MAGISTRADA PONENTE: EVELYN MARRERO ORTÍZ

EXP. N° 2014-0515

Mediante Oficio Nro. 210-14 de fecha 19 de marzo de 2014 el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes, remitió a esta Sala Político-Administrativa el expediente Nro. 2716 (nomenclatura del aludido Tribunal) correspondiente al recurso de apelación ejercido el 12 de diciembre de 2013 por el abogado Otto Armando Ramírez, inscrito en el INPREABOGADO bajo el Nro. 66.003, actuando con el carácter de sustituto del Procurador General de la República en representación del FISCO NACIONAL, tal como se evidencia del instrumento poder cursante a los folios 139 al 146 de las actas procesales; contra la sentencia definitiva Nro. 370-2013 dictada por el Tribunal remitente el 11 de noviembre de 2013, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por el ciudadano Rene Ughetti Corrales, de nacionalidad colombiana, pasaporte Nro. TR-N-17738 y visa de negocios Nro. 018786, actuando con el carácter de Director de la sociedad de comercio CEXPROM DE VENEZUELA, C.A., asistido por la abogada Marisela Rondón, inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nro. 58.528; representación legal que se desprende de los folios 37 al 44 del expediente judicial, así como también la inscripción de la empresa el 24 de abril de 2000 en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda (hoy Distrito Capital y Estado Bolivariano de Miranda).

Los antecedentes del caso que ahora se examina cursan a los folios 1 al 214 del expediente Nro. 2014-0515, el cual se trata de un recurso contencioso tributario incoado contra el acto administrativo contenido en la Resolución de Imposición de Sanción Nro. SNAT/INTI/GRTI/RLA/DF/00124/2012-00402 del 26 de marzo de 2012, emitida por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), por la cantidad total de Mil Seiscientas Sesenta y Dos coma Cinco Unidades Tributarias (1.662,5 U.T.), en virtud del incumplimiento de deberes formales en materia de precios de transferencia (impuesto sobre la renta) para los períodos impositivos coincidentes con los años civiles 2007, 2008, 2009, 2010 y 2011.

Decidida la causa parcialmente con lugar en primera instancia, por auto de fecha 19 de marzo de 2014 el Tribunal de mérito oyó en ambos efectos la apelación ejercida por la representación fiscal y ordenó remitir el expediente a esta Alzada.

El 2 de abril de 2014 se dio cuenta en Sala y, en la misma oportunidad, la Magistrada Evelyn Marrero Ortíz fue designada Ponente. Asimismo, se ordenó aplicar el procedimiento de segunda instancia previsto en el artículo 92 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa y se fijó un lapso de diez (10) días de despacho para fundamentar la apelación, actuación que cumplió el 30 de abril de 2014 la abogada Maravedí Morales, inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nro. 73.439, actuando con el carácter de sustituta del Procurador General de la República en representación del Fisco Nacional, según se desprende del documento poder inserto a los folios 207 al 214 de las actas procesales.

La causa entró en estado de sentencia el 5 de junio de 2014, de acuerdo a lo establecido en el artículo 93 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa.

Realizado el estudio de las actas procesales pasa esta Máxima Instancia a decidir, con fundamento en los artículos 26, 253 y 257 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

DE LA SENTENCIA APELADA

Mediante sentencia Nro. 370-2013 del 11 de noviembre de 2013 el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes, declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por el representante legal de la sociedad de comercio Cexprom de Venezuela C.A., asistido de abogada, en los siguientes términos:

En el caso de autos, razonó motivadamente la Jueza de mérito en relación a la denuncia de la contribuyente atinente al vicio de ausencia del procedimiento, que la Administración Tributaria realizó un procedimiento de verificación fiscal conforme a lo previsto en el Código Orgánico Tributario de 2001 y en las disposiciones de la Ley de Impuesto sobre la Renta del año 2006, por ser las normas que regulan los precios de transferencia y establecen los deberes formales a los cuales están obligadas las empresas que realicen “operaciones vinculadas”.

En tal sentido, la Sentenciadora advirtió del Registro Mercantil de la sociedad mercantil Cexprom de Venezuela C.A., inserto a los autos, que su objeto es la exportación e importación de repuestos para inyección de diesel y de motores, motivo por el cual su actividad comercial se debe regir por las aludidas Leyes.

Aunado a lo anterior, precisó la recurrida que la incoación del recurso contencioso tributario por parte de la contribuyente, pone de manifiesto el ejercicio de su derecho a la defensa, en consecuencia, consideró improcedente la denuncia del vicio de ausencia de procedimiento invocado por la representación legal de la empresa en su escrito recursivo.

Por otra parte, sobre el vicio de errada aplicación del artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001 denunciado por la contribuyente, la Juzgadora de mérito indicó que la Administración Tributaria no aplicó la concurrencia de infracciones sobre los ilícitos tributarios cometidos por la compañía Cexprom de Venezuela C.A., dado “(…) que aplicó 400 U.T. para (…) período fiscal 2007 y 2008, siendo lo correcto rebajar una a la mitad es decir a 200 U.T. (…)”. (Resaltado de esta Sala).

Con fundamento en las consideraciones expuestas, la Sentenciadora de la causa declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario; en consecuencia, “(…) confirmó todas las Planillas de Liquidación identificadas en el acto administrativo (folio 12) con los Nros. 764 (período fiscal 2007), 875, 1860, 1880 y 1883, y anuló la Planilla de Liquidación identificada en el acto administrativo (folio 12) identificadas con el Nro. 764 (período fiscal 2008) (…)”. En virtud de lo anterior, ordenó emitir una nueva Planilla de Liquidación por la cantidad de Doscientas Unidades Tributarias (200 U.T.). (Sic).

Finalmente, advirtió que la declaratoria “parcialmente con lugar” del recurso contencioso tributario, exime a la contraparte de ser condenada en costas.

FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN

En fecha 30 de abril de 2014 la abogada Maravedi Morales, antes identificada, actuando con el carácter de sustituta del Procurador General de la República en representación del Fisco Nacional, consignó ante esta Sala el escrito de fundamentación de la apelación ejercida contra la sentencia definitiva Nro. 370-2013 dictada por el Tribunal remitente el 11 de noviembre de 2013 (folios 169 al 173 del expediente judicial), en el cual manifiesta su disconformidad con el fallo apelado. En tal sentido, señala lo siguiente:

La decisión de instancia incurrió en el “vicio de falso supuesto de hecho y, por consiguiente, en errónea interpretación del artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001”, al estimar que “(…) la Administración Tributaria no aplicó concurrencia a los ilícitos referente (sic) a la no utilización de la metodología establecida en materia de precios de transferencia puesto que aplicó 400 UT para cada ilícito (período fiscal) 2007 y 2008 siendo lo correcto rebajar una a la mitad es decir a 200 UT de conformidad a lo establecido en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario (…)”.

Sostiene, en contrario a lo declarado por el Tribunal de mérito, que la Administración Tributaria al verificar los ilícitos tributarios cometidos por la empresa Cexprom de Venezuela, C.A., en materia de impuesto sobre la renta durante los ejercicios fiscales coincidentes con los años civiles 2007, 2008, 2009, 2010 y 2011, estableció a cargo de la contribuyente la obligación de pagar la cantidad de Mil Seiscientas Unidades Tributarias (1.600 U.T.) como la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones.

Por tal razón, asegura la representación fiscal que la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), sí aplico en la Resolución de Imposición de Sanción impugnada, las reglas de la concurrencia de infracciones establecidas en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001.

Afirma que “(…) no fue correcto el porcentaje utilizado por la Juez a quo para el cálculo de la multa, pues aplicó la concurrencia interpretando erradamente el artículo 81 del Código Orgánico Tributario (…)”.

Finalmente, solicita se declare con lugar la apelación y en el supuesto contrario, se exima al Fisco Nacional del pago de las costas procesales, no solo por haber tenido suficientes motivos racionales para litigar, sino también en aplicación del criterio sentado por la Sala Constitucional en la sentencia Nro. 1.238 de fecha 30 de septiembre de 2009, caso: Julián Isaías Rodríguez, y por la Sala Político-Administrativa en el fallo Nro. 00113 de fecha 3 de febrero de 2010, caso: CITIBANK, C.A., y otras.

III

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

Vistos los términos del fallo apelado, así como las alegaciones expuestas en su contra por la representación fiscal, observa esta Sala que en el caso concreto la controversia planteada queda circunscrita a decidir si la sentencia definitiva Nro. 370-2013 dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario incoado por la sociedad de comercio Cexprom de Venezuela, C.A., incurrió en el vicio de falso supuesto de hecho y, por consiguiente, en el vicio de errónea interpretación del artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, al estimar que la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), no aplicó de forma correcta las reglas de la concurrencia de infracciones dispuestas en el aludido artículo, en la Resolución de Imposición de Sanción Nro. SNAT/INTI/GRTI/RLA/DF/00124/2012-00402 del 26 de marzo de 2012.

Antes de resolver la apelación fiscal, este Alto Tribunal declara firmes por no haber sido objeto de apelación ante esta Sala Político-Administrativa y tampoco desfavorecer los intereses del Fisco Nacional, los pronunciamientos del Tribunal de mérito relativos a: (i) la improcedencia del vicio de ausencia del procedimiento; y (ii) la sujeción de la contribuyente a las normas que regulan los precios de transferencia establecidas en el Código Orgánico Tributario de 2001 y en la Ley de Impuesto sobre la Renta del año 2006.

Para decidir la Sala observa:

A fin de emitir pronunciamiento sobre la apelación ejercida por la representación fiscal, esta Máxima Instancia debe traer a colación el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, cuyo tenor es el siguiente:

“Artículo 81: Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones. De igual manera se procederá cuando haya concurrencia de un ilícito tributario sancionado con pena restrictiva de la libertad y de otro delito no tipificado en este Código.

Si las sanciones son iguales, se aplicará cualquiera de ellas, aumentada con la mitad de los restantes.

Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con pena pecuniaria, pena restrictiva de libertad, clausura de establecimiento, o cualquier otra sanción que por su heterogeneidad no sea acumulable, se aplicarán conjuntamente.

Parágrafo Único: La concurrencia prevista en este artículo se aplicará aun cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos, siempre que las sanciones se impongan en un mismo procedimiento”.

La disposición citada establece la institución de la concurrencia o concurso de ilícitos tributarios, entendida como la comisión de dos o más infracciones de la misma o diferente índole, verificados en un mismo procedimiento fiscalizador. (vid. sentencia de esta Sala Nro. 00196 del 12 de febrero de 2014, caso: Venecia Ship Service, C.A.).

Al respecto, este Máximo Tribunal advierte que la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) mediante la Resolución de Imposición de Sanción Nro. SNAT/INTI/GRTI/RLA/DF/00124/2012-00402 del 26 de marzo de 2012, estableció a cargo de la contribuyente los conceptos y montos que se describen a continuación:

Incumplimiento	Período fiscal	Tipo de ilícito	Sanción (U.T.)	Concurrencia
No llevar el libro cronológico adicional de operaciones de mercado abierto internacional, en contravención con lo establecido en el artículo 170 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta.	2011	Formal. Artículo 102 numeral 1. Primer Aparte del Código Orgánico Tributario de 2001.	50 U.T.	25 U.T
No conservar la documentación e información relacionada con el cálculo de los precios de transferencia, incumpliendo lo establecido en el artículo 169 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta.	2011	Formal. Artículo 102 numeral 4 del Código Orgánico Tributario de 2001.	25 U.T.	12,5 U.T.
Omitir la presentación de la declaración informativa de las operaciones entre partes vinculadas, quebrantando el “(…) artículo 168 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta y [la] Providencia N° 2424 del 26 de diciembre de 2013.	2007	Formal. Artículo 103 numeral 2 Primer Aparte del Código Orgánico Tributario de 2001.	10 U.T.	5 U.T.
	2008		10 U.T	5 U.T.
	2009		10 U.T	5 U.T.
	2010		10 U.T	5 U.T.
No exhibir los libros, registros u otros documentos requeridos en el procedimiento de verificación.	-	Formal. Artículo 104 numeral 1 Primer Aparte del Código Orgánico Tributario de 2001.	10 U.T.	5 U.T.
No utilizó la contribuyente la metodología establecida en materia de precios de transferencia, infringiendo el artículo 112 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta.	2007	Formal. Artículo 104 numeral 10 Primer Aparte del Código Orgánico Tributario de 2001.	400 U.T.	1600 U.T.
	2008		400 U.T.
	2009		400 U.T.
	2010		400 U.T.
Total			1.725 U.T.	1.662,5 U.T.

Visto lo anterior, esta Alzada advierte que la Administración Tributaria al verificar el ilícito tributario en el cual incurrió la contribuyente, por no emplear la metodología establecida en el Código Orgánico Tributario de 2001 y en la Ley de Impuesto sobre la Renta del año 2006 para calcular los precios de transferencia, durante los períodos impositivos 2007, 2008, 2009, 2010 y 2011, impuso sanciones de multa estimadas en la cantidad de Cuatrocientas Unidades Tributarias (400 U.T.) por cada año fiscalizado, fijando de esta forma la suma de Mil Seiscientas Unidades Tributarias (1.600 U.T.) como la sanción correspondiente al ilícito más grave, aumentada con la mitad de las otras multas determinadas por no llevar el “libro cronológico adicional de operaciones de mercado abierto internacional”, “no conservar la documentación y la información relacionada con el cálculo de los precios de transferencia”, “omitir la presentación de la declaración informativa de las operaciones entre partes vinculada” y “no exhibir los libros, registros u otros documentos requeridos en el procedimiento de verificación”.

Sin embargo, al contrastar las reglas de la concurrencia previstas en el artículo 81 eiusdem, -según las cuales debe aplicarse la pena más grave aumentada con la mitad de las otras sanciones, aún en caso que se tratara de un ilícito de la misma índole-, con la referida actuación fiscal; esta Alzada observa que lo procedente en el caso de autos es establecer el monto de Cuatrocientas Unidades Tributarias (400 U.T.) como la sanción más grave, con la subsiguiente atenuación de los restantes correctivos en su valor medio, tal como lo declaró la Jueza de Primera Instancia al señalar que la Administración Tributaria no aplicó correctamente las reglas de la concurrencia en lo concerniente al ilícito tributario referente a “no emplear la metodología legalmente establecida para estipular los precios de transferencia”.

No obstante lo anterior, en relación a este punto, verifica la Sala que el Tribunal de instancia, en el texto del fallo apelado (folios 171 y 172), incurrió en un error material al establecer respecto al aludido ilícito tributario, la aplicación de la concurrencia sólo en lo correspondiente a los ejercicios fiscales 2007 y 2008, aun cuando: i) según consta en la Resolución de Imposición de Sanción Nro. SNAT/INTI/GRTI/RLA/DF/00124/2012-0040 la contribuyente incurrió en dicha infracción durante los ejercicios fiscales 2007, 2008, 2009, 2010 y 2011; y ii) de acuerdo a la Providencia Administrativa Nro. SNAT/INTI/GRTI/RLA/DF/2012/ISLR/00124 de fecha 8 de febrero de 2012, la Jefa de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), autorizó a los funcionarios Leonardo Zambrano y Letzaida Moreno, titulares de las cédulas de identidad Nros. 15.927.958 y 10.175.966, respectivamente, para verificar el cumplimiento de los deberes formales en materia de precios de transferencia por parte de la empresa Cexprom de Venezuela, C.A., durante los ejercicios fiscales coincidentes con los años civiles 2007, 2008, 2009, 2010 y 2011.

Sobre la base de lo expuesto, la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), debe calcular nuevamente las sanciones de multa originalmente impuestas por medio del aludido acto administrativo, aplicando las reglas de la concurrencia, en los siguientes términos:

Incumplimiento	Período fiscal	Tipo de ilícito	Sanción (U.T.)	Concurrencia
No llevar el libro cronológico adicional de operaciones de mercado abierto internacional, en contravención con lo establecido en los artículo 170 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta.	2011	Formal. Artículo 102 numeral 1. Primer Aparte del Código Orgánico Tributario de 2001.	50 U.T.	25 U.T
No conservar la documentación e información relacionada con el cálculo de los precios de transferencia, incumpliendo lo establecido en el artículo 169 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta.	2011	Formal. Artículo 102 numeral 4 del Código Orgánico Tributario de 2001.	25 U.T.	12,5 U.T.
Omitir la presentación de la declaración informativa de las operaciones entre partes vinculadas, quebrantando el “(…) artículo 168 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta y [la] Providencia N° 2424 del 26 de diciembre de 2013.	2007	Formal. Artículo 103 numeral 2 Primer Aparte del Código Orgánico Tributario de 2001.	10 U.T.	5 U.T.
	2008		10 U.T.	5 U.T.
	2009		10 U.T.	5 U.T.
	2010		10 U.T.	5 U.T.
No exhibir los libros, registros u otros documentos requeridos en el procedimiento de verificación.	-	Formal. Artículo 104 numeral 1 Primer Aparte del Código Orgánico Tributario de 2001.	10 U.T.	5 U.T.
No utilizó la contribuyente la metodología establecida en materia de precios de transferencia, infringiendo el artículo 112 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta.	2007	Formal. Artículo 104 numeral 10 Primer Aparte del Código Orgánico Tributario de 2001.	400 U.T.	400 U.T.
	2008		400 U.T.	200 U.T
	2009		400 U.T.	200 U.T
	2010		400 U.T.	200 U.T
Total			1.725 U.T.	1.062,5 U.T.

En virtud de las consideraciones precedentes, esta Sala Político-Administrativa estima que no procede el alegato de la representación en juicio del Fisco Nacional; en consecuencia, se declara sin lugar la apelación ejercida por dicha representación y se confirma el fallo apelado en los términos expuestos en la motiva de esta sentencia.

En armonía con lo antes expresado, este Alto Tribunal declara parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario ejercido por la contribuyente contra la Resolución de Imposición de Sanción Nro. SNAT/INTI/GRTI/RLA/DF/00124/2012-00402 del 26 de marzo de 2012; por consiguiente, se anula del acto administrativo impugnado el aspecto relacionado a la aplicación de las reglas de la concurrencia de infracciones dispuestas en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001 y se ordena a la Administración Tributaria emitir las Planillas de Liquidación Sustitutivas correspondientes. Así se decide.

DECISIÓN

Por las razones expuestas, este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1.- FIRMES por no haber sido objeto de apelación ante esta Sala Político-Administrativa y tampoco desfavorecer los intereses del Fisco Nacional, los pronunciamientos del Tribunal de mérito relativos a: (i) la improcedencia del vicio de ausencia del procedimiento; y (ii) la sujeción de la contribuyente a las normas que regulan los precios de transferencia establecidas en el Código Orgánico Tributario de 2001 y en la Ley de Impuesto sobre la Renta del año 2006.

2.- SIN LUGAR la apelación ejercida por la representación judicial del FISCO NACIONAL, contra la sentencia definitiva Nro. 370-2013 dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes en fecha 11 de noviembre de 2013, la cual se CONFIRMA en los términos expuestos en este fallo.

3.- PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la empresa CEXPROM DE VENEZUELA, C.A., contra el acto administrativo contenido en la Resolución Nro. SNAT/INTI/GRTI/RLA/DF/00124/2012-00402 del 26 de marzo de 2012, dictada por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), la cual se ANULA en el aspecto relacionado con la aplicación de las reglas de la concurrencia de infracciones previstas en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001.

En consecuencia, se ORDENA a la Administración Tributaria emitir las Planillas de Liquidación Sustitutivas correspondientes en la forma indicada en esta decisión judicial.

Publíquese, regístrese y notifíquese. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los veintidós (22) días del mes de julio del año dos mil catorce (2014). Años 204º de la Independencia y 155º de la Federación.

El Presidente EMIRO GARCÍA ROSAS
		La Vicepresidenta - Ponente EVELYN MARRERO ORTÍZ
La Magistrada MÓNICA MISTICCHIO TORTORELLA
		El Magistrado EMILIO RAMOS GONZÁLEZ
La Magistrada MARÍA CAROLINA AMELIACH VILLARROEL
	La Secretaria, SOFÍA YAMILE GUZMÁN
	En veintidós (22) de julio del año dos mil catorce, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 01089.
	La Secretaria, SOFÍA YAMILE GUZMÁN

SOFÍA YAMILE GUZMÁN