Magistrada Ponente: MARÍA CAROLINA AMELIACH VILLARROEL

Exp. Nro. 2015-0547

Adjunto a Oficio Nro. 107/2015 de fecha 20 de abril de 2015, recibido el día 20 de mayo del mismo año, el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas remitió a esta Sala Político-Administrativa el expediente signado bajo el Nro. AP41-U-2014-000072 de su nomenclatura, contentivo del recurso de apelación ejercido el 19 de febrero de 2015, por la abogada Blanca Ledezma (INPREABOGADO Nro. 42.678), actuando con el carácter de sustituta del ciudadano Procurador General de la República, en representación del FISCO NACIONAL, tal como se desprende del instrumento poder cursante a los folios 171 al 173 del expediente judicial, contra la sentencia definitiva Nro. 2081 del 13 de febrero de 2015, dictada por el prenombrado órgano jurisdiccional, que declaró con lugar el recurso contencioso tributario incoado el 19 de febrero de 2014 por los abogados Rodolfo Plaz Abreu y Valmy Díaz Ibarra (INPREABOGADO Nros. 12.870 y 91.609), actuando en su condición de apoderados judiciales de la sociedad de comercio INDUSTRIAS CAGUA, C.A., inscrita -según consta en autos- en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, el 13 de abril de 1978, bajo el Nro. 14, Tomo 60-A.

El aludido medio de impugnación fue interpuesto contra la Resolución Nro. SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2013/000503 de fecha 18 de noviembre de 2013, emanada de la GERENCIA REGIONAL DE TRIBUTOS INTERNOS DE LA REGIÓN CAPITAL DEL SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), notificada el 16 de enero de 2014, que declaró sin lugar el recurso jerárquico ejercido por la aludida contribuyente el 30 de julio de 2010, contra la Resolución Nro. SNAT/INTI/GRTI/RCA/DCE/CC/2010/000465 de fecha 2 de junio de 2010, emitida por la División de Contribuyente Especiales de la referida Gerencia Regional (notificada el 23 de junio de ese mismo año), a través de la cual se impuso sanciones de multa de conformidad con los artículos 113 y 103 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis, por incumplimiento de deberes formales materiales en lo que respecta al impuesto al valor agregado, los cuales se detallarán infra, e intereses moratorios según el artículo 66 eiusdem.

Mediante auto del 20 de abril de 2015, el mencionado órgano jurisdiccional oyó en ambos efectos la apelación interpuesta, remitiendo el expediente a esta Sala Político-Administrativa conforme al antes indicado Oficio N° 107/2015.

El 26 de mayo de 2015, se dio cuenta en Sala y se ordenó aplicar el procedimiento de segunda instancia previsto en el artículo 92 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa. Asimismo, se designó Ponente a la Magistrada María Carolina Ameliach Villarroel y se fijó un lapso de diez (10) días de despacho para fundamentar la apelación.

En fecha 16 de junio de 2015, la abogada Antonieta Sbarra Romanuella (INPREABOGADO N° 26.507), actuando con el carácter de representante judicial del Fisco Nacional -según se desprende de instrumento poder cursante a los folios 216 al 223 del expediente judicial- consignó escrito de fundamentación de la apelación.

Posteriormente, el 1° de julio de 2015, la abogada Valmy Díaz Ibarra (INPREABOGADO N° 91.609), actuando con el carácter de apoderada judicial de la contribuyente, conforme consta de documento poder inserto a los folios 22 al 24 de las actas procesales, contestó la apelación ejercida por la apoderada fiscal.

Luego, el día 7 de julio de 2015, se dejó constancia del vencimiento del lapso para la contestación de la apelación, de conformidad con lo establecido en el artículo 93 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa.

Mediante diligencia del 17 de septiembre de 2015, la representación judicial de la sociedad mercantil Industrias Cagua, C.A., solicitó se dicte sentencia en la presente causa.

Posteriormente, mediante diligencia del 10 de mayo de 2016, la representante judicial del Fisco Nacional requirió que se emitiera el fallo correspondiente.

Por auto del 16 de mayo de 2016 se dejó constancia que el 23 de diciembre de 2015 se incorporaron a esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia el Magistrado Marco Antonio Medina Salas y la Magistrada Eulalia Coromoto Guerrero Rivero, designados y juramentados por la Asamblea Nacional en esa misma fecha. La Sala quedó constituida, conforme a lo dispuesto en los artículos 8 y 20 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, de la forma siguiente: Presidenta, Magistrada María Carolina Ameliach Villarroel; Vicepresidenta, Magistrada Eulalia Coromoto Guerrero Rivero; la Magistrada Bárbara Gabriela César Siero; y los Magistrados Inocencio Antonio Figueroa Arizaleta y Marco Antonio Medina Salas.

Luego, mediante diligencias presentadas en fecha 27 de septiembre de 2016 y 11 de octubre de 2017, la representación judicial de la empresa contribuyente solicitó se dictase decisión en el presente asunto.

Seguidamente, por auto del 17 de octubre de 2017 se dejó constancia que en fecha 24 de febrero de 2017, se eligió la Junta Directiva de este Máximo Tribunal de conformidad con lo establecido en el artículo 20 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, quedando integrada esta Sala Político-Administrativa de la forma siguiente: Presidenta, Magistrada María Carolina Ameliach Villarroel; Vicepresidente, Magistrado Marco Antonio Medina Salas; la Magistrada Bárbara Gabriela César Siero; el Magistrado Inocencio Antonio Figueroa Arizaleta y la Magistrada Eulalia Coromoto Guerrero Rivero.

El 26 de octubre 2017, el apoderado en juicio de la recurrente peticionó se emitiera sentencia.

Posteriormente, en fecha 27 de junio de 2018, la representación judicial del Fisco Nacional solicitó se emitiera sentencia en esta causa.

Revisadas las actas que integran el expediente, esta Sala pasa a decidir, conforme a las siguientes consideraciones:

ANTECEDENTES

En fecha 8 de diciembre de 2009, la entonces Jefe de la División de Contribuyentes Especiales de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) emitió a cargo de la contribuyente Industrias Cagua, C.A., “Acta de Cobro N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/DCE/CC/2009-000170” emplazándola al pago de obligaciones tributarias “por concepto de retenciones de Impuesto al Valor Agregado, las cuales no fueron enteradas dentro de los plazos establecidos en el artículo 15 de la Providencia Administrativa N° SNAT/2005/0056, publicada en la Gaceta Oficial N° 38.136, del 28 de febrero de 2005” las cuales se especifican a continuación:

	“DECLARACIÓN
Forma	Número	Fecha	Período		*CONCEPTO*	*CANTIDAD* (BsF)
35	0990104918	06-04-2009	03/2009 2DA		Retenciones de IVA	80.752,32
35	0990390517	16-11-2009	11/2009 1RA		Retenciones de IVA	459.970,21
				*TOTAL (Bs.)*		*540.722,53*”

Mediante Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/DCE/CC/2010/000465 de fecha 2 de junio de 2010, notificada el 23 del mismo mes y año, la mencionada Gerencia Regional observó que la División de Contribuyentes Especiales de dicha Gerencia de conformidad con lo establecido en el artículo 172 del Código Orgánico Tributario de 2001 procedió a verificar las declaraciones de retenciones de impuesto al valor agregado presentadas por la contribuyente Industrias Cagua, C.A., correspondientes a los períodos siguientes: “segunda quincena del mes de julio del año 2009, segunda quincena del mes de noviembre de 2009 y segunda quincena del mes de diciembre del año 2008”. Seguidamente, dejó constancia de los ilícitos tributarios detectados a la prenombrada empresa, los cuales se detallan a continuación:

1) La contribuyente incurrió en el ilícito material contemplado en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, al enterar las cantidades retenidas en la “segunda quincena del mes de julio de 2009”, según declaración N° 0990245785, fuera del plazo señalado en el artículo 1° de la Providencia Administrativa N° SNAT/INTI/GR/RCC N° 0308 de fecha 26 de diciembre de 2008, publicada en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 38.087 de la misma fecha, de acuerdo con la siguiente demostración:

Impuesto retenido: Bs. 86.551,27 (moneda actual)

Fecha Límite para enterar: 3/8/2009

Fecha de enteramiento: 4/8/2009

Días de mora: 1

2) La contribuyente incurrió en el ilícito material contemplado en el aludido artículo 113, al enterar las cantidades retenidas en la “segunda quincena del mes de noviembre de 2009”, tal como se observa de la declaración N° 0990413695, fuera del plazo señalado en el artículo 1° de la Providencia Administrativa N° SNAT/INTI/GR/RCC N° 0069, de fecha 22 de julio de 2009, publicada en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 39.226 de la misma fecha, como de seguidas se especifica:

Impuesto retenido: Bs. 162.744,33 (moneda actual)

Fecha Límite para enterar: 1/12/2009

Fecha de enteramiento: 6/1/2010

Días de mora: 36

3) El sujeto pasivo incurrió en el ilícito formal contenido en el artículo 103, numeral 4 del Código Orgánico Tributario de 2001, al presentar la declaración de retenciones del impuesto al valor agregado, forma 35, correspondiente a la “segunda quincena del mes de diciembre de 2008”, según la declaración N° 0990002863, fuera del plazo señalado en el artículo 1° de la Providencia Administrativa N° SNAT/INTI/GR/RCC/N° 0251, de fecha 31 de julio de 2008, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 38.984 de la misma fecha, conforme se indica a continuación:

Fecha declaración: 8/1/2009

Fecha límite para declarar: 7/1/2009

En virtud de las infracciones antes referidas, la Administración Tributaria procedió a determinar las siguientes obligaciones tributarias a la empresa Industrias Cagua, C.A., emitiendo las respectivas planillas para pagar, según se detalla en el cuadro siguiente:

“*CONCEPTO*	*CANTIDAD A PAGAR*
1° Multa por enteramiento de cantidades retenidas fuera del plazo (segunda quincena del período 07/2009), según lo dispuesto en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario: (sic)	BsF (sic) 1.422,52 [(86.551,27 BsF (sic) x 50%) / 30 d] x 1 d (sic)
2° Multa por enteramiento de cantidades retenidas fuera del plazo (segunda quincena del período 11/2009), según lo dispuesto en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario: (sic)	BsF (sic) 97.646,60 [(162.744,33 BsF (sic) x 50%) / 30 d] x 36 d (sic)
3° Multa por primera declaración de retenciones de Impuesto al Valor Agregado realizada fuera del plazo (segunda quincena 12/2008), según lo dispuesto en el artículo 103 del Código Orgánico Tributario: (sic)	BsF (sic) 325,00 (5 UT x 65,00 BsF (sic) /UT)
4° Intereses moratorios causados por enteramiento de cantidades retenidas fuera del plazo (segunda quincena del período 07/2009), según lo dispuesto en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario: (sic)	BsF (sic) 54,73 (Ver anexo N° 1)
5° Intereses moratorios causados por enteramiento de cantidades retenidas fuera del plazo (segunda quincena del período 11/2009), según lo dispuesto en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario: (sic)	BsF (sic) 4.226,47 (Ver anexo N° 2)

Emítanse planillas para pagar por los siguientes conceptos y cantidades:

*TRIBUTO*	*PERÍODO*	*MULTA (Bs. F)*	*INTERESES (Bs. F)*
FORMA 35	07/2009 (II)	1.422,52	54,73
FORMA 35	11/2009 (II)	97.646,60	4.226,47
FORMA 35	12/2008 (II)	325,00

(…)”.

Por desacuerdo con la Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/DCE/CC/2010/000465 de fecha 2 de junio de 2010, el abogado Marco Antonio Izquierdo Rojas (INPREABOGADO N° 124.508) actuando con el carácter de apoderado judicial de la contribuyente Industrias Cagua, C.A., interpuso el 30 de julio de 2010 ante la División de Tramitaciones de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), recurso jerárquico, invocando los alegatos siguientes: “1. Falso supuesto de hecho del acto administrativo recurrido y 2. Error de hecho excusable y eximente de responsabilidad penal tributaria”.

Posteriormente, mediante Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2013-000503 de fecha 18 de noviembre de 2013, la aludida Gerencia Regional declaró sin lugar el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente, confirmando en consecuencia, la Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/DCE/CC/2010/000465 del 2 de junio de 2010 precedentemente descrita, por las cantidades y conceptos que se detallan a continuación:

“Período

Multa

U.T.

Intereses Moratorios

2da. jul. 2009

26,23

54,73

2da. nov. 2009

1.775,39

4.226,47”

Importa destacar que en la referida Resolución, la Administración Tributaria advirtió lo siguiente: “se evidencia de la revisión efectuada al Reporte emitido por el Sistema Venezolano de Información Tributaria (SIVIT) que riela al folio 31 del expediente recursorio, que la contribuyente verificada pagó la cantidad de Bs. 325,00 correspondiente a la multa impuesta de conformidad con el artículo 103 (numeral 4) del Código Orgánico Tributario por haber presentado extemporáneamente la declaración de retenciones efectuada en materia de Impuesto al Valor Agregado correspondiente a la segunda quincena de diciembre de 2008”.

Por disconformidad con la anterior resolución, los apoderados judiciales de la sociedad mercantil Industrias Cagua, C.A., interpusieron recurso contencioso tributario el 19 de febrero de 2014, invocando -entre otros alegatos- los que de seguidas se resumen:

1) La Resolución del jerárquico se encuentra viciada de nulidad por falso supuesto, “ya que Industrias Cagua, C.A., sí cumplió con su obligación de enterar las retenciones correspondientes a la segunda quincena de noviembre de 2009”.

2) “No solamente cumplió nuestra representada con los deberes que le corresponden como agente de retención supra mencionados, sino que también, verificó, mediante los medios más inmediatamente idóneos existentes que el pago de las retenciones fue efectivamente entregado a la cuenta de la Tesorería Nacional. Considera nuestra mandante que los medios más inmediatos, disponibles y fehacientes con los que cuenta, a efectos de verificar que el cumplimiento de su deber de pago había sido cabalmente realizado, eran: i) el débito de la cantidad referida en la respectiva cuenta bancaria al solicitar la emisión del cheque de gerencia, ii) los sellos, ráfagas y troquelados que en la propia taquilla del Banco Industrial de Venezuela son estampados en la planilla de declaración”.

3) “cuando en fecha 15 de diciembre de 2009 INDUSTRIAS CAGUA, C.A. es notificada del Acta de Cobro SNAT/INTI/GRTI/RCA/DCE/CC/2009-000170, procedió inmediatamente a evaluar la causa de semejante inconsistencia y, considerando que un acto administrativo como del que fue notificada implica la asunción de sanciones e intereses que se van incrementando con el transcurso del tiempo, decidió en forma preventiva la compra de un nuevo cheque de gerencia y el 06 de enero de 2010, enteró, por segunda vez, la cantidad de Bs. 162.744,33 (ver Anexos marcados ‘N’, ‘O’), correspondiente a las retenciones de IVA de la segunda quincena de noviembre de 2009. Este segundo pago fue correctamente procesado y con ello, en consecuencia, dichas obligaciones quedaron definitivamente satisfechas”. (Destacados de la cita).

4) “en la Resolución de Jerárquico la Administración reconoce que nuestra mandante fue víctima de un fraude, pero al mismo tiempo, insiste en considerarla culpable por el enteramiento tardío de las retenciones y, no conforme con ello, señala que no existe imprevisibilidad en el hecho ocurrido”.

5) “la Administración Tributaria incurre en error de hecho al confundir con fecha de enteramiento la fecha en que nuestra representada procedió a pagar nuevamente las retenciones del IVA practicadas durante la segunda quincena de noviembre de 2009 y que inicialmente fueran enteradas en fecha 01 de diciembre de 2009. Es evidente que la Administración Tributaria omite que la fecha que ella considera es la fecha posterior en que mí representada, una vez tuvo conocimiento de la situación irregular relativa a sus enteramientos de las retenciones, no sólo tomó todas las acciones pertinentes para aclarar la situación sino que además efectuó nuevamente el pago correspondiente. La planilla de pago (copia se anexa marcada ‘N’), de fecha 6 de enero de 2010 demuestra que INDUSTRIAS CAGUA, C.A. enteró por segunda vez la cantidad de Bs. 162.744,33, tal como también lo evidencia el correspondiente cheque de gerencia Nro. 03021197 comprado al Banco Mercantil (ver Anexo ‘O’) en fecha 30 de diciembre de 2009”. (Destacados de la cita).

6) A mayor abundamiento, la representación judicial de la contribuyente consideró “totalmente absurdo que la Administración pretenda indicar que los hechos ocurridos no fueron fortuitos sino, además, ‘previsibles’, basándose en el hecho de que INDUSTRIAS CAGUA, C.A. efectuó denuncias ante organismos competentes en fecha posterior al segundo pago de retenciones de IVA presentado. Obviamente que, tanto el segundo pago efectuado como las denuncias presentadas son una consecuencia directa del hecho ocurrido y, en consecuencia, nuestra mandante no podía prever, ni en el momento inmediato del pago ni mucho menos en un momento anterior a este, que iba a ser objeto de un fraude. Un hecho que simplemente no puede ser previsto ni evitado es irremediablemente un hecho fortuito y, en consecuencia, no hay nada que pueda quitarle o ‘desvanecerle’ dicha característica. Y por el contrario, debe considerarse que el hecho que INDUSTRIAS CAGUA C.A. haya procedido diligentemente a presentar una segunda declaración y enteramiento de las retenciones de IVA (del segundo período de noviembre de 2009), demuestra su buena fe y transparencia ante el ente tributario”.

7) Conforme a lo antes señalado, concluyeron los apoderados judiciales de la sociedad de comercio Industrias Cagua, C.A., lo siguiente: “i) nuestra representada cumplió con todos los pasos indicados en el artículo 16 de la Providencia N° SNAT/2005/0056 para enterar las retenciones correspondientes a la segunda quincena de marzo y primera quincena de noviembre de 2009, incluyendo el enteramiento de los cheques de gerencia correspondientes en la Taquilla SENIAT del Banco Industrial de Venezuela (Oficina Los Ruices), ii) la acreditación efectiva de las cantidades enteradas por nuestra representada se frustró por un hecho no imputable a ésta, ocurrido cuando los cheques se encontraban en poder del Banco Industrial de Venezuela y iii) que la entrega de los cheques de gerencia al ente autorizado por el sujeto acreedor para recibir el pago produce efectos liberatorios equivalentes a la entrega de moneda de curso legal, todo lo cual implica que nuestra representada no posee obligaciones pendientes como agente de retención para el período señalado”. (Destacados de la cita).

8) Observaron además que “es evidente que la Administración Tributaria apreció erróneamente los hechos y, por ende, vició de nulidad la Resolución de Jerárquico por falso supuesto”.

9) Por otra parte, argumentaron en el supuesto negado que se considere que Industrias Cagua, C.A., incumplió con su obligación de enterar tempestivamente las retenciones practicadas durante la segunda quincena del mes de noviembre de 2009, “la compañía no podría ser sancionada puesto que existen circunstancias que la eximen plenamente de responsabilidad penal tributaria”.

10) Sostuvieron que el caso de autos, se verificaron “eximentes de responsabilidad penal tributaria bien sea por gravitar sobre la conducta desplegada, un caso de fuerza mayor (numeral 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario) o un error de hecho excusable (numeral 4 del artículo 85 eiusdem), como lo es el entender mediante un título con signos distintivos de veracidad (planillas con las ráfagas y sellos del Banco) que se habían cumplido las obligaciones de forma correcta y tempestiva”.

11) Falta de aplicación de los numerales 3 y 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 2001 (el caso fortuito y la fuerza mayor y el error de hecho y de derecho excusable) los cuales impidieron que se configuraran oportunamente los enteramientos.

12) “Demostrada la improcedencia de la obligación principal en discusión, resulta claro que los intereses moratorios asociados a la misma son igualmente improcedentes. Pero adicionalmente nuestra representada debe señalar que la existencia de una circunstancia eximente de responsabilidad penal tributaria, la eximiría de suyo y sin relación de accesoriedad, de la obligación de pagar intereses moratorios”.

13) Para el caso que se confirmen las sanciones determinadas y, además, se declare procedente el ajuste de las mismas con base al valor de la unidad tributaria, “dicho valor sería el del momento en que se enteraron las retenciones y no el valor actual. Sin que lo que se expone a continuación implique aceptar la procedencia del sistema de actualización de sanciones con arreglo al valor actual de la Unidad Tributaria, lo cual nuestra mandante considera totalmente inconstitucional, en este caso las multas determinadas (si acaso fueran procedentes) no resultan ajustables. Si se considera, insistimos, que el retraso en el enteramiento de las retenciones de IVA es imputable a INDUSTRIAS CAGUA, C.A. y, por ende, que la empresa debe ser sancionada, lo cierto es que las multas no deben ser ajustadas”.

14) Finalmente, para el supuesto negado que la sociedad mercantil Industrias Cagua, C.A., resulte totalmente vencida en este proceso, solicitaron sus representantes judiciales se le exima del pago de costas procesales.

DECISIÓN APELADA

Mediante sentencia definitiva N° 2081 del 13 de febrero de 2015, el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, al que correspondió el conocimiento del asunto previa distribución, declaró con lugar el recurso contencioso tributario ejercido por la empresa Industrias Cagua, C.A., con base en la motivación siguiente:

La Jueza de Instancia previamente a decidir los alegatos invocados por la empresa recurrente, confirmó la sanción de multa de veintiséis coma veintitrés unidades tributarias (26,23 U.T.) y los intereses moratorios determinados por la suma de cincuenta y cuatro coma setenta y tres céntimos (Bs. 54,73) para el período fiscal correspondiente a la “segunda (2da.) quincena del mes de julio de 2009”, por haber presentado extemporáneamente la declaración de retenciones efectuada en materia de impuesto al valor agregado, de acuerdo con lo establecido en el artículo 1° de la Providencia Administrativa N° SNAT/INTI/GR/ RCC N° 0308 de fecha 26 de diciembre de 2008; visto que “no es un punto controvertido en la presente causa”.

Seguidamente, observó dicha juzgadora que “al folio 97 del expediente, corre inserta copia de la Planilla N° F-N° 0990413695 que se encuentra rotulada y sellada por el Banco Industrial de Venezuela, C.A. Taquilla SENIAT, Oficina Los Ruices, Recibidor-Pagador caja N° 2, correspondiente a la segunda quincena del mes de noviembre del año 2009, pagada en fecha 1 de diciembre de 2009, por concepto de retenciones de Impuesto al Valor Agregado por Bs. 162.744,33, enterándose las retenciones correspondientes en la oficina receptora designada por ese ente administrativo en la fecha designada por la administración tributaria” (Sic).

Luego de citar un extracto del acto administrativo impugnado (Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/DCE/CC/2010/000465 de fecha 2 de junio de 2010) advirtió lo siguiente: i) que la contribuyente Industrias Cagua, C.A., “el 01 de diciembre de 2009 antes del vencimiento del lapso para enterar las retenciones del Impuesto al Valor Agregado ordenó al Banco Exterior, la emisión de cheque de gerencia N° 02306629 para efectuar el pago del impuesto retenido (Folio 101 del expediente)”; ii) que la recurrente “cuenta con la planilla de pago debidamente troquelada por el Banco Industrial de Venezuela y su condición de oficina receptora de fondos nacionales, que indica que el pago se efectuó tempestivamente (Folio 97 del expediente)”; y iii) “se debitó a la cuenta N° 0115-0023-41-2120210100 de Industrias Cagua, C.A, en el Banco Exterior por el monto correspondiente a las retención (sic) que debía enterarse en la cuenta bancaria del Tesoro Nacional (Folio 102 del presente expediente)”.

Dentro del mismo contexto, la Jueza a quo verificó lo siguiente:

“consta en el expediente Informe del Banco Exterior (Folios 138 y 139), en atención a la evacuación de la prueba de informes promovida por la parte recurrente, donde anexa imagen del cheque e indica:

1.- Efectivamente en fecha 01 de diciembre de 2009, la Agencia Los Palos Grandes del Banco Exterior, Banco Universal, emitió un cheque de gerencia N° 02306629 de la cuenta corriente remunerada 0115-0023-41-30000121244 perteneciente a la sociedad mercantil Industrias Cagua, C.A. por la cantidad de Bs. F. 162.744,33 a favor del Tesoro Nacional.

2.- Efectivamente en fecha 01 de diciembre de 2009, el cheque de gerencia N° 02306629 por la cantidad de Bs.F. 162.744,33 de la cuenta corriente remunerada 0115-0023-41-3000121244 perteneciente a la sociedad mercantil Industrias Cagua, C.A. se debitó de la cuenta anteriormente mencionada.

3.- Que el cheque de gerencia N° 02306629 emitido por la cantidad de Bs.F. 162.744,33 de la cuenta corriente remunerada 0115-0023-41-3000121244 perteneciente a la sociedad mercantil Industrias Cagua, C.A., fue presentado para su cobro y pagado a través de la Cámara de Compensación Nacional, en fecha 01 de diciembre de 2009, según se observa de los datos de endoso del referido cheque, fue depositado en el N° de Planilla 0990413695 del Banco Occidental de Descuento.”.

En vista de lo anterior, el Tribunal de Instancia consideró que debía decidir si la responsabilidad de la contribuyente por “el enteramiento supuestamente extemporáneo del impuesto al valor agregado” debía reflejarse en el sujeto pasivo, o si por el contrario, la responsabilidad de éste cesa cuando entera al banco designado por la Administración Tributaria y recibe el comprobante de tal enteramiento.

A este respecto, observó “que el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria supuestamente no recibió estos pagos sino hasta el 06 de enero de 2010, cuando la contribuyente afirma que de manera preventiva pagó de nuevo, como consecuencia del fraude cometido y reconocido por esta institución, sin embargo, no aparece en el expediente prueba de esta devolución por parte del banco, sino constancia de la Fiscalía de que cursa una denuncia por tal concepto que está en etapa de investigación”. Asimismo, destacó la autoridad regional “que el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria sancionó a la contribuyente y le impuso intereses moratorios a pesar del comprobante aportado como prueba de haber pagado dentro del plazo establecido por la norma (folio 97), lo cual originó un proceso confuso no conclusivo de fraude y posterior pago de nuevo al referido Servicio Nacional (Folio 103), por lo cual este Tribunal debe decidir si la contribuyente debe soportar la sanción y los intereses moratorios o si por el contrario se trata de un caso de fuerza mayor”.

Seguidamente, luego de citar y analizar la disposición contenida en el numeral 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis, referida al “caso fortuito y la fuerza mayor” como una de las circunstancias que eximen de responsabilidad por ilícitos tributarios, la sentenciadora de instancia destacó lo siguiente: “En el caso bajo examen, es evidente que la administración tributaria en el transcurso del proceso insistió como fundamento el pago extemporáneo, sin contradecir ninguna de las pruebas aportadas por la contribuyente; así la Administración Tributaria no objetó las pruebas promovidas por la contribuyente”.

Asimismo, advirtió que “la planilla de pago debidamente sellada y presentada ante la oficina receptora de tributos dentro del lapso establecido por la norma no ha sido desconocida ni tachada por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria en las oportunidades que tuvo para hacerlo en el transcurro (sic) del proceso, la existencia de una denuncia de fraude ante la Fiscalía 49 del Ministerio Público del Área Metropolitana de Caracas y acontecimientos posteriores al enteramiento dentro del plazo. El artículo 1271 del Código Civil presenta la solución a la responsabilidad en esta causa (…)”.

A mayor abundamiento, la Jueza a quo citó la norma establecida en el artículo 1.272 eiusdem, la cual es del tenor siguiente: “El deudor no está obligado a pagar daños y perjuicios, cuando, a consecuencia de un caso fortuito o de fuerza mayor, ha dejado de dar o de hacer aquello a que estaba obligado o ha ejecutado lo que estaba prohibido”.

Por último, sostuvo lo siguiente: “Constan en el expediente suficientes indicios para concluir que el supuesto pago extemporáneo, no sea responsabilidad del sujeto pasivo y de la existencia de un supuesto fraude que está siendo investigado y que por tanto la demora no es imputable a él y no hay incumplimiento culposo de la obligación y que se trata de un caso fortuito no imputable a Industrias Cagua, C.A. dándose las condiciones establecidas en el numeral 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario (caso fortuito y fuerza mayor)”.

Con base en las consideraciones expresadas, declaró: “CON LUGAR el recurso contencioso tributario ejercido por la contribuyente INDUSTRIAS CAGUA, C.A., contra la Resolución SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/ 2013-000503, de fecha 18 de noviembre de 2013, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). En consecuencia, se anula la Resolución SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/ 2013-000503 impugnada”.

III

FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN

La apoderada judicial del Fisco Nacional fundamentó ante esta Alzada la apelación interpuesta contra la sentencia supra reseñada, en los términos siguientes:

Denunció que la recurrida adolece del “vicio de falso supuesto de hecho y de derecho cuando aprecia que la contribuyente cumplió con la normativa legalmente establecida al enterar las retenciones efectuadas y por considerar que procede la eximente de responsabilidad tributaria prevista en el numeral 3 del artículo 85 (caso fortuito y fuerza mayor) del Código Orgánico Tributario”.

Observó “que existe un hecho cierto e indubitable, que la contribuyente no enteró las cantidades retenidas por concepto de impuesto al valor agregado correspondiente a los períodos julio y noviembre 2009, por lo que el Tesoro Nacional no recibió el pago de los impuestos retenidos para dichos períodos, razón por la cual procede la multa y los intereses moratorios establecidos en los artículos 113 y 66 del Código Orgánico Tributario”.

Reiteró que el Tribunal de Instancia incurre en el vicio de falso supuesto cuando considera que en el presente caso concurren los elementos eximentes de la responsabilidad penal tributaria previstos en el numeral 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 2001.

Seguidamente, luego de citar dicha norma y de esbozar consideraciones en cuanto a la figura del caso fortuito y la fuerza mayor, sostuvo que en el presente caso “no se configuró la fundamental condición vinculada con la imprevisibilidad y que necesariamente debe cumplirse para la procedencia del caso fortuito como eximente de responsabilidad, pues la contribuyente de autos no debió conformarse con el solo hecho de tener en sus manos la respectiva planilla de declaración y pago de los montos retenidos por concepto de Impuesto al Valor Agregado correspondiente a la segunda quincena del mes de noviembre de 2009, sino que una vez recibida debió corroborar a través del mecanismo que considerara más idóneo, si efectivamente su pago a cuenta del tributo en referencia había sido exitoso o no, es decir, debió percatarse de inmediato del fraude del cual habría sido objeto y no 36 días después, esto es en fecha 06/01/2010, cuando se materializó el pago del tributo bajo estudio retenido en la referida quincena mediante Planilla de Pago N° 0990413695 por un monto de Bs. 162.744,33, tal como se refleja en la Resolución objetada y en el reporte emitido por el Sistema Venezolano de Información Tributaria (SIVIT), sino mucho antes, pues, sin lugar a dudas es su responsabilidad velar con la debida prudencia que los pagos que realiza efectivamente se concreten o materialicen”.

Continuó señalando que “al no haber ocurrido la inmediata comprobación de la materialización del pago e inclusive las denuncias efectuadas ante los distintos organismos, son de fecha posterior a la materialización del pago efectuado en fecha 06-01-2010, desvaneciéndose de esta manera la imprevisibilidad y en consecuencia la inevitabilidad del hecho fortuito invocado como eximente por la contribuyente. La diligencia debe y tiene que ocurrir siempre y en todo momento dentro de la relación jurídica tributaria de que se trate entre el sujeto activo y pasivo, no sólo después de ocurridas las situaciones irregulares ajenas e inimputables a un contribuyente obligado al pago, sino mucho antes, desde el mismo instante en que se inicia el avocamiento al pago hasta que el mismo llega a su destino, el cual no es otro que la cuenta del sujeto activo”.

Advirtió que “las irregularidades alegadas por la contribuyente constituyen hechos que son absolutamente ajenos a la relación jurídica tributaria que vincula exclusivamente a la contribuyente como sujeto pasivo de esa relación con la Administración Tributaria como sujeto activo y, al margen de la veracidad de dichas circunstancias, ellas le atañen única y exclusivamente tanto a la contribuyente por ser la deudora que efectuó el pago que nunca ingresó a la Tesorería Nacional como a terceros involucrados en la situación irregular que produjo la supuesta desviación de fondos citada por la contribuyente y en todo caso, dicho pronunciamiento no le corresponde a la Administración Tributaria, sino a los órganos de la jurisdicción penal”.

Asimismo, indicó “que la Administración Tributaria además de la multa e intereses moratorios impuestos a la contribuyente por el enteramiento extemporáneo de las retenciones efectuadas en la segunda quincena del mes de noviembre de 2009, también determinó multa e intereses moratorios por el enteramiento extemporáneo de las retenciones correspondientes a la segunda quincena del mes de julio de 2009, sobre las cuales la contribuyente no alegó defensa alguna, por lo que dicha multa e intereses quedaron firmes como lo señala la sentencia recurrida”.

A este respecto, destacó que “el Tribunal Superior Primero procedió a declarar Con Lugar la sentencia, cuando ésta debió ser declarada Parcialmente Con Lugar, toda vez que en este primer punto se produjo una decisión favorable a la República, incurriendo de esta manera en el vicio de incongruencia”.

En virtud de las consideraciones expuestas, solicitó se declare con lugar el recurso de apelación ejercido, se proceda a revocar la decisión apelada y que, en caso contrario, se exima al Fisco Nacional del pago de las costas procesales por haber tenido suficientes motivos racionales para litigar y en aplicación del criterio sentado por la Sala Constitucional en la sentencia Nro. 1.238 de fecha 30 de septiembre de 2009, caso: Julián Isaías Rodríguez, y acogida por la Sala Político-Administrativa en su decisión Nro. 00113 de fecha 3 de febrero de 2010, caso: CITIBANK, N.A., entre otras.

CONTESTACIÓN DE LA APELACIÓN

La apoderada judicial de la sociedad mercantil Industrias Cagua, C.A., dio contestación a los fundamentos de la apelación ejercida por el Fisco Nacional, invocando las razones de hecho y de derecho que se resumen de seguidas:

Observó que en su escrito de fundamentación la representación judicial del Fisco Nacional incluyó una serie de alegatos que no desvirtúan la legalidad de la decisión apelada.

Manifestó que “aun cuando la referida decisión declaró correctamente la aplicabilidad a favor de [su] representada de la circunstancia eximente de responsabilidad penal tributaria contenida en el numeral 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 2001 (…) la representación judicial del fisco (sic) insiste erróneamente en denunciar que INCA [refiriéndose a Industrias Cagua, C.A.,] no enteró las cantidades retenidas por concepto de IVA correspondiente al período de la segunda quincena de noviembre de 2009, afirmando que el Tribunal a quo debió haber declarado procedente la multa y los intereses moratorios contenidos en los artículos 113 y 66 del COT de 2001”. (Agregados de esta Sala).

Sostuvo que la contribuyente “sí cumplió cabalmente y en forma cuidadosa con enterar las retenciones practicadas. A tales efectos, en fecha 1° de diciembre de 2009 (…) [su] representada enteró a favor de ‘Tesorería Nacional’ la cantidad de Bs. 162.744,33 mediante cheque de gerencia Nro. 02306629 del Banco Exterior (oficina de Los Palos Grandes), tal y como quedó evidenciado en el cuerpo de la Planilla Forma 99035, N° 0990413695, en el que aparecen las ráfagas y sellos correspondientes, los cuales demostraban a INCA que el referido pago había quedado hecho”. (Destacados de la cita y agregado de esta Alzada).

Señaló que “cuando sorpresivamente en fecha 15 de diciembre de 2009 INCA fue notificada del Acta de Cobro N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/DCE/CC/2009-000170, procedió inmediatamente a evaluar la causa de semejante inconsistencia y, considerando las implicaciones de un acto administrativo como el que le fue notificado, decidió efectuar nuevamente el pago a pesar de que ya lo había hecho previamente y de forma tempestiva. A tales efectos la empresa ordenó a su Banco la emisión de un nuevo cheque de gerencia y en fecha 6 de enero de 2010, enteró, por segunda vez, la cantidad de Bs. 162.744,33, correspondiente a las retenciones de IVA de la segunda quincena de noviembre de 2009. Este segundo pago fue correctamente procesado y con ello, en consecuencia, dichas obligaciones quedaron definitivamente satisfechas, circunstancia que fue tanto declarada por el Tribunal de instancia como admitida por la representación judicial del fisco en su escrito de fundamentación de la apelación”.

Expresó que su representada “logró demostrar que de acuerdo con la información obtenida del Banco Exterior (entidad emisora del primer cheque de gerencia enterado por la empresa) respecto al destino que se le dio a los cheques de gerencia que entregó oportunamente al Banco Industrial de Venezuela, el primer cheque de gerencia depositado tempestivamente en el Banco Industrial de Venezuela por INCA, y que fue girado a favor de ‘Tesorería Nacional’, fue alterado en forma presuntamente fraudulenta, siendo desviado a otro beneficiario distinto al Tesoro Nacional. Por esta razón los fondos referidos nunca entraron a la cuenta de Tesorería como pago efectuado por INCA”.

Seguidamente, aseveró que la sociedad de comercio Industrias Cagua, C.A., “logró demostrar por respuesta obtenida en fecha 1° de octubre de 2013 del Banco Industrial de Venezuela, que el cheque de gerencia enterado en la Taquilla SENIAT de la Oficina del Banco Industrial de Venezuela (Oficina Los Ruices) en fecha 1° de diciembre de 2009, por el monto de Bs. 162.744,33, nunca fue acreditado a la Tesorería Nacional. El Banco Industrial de Venezuela incluso señaló en esa oportunidad que ‘la ráfaga y sello, plasmados en la referida planilla de pago, no corresponde a los utilizados en la mencionada taquilla”.

Reiteró que la contribuyente “cumplió con cada uno de los pasos y mecanismos establecidos en la normativa tributaria y los que incluso son normalmente practicados desde el punto de vista mercantil (solicitud de emisión de cheque de gerencia, declaración electrónica y presentación y pago ante un banco recaudador), para el cabal de sus obligaciones de liquidación y pago del impuesto, entre ellos: la emisión y entrega de un cheque de gerencia a nombre del Tesoro Nacional y la comprobación de las ráfagas de pago en sellos húmedos y troquelados que constan en las planillas de pago de INCA”.

Insistió además que “no solamente cumplió con los deberes que le correspondían como agente de retención sino que también verificó, mediante los medios más inmediatamente idóneos existentes, que el pago de las retenciones fue efectivamente entregado a la cuenta de la Tesorería Nacional. Los medios más inmediatos, disponibles y fehacientes con los que contaba INCA, a efectos de verificar que el cumplimiento de su deber de pago había sido cabalmente realizado, eran (i) el débito de la cantidad referida en la respectiva cuenta bancaria al solicitar la emisión del cheque de gerencia, y (ii) los sellos, ráfagas y troquelados que en la propia taquilla del Banco Industrial de Venezuela son estampados en la planilla de declaración”.

Finalmente, la apoderada judicial de la contribuyente solicitó fuese confirmada la sentencia Nro. 2081 del 13 de febrero de 2015, dictada por el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, que declaró con lugar el recurso contencioso tributario ejercido e igualmente, se confirme la improcedencia de las multas e intereses moratorios por el supuesto pago extemporáneo de las retenciones del impuesto al valor agregado, correspondiente a la segunda quincena del mes de noviembre de 2009, “toda vez que el Tribunal de instancia apreció correctamente que INCA fue víctima de la presunta comisión de un hecho ilícito por un tercero, que impidió que se abonaran tempestivamente a la cuenta del Tesoro Nacional las cantidades enteradas por la compañía, haciendo aplicable a favor de INCA la eximente de responsabilidad penal tributaria que se halla contenida en el numeral 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 2001”.

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

Vistos los términos en que fue dictado el fallo apelado, las consideraciones expuestas en su contra por la representación judicial del Fisco Nacional y la contestación de la contribuyente, esta Sala observa que el asunto planteado quedó circunscrito a decidir si la sentencia recurrida incurrió en: i) el vicio de falso supuesto de hecho al declarar procedente la eximente de responsabilidad penal, prevista en el numeral 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis, con relación al ilícito de enteramiento tardío de las retenciones de impuesto del valor agregado correspondientes a la segunda quincena del mes de noviembre de 2009; ii) e incongruencia negativa al declarar con lugar el recurso contencioso tributario, en vez de parcialmente con lugar.

Previo al análisis de los referidos vicios, esta Sala considera necesario declarar firme el pronunciamiento del a quo sobre la procedencia de la multa impuesta por “veintiséis como veintitrés unidades tributarias (26,23 U.T.)”, equivalente a la suma de mil cuatrocientos veintidós bolívares con cincuenta y dos céntimos (Bs. 1.422,52) de conformidad con lo establecido en el artículo 113 eiusdem “por enteramiento de cantidades retenidas fuera del plazo” en lo que respecta a la segunda (2da) quincena del mes de “julio de 2009”, así como los intereses moratorios por la cantidad de cincuenta y cuatro bolívares con setenta y tres céntimos (Bs. 54,73) determinados “por enteramiento de cantidades retenidas fuera del plazo” correspondiente a la segunda (2da) quincena del mes “julio de 2009”, según lo dispuesto en el artículo 66 eiusdem, por falta de impugnación por parte de la contribuyente. Así se establece.

Advertido lo anterior, corresponde a esta Alzada decidir la apelación ejercida por el Fisco Nacional; sin embargo, se permite invertir el orden en cómo fueron alegadas las denuncias, entrando en primer término a emitir pronunciamiento respecto al presunto “vicio de incongruencia” esgrimido por la representación fiscal, en virtud que de configurarse éste haría nula la sentencia apelada en el presente caso.

Delimitada la litis, pasa este Máximo Tribunal a pronunciarse, y al efecto, observa:

1. Vicio de Incongruencia negativa

Cabe destacar que la Jueza de Instancia previamente a decidir los alegatos invocados por la empresa recurrente, confirmó la sanción de multa de veintiséis coma veintitrés unidades tributarias (26,23 U.T.) y los intereses moratorios determinados por la suma de cincuenta y cuatro coma setenta y tres céntimos (Bs. 54,73) para el período fiscal correspondiente a la “segunda (2da) quincena del mes de julio de 2009” por haber presentado extemporáneamente la declaración de retenciones efectuada en materia de impuesto al valor agregado, de acuerdo con lo establecido en el artículo 1° de la Providencia Administrativa N° SNAT/INTI/GR/ RCC N° 0308 de fecha 26 de diciembre de 2008; visto que “no es un punto controvertido en la presente causa”.

Finalmente, sostuvo que constaba en el expediente suficientes indicios para concluir que el supuesto pago extemporáneo, respecto al mes de “noviembre de 2009” no fuere responsabilidad del sujeto pasivo y de la existencia de un supuesto fraude y que, por tanto, la demora no es imputable a la contribuyente por verificarse la existencia de un caso fortuito y de fuerza mayor, conforme lo previsto en el numeral 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 2001.

Motivo por el cual, el Juzgado de la causa declaró “CON LUGAR” el recurso contencioso tributario interpuesto por la empresa Industrias Cagua, C.A., contra la Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2013/000503 de fecha 18 de noviembre de 2013, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

Ante tal decisión, la representación judicial del Fisco Nacional denunció que “el Tribunal Superior Primero procedió a declarar Con Lugar la sentencia, cuando ésta debió ser declarada Parcialmente Con Lugar,” toda vez que con la confirmatoria de la sanción de multa e intereses moratorios correspondientes a la “2da quincena del mes de Julio de 2009” se produjo una decisión favorable a la República, incurriendo de esta manera en el vicio de incongruencia.

Visto lo anterior, pasa esta Alzada a conocer de la denuncia referida, en los términos siguientes:

Respecto del señalado vicio, esta Sala en su pacífica y reiterada jurisprudencia ha indicado, de conformidad con la previsión contenida en el artículo 243, ordinal 5° del Código de Procedimiento Civil, que toda sentencia debe contener una “Decisión expresa, positiva y precisa con arreglo a la pretensión deducida y a las excepciones o defensas opuestas”. La omisión de estas precisiones se materializan cuando el juez o la jueza con su decisión modifica la controversia judicial debatida, bien porque no se limitó a resolver sólo lo pretendido por las partes, o bien porque no resolvió sobre algunas de las pretensiones o defensas expresadas por los involucrados y las involucradas en el litigio (vid., sentencia Nro. 05406 del 4 de agosto de 2005, caso: Puerto Licores, C.A., ratificada en sus decisiones Nros. 01073, 00155 y 00034 de fechas 20 de junio de 2007, 4 de febrero de 2009 y 13 de enero de 2011, casos: PDVSA Cerro Negro, S.A.; Telcel Celular, C.A. y Redenlake, LTD, S.A., respectivamente, y de reciente data, la sentencia Nro. 00382 del 6 de abril de 2016, caso: Raoudy Sport, C.A.).

Circunscribiendo el análisis del vicio denunciado al caso de autos, observa esta Alzada que los alegatos esgrimidos por la contribuyente fueron únicamente respecto del período “noviembre de 2009”. Por tanto siendo esto así, se considera que el Juez a quo correctamente excluyó de la controversia lo no recurrido por la recurrente, esto por no formar parte de la litis y no ser un punto que debía tomar en cuenta en su sentencia. Así se determina.

Precisado lo anterior, se concluye que la sentencia recurrida señaló y emitió el pronunciamiento correspondiente respecto a las defensas alegadas por la representación judicial de la contribuyente, constatando la existencia de una correspondencia formal entre lo decidido y las pretensiones y defensas de las partes, por lo tanto, esta Sala verifica que en el caso de autos, el juzgador de mérito no modificó la controversia judicial debatida, por lo tanto, resulta improcedente el denunciado vicio de incongruencia negativa. Así se declara.

2. Vicio de falso supuesto de hecho

El Tribunal a quo declaró la procedencia de la causa eximente de responsabilidad penal tributaria, establecida en el artículo 85, numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente en razón del tiempo, con ocasión al ilícito tributario detectado por la Administración Tributaria a la empresa Industrias Cagua, C.A., siguiente:

“2° El contribuyente incurrió en el ilícito material contemplado en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, al enterar las cantidades retenidas en la segunda quincena del mes de noviembre de 2009, declaración número 0990413695, fuera del plazo señalado en el artículo 1° de la Providencia Administrativa SNAT/INTI/GR/RCC N° 0069, de fecha 22 de julio de 2009, publicada en la Gaceta Oficial número 39.226, del 22 de julio de 2009, de acuerdo con la siguiente demostración:

Impuesto retenido (BsF): 162.744,33

Fecha enteramiento: 06/01/2010

Fecha límite para enterar: 01/12/2009

Días de mora: 36”. (Destacado de la Sala).

Importa destacar que dicho ilícito fue sancionado con multa que asciende a la cantidad actual de noventa y siete mil seiscientos cuarenta y seis bolívares con sesenta céntimos (Bs. 97.646,60) y con intereses de mora fijados en la suma de cuatro mil doscientos veintiséis bolívares con cuarenta y siete céntimos (Bs. 4.226,47), conceptos y montos que fueron confirmados por la Administración Tributaria en la Resolución que decidió el recurso jerárquico incoado.

Ahora bien, contra la declaratoria del Sentenciador de instancia, la representación judicial del Fisco Nacional denunció que la sentencia apelada incurrió en el vicio de falso supuesto de hecho “cuando aprecia que la contribuyente cumplió con la normativa legalmente establecida al enterar las retenciones efectuadas y por considerar que procede la eximente de responsabilidad tributaria prevista en el numeral 3 del artículo 85 (caso fortuito y fuerza mayor) del Código Orgánico Tributario”.

Por su parte, la apoderada judicial de la contribuyente indicó que su representada “sí cumplió cabalmente y en forma cuidadosa con enterar las retenciones practicadas. A tales efectos, en fecha 1° de diciembre de 2009 (…) enteró a favor de ‘Tesorería Nacional’ la cantidad de Bs. 162.744,33 mediante cheque de gerencia Nro. 02306629 del Banco Exterior (oficina de Los Palos Grandes), tal y como quedó evidenciado en el cuerpo de la Planilla Forma 99035, N° 0990413695, en el que aparecen las ráfagas y sellos correspondientes, los cuales demostraban a INCA que el referido pago había quedado hecho”. (Destacados de la cita).

Expresó que su representada “logró demostrar que de acuerdo con la información obtenida del Banco Exterior (entidad emisora del primer cheque de gerencia enterado por la empresa) respecto al destino que se le dio a los cheques de gerencia que entregó oportunamente al Banco Industrial de Venezuela, el primer cheque de gerencia depositado tempestivamente en el Banco Industrial de Venezuela por INCA, y que fue girado a favor de ‘Tesorería Nacional’, fue alterado en forma presuntamente fraudulenta, siendo desviado a otro beneficiario distinto al Tesoro Nacional. Por esta razón los fondos referidos nunca entraron a la cuenta de Tesorería como pago efectuado por INCA”. (Destacados del texto).

En tal sentido, el artículo 85, numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis, dispone lo siguiente:

“Artículo 85.- Son circunstancias que eximen de responsabilidad por ilícitos tributarios:

(…)

3. El caso fortuito y la fuerza mayor”.

De la precitada norma, este Alto Tribunal observa que el legislador tributario estableció como eximente de responsabilidad por ilícitos tributarios el caso fortuito y la fuerza mayor.

Para determinar si en el presente asunto era procedente la circunstancia eximente de responsabilidad penal tributaria invocada por la representación en juicio de la sociedad mercantil Industrias Cagua, C.A., es necesario citar la Providencia Administrativa N° SNAT/INTI/GR/RCC/N° 0069 del 22 de julio de 2009, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 39.226 de la misma fecha, aplicable ratione temporis, mediante la cual se “modifica el Calendario de Sujetos Pasivos Especiales y Agentes de Retención, para aquellas obligaciones que deben cumplirse a partir del mes de agosto del año 2009”, en cuyo efecto se observa:

“Artículo 1°: Las declaraciones de los Sujetos Pasivos Especiales, notificados de esa condición en forma expresa por el SENIAT, relativas al Impuesto al Valor Agregado, Definitivas y Estimadas del Impuesto Sobre la Renta, Ley de Impuesto a las Actividades de Juegos de Envite o Azar, así como el enteramiento de los montos retenidos por los Agentes de Retención en materia de Impuesto Sobre la Renta e Impuesto al Valor Agregado, deberán ser presentadas y en su caso, efectuados los respectivos pagos, según el último dígito del número de Registro Único de Información Fiscal, en las fechas de vencimiento del calendario que a partir del mes de agosto del 2009, será el siguiente:

(…)

b) Retenciones de Impuesto al Valor Agregado

b.1.) Practicadas entre los días 01 al 15 ambos inclusive de cada mes

(…)

b.2) Practicadas entre los días 16 y el último, ambos inclusive de cada mes

(…)

Parágrafo Primero: Los contribuyentes notificados como especiales por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana, que conforme a lo dispuesto en los literales a) y b) de este artículo les corresponda presentar las respectivas declaraciones en fecha 18 de noviembre, deberán presentarlas el día hábil inmediato siguiente.

(…)

Artículo 2°: Las declaraciones y los pagos correspondientes a los tributos no mencionados en el artículo 1° de la presente Providencia, deberán ser efectuados en las fechas de vencimiento establecidas en la normativa legal vigente.

Artículo 3°: El incumplimiento de las obligaciones que se establecen en esta Providencia, será sancionado de acuerdo a lo previsto en el Código Orgánico Tributario.

Artículo 4°: Esta Providencia entrará en vigencia al día siguiente de su publicación en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela”. (Resaltados de la cita).

La citada disposición establece el procedimiento a seguir para el enteramiento del impuesto retenido. A tal efecto, esta Alzada observa que el mismo deberá realizarse dentro del plazo señalado en el artículo 1° de la referida Providencia, la cual modificó el calendario de sujetos pasivos especiales y agentes de retención, contenido en la Providencia N° 0308 de fecha 26 de diciembre de 2008, publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nro. 38.087 de la misma fecha, para aquellas obligaciones que deben cumplirse a partir del mes de agosto del año 2009.

En este sentido, la Sala advierte respecto al período fiscal correspondiente a la “segunda quincena del mes de noviembre de 2009”, que la recurrente junto al escrito contentivo del recurso contencioso tributario ejercido el 19 de febrero de 2014, acompañó gran cúmulo de pruebas a los fines de hacer valer sus alegatos, entre las que se destacan las siguientes:

1) Copia simple del escrito de promoción de pruebas consignado ante la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) el día 20 de septiembre de 2013. (Vid., folios 51 al 60).

2) Copia simple de la denuncia Nro. 1-204.632 formulada ante el Cuerpo de Investigaciones Científicas, Penales y Criminalísticas (CICPC), en fecha 1° de febrero de 2010, por la ciudadana “GÓMEZ VILA MARIANA COROMOTO C.I.V: 15.367.252” [presuntamente empleada de la sociedad mercantil Industrias Cagua, C.A.,] en la que se puede leer lo siguiente: “Naturaleza del Hecho: Contra la Propiedad. (…) que la empresa donde labora realizaron tres (3) cheques del Exterior y uno (1) del banco mercantil, a nombre de tesoría (sic) nacional con (…) de pagar los impuesto (sic) de los meses (…) noviembre y diciembre del año (…) posteriormente se enteraron por una carta emitida por el seniat (sic) que dichos impuestos no fueron pagados al órgano tributario, así mismo que el cheque de gerencia del banco mercantil no fue pagado, es todo. Agraviado (a): INDUSTRIA CAGUA, C.A.”. (Vid., folio 64).

3) Copia simple de denuncia ante el Instituto para la Defensa y Educación del Consumidor y el Usuario (INDECU), del 15 de julio de 2010. (Vid., folios 70 al 73).

4) Copia simple de la denuncia ante la Superintendencia de Bancos y Otras Instituciones Financieras (SUDEBAN), de fecha 19 de agosto de 2010. (Vid., folios 83 al 86).

5) Copia simple del escrito dirigido al Fiscal 49 del Ministerio Público del Área Metropolitana de Caracas, el 24 de septiembre de 2010. (Vid., folios 92 al 96).

6) Copia simple de la Planilla de Declaración N° “F-N° 0990413695” que se encuentra rotulada y sellada por el “BANCO INDUSTRIAL DE VENEZUELA, C.A. TAQUILLA SENIAT. OFICINA LOS RUICES. 01 DIC 2009. RECIBIDOR-PAGADOR. CAJA N° 2”, correspondiente al pago de retenciones de impuesto al valor agregado de la segunda quincena del mes de noviembre del año 2009, efectuado como antes se refirió el 1° de diciembre de 2009, “Hora: 02:30 : 15”, por la cantidad de ciento sesenta y dos mil setecientos cuarenta y cuatro bolívares con treinta y tres céntimos (Bs. 162.744,33). (Vid. folio 97).

7) Copia simple del Cheque de Gerencia Nro. 02306629 de fecha 1° de diciembre de 2009, emitido por el Banco Exterior, Oficina Los Palos Grandes, por la suma de ciento sesenta y dos mil setecientos cuarenta y cuatro bolívares con treinta y tres céntimos (Bs. 162.744,33), para enterar en la Oficina Receptora de Fondos Nacionales (Banco Industrial de Venezuela) las retenciones del impuesto al valor Agregado a cargo de la sociedad mercantil Industrias Cagua, C.A. (Vid., folio 101).

8) Estado de Cuenta del mes de “diciembre de 2009” en el cual se evidencia el débito de la cantidad de ciento sesenta y dos mil setecientos cuarenta y cuatro bolívares con treinta y tres céntimos (Bs. 162.744,33). (Vid., folio 102).

9) Copia simple de otra Planilla de Declaración N° “F-N° 0990413695” que se encuentra rotulada y sellada por el “BANCO INDUSTRIAL DE VENEZUELA, C.A. TAQUILLA SENIAT. OFICINA LOS RUICES. 06 ENE.2010. RECIBIDOR-PAGADOR. CAJA N° 3”, correspondiente al pago nuevamente de las retenciones de impuesto al valor agregado de la segunda quincena del mes de noviembre del año 2009, efectuado esta vez el 6 de enero de 2010, “Hora: 10:17:31”, por la cantidad de ciento sesenta y dos mil setecientos cuarenta y cuatro bolívares con treinta y tres céntimos (Bs. 162.744,33). (Vid., folio 103).

10) Copia simple de la Carta-Respuesta emitida por el Banco Industrial de Venezuela, C.A., en fecha 1° de octubre de 2013, signada con el alfanumérico ASPB/0324-13 DISE/SIA-4457-13, en la que dicha entidad financiera dejó constancia de lo siguiente:

“cumplo en ‘CERTIFICAR’ que la Taquilla SENIAT, Plaza Venezuela, Ubicada en el Edificio SENIAT Plaza Venezuela, Planta Baja, no recibió la cancelación de la planilla que se describe a continuación:

FECHA DE PAGO 01/12/2009

PLANILLA N° 990413695

FORMA 99035

MONTO 162.744,33

RIF J001251740

En consecuencia el pago no ingresó, al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). La Ráfaga y Sello, plasmados en la referida Planilla de Pago, no corresponden a los utilizados en la mencionada Taquilla.”. (Vid., Folio 108).

Precisado lo anterior, la Sala observa que respecto del valor probatorio de las copias simples producidas en juicio, el artículo 429 del Código de procedimiento Civil, prevé:

“Artículo 429.- Los instrumentos públicos y los privados reconocidos o tenidos legalmente por reconocidos, podrán producirse en juicio originales o en copia certificada expedida por funcionarios competentes con arreglo a las leyes.

Las copias o reproducciones fotográficas, fotostáticas o por cualquier otro medio mecánico claramente inteligible, de estos instrumentos, se tendrán como fidedignas si no fueren impugnadas por el adversario, ya en la contestación de la demanda, si han sido producidas con el libelo, ya dentro de los cinco días siguientes, si han sido producidas con la contestación o en el lapso de promoción de pruebas. Las copias de esta especie producidas en cualquier otra oportunidad, no tendrán ningún valor probatorio si no son aceptadas expresamente por la otra parte.

La parte que quiera servirse de la copia impugnada podrá solicitar su cotejo con el original, o la falta de éste con una copia certificada expedida con anterioridad a aquella. El cotejo se efectuará mediante inspección ocular o mediante uno o más peritos que designe el juez, a costa de la parte solicitante. Nada de esto obstará para que la parte produzca y haga valer el original del instrumento o copia certificada del mismo si lo prefiere”. (Destacados de la Sala).

Del dispositivo normativo examinado se colige como regla general, que los documentos públicos y los privados reconocidos o tenidos como tal, deben ser promovidos en original, y excepcionalmente, en copia simple cuya valoración se realizará en los términos del citado artículo.

En este sentido, la norma bajo estudio señala que cuando los mencionados instrumentos sean consignados en copias simples, serán consideradas como fidedignas salvo que fueran impugnadas por el adversario; para ello, podrán hacerlo en la contestación de la demanda, cuando las documentales hayan sido promovidas con el libelo, o durante el lapso de promoción de pruebas. (Vid. sentencia N° 00369 de fecha 8 de abril de 2015, caso: Alimentos Arcos Dorados de Venezuela, C.A.)

Circunscribiéndonos al caso bajo examen pudo esta Sala evidenciar del expediente judicial -que las copias simples presentadas por la representación judicial del recurrente junto con el recurso contencioso tributario- en modo alguno fueron impugnadas por la Administración Tributaria; siendo esto así, esta Alzada les otorga el carácter de fidedignas. Así se declara.

Con base en lo precedentemente expuesto, esta Máxima Instancia considera -tal como lo sostuvo la Jueza de Instancia- que en el caso de autos se encuentra probada la existencia de la causa de fuerza mayor, derivada “de la existencia de un supuesto fraude que está siendo investigado”, por tanto la demora no es imputable a la contribuyente. En tal virtud, resulta procedente dicha circunstancia eximente de responsabilidad penal tributaria, y por ende, se confirma el pronunciamiento realizado por el a quo sobre el particular. Así se declara. (Vid., sentencia de esta Sala Nro. 00870 del 1ero de agosto de 2017, caso: Consorcio Credicard, C.A.).

Sobre la base de todo lo expuesto, esta Alzada declara sin lugar la apelación incoada por la representación judicial del Fisco Nacional, contra la sentencia definitiva Nro. 2081 del 13 de febrero de 2015, dictada por el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, la cual se confirma. Asimismo, se declara con lugar el recurso contencioso tributario incoado por la sociedad mercantil Industrias Cagua, C.A., por las razones expuestas en el presente fallo. Así se decide.

Finalmente, declarado como ha sido con lugar el recurso contencioso tributario, en principio correspondería condenar en costas procesales al Fisco Nacional de acuerdo a lo previsto en el artículo 334 del Código Orgánico Tributario de 2014; sin embargo, las mismas no proceden conforme a lo preceptuado en el artículo 88 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República de 2016. (Vid., sentencia Nro. 00420 del 11 de abril de 2018, caso: Networks Venezuela, C.A.). Así se declara.

DECISIÓN

Por las razones anteriormente expuestas, esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1.- SIN LUGAR la apelación interpuesta por la representación judicial del FISCO NACIONAL, contra la sentencia definitiva N° 2081 de fecha 13 de febrero de 2015, dictada por el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, la cual se CONFIRMA.

2.- FIRME el pronunciamiento del a quo sobre la procedencia de la multa impuesta por “veintiséis como veintitrés unidades tributarias (26,23 U.T.)”, equivalente a la suma de mil cuatrocientos veintidós bolívares con cincuenta y dos céntimos (Bs. 1.422,52) de conformidad con lo establecido en el artículo 113 eiusdem “por enteramiento de cantidades retenidas fuera del plazo” en lo que respecta a la segunda (2da) quincena del mes de “julio de 2009”, así como los intereses moratorios por la cantidad de cincuenta y cuatro bolívares con setenta y tres céntimos (Bs. 54,73) determinados “por enteramiento de cantidades retenidas fuera del plazo” correspondiente a la segunda (2da.) quincena del mes “julio de 2009”, según lo dispuesto en el artículo 66 ibídem, por falta de impugnación por parte de la contribuyente,

3.- CON LUGAR el recurso contencioso tributario ejercido en fecha 19 de febrero de 2014 por los apoderados judiciales de la sociedad de comercio INDUSTRIAS CAGUA, C.A.

3.1.- Se ANULA PARCIALMENTE la Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2013-000503 del 18 de noviembre de 2013, vale decir, solo respecto a las sanciones de multas e intereses moratorios determinadas y fijados con base en los artículos 113 y 66 del Código Orgánico Tributario de 2001, para el período impositivo correspondiente a la segunda quincena del mes de noviembre de 2009, y queda FIRME en lo relativo a la multa impuesta por mil cuatrocientos veintidós bolívares con cincuenta y dos céntimos (Bs. 1.422,52), de conformidad con lo establecido en el artículo 113 eiusdem “por enteramiento de cantidades retenidas fuera del plazo”, en lo que respecta a la segunda (2da.) quincena del mes de “julio de 2009”, así como en cuanto a los intereses moratorios liquidados por la cantidad de cincuenta y cuatro bolívares con setenta y tres céntimos (Bs. 54,73), “por enteramiento de cantidades retenidas fuera del plazo” correspondiente a la segunda (2da.) quincena del mes “julio de 2009”, según lo dispuesto en el artículo 66 ibídem, en razón de no haber sido objeto de controversia en el recurso contencioso tributario.

NO PROCEDE la condenatoria en costas procesales a la República, en los términos expuestos en el presente fallo.

Publíquese, regístrese y comuníquese. Notifíquese a la Procuraduría General de la República. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los dieciocho (18) días del mes de julio del año dos mil dieciocho (2018). Años 208º de la Independencia y 159º de la Federación.

La Presidenta - Ponente MARÍA CAROLINA AMELIACH VILLARROEL
		El Vicepresidente, MARCO ANTONIO MEDINA SALAS
La Magistrada, BÁRBARA GABRIELA CÉSAR SIERO
		El Magistrado, INOCENCIO FIGUEROA ARIZALETA
La Magistrada, EULALIA COROMOTO GUERRERO RIVERO
	La Secretaria, GLORIA MARÍA BOUQUET FAYAD
	En fecha diecinueve (19) de julio del año dos mil dieciocho, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00855, la cual no está firmada por el Magistrado Marco Antonio Medina Salas, por motivos justificados.
	La Secretaria, GLORIA MARÍA BOUQUET FAYAD