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Magistrada Ponente: EULALIA COROMOTO GUERRERO RIVERO
Exp. Núm. 2018-0395
El referido medio de impugnación se ejerció contra la Resolución Núm. SNAT/INTI/GRTI/RLL/DJT/RJ/2013-SL-000021, dictada en fecha 19 de marzo del 2013 y notificada el 19 de mayo de 2014, por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Llanos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que declaró sin lugar el recurso jerárquico interpuesto contra la Resolución de Imposición de Sanción Núm. SNAT/INTI/GRTI/RLL/DF/2012/ISLR/DF/00278/2012/00325 de fecha 29 de mayo de 2012, notificada el 25 de septiembre de ese mismo año, y contra sus respectivas Planillas de Liquidación Núms. 021001227005038, 021001227005039, 021001227005040, 021001227005041, 021001227005042, 021001227005043, 021001227005044, 021001227005045, 021001227005046, 021001227005047, 021001227005048, todas de fecha 27 de julio de 2012, emitidas por la División de Fiscalización del referido órgano exactor, mediante la cual se determinó a cargo de la contribuyente, la obligación de pagar sanciones de multa en materia de impuesto sobre la renta, para los períodos impositivos comprendidos desde el 1° de enero hasta 31 de diciembre de 2010, por la cantidad total de sesenta unidades tributarias(60 U.T.), en contravención a lo establecido en el artículo 103, numeral 4, segundo aparte, del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis, por enterar extemporáneamente las declaraciones informativas de retenciones del referido tributo.
Por auto del 8 de enero de 2018 el Tribunal de la causa oyó en ambos efectos la apelación planteada y remitió el expediente a este Máximo Tribunal.
El 25 de abril de 2018 se dio cuenta en Sala y se ordenó aplicar el procedimiento de segunda instancia previsto en el artículo 92 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, se designó Ponente a la Magistrada Eulalia Coromoto Guerrero Rivero y se fijaron dos (2) días continuos en razón del término de la distancia más un lapso de diez (10) días de despacho para fundamentar la apelación.
En fecha 15 de mayo de 2018, la abogada Silvia Guadalupe Villegas Echegaray, INPREABOGADO Núm. 11.130.981, actuando como sustituta de la Procuraduría General de la República en representación del Fisco Nacional, tal como se desprende del documento poder inserto a los folios 322 al 324 del expediente judicial, consignó escrito de fundamentación de la apelación. No hubo contestación.
Mediante diligencias de fechas 20 de noviembre de 2018 y 12 de junio de 2019, la representación de la República solicitó a esta Sala el pronunciamiento correspondiente.
A través de auto del 13 de junio de 2019 se dejó constancia de que en sesión de Sala Plena del 30 de enero del mismo año, de conformidad con lo establecido en el artículo 20 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, se reeligió la Junta Directiva de este Máximo Tribunal, quedando integrada esta Sala Político-Administrativa de la forma siguiente: Presidenta, Magistrada María Carolina Ameliach Villarroel; Vicepresidente, Magistrado Marco Antonio Medina Salas; la Magistrada Bárbara Gabriela César Siero; el Magistrado Inocencio Antonio Figueroa Arizaleta y la Magistrada Eulalia Coromoto Guerrero Rivero.
En fecha 26 de noviembre de 2019 la representante en juicio del Fisco Nacional solicitó a esta Alzada dicte sentencia.
Por auto de fecha 21 de enero de 2020 se dejó constancia del vencimiento del lapso de contestación a la apelación, de acuerdo a lo establecido en el artículo 93 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, por lo que la causa entró en estado de dictar sentencia.
Realizado el estudio del expediente, pasa este Alto Tribunal a decidir con fundamento en los artículos 26, 253 y 257 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.
Mediante Providencia Administrativa Núm. SNAT/INTI/GRTI/RLL /DF/2012/ISLR/VDF/00278 de fecha 09 de abril de 2012, notificada el 12 del mismo mes y año, el Jefe de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región los Llanos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), autorizó a la funcionaria Albania Andrea González, con cédula de identidad Núm. V-7.280.173, adscrita a dicha dependencia, a los fines de practicar la verificación del oportuno cumplimiento de los deberes formales de la firma personal Electro Técnica Industrial Calabozo (ELTEICA), respecto a examinar los períodos fiscales comprendidos desde el 1° de enero hasta 31 de diciembre de 2010 en materia de impuesto sobre la renta.
A través de la “Resolución de Imposición de Sanción” identificada con el Núm. SNAT/INTI/GRTI/RLL/DF/2012/ISLR/DF/00278/2012/00325 de fecha 29 de mayo de 2012, notificada el 25 de septiembre de ese mismo año (folios 6 al 8 del expediente judicial), emitida por el Jefe de División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Llanos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), se dejó constancia de lo siguiente:
“(…) La CONTRIBUYENTE PRESENTÓ EXTEMPORÁNEAMENTE LA DECLARACIÓN INFORMATIVA DE RETENCIONES DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA, en contravención a lo establecido en los artículos 1, 2, 3 y 4 de la PROVIDENCIA N° SNAT/2009/0095 DE FECHA 22/09/2009 ‘LA CUAL REGULA EL CUMPLIMIENTO DE LOS DEBERES DE INFORMACIÓN Y ENTERAMIENTO EN MATERIA DE RETENCIONES DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA’, correspondiente a los ejercicios comprendidos entre 01/01/2010 y 31/01/2010.; en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 103 Numeral 04 Segundo Aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa en la cantidad de 5 Unidades Tributarias equivalente a cuatro ciento cincuenta Bolívares (Bs. F. 450), por cuanto se trata de la Primera infracción de esta índole cometida por el contribuyente.
La CONTRIBUYENTE PRESENTÓ EXTEMPORÁNEAMENTE LA DECLARACIÓN INFORMATIVA DE RETENCIONES DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA, en contravención a lo establecido en los artículos 1, 2, 3 y 4 de la PROVIDENCIA N° SNAT/2009/0095 DE FECHA 22/09/2009 ‘LA CUAL REGULA EL CUMPLIMIENTO DE LOS DEBERES DE INFORMACIÓN Y ENTERAMIENTO EN MATERIA DE RETENCIONES DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA’ correspondiente a los ejercicios comprendidos entre el 01/02/2010 y 28/02/2010 en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 103 Numeral 04 Segundo Aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa en la cantidad de 5 Unidades Tributarias equivalente a cuatrocientos cincuenta Bolívares (Bs.F. 450), por cuanto se trata de la Primera infracción de esta índole cometida por el contribuyente.
La CONTRIBUYENTE PRESENTÓ EXTEMPORÁNEAMENTE LA DECLARACIÓN INFORMATIVA DE RETENCIONES DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA, en contravención a lo establecido en los artículos 1, 2, 3 y 4 de la PROVIDENCIA N° SNAT/2009/0095 DE FECHA 22/09/2009 ‘LA CUAL REGULA EL CUMPLIMIENTO DE LOS DEBERES DE INFORMACIÓN Y ENTERAMIENTO EN MATERIA DE RETENCIONES DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA’ correspondiente a los ejercicios comprendidos entre el 01/03/2010 y 31/03/2010 en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 103 Numeral 04 Segundo Aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa en la cantidad de 5 Unidades Tributarias equivalente a cuatrocientos cincuenta Bolívares (Bs.F. 450), por cuanto se trata de la Primera infracción de esta índole cometida por el contribuyente.
La CONTRIBUYENTE PRESENTÓ EXTEMPORÁNEAMENTE LA DECLARACIÓN INFORMATIVA DE RETENCIONES DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA, en contravención a lo establecido en los artículos 1, 2, 3 y 4 de la PROVIDENCIA N° SNAT/2009/0095 DE FECHA 22/09/2009 ‘LA CUAL REGULA EL CUMPLIMIENTO DE LOS DEBERES DE INFORMACIÓN Y ENTERAMIENTO EN MATERIA DE RETENCIONES DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA’ correspondiente a los ejercicios comprendidos entre el 01/04/2010 y 30/04/2010 en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 103 Numeral 04 Segundo Aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa en la cantidad de 5 Unidades Tributarias equivalente a cuatrocientos cincuenta Bolívares (Bs.F. 450), por cuanto se trata de la Primera infracción de esta índole cometida por el contribuyente .
La CONTRIBUYENTE PRESENTÓ EXTEMPORÁNEAMENTE LA DECLARACIÓN INFORMATIVA DE RETENCIONES DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA, en contravención a lo establecido en los artículos 1, 2, 3 y 4 de la PROVIDENCIA N° SNAT/2009/0095 DE FECHA 22/09/2009 ‘LA CUAL REGULA EL CUMPLIMIENTO DE LOS DEBERES DE INFORMACIÓN Y ENTERAMIENTO EN MATERIA DE RETENCIONES DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA’ correspondiente a los ejercicios comprendidos entre el 01/05/2010 y 31/05/2010 en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 103 Numeral 04 Segundo Aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa en la cantidad de 5 Unidades Tributarias equivalente a cuatrocientos cincuenta Bolívares (Bs.F. 450), por cuanto se trata de la Primera infracción de esta índole cometida por el contribuyente.
La CONTRIBUYENTE PRESENTÓ EXTEMPORÁNEAMENTE LA DECLARACIÓN INFORMATIVA DE RETENCIONES DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA, en contravención a lo establecido en los artículos 1, 2, 3 y 4 de la PROVIDENCIA N° SNAT/2009/0095 DE FECHA 22/09/2009 ‘LA CUAL REGULA EL CUMPLIMIENTO DE LOS DEBERES DE INFORMACIÓN Y ENTERAMIENTO EN MATERIA DE RETENCIONES DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA’ correspondiente a los ejercicios comprendidos entre el 01/06/2010 y 30/06/2010 correspondiente a los ejercicios comprendidos entre el 01/05/2010 y 31/05/2010 en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 103 Numeral 04 Segundo Aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa en la cantidad de 5 Unidades Tributarias equivalente a cuatrocientos cincuenta Bolívares (Bs.F. 450), por cuanto se trata de la Primera infracción de esta índole cometida por el contribuyente.
La CONTRIBUYENTE PRESENTO EXTEMPORÁNEAMENTE LA DECLARACIÓN INFORMATIVA DE RETENCIONES DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA, en contravención a lo establecido en los artículos 1, 2, 3 y 4 de la PROVIDENCIA N° SNAT/2009/0095 DE FECHA 22/09/2009 ‘LA CUAL REGULA EL CUMPLIMIENTO DE LOS DEBERES DE INFORMACIÓN Y ENTERAMIENTO EN MATERIA DE RETENCIONES DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA’ correspondiente a los ejercicios comprendidos entre el 01/07/2010 y 31/07/2010 en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 103 Numeral 04 Segundo Aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa en la cantidad de 5 Unidades Tributarias equivalente a cuatrocientos cincuenta Bolívares (Bs.F. 450), por cuanto se trata de la Primera infracción de esta índole cometida por el contribuyente.
La CONTRIBUYENTE PRESENTÓ EXTEMPORÁNEAMENTE LA DECLARACIÓN INFORMATIVA DE RETENCIONES DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA, en contravención a lo establecido en los artículos 1, 2, 3 y 4 de la PROVIDENCIA N° SNAT/2009/0095 DE FECHA 22/09/2009 ‘LA CUAL REGULA EL CUMPLIMIENTO DE LOS DEBERES DE INFORMACIÓN Y ENTERAMIENTO EN MATERIA DE RETENCIONES DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA’ correspondiente a los ejercicios comprendidos entre el 01/08/2010 y 31/08/2010 en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 103 Numeral 04 Segundo Aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa en la cantidad de 5 Unidades Tributarias equivalente a cuatrocientos cincuenta Bolívares (Bs.F. 450), por cuanto se trata de la Primera infracción de esta índole cometida por el contribuyente.
La CONTRIBUYENTE PRESENTÓ EXTEMPORÁNEAMENTE LA DECLARACIÓN INFORMATIVA DE RETENCIONES DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA, en contravención a lo establecido en los artículos 1, 2, 3 y 4 de la PROVIDENCIA N° SNAT/2009/0095 DE FECHA 22/09/2009 ‘LA CUAL REGULA EL CUMPLIMIENTO DE LOS DEBERES DE INFORMACIÓN Y ENTERAMIENTO EN MATERIA DE RETENCIONES DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA’ correspondiente a los ejercicios comprendidos entre el 01/09/2010 y 30/09/2010 2010 en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 103 Numeral 04 Segundo Aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa en la cantidad de 5 Unidades Tributarias equivalente a cuatrocientos cincuenta Bolívares (Bs.F. 450), por cuanto se trata de la Primera infracción de esta índole cometida por el contribuyente.
La CONTRIBUYENTE PRESENTÓ EXTEMPORÁNEAMENTE LA DECLARACIÓN INFORMATIVA DE RETENCIONES DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA, en contravención a lo establecido en los artículos 1, 2, 3 y 4 de la PROVIDENCIA N° SNAT/2009/0095 DE FECHA 22/09/2009 ‘LA CUAL REGULA EL CUMPLIMIENTO DE LOS DEBERES DE INFORMACIÓN Y ENTERAMIENTO EN MATERIA DE RETENCIONES DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA’ correspondiente a los ejercicios comprendidos entre el 01/10/2010 y 31/10/2010 en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 103 Numeral 04 Segundo Aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa en la cantidad de 5 Unidades Tributarias equivalente a cuatrocientos cincuenta Bolívares (Bs.F. 450), por cuanto se trata de la Primera infracción de esta índole cometida por el contribuyente.
La CONTRIBUYENTE PRESENTÓ EXTEMPORÁNEAMENTE LA DECLARACIÓN INFORMATIVA DE RETENCIONES DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA, en contravención a lo establecido en los artículos 1, 2, 3 y 4 de la PROVIDENCIA N° SNAT/2009/0095 DE FECHA 22/09/2009 ‘LA CUAL REGULA EL CUMPLIMIENTO DE LOS DEBERES DE INFORMACIÓN Y ENTERAMIENTO EN MATERIA DE RETENCIONES DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA’ correspondiente a los ejercicios comprendidos entre el 01/11/2010 y 30/11/2010 en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 103 Numeral 04 Segundo Aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa en la cantidad de 5 Unidades Tributarias equivalente a cuatrocientos cincuenta Bolívares (Bs.F. 450), por cuanto se trata de la Primera infracción de esta índole cometida por el contribuyente.
La CONTRIBUYENTE PRESENTÓ EXTEMPORÁNEAMENTE LA DECLARACIÓN INFORMATIVA DE RETENCIONES DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA, en contravención a lo establecido en los artículos 1, 2, 3 y 4 de la PROVIDENCIA N° SNAT/2009/0095 DE FECHA 22/09/2009 ‘LA CUAL REGULA EL CUMPLIMIENTO DE LOS DEBERES DE INFORMACIÓN Y ENTERAMIENTO EN MATERIA DE RETENCIONES DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA’ correspondiente a los ejercicios comprendidos entre el 01/12/2010 y 31/12/2010 en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 103 Numeral 04 Segundo Aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa en la cantidad de 5 Unidades Tributarias equivalente a cuatrocientos cincuenta Bolívares (Bs.F. 450), por cuanto se trata de la Primera infracción de esta índole cometida por el contribuyente.
Por lo antes expuesto, expídase a cargo de la Contribuyente o responsable (…) planillas de pago por concepto de multas (…) las cuales deberá cancelar en una Oficina Receptora de Fondos Nacionales de forma inmediata; asimismo, se le notifica que el monto de la sanción se encuentra sujeta a modificación en caso de cambio del valor de la Unidad Tributaria entre la presente fecha y la fecha efectiva de pago conforme a lo previsto en el Artículo 94 del Código Orgánico Tributario (…)”. (Sic). (Mayúsculas de la fuente).
En fecha 26 de octubre de 2012 el contribuyente ejerció el recurso contencioso tributario subsidiario al recurso jerárquico contra la “Resolución de Imposición de Sanción” Núm. SNAT/INTI/GRTI/RLL/DF/201/ISLR /DF/00278 /2012/00325 de fecha 29 de mayo de 2012, notificada el 25 de septiembre de ese mismo año, argumentado lo siguiente:
“(…) La Administración está aplicando una sanción que no corresponde puesto que se trata de un solo procedimiento de verificación, toda vez que pretende aplicar la sanción prevista en el artículo 103 numeral 4° segundo aparte del Código Orgánico Tributario, por tratarse de la primera infracción cometida..
Interpretar conforme lo hace la Administración que se da una nueva infracción por cada período investigado durante el mismo procedimiento conduce a sobrepasar el límite máximo establecido en el precepto legal del artículo 103 numeral 4 (…) queda suficientemente evidenciado que la interpretación que el órgano administrativo realiza de la norma en cuestión lo lleva a aplicar sanciones excesivas, que sobrepasan en cien por ciento el límite máximo establecido por el legislador, de allí que resulte necesario modificar los actos recurridos en orden a lograr su adecuación a la Ley, ya que la sumatoria de las multas emitidas en el mismo acto de verificación de fecha 12-04-12, suman la cantidad de 60 U.T.
La Administración Tributaria no detectó las infracciones tributarias en distintos procedimientos de fiscalización, sino que lo hizo en un (01) solo procedimiento, que realizó el 12 de abril de 2012 con la notificación del Acta de requerimiento para la verificación fiscal de fecha 09 de abril de 2012 (…) que concluyó con la Resolución de Imposición de Sanción de fecha 29-05-2012 (…) razón por la cual no existe la figura de agravante por reiteración.
(…) Del análisis del Acta de Verificación Fiscal, a la luz de las características de la figura del Delito Continuado supra señaladas, se advierte que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la visión que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto. Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, se infringió o transgredió, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento del deber formal previsto en el artículo 103, numeral 4 del Código Orgánico [Tributario de 2001, aplicable en razón del tiempo] Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los 12 meses investigados por todas estas razones. La disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por expreso mandato del artículo 79 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, las multas estimadas, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como lo afirmó la Administración Tributaria (…)”. (Sic). (Corchetes de esta Alzada).
En fecha 19 de marzo del 2013, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Llanos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió la Resolución Núm. SNAT/INTI/GRTI/RLL/DJT/RJ/2013-SL-000021, notificada el 19 de mayo de 2014, en la que declaró sin lugar el recurso jerárquico con base en las siguientes motivaciones:
“(…) La Resolución de imposición de sanción por incumplimiento de deberes formales antes identificada, emitida por la División de Fiscalización, adscrita a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Llanos, se fundamenta en la actuación fiscal practicada al contribuyente ANTONIO BRUNI CANIGLIA DEL OREFICE, de conformidad con los artículos 93, 121, 123, 127, 172 173 y 175 del Código Orgánico Tributario vigente, por los siguientes ilícitos: Presentar extemporáneamente la declaración informativa de retenciones del impuesto sobre la renta, en contravención de los artículos 1, 2, 3 y 4 de la Providencia N° SNAT/2009/0095 de fecha 22/09/2009, tal como consta en el acta de recepción y verificación inmediata de deberes formales N° SNAT/INTI/GRT/RL/DF/2012 /ISLR/278-02, de fecha 12/04/2012, autorizado mediante Providencia Administrativa N° SNAT/INTI/GRTI/RLL/DF/2012A/DF/ISLR/00278 de fecha 09/04/2012. En consecuencia, del incumplimiento del deber formal establecido en el artículo 103 numeral 4 segundo aparte del Código Orgánico Tributario vigente, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Llanos, aplicó a la contribuyente la sanción por la cantidad de cinco unidades (5 U.T.) calculadas a un valor de noventa Bolívares exactos (Bs. 90,00) cada Unidad Tributaria, generando las siguientes planillas:
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PLANILLAS |
FECHA |
PERÍODO FISCAL |
SANCIÓN U.T |
MONTO Bs. |
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021001227005049 |
27/07/2012 |
01/01/2010-31/01/2010 |
5 |
450,00 |
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021001227005038 |
27/07/2012 |
01/02/2010-28/02/2010 |
5 |
450,00 |
|
021001227005039 |
27/07/2012 |
01/03/2010-31/03/2010 |
5 |
450,00 |
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021001227005040 |
27/07/2012 |
01/04/2010-30/04/2010 |
5 |
450,00 |
|
021001227005045 |
27/07/2012 |
01/05/2010-31/05/2010 |
5 |
450,00 |
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021001227005041 |
27/07/2012 |
01/06/2010-30/06/2010 |
5 |
450,00 |
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021001227005042 |
27/07/2012 |
01/07/2010-31/07/2010 |
5 |
450,00 |
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021001227005043 |
27/07/2012 |
01/08/2010-31/08/2010 |
5 |
450,00 |
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021001227005044 |
27/07/2012 |
01/09/2010-30/09/2010 |
5 |
450,00 |
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021001227005046 |
27/07/2012 |
01/10/2010-31/10/2010 |
5 |
450,00 |
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021001227005048 |
27/07/2012 |
01/11/2010-30/11/2010 |
5 |
450,00 |
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021001227005047 |
27/07/2012 |
01/12/2010-31/12/2010 |
5 |
450,00 |
(…) [el] contribuyente ANTONIO BRUNI CANIGLIA DEL OREFICE, incurrió en un ilícito formal, toda vez que presentó extemporáneamente las declaraciones informativas de retenciones del Impuesto Sobre la Renta de los períodos [fiscales desde el 01/01/2010 hasta 31/12/2010] contemplado en los artículos 1, 2, 3 y 4 de la Providencia N° SNAT/2009/0095 de fecha 22/09/2009, procediendo en consecuencia, la sanción prevista en el artículo 103 numeral 4 segundo aparte del Código Orgánico Tributario de 2001, única y exclusivamente para los períodos de imposición en que se configuró la infracción, lo cuales son distintos uno del otro y por ende generan sus propias consecuencias, lo que a todas luces denota que no opera la figura del delito continuado recogida en el artículo 99 del Código Penal, pues el Código Orgánico Tributario prevé de manera específica la consecuencia jurídica a aplicar por el acaecimiento del ilícito cometido, teniendo el Código Orgánico Tributario plena autonomía y tipicidad en su aplicación, por tanto no cabe la aplicación supletoria del Código Penal al no existir vació legal alguno. Siendo así, esta Alzada Administrativa desestima el alegato de la recurrente por improcedente. Así se declara (…).
(…) Queda evidenciado que [el] contribuyente pretende desvirtuar los fundamentos de los Actos recurridos, pero, a tales efectos, no consignó en el expediente, para conocimiento de esta alzada, ningún elemento probatorio que sustente la falta de veracidad de la misma, y el reconocimiento de dichos errores, acreditan la validez del procedimiento, por lo tanto la procedencia de la Presunción de Veracidad y Certeza de las Actas Fiscales consagrada en el artículo 184 del Código Orgánico Tributario establece:
Artículo 184: El Acta de Reparo que se levante conforme a lo dispuesto en el artículo anterior, se notificará al contribuyente o responsable por alguno de los medios contemplados en este Código. El Acta de Reparo hará plena fe mientras no se pruebe lo contrario (Resaltado por esta Gerencia).
La Resolución y planilla dictada, gozan de legitimidad y veracidad, en el sentido de que fueron emitidas por funcionarios competentes para tales fines y de conformidad con las previsiones legales al respecto.
Es así, como en el presente caso, la carga probatoria recae sobre [el] contribuyente, quien debió demostrar sus argumentos con pruebas suficientes para dejar sin efecto la Resolución objeto de impugnación.
La Administración Tributaria nunca partió de presunciones ilegales, ni su actuación fue caprichosa, muy al contrario actuó siguiendo rigurosamente las normas pertinentes y en ningún momento asumió hechos inciertos. De hecho, el artículo 184 del Código Orgánico Tributario, ya transcrito, establece en la parte final de su encabezamiento lo siguiente ‘El Acta, hará plena fe mientras no se pruebe lo contrario’.
(…) Así las cosas, en el presente caso, la carga de la prueba recae sobre el contribuyente quien debió desvirtuar con pruebas suficientes los elementos contenidos en la Resolución supra identificada, a fin de dejarla sin efecto.
DECISIÓN ADMINISTRATIVA
Por las razones expuestas, SIMÓN ANTONIO RAMÍREZ CASTELLANOS, Gerente Regional de Tributos Internos Región Los Llanos (E) del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), según Providencia Administrativa N° SNAT-2010-0099 del 29/12/2010, publicada en Gaceta Oficial N° 39.583 del 29 de diciembre de 2010, actuando en ejercicio de las atribuciones conferidas en la Resolución N° 913 de fecha 06/02/2002. publicada en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 37.398 de fecha 06/03/2002, declara SIN LUGAR el Recurso Jerárquico interpuesto por [el] contribuyente ANTONIO BRUNI CANIGLIA DEL OREFICE, identificado al inicio de esta Resolución, en consecuencia, se decide convalidar el acto administrativo contenido en la Resolución N° SNAT/INTI/GRTI /RLUDF/2012/ISLR/VDF-00; 78/2012/00325, de fecha 29/05/2012, sobre las planillas de liquidación N° 021001227005038, 021001227005039, 021001227005040, 021001227005041, 021001227005042, 021001227005043, 021001227005044, 021001227005045, 021001227005046, 021001227005047, 021001227005048, 021001227005049, todas de fecha 27/07/2012, emitidas por concepto de multa, por la División de Fiscalización, adscrita a la Gerencia de Tributos Internos Región Los Llanos, las cuales deberán ser canceladas en una oficina receptora de fondos.
Asimismo, se ordena la emisión de una nueva planilla de liquidación en caso de existir alguna variación en el valor de la Unidad Tributaria que origine una diferencia desde la fecha de emisión de la planilla hasta el momento del pago conforme a lo previsto en el artículo 94 del Código Orgánico
Envíese el presente expediente junto con la Resolución que decide el Recurso Jerárquico a la Unidad de Recepción y Distribución del Documentos (U.R.D.D.), de los Tribunales Superiores Contenciosos Tributarios del Área Metropolitana de Caracas, para que se trámite el Recurso Contencioso Tributario que subsidiariamente al Jerárquico interpuso el contribuyente antes mencionado.
Practíquese la notificación de la presente decisión, de conformidad a lo dispuesto en los Artículo 161 y 162 del Código Orgánico vigente (…)”. (Mayúsculas y negrillas de la fuente). (Sic). (Corchetes de la Sala).
Por Oficio Núm. SNAT/INTI/GRTI/RLL/DJT/ARNEA/2016-000536 de fecha 6 de abril de 2016, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Llanos del referido órgano exactor, remitió el expediente a la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana, siendo recibido el 8 de agosto del mismo año, contentivo del recurso jerárquico y subsidiariamente el recurso contencioso tributario, interpuesto por el contribuyente.
II
DEL FALLO APELADO
En fecha 30 de octubre de 2017 el Tribunal Superior primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, al que correspondió el conocimiento de la causa previa distribución, dictó la sentencia definitiva Núm. 2262, que declaró con lugar el recurso contencioso tributario ejercido de forma subsidiaria al recurso jerárquico, en los términos señalados a continuación:
“(…) En virtud de los alegatos esgrimidos por los apoderados judiciales de la sociedad mercantil ANTONIO BRUNI CANIGLIA DEL OREFICE en el escrito contentivo del recurso contencioso tributario, la presente controversia se circunscribe a determinar si el acto administrativo impugnado se encuentran viciado de nulidad por: i) concurrencia de infracciones, y ii) delito continuado. Delimitada la litis en los términos expuestos, pasa esta Juzgadora a decidir y al respecto observa: i) CONCURRENCIA DE INFRACCIONES. Para resolver lo argumentado por las partes, este Tribunal considera pertinente citar la doctrina de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, relativa al concurso de ilícitos tributarios, establecida en la Sentencia Nº 00152 de fecha 25 de febrero de 2015, caso: Corporación Cordillera Suramericana, C.A. (COCOSUR).
(…) De la lectura de la norma transcrita se evidencia que la institución de la concurrencia de infracciones se verifica, entre otros, en dos supuestos: (i) cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias distintas y (ii) cuando las penas pecuniarias sean iguales. Además, aprecia este Supremo Tribunal que la figura de la concurrencia no solamente se aplicará en el caso de tributos de la misma naturaleza u ocurridos en períodos (impositivos o fiscales) iguales, sino también en el supuesto de tributos distintos o de diferentes períodos.
(…) Puntualizado lo anterior, cabe destacar que, de la lectura del presente expediente se observa que la contribuyente realizó la misma conducta en forma repetitiva en diferentes períodos, a saber, incumplir con los requisitos y formalidades exigidas en declaraciones practicadas en materia de Impuesto Sobre la Renta, para los períodos sancionados, es decir, tal como se desprende del contenido del acto administrativo impugnado: en el presente caso resulta aplicable la concurrencia de ilícitos prevista en el artículo 81 del COT, que menciona la recurrente, ya que se constato el ilícito tributario tipificado en el artículo 103 numeral 4 del COT, en cada uno de los meses que fueron objeto de revisión, comprobándose el incumplimiento de un ilícito tributario, en distintos períodos en un mismo procedimiento.
En consecuencia, observa este Tribunal que en el presente caso la Administración no aplicó la concurrencia de infracciones prevista en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, en consecuencia, se ordena a la Administración Tributaria emitir nuevas planillas de liquidación por los conceptos indicados, con arreglo al artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001. Así se declara.
Considera este Tribunal, en cuanto a lo alegado por la recurrente, respecto al delito continuado, resulta inoficioso pronunciarse sobre el mismo. Así se decide.
V
DECISIÓN
En virtud de los razonamientos precedentemente expuestos, este Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR el recurso contencioso tributario incoado por el contribuyente ANTONIO BRUNI CANIGLIA DEL OREFICE; contra la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RLL/DJT /RJ/2013-SL-000021,de fecha 19 de marzo del 2013 emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región de los Llanos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), la cual declaró Sin Lugar el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente antes identificada, y en consecuencia confirmó la Resolución de Imposición de Sanción Nº SNAT/INTI/GRTI/RLL/DF/2012/ISLR/VDF/00278/2012/00325, de fecha 29 de mayo de 2012, sobre las planillas de Liquidación Nros. 021001227005038, 021001227005039, 021001227005040, 021001227005041, 021001227005042, 021001227005043, 021001227005044, 021001227005045, 021001227005046, 021001227005047, 021001227005048, todas de fecha 27 de julio de 2012, emanadas de la división de fiscalización de la Gerencia Regional antes mencionada, por concepto de multa debido al incumplimiento de deberes formales por presentación extemporánea de la declaración de Impuesto Sobre la Renta, para el período fiscal del año 2010. (…)”. (Sic).
III
FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN
Mediante escrito de fecha 15 de mayo de 2018, la abogada Silvia Guadalupe Villegas Echegaray, antes identificada, actuando con el carácter de sustituta del Procurador General de la República, en representación del Fisco Nacional, consignó ante este Alto Tribunal escrito de fundamentación de la apelación contra la sentencia definitiva Núm. 2262 dictada por el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, el 30 de octubre de 2017, bajos los siguientes fundamentos de hecho y de derecho:
“(…) Respecto al pronunciamiento de la Juez a quo relacionado con la orden impartida a la Administración Tributaria de aplicar las reglas de concurrencia de infracciones contempladas en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario vigente al presente caso, y en consecuencia, proceder al recálculo de las sanciones impuestas por presentar la contribuyente las declaraciones informativas de retenciones de Impuesto Sobre la Renta en forma extemporánea.
Según criterio de esta representación de la República, la sentencia bajo análisis incurre en errónea interpretación de la normativa aplicable. En efecto, de acuerdo con nuestra doctrina, el vicio o defecto de la sentencia representado por la errónea interpretación de la ley, se verifica ‘cuando el juez aun reconociendo la existencia y validez de la norma apropiada al caso, yerra en su alcance general y abstracto, haciendo derivar de ella consecuencias que no resultan de su contenido.’ (…).
(…) La primera condición establecida por el legislador para que sean aplicables [las reglas de la concurrencia establecida en al artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente en razón del tiempo] es que efectivamente concurran dos o más ilícitos tributarios distintos, sancionados con penas pecuniarias. Es el supuesto de lo que se conoce en el Derecho Penal como concurso real o material de delitos, que se verifica cuando el sujeto ejecuta diversos hechos delictivos independientes entre sí, con los cuales se violan dos o más disposiciones legales, lo que no encuadra dentro del presente caso, toda vez que el contribuyente ANTONIO BRUNÍ CANIGL1A DEL OREFICE, incurrió en un (1) ilícito formal en doce (12) períodos, el cual se verifica cuando presentó extemporáneamente las declaraciones informativas de retenciones del Impuesto Sobre la Renta de los períodos impositivos desde enero hasta diciembre del 2010, contemplado en los artículos 1, 2, 3, 4 de la Providencia N° SNAT/2009/0095 de fecha 22/09/2009, procediendo en consecuencia, la sanción prevista en el artículo 103 numeral 4 Segundo Aparte el Código Orgánico Tributario del 2001 aplicable en razón del tiempo, única y exclusivamente para los referidos períodos de imposición en que se configuró la infracción, los cuales son distintos uno del otro y por ende generaron sus propias consecuencias (…).
(…) Tal como se alegó en el escrito de informes presentado ante el Tribunal a quo, la figura de la concurrencia no solamente se aplicará en el caso de tributos de la misma naturaleza u ocurridos en períodos (impositivos o fiscales) iguales, sino también en el supuesto de tributos distintos o de diferentes períodos. En este último caso, es decir, cuando se trate de tributos diferentes o de distintos períodos se encuentra condicionada al hecho de que las sanciones hayan sido impuestas en un mismo procedimiento.
(…) Ahora bien, aplicando lo expuesto al caso en estudio, se observa que la recurrente incurrió en un (1) ilícito formal en doce (12) períodos, tipificado y sancionado en el artículo 103 numeral 4 del Código Orgánico Tributario de 2001 aplicable ratione temporis, el cual se verifica cuando el contribuyente presentó extemporáneamente la declaración informativa de retenciones de Impuesto Sobre la Renta, lo cual materializó en cada ejercicio investigado, mas para que proceda la aplicación de la concurrencia de infracciones es imprescindible la coincidencia de dos (2) o más ilícitos tributarios, lo cual no ocurrió en el presente caso, pues (…) se trató de la comisión de un hecho infraccional, es decir, de un solo ilícito formal que violó una disposición legal en varios períodos impositivos desde enero hasta diciembre del año 2010, indicados en el acto admnistrativo impugnado, por ello las reglas sobre la concurrencia de infracciones no son aplicables al supuesto de hecho analizado en esta oportunidad
(…) En tal razón considera esta representación fiscal, que en [el] presente caso, se aplica la norma contenida en el artículo 103 numeral 4 segundo aparte del mencionado Código 2001, aplicable ratione temporis.
(…) De allí que cuando la Juez a quo consideró que la Administración Tributaria debía calcular la sanción impuesta a la contribuyente, tomando en cuenta lo previsto en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, evidentemente incurrió en el vicio de errónea interpretación acerca del contenido y alcance de esa (…)”. (Mayúsculas y negrillas de la fuente). (Corchetes de esta Alzada).
IV
CONSIDERACIONES PARA DECIDIR
En virtud de la sentencia definitiva Núm. 2262, dictada por el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas el 30 de octubre de 2017, y examinadas las alegaciones expuestas en su contra por la representación judicial del Fisco Nacional, observa esta Alzada que la controversia planteada queda circunscrita a decidir si el aludido fallo incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho por errónea interpretación de la norma contenida en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón del tiempo.
Previamente, este Alto Tribunal declara firme al no haber sido apelado por el contribuyente y no resultar contrario a los intereses de la República, la decisión contenida en el fallo de mérito que consideró “inoficioso pronunciarse” sobre “(…) las características del delito continuado (…)”. Así se decide.
Delimitada la litis este Alto Tribunal procede a analizar la controversia en los términos siguientes:
La Sala advierte que en el caso de autos, la cuantía de los actos administrativos impugnados en el recurso contencioso tributario intentado de forma subsidiaria al recurso jerárquico por la firma personal Electro Técnica Industrial Calabozo (ELTEICA), resultaba insuficiente para ser oída la apelación, pues siendo el contribuyente una persona natural, el recurso de apelación interpuesto procede sólo si la misma excedía de cien unidades tributarias (100 U.T.), tal y como ha sido expuesto y ratificado por esta Sala a través de los fallos identificados con los Núms. 00783 de fecha 5 de junio de 2002, caso: Becoblohm La Guaira, C.A.; 00991 del 2 de julio de 2003, caso: Tracto Caribe, C.A.; 00288 de fecha 13 de abril de 2004; caso: Sigis Soluciones Integrales Gis, C.A.; 02436 del 7 de noviembre de 2006, caso: Inversiones Sallusti, C.A.; 01501 del 14 de agosto de 2007, caso: Danka de Venezuela, C.A.; y 00318 del 12 de marzo de 2008, caso: Dameca Servicio Internacional, C.A.
En ese sentido, esta Máxima Instancia considera oportuno citar el artículo 285 del Código Orgánico Tributario de 2014, cuyo tenor es el siguiente:
“Artículo 285. De las sentencias definitivas dictadas por el Tribunal de la causa, o de las interlocutorias que causen gravamen irreparable, podrá apelarse dentro del lapso de ocho (8) días de despacho, contados conforme a lo establecido en el artículo anterior.
Cuando se trate de la determinación de tributos o de la aplicación de sanciones pecuniarias, este recurso procederá sólo cuando la cuantía de la causa exceda de cien unidades tributarias (100 U.T.) para las personas naturales y de quinientas unidades tributarias (500 U.T.) para las personas jurídicas”.
La disposición transcrita prevé que en materia de determinación de tributos y de aplicación de sanciones pecuniarias, el ejercicio del recurso de apelación contra los pronunciamientos del Juez está supeditado a la concurrencia de algunos requisitos de orden diverso, a saber: un elemento de carácter temporal representado por el lapso de ocho (8) días de despacho siguientes a aquél en el que se dictó sentencia, dentro del cual debe ejercerse el referido recurso; y, por otra parte, un elemento de orden cuantitativo representado por la cuantía de la causa que, en el caso de las personas naturales, el límite mínimo exigido será de cien unidades tributarias (100 U.T.) y, en el caso de las personas jurídicas, debe superar las quinientas unidades tributarias (500 U.T.).
A tal en efecto, se observa que el monto controvertido es por la cantidad de sesenta unidades tributarias (60 U.T.), que conforme al citado artículo 285 del Código Orgánico Tributario de 2014, está por debajo del límite mínimo exigido en las normas en comentario para ser apelado el fallo de instancia. (Vid., sentencia Núm.01658 del 10 de diciembre de 2014, caso: Plusmetal Construcciones de Acero C.A.).
En razón de lo anterior, es importante resaltar que en estos casos donde existe una limitación legal de índole cuantitativa para el ejercicio de los recursos de apelación en juicios, deben los órganos jurisdiccionales considerar la cuantía de la causa con el fin de precisar si alcanza el mínimo requerido. Asimismo, se reitera al juez de mérito que está en la obligación de revisar las condiciones especiales de admisibilidad de la apelación, con el fin de evitar que se sustancien ante esta Alzada procedimientos de segunda instancia claramente inadmisibles conforme a la legislación especial que rige esta materia. (Vid., sentencias Núms. 00732 del 16 de mayo de 2007, caso: Procesadora Propesca, C.A.; 00213 del 20 de febrero de 2008, caso: Inversiones M.J., C.A. y 00148 del 8 de febrero de 2018, caso: Multicine Galerías 2020, C.A.).
Sobre la base de lo expresado, de conformidad con lo establecido en el mencionado artículo 285 del Código Orgánico Tributario de 2014, esta Sala declara inadmisible el recurso de apelación ejercido, contra la sentencia definitiva Núm. 2262 dictada por el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas el 30 de octubre de 2017, y revoca el auto dictado por el Juzgado a quo en fecha 8 de enero de 2018, mediante el cual se oyó en ambos efectos la apelación interpuesta. Así se decide.
No obstante, advierte este Alto Tribunal que la Jueza de instancia declaró que en el pronunciamiento de la Administración Tributaria que decidió convalidar el acto administrativo impugnado no aplicó las reglas de la concurrencia de infracciones dispuesta en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis; por consiguiente, ordenó al órgano exactor emitir nuevas Planillas de Liquidación, atendiendo a lo dispuesto en la referida norma.
Tal pronunciamiento, en principio quedaría firme; sin embargo, conforme a lo previsto en el artículo 84 del Decreto Núm. 2.173 con Rango, Valor y Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, publicado en la Gaceta Oficial Núm. 6.220 Extraordinario del 15 de marzo de 2016, aunado al criterio expuesto en el fallo de esta Sala Político-Administrativa del 10 de diciembre de 2014, referido supra, que excluye el requisito de la valoración de la cuantía del asunto en controversia, corresponde revisar la mencionada decisión en consulta, por resultar desfavorable a los intereses de la República.
En orden a lo antes indicado, esta Máxima Instancia debe verificar previamente en la decisión judicial sometida a su revisión las exigencias plasmadas en las sentencias Núms. 00566, 00812 y 00911 dictadas por esta Sala Político-Administrativa en fechas 2 de marzo de 2006, 9 de julio y 6 de agosto de 2008, casos: Agencias Generales Conaven, S.A., Banesco Banco Universal, C.A. e Importadora Mundo del 2000, C.A., respectivamente, así como en el fallo Núm. 2.157 del 16 de noviembre de 2007, proferido por la Sala Constitucional de este Alto Tribunal, caso: Nestlé de Venezuela, C.A.; con exclusión de la valoración sobre la cuantía de la causa, según el criterio de esta Máxima Instancia contenido en la sentencia Núm. 01658 del 10 de diciembre de 2014, caso: Plusmetal Construcciones de Acero, C.A., ratificado en la decisión judicial Núm. 00114 del 19 de febrero de 2015, caso: Sucesión de Carlota Figueredo de Mancera.
En sintonía con los criterios arriba indicados, toda consulta debe acoger los siguientes supuestos de procedencia: 1) que se trate de sentencias definitivas o interlocutorias que causen gravamen irreparable y 2) que resulten contrarias a las pretensiones de la República.
Asimismo, de resultar procedente la consulta se verificará: (i) si el fallo se apartó del orden público; (ii) violentó normas de rango constitucional o interpretaciones y criterios vinculantes sentados por la Sala Constitucional de este Alto Tribunal; (iii) quebrantó formas sustanciales en el proceso o de las demás prerrogativas procesales; o (iv) hubo en la decisión una incorrecta ponderación del interés general (vid., decisión de la referida Sala Constitucional Núm. 1071 del 10 de agosto de 2015, caso: María del Rosario Hernández Torrealba).
Al circunscribir los enunciados criterios jurisprudenciales al caso bajo análisis, la Sala constata lo siguiente: a) se trata de una sentencia definitiva Núm. 2262 dictada por el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas; b) dicho fallo resultó contrario a las pretensiones de la República; y, c) se trata de un asunto de naturaleza tributaria donde se encuentra involucrado el orden público (vid., sentencia de esta Sala Político-Administrativa Núm. 1.747 del 18 de diciembre de 2014, caso: Importaciones Producciones Enológicas, C.A.), así como también el interés general, habida cuenta que “subyace un eventual menoscabo económico para el patrimonio” de la República (vid., el mencionado fallo de la Sala Constitucional Núm. 1071 del 10 de agosto de 2015), lo cual pudiera perjudicar el correcto funcionamiento del Estado, razones estas que a juicio de esta Máxima Instancia hacen procedente la consulta. Así se declara.
Resuelto lo precedente, advierte esta Sala que la consulta bajo estudio se contrae a verificar la juridicidad del razonamiento del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, el cual consideró en su fallo “(…) que la contribuyente realizó la misma conducta en forma repetitiva en diferentes períodos, a saber, incumplir con los requisitos y formalidades exigidas en declaraciones practicadas en materia de Impuesto Sobre la Renta, para los períodos sancionados, es decir, tal como se desprende del contenido del acto administrativo impugnado: en el presente caso resulta aplicable la concurrencia de ilícitos prevista en el artículo 81 del COT, que menciona la recurrente, ya que se constató el ilícito tributario tipificado en el artículo 103 numeral 4 del COT, en cada uno de los meses que fueron objeto de revisión, comprobándose el incumplimiento de un ilícito tributario, en distintos períodos en un mismo procedimiento. En consecuencia, observa este Tribunal que en el presente caso la Administración no aplicó la concurrencia de infracciones prevista en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, en consecuencia, [ordenó] a la Administración Tributaria emitir nuevas planillas de liquidación por los conceptos indicados, con arreglo al artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001 (…)”. (Sic). (Corchetes de esta Superioridad).
Para decidir, esta Sala considera pertinente hacer referencia al artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis, cuyo tenor es el siguiente:
“Artículo 81. Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones. De igual manera se procederá cuando haya concurrencia de un ilícito tributario sancionado con pena restrictiva de la libertad y otro delito no tipificado en este Código. Si las sanciones son iguales, se aplicará cualquiera de ellas, aumentada con la mitad de las restantes.
Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con pena pecuniaria, pena restrictiva de libertad, clausura de establecimiento, o cualquier otra sanción que por su heterogeneidad no sea acumulable, se aplicarán conjuntamente.
Parágrafo Único: La concurrencia prevista en este artículo se aplicará aún cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos, siempre que las sanciones se impongan en un mismo procedimiento”. (Resaltado de esta Máxima Instancia).
La norma citada establece la institución de la concurrencia o concurso de infracciones, entendida como la comisión de dos o más hechos punibles de la misma o diferente índole, verificados en un mismo procedimiento fiscalizador.
Así, en los supuestos de sanciones pecuniarias, en donde se configure la concurrencia en materia tributaria, se aplicará dicha figura tomando la sanción más grave, a la cual se le sumará el término medio de las otras multas correspondientes al resto de las actuaciones antijurídicas cometidas.
Por último, la disposición transcrita prevé como regla general que la concurrencia se utilizará “aún cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos”, teniendo como condición que las consecuencias sean impuestas en un mismo procedimiento. (Vid., sentencia de esta Sala Núm. 00281 del 10 de abril de 2012, caso: Ilardo Audio Systems, C.A., ratificada el 5 de agosto de 2015 mediante el fallo Núm. 00946, caso: Centromotriz Los Amigos C.A.).
Al respecto, es pertinente destacar las sentencias Núms. 00491 y 00635 de fechas 13 de abril y 18 de mayo de 2011, casos: Dafilca, C.A. e Industrias Intercaps de Venezuela, C.A., respectivamente, en las cuales se expresó que “(…) la falta en el cumplimiento de los deberes formales tributarios en que incurrió la contribuyente en el impuesto al valor agregado, debe ser considerada como una falta por cada período impositivo fiscalizado, es decir, mes por mes, así como la multa debe ser igualmente liquidada por cada mes y no por los períodos impositivos considerados como uno sólo (…)”.
Ahora bien, en el caso bajo estudio aprecia este Supremo Tribunal que las penas pecuniarias impuestas al contribuyente en materia de impuesto sobre la renta, respecto de los períodos comprendidos desde el desde el 1° de enero hasta el 31 de diciembre de 2010, fueron determinadas de conformidad con lo dispuesto en el artículo 103, numeral 4, segundo aparte, del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón del tiempo, el cual sanciona los enteramientos extemporáneos por presentar las declaraciones del impuesto sobre la renta, con multa de cinco unidades tributarias (5 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de veinticinco unidades tributarias (25 U.T.). La norma señalada expresa lo siguiente:
“Artículo 103: Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de presentar declaraciones y comunicaciones:
(…Omissis…)
4. Presentar otras declaraciones o comunicaciones en forma incompleta o fuera de plazo.
Quien incurra en cualesquiera de los ilícitos descritos en los numerales 3, 4, 5 y 6 será sancionado con multa de cinco unidades tributarias (5 U.T.), la cual se incrementará en cinco unidades tributarias (5 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de veinticinco unidades tributarias (25 U.T.) ”. (Destacado de la Sala).
De la norma transcrita se observa que existe un límite máximo de veinticinco unidades tributarias (25 U.T.), para las sanciones de multa que pueden aplicarse a los contribuyentes que incurran en los ilícitos tipificados en los numerales 3, 4 y 5 del citado artículo 103; sin embargo, debe entenderse que ese límite se establece con relación a cada uno de los períodos impositivos. Por lo tanto, observa este Supremo Tribunal que habiéndose cometido las aludidas infracciones en los referidos meses, es preciso ratificar que “(…) el incumplimiento de tales deberes en períodos mensuales implica respecto de cada uno de ellos la existencia de ilícitos autónomos, que devienen por conductas diferenciadas por cada período mensual de imposición, dentro de cada uno de los cuales el contribuyente está obligado a cumplir con una serie de deberes formales (…)”. (Vid., fallos Núms. 00938, 01248 01232, y 00840, de fechas 13 de julio y 13 de octubre de 2011, 17 de noviembre de 2016, y 19 de julio de 2017, casos: Repuestos O, C.A.; Ceoval Uno, C.A. La Empalizada Carne en Vara, C.A.; y Confecciones La Intermedia, C.A. respectivamente).
Adicionalmente, esta Alzada ha observado que el incremento de las sanciones de multa contenidas en artículo 103 eiusdem, solamente se producirá con ocasión de las infracciones constatadas en otros procedimientos previos (de verificación o fiscalización), distintos al que haya dado lugar a la imposición de la aludida pena pecuniaria, motivo por el cual debe precisar esta Superioridad que en el presente caso las sanciones en referencia son el resultado de un único procedimiento y no de varios, ya que se constató que las mismas devienen de la Resolución de Imposición de Sanción Núm. SNAT/INTI/GRTI/RLL/DF/2012/ISLR/DF/00278/2012/00325 de fecha 29 de mayo de 2012, notificada el 25 de septiembre de ese mismo año, a través de la cual la Administración Tributaria procedió a verificar que el contribuyente incurrió en el ilícito formal establecido en el numeral 4 de la referida norma en doce (12) períodos impositivos, comprendidos desde el 1° de enero hasta 31 de diciembre de 2010, por presentar de forma extemporánea las declaraciones informativas de retenciones del impuesto sobre la renta. (Vid., fallo Núm. 00491 del 6 de agosto de 2019, caso: Centro Clínico San Cristóbal, C.A.).
Así las cosas, habiendo efectuado el Fisco Nacional un (1) primer procedimiento de verificación mediante el cual impuso a cargo de la contribuyente la multa contemplada en el referido numeral 4 del artículo 103 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente ratione temporis, ésta debe ser aplicada en la cantidad de cinco unidades tributarias (5 U.T.) por cada uno de los períodos impositivos investigados en los que se haya verificado la infracción correspondiente, y luego, a partir del segundo procedimiento que se realice, cada nueva infracción será incrementada en cinco unidades tributarias (5 U.T.), y así sucesivamente hasta llegar al límite máximo establecido a tales efectos por el Legislador Tributario, esto es, veinticinco unidades tributarias (25 U.T.) por cada uno de los períodos impositivos investigados. Así se establece.
Acorde con lo precedentemente expuesto y siguiendo las pautas establecidas tanto por la vigente normativa orgánica tributaria como por la jurisprudencia de este Máximo Tribunal, se concluye que la Juzgadora de instancia actuó ajustada a derecho al interpretar el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente ratione temporis, al decidir que la Administración Tributaria debe imponer a la contribuyente las sanciones de multa con respecto al ilícito formal establecido en el artículo 103, numeral 4, segundo aparte, eiusdem, aplicando las reglas de la concurrencia de infracciones para cada período, por el incumplimiento relativo a presentar fuera del lapso las declaraciones informativas de retenciones del impuesto sobre la renta; en consecuencia, se confirma el aludido pronunciamiento. Así se declara.
De esta forma, el cálculo de las sanciones de multa queda de la siguiente manera:
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Ilícito |
Base Legal |
Período Fiscal |
Monto U. T |
Concurrencia |
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La contribuyente, presentó de forma extemporánea las declaraciones informativas de retenciones del impuesto sobre la renta, desde el 1° de enero hasta el 31 de diciembre de 2010.
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Artículo 103, numeral 4, Segundo Aparte del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis. |
01/01/2010-31/01/2010 |
5 |
5 sanción más grave |
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01/02/2010-28/02/2010 |
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2,5 |
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01/03/2010-31/03/2010 |
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01/04/2010-30/04/2010 |
5 |
2,5 |
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01/05/2010-31/05/2010 |
5 |
2,5 |
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01/06/2010-30/06/2010 |
5 |
2,5 |
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01/07/2010-31/07/2010 |
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2,5 |
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01/08/2010-31/08/2010 |
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2,5 |
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01/09/2010-30/09/2010 |
5 |
2,5 |
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01/10/2010-31/10/2010 |
5 |
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01/11/2010-30/11/2010 |
5 |
2,5 |
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01/12/2010-31/12/2010 |
5 |
2,5 |
Precisado lo anterior, observa esta Sala que por cuanto no consta en el expediente el cumplimiento de tal obligación, la Administración Tributaria deberá realizar el correspondiente ajuste conforme a lo dispuesto en el artículo 94, Parágrafo Primero, del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente en razón del tiempo, según el cual “(…) Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.) se utilizará el valor de la unidad tributaria que estuviere vigente para el momento del pago (…)”. Así se declara.
En razón de lo expuesto, se ordena a la Administración Tributaria emitir nuevas Planillas de Liquidación, atendiendo a lo dispuesto en los artículos 81 y 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón del tiempo. Así se dispone.
Igualmente, se decide parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario incoado subsidiariamente al recurso jerárquico por el ciudadano Antonio Bruni Caniglia Del Orefice, actuando con el carácter de Presidente de la firma personal Electro Técnica Industrial Calabozo (ELTEICA) contra la Resolución Núm. SNAT/INTI/GRTI/RLL/DJT/RJ/2013-SL-000021, dictada en fecha 19 de marzo del 2013 y notificada el 19 de mayo de 2014, por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Llanos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), la cual declaró sin lugar el recurso jerárquico interpuesto contra la Resolución de Imposición de Sanción Núm. SNAT/INTI/GRTI/RLL/DF/2012 /ISLR/DF/00278/2012/00325 de fecha 29 de mayo de 2012, notificada el 25 de septiembre de ese mismo año, actos administrativos que quedan firmes salvo el cálculo de las sanciones de multa el cual se anula.
Finalmente, dada la declaratoria parcialmente con lugar del recurso contencioso tributario incoado, no procede la condenatoria en costas procesales a las partes, conforme a lo previsto en el artículo 334 del Código Orgánico Tributario de 2014. Así se establece.
VI
DECISIÓN
Sobre la base de lo precedentemente expuesto, este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, administrando justicia en nombre de la República por autoridad de la Ley, declara:
1.- FIRME al no haber sido apelado por el contribuyente y no resultar contrario a los intereses de la República, la decisión contenida en el fallo de mérito que consideró “inoficioso pronunciarse” sobre “(…) las características del delito continuado (…)”.
2.- INADMISIBLE el recurso de apelación ejercido por el FISCO NACIONAL contra la sentencia definitiva número 2262, dictada por Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas el 30 de octubre de 2017; en consecuencia, se REVOCA el auto dictado por el referido Juzgado en fecha 8 de enero de 2018, mediante el cual oyó en ambos efectos la apelación.
3.- QUE PROCEDE LA CONSULTA de la referida decisión de mérito, y conociendo de la misma se CONFIRMA el pronunciamiento atinente a que la Administración Tributaria debe imponer al contribuyente las sanciones de multa respecto al ilícito formal establecido en el artículo 103, numeral 4, segundo aparte, del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente en razón del tiempo, aplicando las reglas de la concurrencia de infracciones dispuestas en el artículo 81 eiusdem.
4.- PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario subsidiario al recurso jerárquico incoado por el ciudadano Antonio Bruni Caniglia Del Orefice, actuando con el carácter de Presidente de la firma personal ELECTRO TÉCNICA INDUSTRIAL CALABOZO (ELTEICA), contra la Resolución Núm. SNAT/INTI/GRTI/RLL/DJT/RJ/2013-SL-000021, dictada en fecha 19 de marzo del 2013 y notificada el 19 de mayo de 2014, dictada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Llanos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), contra la Resolución de Imposición de Sanción Núm. SNAT/INTI/GRTI/RLL/DF/2012/ISLR/DF/00278/2012/00325 de fecha 29 de mayo de 2012, notificada el 25 de septiembre de ese mismo año; actos administrativos que quedan FIRMES, salvo el cálculo de las sanciones de multa el cual se ANULA.
5.- Se ORDENA a la Administración Tributaria emitir nuevas Planillas de Liquidación, atendiendo a lo dispuesto en los artículos 81 y 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón del tiempo, tal como se describió en la motiva de este fallo.
NO PROCEDE LA CONDENATORIA EN COSTAS PROCESALES a las partes, según lo expuesto en esta sentencia.
Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, a los doce (12) días del mes de febrero del año dos mil veinte (2020). Años 209º de la Independencia y 160º de la Federación.
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La Presidenta, MARÍA CAROLINA AMELIACH VILLARROEL |
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El Vicepresidente, MARCO ANTONIO MEDINA SALAS
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La Magistrada, BÁRBARA GABRIELA CÉSAR SIERO
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El Magistrado, INOCENCIO FIGUEROA ARIZALETA
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La Magistrada - Ponente EULALIA COROMOTO GUERRERO RIVERO
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La Secretaria, GLADYS AZUAJE BARRETO
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En fecha trece (13) de febrero del año dos mil veinte, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00054. |
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La Secretaria, GLADYS AZUAJE BARRETO
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