MAGISTRADO PONENTE: MARCO ANTONIO MEDINA SALAS

EXP. NÚM. 2017-0051

 

El Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, mediante oficio número 2016/384 de fecha 19 de octubre de 2016, recibido el 18 de enero de 2017, remitió a esta Sala Político-Administrativa el expediente identificado con letras y números AF45-U-1999-000057, de su nomenclatura, correspondiente al recurso de apelación ejercido el 16 de marzo de 2016, por la abogada Maravedi Margarita Morales, inscrita en el INPREABOGADO bajo el número 73.439, actuando con el carácter de sustituta del Procurador General de la República, en representación del FISCO NACIONAL, según se evidencia de documento poder autenticado el 15 de septiembre de 2015, ante la Notaría Pública Vigésima Quinta del Municipio Bolivariano Libertador del Distrito Capital, bajo el número 34, tomo 150 de los libros de autenticaciones llevados por esa oficina (folios 241 al 243 de la segunda pieza del expediente judicial), contra la sentencia definitiva número 2265 dictada por el juzgado remitente en fecha 24 de septiembre de 2015, que declaró parcialmente con lugar los recursos contencioso tributarios (acumulados) interpuestos en fechas 17 y 22 de marzo de 1999, por los abogados Justo Oswaldo Páez Pumar y Alfonso Graterol Jatar, y la abogada Rosa Amalia Páez Pumar de Pardo, inscritos e inscrita en el INPREABOGADO bajo los números 644, 26.429 y 610, respectivamente, actuando con el carácter de apoderados y apoderada judiciales de la sociedad de comercio QUÍMICA VENOCO, C.A., inscrita en el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del hoy Distrito Capital y Estado Bolivariano de Miranda el 16 de noviembre de 1966, bajo el número 62, tomo 57-A, cuya representación consta de documento poder autenticado ante la Notaría Pública Séptima del Municipio Sucre del Estado Bolivariano de Miranda, en fecha 10 de septiembre de 1987, bajo el número 37, tomo 12 de los libros de autenticaciones llevados por dicha oficina (folios 9 al 12 de la primera pieza del expediente judicial).

Los aludidos medios de impugnación judicial fueron incoados contra los actos administrativos emitidos por el Jefe de la División de Recaudación y el Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Capital del entonces Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), hoy SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), contenidos en las Resoluciones que se detallan a continuación:

i) Resolución de Reconocimiento de Créditos Fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor Generado de la Actividad Exportadora identificada con la nomenclatura MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-002/99, de fecha 13 de enero de 1999, notificada el 5 de febrero del mismo año, mediante la cual se realizaron objeciones fiscales y se ordenó la emisión de planillas de liquidación a cargo de la empresa accionante por la cantidad de cuatrocientos treinta y tres millones ochocientos mil cuatrocientos treinta bolívares (Bs. 433.800.430,00), actualmente cuatro bolívares con treinta y cuatro céntimos (Bs. 4,34), para los períodos impositivos comprendidos desde agosto de 1995 hasta junio de 1996, en materia de impuesto al consumo suntuario y ventas al mayor;

ii) Resolución de Verificación de Créditos Fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas Al Mayor Previamente Afianzados signada con las letras y números MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-006/99 de fecha 29 de enero de 1999, notificada el 5 de febrero del mismo año, mediante la cual se formularon objeciones fiscales y se ordenó emitir planillas de liquidación a cargo de la contribuyente por la cantidad de cincuenta y tres millones doscientos ochenta y cuatro mil novecientos sesenta y tres bolívares con cincuenta y tres céntimos (Bs. 53.284.963,53), hoy reexpresado en un céntimo de bolívar (Bs. 0,01), para los períodos impositivos de octubre y noviembre de 1996 y enero de 1997, febrero, marzo, abril, julio y agosto de 1997, en materia de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor; y

iii) Resolución de Verificación de Créditos Fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas Al Mayor Previamente Afianzados signada con las letras y números MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-163/98 de fecha 14 de diciembre de 1998, notificada el 11 de febrero de 1999, mediante la cual se efectuaron objeciones fiscales y se ordenó emitir planillas de liquidación a cargo de la empresa accionante por la cantidad de doscientos veinte millones treinta mil seiscientos sesenta y cuatro bolívares (Bs. 220.030.664,00), reexpresado actualmente en un céntimo de bolívar (Bs. 0,01), para los períodos impositivos comprendidos desde julio de 1994 hasta julio de 1995, en materia de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor.

Declarado parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario en primera instancia, por auto de fecha 19 de octubre de 2016 el tribunal de mérito oyó en ambos efectos la apelación ejercida por la representación judicial del Fisco Nacional ordenando la remisión del expediente a esta Alzada.

En fecha 31 de enero de 2017 se dio cuenta en Sala y en la misma oportunidad el Magistrado Marco Antonio Medina Salas fue designado Ponente. Asimismo, se ordenó aplicar el procedimiento de segunda instancia preceptuado en el artículo 92 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa y se fijaron dos (2) días continuos en razón del término de la distancia más un lapso de diez (10) días de despacho para fundamentar la apelación.

En fecha 21 de febrero de 2017, el abogado Javier Alejandro Prieto Arias, inscrito en el INPREABOGADO bajo el número 33.487, actuando en representación del Fisco Nacional, según se desprende del instrumento poder autenticado el 15 de septiembre de 2015, ante la Notaría Pública Undécima del Municipio Bolivariano Libertador del Distrito Capital, bajo el número 34, tomo 154 de los libros de autenticaciones de esa Notaría, consignó escrito de fundamentación de la apelación.

El 14 de marzo de 2017, los abogados y la abogada Justo Oswaldo Páez-Pumar, Marco Antonio Pulgar Landaeta y María Genoveva Páez-Pumar, anteriormente identificado el primero de ellos, e inscrito e inscrita en el INPREABOGADO bajo los números 220.893 y 85.558, los dos últimos, actuando como apoderados y apoderada judiciales de la sociedad mercantil Química Venoco, C.A., según poder antes descrito, presentaron el escrito de contestación a la apelación fiscal.

Por auto del 23 de marzo de 2017, se dejó constancia del vencimiento del lapso para la contestación de la apelación, de conformidad con lo establecido en el artículo 93 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, por lo que la presente causa entró en estado de sentencia.

A través de diligencia del 6 de febrero de 2018, el abogado Javier Alejandro Prieto Arias, anteriormente identificado, actuando en su carácter de sustituto del Procurador General de la República, solicitó de esta Máxima Instancia se sirva dictar sentencia de la causa.

En sesión de Sala Plena del 5 de febrero del 2021, de conformidad con lo establecido en el artículo 20 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, se reeligió la Junta Directiva de este Máximo Tribunal, quedando integrada esta Sala Político-Administrativa de la forma siguiente: Presidenta, Magistrada María Carolina Ameliach Villarroel; Vicepresidenta, Magistrada Bárbara Gabriela César Siero; el Magistrado Inocencio Antonio Figueroa Arizaleta, el Magistrado Marco Antonio Medina Salas y la Magistrada Eulalia Coromoto Guerrero Rivero.

Realizado el estudio del expediente pasa esta Alzada a decidir, con fundamento en los artículos 26, 253 y 257 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

I

ANTECEDENTES

 

En fecha 5 de febrero de 1999, la contribuyente es notificada de la Resolución de Reconocimiento de Créditos Fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor Generado de la Actividad Exportadora identificada con la nomenclatura MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-002/99, de fecha 13 de enero de 1999, emitida por el Jefe de la División de Recaudación y el Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Capital del hoy Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual se indicó:

“(…)

Vistas las solicitudes de reintegro de créditos fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las ventas al Mayor que a continuación se detallan:

Interpuestas por (…) la contribuyente QUÍMICA VENOCO, C.A. (…); en los cuales solicita el reintegro de Créditos Fiscales soportados al comprar o adquirir bienes muebles corporales, según lo establecido en el Artículo 37 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

De la revisión y análisis del expediente llevando a tal efecto (…) del informe fiscal emitido (…), se pudo evidenciar lo siguiente:

I.- CRÉDITOS FISCALES:

De la revisión realizada a los documentos, facturas y soportes que respaldan los registros contables de las compras, así como de los libros se evidenció lo siguiente:

I.a.- COMPRAS NACIONALES:

Para verificar la sinceridad de los montos declarados, se cotejó las declaraciones con los libros de compras, observándose que existen diferencias entre ambos registros. En tanto, que al auditar los comprobantes y facturas que respaldan los créditos fiscales se observó lo siguiente:

I.a.1- CRÉDITOS FISCALES SIN SOPORTES ORIGINALES:

Para los períodos comprendidos desde Agosto 1995 hasta Noviembre 1995 y enero 1996 hasta Junio de 1996, se procede a rechazar la cantidad de CINCUENTA MILLONES QUINIENTOS NUEVE MIL DIECINUEVE BOLIVARES CON CUARENTA Y OCHO CENTIMOS (Bs. 50.509.019,48), por existir créditos fiscales no soportados por las facturas originales o documentos equivalente, sino a través de notas de débitos, no dando cumplimiento a lo establecido en el Artículo 73 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor (…).

I.a.2.- FACTURAS A NOMBRE DE TERCEROS:

La contribuyente QUÍMICA VENOCO, C.A. para los períodos fiscalizados registró en su libro de compras, operaciones (…) soportadas por facturas a nombre de terceros por tanto se procede a ajustar el crédito fiscal declarado para los períodos señalados por la cantidad de SEISCIENTOS VEINTICINCO MIL SEISCIENTOS CUATRO BOLÍVARES CON CINCUENTA Y TRES CÉNTIMOS (Bs. 625.604,53), por cuanto el derecho a la deducción del crédito fiscal al débito fiscal es personal de cada contribuyente Ordinario según lo establece el Artículo 40 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

I.B.- COMPRAS IMPORTACIÓN:

Para verificar la sinceridad de los montos declarados, se cotejó declaraciones con libros de compras, no observándose ninguna diferencia entre ambos montos, seguidamente se solicitó las formas C y demás documentos que soportan las importaciones efectuadas durante los períodos investigados, se revisó su correcta contabilización en libros y el debido cumplimiento de las formalidades legales y reglamentarias, se envió relación de importaciones a las Oficinas Receptoras de Fondos Nacionales para la certificación de las mismas a fin de comprobar la veracidad del pago del tributo, determinándose que existen objeciones.

Por tanto, se procede a rechazar todos aquellos créditos fiscales no certificados con la Oficina Receptora de Fondos Nacionales (Banco Mercantil) por la cantidad de SETENTA Y CUATRO MILLONES QUINIENTOS CUARENTA Y OCHO MIL SETECIENTOS CINCUENTA Y CINCO BOLÍVARES CON CINCO CÉNTIMOS (74.548.755,05), de conformidad con lo dispuesto en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, en sus Artículo (sic) 27, 33, 42 y 43, detallados a continuación:

(…)

II.- DÉBITOS FISCALES

(…)

II.A.1.- OMISIÓN DE INGRESOS:

De la revisión y análisis efectuados a las cuentas de ingresos, los libros de ventas y la documentación que soporta los registros contables y especiales, se determinó que la contribuyente QUIMICA VENOCO, C.A. omitió registrar en el libro de ventas los ingresos y débitos fiscales correspondientes a las operaciones de venta de Equipos de computación, venta de vehículo, por lo cual se procede ajustar los saldos declarados, por la cantidad de DOS MILLONES QUINIENTOS TREINTA Y CUATRO MIL CUATROCIENTOS TREINTA Y SIETE BOLÍVARES CON OCHENTA Y SEIS CÉNTIMOS (Bs. 2.534.437,86).

Por cuanto los Artículos 8 y 9 de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor establecen que la venta de los bienes antes descritos constituyen operaciones gravadas sobre las cuales debió determinarse el débito fiscal correspondiente, conforme a lo establecido en los Artículos 18 y 26 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, por lo que la fiscalización procedió a calcular el Impuesto correspondiente, tal como se detalla a continuación:

(…)

Una vez ajustados los créditos y débitos fiscales, tomando como base de cálculo las observaciones anteriormente establecidas, se procedió a la aplicación de la prorrata establecida en el artículo 37 de la Ley de Impuesto al Consumo suntuario y a las Ventas al Mayor, arrojando el siguiente resultado:

(…)

Como se puede evidenciar del monto de QUINIENTOS SESENTA Y TRES MILLONES OCHOCIENTOS VEINTISIETE MIL CIENTO TRECE BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 563.827.113,00), solicitado, le fue reconocido el monto de TRESCIENTOS OCHENTA Y CUATRO MILLONES NOVECIENTOS VEINTINUEVE MIL SEISCIENTOS SETENTA Y SEIS BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 384.929.676,00) (…)

“(…) confrontados como han sido los montos ya indicados y encontrados que los créditos devueltos mediante constitución de fianza son superiores a los créditos a recuperar según verificación fiscal, esta Gerencia regional, atendiendo a las disposiciones conferidas en el Artículo 7 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con el literal f, numeral 3 del Artículo 7 del Decreto
Nº 2.398 de fecha 04/02/98 y haciendo uso de las atribuciones legales que le confiere la Resolución 4.072 de fecha 11/09/98, publicada en Gaceta Oficial Nº 36.539 de fecha 15/09/98, ordena emitir planillas de liquidación a la contribuyente QUÍMICA VENOCO, C.A. por el monto de (…)”. (Sic). (Mayúsculas propias de la cita).

En fecha 5 de febrero de 1999, la contribuyente es notificada de la Resolución de Verificación de Créditos Fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor Previamente Afianzados identificada con la nomenclatura MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-006/99, de fecha 29 de enero de 1999, emitida por el Jefe de la División de Recaudación y el Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT) del entonces Ministerio de Hacienda, actuales Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), y Ministerio del Poder Popular de Economía, Finanzas y Comercio Exterior, en ese orden, mediante la cual se señala:

“(…)

Vistas las solicitudes de reintegro de créditos fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las ventas al Mayor que a continuación se detallan:

(…)

De la revisión y análisis del expediente (…) se pudo constatar lo siguiente:

(…)

I.a.1.- CRÉDITOS FISCALES SIN SOPORTES ORIGINALES:

Para los períodos Octubre 1996 y Enero, Febrero, Abril y Agosto de 1997, se pudo determinar que existen créditos fiscales no soportados por las facturas respectivas, sino que los soportes son a través de notas débitos, no dando cumplimiento con lo estipulado en el Artículo 62 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor. Así mismo (sic) se determinó que las referidas notas de débitos no cumplen con lo establecido en el Artículo 62 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y el Artículo 63 del Reglamento de la referida Ley.

En el siguiente cuadro se relacionan las notas de débitos sujetas de objeción [del proveedor S.T.V.C.A.]:

(…) confrontados como han sido los montos ya indicados y encontrados que los créditos devueltos mediante constitución de fianza son superiores a los créditos a recuperar según verificación fiscal, esta Gerencia regional, atendiendo a las disposiciones conferidas en el Artículo 7 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con el literal f, numeral 3 del Artículo 7 del Decreto Nº 2.398 de fecha 04/02/98 y haciendo uso de las atribuciones legales que le confiere la Resolución 4.072 de fecha 11/09/98, publicada en Gaceta Oficial Nº 36.539 de fecha 15/09/98, ordena emitir planillas de liquidación a la contribuyente QUIMICA VENOCO, C.A. por el monto de (…)”. (Sic). (Destacados propias de la cita).

En fecha 11 de febrero de 1999, la contribuyente es notificada de la Resolución de Verificación de Créditos Fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas Al Mayor Previamente Afianzados signada con las letras y números MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-163/98 de fecha 14 de diciembre de 1998, emitida por el Jefe de la División de Recaudación y el Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT) del entonces Ministerio de Hacienda, actual Ministerio del Poder Popular de  Economía, Finanzas y Comercio Exterior, mediante la cual se establece:

“(…) Vistas las solicitudes de reintegro de créditos fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las ventas al Mayor que a continuación se detallan:

Interpuestas por (…) la contribuyente QUÍMICA VENOCO, C.A. (…); en los cuales solicita el reintegro de Créditos Fiscales soportados al comprar o adquirir bienes muebles corporales, según lo establecido en el Artículo 37 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, (…).

Se procedió a la revisión y análisis del expediente (…) verificándose lo siguiente: (…)

I.- CRÉDITOS FISCALES: (…)

I.a.1.- FACTURAS SIN IMPUESTO DETALLADO:

Durante la revisión se observaron facturas que contraviene lo establecido en el Artículo 34 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y Artículo 49 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, toda vez que en la factura no se indica el monto del impuesto separado del precio, valor o contra prestación de la operación por lo que de conformidad con el Artículo 33 de la Ley eiusdem, se procedió a ajustar créditos fiscales (…).

I.a.2.- FACTURAS NO CUMPLEN REQUISITOS LEGALES:

El Artículo 63 del Reglamento de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor establece las formalidades que deben presentar las facturas que soportan los Créditos Fiscales, por cuanto durante el proceso de verificación se observó que algunas no cumplen con las mismas, se procedió a disminuir Créditos Fiscales según el siguiente detalle:

I.a.3.- CRÉDITOS FISCALES SIN SOPORTES ORIGINALES:

Por cuanto la contribuyente no cumplió con lo establecido en el Artículo 34 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado el cual indica en su tercer párrafo que 'Para que proceda la deducción del crédito fiscal soportado (…) la operación que lo origina esté debidamente documentado (…)' en concordancia con el Artículo 8 de su Reglamento y Artículo 33 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al mayor (sic) en concordancia con el Artículo 62 de su Reglamento el cual indica en su segundo párrafo que 'El único ejemplar de la factura que da derecho al crédito fiscal es el original (…)' la fiscalización procedió a objetar créditos fiscales por un monto de DIECINUEVE MILLONES TRESCIENTOS NOVENTA Y TRES MIL SEISCIENTOS VEINTIUN BOLÍVARES CON CINCUENTA Y OCHO CÉNTIMOS (Bs. 19.393.621,58), según se detalla a continuación:

PERÍODO	PROVEEDOR	N° FACTURA	CRÉDITO FISCAL OBJETADO Bs.
JULIO 94	OTROS	394	10.368,22
TOTAL JULIO 94			10.368,22
AGOSTO 94	OTROS	S/N	6.200,00
TOTAL AGOSTO 94			6.200,00
SEPTIEMBRE 94	OTROS	S/N	575.136,27
TOTAL SEPTIEMBRE 94			575.136,27
OCTUBRE 94	OTROS	02	917.514,50
TOTAL OCTUBRE 94			917.514,50
NOVIEMBRE 94	H.L. BOULTON	106488	39.660,11
NOVIEMBRE 94	H.L. BOULTON	106594	47.569,81
NOVIEMBRE 94	H.L. BOULTON	295789	3.246,56
NOVIEMBRE 94	H.L. BOULTON	295875	6.812,67
NOVIEMBRE 94	H.L. BOULTON	295876	15.683,30
NOVIEMBRE 94	H.L. BOULTON	296013	1.337,27
NOVIEMBRE 94	H.L. BOULTON	296015	23.922,09
TOTAL NOVIEMBRE 94			138.231,81
DICIEMBRE 94	TRANSP. TRIPLE FREIG	S/N	35.405,45
DICIEMBRE 94	STAVCA	9408	5.703.892,49
TOTAL DICIEMBRE 94			5.739.297,94
FEBRERO 95	STAVCA	9410	25.118,89
TOTAL FEBRERO 95			25.118,89
ABRIL 95	STAVCA	9412	322.756,00
ABRIL 95	STAVCA	ND 9404	4.733.252,82
ABRIL 95	SERVIFLETES, C.A.	6265	699.583,00
ABRIL 95	OTROS	S/N	5.656,00
TOTAL ABRIL 95			5.761.247,32
MAYO 95	SEITA, C.A.		3.551.168,68
MAYO 95	SEITA	S/N	113.739,52
MAYO 95	SEITA	S/N	21.651,62
MAYO 95	SEITA	S/N	65.120,16
MAYO 95	SEITA	S/N	23.954,99
MAYO 95	SEITA	S/N	395.116,37
MAYO 95	SEITA	S/N	2.696,53
MAYO 95	SEITA	S/N	346.599,44
TOTAL MAYO 95			4.620.047,31
JUNIO 95	STAVCA	S/N	112.188,00
TOTAL JUNIO 95			112.188,00
JULIO 95	CANGL	ND 004	36.270,00
JULIO 95	FREIGHT	H-94 373087	1.307.193,65
JULIO 95	STAVCA	S/N	244.807,17
TOTAL JULIO 95			1.688.270,82
TOTAL GENERAL			19.393.621,58

 

 

 

 

 

I.a.5.- CRÉDITOS FISCALES REGISTRADOS DOBLEMENTE:

La fiscalización procedió a objetar créditos fiscales por un monto de CUATROCIENTOS CUATRO MIL CUARENTA Y UN BOLÍVARES CON TREINTA Y SIETE CÉNTIMOS
(Bs. 404.041,37), por compras efectuadas a DHL FLETES AEREOS, C.A. y SEITA, incumpliendo con lo previsto en el Artículo 34 de la Ley de [Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor] y Artículo 78 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, según el siguiente detalle:

I.a.6.- FACTURAS A NOMBRE DE OTROS CONTRIBUYENTES:

Se pudo observar que existen facturas de ciertos proveedores, que contravienen con lo establecido en el Artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, en concordancia con los Artículo 55 y 63 del Reglamento, por cuanto no corresponden a la contribuyente. Por lo antes expuesto, se objetan créditos fiscales por un monto de VEINTICUATRO MIL SEISCIENTOS VEINTICINCO BOLÍVARES CON OCHENTA Y NUEVE CÉNTIMOS (Bs. 24.625,89), según el siguiente cuadro: (…)

I.b.- COMPRAS IMPORTACIÓN:

De los listados suministrados por la contribuyente conformados por la totalidad de las importaciones efectuadas para los períodos analizados, se revisó el 100% de la documentación que ampara las mismas, pudiéndose determinar que existen créditos fiscales soportados en dichos expedientes que no están conformes con los registros del libro. No observándose diferencias entre los montos registrados en los libros con los montos declarados.

De lo anteriormente expuesto, se procedió a realizar las objeciones que a continuación se detallan:

I.b.1.- IMPORTACIONES NO CERTIFICADAS POR EL BANCO:

Se pudo observar que existen manifiestos de importación, no certificadas por las correspondientes oficinas receptora (sic) de Fondos Nacionales, contraviniendo lo establecido en el Artículo 28 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y Artículo 27 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor por lo que la fiscalización procedió a disminuir sus montos: (…)

II.b.1.- DIFERENCIA ENTRE LOS LIBROS DE ADUANA Y LOS REGISTROS DE LA CONTRIBUYENTE:

De la comparación efectuada entre los montos se observaron diferencias en los mismos por cuanto la contribuyente registro el valor C.I.F. y no al valor F.O.B., tal y como lo establece la Ley. Por lo que de conformidad con el Artículo 34 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor se procedió a realizar los correspondientes ajustes (…)

(…) confrontados como han sido los montos ya indicados y encontrados que los créditos devueltos mediante constitución de fianza son superiores a los créditos a recuperar según verificación fiscal, esta Gerencia regional, atendiendo a las disposiciones conferidas en el Artículo 7 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con el literal f, numeral 3 del Artículo 7 del Decreto Nº 2.398 de fecha 04/02/98 y haciendo uso de las atribuciones legales que le confiere la Resolución 4.072 de fecha 11/09/98, publicada en Gaceta Oficial Nº 36.539 de fecha 15/09/98, ordena emitir planillas de liquidación a la contribuyente QUÍMICA VENOCO, C.A. por el monto de (…)”. (Sic). (Destacados propias de la cita).

Por disconformidad con el contenido de las citadas Resoluciones los abogados y la abogada Justo Oswaldo Páez Pumar, Alfonso Graterol Jatar y Rosa Amalia Páez Pumar de Pardo, antes identificados e identificada, actuando como apoderados y apodera judicial de la sociedad mercantil Química Venoco, C.A., interpusieron ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda (Distribuidor), recursos contencioso tributarios argumentando las consideraciones de hecho y de derecho expresadas a continuación:

Resolución de Reconocimiento de Créditos Fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor Generado de la Actividad Exportadora identificada con la nomenclatura MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-002/99.

1) Nulidad de la resolución por violación del artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, al carecer de la expresión sucinta de los hechos, de las razones y de los fundamentos legales en los cuales se basa.

Al respecto, alegaron que las Resoluciones impugnadas carecen de la descripción de los hechos, razones y fundamentos legales en los cuales se fundamentó la Administración Tributaria para emitirlas, ya que, de ellas no se logra desprender cuáles fueron las ventas totales de los ejercicios fiscalizados, las ventas de exportación, el monto de ventas nacionales y el impuesto causado por las mismas, los montos de impuestos soportados que conforman los créditos fiscales, así como, la determinación del impuesto causado por las ventas de exportaciones que ponen límite al monto de créditos fiscales susceptibles de ser reintegrados.

En ese sentido, manifestaron que ante esa absoluta ausencia en la conformación de los fundamentos de hecho que contienen las resoluciones, se colocó a su representada “(…) en un estado de indefensión, puesto que no tiene manera de determinar la forma como se originan las objeciones del Órgano Exactor y poder rebatirlas o conformarse con ellas, de ser el caso, ni tampoco puede, por indeterminada, comprobar con la documentación correspondiente, la ausencia de fundamento de la pretensión fiscal (…)”.

2) Nulidad de la Resolución por errónea aplicación de la base legal que fundamente el cobro que se pretende.

Arguyeron los apoderados y apoderada judicial de la contribuyente que la Administración Tributaria, al ordenar la emisión de planillas de liquidación a nombre de la empresa accionante, incurrió en una errada aplicación del artículo 7 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis, en concordancia con “(…) el literal F, numeral 3 del artículo 7 del Decreto número 2.398 de fecha 4 de febrero de 1998 (…)”.

En ese orden de ideas, señalaron que la norma reglamentaria está referida a la exoneración en el pago del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor en caso de adquisiciones nacionales e importaciones de bienes de capital, en etapa preoperativa, destinados a la ejecución de proyectos industriales, cuando, a criterio de la contribuyente, lo aplicable es la norma general según la cual las ventas de exportación son gravadas con cero por ciento (0%).

3) Improcedencia de las observaciones y ajustes a los créditos fiscales

1.- Rechazo de créditos fiscales sin soportes originales.

Sobre el particular, indicaron que “(…) La resolución objeta igualmente créditos fiscales soportados por [su] representada (…) por cuanto los mismos, al decir de la resolución, no se encuentran debidamente documentados por no estar respaldados por facturas originales, 'sino a través de notas de débito no dando cumplimiento a lo establecido en el artículo 73 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y las Ventas al Mayor' (…)”. (Agregado de la Sala).

En virtud de ello, indicaron que “(…) no es cierto que las facturas originales sean los únicos documentos que sirven para soportar los créditos fiscales, ya que las notas de crédito o débito, conforme al artículo 53 de la Ley, también sirven a tales propósitos si en ellas se cumple con los requisitos y formalidades de las facturas. Nada dice la resolución en cuanto a que éstas notas adolezcan de vicio. Por otra parte, como puede apreciarse del anexo 01 al cual remite la resolución, estas notas identifican al adquiriente, al proveedor, están fechadas, están numeradas y por separado se encuentra indicado el impuesto del precio (...)”.

2.- Rechazo de créditos fiscales por facturas a nombre de otros contribuyentes.

Señalaron que la Administración Tributaria rechazó créditos fiscales por figurar la factura a nombre de terceros contraviniendo lo que establece el artículo 40 de la mencionada Ley que regula la materia impositiva; sin embargo, alegaron que la mencionada norma “(…) lo que regula es la intransferibilidad de los créditos, pero en ninguna parte consagra que por el hecho de haber cometido el vendedor o proveedor un error al identificar al adquiriente, éste pierda el derecho a la deducibilidad del crédito cuando en realidad ha soportado y pagado el impuesto (…)”.

A tales efectos, indicaron que “(…) las facturas a nombre de otros contribuyentes comportan un error material del emisor de la factura, es decir del vendedor, que puede sino calificarse como un incumplimiento de los deberes formales que la ley le impone en la elaboración de las facturas y por tanto, el error del vendedor no puede producir para el comprador o adquiriente, que en este caso es [su] representada, la pérdida del derecho a deducir el crédito en razón del pago del impuesto, que [su] representada ha soportado, puesto que ella no es la deudora de ese impuesto, sino que lo es el vendedor sobre el monto de sus ventas (…)”. (Interpolados de esta Alzada).

4) Ausencia de procedimiento.

1.- Importaciones no certificadas por las oficinas receptoras de fondos nacionales.

Manifestaron que la Administración Tributaria debió seguir el procedimiento de fiscalización previsto en el Código Orgánico Tributario y exigirle la presentación de la documentación correspondiente; y que no existe disposición legal alguna que autorice al órgano exactor a solicitar certificación de pagos a las Oficinas Receptoras de Fondos Nacionales, ni a aplicar un procedimiento de verificación cotejando los registros aduanales con la información suministrada por la empresa accionante.

2.- Ventas de exportación.

Al respecto, indicaron que “(…) la Ley de Impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor (sic) no se refiere en absoluto a un procedimiento de verificación consistente en cotejar los registros aduanales con las informaciones suministradas por el contribuyente para hacer prevalecer las primeras sobre las segundas. Si la Administración advierte esas diferencias es su obligación iniciar el procedimiento de fiscalización y exigir del contribuyente la presentación de los recaudos correspondientes, porque de lo contrario coloca al contribuyente en estado de indefensión (…)”.

En virtud de ello, rechazaron “(…) las objeciones al monto de las exportaciones de [su] representada que (…) pretende establecer la resolución por una supuesta diferencia entre los libros de aduana y los registros de la contribuyente, que (…) no fueron objeto de fiscalización por parte de las autoridades. Lo único que se ha revisado según lo dice la propia resolución es el expediente levantado con motivo de la solicitud; y al advertir las diferencias que dice advertir la resolución entre la documentación agregada el expediente y los registros de la aduana, la Administración ha debido proceder a practicar la fiscalización y exigir del contribuyente la documentación correspondiente (...)”.

Resolución Verificación de Créditos Fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor Previamente Afianzados identificada con la nomenclatura MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-006/99.

1) Nulidad de la resolución por violación del artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, al carecer de la expresión sucinta de los hechos, de las razones y de los fundamentos legales en los cuales se basa.

Al respecto, alegaron que la Resolución impugnada carece de la descripción de los hechos, razones y fundamentos legales en los cuales se fundamentó la Administración Tributaria para emitirlas, ya que, de ellas no se logra desprender cuáles fueron las ventas totales de los ejercicios fiscalizados, las ventas de exportación, el monto de ventas nacionales y el impuesto causado por las mismas, los montos de impuestos soportados que conforman los créditos fiscales, así como, la determinación del impuesto causado por las ventas de exportaciones que ponen límite al monto de créditos fiscales susceptibles de ser reintegrados.

En ese sentido, manifestaron que ante esa absoluta ausencia en la conformación de los fundamentos de hecho que contienen las resoluciones, se colocó a su representada “(…) en un estado de indefensión, puesto que no tiene manera de determinar la forma como se originan las objeciones del Órgano Exactor y poder rebatirlas o conformarse con ellas, de ser el caso, ni tampoco puede, por indeterminada, comprobar con la documentación correspondiente, la ausencia de fundamento de la pretensión fiscal (…)”.

2) Nulidad de la Resolución por errónea aplicación de la base legal que fundamente el cobro que se pretende.

Arguyeron los apoderados y apoderada judicial de la contribuyente que la Administración Tributaria, al ordenar la emisión de planillas de liquidación a nombre de la empresa accionante, incurrió en una errada aplicación del artículo 7 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis, en concordancia con “(…) el literal F, numeral 3 del artículo 7 del Decreto número 2.398 de fecha 4 de febrero de 1998 (…)”.

En ese orden de ideas, señalaron que la norma reglamentaria está referida a la exoneración en el pago del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor en caso de adquisiciones nacionales e importaciones de bienes de capital, en etapa preoperativa, destinados a la ejecución de proyectos industriales, cuando, a criterio de la contribuyente, lo aplicable es la norma general según la cual las ventas de exportación son gravadas con cero por ciento (0%).

3) Improcedencia de las observaciones y ajustes a los créditos fiscales

Al respecto, alegó la representación judicial de la empresa accionante que la resolución “(…) objeta igualmente créditos fiscales soportados por [su] representada (…) por cuanto (…) al decir de la resolución, no se encuentran debidamente soportados por las facturas respectivas, sino que los soportes son notas de débitos, no dando cumplimiento a lo estipulado en el artículo 62 del Reglamento de la Ley de Impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor (…)”. (Agregado de la Sala).

En este sentido, indicaron que su “(…) representada rechaza la objeción de la Administración porque no es cierto que las facturas originales sean los únicos documentos que sirven para soportar los créditos fiscales, ya que las notas de crédito o débito, conforme al artículo 53 de la Ley, también sirven a tales propósitos si en ellas se cumple con los requisitos y formalidades de las facturas (...)”.

Adicionalmente, señalaron que “(…) Hay además obviamente a pesar de la cita de los artículos una imprecisión y vaguedad en cuanto a la determinación expresa de los requisitos que tales notas o facturas comportan, que en todo caso coloca a [su] representada en estado de indefensión (...)”. (Interpolados de esta Sala).

Asimismo, argumentaron que “(…) La resolución concluye señalando la necesidad de aplicar el procedimiento de prorrata establecido en el artículo 37 de la Ley de Impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor (sic) e indica las fórmulas matemáticas para la aplicación de esa prorrata, pero no procede así sino que deduce directamente del monto de créditos solicitados la cantidad de Bs. 53.264.963,53 (...)”.

Resolución de Verificación de Créditos Fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas Al Mayor Previamente Afianzados signada con las letras y números MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-163/98.

1) Nulidad de la resolución por violación del artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, al carecer de la expresión sucinta de los hechos, de las razones y de los fundamentos legales en los cuales se basa.

Al respecto, alegaron que las Resoluciones impugnadas carecen de la descripción de los hechos, razones y fundamentos legales en los cuales se fundamentó la Administración Tributaria para emitirlas, ya que, de ellas no se logra desprender cuáles fueron las ventas totales de los ejercicios fiscalizados, las ventas de exportación, el monto de ventas nacionales y el impuesto causado por las mismas, los montos de impuestos soportados que conforman los créditos fiscales, así como, la determinación del impuesto causado por las ventas de exportaciones que ponen límite al monto de créditos fiscales susceptibles de ser reintegrados.

En ese sentido, manifestaron que ante esa absoluta ausencia en la conformación de los fundamentos de hecho que contienen las resoluciones, se colocó a su representada “(…) en un estado de indefensión, puesto que no tiene manera de determinar la forma como se originan las objeciones del Órgano Exactor y poder rebatirlas o conformarse con ellas, de ser el caso, ni tampoco puede, por indeterminada, comprobar con la documentación correspondiente, la ausencia de fundamento de la pretensión fiscal (…)”.

2) Nulidad de la Resolución por errónea aplicación de la base legal que fundamente el cobro que se pretende.

Arguyeron los apoderados y apoderada judicial de la contribuyente que la Administración Tributaria, al ordenar la emisión de planillas de liquidación a nombre de la empresa accionante, incurrió en una errada aplicación del artículo 7 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis, en concordancia con “(…) el literal F, numeral 3 del artículo 7 del Decreto número 2.398 de fecha 4 de febrero de 1998 (…)”.

En ese orden de ideas, señalaron que la norma reglamentaria está referida a la exoneración en el pago del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor en caso de adquisiciones nacionales e importaciones de bienes de capital, en etapa preoperativa, destinados a la ejecución de proyectos industriales, cuando, a criterio de la contribuyente, lo aplicable es la norma general según la cual las ventas de exportación son gravadas con cero por ciento (0%).

3) Improcedencia de las observaciones y ajustes a los créditos fiscales

1.- Facturas sin impuesto detallado.

Indicaron que la resolución objeta créditos fiscales a su representada originados de impuestos soportados en adquisiciones efectuadas durante el período julio, agosto, septiembre, diciembre de 1994, y febrero, abril, mayo, julio de 1995, porque las facturas que amparan tales adquisiciones se contraviene lo dispuesto en los artículos 34 y 49 de la ley de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor del año 1996, aplicable en razón del tiempo, ya que no se indica separadamente del precio, valor o contraprestación, el monto del impuesto.

Sobre el particular, señalaron que su representada rechaza tal pretensión por cuanto si bien es cierto que el artículo 49 de la mencionada ley contempla la obligación a cargo del contribuyente de emitir las facturas por sus ventas indicando separadamente el valor del bien o de la contraprestación del monto del impuesto, es lo cierto que en ninguna parte sanciona el incumplimiento de esa formalidad, con la pérdida del derecho a deducir el crédito fiscal que se origina a favor del adquiriente con el pago del impuesto.

En ese sentido, manifestaron que el reparo tendría que hacerse en todo caso al vendedor y no al adquiriente del bien como es su representada, ya que en todo caso lo que ocurre con la factura en donde no se hace la discriminación entre el precio del bien y el impuesto, es que se incumple con un deber formal, cuya sanción está prevista en el Código Orgánico Tributario de año 1994, vigente en razón del tiempo, con las imposiciones de las multas correspondientes, pero que en ningún caso con la pérdida del derecho a la deducción del crédito fiscal.

2.- Facturas que no cumplen los requisitos legales.

Señalan que la resolución rechazó créditos fiscales relacionados con impuestos soportados por su representada, por cuanto según se afirma en ella “(…) el artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor establece las formalidades que deben presentar las facturas que soportan los Créditos Fiscales, por cuanto durante el proceso de verificación se observó que algunas no cumplen las mismas, se procedió a disminuir créditos fiscales (…)”.

Al respecto, rechazaron tal objeción ya que la misma carece totalmente de motivación, al no señalarse en la decisión cuál o cuáles son las formalidades que la Administración Fiscal advierte como inexistentes en relación a las facturas sobre las cuales objeta el crédito fiscal.

3.- Créditos fiscales sin soportes originales.

La resolución objeta igualmente créditos fiscales soportados por su representada “(…) por cuanto los mismos, al decir de la resolución, no se encuentran debidamente documentados por no estar respaldados por facturas originales, que es lo único que da derecho al crédito fiscal según lo dispone el artículo 34 de la ley en concordancia con el artículo 8 de su reglamento y el 33 de la misma ley en concordancia con el 62 del Reglamento (…)”.

La contribuyente rechazó la objeción de la Administración porque no es cierto que las facturas originales sean los únicos documentos que sirven para soportar los créditos fiscales, ya que las notas de crédito o débito, conforme al artículo 53 de la Ley, también sirven a tales propósitos si en ellas se cumple con los requisitos y formalidad de las facturas. Nada dice la resolución en cuanto a que estas notas adolezcan de tal vicio. Por otra parte, en el caso de autos, se trata de servicios prestados a su representada y a otros contribuyentes en conjunto, sobre los cuales se emite una sola factura original, por lo que es imposible que todos los beneficiarios tengan en su poder tal factura. Los beneficiarios de los servicios de acuerdo a la utilidad que para cada uno de ellos representa, distribuyen el costo del servicio entre los distintos usuarios.

4.- Diferencia entre la documentación y los registros contables.

Al respecto, arguyeron que la resolución procedió a objetar los créditos fiscales por existir diferencia entre el monto de las facturas y los asientos en los libros o registros, pero no es todo lo que dispone el artículo 33 de la referida ley que señala la no deducibilidad del monto del impuesto soportado “que exceda del legalmente procedente”, por lo cual la resolución ha debido establecer cuál era el monto del impuesto legalmente procedente y rechazar únicamente aquel monto en el cual el crédito fiscal soportado excediera el legalmente procedente.

En ese sentido, señalaron que la existencia de esa diferencia entre las facturas y los libros no determina la indeducibilidad del crédito sino el ajuste. Adicionalmente, indicaron que no se expresa en la resolución ni siquiera si el monto de los créditos fiscales solicitado como deducible por su representada era superior al legalmente procedente.

5.- Créditos fiscales registrados doblemente.

Así, expusieron que su representada no discute la improcedencia de un crédito fiscal que haya sido registrado doblemente, porque ello forma parte de los principios generales de la ciencia contable que se aplican necesariamente en el presente caso, pero rechaza la pretensión de la Administración Fiscal porque no basta decir que un crédito se encuentra registrado doblemente como figura reseñada en la resolución, sino que es necesario identificar igualmente cuál es la otra factura en la cual se reseña el mismo crédito, o cuáles son las dos partidas que figuran repetidas haciendo la identificación de ambas, para que pueda establecerse efectivamente que existe duplicidad.

De esa manera, alegaron que la resolución se limita a señalar dos partidas individuales sin indicar cuál es o cuáles son las partidas que se duplican.

6.- Facturas a nombre de otros contribuyentes.

Manifestaron que la Administración Tributaria rechazó créditos fiscales soportados por su representada por no atender lo establecido en el artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor del año 1996, aplicable en razón del tiempo, en concordancia con los artículos 55 y 63 de su Reglamento; sin embargo, alegaron que el artículo 28 de la Ley no contiene ninguna referencia a las facturas que figuren emitidas a nombre de un tercero, distinto del adquiriente del bien que la tiene en su poder y que la ha cancelado.

En tal sentido, señalaron que tampoco el artículo 55 del Reglamento de la ley antes citada se refiere a esta circunstancia y sólo en el artículo 63 pudiera apreciarse esta situación porque la letra j) indica que la factura debe indicar la denominación o razón social y domicilio fiscal del adquiriente del bien, pero en ninguna parte se consagra que por el hecho del error cometido por el vendedor del bien o servicio, al identificar al adquiriente éste pierde el derecho a la deducibilidad del crédito cuando en realidad ha soportado y pagado el impuesto.

4) Ausencia de procedimiento.

1.- Importaciones no certificadas por el banco.

Señalaron que la resolución objeta a su representada créditos por cuanto en relación a ciertos manifiestos de importación de la empresa accionante, no fueron certificados por las oficinas receptoras de fondos nacionales contraviniendo el artículo 88 de la ley de impuesto al valor agregado y el artículo 27 de la ley de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor.

Sin embargo, indicaron que dicho artículo que es idéntico en una y otra ley en ninguna parte consagra el anómalo procedimiento que ha seguido el Órgano Exactor para dictar la resolución, que es el de solicitar certificación de los pagos a las oficinas receptoras de fondos nacionales; en razón de ello alegaron, que si la Administración Tributaria quiere formular un reparo a su representada por este concepto, debió seguir el procedimiento que para tales fines consagra el Código Orgánico Tributario iniciando la investigación correspondiente mediante el levantamiento del acta fiscal y requiriendo dentro de ese mismo procedimiento la exhibición de los documentos correspondientes.

2.- Ajustes por diferencias entre el monto registrado y el monto certificado.

Indicaron que “(…) El artículo 34 de la Ley de Impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor no se refiere en absoluto a un procedimiento de verificación consistente en cotejar los registros aduanales con las informaciones suministradas por el contribuyente para hacer prevalecer las primeras sobre las segundas. Si la Administración advierte esas diferencias es su obligación iniciar el procedimiento de fiscalización y exigir del contribuyente la presentación de los recaudos correspondientes, porque de lo contrario coloca al contribuyente en estado de indefensión (…)”.

3.- Diferencias entre los libros de aduana y los registros de la contribuyente.

La representación judicial de la contribuyente rechazó las objeciones al monto de las exportaciones de su representada “(…) por una supuesta diferencia entre los libros de aduana y los registros de la contribuyente, que como se ha afirmado no fueron objeto de fiscalización por parte de las autoridades. Lo único que se ha revisado según lo dice la propia resolución es el expediente levantado con motivo de la solicitud; y al advertir las diferencias que dice advertir la resolución entre la documentación agregada al expediente y los registros de la aduana, la Administración ha debido proceder a practicar la fiscalización y exigir del contribuyente la documentación correspondiente (...)”.

Finalmente, rechazaron la pretensión de las resoluciones impugnadas de determinar que los créditos fiscales cuyo reintegro había solicitado su representada no fueron procedentes sino únicamente en la cuantía que ellas señalan, ya que, -a criterio de la representación judicial de la contribuyente- la Administración Tributaria debió proceder a determinar el monto de los créditos tributarios siguiendo el procedimiento pautado en el artículo 37 de la Ley; en virtud de ello, solicitaron se declare con lugar los recursos contenciosos tributarios interpuestos contra los actos administrativos contenidos en las resoluciones antes identificadas; así como, la nulidad de los mismos y el reconocimiento de los créditos fiscales requeridos por la contribuyente.

Por auto de fecha 19 de julio de 1999, el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, vista la solicitud efectuada por los apoderados y la apoderada judicial de la parte actora, declaró procedente la acumulación, y remitió al Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas el expediente respectivo.

El 9 de agosto de 1999 el Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas hizo lo mismo, cursando ante el mencionado Tribunal Superior Quinto los recursos contenciosos tributarios contra los tres actos administrativos descritos en un solo expediente.

II

DEL FALLO APELADO

 

Mediante sentencia definitiva número 2265 del 24 de septiembre de 2015, el Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, al que correspondió el conocimiento de la causa previa distribución, declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario ejercido por la representación judicial de la sociedad de comercio Química Venoco, C.A., en los siguientes términos:

“(…)

Revisados los autos del expediente y analizados los argumentos expuestos por la contribuyente Química Venoco, C.A. en su escrito recursorio, así como los argumentos invocados por la representante judicial de la República, este Órgano Jurisdiccional, deduce que la controversia sometida a su consideración se circunscribe en dilucidar la procedencia o no de: (i) inmotivación; (ii) falso supuesto de derecho; (iii) rechazo de créditos fiscales por error de facturación; (iv) rechazo de créditos fiscales por facturas sin impuesto detallado; (v) rechazo de créditos fiscales por falta de facturación; (vi) rechazo de créditos fiscales por facturación a nombre de terceros; y (vi) y ausencia de procedimiento.

Delimitada como ha sido la litis, este Tribunal pasará a pronunciarse en los siguientes términos:

Inmotivación.

(…) es necesario traer a colación el contenido de las Resoluciones MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-002/99, MH/SENIAT/GRTI-REC/DR-163/98 y MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-00699, de fechas 13 de enero de 1999, 14 de diciembre de 1998 y 29 enero de 1999 Nº 52, respectivamente, dictadas por el Jefe de la División de Recaudación y el Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria, y sobre las cuales alega la recurrente que carecen de expresión sucinta de los hechos, de las razones y de los fundamentos legales en los cuales se basan.

Así tenemos en la primera de las referidas Resoluciones (MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-002/99), inserta en los folios 14 al 30 de la primera pieza del expediente judicial, lo siguiente:

(…)

Asimismo, se observa en la Resolución MH/SENIAT/GRTI-REC/DR-163/98 (folios 143 al 149 de la primera pieza del expediente judicial) lo siguiente:

(…)

Por último, se observa en la Resolución MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-006/99 (folios 250 al 252 de la primera pieza del expediente judicial) lo siguiente:

(…)

Así las cosas, lo trascrito, entre muchos otros elementos, permite a este Tribunal evidenciar de manera clara que los actos administrativos impugnados están debidamente motivados, permitiéndole al destinatario de los mismos conocer las razones que fundamentan la actuación de la Administración Tributaria, cumpliendo así con lo establecido en el artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, expresando las razones de hecho, las razones jurídicas, pudiéndose deducirse la presencia de tales elementos del contexto general de los actos; lo que necesariamente conlleva a declarar improcedente la denuncia de inmotivación, y en este sentido este Tribunal, así se declara.

Falso supuesto de derecho.

(…)

Ahora bien, corresponde a este Tribunal determinar si es aplicable al caso lo contenido en el artículo 7 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable rationae temporis, en concordancia con lo establecido en el literal f, numeral 3 del Artículo 7 del Decreto Nº 2.398, mediante el cual se dicta el Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor en Materia de Beneficios Fiscales, por lo que resulta pertinente traer a colación lo expresado en tales normas:

(…)

Se desprende de la norma reglamentaria up supra transcrita que la misma le otorga la potestad a la Administración Tributaria de intimar el pago a la contribuyente, en aquellos casos de verificación posterior en los cuales se determine la improcedencia de créditos fiscales, y en ningún caso está referida a la determinación de alícuota o exoneración del impuesto como refiera la recurrente.

Aunado a lo anterior, de la lectura del Decreto que establece el Impuesto al Consumo Suntuario y las Ventas al Mayor (Gaceta Oficial Nº 4.727 Extraordinario del 27/05/94), en especial de su Capítulo V referido a la determinación de los débitos y créditos, y del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor (Gaceta Oficial Nº 4.827 Extraordinario del 28/12/1994) no se sustrae ninguna norma que faculte a la Administración Tributaria para intimar al pago a la contribuyente una vez verificada la improcedencia de la recuperación de créditos fiscales cuando le hayan sido otorgados los certificados especiales de reintegro tributarios, por lo que es perfectamente aplicable por analogía, en apego al artículo 7 del Código Orgánico Tributario de 1994, lo dispuesto en el literal f del numeral 3º del artículo 7 del Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor en Materia de Beneficios Fiscales, razón por la cual este Tribunal desestima la denuncia de falso supuesto de derecho invocada por la recurrente. Así se declara.

Rechazo de créditos fiscales por error de facturación.

(...)

Como sea que ya este Tribunal se pronunció sobre la inmotivación denunciada por la recurrente, sobre este punto en particular es pertinente hacer una reiteración en los mismos términos, ya que de lo trascrito se evidencian elementos que permiten a la recurrente conocer sobre los fundamentos legales y de hecho que dieron lugar al rechazo de las referidas facturas; y siendo que en la oportunidad procesal la recurrente no consignó prueba alguna que desvirtuara lo afirmado por la Administración Tributaria y permitirle a este Órgano Jurisdiccional analizar dichos instrumentos a fin de determinar la procedencia o no del rechazo realizado por la Administración Tributaria, resulta forzoso declarar improcedente la denuncia realizada. Así se declara.

Rechazo de créditos fiscales facturas sin impuesto detallado.

(…)

Conviene traer a colación parte del contenido en el artículo 33 del Decreto que establece el Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor (Gaceta Oficial Nº 4.727 Extraordinario del 27/05/94):

(…)

De la norma supra transcrita se observa, de manera indubitable, la improcedencia de la deducción de crédito fiscal en aquellos casos cuando la facturación, con motivo de adquisición o importación de bienes muebles o servicios, no indique de manera separada del precio, valor o contraprestación del servicio, el monto del impuesto, cuestión ésta que contrasta con el argumento de la recurrente, ya que dicha disposición normativa se configura en una sanción contra el adquiriente por incumplimiento de la formalidad descrita, lo que conlleva necesariamente que este Tribunal declare que la objeción fiscal está ajustada a derecho, y en ese sentido, así se declara.

Rechazo de créditos fiscales por falta de facturación.

(…)

Así tenemos, en primer lugar, en la Resolución MH/SENIAT/GRTI/-RCE/DR-002/99 del 13 de enero de 1999 (folio 14 de la primera pieza del expediente judicial), lo siguiente:

(…)

Igualmente, tenemos en la Resolución MH/SENIAT/GRTI/-RCE/DR-163/98 del 14 de diciembre de 1998 (Folio 144 de la primera pieza del expediente judicial):

(…)

De igual manera, la Resolución MH/SENIAT/GRTI/-RCE/DR-006/99 del 29 de enero de 1999 (Folio 251 de la primera pieza del expediente judicial) expresa:

(…)

Conviene así traer a colación lo contenido en el Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor (Gaceta Oficial Nº 4.827 Extraordinario del 28/12/94), sobre las facturas y las notas de débito y crédito:

(…)

En concordancia con las normas supra transcritas, tenemos el artículo 53 del Decreto que establece el Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor (Gaceta Oficial Nº 4.727 Extraordinario del 27/05/94), que es del tenor siguiente:

(…)

Se colige de las normas transcritas, que el único documento que da derecho al crédito es el ejemplar original de la factura, y que sí bien el legislador admite notas de débito o crédito, éstas sólo están autorizadas en aquellos casos posteriores a la primigenia facturación, en ocasión de devoluciones o que se dejen sin efecto las operaciones, siendo obligatorio acompañar tales notas con el original de la factura sustituida.

(…)

Se observa en el caso de autos que el rechazo al reconocimiento de créditos fiscales formulado por la Administración Tributaria, se fundamentó en el hecho que no se evidenció, en la verificación de la documentación aportada por la contribuyente, los originales de las facturas, sino notas de débito, hecho éste admitido por la recurrente, y que ni en las resoluciones MH/SENIAT/GRTI/-RCE/DR-002/99 del 13 de enero de 1999 y MH/SENIAT/GRTI/-RCE/DR-163/98 del 14 de diciembre de 1998, contentivas de los rechazos por Bs. 50.509,02, Bs. 19.393,62, respectivamente, ni el escrito de informes consignado por la representación judicial del fisco nacional, se manifiesta que dichos instrumentos adolezcan que algún defecto, o incumplan con algún requisito de forma, en atención al criterio jurisprudencial supra referido, considera este Tribunal que las notas de débito en cuestión debieron ser consideradas por la Administración Tributaria como documentos equivalentes a las facturas originales, a los fines de probanza de la materialización efectiva de la operación económica que dio lugar al reclamo de los créditos fiscales por parte de la recurrente, razones por las cuales se considera procedente la denuncia sobre este particular. Así se declara.

Ahora bien, con respecto a la Resolución MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-006/99 del 29 de enero de 1999, contentiva del rechazo de reconocimiento de créditos fiscales por Bs. 53.264,96, en la misma expresa la Administración Tributaria que las notas de débito incumplen con lo establecido en el artículo 53 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, referido a aquellos casos que con posteridad a la facturación se producen devoluciones o se dejan sin efecto las operaciones efectuadas, y el artículo 63 del respectivo Reglamento, referido a los requisitos de forma que deben contener las facturas, la recurrente en la oportunidad procesal no promovió ninguna prueba que desvirtuara la objeción fiscal, y en consideración a la presunción de legalidad y veracidad de los actos administrativos, este Tribunal considera improcedente la denuncia de la recurrente con respecto a este rechazo. Así se declara.

Rechazo de créditos fiscales por facturas a nombre de terceros.

(…)

Las Resoluciones contentivas de los mencionados rechazos se fundamentan en operaciones soportadas por facturas a nombre de terceros, contraviniendo lo establecido en el artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor en concordancia con los artículos 55 y 63 de su Reglamento; y que de conformidad a lo establecido en el artículo 40 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor la deducción del crédito fiscal al débito fiscal es personal de cada contribuyente.

En esta materia este Órgano Jurisdiccional encuentra procedente el rechazo, pues no se le puede pedir al Fisco Nacional que reconozca créditos fiscales si las facturas están emitidas a nombre de terceros, ya que es a éstos a quienes correspondería el crédito fiscal y no a quien presenta la factura; a menos que la compra se haya hecho por cuenta del solicitante del reintegro, en cuyo caso, tal circunstancia debe ser alegada y probada por la contribuyente. De otro modo, el rechazo del crédito fiscal queda reforzado por la presunción de legalidad y veracidad de las actas fiscales. Como en el presente caso no se ha producido tal comprobación, este Tribunal debe forzosamente declarar que no le corresponden a la solicitante los créditos fiscales por la cantidad de Bs. 625,60 y Bs. 24,62. Así se declara.

Ausencia de procedimiento.

(…)

Para decidir este Tribunal encuentra, que debe considerar y resolver sobre el procedimiento seguido por la Administración Tributaria para rechazar los créditos fiscales en materia de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, solicitados por la contribuyente.

(…)

A ese respecto, advierte este Órgano Jurisdiccional que la Sala Político Administrativa de la extinta Corte Suprema de Justicia ha sostenido, reiteradamente, que cuando el reparo fiscal sigue a una declaración de impuestos o a una solicitud expresa de reintegro, y proviene de las diferencias y contradicciones que encuentre la Administración Tributaria en dicha declaración o solicitud, lo que la Fiscalización debe hacer es una simple verificación de los datos y pretensión de la contribuyente. En tal caso, la contribuyente está perfectamente enterada de todas las circunstancias de derecho y de hecho que rodean su pretensión y, por tanto, no parece necesario que se siga el procedimiento de determinación tributaria y que, en consecuencia, se levante un acta inicial de fiscalización y se le exija al mismo contribuyente un escrito de descargo, tal como si sus pretensiones fueran desconocidas por él. Por esta razón es que en estos casos de declaraciones y solicitudes de reintegro, el procedimiento es simplemente de verificación por la autoridad fiscal de los hechos y fundamentos de derecho que justifican la declaración o solicitud del recurrente. También es preciso insistir en que, en estos casos de simple verificación de las declaraciones o solicitudes, la Administración Tributaria debe, mediante resolución expresa, motivar suficientemente dicha objeción a fin de que la contribuyente conozca las razones que llevaron a la Administración Tributaria a modificar los resultados de su declaración y, en consecuencia, pueda ejercer los correspondientes recursos administrativos y judiciales de que dispone para su legítima defensa. Así se declara.

No obstante de la denuncia de la contribuyente, este Tribunal observa que en el presente caso la Administración Tributaria obró de conformidad al procedimiento de verificación, el cual dada su naturaleza no contempla un procedimiento contradictorio, pues esto solo procede en los supuestos de fiscalización de la exactitud de las declaraciones presentadas por los contribuyentes y en los procedimientos de determinación de oficio de las obligaciones tributarias, por tal razón no hay lugar a la apertura de un procedimiento administrativo, sino que se trata de una comprobación sobre la procedencia o no del reconocimiento de los créditos fiscales solicitados, con base en la solicitud y los anexos aportados por la contribuyente, conjuntamente con la documentación poseída por la Administración Tributaria.

(…)

En efecto, el Parágrafo Primero del artículo 149 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis, indica lo siguiente:

(…)

Por su parte el artículo 37 del Decreto que establece el Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, establece:

(…)

De la normativa legal parcialmente transcrita, se desprende que el artículo 37 del Decreto que establece el Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, no indica la apertura del procedimiento sumario administrativo para la determinación del monto del crédito fiscal a recuperar, sino que mediante el procedimiento de verificación y cumpliendo los requisitos exigidos en el artículo 58 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, la Administración Tributaria constata lo que el contribuyente tiene derecho a recuperar, tal como ocurrió en el presente asunto, razones por las cuales este Tribunal encuentra que la Administración Tributaria aplicó el procedimiento legalmente establecido, teniéndose así que desechar el alegato formulado por la recurrente. Así se declara.

Por último, como sea que la recurrente consignó copias certificadas de Declaraciones de Aduana para exportación (folios 61 y siguientes de la segunda pieza del expediente judicial), las mismas persiguen, según se deduce de su escrito de promoción de pruebas, dejar en evidencia la confiabilidad de las supuestas certificaciones aduanales, y demostrar '…también de forma inequívoca que las supuestas diferencias entre los libros de aduana y los registros de la contribuyente son el resultado de una revisión no exhaustiva por parte de la Administración de sus propios libros de aduana…'; se colige igualmente, de manera inequívoca de sus escritos recursorios, que la denuncia formulada por la recurrente, va dirigida a cuestionar el procedimiento de verificación aplicado por la Administración Tributaria y en ningún caso a objetar el rechazo, por lo que considera innecesario este Tribunal pronunciarse sobre tales instrumentos probatorios, ya que como se dijo, el pretendido procedimiento de fiscalización previsto en el Código Orgánico Tributario de 1994, no es aplicable en aquellos casos de solicitud de reintegro de créditos fiscales. Así también se declara.

VI

DECISIÓN

Con fundamento en la motivación anterior, este Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por autoridad de la Ley declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por el contribuyente QUÍMICA VENOCO, C.A. contra las Resoluciones signadas con las nomenclaturas MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-002/99, MH/SENIAT/ GRTI-RCE/DR-163/98 y MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-006/99, (…), y en consecuencia:

1. Se ANULAN parcialmente las Resoluciones MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-002/99 y MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-163/98.

2. Se ORDENA a la Administración Aduanera recalcular las objeciones impuestas en las Resoluciones MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-002/99 y MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-163/98 en los términos establecidos en este fallo.

3. Se CONFIRMA la Resolución MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-006/99, de fecha 29 de enero de 1999.

4. Se ORDENA dar cumplimiento a lo establecido en el artículo 287 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley del Código Orgánico Tributario (…)”. (Sic). (Mayúsculas y resaltados propios de la cita).

 

III

FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN

 

En fecha 21 de febrero de 2017, el abogado Javier Alejandro Prieto Arias, ya identificado, actuando como representante judicial del Fisco Nacional, consignó ante esta Sala el escrito de fundamentación del recurso de apelación ejercido contra la sentencia definitiva número 2265 dictada por el juzgado remitente el 24 de septiembre de 2015, en el cual manifestó su disconformidad con el fallo y, en tal sentido, denunció los vicios descritos a continuación:

Alegó el vicio de errónea interpretación de la ley acerca del contenido y alcance del artículo 33 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor del año 1996 y del artículo 62 del Reglamento de la Ley Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor de 1994, aplicables en razón del tiempo.

En ese sentido, indicó que la Administración Tributaria al rechazar en la Resolución Verificación Créditos Fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas Al Mayor Previamente Afianzados signada con las letras y números MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-163/98 de fecha 14 de diciembre de 1999 y en la Resolución Verificación Créditos Fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas Al Mayor Previamente Afianzados identificada con las letras y números MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-002/99 de fecha 13 de enero de 1999, los créditos fiscales deducidos por la contribuyente en virtud de que las facturas que soportaban tales créditos no eran originales, actuó apegado a derecho, pues tal requisito se encuentra inserto dentro del marco jurídico regulatorio de la referida materia impositiva, conforme a los artículos de los instrumentos normativas antes mencionados.

En virtud de ello, arguyó que invocando el principio de legalidad tributaria, el único ejemplar que da derecho al crédito fiscal es el original de la factura, “(…) el cual es justamente el documento que prueba que el crédito solicitado por la contribuyente no ha sido deducido con anterioridad, pues de no ser así el contribuyente podría repetidamente deducir créditos fiscales alegando que la factura original se le extravió y que en sustitución de la misma consigna copia certificada por su proveedor (…)”.

En ese mismo orden de ideas, señaló que “(…) la certificación que emita el proveedor sobre una copia de la factura, o la simple copia de dicho documento, no hace más que servir como una presunción de que
la operación en el reflejada aparentemente se efectuó, pero jamás podrá servir como instrumento capaz de demostrar que se tiene derecho a un crédito fiscal (…)”.

IV

CONTESTACIÓN A LA APELACIÓN

 

En fecha 14 de marzo de 2017, los abogados y la abogada Justo Oswaldo Páez-Pumar, Marco Antonio Pulgar Landaeta y María Genoveva Páez-Pumar, anteriormente identificados e identificada, actuando en su carácter de apoderados y apoderada judiciales de la sociedad mercantil Química Venoco, C.A., consignaron escrito de contestación a la fundamentación de la apelación presentada por el Fisco Nacional, en los siguientes términos:

Señalaron que en el caso de autos, la Administración Tributaria confunde un “(…) documento emitido en original con un duplicado o copia de la factura, al privarlo de su condición de original, como si el único documento original emanado de un vendedor o prestador de bienes y servicios sea exclusivamente la factura, y no como lo expresa la ley un documento equivalente (…)”.

En ese sentido, manifestaron que “(…) la cita que realiza la formalizante del artículo 62 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, lo que hace es reincidir
en el mismo error de identificar a la factura como único documento que otorga al adquiriente el derecho a deducir el crédito originado en sus adquisiciones, pretendiendo asimilar el documento original invocado por [la contribuyente] para la deducción del crédito con un duplicado de la factura, que es precisamente lo que fue negado por la sentencia apelada cuando señaló que las notas de débito (…) debieron ser consideradas por la Administración Tributaria como documentos equivalentes a las facturas originales ‘a los fines de la probanza de la materialización efectiva de la operación económica que dio lugar al reclamo de los créditos fiscales por parte de la recurrente’ (…)”. (Corchetes de esta Sala).

Finalmente, solicitaron se confirme la sentencia dictada por el tribunal de instancia y se condene en costas procesales a la República.

V

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

 

Corresponde a esta Sala Político-Administrativa conocer del recurso de apelación ejercido por la representación en juicio del Fisco Nacional contra la sentencia definitiva número 2265 del 24 de septiembre de 2015, dictada por el Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, que declaró parcialmente con lugar los recursos contencioso tributarios (acumulados) ejercidos por la contribuyente contra los actos administrativos emitidos por el Jefe de la División de Recaudación y el Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Capital del hoy Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), contenidos en la Resolución de Verificación de Créditos Fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas Al Mayor Previamente Afianzados signada con las letras y números MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-002/99-163/98, en la Resolución de Verificación de Créditos Fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas Al Mayor Previamente Afianzados identificada con las letras y números MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-006/99, y en la Resolución de Reconocimiento de Créditos Fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor Generado de la Actividad Exportadora señalada con la nomenclatura MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-002/99.

Ahora bien, dada la citada declaratoria de parcialmente con lugar del recurso contencioso tributario de autos proferida por la sentenciadora de la causa, habría esta Alzada de estimar en principio firmes los pronunciamientos contenidos en la mencionada decisión que resultaron desfavorables a la recurrente y no fueron apelados por ésta, y conocer de esta forma, sobre los aspectos debatidos en la apelación por la representación en juicio de la República; no obstante, del análisis de las actas que conforman el expediente, pudo constatar esta Superioridad que en el asunto en controversia se verificó que las denuncias de improcedencia de las observaciones y ajustes a los créditos fiscales por las diferencias existentes entre la documentación y los registros contables, el monto registrado y el monto certificado, y los libros de aduana y los registros de la contribuyente, formuladas por la apoderada judicial de la sociedad mercantil Química Venoco, C.A., en los escritos de los recursos contencioso tributarios no fue decidida por el Tribunal a quo y no fueron apelada por la contribuyente, las cuales ameritan la consideración previa de este Alto Tribunal, en aras de garantizar el derecho constitucional a la tutela judicial efectiva.

En atención a lo anterior, constata esta Máxima Instancia que mediante los escritos de los recursos contencioso tributarios presentados ante el juzgado de la causa la representación judicial de la contribuyente solicitó se declarase la improcedencia de las objeciones fiscales formuladas al monto de las exportaciones de la empresa recurrente, toda vez que a su criterio, “(…) no fueron objeto de fiscalización por parte de las autoridades (…)” y “(…) por lo cual la resolución ha debido establecer cuál era el monto del impuesto legalmente procedente y rechazar únicamente aquel monto en el cual el crédito fiscal soportado excediera el legalmente procedente (…)”.

No obstante, el anterior pedimento expreso de la apoderada de la contribuyente, esta Sala constata que el tribunal remitente, al emitir la sentencia número 2265 del 24 de septiembre de 2015, si bien hizo referencia al mismo al relatar los alegatos de las partes (página 16, 23 y 25 del fallo apelado), reconociendo la existencia de la mencionada defensa de fondo, no emitió pronunciamiento alguno al respecto.

Tal proceder del operador de justicia, estando en la obligación de emitir decisión sobre todos los alegatos y defensas invocados por las partes, podría constituir una omisión de pronunciamiento por parte de éste, que afecta al fallo examinado.

En efecto, esta Alzada ha destacado en su pacífica y reiterada jurisprudencia que de acuerdo con las exigencias impuestas por la legislación procesal, toda sentencia debe contener una decisión expresa, positiva y precisa con arreglo a la pretensión deducida y a las excepciones o defensas opuestas, sin que en ningún caso pueda absolverse la instancia a tenor de lo dispuesto en los artículos 243 (ordinal 5°) y 12 del Código de Procedimiento Civil. (Vid., sentencias de esta Sala Político Administrativa número 00238, 00756 y 00939, de fechas 21 de marzo, 27 de junio y 1° de agosto de 2012, casos: C.A. Vencemos; C.T.A, C.A. y Cerámicas Klinker, S.A., respectivamente). Dichas exigencias de carácter legal, como requisitos fundamentales e impretermitibles que deben contener las sentencias, han sido categorizadas por la jurisprudencia como: el deber de pronunciamiento, la congruencia y la prohibición de absolver la instancia.

Al respecto, la Sala en numerosos fallos, entre ellos el dictado en su decisión número 00670 de fecha 18 de junio de 2013, caso: Inversiones Jualor, C.A., ha señalado que cuando no existe la debida correspondencia formal entre lo decidido y las pretensiones y defensas de las partes, se produce el vicio de incongruencia, el cual se manifiesta cuando el juez o la jueza con su decisión modifica la controversia judicial debatida, bien porque no se limitó a resolver sólo lo pretendido por las partes, o porque no resolvió sobre algunas de las pretensiones o defensas expresadas por los sujetos en el litigio. Precisamente ante el segundo supuesto citado, se estará en presencia de una incongruencia negativa.

También ha sostenido esta Máxima Instancia que no toda omisión de pronunciamiento podría generar una afectación de esta naturaleza y provocar en consecuencia la nulidad de la sentencia aparentemente defectuosa, pues de acuerdo con el criterio reiterado de esta Superioridad, el cual define el vicio de incongruencia negativa, éste se produce sólo cuando el Juez no resuelve alguna de las pretensiones o defensas expresadas por los sujetos en el litigio. (Vid., fallo número 00034 del 12 de enero de 2011, caso: Redenlake, LTD, S.A.).

Circunscribiendo la doctrina judicial reseñada al caso de autos, conforme se apuntó supra, dicha omisión de pronunciamiento por parte de la Sentenciadora de la causa configuró el vicio de incongruencia negativa afectando de nulidad absoluta el fallo recurrido, según lo preceptuado en los artículos 243, ordinal 5° y 244 del Código de Procedimiento Civil (vid., fallo de esta Sala número 01493 del 15 de diciembre de 2016, caso: Inversiones Selva, C.A.), toda vez que aún cuando fue invocada la improcedencia de las observaciones y ajustes de los créditos fiscales por las diferencias existentes entre la documentación y los registros contables, el monto registrado y el monto certificado, y los libros de aduana y los registros de la contribuyente, ante el Tribunal de mérito por la representación judicial de la sociedad mercantil Química Venoco, C.A., tal petición no fue resuelta por la Juzgadora a quo, siendo que resultaba su obligación pronunciarse sobre la misma, máxime si se estima que fue expresamente advertida y reseñada por el Órgano Jurisdiccional en su decisión (página 16, 23 y 25 del fallo apelado); por tal motivo, se anula la sentencia definitiva número 2265 del 24 de septiembre de 2015, dictada por el Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas. Así se decide.

Derivado de los razonamientos que anteceden, no procede conocer del recurso de apelación ejercido por la representación judicial del Fisco Nacional contra la citada sentencia. Así se dispone.

Anulado como fuere el mencionado fallo, corresponde a esta Sala de conformidad con lo dispuesto en el artículo 209 del Código de Procedimiento Civil, conocer de las denuncias de fondo expuestas por la representación judicial de la contribuyente Química Venoco, C.A, en los recursos contencioso tributarios (acumulados) incoados, según las cuales corresponden a:

Resolución de Reconocimiento de Créditos Fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor Generado de la Actividad Exportadora identificada con la nomenclatura MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-002/99

i) Vicio de inmotivación; ii) Vicio de falso supuesto de derecho; iii) Improcedencia de las observaciones y ajustes a los créditos fiscales por: a) Créditos fiscales sin soportes originales; y b) Facturas a nombre de otros contribuyentes; y iv) Ausencia de procedimiento: a) Importaciones no certificadas por las oficinas receptoras de fondos nacionales; y b) Ventas de exportación.

Resolución Verificación de Créditos Fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor Previamente Afianzados identificada con la nomenclatura MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-006/99

i) Vicio de inmotivación; ii) Vicio de falso supuesto de derecho; y iii) Improcedencia de las observaciones y ajustes a los créditos fiscales por no encontrarse debidamente soportados por las facturas respectivas, sino que los soportes son notas de débitos.

Resolución de Verificación de Créditos Fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas Al Mayor Previamente Afianzados signada con las letras y números MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-163/98

i) Vicio de inmotivación; ii) Vicio de falso supuesto de derecho; iii) Improcedencia de las observaciones y ajustes a los créditos fiscales por: a) Facturas sin impuesto detallado; b) Facturas que no cumplen los requisitos legales; c) Créditos fiscales sin soportes originales; d) Facturación a nombre de terceros; e) Diferencia entre la documentación y los registros contables; f) Créditos fiscales registrados doblemente; y iv) Ausencia de procedimiento: a) Importaciones no certificadas por el banco; b) Ajustes por diferencias entre el monto registrado y el monto certificado; y c) Diferencias entre los libros de aduana y los registros de la contribuyente.

Ahora bien, visto que las denuncias efectuadas por la representación judicial de la contribuyente en los recursos contencioso tributarios incoados contra la Resolución de Reconocimiento de Créditos Fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor Generado de la Actividad Exportadora identificada con la nomenclatura MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-002/99; la Resolución Verificación de Créditos Fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor Previamente Afianzados señalada con la nomenclatura MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-006/99 y la Resolución de Verificación de Créditos Fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas Al Mayor Previamente Afianzados signada con las letras y números MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-163/98, versan sobre los mismos vicios de inmotivación, falso supuesto de derecho, improcedencia de las observaciones y ajustes a los créditos fiscales, y ausencia de procedimiento, está Sala conocerá por separado cada una de las defensas expuestas pero englobando en su análisis los actos administrativos impugnados conforme a los vicios que fueron denunciados en los reparos fiscales.

Delimitada la litis pasa esta Máxima Instancia a decidir:

i)                   Vicio de inmotivación.

La recurrente alegó la “Nulidad de la resolución por violación del artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, al carecer de la expresión sucinta de los hechos, de las razones y de los fundamentos legales en los cuales se basa” y simultáneamente denunció el vicio de falso supuesto de derecho, por presunta aplicación errónea de la norma contenida en el artículo 7 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis, en concordancia con “(…) el literal F, numeral 3 del artículo 7 del Decreto número 2.398 de fecha 4 de febrero de 1998 (…)”.

De esta manera, con relación a la denuncia simultánea de los vicios de inmotivación y falso supuesto esta Sala ha indicado en anteriores oportunidades que esa técnica, en principio, resulta contradictoria, pues carece de sentido aducir la ausencia de motivos y al mismo tiempo la existencia de un error en los fundamentos fácticos o jurídicos que se expresan en el proveimiento recurrido; en este sentido, se considera que la denuncia de falso supuesto supone el conocimiento de las razones por las cuales se dictó el acto, lo que resulta incompatible con el vicio de inmotivación.

En efecto, esta Máxima Instancia ha señalado que “(…) la contradicción que supone la denuncia simultánea de los vicios de inmotivación y falso supuesto por ser ambos conceptos excluyentes entre sí, ‘por cuanto la inmotivación implica la omisión de los fundamentos de hecho y de derecho que dieron lugar al acto, y el falso supuesto alude a la inexistencia de los hechos, a la apreciación errada de las circunstancias presentes, o bien a la fundamentación en una norma que no resulta aplicable al caso concreto; no pudiendo afirmarse en consecuencia que un mismo acto, por una parte, no tenga motivación, y por otra, tenga una motivación errada en cuanto a los hechos o el derecho’ (…)”. (Vid., sentencia de esta Sala número 01413 del 28 de noviembre de 2012, caso: Consolidada de Ferrys, C.A. CONFERRY).

Así, se ha puntualizado que “(…) la inmotivación (tanto de los actos administrativos como de las sentencias) no sólo se produce cuando faltan de forma absoluta los fundamentos de éstos, sino que puede incluso verificarse en casos en los que habiéndose expresado las razones de lo dispuesto en el acto o decisión de que se trate, éstas, sin embargo, presentan determinadas características que inciden negativamente en el aspecto de la motivación, haciéndola incomprensible, confusa o discordante. Por ende, la circunstancia de alegar paralelamente los vicios de inmotivación y falso supuesto se traduce en una contradicción o incompatibilidad cuando lo argüido respecto a la motivación del acto es la omisión de las razones que lo fundamentan, pero no en aquellos supuestos en los que lo denunciado es una motivación contradictoria o ininteligible, pues en estos casos sí se indican los motivos de la decisión (aunque con los anotados rasgos), resultando posible entonces que a la vez se incurra en un error en la valoración de los hechos o el derecho expresados en ella”. (Vid., entre otras, sentencias de esta Sala, números 01930 de fecha 27 de julio de 2006, caso: Asociación de Profesores de la Universidad Simón Bolívar; 00043 del 21 de enero de 2009, caso: Eudocia Teresa Rosales de Abreu; y 00545 de fecha 23 de mayo de 2012, caso: Manuel Mauricio Pizarro Adarve).

Conforme al aludido criterio, el vicio de inmotivación resulta improcedente cuando se alega conjuntamente con el falso supuesto siempre que se refiera a la omisión de las razones que fundamentan el acto, y no así cuando se trate de motivación contradictoria o ininteligible, es decir, cuando el acto haya expresado las razones que lo fundamentan pero en una forma que incide negativamente en su motivación, haciéndola incomprensible, confusa o discordante, en cuyo caso se admite la posibilidad de la existencia simultánea de ambos vicios.

Ahora bien, en el caso de autos, para sostener la denuncia de inmotivación la representación judicial de la recurrente señaló que el acto administrativo recurrido se encuentra inmotivado por cuanto carece de la descripción de los hechos, razones y fundamentos legales en los cuales se fundamentó la Administración Tributaria para emitirlas, ya que, de ellas no se logra desprender cuáles fueron las ventas totales de los ejercicios fiscalizados, las ventas de exportación, el monto de ventas nacionales y el impuesto causado por las mismas, los montos de impuestos soportados que conforman los créditos fiscales, así como, la determinación del impuesto causado por las ventas de exportaciones que ponen límite al monto de créditos fiscales susceptibles de ser reintegrados

Siendo ello así, aprecia esta Sala que en el caso bajo examen la denuncia de inmotivación no es subsumible en el supuesto de motivación contradictoria o ininteligible, sino que está referida a la ausencia de motivación fáctica, por lo que, el vicio de inmotivación resulta improcedente, por ser presentado simultáneamente con el vicio de falso supuesto. En virtud de ello, se desestima el alegato en referencia, y esta Alzada conocerá, en consecuencia, del vicio de falso supuesto de derecho argumentado por la representación judicial de la empresa recurrente. Así se establece.

ii)                 Vicio de falso supuesto de derecho.

Arguyeron los apoderados y apoderada judicial de la contribuyente que la Administración Tributaria, al ordenar la emisión de planillas de liquidación a nombre de la empresa accionante, tal y como se observan en las Resoluciones MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-002/99, MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-006/99 y MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-163/98, incurrió en una errada aplicación del artículo 7 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis, en concordancia con “(…) el literal F, numeral 3 del artículo 7 del Decreto número 2.398 de fecha 4 de febrero de 1998 (…)”.

En ese orden de ideas, señalaron que la norma reglamentaria está referida a la exoneración en el pago del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor en caso de adquisiciones nacionales e importaciones de bienes de capital, en etapa preoperativa, destinados a la ejecución de proyectos industriales, cuando, a criterio de la contribuyente, lo aplicable es la norma general según la cual las ventas de exportación son gravadas con cero por ciento (0%).

Ahora bien, a los fines de resolver el asunto sometido a su estudio, esta Máxima Instancia ha expresado que de acuerdo a pacífica y reiterada jurisprudencia, el vicio de falso supuesto en los actos administrativos se configura, por una parte, cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o que no guardan la debida vinculación con el o los asuntos objeto de decisión, verificándose de esta forma el denominado falso supuesto de hecho. Por otro lado, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el derecho positivo, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado o de la administrada, se está en presencia de un falso supuesto de derecho; la comprobación de cualesquiera de sus manifestaciones, acarrearía la anulabilidad del acto. (Vid., fallo número 01117 de fecha 19 de septiembre de 2002, caso: Francisco Antonio Gil Martínez, ratificado entre otras, en las sentencias números 476, 623, 772, 00010 y 00928 de fechas 21 de marzo de 2007, 30 de junio y 28 de julio de 2010, 21 de enero de 2015 y 3 de agosto de 2017, casos: Eladia Elizabeth Salas Duarte, Luis Bautista Zambrano Roa, Wiliem Asskoul Saab, María Teresa Rangel y Rubicon Motors, C.A., respectivamente).

A la luz de lo anterior, observa esta Alzada que a través de la Resolución de Reconocimiento de Créditos Fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor Generado de la Actividad Exportadora identificada con la nomenclatura MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-002/99, Resolución Verificación de Créditos Fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor Previamente Afianzados identificada con la nomenclatura MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-006/99 y Resolución de Verificación de Créditos Fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas Al Mayor Previamente Afianzados signada con las letras y números MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-163/98, emanadas de Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria del otrora Ministerio de Hacienda, se indicó que:

“(…) confrontados como han sido los montos ya indicados y encontrados que los créditos devueltos mediante constitución de fianza son superiores a los créditos a recuperar según verificación fiscal, esta Gerencia regional, atendiendo a las disposiciones conferidas en el Artículo 7 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con el literal f, numeral 3 del Artículo 7 del Decreto Nº 2.398 de fecha 04/02/98 y haciendo uso de las atribuciones legales que le confiere la Resolución 4.072 de fecha 11/09/98, publicada en Gaceta Oficial Nº 36.539 de fecha 15/09/98, ordena emitir planillas de liquidación a la contribuyente QUIMICA VENOCO, C.A. por el monto de (…)”. (Mayúsculas propias de la cita).

            A tales efectos, esta Sala considera conveniente traer a colación el contenido del artículo 7 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable rationae temporis, en concordancia con lo establecido en el literal “f”, numeral 3 del artículo 7 del Decreto número 2.398, mediante el cual se dicta el Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor en Materia de Beneficios Fiscales, publicado en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela número 36.401 de fecha 25 de febrero de 1998, cuyos textos disponen lo siguiente:

Código Orgánico Tributario

“Artículo 7. En las situaciones que no puedan resolverse por las disposiciones de este Código o de las leyes, se aplicarán supletoriamente y en orden de prelación, las normas tributarias análogas, los principios generales del derecho tributario y los de otras ramas jurídicas que más se avengan a su naturaleza y fines, salvo disposición especial de este Código”.

Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor en Materia de Beneficios Fiscales

Artículo 7. A los fines del disfrute del beneficio previsto en el presente Capítulo, deberá de cumplirse con el siguiente procedimiento:

(…)

3.- A tenor de lo dispuesto en el Parágrafo Primero del artículo 1° del presente Decreto, los contribuyentes que se encuentren en ejecución de proyectos industriales que sean objeto del beneficio concedido de conformidad con el numeral anterior, y que no hayan optado por ofrecer fianza suficiente por las importaciones efectuadas, deberán soportar el impuesto generado por las adquisiciones nacionales e importaciones de bienes de capital y la recepción de servicios, el cual constituirá un crédito fiscal para los contribuyentes en los términos previstos en este numeral y será recuperado a través del siguiente procedimiento:

(…)

f) En caso que la verificación posterior determine la improcedencia de la recuperación de créditos fiscales por los cuales ya se hayan emitido los correspondientes Certificados Especiales de Reintegro Tributarios, la Administración Tributaria podrá intimar al contribuyente a pagar el monto equivalente, la actualización monetaria y los intereses que se calculen de conformidad con lo previsto en el Código Orgánico Tributario, en el lapso de cinco (5) días contados a partir de su intimación. De no verificarse el pago en el lapso establecido, la Administración Tributaria podrá deducir el monto adeudado de las posteriores solicitudes de recuperación presentadas por el contribuyente, o, en su defecto proceder al juicio ejecutivo previsto en el Capítulo II del Título V del Código Orgánico Tributario; a tal efecto constituirá título ejecutivo el acto de determinación posterior que evidencie la improcedencia de la recuperación en cuestión (…)”.

Conforme a las disposiciones up supra transcritas, se desprende que las situaciones que no puedan resolverse por las disposiciones del Texto Orgánico Tributario ni por la ley y reglamentos, se aplica supletoriamente y en orden de prelación, las normas tributarias análogas, los principios generales del derecho tributario y los de otras ramas jurídicas que más se avengan a su naturaleza y fines.

En ese orden de ideas, se evidencia que el citado Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor en Materia de Beneficios Fiscales le otorga a la Administración Tributaria la potestad de intimar el pago a la contribuyente en aquellos casos de verificación posterior en los cuales se determine la improcedencia de créditos fiscales por los cuales ya se hayan emitido los correspondientes Certificados Especiales de Reintegro Tributarios.

De igual modo, al efectuar un análisis de la ley que establece el impuesto al consumo suntuario y las ventas al mayor, publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela número 4.727 Extraordinario del 27 de mayo de 1994, Capítulo V referido a la determinación de los débitos y créditos, y del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, publicado en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela 4.827 Extraordinario de fecha 28 de diciembre de1994, no se sustrae ninguna norma que contenga el procedimiento a seguir en los casos en que se verifique la improcedencia de la recuperación de créditos fiscales cuando le hayan sido otorgados los certificados especiales de reintegro tributarios, por lo que resulta perfectamente aplicable por analogía, en apego al artículo 7 del Código Orgánico Tributario de 1994, lo dispuesto en el literal “f” del numeral 3 del artículo 7 del Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor en Materia de Beneficios Fiscales, razón por la cual este Máximo Tribunal desestima la denuncia de falso supuesto de derecho invocada por la recurrente, respecto a las Resoluciones MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-002/99, MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-006/99 y MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-163/98. Así se declara.

iii) Improcedencia de las observaciones y ajustes a los créditos fiscales.

a) Rechazo de los créditos fiscales por facturas sin impuesto detallado en la Resolución MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-163/98.

Indicaron que la resolución objeta créditos fiscales a su representada originados de impuestos soportados en adquisiciones efectuadas durante el período julio, agosto, septiembre, diciembre de 1994, y febrero, abril, mayo, julio de 1995, porque las facturas que amparan tales adquisiciones contravienen lo dispuesto en los artículos 34 y 49 de la ley de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor del año 1996, aplicable en razón del tiempo, ya que no se indica separadamente del precio, valor o contraprestación, el monto del impuesto.

Sobre el particular, señalaron que su representada rechaza tal pretensión por cuanto si bien es cierto que el artículo 49 de la mencionada ley contempla la obligación a cargo del contribuyente de emitir las facturas por sus ventas indicando separadamente el valor del bien o de la contraprestación del monto del impuesto, es lo cierto que en ninguna parte sanciona el incumplimiento de esa formalidad, con la pérdida del derecho a deducir el crédito fiscal que se origina a favor del adquiriente con el pago del impuesto.

En ese sentido, manifestaron que el reparo tendría que hacerse en todo caso al vendedor y no al adquiriente del bien como es su representada, ya que en todo caso lo que ocurre con la factura en donde no se hace la discriminación entre el precio del bien y el impuesto, es que se incumple con un deber formal, cuya sanción está prevista en el Código Orgánico Tributario de año 1994, vigente en razón del tiempo, con las imposiciones de las multas correspondientes, pero que en ningún caso con la pérdida del derecho a la deducción del crédito fiscal.

En ese orden de ideas, la Resolución de Verificación de Créditos Fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas Al Mayor Previamente Afianzados signada con las letras y números MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-163/98 señaló:

“(…)

I.a.1.- FACTURAS SIN IMPUESTO DETALLADO:

Durante la revisión se observaron facturas que contraviene lo establecido en el Artículo 34 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y Artículo 49 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, toda vez que en la factura no se indica el monto del impuesto separado del precio, valor o contra prestación de la operación por lo que de conformidad con el Artículo 33 de la Ley eiusdem, se procedió a ajustar créditos fiscales (…)”. (Mayúsculas y destacados propios de la cita).

Frente a los planteamientos antes expuestos para la Sala resulta necesario examinar el contenido del artículo 33 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor de 1996, vigente en razón del tiempo, cuyo texto es el que sigue:

“Artículo 33. El monto de los créditos fiscales que, según lo establecido en el artículo anterior, no fuere deducible, formará parte del costo de los bienes muebles y de los servicios objeto de la actividad del contribuyente y, en tal virtud, no podrán ser traspasados para su deducción en períodos tributarios posteriores, ni darán derecho a las compensaciones, cesiones o reintegros previstos en este Decreto para los exportadores.

En ningún caso será deducible como crédito fiscal, el monto del impuesto soportado por un contribuyente que exceda del impuesto que era legalmente procedente, sin perjuicio del derecho de quien soportó el recargo indebido de pedir a su vendedor o prestador de servicios, la restitución de lo que hubiera pagado en exceso.

Para que proceda la deducción del crédito fiscal soportado con motivo de la adquisición o importación de bienes muebles o servicios, se requerirá que, además de tratarse de un contribuyente ordinario, la operación que lo origine esté debidamente documentada y que en la factura o documento equivalente emitido se indique el monto del impuesto en forma separada del precio, valor o contraprestación de la operación, salvo en los casos expresamente previstos en este Decreto. Cuando se trate de importaciones, deberá acreditarse documentalmente el monto del impuesto pagado. Todas las operaciones afectadas por las previsiones de este Decreto deberán estar registradas contablemente conforme a los principios de contabilidad generalmente aceptados que le sean aplicables y a las disposiciones reglamentarias que se dicten al respecto”.

De las normas precedentemente citadas, se desprende que a objeto de la deducción del crédito fiscal constituye requisito indispensable para el aprovechamiento o imputación del mismo que la operación que le de origen esté debidamente documentada en algún medio de prueba idóneo como sería la factura o documento equivalente, de la cual se aprecie claramente en forma separada del precio, valor o contraprestación, el monto del impuesto, de lo cual se infiere que queda abierta la posibilidad de que la deducción proceda en tanto exista un documento, aún distinto a la factura (original), que permita evidenciar la verificación del hecho imponible.

Aunado a lo que antecede, esta Máxima Instancia observa que la factura (o documento análogo) tiene una importancia fundamental para la determinación del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor pues constituye el documento justificativo del derecho a la deducción para el adquirente del bien o receptor del servicio.

En ese sentido, la Sala en reiteradas oportunidades ha señalado que en cada caso particular, debe verificarse si la omisión de alguno de los requisitos de las facturas y otros comprobantes de pago, impide la labor de control y recaudación del tributo, e imposibilita la determinación no sólo de la legalidad de las operaciones realizadas por los y las contribuyentes sino la sinceridad que merezcan las mismas (vid. sentencia número 02158 del 10 de octubre de 2001, caso: Hilados Flexilón, S.A., ratificado en el fallo número 02991 del 18 de diciembre de 2001, caso: C.A. Tenería Primero de Octubre; 04581 del 30 de junio de 2005, caso: Cervecería Polar del Centro y 00382 del 6 de abril de 2016, caso: Distribuidora la Huella del Calzado XLX 4050, C.A.); en consecuencia, cada caso debe ser examinado equitativamente a fin de precisar, cuándo el incumplimiento de tales requisitos lesiona la función de control que el Fisco Nacional está en el deber de realizar.

Así, el anterior criterio jurisprudencial ha sido ratificado y profundizado por esta Sala al estimar que las facturas han sido concebidas por el legislador tributario o la legisladora tributaria como un mecanismo de control fiscal que puede llevar a constatar fehacientemente, cuando se han satisfecho los requisitos legales y reglamentarios, la existencia de débitos y créditos fiscales, soportados por los y las contribuyentes, ello no debe llevar a considerar que las mismas constituyan per se el único elemento probatorio de los mismos (vid., fallos números 04581 del 30 de junio de 2005, caso: Cervecería Polar del Centro; 02978 del 20 de diciembre de 2006, caso: Materiales de Plomería, C.A.-MAPLOCA- y 00382 del 6 de abril de 2016, caso: Distribuidora la Huella del Calzado XLX 4050, C.A.).

Ahora bien, a fin de verificar si la contribuyente aportó pruebas suficientes para establecer si efectivamente no acarrea la pérdida del crédito fiscal, este Órgano Jurisdiccional evidencia que la representación judicial de la contribuyente consignó ante el juzgado de instancia escrito de promoción de pruebas y anexos (Folios 200 al 205 de la primera pieza del expediente judicial), en la cual se limitó a señalar, en relación a la objeción fiscal por “Facturas sin el impuesto detallado”, “(…) la confesión por parte de la Administración Fiscal de que [el] monto de impuesto fue soportado y pagado por [su] representada, confesión que está contenida en la propia resolución y que [oponen] a la Administración Tributaria (…)”.

En razón de ello, se evidencia que la contribuyente no aportó ningún elemento de convicción sobre este punto en particular, así como tampoco consta en autos prueba alguna que permita evidenciar que la contribuyente soportó el impuesto sobre el cual solicita el reconocimiento del crédito fiscal, a lo que se suma que la falta de desglose del impuesto en las facturas no permite a la Administración Tributaria, en el ejercicio del control fiscal, determinar la cuantía del impuesto, consideraciones todas estas que forzosamente obligan a desestimar la pretensión de la recurrente. Así se declara.

b) Rechazo de los créditos fiscales sin soportes originales.

Sobre el particular indicaron que “(…) La resolución [números MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-002/99, MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-006/99 y MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-163/98]  objeta igualmente créditos fiscales soportados por [su] representada (…) por cuanto los mismos, al decir de la resolución, no se encuentran debidamente documentados por no estar respaldados por facturas originales, 'sino a través de notas de débito no dando cumplimiento a lo establecido en el artículo 73 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y las Ventas al Mayor' (…)”. (Agregados de la Sala).

En virtud de ello, indicaron que “(…) no es cierto que las facturas originales sean los únicos documentos que sirven para soportar los créditos fiscales, ya que las notas de crédito o débito, conforme al artículo 53 de la Ley, también sirven a tales propósitos si en ellas se cumple con los requisitos y formalidades de las facturas. Nada dice la resolución en cuanto a que éstas notas adolezcan de vicio. Por otra parte, como puede apreciarse del anexo 01 al cual remite la resolución, estas notas identifican al adquiriente, al proveedor, están fechadas, están numeradas y por separado se encuentra indicado el impuesto del precio (...)”.

En ese sentido, Resolución de Reconocimiento de Créditos Fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor Generado de la Actividad Exportadora identificada con la nomenclatura MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-002/99, señaló:

“I.a.1.- CREDITOS FISCALES SIN SOPORTES ORIGINALES:

Para los periodos comprendidos desde Agosto 1995 hasta Noviembre 1995 y enero 1996 hasta Junio de 1996, se procede a rechazar la cantidad de CINCUENTA MILLONES QUINIENTOS NUEVE MIL DIECINUEVE BOLIVARES CON CUARENTA Y OCHO CENTIMOS (Bs. 50.509.019,49), por existir créditos fiscales no soportados por facturas originales o documentos equivalentes, sino a través de notas de débitos, no dando cumplimiento a lo establecido en el artículo 73 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al mayor (sic), detallados en Anexo 01 que forma parte integrante de la presente Resolución.”. (Mayúsculas propias de la cita).

Asimismo, en la Resolución Verificación de Créditos Fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor Previamente Afianzados identificada con la nomenclatura MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-006/99 se indicó que:

“I.a.1.- CRÉDITOS FISCALES SIN SOPORTES ORIGINALES:

Para los períodos Octubre 1996 y Enero, Febrero, Abril y Agosto de 1997, se pudo determinar que existen créditos fiscales no soportados por las facturas respectivas, sino que los soportes son a través de notas de débitos, no dando cumplimiento con lo estipulado en el Artículo 62 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor. Así mismo (sic) se determinó que las referidas notas de débito no cumplen con lo establecido en el Artículo 53 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y Artículo 63 del Reglamento de la referida Ley”. (Sic). (Mayúsculas propias de la cita).

Por su parte, la Resolución de Verificación de Créditos Fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas Al Mayor Previamente Afianzados signada con las letras y números MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-163/98 se manifestó que:

“I.a.3.- CRÉDITOS FISCALES SIN SOPORTES ORIGINALES:

Por cuanto la contribuyente no cumplió con lo establecido en el Artículo 34 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado el cual indica en su tercer párrafo que '(…) Para que proceda la deducción del crédito fiscal soportado (…) la operación que lo origina este debidamente documentada (…)' en concordancia con el Artículo 8 de su Reglamento y Artículo 33 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al mayor (sic) en concordancia con el Artículo 62 de su Reglamento el cual indica en su segundo párrafo que 'El único ejemplar de la factura que da derecho al crédito fiscal es el original (…)' la fiscalización procedió a objetar créditos fiscales por un monto (…)”. (Sic). (Mayúsculas propias de la fuente).

Al respecto, es preciso resaltar el contenido de los artículos 33 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor de 1996, anteriormente transcrito, y 62 de su Reglamento de 1998, vigentes en razón del tiempo, los cuales son del tenor siguiente:

 “Artículo 62. Las facturas deberán emitirse por duplicado; el original deberá ser entregado al adquirente del bien o al receptor del servicio. El duplicado quedará en poder del vendedor del bien o del prestador del servicio. Tales documentos deberán indicar el destinatario.

El único ejemplar de la factura que da derecho al crédito fiscal es el original, debiendo indicarse expresamente en el duplicado que éste no da derecho a tal crédito, por ser aplicable una sola vez por el adquirente y comprobarse mediante el original de la factura”.

De las normas precedentemente citadas, se desprende que a objeto de la deducción del crédito fiscal constituye requisito indispensable para el aprovechamiento o imputación del mismo, que la operación que le de origen esté debidamente documentada en algún medio de prueba idóneo como sería la factura o documento equivalente, de la cual se aprecie claramente en forma separada del precio, valor o contraprestación, el monto del impuesto, de lo cual se infiere que queda abierta la posibilidad de que la deducción proceda en tanto exista un documento, aún distinto a la factura (original), que permita evidenciar la verificación del hecho imponible.

Aunado a lo que antecede, esta Máxima Instancia observa que la factura (o documento análogo) tiene una importancia fundamental para la determinación tanto del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor como del impuesto al valor agregado, pues constituye el documento justificativo del derecho a la deducción para el adquirente del bien o receptor del servicio.

No obstante, esta Superioridad considera pertinente resaltar que en aquellos supuestos en los cuales no exista la factura como sería en el caso de extravío o cualquier otra circunstancia que implique que la misma no pueda ser sustituida, debe ser admitida la posibilidad de la deducción del crédito fiscal por cualquier documento del que pueda apreciarse la existencia real de la operación.

Al respecto, es necesario referir que esta Sala Político-Administrativa ha establecido lo siguiente:

“(…) Ello así, nacerá para el contribuyente percutido por el impuesto el derecho a deducir créditos fiscales cuando éste hubiere soportado en cualquier estadio de la cadena de comercialización del bien o servicio el tributo en referencia y lo pruebe de manera plena. Por tal motivo, estima la Sala que las facturas si bien han sido concebidas por el legislador tributario como un mecanismo de control fiscal que puede llevar a constatar fehacientemente, cuando se han satisfecho los requisitos legales y reglamentarios, la existencia de débitos y créditos fiscales, soportados por los contribuyentes, ello no debe llevar a considerar que las mismas constituyan per se el único elemento probatorio de los mismos; lo anterior, en atención a que la propia Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, actual Ley de Impuesto al Valor Agregado, y su Reglamento reconocen la existencia de otros documentos equivalentes a éstas para comprobar los débitos y créditos fiscales en materia del impuesto a las ventas. Así se declara.

(…) ello sin menoscabo del deber que pesa sobre todo contribuyente o responsable de acatar fielmente la normativa dictada por el legislador tributario en materia de facturación”. (Resaltado de esta Máxima Instancia). (Vid., fallo Nro. 04581 del 30 de junio de 2005, caso: Cervecería Polar del Centro).

La citada decisión pone de manifiesto que ante la inexistencia de la factura original demostrativa del crédito fiscal, es posible comprobar su realización mediante un documento equivalente donde el mismo se evidencie, aún sin la necesidad de que cumpla con la totalidad de los requisitos legalmente exigidos, como sería en el presente caso la factura original. (Vid., sentencia de esta Sala número 1214 de fecha 27 de noviembre de 2018, caso: Tracto Agro Maracay, C.A.).

Circunscribiendo el análisis al caso concreto, se aprecia que la recurrente consignó ante el juzgado de instancia escrito de promoción de pruebas (Folios 61 al 64, 200 al 205, de la primera pieza del expediente judicial, y folios 46 al 55 de la segunda pieza del expediente) manifestó que “(…) los créditos fiscales sin soportes de facturas originales cuyo monto objeta la Administración Tributaria están determinados por ella en las notas de crédito o débito que la resolución reconoce en su existencia (…) como impuestos soportados por [su] representada, notas de crédito o débito que sustituyen a las facturas, cuya existencia y cuyo monto resultan de la confesión contenida en la propia resolución (…)”. (Agregado de esta Sala).

Así las cosas, se aprecia de las actas procesales, que ante el tribunal de instancia, durante el lapso probatorio, la contribuyente hizo valer el mérito probatorio que resultare de las Resoluciones impugnadas, respecto a que en los referidos actos administrativos se indicó que en sede administrativa la empresa accionante presentó notas de crédito y débito en sustitución a las facturas originales.

En este sentido, esta Sala aplicando el criterio pacífico y reiterado según el cual los documentos privados emanados de terceros -en este caso, las notas de crédito- deben ser ratificados (vid. sentencias de esta Sala
números 00945 y 01135, de fechas 8 de agosto y 15 de noviembre de 2018, casos: Ivana Mariangela Tesio Carreyó y Óptica Caroní, C.A., respectivamente), y al no haber sido promovidos por la contribuyente, otros elementos probatorios equivalentes a las facturas, estima esta Alzada que la empresa recurrente no logró desvirtuar las objeciones fiscales formuladas por la Administración Tributaria respecto a la ausencia de comprobación de las supuestas operaciones que dieron origen a los créditos fiscales. En consecuencia, esta Superioridad desestima la pretensión alegada por la representación judicial de la sociedad mercantil Química Venoco, C.A., sobre este particular. Así se decide.

c) Rechaza de los créditos fiscales por facturas a nombre de otros contribuyentes.

Señalaron que la Administración Tributaria rechazó créditos fiscales por figurar la factura a nombre de terceros, en las Resolución identificada con los números y letras MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-002/99, contraviniendo lo que establece el artículo 40 de la mencionada Ley que regula la materia impositiva; sin embargo, alegaron que la mencionada norma “(…) lo que regula es la intransferibilidad de los créditos, pero en ninguna parte consagra que por el hecho de haber cometido el vendedor o proveedor un error al identificar al adquiriente, éste pierda el derecho a la deducibilidad del crédito cuando en realidad ha soportado y pagado el impuesto (…)”.

A tales efectos, indicaron que “(…) las facturas a nombre de otros contribuyentes comportan un error material del emisor de la factura, es decir del vendedor, que puede sino calificarse como un incumplimiento de los deberes formales que la ley le impone en la elaboración de las facturas y por tanto, el error del vendedor no puede producir para el comprador o adquiriente, que en este caso es [su] representada, la pérdida del derecho a deducir el crédito en razón del pago del impuesto, que [su] representada ha soportado, puesto que ella no es la deudora de ese impuesto, sino que lo es el vendedor sobre el monto de sus ventas (…)”. (Interpolados de esta Alzada).

En ese sentido, la Administración Tributaria a través de la Resolución de Reconocimiento de Créditos Fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor Generado de la Actividad Exportadora identificada con la nomenclatura MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-002/99 efectuó reparos a la contribuyente por:

“(…)

I.a.2.- FACTURAS A NOMBRE DE TERCEROS:

La contribuyente QUÍMICA VENOCO, C.A. para los períodos fiscalizados registró en su libro de compras, operaciones (DETALLADAS EN EL Anexo 02 de la presente Resolución), soportadas por facturas a nombre de terceros por tanto se procede a ajustar el crédito fiscal declarado para los períodos señalados por la cantidad de SEISCIENTOS VEINTICINCO MIL SEISCIENTOS CUATRO BOLIVARES CON CINCUENTA Y TRES CENTIMOS (Bs. 625.604,53), por cuanto el derecho a la deducción del crédito fiscal al débito fiscal es personal de cada contribuyente Ordinario según lo establece el Artículo 40 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor (…)”. (Sic). (Mayúsculas propias de la cita).

En atención a lo anterior, esta Alzada trae a colación el contenido del artículo 40 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor de 1994, publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela número 4.727 Extraordinario del 27 de mayo de 1994, vigente según su propio texto a partir del 1° de agosto de 1994, aplicable al período investigado y semejante a la derogada norma contenida en la Ley de Impuesto al Valor Agregado de 1993, el cual es del tenor siguiente:

“Artículo 40. El derecho a deducir el crédito fiscal al débito fiscal es personal de cada contribuyente ordinario y no podrá ser transferido a terceros, excepto en el supuesto previsto en el artículo 37 o cuando se trate de la fusión o absorción de sociedades, en cuyo caso, la sociedad resultante de dicha fusión gozará del remanente del crédito fiscal que le correspondía a las sociedades fusionada o absorbidas”.

De la norma antes citada se infiere claramente que el derecho de deducir el crédito al débito fiscal corresponde de manera personal a cada contribuyente, el cual por imperio del legislador no debe ser transferido a terceros, salvo cuando el exportador haya decidido ceder su crédito a un tercero, tal como lo contempla el literal “a” del artículo 37 de la mencionada Ley, o cuando se trate de la fusión o absorción de sociedades en los términos determinados en el artículo antes transcrito.

En ese sentido, debe precisarse que no se le puede pedir al Fisco Nacional que reconozca créditos fiscales si las facturas están emitidas a nombre de terceros, ya que es a éstos a quienes correspondería el crédito fiscal y no a quien presenta la factura; a menos que la compra se haya hecho por cuenta del solicitante del reintegro, en cuyo caso tal circunstancia debe ser alegada y probada por la contribuyente, o en todo caso, consignar los documentos relativos a la fusión de la empresa, cuestión esta que no se desprende de las actas procesales. (Vid., sentencia número 00611 del 25 de mayo de 2017, caso: Petrolera Zuata, PETROZUATA, C.A.).

De esta manera, dado que la contribuyente no consignó en autos prueba alguna que permita desvirtuar la presunción de veracidad, legalidad y legitimidad de la cual están investidos los actos administrativos impugnados, resulta forzoso para esta Alzada estimar procedente el rechazo de los créditos fiscales por presentar facturas a nombre de terceros. Así se declara.

d) Rechazo de créditos fiscales por facturas que no cumplen los requisitos legales.

Señalan que en la Resolución signada con las letras y números MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-163/98, se rechazaron créditos fiscales  relacionados con impuestos soportados por su representada, por cuanto según se afirma en ella “(…) el artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor establece las formalidades que deben presentar las facturas que soportan los Créditos Fiscales, por cuanto durante el proceso de verificación se observó que algunas no cumplen las mismas, se procedió a disminuir créditos fiscales (…)”.

Al respecto, rechazaron tal objeción ya que la misma carece totalmente de motivación, al no señalarse en la decisión cuál o cuáles son las formalidades que la Administración Fiscal advierte como inexistentes en relación a las facturas sobre las cuales objeta el crédito fiscal.

En ese sentido, la Resolución Verificación Créditos Fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas Al Mayor Previamente Afianzados signada con las letras y números MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-163/98 señaló:

“I.a.2.- FACTURAS NO CUMPLEN REQUISITOS LEGALES:

El Artículo 63 del Reglamento de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor establece las formalidades que deben presentar las facturas que soportan los Créditos Fiscales, por cuanto durante el proceso de verificación se observó que algunas no cumplen con las mismas, se procedió a disminuir Fiscales Créditos según el siguiente detalle:

PERIODO PROVEEDOR Nº FACTURA CREDITO OBJETADO Bs.

SEPTIEMBRE 94 STAVCA 9406 6.088.300,30

TOTAL SEPTIEMBRE 94 6.088.300,30

MAYO 95 STAVCA 9411 3.880.031,45

TOTAL MAYO 95 3.880.031,45

JUNIO 95 STAVCA 9502 1.270.667,00

TOTAL JUNIO 95 1.270.667,00

TOTAL GENERAL 11.238.998,76 (…)”. (Mayúsculas propias de la cita).

 

Al respecto, es menester para esta Sala indicar que en líneas anteriores se pronunció sobre el vicio de inmotivación alegado por la representación judicial de la sociedad mercantil Química Venoco, C.A., en los actos administrativos impugnados; en razón de ello, se reitera en los mismos términos lo señalado en esa oportunidad, atinente a que el mencionado vicio resulta improcedente, por ser presentado simultáneamente con el vicio de falso supuesto. Así se determina.

d) Rechazo de créditos fiscales por diferencia entre la documentación y los registros contables.

Al respecto, arguyeron que la Resolución identificada con las letras y números MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-163/98 procedió a objetar los créditos fiscales por existir diferencia entre el monto de las facturas y los asientos en los libros o registros, pero no es todo lo que dispone el artículo 33 de la referida ley que señala la no deducibilidad del monto del impuesto soportado “que exceda del legalmente procedente”, por lo cual la resolución ha debido establecer cuál era el monto del impuesto legalmente procedente y rechazar únicamente aquel monto en el cual el crédito fiscal soportado excediera el legalmente procedente.

Así, la Resolución Verificación Créditos Fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas Al Mayor Previamente Afianzados signada con las letras y números MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-163/98 señaló: “(…) existen  montos de las facturas que difieren con los montos registrados en el Libro de compras, contraviniendo con lo establecido en el artículo 48 de la Ley del Valor Agregado y 33 del Consumo Suntuario y las Ventas Al Mayor, por lo que la fiscalización procedió a objetar créditos fiscales por este concepto (…)”.

Es importante traer a colación lo establecido en dichos artículos:

El Artículo 48 Ley del Valor Agregado-…(omissis)

La constancia de pago del impuesto constituirá el comprobante del crédito fiscal respectivo para los contribuyentes ordinarios.

El pago de este impuesto en las aduanas se adaptará a las modalidades previstas en el Decreto Nº 1.150 con Fuerza y Rango de Ley Orgánica de Aduanas.

El Artículo 33 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor-…(omissis)

(…)
Para que proceda la deducción del crédito fiscal soportado con motivo de la adquisición o importación de bienes muebles o servicios, se requerirá que, además de tratarse de un contribuyente ordinario, la operación que lo origine esté debidamente documentada y que en la factura o documento equivalente emitido se indique el monto del impuesto en forma separada del precio, valor o contraprestación de la operación, salvo en los casos expresamente previstos en este Decreto. Cuando se trate de importaciones, deberá acreditarse documentalmente el monto del impuesto pagado. Todas las operaciones afectadas por las previsiones de este Decreto deberán estar registradas contablemente conforme a los principios de contabilidad generalmente aceptados que le sean aplicables y a las disposiciones reglamentarias que se dicten al respecto”.

En ese sentido, señalaron que la existencia de esa diferencia entre las facturas y los libros no determina la indeducibilidad del crédito sino el ajuste. Adicionalmente, indicaron que no se expresa en la resolución ni siquiera si el monto de los créditos fiscales solicitado como deducible por su representada era superior al legalmente procedente.

A los efectos del análisis, referido a las diferencias encontradas en la mencionada Resolución, esta máxima instancia apegada a la norma, observa que, el comprobante del crédito fiscal ha de ser la constancia de pago del referido impuesto. Es por ello que la factura, es el documento de prueba por excelencia para la consideración de los créditos fiscales, y por ende debe coincidir con lo efectivamente registrados en sus respectivos libros, conforme a los principios contables aceptados.

Esta Máxima Instancia considera que el libro de compras, objeto de revisión por parte de la representación fiscal, observó, y procedió ajustar los créditos fiscales con exactitud en sus montos y con los detalles necesarios, relacionados en la Resolución MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-N163/98 y en la Resolución MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-002/99, razón por la cual se estima procedente el rechazo de los créditos fiscales por presentar diferencias entre la documentación y los registros contables. Así se declara.

Sobre el particular, esta Sala conforme a lo declarado en líneas anteriores se pronunció sobre el alegato de la recurrente referido a que las Resoluciones impugnadas carecen de la descripción de los hechos, razones y fundamentos legales en los cuales se fundamentó la Administración Tributaria para emitirlas; en razón de ello, se reitera en los mismos términos lo señalado en esa oportunidad, atinente a que el mencionado vicio resulta improcedente, por ser presentado simultáneamente con el vicio de falso supuesto. Así se establece.

e) Rechazo de créditos fiscales registrados doblemente.

En referencia a la Resolución MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-N163/98,  señalaron que su representada no discute la improcedencia de un crédito fiscal que haya sido registrado doblemente, porque ello forma parte de los principios generales de la ciencia contable que se aplican necesariamente en el presente caso, pero rechaza la pretensión de la Administración Fiscal porque no basta decir que un crédito se encuentra registrado doblemente como figura reseñada en la resolución, sino que es necesario identificar igualmente cuál es la otra factura en la cual se reseña el mismo crédito, o cuáles son las dos partidas que figuran repetidas haciendo la identificación de ambas, para que pueda establecerse efectivamente que existe duplicidad.

De esa manera, alegaron que la resolución se limita a señalar dos (2) partidas individuales sin indicar cuál es o cuáles son las partidas que se duplican.

Sobre el particular, el órgano exactor en la Resolución de Verificación de Créditos Fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas Al Mayor Previamente Afianzados signada con las letras y números MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-163/98 señaló lo siguiente:

“(…)

I.a.5.- CRÉDITOS FISCALES REGISTRADOS DOBLEMENTE:

La fiscalización procedió a objetar créditos fiscales por un monto de CUATROCIENTOS CUATRO MIL CUARENTA Y UN BOLÍVARES CON TREINTA Y SIETE CÉNTIMOS (Bs. 404.041,37), por compras efectuadas a DHL FLETES AEREOS, C.A. y SEITA, incumpliendo con lo previsto en el Artículo 34 de la Ley de [Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor] y Artículo 78 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, según el siguiente detalle: (…)”. (Sic). (Mayúsculas y destacados propios de la cita).

Al respecto, advierte esta Superioridad, que los actos administrativos impugnados indican el monto del crédito fiscal registrado doblemente, así como las empresas a las cuales se efectuaron las compras; y visto que la contribuyente no promovió pruebas que enervaran la presunción de veracidad y legalidad del acto administrativo impugnado, esta Superioridad considera improcedente al alegato formulado por la empresa recurrente sobre este particular. Así se decide.

iv) Ausencia de procedimiento.

Con respecto a la Resolución MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-N163/98, en relación al rechazo de los créditos fiscales por “importaciones no certificadas por las oficinas receptoras de fondos nacionales”, manifestó la representación en juicio de la contribuyente que la Administración Tributaria debió seguir el procedimiento de fiscalización previsto en el Código Orgánico Tributario y exigirle la presentación de la documentación correspondiente; y que no existe disposición legal alguna que autorice al órgano exactor a solicitar certificación de pagos a las Oficinas Receptoras de Fondos Nacionales, ni a aplicar un procedimiento de verificación cotejando los registros aduanales con la información suministrada por la empresa accionante.

Asimismo, en cuanto al reparo por “ventas de exportación” indicaron que “(…) la Ley de Impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor (sic) no se refiere en absoluto a un procedimiento de verificación consistente en cotejar los registros aduanales con las informaciones suministradas por el contribuyente para hacer prevalecer las primeras sobre las segundas. Si la Administración advierte esas diferencias es su obligación iniciar el procedimiento de fiscalización y exigir del contribuyente la presentación de los recaudos correspondientes, porque de lo contrario coloca al contribuyente en estado de indefensión (…)”.

Por su parte, respecto a la objeción por “Importaciones no certificadas por el banco”, señalaron que la resolución objeta a su representada créditos por cuanto en relación a ciertos manifiestos de importación de la empresa accionante, no fueron certificados por las oficinas receptoras de fondos nacionales contraviniendo el artículo 27 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor de 1994, vigente ratione temporis.

Sin embargo, indicaron que dicho artículo que es idéntico en una y otra ley en ninguna parte consagra el anómalo procedimiento que ha seguido el Órgano Exactor para dictar la resolución, que es el de solicitar certificación de los pagos a las oficinas receptoras de fondos nacionales; en razón de ello alegaron, que si la Administración Tributaria quiere formular un reparo a su representada por este concepto, debió seguir el procedimiento que para tales fines consagra el Código Orgánico Tributario iniciando la investigación correspondiente mediante el levantamiento del acta fiscal y requiriendo dentro de ese mismo procedimiento la exhibición de los documentos correspondientes.

De igual modo, sobre el reparo por “Ajustes por diferencias entre el monto registrado y el monto certificado”, indicaron que “(…) El artículo 34 de la Ley de Impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor no se refiere en absoluto a un procedimiento de verificación consistente en cotejar los registros aduanales con las informaciones suministradas por el contribuyente para hacer prevalecer las primeras sobre las segundas. Si la Administración advierte esas diferencias es su obligación iniciar el procedimiento de fiscalización y exigir del contribuyente la presentación de los recaudos correspondientes, porque de lo contrario coloca al contribuyente en estado de indefensión (…)”.

La representación judicial de la contribuyente rechazó las objeciones por “Diferencias entre los libros de aduana y los registros de la contribuyente” que “(…) no fueron objeto de fiscalización por parte de las autoridades. Lo único que se ha revisado según lo dice la propia resolución es el expediente levantado con motivo de la solicitud; y al advertir las diferencias que dice advertir la resolución entre la documentación agregada al expediente y los registros de la aduana, la Administración ha debido proceder a practicar la fiscalización y exigir del contribuyente la documentación correspondiente (...)”.

Al respecto, se indica que la jurisprudencia constante y reiterada de este Máximo Tribunal ha sostenido que cuando el reparo fiscal deviene por efecto de una declaración de impuesto o de una solicitud expresa de reintegro, la actividad fiscalizadora debe circunscribirse a una simple verificación de los datos y pretensión del contribuyente, sin necesidad de abrir el procedimiento de determinación tributaria contemplado en el Código Orgánico Tributario, a través del cual tenga que levantarse un acta inicial de fiscalización y se le exija un escrito de descargo.

En efecto, esta Sala a través de la sentencia número 00083 del 29 de enero de 2002, caso Aquamarina de la Costa, C.A., dejó sentado lo siguiente:

“(…) desde hace mucho tiempo esta Sala ha sostenido, reiteradamente, que cuando el reparo fiscal sigue a una declaración de impuestos o a una solicitud expresa de reintegro, y proviene de las diferencias y contradicciones que encuentre la Administración Tributaria en dicha declaración o solicitud, lo que la Fiscalización debe hacer es una simple verificación de los datos y pretensión de la contribuyente. En tal caso, la contribuyente está perfectamente enterada de todas las circunstancias de derecho y de hecho que rodean su pretensión y, por tanto, no parece necesario que se siga el procedimiento de determinación tributaria y que, en consecuencia, se levante un acta inicial de fiscalización y se le exija al mismo contribuyente un escrito de descargo, tal como si sus pretensiones fueran desconocidas por él.

 

Por esta razón es que en estos casos de declaraciones y solicitudes de reintegro, el procedimiento es simplemente de verificación por la autoridad fiscal de los hechos y fundamentos de derecho que justifican la declaración o solicitud del recurrente. También es preciso insistir en que, en estos casos de simple verificación de las declaraciones o solicitudes, la Administración Tributaria debe, mediante resolución expresa, motivar suficientemente dicha objeción a fin de que la contribuyente conozca las razones que llevaron a la Administración Tributaria a modificar los resultados de su declaración y, en consecuencia, pueda ejercer los correspondientes recursos administrativos y judiciales de que dispone para su legítima defensa. Así se declara”. (Resaltado de la fuente).

 

De la transcripción que antecede se evidencia que en el reparo que sigue a una solicitud expresa de reintegro de créditos fiscales, como sucede en el presente caso, el ejercicio de la fiscalización debe circunscribirse a realizar una simple verificación de los datos y pretensión de la contribuyente, toda vez que ésta se encuentra perfectamente enterada de las circunstancias de hecho y de derecho que rodean su solicitud y sobre la cual versa la decisión de la Administración Tributaria.

Así, el denominado procedimiento “de verificación” tiene como fin revisar y comprobar las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables, a los fines de constatar el correcto cálculo del tributo, y de resultar necesario, realizar los ajustes respectivos y liquidar las diferencias a que hubiere lugar, pudiendo revisar el cumplimiento de los deberes formales previstos en el Código Orgánico Tributario y en las demás disposiciones de carácter tributario. [Vid., sentencia de esta Sala número 1450 de fecha 15 de diciembre de 2016, caso: Siderúrgica del Turbio, S.A. (SIDETUR)].

Por tanto, concluye esta Máxima Instancia que no existe violación del derecho a la defensa de la contribuyente, pues ésta conoció perfectamente el procedimiento de verificación y además pudo oponer, en tiempo y suficientemente, las defensas pertinentes para hacer valer sus pretensiones, como se demuestra con la interposición del recurso contencioso tributario, objeto de revisión en Alzada, por lo que se declara improcedente el argumento formulado por la empresa accionante sobre este particular. Así se declara.

Conforme a lo expuesto, esta Sala declara sin lugar los recursos contencioso tributarios (acumulados), interpuestos por la representación en judicial de la contribuyente Química Venoco, C.A., contra los actos administrativos contenidos en la Resolución Reconocimiento Créditos Fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor Generado de la Actividad Exportadora identificada con la nomenclatura MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-002/99, de fecha 13 de enero de 1999; la Resolución Verificación Créditos Fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas Al Mayor Previamente Afianzados signada con las letras y números MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-006/99 de fecha 29 de enero de 1999; y la Resolución Verificación Créditos Fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas Al Mayor Previamente Afianzados signada con las letras y números MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-163/98 de fecha 14 de diciembre de 1998, emitidas por el Jefe de la División de Recaudación y el Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Capital del hoy Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT); por consiguiente, los actos administrativos impugnados quedan firmes. Así se dispone.

Finalmente, declarados sin lugar como han quedado los recursos contencioso tributarios, se condena en costas procesales a la recurrente en el monto equivalente al cinco por ciento (5%) de la cuantía de esos recursos, según lo estatuido en el artículo 335 del Código Orgánico Tributario de 2020. Así se establece.

VI

DECISIÓN

 

Sobre la base de las consideraciones expuestas, este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, administrando justicia en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por autoridad de la Ley, declara:

1.- Se ANULA la sentencia definitiva número 2265 dictada por el Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas en 24 fecha de septiembre de 2015, en consecuencia,

2.- NO PROCEDE conocer del recurso de apelación ejercido por la representación judicial del Fisco Nacional.

3.- SIN LUGAR los recursos contencioso tributarios (acumulados), interpuestos por la representación en judicial de la  contribuyente QUÍMICA VENOCO, C.A., contra los actos administrativos contenidos en la Resolución Reconocimiento Créditos Fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor Generado de la Actividad Exportadora identificada con la nomenclatura MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-002/99, de fecha 13 de enero de 1999; la Resolución Verificación Créditos Fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas Al Mayor Previamente Afianzados signada con las letras y números MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-006/99 de fecha 29 de enero de 1999; y la Resolución Verificación Créditos Fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas Al Mayor Previamente Afianzados signada con las letras y números MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-163/98 de fecha 14 de diciembre de 1998, emitidas por el Jefe de la División de Recaudación y el Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Capital del hoy Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT); por consiguiente, los actos administrativos impugnados quedan FIRMES.

Se CONDENA en COSTAS PROCESALES a la recurrente por el monto equivalente al cinco por ciento (5%) de la cuantía de los precitados recursos, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 335 del Código Orgánico Tributario de 2020.

Publíquese, regístrese y comuníquese. Notifíquese a la Procuraduría General de la República. Devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas a los veintitrés (23) días del mes de febrero del año dos mil veintidós (2022). Años 211º de la Independencia y 163º de la Federación.

La Presidenta, MARÍA CAROLINA AMELIACH VILLARROEL
		La Vicepresidenta, BARBARA GABRIELA CÉSAR SIERO
El Magistrado, INOCENCIO ANTONIO FIGUEROA ARIZALETA
		El Magistrado–Ponente, MARCO ANTONIO MEDINA SALAS
La Magistrada, EULALIA COROMOTO GUERRERO RIVERO
	La Secretaria, CHADIA FERMIN PEÑA
	En fecha veinticuatro (24) de febrero del año dos mil veintidós, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00055.
	La Secretaria, CHADIA FERMIN PEÑA