TRIBUTARIAS		15.081     01/03/2015- 31/03/2015	5	2,5	NO	2014

(…)”. (Sic).

Mediante escrito interpuesto el 18 de diciembre de 2015 por el ciudadano Al Dik Jamil, cédula de identidad Núm. 30.609.928, en su carácter de Presidente de la contribuyente Mercantil Mundo Hogar, C.A., asistido del abogado Reny Rafael Rincones Peck, inscrito en el INPREABOGADO bajo el Núm. 170.264, ejerció recurso contencioso tributario, alegando lo siguiente:

“(…)

PUNTO PREVIO

Antes de entrar en el plano de los argumentos debo exponer como aspecto previo a la consideración de este Tribunal, en base al aspecto siguiente:

Solicito se aplique el artículo 342 del vigente Código Orgánico Tributario (2014), textualmente reza: ‘…Para las infracciones cometidas antes de la entrada en vigencia de este Código, se aplicarán las normas previstas en el Código Orgánico Tributario de 2001…’. Dado que dichos ilícitos objeto de esta controversia acaecieron durante su vigencia.

(…) quien suscribe no pretende afirmar que la Administración Tributaria no puede sancionar actualmente dicho incumplimiento[de no emitir facturas de sus ventas por cada una de sus ventas] ni mucho menos, pero si se debe categóricamente negar que cuando dicha sanción se sustente en fundamentos falsos o ilegales o no existentes o determinantes que compruebe la culpabilidad innegablemente, tanto de la sanción pecuniaria establecida pero mayor aun la del cierre del establecimiento el cual se efectuó para el momento de la notificación de la Resolución de Imposición de sanción N° 00391, (…) que no es mas que el cierre de sus actividades, que le genero un daño irreparable a mi Representada, la suspensión ilegítima del ejercicio de su actividad económica lícita y habitual consagrada en el artículo 112 de nuestra Carta Magna, la suspensión injustificada del derecho del trabajo tanto de sus empleadores como administradores y empleados conforme al artículo 87 del a Constitución, el acceso de los bienes y servicios de sus clientes y prestatarios conforme al artículo 117 ejusdem, todo esto sin menoscabo de que inflige un daño patrimonial irrecuperable (damni) durante la aplicación de dicha sanción e incluso moral pues dicho cierre ilegitimo lleva consigo el señalamiento público de ‘infractor tributario’.

     Los denominados ‘puntos de venta electrónicos’, no son instrumentos legales de presunción de culpabilidad establecidos en las leyes tributarias, pueden entenderse como mucho como un indicio, pero jamás considerarse como instrumento ex lege absoluto de presunción de culpabilidad como otros instrumentos financieros que la Administración pudiera asirse para los efectos determinantes de sus investigaciones como es el caso de las cuentas bancarias, pero el punto de venta no puede considerarse ni siquiera como un ‘instrumento financiero’.

     No obstante, y aun cuando el contrato tiene fuerza de ley entre las partes, queda entonces discernir o elucubrar si los ‘puntos de ventas’ admiten o están sujetos a regulación o normativa que obliga al contribuye a llevar un registro detallado de todas las operaciones de diversa índole realizadas por medio de tales terminales bancarios, vale decir, si estaba obligado legalmente a llevar a una relación detallada tanto de las operaciones de venta como los adelantos de efectivo.

(…)

     De acuerdo a las Actas Fiscales levantadas por el funcionario actuante, como resultado de la Providencia Administrativa N° 317, se pudo constatar que mi representado, no presenta sanción anterior por el mismo ilícito ‘por no mantener dichos libros en el domicilio fiscal o establecimiento’, por lo cual solicito muy respetuosamente se anule la planilla de liquidación N° 0530012351000086 emita nueva planilla por la cantidad de 25 U.T.

        (…)

La sanción que me fuera impuesta por el Libro de Compras para el periodo de Marzo de 2015, no tiene sustento legal ni jurídico como deber formal en ninguna disposición del ordenamiento jurídico, en consecuencia se encuentra viciada de nulidad absoluta por existir FALSO SUPUESTO de la norma aplicable y así solicito que se declare. (…)”. (Sic). (Resaltado del texto y agregado de esta Sala).

 

II

DECISIÓN JUDICIAL APELADA

Mediante sentencia definitiva S/N del 10 de noviembre de 2016, el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la sociedad de comercio Mercantil Mundo Hogar, C.A., en los términos siguientes:

“Observa esta Juzgadora que la controversia en el caso de autos, está orientada a resolver los alegatos expuestos por la empresa recurrente referente a: i) Vicio de falso supuesto de hecho en que incurrió el ente administrativo al señalar que el contribuyente no emite facturas por cada una de sus ventas; ii) Revisar si la recurrente de auto, no presenta sanción anterior por el mismo ilícito de no mantener dentro del establecimiento el registro detallado de entrada y salida de mercancías de los inventarios; iii) Vicio de falso supuesto de derecho con relación al libro de compras de IVA que no cumple con las formalidades, dado que no existe sustento legal ni jurídico para sancionar el mismo.

Definido los puntos litigados, esta Juzgadora procede a emitir pronunciamiento en los siguientes términos:

i) Vicio de falso supuesto de hecho en que incurrió el ente administrativo al señalar que el contribuyente no emite facturas por cada una de sus ventas: 

Arguye la empresa recurrente, que los puntos de venta electrónicos, no son instrumentos legales de presunción de culpabilidad establecidos en las leyes tributarias, enfatizó que las operaciones realizadas por los tarjetas habientes, no corresponden necesariamente a operaciones de venta, dado que el mismo puede servir o cumplir funciones de cajero automático para los mismos usuarios, trabajadores o el propio propietario.

(…)

Conforme a los argumentos antes expuestos y de las actas procesales que conforman la presente causa se desprende al folio 32 que el funcionario actuante en el ítems ´8.2.1 De los puntos de venta electrónicos y los reportes ´Z´ indicar´ que los puntos de venta son mayores a los reportes z descritos en el mismo cuadro, existiendo una diferencia a favor de los cierres de puntos de venta, lo cual evidencia que el sujeto pasivo no emite facturas por cada una de sus operaciones o ventas.

(…)         

 Los argumentos expuestos o plasmados en el acta fiscal, admiten prueba en contrario, pero corresponde solo al contribuyente, consignar al expediente las pruebas que soporten sus alegatos.

(…)
En este sentido se encuentra que la recurrente nada probó de lo alegado anteriormente, asimismo, es sabido que los actos administrativos, solo por el hecho de tales se encuentran revestidos de una presunción de legalidad y legitimidad, esta presunción encuentra su razón de ser, en el hecho cierto de que la Administración Pública obra en resguardo de los intereses generales, los cuales deben privar sobre los intereses particulares.

(…)
La Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia ha reiterado el principio de la libertad probatoria, es decir, el recurrente puede utilizar todos los medios legales nominados e innominados para desvirtuar, esta presunción, establecidos en el Código Civil, y en el Código de Procedimiento Civil, debido a la remisión de la materia probatoria del Código Orgánico Tributario.

(…)

En el caso de marras, es importante señalar que la recurrente con el propósito de desvirtuar el acto administrativo recurrido no acompañó documento alguno, ni evacuo las pruebas que considerase pertinente, que en todo caso se suscribían a facturas, cierre de caja, reportes z, reportes de punto de venta, libro de ventas, comprobantes de adelanto de efectivo, y cualquier otro medio contable válido, y ajustado a las normas de contabilidad generalmente aceptadas, que sustentara su defensa, en virtud de lo antes expuesto se procede a desechar el anterior alegato y por consiguiente confirmar la sanción relativa al deber formal de no emitir facturas por cada una de sus ventas. Y así se decide.

ii) Revisar si la recurrente de autos, no presenta sanción anterior por el mismo ilícito de no mantener dentro del establecimiento el registro detallado de entrada y salida de mercancías de los inventarios.
Arguye la empresa recurrente que no presenta sanción anterior por el mismo ilícito, por consiguiente solicita se anule la multa impuesta y se emita una nueva planilla por la cantidad de 25 unidades tributarias.
Con respecto al presente alegato, señala quien aquí decide que en efecto tal y como lo señala la empresa recurrente, el periodo sancionado se corresponde al mes de diciembre de 2014, fecha para la cual estaba vigente el Código Orgánico Tributario de 2001, que establecía un sistema de graduación de sanciones, por el incumplimiento de deberes formales que de manera reiterada se agravaba en próximos procedimientos.

En el caso de autos, corre al folio 87 estado de cuenta del contribuyente, que corrobora que el ilícito formal referente a no mantener dentro del establecimiento el registro detallado de entradas y salidas de mercancías de los inventarios, no fue sancionado con anterioridad de allí que lo procedente es aplicar la multa de 25 unidades tributarias, pues se trata de la primera infracción de esta índole, en consecuencia, se anula la planilla de liquidación N° 0530012351000086. Y así se decide.

iii) Vicio de falso supuesto de derecho con relación al libro de compras de IVA que no cumple con las formalidades, dado que no existe sustento legal ni jurídico para sancionar el mismo.

Con referencia al presente alegato argumenta que el comprobante de retención de Comercializadora Caronil, C.A., con número de Rif J-294525733 con fecha 04/03/2015, se registró efectivamente el día 09/03/2015, dado que la norma no obliga a llevar en orden cronológico, sustenta el mencionado alegato en sentencia N° 049-2008, Caso: Tony Tornillo, C.A., de fecha 04/02/2009, dictada por este despacho, concluyendo que la multa impuesta no tiene sustento legal alguno partiendo de un falso supuesto que la vicia de nulidad absoluta.

Con respecto al presente alegato quien aquí decide, observa que el criterio de este despacho aludido por la empresa recurrente, está referido a la no existencia en el ordenamiento jurídico de norma expresa que prohíba que se registre en forma lineal los comprobantes de retención en el libro de ventas de IVA, y la cronología está supeditada a que unos agentes de retención cumplen sus deberes antes que otro, que en todo caso conllevaría a cambiar los formatos de los libros.

No obstante, de la revisión de los elementos de autos se desprende del libro de compras que corre inserto al folio 168 del expediente administrativo, que la empresa recurrente registró indebidamente los comprantes de retención, al no aplicarlo de manera lineal estando las casillas destinadas para tal fin ‘en blanco’, pues, las mismas se corresponden con la dos primeras facturas del mencionado libro de fecha 03/03/2015, asimismo, al folio 169 se observa la fecha de emisión de los mencionados comprobantes tal y como lo dejó asentado la empresa recurrente se realizó el 04/03/2015, pero no consta del mismo comprobante de retención la fecha de entrega del proveedor, razón por la cual no puede este despacho suplir o entender que dicha fecha fue el 09/03/2015 (fecha en la cual se registró el comprobante), de allí que la carga de la prueba está en cabeza de la empresa recurrente, y prueba que en efecto no aportó a los fines de desvirtuar lo sentado por el fiscal actuante, resultando forzoso para este despacho aplicar el criterio alegado, aunado al hecho de que ambos supuestos de hecho son diferentes, quedando en tal sentido comprobado que existen divergencias y elementos formales que no se cumplieron como corresponde, razón por la cual se desecha el vicio de falso supuesto alegado y en consecuencia se confirma la multa impuesta. Y así se decide.

Con respecto a la aplicación de la concurrencia de ilícitos tributarios previsto en el artículo 82 del Código Orgánico Tributario, este despacho procede a aplicar las mismas conforme al siguiente cuadro: (…)

Se hace la acotación de que la multa aquí impuesta se ajustará a la unidad tributaria que esté vigente para el momento en que se realice el pago de conformidad con el artículo 91 del Código Orgánico Tributario vigente.

No hay condena en costas procesales por cuanto ninguna de las partes resultó totalmente vencida de conformidad con lo establecido en el artículo 334 del Código Orgánico Tributario. Y así se decide.

                                                       V
                                               DECISIÓN
Por las razones precedentemente expuestas, ESTE TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION LOS ANDES EN NOMBRE DE LA REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA Y POR AUTORIDAD DE LA LEY DECLARA:

1.- PARCIALMENTE CON LUGAR, el Recurso Contencioso Tributario, interpuesto por la empresa MERCANTIL MUNDO HOGAR, C.A., 2.- SE CONFIRMA CON DIFERENTE GRADUACIÓN, la Resolución de Imposición de Sanción N° SNAT/INTI/GRTI/RLA/SB/AF/2015/ISLR-IVA/00311/2015-00391, de fecha 06/11/2015, emitida por el Jefe Sector de Tributos Internos Barinas Región Los Andes, SENIAT, sin embargo SE ANULA la planilla de liquidación N° 053001231000086, y SE CONFIRMAN las planillas de liquidación Nros. 053001226000136 y 053001225000051, todas de fecha 18/11/2015. 3.- SE ORDENA, a la Administración Tributaria emitir planillas de liquidación”. (Sic). (Destacado, mayúsculas y subrayado del juzgado a quo).

III

FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN

En fecha 27 de abril de 2017 la sustituta de la Procuraduría General de la República presentó el escrito contentivo de los argumentos que sustentan el recurso de apelación, los cuales se sintetizan a continuación:

Adujó que el fallo apelado adolece del vicio de falso supuesto “(…) por error en la interpretación de la Ley, específicamente del artículo 96 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente para el ejercicio investigado, que señala en cuáles casos proceden las circunstancias atenuantes (…) dado que la circunstancia atenuante aplicada, relativa a ‘no haber cometido infracción durante tres años anteriores’ no puede ser considerada como atenuante en virtud de haber sido excluida como tal por el Legislador en la redacción del Código Orgánico Tributario de 2001 aplicable ratione temporis, por haberla eliminado expresamente en la redacción del artículo 96 (…)”.

En tal sentido, manifestó la recurrente que “(…) una vez sentados ciertos conceptos y criterios en relación con la graduación de las sanciones impuestas, corresponde analizar la circunstancia de ‘no haber cometido el contribuyente ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores aquel en que se cometió la infracción’, la cual como se indicó, no se encuentra prevista en la redacción del artículo 96 del Código Orgánico Tributario de 2001. Sin embargo, este artículo permite apreciar una serie de factores, como son los previstos en el numeral 6 que establece como circunstancia atenuante ‘Las demás circunstancias atenuantes que resulten de los procedimientos administrativos y judiciales’ de los cuales resultará la procedencia o no de la disminución de la pena aplicable al infractor, tal situación evidencia la necesidad de que en el expediente existan elementos suficientes que permitan al juzgador graduar la sanción impuesta (…)”.

Alegó que “(…) En el presente caso, la Administración Tributaria procedió a sancionar a la contribuyente por no mantener el registro detallado de entradas y salidas de mercancías de los inventarios en el domicilio fiscal o establecimiento correspondiente al ejercicio 2014, lo que evidencia que la contribuyente incurrió en violación de normas tributarias durante los tres años anteriores. De esta manera, en el supuesto negado de la procedencia de la mencionada circunstancia atenuante por la aplicación del numeral 6 del citado artículo 96, en el presente caso tampoco podía ser aplicada (…)”.

Finalmente, solicitó se revoque en este punto, la sentencia apelada y se confirme el acto administrativo recurrido.

IV

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

 

En virtud de la declaratoria contenida en el fallo recurrido y examinadas las objeciones formuladas en su contra por la representación judicial del Fisco Nacional, esta Alzada observa que la controversia se circunscribe a verificar si el Tribunal remitente al dictar la sentencia definitiva S/N del 10 de noviembre de 2016, incurrió en el vicio de falso supuesto por error en la interpretación del artículo 96 del Código Orgánico Tributario de 2001.

Previamente, esta Máxima Instancia debe dejar firmes por no haber sido apelados por la contribuyente y no desfavorecer los intereses de la República, los pronunciamientos del Tribunal de mérito referidos a: i) la improcedencia del vicio de falso supuesto de hecho en que habría incurrido el órgano administrativo al señalar que el contribuyente no emite facturas por cada una de sus ventas; ii) la procedencia de la sanción de multa impuesta por no mantener dentro del establecimiento el registro detallado de entrada y salida de mercancía de los inventarios y iii) la desestimación del vicio de falso supuesto de derecho con relación al libro de compras del impuesto al valor agregado que no cumple con las formalidades dado que no existe sustento legal ni jurídico para sancionar el mismo. Así se establece.

Delimitada como ha quedado la litis, pasa esta Alzada a decidir y, al efecto, observa:

El sentenciador a quo declaró la nulidad de Planilla de Liquidación Núm. 053001231000086, de fecha 18 de noviembre de 2015, emanada del Sector de Tributos Barinas Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) por considerar “(…) que el periodo sancionado corresponde al mes de diciembre de 2014, fecha para la cual estaba vigente el Código Orgánico Tributario de 2001, que establecía la graduación de las sanciones, por el incumplimiento de deberes formales que de manera reiterada se agravaba en próximos procedimientos. En el caso de autos, corre al folio 87 estado de cuenta del contribuyente, que corrobora que el ilícito formal referente a no mantener dentro del establecimiento el registro detallado de entradas y salidas de mercancía de los inventarios, no fue sancionado con anterioridad de allí que lo procedente es aplicar la multa de 25 unidades tributarias, pues se trata de la primera infracción de esta índole (…)”.

Al manifestar su desacuerdo con tal pronunciamiento, adujo la representación del Fisco Nacional que el Tribunal de instancia incurrió en el vicio de falso supuesto por error en la interpretación del artículo 96 del Código Orgánico Tributario de 2001 “(…) que señala en cuáles casos proceden las circunstancias atenuantes (…) dado que la circunstancia atenuante aplicada, relativa a ‘no haber cometido infracción durante tres años anteriores´ no puede ser considerada como atenuante en virtud de haber sido excluida como tal por el Legislador en la redacción del Código Orgánico Tributario de 2001 aplicable ratione temporis, por haberla eliminado expresamente en la redacción del artículo 96 (…)”.

Señalado lo anterior, con relación al vicio de falso supuesto de derecho considera esta Alzada importante citar la sentencia de esta Sala Político-Administrativa Núm. 00183 de fecha 14 de febrero de 2008, caso: Banesco Banco Universal, C.A., ratificada (Vid., fallos Núms. 00039, 00618, 00278 y 00389 de fechas, 20 de enero de 2010, 30 de junio de 2010, 11 de abril de 2012 y 4 de julio 2017, casos: Alfredo Blanca González; Shell de Venezuela, S.A; Automóviles El Marqués III, C.A., y Telcel, C.A., respectivamente), en los términos que se indican a continuación:

“(...) de acuerdo a pacífica y reiterada jurisprudencia de esta Sala, el vicio de suposición falsa en las decisiones judiciales se configura, por una parte, cuando el Juez, al dictar un determinado fallo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o que no guardan la debida vinculación con el o los asuntos objeto de decisión, verificándose de esta forma el denominado falso supuesto de hecho. Por otro lado, cuando los hechos que sirven de fundamento a la decisión existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero el órgano jurisdiccional al emitir su pronunciamiento los subsume en una norma errónea o inexistente en el derecho positivo, o incurre en una errada interpretación de las disposiciones aplicadas, se materializa el falso supuesto de derecho (...)”. (Resaltado de esta Máxima Instancia).

Al respecto, advierte esta Superioridad de las actas del expediente que la circunstancia atenuante a que hace referencia la representación fiscal no fue invocada por la contribuyente en el recurso contencioso tributario, ni tampoco fue declarada procedente por el Tribunal de la causa, por lo que el aspecto controvertido se ciñe a determinar el quantum de la sanción de multa impuesta por no mantener el registro detallado de entradas y salidas de mercancías de los inventarios en el domicilio fiscal o establecimiento, durante el período que va desde el 1° hasta el 31 de diciembre de 2014, de acuerdo con lo contemplado en el artículo 102, numeral 2, segundo aparte del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis.

En concordancia con lo anterior, y constatado que en el asunto bajo análisis resulta aplicable el referido Texto Normativo de 2001, vigente en razón del tiempo, debe esta Alzada observar lo que al respecto establece el aludido artículo 102 numeral 2 eiusdem, el cual dispone lo que a continuación se transcribe:

“Artículo 102. Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de llevar libros y registros especiales y contables:

(…)

2. Llevar los libros y registros contables y especiales sin cumplir con las formalidades y condiciones establecidas por las normas correspondientes, o llevarlos con atraso superior a un (1) mes.

(…)

Quien incurra en cualesquiera de los ilícitos descritos en los numerales 2, 3 y 4 será sancionado con multa de veinticinco unidades tributarias (25 U.T.), la cual se incrementará en veinticinco unidades tributarias (25 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de cien unidades tributarias (100 U.T.)”.

Sobre este particular ha sido reiterado el criterio de esta Sala Político-Administrativa en las decisiones Núms. 01129 y 00381 de fechas 27 de octubre de 2016 y 22 de junio de 2017, casos: Golfeados Karolay, C.A. y Plásticos Los Llanos, C.A., respectivamente, conforme a las cuales se ha establecido que la expresión “por cada nueva infracción”, debe significar el establecimiento de una nueva responsabilidad penal tributaria imputable al mismo sujeto pasivo de la relación jurídica tributaria, derivada de un procedimiento investigativo distinto. Así, se podrá incrementar la sanción siempre y cuando, en un nuevo procedimiento de inspección, la Administración Tributaria determine que efectivamente fue cometida la misma conducta previamente sancionada, teniendo ésta la carga de demostrar que el contribuyente ha sido multado en oportunidades anteriores, por cuanto “se supone tiene en sus manos todas las herramientas en los distintos tributos para poder precisar si un contribuyente ha cometido infracciones de normas tributarias en un determinado momento”.

Igualmente, el término “por cada nueva infracción” supone la comisión, por parte del sujeto pasivo, de un ilícito formal que se adecúe al tipo penal de otro perpetrado con anterioridad, lo cual implica que la responsabilidad derivada de ambos hechos antijurídicos se concrete en la aplicación de la misma norma sancionatoria. (Vid., sentencia de esta Sala Núm. 01129 del 27 de octubre de 2016, caso: Golfeados Karolay).

Con fundamento en tales consideraciones, y de la revisión de las actas procesales, esta Sala no evidencia que la contribuyente haya sido objeto de procedimientos de inspección previos en los cuales se verificara que incurriera en el ilícito formal previsto en el artículo 102, numeral 2, segundo aparte del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente en razón del tiempo, relativo a no mantener el registro detallado de entradas y salidas de mercancías de los inventarios en el domicilio fiscal o establecimiento, del cual se dejó constancia en el acto administrativo contenido en la Resolución de Imposición de Sanción Núm. SNAT/INTI/GRTI/RLA/SB/AF/2015/ISLR-IVA/00311/2015-00391 de fecha 6 de noviembre de 2015, situación que justificaría el incremento de la sanción contemplada en el segundo aparte eiusdem.

En consecuencia de lo anterior, esta Alzada concluye que el Tribunal de instancia al proferir el fallo objeto de impugnación no incurrió en “falso supuesto por error en la interpretación” al haber -según adujo la parte apelante- aplicado una circunstancia atenuante referente a “no haber cometido infracción durante tres años anteriores”; que conforme a lo explicado en líneas precedentes lo que hizo el Juez de instancia fue declarar que se trataba de la primera infracción y por tanto no correspondía aplicar el incremento previsto en el texto normativo, razón por la cual se desestima el alegato formulado por la representación fiscal, se declara sin lugar el recurso de apelación ejercido por ésta y se confirma dicho aspecto del fallo impugnado. Así se declara.

Dados los razonamientos expuestos, esta Sala declara parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario incoado por la sociedad de comercio Mercantil Mundo Hogar, C.A. contra la Resolución de Imposición de Sanción Núm. SNAT/INTI/GRTI/RLA/SB/AF/2015/ISLR-IVA/00311/2015-00391 de fecha 6 de noviembre de 2015, dictada por el Jefe de Sector de Tributos Internos Barinas Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), la cual queda firme, salvo el quantum de la multa impuesta, el cual se anula.

En consecuencia, se ordena a la Administración Tributaria emitir planilla de liquidación sustitutiva, conforme a lo dispuesto en los artículos 81 y 82 del Código Orgánico Tributario de 2001 y 2014, respectivamente, en los términos siguientes:

Ilícito	Período	Sanción U.T.	Concurrencia U.T.
La (el) contribuyente no emite facturas de ventas por cada una de sus ventas; artículo 101, numeral 1, primer aparte, del Código Orgánico Tributario de 2014.	1° al 31 de agosto de 2015	450	450 (más grave)
La (el) contribuyente no mantiene el registro detallado de entradas y salidas de mercancías de los inventarios; artículo 102, numeral 2, segundo aparte del Código Orgánico Tributario de 2001.	1° hasta el 31 de diciembre de 2014	25	12,5
La (el) contribuyente presentó el libro de compras del I.V.A que no cumple con las formalidades y condiciones establecidas en las normas tributarias; artículo 102, numeral 7, segundo aparte del Código Orgánico Tributario de 2014.	1° al 31 de marzo de 2015	300	150
TOTAL			612,5

En virtud de que el recurso contencioso tributario fue declarado parcialmente con lugar no procede la condenatoria en costas a ninguna de las partes, por no existir vencimiento total de alguna de ellas en juicio, conforme a lo dispuesto en el artículo 334 del Código Orgánico Tributario de 2014. Así se declara.

V

DECISIÓN

 

Por las razones anteriormente expuestas, esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1.-SIN LUGAR el recurso de apelación ejercido por la representación del FISCO NACIONAL, contra la sentencia definitiva S/N del 10 de noviembre de 2016, dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la empresa MERCANTIL MUNDO HOGAR, C.A., la cual se CONFIRMA.

2.- FIRMES por no haber sido apelados por la contribuyente y no desfavorecer los intereses de la República, los pronunciamientos del Tribunal de mérito referidos a: i) la improcedencia del vicio de falso supuesto de hecho en que habría incurrido el órgano administrativo al señalar que el contribuyente no emite facturas por cada una de sus ventas; ii) la procedencia de la sanción de multa impuesta por no mantener dentro del establecimiento el registro detallado de entrada y salida de mercancía de los inventarios y iii) la desestimación del vicio de falso supuesto de derecho con relación al libro de compras del impuesto al valor agregado que no cumple con las formalidades dado que no existe sustento legal ni jurídico para sancionar el mismo.

3.- PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la mencionada empresa, contra la Resolución de Imposición de Sanción Núm. SNAT/INTI/GRTI/RLA/SB/AF/2015/ISLR-IVA/00311/2015-00391 de fecha 6 de noviembre de 2015, dictada por el Jefe de Sector de Tributos Internos Barinas Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), la cual queda FIRME, salvo el quantum de la multa impuesta, el cual se ANULA.

Se ORDENA a la Administración Tributaria, emitir nuevas planillas de liquidación en los términos expuestos en la parte motiva del presente fallo.

NO PROCEDE la condenatoria de costas a ninguna de las partes, de conformidad con lo expresado en esta decisión judicial.

Publíquese, regístrese y comuníquese. Notifíquese a la Procuraduría General de la República. Remítase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los treinta y un (31) días del mes de enero del año dos mil dieciocho (2018). Años 207º de la Independencia y 158º de la Federación.

 

La Presidenta MARÍA CAROLINA AMELIACH VILLARROEL
		El Vicepresidente MARCO ANTONIO MEDINA SALAS
La Magistrada BÁRBARA GABRIELA CÉSAR SIERO
		El Magistrado INOCENCIO FIGUEROA ARIZALETA
La Magistrada - Ponente EULALIA COROMOTO GUERRERO RIVERO
	La Secretaria, GLORIA MARÍA BOUQUET FAYAD
	En fecha primero (1°) de febrero del año dos mil dieciocho, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00099.
	La Secretaria, GLORIA MARÍA BOUQUET FAYAD