Magistrada Ponente: MARÍA CAROLINA AMELIACH VILLARROEL

Exp. Nº 2015-1008

 

Adjunto al Oficio N° 2015-669 de fecha 30 de septiembre de 2015, recibido el 19 de octubre de ese mismo año, el Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas remitió a esta Sala el expediente contentivo del recurso de apelación ejercido el 20 de abril de 2015, por la abogada Maricruz Verónica Palencia Alayón (INPREABOGADO N° 237.844), en representación del FISCO NACIONAL, según se constata de Oficio-Poder N° 00375 del 8 de abril de 2015, que riela al folio 193 de la pieza N° 2 del expediente judicial, contra la sentencia definitiva N° 2210 del 12 de marzo de 2015, dictada por el Juzgado Superior remitente, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario incoado conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos en fecha 3 de julio de 2013, por la abogada Liliana López Villegas (INPREABOGADO N° 106.842), actuando como apoderada judicial de la empresa U.R. MEDIOS, C.A. inscrita, según consta en autos, en el Registro Mercantil Quinto de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y el entonces Estado Miranda, el 24 de noviembre de 2003, bajo el N° 63, Tomo 840-A-; representación que se evidencia de poder que riela a los folios 32 al 36 de la pieza N° 1 de las actas procesales.

Dicho recurso contencioso tributario fue incoado contra el acto administrativo contenido en la Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/DCE/2013-00000005 de fecha 3 de abril de 2013, emanada de la División de Contribuyentes Especiales de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual se impuso a la sociedad mercantil recurrente: i) sanciones de multas por la cantidad de ochenta y seis mil ochocientos setenta coma sesenta tres unidades tributarias (86.870,63 U.T.), equivalente a la fecha de la emisión de dicho acto a la suma de nueve millones doscientos noventa y seis mil novecientos noventa y cuatro bolívares con sesenta céntimos (Bs. 9.296.994,60), al incurrir en los ilícitos siguientes: a) materiales, al enterar en forma extemporánea las cantidades retenidas en materia de Impuesto al Valor Agregado e Impuesto sobre La Renta, sancionados según lo establecido en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001 y b) formales, al presentar las Declaraciones de Retenciones de Impuesto al Valor Agregado, las Declaraciones de Retenciones de Impuesto Sobre La Renta a personas naturales y jurídicas, las Declaraciones del Impuesto al Valor Agregado en forma extemporánea y presentar las Declaraciones de Retenciones de Impuesto Sobre La Renta en un lugar distinto, sancionados conforme al artículo 103, numerales 3, 4 y 6 eiusdem, para los períodos impositivos que en los antecedentes se identificarán, e ii) los intereses moratorios por la cantidad de doscientos quince mil doscientos tres bolívares con seis céntimos (Bs. 215.203,06), a tenor de lo dispuesto en el artículo 66 del mencionado texto orgánico.

El 30 de septiembre de 2015, el prenombrado Juzgado Superior oyó en ambos efectos la apelación interpuesta contra la sentencia antes identificada, y ordenó la remisión del expediente a esta Sala Político-Administrativa.

Por auto del 21 de octubre de 2015, se dio cuenta en Sala, se designó Ponente a la Magistrada María Carolina Ameliach Villarroel y se fijó un lapso de diez (10) días de despacho para la fundamentación de la apelación, conforme a lo dispuesto en el artículo 92 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa.

Luego, el 3 de noviembre de 2015, la representación judicial de la República consignó escrito de fundamentación de la apelación.

En fecha 24 de noviembre de 2015, el abogado Javier Antonio Garnica Guerra (INPREABOGADO N° 81.914), actuando como apoderado judicial del sujeto pasivo, tal como se desprende de instrumento poder que cursa a los folios 226 al 228 de la pieza N° 2 del expediente judicial, dio contestación a los fundamentos de la apelación.

El 1° de diciembre de 2015, la causa entró en estado de sentencia de conformidad con lo establecido en el artículo 93 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa.

En fecha 23 de diciembre de 2015, se incorporaron a esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia el Magistrado Marco Antonio Medina Salas y la Magistrada Eulalia Coromoto Guerrero Rivero, designados y juramentados por la Asamblea Nacional en esa misma fecha. La Sala quedó constituida, conforme a lo dispuesto en los artículos 8 y 20 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, de la forma siguiente: Presidenta, Magistrada María Carolina Ameliach Villarroel; Vicepresidenta, Magistrada Eulalia Coromoto Guerrero Rivero; la Magistrada Bárbara Gabriela César Siero; y los Magistrados Inocencio Antonio Figueroa Arizaleta y Marco Antonio Medina Salas.

El 24 de febrero de 2017, se eligió la Junta Directiva de este Máximo Tribunal de conformidad con lo establecido en el artículo 20 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, quedando integrada esta Sala Político-Administrativa de la forma siguiente: Presidenta, Magistrada María Carolina Ameliach Villarroel; Vicepresidente, Magistrado Marco Antonio Medina Salas; la Magistrada Bárbara Gabriela César Siero; el Magistrado Inocencio Antonio Figueroa Arizaleta y la Magistrada Eulalia Coromoto Guerrero Rivero.

Realizado el estudio del presente asunto, pasa esta Sala a decidir previas las consideraciones siguientes.

I

ANTECEDENTES

 

De lo expuesto por la contribuyente en su recurso contencioso tributario y, en general de los autos se desprende:

Mediante Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/DCE/2013-00000005 de fecha 3 de abril de 2013, emanada de la División de Contribuyentes Especiales de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), impuso a la contribuyente U.R. Medios, C.A.,: i) sanciones de multa por la cantidad de ochenta y seis mil ochocientos setenta coma sesenta tres unidades tributarias (86.870,63 U.T.), equivalente a la fecha de la emisión de dicho acto a la suma de nueve millones doscientos noventa y seis mil novecientos noventa y cuatro bolívares con sesenta céntimos (Bs. 9.296.994,60), al incurrir en los ilícitos siguientes: a) materiales, al enterar en forma extemporánea las cantidades retenidas en materia de Impuesto al Valor Agregado e Impuesto sobre La Renta, sancionados según lo establecido en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001 y b) formales, al presentar las Declaraciones de Retenciones de Impuesto al Valor Agregado, las Declaraciones de Retenciones de Impuesto Sobre La Renta a personas naturales y jurídicas, las Declaraciones del Impuesto al Valor Agregado en forma extemporánea y presentar las Declaraciones de Retenciones de Impuesto Sobre La Renta en un lugar distinto, sancionados conforme al artículo 103, numerales 3, 4 y 6 eiusdem, e ii) los intereses moratorios por la cantidad de doscientos quince mil doscientos tres bolívares con seis céntimos (Bs. 215.203,06), a tenor de lo dispuesto en el artículo 66 del mencionado texto orgánico, en los términos siguientes:

“Ramo

Período

Multa (U.T.)

(ART.94)

MULTA

(Bs.)

INTERESES

(Bs.)

RET.IVA

12/2007 (II)

3.816,98

408.416,86

7.266,33

RET.IVA

01/2008 (I)

94.37

10.097,59

184,16

RET.IVA

01/2008 (II)

1.347,27

144.157,89

3.031,43

RET.IVA

02/2008 (I)

31,16

3.334,12

70,73

RET.IVA

02/2008 (II)

15,15

1.621,05

33,49

RET.IVA

03/2008 (I)

2.746,01

293.823,07

6.157,61

RET.IVA

11/2008 (I)

64,10

6.858,70

146,72

RET.IVA

11/2008 (II)

12.197,65

1.305.148,55

28.719,92

RET.IVA

12/2008 (I)

15.247,14

1.631.443,98

36.351,80

RET.IVA

12/2008 (II)

19.502,71

2.086.789,97

47.023,51

RET.IVA

01/2009 (I)

2.548,41

272.679,87

14.678,56

RET.IVA

01/2009 (II)

7.721,04

826.151,28

22.128,30

RET.IVA

02/2009 (II)

50,71

5.425,97

144,29

RET.IVA

02/2010 (II)

22,56

2.413,92

51,86

RET.IVA

03/2010 (I)

53,23

5.695,61

144,62

RET.IVA

04/2010 (I)

45,88

4.909,16

71,36

RET.IVA

06/2010 (I)

5,67

606,69

15,05

RET.IVA

10/2010 (II)

50,47

5.400,29

48,56

RET.IVA

02/2011 (II)

35,20

3.766,40

-

RET.IVA

05/2011 (II}

7,12

761,84

21,54

RET.IVA

06/2011 (II)

14,08

1.506,56

-

RET.IVA

07/2011 (I)

35,20

3.766,40

-

RET.IVA

09/2011 (I)

35,20

3.766,40

-

RET.IVA

10/2011 (I)

36,11

3.863,77

6,98

RET.IVA

10/2011 (II)

35,20

3.766,40

-

RET.IVA

12/2011 (II)

35,20

3.766,40

-

RET.IVA

01/2012 (I)

29,72

3.180,04

-

RET.IVA

07/2012 (I)

3,60

385,20

10,50

RET.IVA

07/2012 (II)

29,72

3.180,04

-

RET.IVA

08/2012 (II)

23,78

2.544,46

-

RET.IVA

11/2012 (II)

1,36

145,52

4,05

RET.ISLR

11/2007

5.773,33

617.746,31

10.660,21

RET.ISLR

01/2008

69,92

6.732,44

21,65

RET.ISLR

01/2008

314,86

33.690,02

648,62

RET.ISLR

11/2008

3.063,09

327.750,63

7.212,18

RET.ISLR

11/2008

5.798,55

620.444,85

13.652,95

RET.ISLR

12/2008

127,57

13.649,99

309,97

RET.ISLR

12/2008

11,63

1.244,41

-

RET.ISLR

01/2009

3.827,61

409.554,27

10.920,78

RET.ISLR

2/9/2009

1.856,00

198.592,00

5.226,28

RET.ISLR

02/2010

10,77

1.152,39

29,28

RET.ISLR

03/2010

75,53

8.081,71

185,40

RET.ISLR

10/2010

8,83

944,81

22,99

RET.ISLR

02/2011

35,20

3.766,40

-

RET.ISLR

05/2011

0,42

44,94

1,27

RET.ISLR

06/2012

29,72

3.180,04

-

RET.ISLR

07/2012

0,04

4,28

0,13

IVA

09/2009

9,73

1.041,11

-

SUBTOTALES (Bs):

86.870,63

9.296.994,60

215.203,06

                  TOTAL (Bs):                                                                          9.512.197,66”.

 

El 3 de julio de 2013, la contribuyente interpuso recurso contencioso tributario conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos, contra la referida Resolución, alegando lo siguiente:

Indicó que el acto administrativo impugnado, adolece del “vicio de falso supuesto de derecho por errónea aplicación” de los artículos 113 y 110 del Código Orgánico Tributario de 2001, ya que “(…) al momento de aplicar las multas, (…) las aplica en base al artículo 113 del COT, cuando deben ser aplicadas de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 110, ya que [su] representada se allanó (pagó) voluntariamente cada una de las retenciones por las cuales está siendo sancionado”. (Sic). (Agregado de la Sala).

No obstante lo anterior, alegó que en caso de existir duda en cuanto a la normativa a aplicar, el artículo 24, último aparte de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, resuelve dicho problema.

En otro orden de ideas, señaló que la Administración Tributaria incurre en falso supuesto de derecho por errónea aplicación del artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, pues (…) cuando una norma establece un hecho el cual tiene una pena en un límite mínimo y un límite máximo, no puede el operador de la norma sancionar al infractor en una proporción distinta a la establecida en la norma, ya que de ser así, se violaría el Principio de Legalidad y se configuraría el Vicio de Falso Supuesto de Derecho por aplicación errónea de la norma, situación esta que se configura en ‘LA RESOLUCIÓN IMPUGNADA’, ya que la Administración Tributaria sancionó a [su] representada estimando un término distinto y desproporcionado al establecido en la norma, incurriendo de esta manera en el vicio alegado en este Capítulo que acarrea la nulidad absoluta del acto recurrido, y así solicitamos sea declarado. (Sic). (Interpolado de la Sala).

Igualmente destacó que (…) como quiera que el término establecido en el artículo 113 del COT es mensual, con una tardanza de diez (10) meses, en virtud que el límite superior es de quinientos por ciento (500%), hubiese podido imponer entonces, una pena superior a la establecida en la norma, es decir, una multa equivalente al quinientos cincuenta por ciento (550%), porque el agente de retención enteró las cantidades retenidas en un lapso mayor al equivalente al límite máximo previsto en la norma, entendemos que no, toda vez que estaría violando el Principio de Legalidad y de Proporcionalidad de las penas al establecer una pena distinta a la establecida en la norma”.(Sic).

Por otra parte, adujo que la Resolución impugnada se encuentra viciada de falso supuesto de derecho “(…) por aplicar el valor de la unidad tributaria vigente para el momento de la emisión de dicho acto (a los fines del cálculo de las penas impuestas a [su] representada) y no el valor vigente para el momento del pago”. (Agregado de la Sala).

Denunció que la Administración Tributaria incurre en el vicio de falso supuesto de derecho del artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, “(…) al efectuar de manera errada la concurrencia de los ilícitos sancionados con penas pecuniaria en los que presuntamente incurrió [su] representada”. (Sic). (Interpolado de la Sala).

II

DECISIÓN JUDICIAL APELADA

 

El Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, al que correspondió el conocimiento de la causa previa distribución, dictó la sentencia definitiva N° 2210 de fecha 12 de marzo de 2015, mediante la cual declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario incoado conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos por la contribuyente U.R. Medios, C.A., fundamentándose en lo siguiente:

En lo que respecta al vicio de falso supuesto de derecho por errónea aplicación de los artículos 110 y 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, el Tribunal a quo señaló que: “(…) existe una norma expresa que sanciona a los agentes de retención en caso de incumplimiento de sus obligaciones, como es en el presente caso por el enteramiento tardío de los impuestos retenidos, por lo tanto contrario a lo expresado por la contribuyente, no viola el Principio de Tipicidad ni Legalidad, previsto en el artículo 49 numeral 6 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela. Así pues, resulta que el enteramiento tardío de los impuestos retenidos, incumpliendo con la obligación como agente de retención, de enterar en los plazos expresamente establecidos en la Providencia y en los calendarios especiales vigentes al momento del enteramiento, y el sólo hecho de que dicho pago sea realizado en forma extemporánea, trae consigo la consecuencia jurídica, la imposición de una sanción pecuniaria o multa, sólo basta que se verifique dicho hecho para que proceda la sanción, ya que dicha disposición es de carácter objetiva”.(Sic).

Igualmente, observó con fundamento en la interpretación dada al artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001 por la Sala Político-Administrativa, en sentencia N° 01073 de fecha 20 de junio de 2007, caso: P.D.V.S.A. Cerro Negro, S.A., que “(…)  la sanción prevista en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario (2001), para determinar su cálculo se toma en consideración el impuesto retenido con el tiempo de mora, resultando dicha sanción proporcional, y que aumenta con los días de retardo para el enteramiento de los impuestos retenidos, sancionando e inclusive con una multa equivalente como lo establece dicho artículo al incumplimiento que no haya alcanzado el mes de retraso. Cuando el Legislador usa el término ‘multa equivalente por cada mes de retraso en su enteramiento’ indica que el método de cálculo para la multa será calculado por meses de retardo a modo referencial, sin hacer exclusión a retardos inferiores a un mes, ya que al establecer el legislador en la norma el término ‘multa equivalente’ engloba los retardos inferiores a un mes y que la multa será calculada en proporción a los días de retraso transcurridos, evidenciándose que la División de Contribuyentes Especiales de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, impuso en estricto apego a la norma, la norma prevista en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario aplicando el equivalente al 50% de los tributos retenidos o percibidos por cada mes de retraso hasta un máximo de 500%. En consecuencia, se desestima el alegato expuesto por la contribuyente. Así se declara”. (Sic).

Sobre el vicio de falso supuesto de derecho en que incurrió la Administración Tributaria al aplicar erróneamente el valor de la unidad tributaria vigente para el momento de la emisión del acto administrativo impugnado y no el valor vigente para el momento del pago, la sentenciadora de la causa estableció con fundamento en el análisis del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, y las sentencias de la Sala Político-Administrativa Nros. 01426 del 12 de noviembre de 2008 y 4 de junio de 2014, caso: The Walt Disney Company Venezuela, S.A. y  Tamayo & Cía, C.A., que: “(…) los valores de la unidad tributaria que deben tomarse en cuenta para el cálculo de las sanciones de multa aplicable al presente caso, son las vigentes al momento cuando la contribuyente efectuó los pagos de las obligaciones principales, vale decir, para el año 2007 Bs. 37.632(BsF. 37,63), para el año 2008 (BsF. 46,00), año 2009 BsF. 55,00, año 2010 BsF 65,00, año 2011 BsF. 76,00 y año 2012 BsF. 90,00, pues son éstas las fechas del pago de las obligaciones tributarias principales; en consecuencia, la Administración Tributaria deberá recalcular las multas impuestas en atención a los términos dictados en este fallo. Así se declara”. (Sic).

Por lo que respecta al vicio de falso supuesto de derecho por errónea aplicación de la concurrencia de infracciones establecida en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, el Tribunal a quo señaló que “(…) del contenido de la Resolución impugnada, que cursa a los folios 37 al 64 del presente expediente, se observa que la Administración Fiscal erró en su apreciación, al no emplear las reglas de la concurrencia de infracciones en materia tributaria para los ilícitos materiales, ya que después de haber determinado las multas debió aplicar la mas grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones”.

Ello así, concluyó que “(…) deja sin efecto el cálculo de las multas impuestas por la Administración Tributaria, en virtud de incurrir en una falta de aplicación del artículo 81 del vigente Código Orgánico Tributario, toda vez que resulta efectivamente aplicable a casos como el de autos, por cuanto se trata de la constatación en un mismo procedimiento fiscalizador de varios ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, lo cual configura el primer supuesto previsto en la aludida disposición, en razón de lo cual deben aplicarse las reglas de concurrencia establecidas en el citado artículo 81 eiusdem para determinar el monto total de las multas que prescribe la fijación de la sanción correspondiente al ilícito más grave, con la subsiguiente adición de los restantes correctivos en su valor medio. Así se decide”.

Con fundamento en los razonamientos precedentemente expuestos, declaró:

“(…) PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario (…).

i)     Se  CONFIRMA la determinación de ilícitos tributarios contenidos en la Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/DCE/2013-00000005, del 3 de abril de 2013, emanada de la División de Contribuyentes Especiales de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SENIAT, en materia de Impuesto al Valor Agregado e Impuesto Sobre La Renta.

ii)    Se ordena a la Administración Tributaria Nacional, proceder al recálculo de las sanciones impuestas a la contribuyente U.R. MEDIOS, C.A., en los términos establecidos en la presente decisión.

(…)”.

III

FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN

 

La representación judicial de la República, al fundamentar ante esta Alzada la apelación interpuesta contra el fallo antes reseñado, alegó que el Tribunal a quo “(…) interpretó erradamente el momento en que debía aplicarse el nuevo criterio adoptado por la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, contenido en la sentencia N° 00815 del 04 de junio de 2014, Caso Tamayo & Cía, C.A., respecto al valor de la unidad tributaria que debe tomarse en cuenta para el cálculo de las sanciones”.

Sobre el particular, señaló que la referida sentencia “(…) fue publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 40.468 de fecha 05 de agosto de 2014, razón por la cual el nuevo criterio en ella contenido, relativo al valor de la unidad tributaria a utilizar para el cálculo de las sanciones por ilícitos tributarios, debía aplicarse a los casos a ser decididos por los Tribunales de la Jurisdicción Contencioso Tributaria, desde el 06 de agosto de 2014”.

Indicó que “(…) en el presente caso, se evidencia que la Sentencia N° 2210 fue dictada por el a quo en fecha 12 de marzo de 2015, momento para el cual la referida Sentencia N° 00815 del 04 de junio de 2014, emanada de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justica, ya había sido publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela (05 de agosto de 2014), incurriendo por tanto el a quo, a juicio de esta representación judicial, en un evidente error de interpretación del momento en que debía aplicar el señalado criterio, lo cual ocasiona indefectiblemente la nulidad del fallo apelado”. (Sic).

Por otra parte, adujo (…) respecto al criterio sostenido por el a quo en el fallo apelado respecto a la supuesta falta de aplicación del artículo 81 del Código Orgánico Tributario, en el que habría incurrido la Administración Tributaria, esta representación judicial de la República, considera que conforme a lo dispuesto en el citado artículo, ante la concurrencia dentro de un mismo procedimiento de infracciones sancionadas con penas pecuniarias, se debe aplicar la sanción más grave aumentada con la mitad de las otras sanciones, lo que supone la sumatoria de la totalidad de las sanciones aplicables por cada tipo de ilícito, a efectos de determinar la sanción más grave y, al monto resultante, adicionar el cincuenta por ciento (50%) de la sumatoria de las multas correspondientes al resto de las infracciones; razón por la cual, en el presente caso, resultaría correcto el cálculo de las sanciones efectuado por la Administración Tributaria, lo cual solicitamos sea declarado por esta Honorable Sala”. (Sic).

Finalmente, pidió se declare con lugar la apelación, se revoque el fallo apelado y se decida sin lugar el recurso contencioso tributario incoado por la contribuyente.

IV

CONTESTACIÓN A LA APELACIÓN

 

Expuso la representación judicial de la sociedad mercantil de autos en su escrito de contestación a la apelación que: “(…) el Tribunal a quo en ningún momento incurrió en una interpretación errónea del cálculo de la unidad tributaria en la Sentencia de marras, y esta aseveración la hago en orden a que el Tribunal analizó de manera correcta los supuestos legales, en los cuales [su] representada invocó el Falso Supuesto de Derecho, por aplicar el valor de la unidad tributaria vigente para el momento de la emisión, y no el valor vigente para el momento del pago de las obligaciones principales (…)”. (Sic). (Agregado de esta Alzada).

En ese mismo orden de ideas, destacó que: “(…) su representada se encuentra enmarcada cabalmente en la Jurisprudencia emanada de la Sala Político Administrativa, y no como pretende hacerlo ver la representación de la República, tratando de confundir a esta Honorable Sala en la temporalidad de la aplicación de la norma sancionatoria y el correcto valor de la unidad tributaria como base para la determinación de la multa, teniendo en cuenta que [su] representada pagó de manera extemporánea y de manera voluntaria el tributo omitido, debiendo aplicarse como sanción de multa la unidad tributaria vigente para el momento en que se realizó el pago de la obligación principal, adicionando a ello el legislador analizó el hecho de que muchas veces la tardanza de la Administración como por ejemplo en la emisión de las planillas de liquidación, no puede ser imputada al débil jurídico (contribuyente) atendiendo incluso al principio de seguridad jurídica. Es por ello que [solicita] se confirme el fallo emitido por el Tribunal a quo, direccionado a que la Administración Tributaria recalcule las multas impuestas en atención a la correcta adecuación del valor de la unidad tributaria para el momento del pago de las obligaciones principales, y así [solicita] sea declarado”. (Sic). (Interpolados de la Sala).

Por otra parte, indicó que “(…) el tribunal a quo, realizó un estudio de las actas que conforman el expediente, y se percató del contenido de la resolución impugnada, específicamente los folios 37 al 64, en donde a todas luces la administración fiscal erró en su apreciación, no aplicando las reglas de concurrencias contenidas en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, notoriamente reconocidas, por la hoy apelante representación de la República, y peor aún no contradichas con argumentos de peso, como lo podemos demostrar en lo alegado por la representación de la República sobre este punto, por el contrario sólo se limitó a señalar el contenido del artículo no desvirtuando en absoluto lo señalado por el tribunal a quo en los folios 37 al 64 del expediente administrativo específicamente en la resolución impugnada, de tal manera tanto la Administración Tributaria a lo largo de todo el procedimiento como la hoy apelante de la Representación de la República, no pudo probar ni ejerció en el lapso correspondiente su derecho, trayendo a autos elementos de convicción, que permitieran al sentenciador, de manera lógica y ajustada a derecho apoyar su pretensión, y en el caso concreto tratándose de un mismo procedimiento fiscalizador de varios ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, no aplicó correctamente las normas establecidas en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, como se evidencia de manera palmaria en la resolución impugnada en los folios señalados por el tribunal a quo, es por ello que [solicita] de manera respetuosa dejar sin efecto el cálculo de las multas impuestas por la Administración Tributaria, confirmando lo decidido por el Tribunal a quo, y [solicita] que así sea declarado”. (Sic). (Agregados de la Sala).

V

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

 

Corresponde a esta Sala pronunciarse respecto de la apelación interpuesta por la representación de la República Bolivariana de Venezuela, contra la sentencia definitiva N° 2210 del 12 de marzo de 2015, dictada por el Juzgado Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario ejercido conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos por la contribuyente U.R. Medios, C.A.

Vistos los términos en que fue dictado el fallo recurrido, los alegatos formulados por la representación judicial de la República en su escrito de fundamentación y los argumentos expuesto por la contribuyente en la contestación, esta Máxima Instancia observa que las cuestiones a dilucidar se circunscriben a decidir sobre: i) el vicio de falso supuesto de derecho por errónea aplicación del criterio jurisprudencial contenido en la sentencia N° 00815 del 4 de junio de 2014, caso: Tamayo & Cía, C.A., respecto al valor de la unidad tributaria a tomarse en cuenta para el cálculo de las sanciones de multas, pues el fallo apelado consideró que debe ser utilizada la unidad tributaria vigente para el momento en que se realizó el pago de la obligación tributaria principal; y ii) determinar si la Administración Tributaria aplicó correctamente la figura de la concurrencia de infracciones.

Preliminarmente, debe este Máximo Tribunal indicar que el Tribunal Superior dictó decisión definitiva sobre el fondo del asunto, sin embargo, no emitió decisión alguna sobre la solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos realizada por la contribuyente conjuntamente con el recurso contencioso tributario. En tal sentido, visto que la presente causa se encuentra  en fase de apelación de la sentencia definitiva, no corresponde a esta Alzada realizar pronunciamiento sobre la medida antes señalada, en virtud de ser accesoria a la pretensión principal de nulidad. Así se declara.

Precisado lo anterior, esta Alzada declara firme, al no haber sido apelado por la sociedad mercantil de autos ni desfavorecer los intereses patrimoniales de la República, el pronunciamiento conforme al cual se desestimó el vicio de falso supuesto de derecho por errónea interpretación de los artículos 110 y 113 del Código Orgánico Tributario de 2001. Asimismo, se declara firme al no haber sido recurrido en el recurso contencioso tributario por la contribuyente: 1) la constatación de los ilícitos siguientes: a) materiales, al enterar en forma extemporánea las cantidades retenidas en materia de Impuesto al Valor Agregado e Impuesto sobre La Renta y b) formales, al presentar las Declaraciones de Retenciones de Impuesto al Valor Agregado, las Declaraciones de Retenciones de Impuesto Sobre La Renta a personas naturales y jurídicas, las Declaraciones del Impuesto al Valor Agregado en forma extemporánea y presentar las Declaraciones de Retenciones de Impuesto Sobre La Renta en un lugar distinto. y 2) la procedencia de los intereses moratorios. Así se declara.

Delimitada la litis, pasa este Alto Tribunal a pronunciarse y al efecto observa:

i) El valor de la unidad tributaria.

Decidió el Tribunal a quo con fundamento en el análisis del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, y las sentencias de esta Sala Político-Administrativa Nros. 01426 del 12 de noviembre de 2008 y 4 de junio de 2014, caso: The Walt Disney Company Venezuela, S.A. y  Tamayo & Cía, C.A., que en la presente causa, la Administración Tributaria a los efectos del cálculo de las sanciones de multa impuestas debe tomar en cuenta el valor de la unidad tributaria vigente para el momento del efectivo enteramiento y no el de la fecha del pago de la sanción, por lo que ordenó el recálculo de las multas.

Contra tal pronunciamiento, la representación judicial de la República denunció que el fallo apelado incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho por errónea interpretación del contenido de la sentencia N° 00815 del 4 de junio de 2014, caso: Tamayo & Cía, C.A., respecto al momento en que debe aplicarse el nuevo criterio adoptado por la Sala Político-Administrativa en la decisión antes indicada, sobre el valor de la unidad tributaria a tomarse en cuenta para el cálculo de las sanciones de multa.

Por su parte, el apoderado judicial de la contribuyente señaló que “el Tribunal a quo en ningún momento incurrió en una interpretación errónea del cálculo de la unidad tributaria en la Sentencia de marras, y esta aseveración la [hace] en orden a que el Tribunal analizó de manera correcta los supuestos legales, en los cuales [su] representada invocó el Falso Supuesto de Derecho, por aplicar el valor de la unidad tributaria vigente para el momento de la emisión, y no el valor vigente para el momento del pago de las obligaciones principales (…)”. (Sic). (Agregados de la Sala).

Así, a los efectos decisorios, esta Sala considera necesario transcribir lo dispuesto en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, el cual es del tenor siguiente:

Artículo 94. Las sanciones aplicables son:

(…)

Parágrafo Primero: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.) se utilizará el valor de la unidad tributaria que estuviere vigente para el momento del pago.

Parágrafo Segundo: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago”.

De la precitada norma, se desprenden los procedimientos para efectuar el cálculo de las sanciones de multa, lo cual dependerá de si las mismas se encuentran establecidas en forma porcentual o en unidades tributarias. 

Así, cuando las sanciones de multa sean impuestas en unidades tributarias conforme al Código Orgánico Tributario de 2001, deben calcularse de acuerdo al valor vigente para la fecha en la cual se efectúa el pago de la sanción, pues dejar de aplicar el valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago de la pena pecuniara, implicaría que la disposición contenida en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 perdería su finalidad, que es mantener el valor del dinero, en resguardo del patrimonio público. (Vid. sentencia de esta Sala distinguida con el N° 00431 del 22 de abril de 2015, caso: Comercial Silver Start, C.A.).

Por otra parte, en aquellos supuestos en que el contribuyente o responsable haga el enteramiento extemporáneo de las retenciones a las que esté obligado, pero de forma voluntaria y antes de realizado el procedimiento de verificación por parte de la Administración Tributaria, debe atenderse a lo establecido por esta Sala en la sentencia N° 00815 de fecha 4 de junio de 2014, caso: Tamayo & Cía, S.A., publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 40.468 del 5 de agosto de 2014, en la que se señaló lo que a continuación se transcribe:

El tipo tributario arriba transcrito sanciona los enteramientos extemporáneos de las retenciones, y en especial las del impuesto al valor agregado, caracterizado porque dicho tributo se genera en cada etapa del proceso productivo, y será el consumidor final quien en definitiva pague el tributo correspondiente, el cual deberá ser ‘enterado’ a las arcas del tesoro por una persona responsable que designa el Fisco Nacional para tal propósito, por intervenir en actos u operaciones comerciales que dan lugar a la acción de retención o percepción del tributo conforme lo señala el artículo 27 del Código Orgánico Tributario de 2001.

En tal sentido, una vez que el agente de retención recibe el importe está obligado a enterar el tributo en la oportunidad o calendario establecido por el Fisco Nacional en las oficinas receptoras de fondos nacionales; ahora bien, en el momento que aquél deja de prestar la obligación debida (enterar el impuesto) se perfecciona el ilícito que trae como consecuencia la sanción prevista en la norma citada, la cual se va incrementando a medida que transcurre el tiempo hasta tanto se satisfaga la obligación principal.

De la comisión de ese ilícito pueden surgir situaciones diferentes, a saber: el supuesto bajo el cual no se produce el enteramiento, y cuando el sujeto pasivo entera las retenciones extemporánea pero voluntariamente, vale decir, sin que medie la intervención de la Administración.

En ambas hipótesis el responsable directo infringe la norma por lo que la sanción será impuesta conforme a las reglas del artículo 113 del aludido Código; pena que se incrementará por cada mes de retraso en su enteramiento, es decir, a medida que la demora del sujeto pasivo sea mayor la multa correrá la misma suerte.

Precisado lo anterior, a los efectos del cómputo de la sanción entenderíamos entonces que, en ambos supuestos, la Administración Tributaria estaría obligada a convertir la multa que -en principio- está establecida en términos porcentuales al equivalente en unidades tributarias vigentes para el momento de la comisión de la infracción, vale decir, al vencimiento de la fecha en que estaba fijado dicho enteramiento y, posteriormente, emitir las planillas de liquidación en bolívares (moneda de curso legal) con el valor de la unidad tributaria vigente para la fecha de la emisión del acto administrativo sancionador, tomando en cuenta que esa será la oportunidad del pago de la sanción; sin embargo, si el infractor no paga la multa, ésta deberá ajustarse hasta tanto se efectúe su pago.

Cabe destacar que si el valor de la sanción se mantuviese intacto para el momento en el que se produjo el ilícito, o bien cuando se pagó de manera extemporánea y de forma voluntaria el tributo omitido, la multa iría perdiendo todo su efecto disuasivo. Por tal motivo, no es posible aplicar a los fines del pago de la sanción, la unidad tributaria vigente al momento que la Administración fiscaliza y/o verifica y detecta el ilícito, ni tampoco la que esté vigente para cuando el sujeto pasivo pague la obligación principal (enteramiento tardío), sino la del pago de la respectiva multa, tomando en cuenta que lo pretendido es que la sanción no pierda su valor con el transcurso del tiempo.

En sintonía con lo antes indicado, es preciso reiterar que pagar la multa con la unidad tributaria vigente para el momento en el que se verificó el pago de manera extemporánea y en forma voluntaria del tributo omitido (enteramiento tardío), resultará una operación que no se ajusta a la realidad económica y con ello, no cónsona con la intención del constituyente y del legislador tributario, precedentemente plasmada. Por tal motivo, al dejar de aplicar el valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago de la multa, la disposición contenida en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 pierde su finalidad, que es -se insiste- mantener el valor del dinero, en resguardo del patrimonio público.

En el caso del impuesto al valor agregado, el agente de retención, una vez que recibe el importe de parte de los contribuyentes, carece de motivos para no enterarlo al Fisco en el tiempo oportuno. Con esta mora en el enteramiento del impuesto, el sujeto pasivo está obteniendo provechos individuales con un dinero perteneciente a todos los ciudadanos, como lo son los tributos; infracción esta que da lugar a la imposición de la sanción dispuesta en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, para lo cual el artículo 94 eiusdem debe aplicarse con todo rigor.

Por las razones anteriormente descritas, esta Sala Político- Administrativa considera que en el caso que el sujeto pasivo entere de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo retenido, las multas expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente en unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago de la referida multa, tal y como dispone explícitamente el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001. Así se declara.

Declarado lo anterior, esta Sala modifica el criterio sostenido a partir de la sentencia N° 01426 de fecha 12 de noviembre de 2008, caso: The Walt Disney Company Venezuela, S.A., únicamente en lo que respecta al supuesto que el contribuyente pague de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo omitido. A tal efecto, el nuevo criterio se aplicará a los casos futuros, es decir, aquellos que se conozcan con posterioridad a la publicación del presente fallo en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela, cuyos incumplimientos se hayan verificado bajo la vigencia de la norma contenida en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001. (Vid. Sentencia de esta Sala N° 1187 del 24 de noviembre de 2010, caso: Fábrica Nacional de Pañales Desechables de Valencia, C.A. (FANALPADE VALENCIA). Así se declara.”.  (Resaltado del fallo y subrayado de la Sala).

En este supuesto, la Administración Tributaria estaría obligada a convertir la multa que -en principio- está establecida en términos porcentuales al equivalente en unidades tributarias vigentes para el momento de la comisión de la infracción, vale decir, al vencimiento de la fecha en que estaba fijado dicho enteramiento y, posteriormente, emitir las planillas de liquidación en bolívares (moneda de curso legal) con el valor de la unidad tributaria vigente para la fecha de la emisión del acto administrativo sancionador, tomando en cuenta que esa será la oportunidad del pago de la sanción.

En ese sentido, a los fines de esclarecer si en el presente caso, el cambio de criterio establecido por la Sala en el fallo N° 00815 de fecha 4 de junio de 2014, caso: Tamayo & Cía., S.A., es aplicable al caso bajo estudio, es necesario transcribir parcialmente la sentencia Nº 00245 de fecha 2 de marzo de 2016, caso: Clover Internacional, C.A., la cual dispuso:

En ese sentido, a los fines de esclarecer el presente caso, es necesario determinar si el cambio de criterio establecido por el fallo N° 00815 de fecha 4 de junio de 2014, caso Tamayo & CIA S.A., es aplicable al caso bajo estudio, por lo que esta Sala transcribe parcialmente la sentencia Nº 01187 de fecha 24 de noviembre de 2010, caso Fábrica Nacional de Pañales Desechables de Valencia C.A. (FANALPADE Valencia C.A.), la cual dispuso:

(…)

Aplicando la jurisprudencia citada al caso de autos, la Sala observa que, aun cuando las infracciones de la contribuyente se produjeron antes del referido pronunciamiento que causó el cambio de solución, y que la decisión apelada es incluso anterior al cambio de criterio, son a la vez posteriores a la normativa especial que determina el valor de la unidad tributaria a aplicar por las sanciones impuestas, cual es el Parágrafo Segundo del artículo 94 Código Orgánico Tributario de 2001, vigente en razón del tiempo, motivo por el cual sí se encuentra sujeto a dicha normativa. En consecuencia, se subsume la referida situación en esa disposición, y por lo tanto, debe tomarse en cuenta el valor de la unidad tributaria vigente para el momento en que se realice el pago de la sanción ante la oficina receptora de fondos nacionales y no el valor vigente para la fecha de emisión del acto administrativo impugnado, ni el del pago de la obligación principal, así como tampoco el momento en que se cometieron los ilícitos sancionados, pues la tardanza en que pueda incurrir el organismo recaudador en la emisión de la planilla de liquidación respectiva, aunque no sea responsabilidad del contribuyente, no puede hacer perder el valor coercitivo a la sanción por efectos del paso del transcurso del tiempo, por cuanto dicha actuación sería contraria a la intención del legislador, habida cuenta que el pago a que hace referencia la norma en cuestión, de acuerdo con el nuevo criterio establecido por esta Alzada debe ser considerado como el momento del pago de la sanción.

Reitera este Alto Tribunal que el indicado cambio lo que hizo fue reconocer la preexistencia del derecho positivo en el que debe subsumirse la conducta del justiciable tributario para todos los casos en que se observen ilicitudes en esta materia, producidas a partir del 7 de enero de 2002, fecha en que empezó a regir la estudiada normativa. Así se decide”.

En aplicación a todo lo precedentemente expuesto, esta Alzada advierte que si bien la sentencia N° 00815 del 4 de junio de 2014, fue publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 40.468 del 5 de agosto de 2014 y las infracciones de la contribuyente se produjeron antes del referido pronunciamiento que causó el cambio de solución, son a la vez posteriores a la normativa especial que determina el valor de la unidad tributaria a aplicar por las sanciones impuestas, cual es el artículo 94, Parágrafo Primero y Segundo del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente en razón del tiempo, motivo por el cual, las sanciones de multa impuestas según lo establecido en el artículo 113 y 103 numerales 3, 4 y 6 eiusdem,  deben ser calculada sobre la base del valor de la unidad tributaria vigente para el momento del efectivo pago de las mismas y no por ejemplo en el caso de las sanciones de multas impuesta a tenor del artículo 113 del texto orgánico en estudio, en la oportunidad en la cual se verificó el enteramiento extemporáneo y en forma voluntaria del tributo omitido, pues tal como lo ha afirmado la Sala, dicha operación no se ajusta a la realidad económica y con ello, no cónsona con la intención del constituyente y del legislador tributario”. Así se decide.

Asimismo, al no constar en autos elementos probatorios de los cuales se desprendan que la contribuyente haya procedido al pago de las sanciones de multa, previstas los artículos 113 y 103 numerales 3, 4 y 6 del Código Orgánico Tributario de 2001, la Administración Tributaria deberá efectuar el ajuste correspondiente al valor de la unidad tributaria vigente para la oportunidad del pago efectivo de la multa, siguiendo lo dispuesto en el artículo 94, Parágrafo Primero y Segundo del Código Orgánico Tributario de 2001. Así se declara.

Con fundamento en lo anterior, se declara procedente el vicio de falso supuesto de derecho por errónea interpretación aducido por la representación judicial de la República, por lo que en consecuencia, se revoca el pronunciamiento realizado por el a quo en este sentido. Así se declara.

ii)                 Concurrencia de infracciones.

Señaló el fallo apelado, respecto a la concurrencia de infracciones que  “(…) del contenido de la Resolución impugnada, que cursa a los folios 37 al 64 del presente expediente, se observa que la Administración Fiscal erró en su apreciación, al no emplear las reglas de la concurrencia de infracciones en materia tributaria para los ilícitos materiales, ya que después de haber determinado las multas debió aplicar la más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones”, por lo que dejó sin efecto el cálculo de las sanciones de multa impuestas por la Administración Tributaria.

Contra el referido pronunciamiento, la representación judicial de la República adujo “(…) que conforme a lo dispuesto en el citado artículo, [artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001], ante la concurrencia dentro de un mismo procedimiento de infracciones sancionadas con penas pecuniarias, se debe aplicar la sanción más grave aumentada con la mitad de las otras sanciones, lo que supone la sumatoria de la totalidad de las sanciones aplicables por cada tipo de ilícito, a efectos de determinar la sanción más grave y, al monto resultante, adicionar el cincuenta por ciento (50%) de la sumatoria de las multas correspondientes al resto de las infracciones; razón por la cual, en el presente caso, resultaría correcto el cálculo de las sanciones efectuado por la Administración Tributaria”. (Agregado de la Sala).

Por su parte, el apoderado judicial del sujeto pasivo, expuso que del estudio de las actas procesales el Juzgador de Instancia constató que la Administración Tributaria erró en la aplicación de las reglas de concurrencia contenidas en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, por lo que debe confirmarse lo decidido por el Tribunal a quo.

Así, dispone la norma contenida en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, lo siguiente:

Artículo 81: Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones. De igual manera se procederá cuando haya concurrencia de un ilícito tributario sancionado con pena restrictiva de la libertad y de otro delito no tipificado en este Código.

Si las sanciones son iguales, se aplicará cualquiera de ellas, aumentada con la mitad de las restantes.

Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con pena pecuniaria, pena restrictiva de libertad, clausura de establecimiento, o cualquier otra sanción que por su heterogeneidad no sea acumulable, se aplicarán conjuntamente.

Parágrafo Único: La concurrencia prevista en este artículo se aplicará aun cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos, siempre que las sanciones se impongan en un mismo procedimiento”.

La norma citada establece la institución de la concurrencia o concurso de delitos, entendida como la comisión de dos o más hechos punibles de la misma o diferente índole, verificados en un mismo procedimiento fiscalizador.

Así, en los supuestos de sanciones pecuniarias, en donde se configure la concurrencia en materia tributaria, se aplicara tomando la más grave, a la cual se le adicionara el término medio de las otras penas correspondientes a las actuaciones antijurídicas cometidas.

Asimismo, cuando haya de aplicarse una diversidad de penas que no sean acumulables, es decir, pecuniarias, restrictiva de libertad y/o clausura, por ejemplo, la norma establece un método de “acumulación material”, el cual simplemente constituye la aplicación conjunta o agregación de todas las penas que corresponda imponer a un mismo sujeto.

Por último, la disposición transcrita señala como regla general que la concurrencia se utilizará “aún cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos”, teniendo como condición que las consecuencias sean impuestas en el mismo procedimiento.

En tal sentido, es importante observar lo establecido en la Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/DCE/2013-00000005 de fecha 3 de abril de 2013, emanada de la División de Contribuyentes Especiales de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en especial en los folios 61 al 64 de la pieza N° 1 del expediente judicial, del cual se observa el cálculo definitivo efectuado por la Administración Tributaria:

“Ramo

Período

Multa (U.T.)

(ART.94)

MULTA

(Bs.)

INTERESES

(Bs.)

RET.IVA

12/2007 (II)

3.816,98

408.416,86

7.266,33

RET.IVA

01/2008 (I)

94.37

10.097,59

184,16

RET.IVA

01/2008 (II)

1.347,27

144.157,89

3.031,43

RET.IVA

02/2008 (I)

31,16

3.334,12

70,73

RET.IVA

02/2008 (II)

15,15

1.621,05

33,49

RET.IVA

03/2008 (I)

2.746,01

293.823,07

6.157,61

RET.IVA

11/2008 (I)

64,10

6.858,70

146,72

RET.IVA

11/2008 (II)

12.197,65

1.305.148,55

28.719,92

RET.IVA

12/2008 (I)

15.247,14

1.631.443,98

36.351,80

RET.IVA

12/2008 (II)

19.502,71

2.086.789,97

47.023,51

RET.IVA

01/2009 (I)

2.548,41

272.679,87

14.678,56

RET.IVA

01/2009 (II)

7.721,04

826.151,28

22.128,30

RET.IVA

02/2009 (II)

50,71

5.425,97

144,29

RET.IVA

02/2010 (II)

22,56

2.413,92

51,86

RET.IVA

03/2010 (I)

53,23

5.695,61

144,62

RET.IVA

04/2010 (I)

45,88

4.909,16

71,36

RET.IVA

06/2010 (I)

5,67

606,69

15,05

RET.IVA

10/2010 (II)

50,47

5.400,29

48,56

RET.IVA

02/2011 (II)

35,20

3.766,40

-

RET.IVA

05/2011 (II}

7,12

761,84

21,54

RET.IVA

06/2011 (II)

14,08

1.506,56

-

RET.IVA

07/2011 (I)

35,20

3.766,40

-

RET.IVA

09/2011 (I)

35,20

3.766,40

-

RET.IVA

10/2011 (I)

36,11

3.863,77

6,98

RET.IVA

10/2011 (II)

35,20

3.766,40

-

RET.IVA

12/2011 (II)

35,20

3.766,40

-

RET.IVA

01/2012 (I)

29,72

3.180,04

-

RET.IVA

07/2012 (I)

3,60

385,20

10,50

RET.IVA

07/2012 (II)

29,72

3.180,04

-

RET.IVA

08/2012 (II)

23,78

2.544,46

-

RET.IVA

11/2012 (II)

1,36

145,52

4,05

RET.ISLR

11/2007

5.773,33

617.746,31

10.660,21

RET.ISLR

01/2008

69,92

6.732,44

21,65

RET.ISLR

01/2008

314,86

33.690,02

648,62

RET.ISLR

11/2008

3.063,09

327.750,63

7.212,18

RET.ISLR

11/2008

5.798,55

620.444,85

13.652,95

RET.ISLR

12/2008

127,57

13.649,99

309,97

RET.ISLR

12/2008

11,63

1.244,41

-

RET.ISLR

01/2009

3.827,61

409.554,27

10.920,78

RET.ISLR

2/9/2009

1.856,00

198.592,00

5.226,28

RET.ISLR

02/2010

10,77

1.152,39

29,28

RET.ISLR

03/2010

75,53

8.081,71

185,40

RET.ISLR

10/2010

8,83

944,81

22,99

RET.ISLR

02/2011

35,20

3.766,40

-

RET.ISLR

05/2011

0,42

44,94

1,27

RET.ISLR

06/2012

29,72

3.180,04

-

RET.ISLR

07/2012

0,04

4,28

0,13

IVA

09/2009

9,73

1.041,11

-

SUBTOTALES (Bs):

86.870,63

9.296.994,60

215.203,06

                  TOTAL (Bs):                                                                          9.512.197,66”.

 

Ahora bien, al folio 58, pieza N° 1 de las actas procesales, se observa que la Administración Tributaria, en la referida Resolución, realizó lo siguiente:

“Período

Sanción Causada

Sanción a aplicar (81 COT)

Multa 113 COT (BsF)

Multa 103 COT (BsF)

Mas Grave (BsF)

½ otra (s) (BsF)

Total BsF)

12/2007 (II)

143.365,40

535,00

143.365,40

267,50

143.632,90

01/2008 (II)

61.439,56

1.070,00

61.439,56

535,00

61.974,56

01/2009 (II)

423.854,66

1.605,00

423.854,66

802,50

424.657,16

04/2010 (I)

1.683,80

2.140,00

1.683,80

841,90

2.981,90

10/2010 (II)

1.211,60

2.675,00

1.211,60

605,90

3.280,80

10/2011 (I)

198,61

2.675,00

198,61

99,31

2.774,31

11/2012 (II)

122,75

2.675,00

122,75

61,38

2.736,38

11/2007

215.912,89

2.675,00

215.912,89

1.337,50

217.250,39

01/2008

438,73

2.675,00

438,73

219,37

2.894,37

01/2008

13.145,83

2.675,00

13.145,83

1.337,50

14.483,33

01/2009

209.181,11

2.675,00

209.181,11

1.337,50

210.518,61

03/2010

4.374,62

1.070,00

4.374,62

535,00

4.909,62”

 

Del primer cuadro, se observa que el Fisco Nacional, no aplicó la figura de la concurrencia de infracciones establecida en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001.

Por su parte, en lo referente al segundo cuadro, esta Alzada advierte que la Administración Tributaria al momento de efectuar cálculo de las sanciones de multa impuestas a la sociedad mercantil recurrente, pretendió aplicar la figura de la concurrencia de infracciones; sin embargo, para la totalidad de los ilícitos tributarios cometidos en los períodos investigados y sancionados conforme al artículo 113 del aludido Texto Adjetivo de 2001, y parcialmente -pues sólo se incluyeron algunos períodos impositivos- para los ilícitos tributarios cometidos en los ejercicios investigados a tenor del artículo 103 eiusdem, tampoco se aplicó dicha figura. Asimismo, a mayor abundamiento se evidencia que las sumas contenidas en el segundo de los cuadros no coinciden con lo que en definitiva se impuso como sanciones en el primero.

De lo precedente se constata la imprecisión en que se incurrió por no aplicar las reglas de la concurrencia de infracciones tributarias establecidas en el artículo 81 eiusdem, por cuanto se trata de la constatación en un mismo procedimiento fiscalizador de ilícitos tributarios distintos en razón de cada período de imposición, sancionados con penas pecuniarias, por lo que corresponde concluir que las reglas de la concurrencia deben aplicarse, aún cuando la contribuyente haya incurrido en la misma o diferentes faltas durante varios períodos fiscales, pues cada uno de ellos se encuentran separados. (Vid., sentencias Nros. 00491, 00635 y 01385 de fechas 13 de abril y 18 de mayo de 2011 y 22 de noviembre de 2012, casos: Dafilca, C.A., Industrias Intercaps de Venezuela, C.A y Curtiembre Venezolana, C.A., respectivamente).

Por consiguiente, esta Sala desecha el alegato aducido por la representación de la República y confirma el pronunciamiento efectuado por el Tribunal a quo¸ por lo que se anula de la Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/DCE/2013-00000005 de fecha 3 de abril de 2013, emanada de la División de Contribuyentes Especiales de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), el cálculo de las multas por no haberse aplicado la concurrencia de infracciones establecidas en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001; en consecuencia, se ordena a la Administración Tributaria recalcular las sanciones de multa y emitir las Planillas de Liquidación Sustitutivas en los términos expuestos en el presente fallo. Así se declara.

En atención a las anteriores consideraciones, esta Máxima Instancia declara parcialmente con lugar la apelación interpuesta por la representación judicial del Fisco Nacional contra la sentencia definitiva N° 2210 del 12 de marzo de 2015, dictada por el Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas y; en consecuencia, se confirma el fallo apelado salvo en lo que respecta al  pronunciamiento conforme al cual se consideró que el valor de la unidad tributaria para el cálculo de las sanciones de multa es la vigente para el momento del enteramiento de las retenciones en materia de Impuesto al Valor Agregado e Impuesto sobre La Renta, el cual se revoca. Así se declara.

Por último, se declara parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos por la contribuyente U.R. Medios, C.A. contra el acto administrativo contenido en la Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/DCE/ 2013-00000005 de fecha 3 de abril de 2013, emanada de la División de Contribuyentes Especiales de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), por lo que queda firme la referida Resolución, salvo en lo que respecta al cálculo de las sanciones de multa por no haberse aplicado la concurrencia de infracciones establecidas en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, cálculo que se anula. Con base en ello, se ordena a la Administración Tributaria recalcular las sanciones de multas y emitir las Planillas de Liquidación Sustitutivas, en los términos expresados en el presente fallo. Así finalmente se decide.

VI

DECISIÓN

 

Por las razones anteriormente expuestas, esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1.- PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso de apelación ejercido por el FISCO NACIONAL, contra la sentencia definitiva N° 2210 del 12 de marzo de 2015, dictada por el Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas; en consecuencia, se confirma el fallo apelado, salvo lo que respecta al pronunciamiento conforme al cual se consideró que el valor de la unidad tributaria (U.T.), para el cálculo de las sanciones de multa es la vigente para el momento del enteramiento de las retenciones en materia de Impuesto al Valor Agregado e Impuesto sobre La Renta, el cual se revoca.

2.- FIRME al no haber sido apelado por la sociedad mercantil de autos ni desfavorecer los intereses patrimoniales de la República, el pronunciamiento conforme al cual se desestimó el vicio de falso supuesto de derecho por errónea interpretación de los artículos 110 y 113 del Código Orgánico Tributario de 2001. Asimismo, se declara firme al no haber sido recurrido en el recurso contencioso tributario por la contribuyente: : 1) la constatación de los ilícitos siguientes: a) materiales, al enterar en forma extemporánea las cantidades retenidas en materia de Impuesto al Valor Agregado e Impuesto sobre La Renta y b) formales, al presentar las Declaraciones de Retenciones de Impuesto al Valor Agregado, las Declaraciones de Retenciones de Impuesto Sobre La Renta a personas naturales y jurídicas, las Declaraciones del Impuesto al Valor Agregado en forma extemporánea y presentar las Declaraciones de Retenciones de Impuesto Sobre La Renta en un lugar distinto y 2) la procedencia de los intereses moratorios.

3.- PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario incoado conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos por la contribuyente U.R. MEDIOS, C.A., contra el acto administrativo contenido en la Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/ RCA/DCE/2013-00000005 de fecha 3 de abril de 2013, emanada de la División de Contribuyentes Especiales de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). En consecuencia, queda firme la referida Resolución, salvo en lo que respecta al cálculo de las sanciones de multa por no haberse aplicado la concurrencia de infracciones establecidas en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, la cual se anula.

Se ORDENA a la Administración Tributaria efectuar el recálculo de las sanciones de multas y expedir las Planillas de Liquidación Sustitutivas conforme a lo determinado en el presente fallo.

Finalmente, no procede la condenatoria en costas procesales a las partes por no haber resultado ninguna de ellas vencidas totalmente en juicio conforme a lo dispuesto en el 334 del Código Orgánico Tributario de 2014. Así finalmente se declara.

Publíquese, regístrese y comuníquese. Notifíquese a la Procuraduría General de la República. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los veinte (20) días del mes de febrero del año dos mil dieciocho (2018). Años 207º de la Independencia y 158º de la Federación.

 

La Presidenta - Ponente

MARÍA CAROLINA AMELIACH VILLARROEL

 

 

 

 

 

 

El Vicepresidente,

MARCO ANTONIO MEDINA SALAS

 

La Magistrada,

BÁRBARA GABRIELA CÉSAR SIERO

 

 

 

 

 

 

El Magistrado,

INOCENCIO FIGUEROA ARIZALETA

La Magistrada,

EULALIA COROMOTO GUERRERO RIVERO

 

 

 

 

La Secretaria,

GLORIA MARÍA BOUQUET FAYAD

 

 

 

En fecha veintiuno (21) de febrero del año dos mil dieciocho, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00167.

 

 

 

La Secretaria,

GLORIA MARÍA BOUQUET FAYAD