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Magistrada Ponente: EULALIA COROMOTO GUERRERO RIVERO
Exp. Núm. 2010-0052
Mediante oficio Núm. 9838 de fecha 24 de noviembre de 2009, recibido el 22 de enero de 2010, el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas remitió a esta Sala el expediente signado con el Núm. AP41-U-2006-000705, de su nomenclatura, contentivo de la apelación interpuesta el 9 de noviembre de 2009 por la abogada María Eugenia Pirona, INPREABOGADO Núm. 88.746, actuando con el carácter de sustituta de la Procuradora General de la República, en representación del FISCO NACIONAL, según se evidencia del poder cursante a los folios 198 al 200 de las actas procesales, contra la sentencia definitiva Núm. 0103/2007 dictada por el Juzgado remitente el 14 de noviembre de 2007, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos el 6 de octubre de 2006, por el abogado Miguel Makkekji Saysan, INPREABOGADO Núm. 63.733, actuando como apoderado judicial de la sociedad de comercio ELECTRODOMÉSTICOS PIN, C.A., inscrita en el Registro Mercantil Séptimo de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal hoy Distrito Capital y Estado Bolivariano de Miranda el 21 de junio de 2001, bajo el Núm. 63, Tomo 196-A ; cuya representación cursa en los folios 26 y 27 del expediente judicial.
El referido medio de impugnación judicial fue incoado contra la Resolución Núm. RCA-DJT-CRA-2006-000650 de fecha 22 de junio de 2006, notificada el 5 de septiembre del mismo año emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que declaró sin lugar el recurso jerárquico interpuesto por la mencionada empresa y confirmó el acto administrativo contenido en la Resolución de Imposición de Sanción Núm. RCA/DFTD/2005-00000148 del 18 de marzo de 2005, notificada el 1° de julio de 2005, y sus correlativas planillas de liquidación emanadas de la División de Fiscalización del referido órgano exactor, mediante la cual se determinó a cargo de la contribuyente la obligación de pagar: i) por sanción de multa para los períodos impositivos correspondientes a los meses comprendidos desde abril hasta diciembre de 2003; y desde enero hasta septiembre de 2004, respectivamente, la cantidad total de un mil cuatrocientos cuarenta y dos coma cinco unidades tributarias (1.442,5 U.T.), por incumplimiento de deberes formales en materia de impuesto al valor agregado e impuesto sobre la renta, relativos a: “emitir facturas y/o documentos equivalentes, presentó el Libro de Ventas del Impuesto al Valor Agregado observándose que no cumplen con los requisitos exigidos y No exhibe en lugar visible de su Oficina o Establecimiento el Registro de Información Fiscal (R.I.F)”, de conformidad con lo previsto en el artículo 99 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 2001, en concordancia con el artículo 163 de su Reglamento, los artículos 54, 56 y 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, 63, 64, 65, 66, 67, 68, 69, 76 y 77 de su Reglamento, artículo 2, literal “e” y 4, 5, 13 y 14 de la Resolución del Ministerio de Finanzas Núm. 320 de fecha 28 de diciembre de 1999 (ahora Ministerio del Poder Popular de Economía y Finanzas), y artículos 99 numerales 2, 3, y 5; 101, 102, 104 primer aparte, 145 numeral 1, del Código Orgánico Tributario de 2001, normativas aplicable ratione temporis.
Según consta en auto del 24 de noviembre de 2009 la apelación se oyó en ambos efectos, remitiéndose el expediente a esta Sala mediante el referido oficio.
El 26 de enero de 2010 se dio cuenta en Sala y se ordenó aplicar el procedimiento de segunda instancia previsto en el artículo 19 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia de 2004, aplicable ratione temporis. Se designó ponente al Magistrado Emiro García Rosas y se fijó un lapso de quince (15) días de despacho para fundamentar la apelación.
En fecha 3 de marzo de 2010 fundamentó la apelación el abogado Javier Prieto Arias, INPREABOGADO Núm. 33.487, actuando como sustituto de la Procuradora General de la República, en representación del Fisco Nacional, según se evidencia de poder cursante a los folios 256 al 262 del expediente judicial. No hubo contestación.
El 25 de marzo de 2010 el abogado Javier Prieto Arias, antes identificado, actuando como representante judicial del Fisco Nacional, promovió la prueba de exhibición de documentos y la de experticia grafotécnica ante esta Superioridad y en fecha 20 de abril de ese mismo año se envió el expediente al Juzgado de Sustanciación.
Posteriormente, en fecha 15 de abril de 2010, venció el lapso de oposición a las pruebas.
En fecha 4 de mayo de 2010 el Juzgado de Sustanciación admitió las pruebas, ordenando la notificación a la Procuradora General de la República, a tenor de lo dispuesto en el artículo 86 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República 2016, aplicable en razón del tiempo.
La representación judicial del Fisco Nacional el 25 de mayo de 2010, solicitó ante el Juzgado de Sustanciación de esta Sala que la mencionada prueba de experticia grafotécnica fuese realizada por expertos del Cuerpo de Investigaciones Científicas Penales y Criminalísticas (CICPC) y el 7 de julio de ese mismo año, se acordó lo peticionado (folios 273 al 280 del expediente judicial).
El 26 de enero de 2011, la representación judicial del Fisco Nacional solicitó la reapertura del lapso de evacuación de pruebas de exhibición y experticia grafotécnica, en virtud que no se fijó el lapso legal para la evacuación de las mismas.
En fecha 15 de mayo de 2013, la representación de la República advirtió que la empresa Electrodomésticos Pin, C.A., no compareció en la oportunidad fijada para la evacuación de la prueba de exhibición.
Por auto de fecha 21 de mayo de 2013, el Juzgado de Sustanciación de esta Máxima Instancia dejó constancia de la no comparecencia de la parte intimada para la evacuación de la pruebas de exhibición, por lo que se ordenó remitir el expediente a la Sala por haber concluida la sustanciación, y en fecha 22 de mayo de ese mismo año, pasó el expediente a esta Máxima Instancia.
El 28 de mayo de 2013 se dio cuenta a la Sala y de conformidad con lo lo establecido en el artículo 93 de la ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa y vencido como se encuentra el lapso para la contestación a la apelación, la causa entró en estado de sentencia.
Por diligencias agregadas a las actas que conforman el expediente (folios 302, 303, 305, 306, 308, 310, 312, 313 y 315), el abogado Javier Prieto Arias, anteriormente identificado, y la abogada Mayerling Yubelina Fernández Agreda, inscrita en el INPREABOGADO Núm. 204.364, actuando como sustitutos de la Procuradora General de la República, en representación del Fisco Nacional, solicitaron a esta Alzada dictar sentencia.
Mediante auto de fecha 4 de febrero de 2015, se dejó constancia que el 29 de diciembre de 2014, se incorporaron a esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, la Magistrada María Carolina Ameliach Villarroel, la Magistrada Bárbara Gabriela César Siero y el Magistrado Inocencio Figueroa Arizaleta, designados y juramentados el 28 del mismo mes y año.
El 23 de diciembre de 2015, se dejó constancia de la incorporación, a esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia del Magistrado Marco Antonio Medina Salas y la Magistrada Eulalia Coromoto Guerrero Rivero, designados y juramentados el 23 del mismo mes y año.
En fecha 3 de febrero de 2016, se reasignó la ponencia a la Magistrada Eulalia Coromoto Guerrero Rivero.
Por auto del 5 de febrero de 2019, se dejó constancia que en sesión de Sala Plena del 30 de enero de 2019, de conformidad con lo establecido en el artículo 20 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, se reeligió la Junta Directiva de este Máximo Tribunal, quedando integrada esta Sala Político-Administrativa de la forma siguiente: Presidenta, Magistrada María Carolina Ameliach Villarroel; Vicepresidente, Magistrado Marco Antonio Medina Salas; la Magistrada Bárbara Gabriela César Siero; el Magistrado Inocencio Antonio Figueroa Arizaleta y la Magistrada Eulalia Coromoto Guerrero Rivero.
Realizado el estudio del expediente, pasa esta Sala a emitir pronunciamiento, previas las siguientes consideraciones:
I
ANTECEDENTES
Mediante Providencia Administrativa Núm. RCA-DF-VDF/2004/5467 de fecha 10 de noviembre de 2004, notificada el 12 de noviembre de 2004, la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) autorizó a las funcionarias Angela Rosa García Urbaneja y Yosmar Tibisay Molina Delgado con cédulas de identidad Núms. 12.618.561 y 10.164.290 a fin de “(…) verificar el oportuno cumplimiento de los deberes formales por parte de los contribuyentes o responsables referentes a la declaración y pago de los tributos, así como los previstos en el artículo 145 del Código Orgánico Tributario vigente y demás normas tributarias; relativos a la Ley de Impuesto sobre la Renta, su Reglamento, y la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales, correspondientes a los ejercicios fiscales 2002 y 2003, la Ley de Impuesto al Valor Agregado y su Reglamento, la Resolución del Ministerio de Finanzas N° 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, la Providencia Administrativa N° 1677 de fecha 14 de marzo de 2003, correspondientes a los períodos comprendidos desde [el mes de] abril hasta el mes de septiembre de 2004, con el objeto de detectar y sancionar los ilícitos fiscales cometidos (…)” ( folio 2 del expediente administrativo).
En fecha 12 de noviembre de 2004 fueron emitidas por la Fiscal actuante Ángela García, titular de la cédula de identidad Núm. 12.618.561, adscrita a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), las Actas de Requerimiento Núm. RCA-DF-VDF/2004/5467/02, de Recepción Núm. RCA-DF-VDF/2004/5467-04 y de Verificación Inmediata Núm. RCA-DF-VDF/2004/5467-01, donde se le solicitó a la contribuyente “ RIF y NIT, Registro Mercantil, Declaraciones de I.V.A e I.C.S.V.M desde abril 2003 hasta septiembre 2004, última declaración de Ingresos Brutos, dos últimas declaraciones definitivas y estimadas correspondientes al I.S.L.R, dos últimas declaraciones de I.A.E y sus respectivos dozavos, libros de contabilidad (según Código de Comercio: Diario, Mayor e Inventario; libros de compras y ventas y facturas de ventas, tickets o documentos equivalentes del día, último ejemplar emitido y ejemplar en blanco” (Sic.) para los períodos impositivos desde abril 2003 hasta septiembre 2004. (Negrillas de la fuente).
El 15 de noviembre de 2004, la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), según Acta de Recepción Núm. RCA-DF-VDF/2004/5467-06 notificada el mismo día mes y año al ciudadano Joseph Ayoub, en su carácter de Director Gerente de la sociedad mercantil Electrodomésticos Pin, C.A, dejó constancia que recibió lo siguiente: “copias de RIF y NIT, registro mercantil ; declaraciones de IVA desde abril 2003 hasta octubre 2004, declaración de IAE año 2003, libros de contabilidad diario, mayor, libros de compras desde abril 2003 hasta septiembre 2004, libros de ventas desde abril 2003 hasta septiembre 2004, declaración de ISLR años 2002 y 2003, facturas N° 5970 de fecha 11-11-2004, declaración de ISLR 2002” (Sic.). (Folio 14 del expediente administrativo). (Destacado de la Sala).
A través de la “Resolución de Imposición de Sanción” identificada con el Núm. RCA/DFTD/2005-00000148 del 18 de marzo de 2005, notificada el 1° de julio de 2015, (folio 02 al 04 del expediente administrativo) emitida por el Jefe de la referida División del órgano exactor, se indicó a la contribuyente lo siguiente:
“(…) Por cuanto se constató al momento de la verificación, que la Contribuyente:
1. .- Emite facturas y/o documentos equivalentes que no cumplen con los requisitos exigidos, correspondientes a los períodos de imposición de Abril, Mayo, Junio, Agosto, Septiembre, Octubre, Noviembre y Diciembre del año 2003; Enero, Febrero, Marzo, Abril, Mayo, Junio; Julio; Agosto; y Septiembre del año 2004, contraviniendo lo establecido en los Artículos 54 y 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en concordancia con los Artículos 63, 64, 65, 66, 67, 68 y 69 de su Reglamento y los Artículos 2, 4, 5, 13 y 14 de la Resolución N° 320 de fecha 28-12-99, publicada en gaceta Oficial N° 36.859 de fecha 29/12/1999.
2. Presentó el Libro de Ventas del Impuesto al Valor Agregado observándose que no cumple con los requisitos exigidos, correspondientes a los períodos de imposición de Abril, Mayo, Junio, Agosto, Septiembre, Octubre, Noviembre y Diciembre del año 2003; Enero, Febrero, Marzo, Abril, Mayo, Junio; Julio; Agosto; y Septiembre del año 2004, incumpliendo con lo establecido en el Artículo 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en concordancia con los Artículos 76 y 77 de su reglamento.
3. No exhibe en lugar visible de su Oficina o Establecimiento el Registro de Información Fiscal (R.I.F), incumpliendo lo previsto en el artículo 99 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 2001, en concordancia con el artículo 163 de su Reglamento (…)”. (Sic)
Como consecuencia de lo verificado, la referida División de Fiscalización aplicó a la empresa contribuyente las siguientes penas pecuniarias, “previstas en el Segundo Aparte de los Artículos 101 y 102 y el Primer Aparte del Artículo 104 del Código Orgánico Tributario” [de 2001 aplicable en razón del tiempo], por lo cual, el monto de las sanciones de multa aplicadas quedó determinado como se muestra a continuación.
“(…)
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INFRACCIÓN |
SANCIÓN |
U.T. |
CONCURRENCIA |
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Periodo de Imposición |
U.T. |
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150 U.T. |
Abril 2003 |
150 U.T. |
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150 U.T. |
Mayo 2003 |
75 U.T. |
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150 U.T. |
Junio 2003 |
75 U.T. |
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150 U.T. |
Julio 2003 |
75 U.T. |
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150 U.T. |
Agosto 2003 |
75 U.T.' |
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150 U.T. |
Septiembre 2003 |
75 U.T.- |
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150 U.T. |
Octubre 2003 |
75 U.T. |
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150 U.T. |
Noviembre 2003 |
75 U.T. |
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Emite facturas y/o documentos equivalentes |
101, Numeral 3 |
150 U.T. |
Diciembre 2003 |
75 U.T. |
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que no cumplen con los requisitos |
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150 U.T. 150 U.T. 150 U.T. 150 U.T. 150 U.T. 150 U.T. 150 U.T. |
Enero 2004 Febrero 2004 Marzo 2004 Abril 2004 Mayo 2004 Jimio 2004 Julio 2004 |
75 U.T. 75 U.T. 75 U.T. 75 U.T. 75 U.T. 75 U.T: 75 U.T. |
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150 U.T. |
Agosto 2004 |
75 U.T. |
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150 U.T, |
Septiembre 2004 |
75 U.T. |
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Abril 2003 |
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Mayo 2003 |
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• |
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Junio 2003 Julio 2003 Agosto 2003 Septiembre 2003 Octubre 2003 |
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Tiene en su establecimiento el Libro de Ventas del I.V.A. pero no cumple con los requisitos exigidos |
102, Numeral 2 |
25 U.T. |
Noviembre 2003 Diciembre 2003 Enero 2004 Febrero 2004 |
12,5 U.T. |
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Abril 2004 Mayo 2004 Junio 2004 |
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Julio 2004 |
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Agosto 2004 |
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Septiembre 2004 |
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No exhibe en lugar visible de su Oficina o Establecimiento el Registro de Información Fiscal (R.I.F.)
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104 Numeral 4
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10 U.T.
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----------------- |
5 U.T. |
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Total…………………………………………………………………………………………………………. |
1442,5 U.T
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(…)”.
Asimismo, ordenó la expedición de Planillas de Liquidación y Pago por el monto total de mil cuatrocientas cuarenta y dos con cinco unidades tributarias (1.442,5 U.T.), en el equivalente en bolívares a la suma de cuarenta y dos millones cuatrocientos nueve mil quinientos bolívares (Bs. 42.409.500,00) reexpresados a la suma de cuarenta y dos céntimos de bolívar (Bs. 0,42), tal como se detalla en el siguiente cuadro:
“(…)
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Período de |
Planillas de Liquidación Nro. |
Fecha |
Monto |
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Imposición |
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Bs. |
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Abril 2003 |
01-10-01-2-26-000726 |
31-05-2005 |
4.410.000,00 |
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Mayo 2003 |
01-10-01-2-26-000727 |
31-05-2005 |
2.205.000,00 |
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Junio 2003 |
01-10-01-2-26-000728 |
31-05-2005 |
2.205.000,00 |
|
Julio 2003 |
01-10-01-2-26-000729 |
31-05-2005 |
2.205.000,00 |
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Agosto 2003 |
01-10-01-2-26-000730 |
31-05-2005 |
2.205.000,00 |
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Septiembre 2003 |
01-10-01-2-26-000753 |
31-05-2005 |
2.205.000,00 |
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Octubre 2003 |
01-10-01-2-26-000754 |
31-05-2005 |
2.205.000,00 |
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Noviembre 2003 |
01-10-01-2-26-000755 |
31-05-2005 |
2.205.000,00 |
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Diciembre 2003 |
01-10-01-2-26-000756 |
31-05-2005 |
2.205.000,00 |
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Enero 2004 |
01-10-01-2-26-000757 |
31-05-2005 |
2.205.000,00 |
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Febrero 2004 |
01-10-01-2-26-000758 |
31-05-2005 |
2.205.000,00 |
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Marzo 2004 |
01-10-01-2-26-000759 |
31-05-2005 |
2.205.000,00 |
|
Abril 2004 |
01-10-01-2-26-000760 |
31-05-2005 |
2.205.000,00 |
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Mayo 2004 |
01-10-01-2-26-000761 |
31-05-2005 |
2.205.000,00 |
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Junio 2004 |
01-10-01-2-26-000762 |
31-05-2005 |
2.205.000,00 |
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Julio 2004 |
01-10-01-2-26-000763 |
31-05-2005 |
2.205.000,00 |
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Agosto 2004 |
01-10-01-2-26-000764 |
31-05-2005 |
2.205.000,00 |
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Septiembre 2004 |
01-10-01-2-26-000765 |
31-05-2005 |
2.205.000,00 |
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Septiembre 2004 ' |
01-10-01-2-25-000187 |
31-05-2005 |
367.500,00 |
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Noviembre 2004 |
01-10-01-2-27-000355 |
31-05-2005 |
147.000,00 |
(…)”.
En fecha 8 de agosto de 2005 el ciudadano Joseph Ayoub, actuando como Director Gerente de la empresa recurrente, asistido por el abogado Miguel Makkekji Saysan, antes identificados, ejerció el recurso jerárquico contra la “Resolución de Imposición de Sanción” Núm. RCA/DFTD/2005-00000148 del 18 de marzo de 2005, notificada el 1° de julio de 2005, el cual fue declarado sin lugar mediante la Resolución Núm. RCA-DJT-CRA-2006-000650 de fecha 22 de junio de 2006, notificada el 5 de septiembre de 2006, con las siguientes motivaciones:
“(…) En cuanto a la sanción relativa de emitir facturas y/o documentos equivalentes que no cumplen con los requisitos exigidos correspondiente a los períodos imposición de Abril, Mayo, Junio, Julio, Agosto, Septiembre, Octubre, Noviembre y Diciembre de 2003 y desde Enero hasta Septiembre de 2004, se evidencia en el acta recepción N° RCA-DF-VDF-2004-5467-04 de fecha 12-11-2004, (folios 08 y 09 del expediente administrativo específicamente en el ítem 12) que para el momento de la actuación fiscal la funcionaria actuante deja expresa constancia de lo siguiente: ‘Facturas de ventas, tickets o documentos equivalente del día’ puede leerse:
Observaciones:
‘Siendo las 11:20 am no se ha vendido.
Se verificó factura numero 5970 de fecha 11-11-2004’.
Del mismo modo, se observa en el mencionado ítem 12 referente a:
¿Cumple con los requisitos? SI---- NO X
Detalle: 1.- No indica la frase ‘No da derecho a crédito fiscal’ en caso de ventas a no contribuyentes 2.- La copia (duplicado) no indica la palabra copia ‘Sin derecho a crédito fiscal’.
En este sentido, se observa de copia simple de la factura N° 05970 de fecha 11-11-2004 que corre inserto al folio 87 del expediente administrativo, que para el momento de la visita fiscal la contribuyente no cumple con los requisitos exigidos para la emisión de facturas y/o documentos equivalentes, debido a que en ninguna parte de la mencionada factura señala ‘Sin derecho a crédito fiscal’, tal y como lo establece específicamente en el artículo 2 literal ‘e’ de la Resolución 320 de fecha 28-12-1999, publicada en Gaceta Oficial N° 36.859 de fecha 29-12-1999.
Al respecto, cabe señalar que las Actas de Requerimiento y de Verificación Inmediata Nros. RCA-DF-VDF-2004-5467-02 y RCA-DF-VDF-2004-5467-01 respectivamente, ambas de fecha 12-11-2004 (folios 02 al 05 del expediente administrativo), establecen que dicho cumplimiento debe realizarse de ‘manera inmediata’, por lo que se concluye que para el momento de la visita fiscal, fue presentada a la funcionaria de esta Administración Tributaria la factura N° 05970 de fecha 11-11-2004, sin cumplir con las formalidades, tal como lo establece el Acta de Recepción, incurriendo así en un ilícito formal previsto en el Código Orgánico Tributario.
Por otra parte, en cuanto a la objeción fiscal relativa a que presentó el Libro de Venta: del Impuesto al Valor Agregado, observándose que no cumple con los requisitos: exigidos, correspondientes a los períodos de imposición de Abril, Mayo, Junio, Julio Agosto, Septiembre, Octubre, Noviembre y Diciembre de 2003 y desde Enero hasta Septiembre de 2004, esta Alzada Administrativa realiza las siguientes consideraciones:
Este sentido, el fiscal levantó acta de recepción N° RCA-DF-VDF-2004-5467-04 de a 12-11-2004, (folios 09 del expediente administrativo) donde se evidencia que en ítem 13 referente a: ‘Libro de Compras y de Ventas de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y del Impuesto al Valor Agregado del período comprendido desde Abril 2003 hasta Septiembre 2004’ puede leerse:
‘Incumple con el artículo 72 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado (I.V.A.)’.
De lo anterior se deduce que resulta un hecho indubitable que para la fecha de la actuación fiscal la identificada contribuyente no disponía de los resúmenes mensuales a que está obligada conforme a la citada norma, los cuales deben incluir el monto de la base imponible de cada período objetado ajustado con las adiciones y deducciones correspondientes según se trate de créditos o débitos fiscales y lo cual conllevó a la clausura del establecimiento por un día mediante Resolución de Imposición de Sanción N°RCA/DF/VDF/2004-5467-03 de fecha 12-11-2004, medida que este órgano superior ratifica en todas sus partes por ajustada a derecho y así se decide.
Finalmente, en cuanto a la sanción relativa al hecho de no exhibir en lugar visible de su RIF en el Establecimiento, el Registro de Información Fiscal (R.I.F.), se observa en el Acta de Verificación Inmediata N° RCA-DF-VDF-2004-5467-01 de fecha 12-11-2004, del expediente administrativo específicamente en el ítem 1) que la funcionaria dejó expresa constancia que para el momento de la visita fiscal la contribuyente no exhibía en un lugar visible de su establecimiento el Registro de Información Fiscal (R.I.F.).
Asimismo, se observa en el Acta de Verificación Inmediata N° RCA-DF-VDF-2004, de fecha 12-11-2004, específicamente en el ítem 1, lo siguiente: ‘Exhibe en un lugar visible de su establecimiento el certificado de inscripción en el Registro de: información Fiscal (R.I.F.)’ puede leerse:
Si: -------- No: ----X-----
Así pues, se concluye que para el momento de la visita fiscal, la contribuyente no exhibía el certificado de inscripción en el Registro de Información Fiscal (R.I.F.), tal como lo establecen las Actas de Verificación Inmediata y de Requerimiento, incurriendo un ilícito formal previsto en el Código Orgánico Tributario.
En consecuencia, se concluye que la contribuyente incurrió en un ilícito formal, razón por la cual se declara procedente la aplicación de la sanción prevista en el artículo 104 numeral 4) del Código Orgánico Tributario. Así se declara (…)”.
IV
DECISIÓN ADMINISTRATIVA
(…) En consecuencia se confirma el acto administrativo contenido en la Resolución N° RCA/DFTD/2005-00000148 de fecha 18-03-2005 y las Planillas de Liquidación que de seguida se señalan, las cuales deberán ser pagadas en una Oficina Receptora de Fondos Nacionales (…)”.
Por disconformidad con la resolución supra transcrita, el abogado Miguel Makkekji Saysan, antes identificado, actuando como apoderado judicial de la contribuyente, el 6 de octubre de 2006 ejerció recurso contencioso tributario con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos, argumentando lo siguiente:
Manifestó que “(…) el ACTO RECURRIDO es nulo de nulidad absoluta por estar viciado su procedimiento y contenido, siendo su aplicación jurídicamente imposible por cuanto que en el mismo se aplican por errónea interpretación de la ley las sanciones establecidas en el Código Orgánico Tributario a que en el ACTO RECURRIDO se le impusieron sanciones a [su] representada; bajo criterios no fundamentados, sobre supuestos de hechos no existentes, y de una forma no prevista en ningún procedimiento antes citado, ni en procedimientos similares, ni en doctrinas o jurisprudencias existentes, ni derivadas en forma alguna de su interpretación, obviando el órgano administrativo el Principio de Racionalidad y el Principio de Interpretación Restrictiva de las Normas de carácter Sancionatorio. Y es que aún no comprendemos como la División de Fiscalización Región Capital del SENIAT, impuso unas sanciones contrario a lo previsto en la Ley. (…)”. (Sic.) (Mayúsculas y negrillas de la fuente) y (Agregado de la Sala).
Adujó “(…) que la Administración en aplicación de lo dispuesto en el Código Orgánico Tributario de [2001 vigente en razón del tiempo] procede a efectuar su determinación de la sanción más grave aumentada con la mitad de las otras sanciones, efectuando una abstracción de la norma la cual vulnera flagrantemente el dispositivo normativo que tipifica la sanción (…)”. (Corchetes de esta Sala).
Precisó que “(…) manifiesta su inconformidad con la imposición de esta multa por parte de la Administración Tributaria vulnerando el principio de la reserva legal, y procede a la sumatoria de las sanciones impuestas en su límite máximo para el primer período y la mitad por cada período siguiente, es decir, ciento cincuenta (150) unidades tributarias, para el primer período y setenta y cinco (75) unidades tributarias, en los demás períodos, lo cual en criterio de la contribuyente es arbitrario y violatorio del principio de legalidad (…)”. (Sic).
Indicó “(…) que la sumatoria de las unidades tributarias impuestas por cada uno de los períodos, en la forma antes indicada, para un total de 1.442,5 unidades tributarias, está viciada de nulidad absoluta por violentar principios de orden constitucional, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 240 numeral 1 del Código Orgánico Tributario vigente, y 19 numeral 1 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. En refuerzo de este planteamiento transcribe la sentencia N° 00877, de fecha 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A. (…)”.
II
El Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, mediante sentencia definitiva Núm. 0103/2007 de fecha 14 de noviembre de 2007 declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario incoado conforme en lo siguiente:
“(…) Así delimitada la litis el Tribunal pasa a decidir y al respecto, observa: 1. Emitir facturas que no cumplen con los requisitos exigidos en los períodos de imposición…
(…) Constata el Tribunal que esta multa es impuesta con fundamento en el artículo 101, numeral 3, del Código Orgánico Tributario, para los periodos impositivos que van desde abril de 2003, hasta septiembre de 2004. Es decir, se impone la cantidad de dieciocho (18) multas autónomas. Una multa por cada período impositivo, en el cual se verificó la emisión de facturas comerciales sin el cumplimiento de los requisitos legales.
…omissis…
(…) De la Resolución RCA-DJT-CRA-2006-000650, de fecha 22 de junio de 2006, la cual se anexó en original, con el escrito recursivo, en su página 14 (folio 154 del expediente-Asunto: AP41-U-2006-000705), se puede leer lo que a continuación se transcribe: en cuanto a la sanción relativa de emitir facturas y/o documentos equivalentes que no cumplen con los requisitos exigidos correspondientes a los períodos de imposición de Abril, Mayo, Junio, Julio, Agosto, Septiembre, Octubre, Noviembre y Diciembre de 2003 y desde Enero hasta Septiembre de 2004, se evidencia en el acta de recepción No. RCA-DF-VDF-2004-5467-04 de fecha 12-11-2004 (folios 08 y 09 del expediente administrativo específicamente en el item 12) que para el momento de la visita fiscal la funcionaria actuante deja expresa constancia de lo siguiente: Facturas de ventas, tickets o documentos equivalente del día, puede leerse: Observaciones: Siendo las 11:20 am no se ha vendido. Se verificó factura número 5970 de fecha 11-11-2004 Del mismo modo, se observa en el mencionado ítem 12 referente a: ¿Cumple con los requisitos? SI ___NO X Detalle: 1.- No indica la frase ‘No da derecho a crédito fiscal’ en caso de ventas a no contribuyente 2.- La copia (duplicado) no indica la palabra copia ‘Sin derecho a crédito fiscal’.
(…) Visto así, el recurrente manifiesta en su escrito recursorio, que sí emite facturas y que cumplen con los requisitos o exigencias legales, por cuanto observa en su totalidad el exacto cumplimiento de las normas establecidas en los artículos 54 y 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y 63, 64, 65, 66, 67, 68 y 69 de su Reglamento.
(…) En este sentido, se observa de [la] copia simple de la factura No. 05970 de fecha 11-11-2004 que corre insert[a] al folio 87 del expediente administrativo, que para el momento de la visita fiscal la contribuyente no cumple con los requisitos exigidos para la emisión de facturas y/o documentos equivalentes, debido a que en ninguna parte de la mencionada factura señala ´Sin derecho a crédito fiscal´, tal y como lo establece específicamente en el artículo 2 literal ´e´ de la Resolución 320 de fecha 28-12-1999, publicada en Gaceta Oficial No. 36.859 de fecha 29-12-1999. (…).
(…) ‘Por lo que se concluye que para el momento de la visita fiscal, fue presentada a la funcionaria de esta Administración Tributaria la factura No. 05970 de fecha 11-11-2004, sin cumplir con las formalidades, tal como lo establece el Acta de Recepción, incurriendo así en un ilícito formal previsto en el Código Orgánico Tributario’(…).
[Resolución Núm. RCA-DJT-CRA-2006-000650].
(…) el recurrente manifiesta en su escrito recursorio que consigna copias simples de facturas, (…) inserto a los folios 96 al 186 del expediente recursivo, que tienen en su parte inferior la referencia antes citadas relativa a ´Sin derecho a crédito fiscal´, y las cuales no fueron consignadas durante la actuación fiscal (12-11-2004), por lo que este órgano superior decide no valorarlas debido a que se evidencia que el referido sello le fue colocado con posterioridad a la visita fiscal, habida cuenta que como ya se explicó, tanto el acta de recepción antes indicada como la copia de factura de venta que riela al folio 87 en el expediente administrativo, deja plena constancia de que tal requisito no se cumplió en la oportunidad de la actuación fiscal; más aun, el fiscal actuante incluyó en el expediente administrativo la relación detallada de facturas emitidas para los períodos objetados, por lo que las facturas aportadas por el recurrente son declaradas impertinentes’ (…).
(…) Lo anterior, lleva este Tribunal a una primera conclusión: el requisito faltante en las facturas con base a las cuales se imponen las multas, según lo señala el acto recurrido, es la falta de indicación ´Sin derecho a crédito fiscal.´
(…) Ahora bien, no encuentra el Tribunal ninguna prueba de cuáles son las facturas que van desde el mes de abril de 2003 a septiembre de 2004 que incumplen con algún requisito legal o reglamentario.
(…) Por otra parte, aprecia el Tribunal una incongruencia entre lo que señala el acto recurrido como ocurrido en la oportunidad de la actuación fiscal y el razonamiento utilizado para confirmar la imposición de estas multas.
(…) Una segunda conclusión: señala el acto que en la factura No. 05970 de fecha 11-11-2004, Se verificó: Detalle 1.- No indica la frase ´No da derecho a crédito fiscal´ en caso de ventas a no contribuyente 2.- La copia (duplicado) no indica la palabra copia ´Sin derecho a crédito fiscal´.
(…) Observa el Tribunal que la fecha de la mencionada factura, según el señalamiento anterior, es 11-11-2004, lo cual significa que esta factura no podría formar parte de las facturas emitidas desde abril 2003 a septiembre de 2004, razón por la cual los detalles observados en ella (no indicar la frase ´no da derecho a crédito fiscal…´ y, no indicarse, en su copia, …Sin derecho a crédito fiscal), no deben ser tomados en cuenta para confirmar las multas por emitir facturas sin cumplir con los requisitos legales y reglamentarias, en los períodos impositivos abril 2003 a septiembre 2004, por cuanto ésta factura (05970) no fue emitida en ninguno de esos períodos impositivos; en consecuencia, la falta de formalidades o la omisión de determinados requisitos que puedan haberse constado en dicha factura, no son aplicables a las formalidades o requisitos que se dicen omitidos en las facturas de los períodos impositivos abril 2003 a septiembre 2004. En virtud de todo lo expuesto, el Tribunal considerar improcedente las multas impuestas por omisión de formalidades o requisitos en su emisión. Así se declara. (…)”.
(…) Multa por presentar el Libro de Ventas del Impuesto al Valor Agregado sin cumplir con los requisitos exigidos en la Ley, correspondiente a los períodos de imposición de abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2003; enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto y septiembre de 2004.
Frente a esta multa no encuentra el Tribunal que la contribuyente haya traído al proceso alguna prueba para demostrar que no sea cierto lo que verificó el funcionario en su actuación fiscal, con base a la cual se impone esta multa, razón por la cual, acogiendo la presunción de legalidad, veracidad y legitimidad de la cual están investidos los actos administrativos, el Tribunal considera procedente la multa impuesta por el hecho que el Libro de Ventas del Impuesto al Valor Agregado, en los períodos de imposición de abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2003; enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto y septiembre de 2004, no cumplían con los requisitos exigidos en la Ley. Así se declara.
Multa por no exhibir en lugar visible de su oficina o establecimiento el Registro de Información Fiscal.
En lo que respecta a esta multa, la contribuyente tampoco trajo al proceso alguna prueba para demostrar que no sea cierto lo que verificó el funcionario en su actuación fiscal, con base a la cual se impone esta multa, razón por la cual, acogiendo la presunción de legalidad, veracidad y legitimidad de la cual están investidos los actos administrativos, el Tribunal considera procedente la multa impuesta por el hecho que en la oportunidad de practicarse la actuación fiscal, no exhibía en sitio visible de su establecimiento el Registro de Información Fiscal (RIF). Así se declara.
En virtud de las declaratorias precedentes el Tribunal considera que la Multa por presentar el Libro de Ventas del Impuesto al Valor Agregado sin cumplir con los requisitos exigidos en la Ley, correspondiente a los períodos de imposición de abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2003; enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto y septiembre de 2004, debe ser impuesta en la cantidad de veinticinco (25) unidades tributarias, mientras que la multa por no exhibir en lugar visible de su oficina o Establecimiento el Registro de Información Fiscal, debe ser impuesta en cinco (5) unidades tributarias. Se declara.
V
DECISIÓN
Sobre la base de las consideraciones y razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario, (…) declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto, por el ciudadano Miguel Makkekji Saysan, (…) actuando como representante judicial de la recurrente, ´Electrodomésticos Pin, C.A.´ (…). En consecuencia, declara:
Primero: Inválida y sin efectos la Resolución No. RCA-DJT-CRA-2006-000650, de fecha 22-06-2006, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo que respecta a las multas impuestas por emitir facturas en los períodos de imposición de abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2003, enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto y septiembre de 2004, que no cumplen con los requisitos legales, por la (sic) cantidad de un mil cuatrocientos veinticinco (1.425) unidades tributarias.
Segundo: Válida y de plenos efectos la Resolución No. RCA-DJT-CRA-2006-000650, de fecha 22-06-2006, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo que respecta a la multa impuesta por el hecho que el Libro de Ventas del Impuesto al Valor Agregado, en los períodos de imposición de abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2003; enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto y septiembre de 2004, no cumplían con los requisitos exigidos en la Ley. Se ordena imponer esta multa en veinticinco (25) unidades tributarias.
Tercero: Válida y de plenos efectos la Resolución No. RCA-DJT-CRA-2006-000650, de fecha 22-06-2006, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo que respecta a la multa impuesta por el hecho que en la oportunidad de practicarse la actuación fiscal, el contribuyente no exhibía en sitio visible de su establecimiento el Registro de Información Fiscal (RIF). Esta multa debe ser impuesta en cinco (5) unidades tributarias. (…)”.(Corchetes de esta Máxima Instancia).
FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN
En fecha 3 de marzo de 2010, el representante fiscal fundamentó la apelación bajo los razonamientos siguientes:
“(…) FALSA SUPOSICION EN LA CARGA DE LA PRUEBA.
Del análisis del acto administrativo impugnado, de las alegaciones de los apoderados de la recurrente y de la sentencia se puede concluir, que la impugnante circunscribió sus pretensiones a la arbitraria o aberrada a decir de la contribuyente- interpretación del dispositivo normativo previsto en el numeral [3] del artículo 101 del Código Orgánico Tributario, por lo que el tribunal de la causa en la definitiva consideró improcedente las multas impuestas.
(…) El Tribunal expresó en su decisión que no encontró ninguna factura de los períodos que van desde abril de 2003 hasta septiembre de 2004, que incumpliera con algún requisito legal o reglamentario; que ante la presunción de veracidad, legitimidad y legalidad de la cual goza el acto administrativo recurrido, se encuentra el principio de la tutela judicial consagrada como un derecho constitucional que debe prevalecer sobre aquél.
(…) Consideró el a-quo que la factura № 5970 de fecha 11 de noviembre de 2004 producida por la recurrente y cursante a los autos al folio 90 del ‘A’,- no fue emitida para ninguno de los períodos investigados, por lo que, la falta de formalidades que pudieren haberse constatado en dicha factura, no son aplicables a los requisitos que dice la Administración Tributaria fueron omitidos.
(…) Ahora bien, de lo anterior se podría deducir que lo realmente denunciado por los apoderados de la recurrente es el vicio de falso de derecho e inmotivación, con la aparente ausencia de pruebas por parte de la Administración Tributaria, esto último declarado por el juzgador de instancia.
(…) Además se verificaron los hechos durante la investigación fiscal, con lo cual se entienden llenos los extremos legales para considerar que la administración cumplió con la carga de la prueba que sobre ella pesaba la instancia administrativa, considerando además los principios de veracidad y legalidad del acto administrativo, que suponen que una vez emitido el acto contentivo de la voluntad administrativa, queda de parte del administrado la carga de demostrar el error o falsedad de los hechos afirmados en el acto recurrido.
(…) Cada parte tiene la obligación de demostrar sus afirmaciones, lo cual está consagrado en los artículos 1.354 del Código Civil y 506 del Código de Procedimiento Civil.
(…) Por otra parte, (…) observa esta representación de la República, que el Juez no aplicó suficientemente el artículo 509 del Código de Procedimiento Civil.
(…) Todo lo anterior apareja que el recurrente no sólo debió exponer las circunstancias sobre las cuales esgrimía su pretensión, sino que debía además traer oportunamente a los autos los elementos de pruebas suficientes, que conforme al principio de mediación, se encuentra compelido a acreditar fehacientemente en el expediente, a los fines de apoyar su petición. Recuérdese que estamos en presencia de un procedimiento de verificación, y los requerimientos debían ser cumplidos de manera inmediata.
(…) Cabe agregar, que la contribuyente no consignó en el expediente para conocimiento del Tribunal a quo, ningún elemento probatorio que sustentare sus dichos y afirmaciones y desvirtuara lo señalado por la Administración Tributaria, por lo cual en criterio de esta representación de la República, la Resolución impugnada se presume legal y veraz, y por consiguiente, surte sus plenos efectos legales en virtud del principio de presunción de legalidad de que gozan los actos administrativos.
(…) Se constató que efectivamente la Administración Tributaria sustanció el cuerpo documental dejando constancia de sus actuaciones, iniciada con la Providencia Administrativa N° RCA-DF-VDF20045467 de fecha 10 de noviembre de 2004, con el Acta de Requerimiento N° RCA-DF-VDF20045467-04 de fecha 12 de noviembre de 2004, y con el Acta de Recepción del 15 de noviembre de 2004, cuyas actuaciones fueron debidamente notificadas al ciudadano Joseph Ayoub en su carácter de Director Gerente de la contribuyente, evidenciándose el sello húmedo de la recurrente.
En tal sentido, planteamos que el Juzgador a quo, al analizar la prueba presentada en sede administrativa por la sociedad mercantil ELECTRODOMÉSTICOS PIN, C.A., en fecha 15 de noviembre de 2004, concerniente a la factura N° 5970 de fecha 11 de noviembre de 2004, y que no contiene el requisito o la frase NO DA DERECHO A CREDITO FISCAL, consideró únicamente que no forma parte de los períodos investigados, por lo tanto la falta de requisitos que pudieran haberse constatado en dicha factura, no son aplicables a las formalidades que se dicen omitidos en las facturas de los períodos investigados; sin embargo, no es menos cierto que no se analizó y juzgó debidamente bajo el principio inquisitivo que la referida factura indubitada forma parte de una serie consecutiva de facturas que así como el lote de facturas cursante a los autos, fueron elaboradas por la misma imprenta autorizada TARJETERÍA ARIES, SRL, cuyo número de control va desde el N ° 5501 al 6000 de fecha 11 de agosto de 2004, lo cual abarca parte de los períodos investigados, que la recurrente no trajo a los autos, teniendo la responsabilidad de la carga de la prueba; que de haberse analizado suficientemente los números de control de las facturas presentadas otra hubiera sido la declaratoria de la sentencia, por lo que en el presente caso hubo falta de aplicación del artículo 509 del Código de Procedimiento Civil por parte del Juez de instancia.
(…) Sobre la legalidad de la Administración Tributaria, los hechos verificados relacionados con la emisión de facturas que no cumplen con los requisitos establecidos, contravienen lo estableciendo en los artículos 54 y 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado: artículo 63, 64, 65, 66, 67, 68 y 69 de su Reglamento, en concordancia con lo previsto en los artículos 2, 4, 5, 13 y 14 de la Resolución 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, publicada en Gaceta Oficial N° 36.859 de fecha 29 de diciembre de 1999.
Es así que la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y tributaria (SENIAT), procedió ajustada a derecho a imponer la sanción conforme lo establece el numeral 2 del artículo 101 del Código Orgánico Tributario, y así solicitamos sea declarado (…)”. (Mayúsculas y negrillas de la fuente).
IV
CONSIDERACIONES PARA DECIDIR
En virtud de la declaratoria contenida en la sentencia definitiva Núm. 0103/2007 proferida por el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas en fecha 14 de noviembre de 2007, de los alegatos formulados por la representación judicial de la sociedad mercantil Electrodomésticos Pin, C.A., así como las defensas esgrimidas por la representación judicial del Fisco Nacional en la apelación, la controversia planteada en la presente causa queda circunscrita a decidir si el fallo recurrido está viciado “DE FALSA SUPOSICIÓN EN LA CARGA DE LA PRUEBA” al no analizar ni juzgar bajo el principio inquisitivo la prueba indubitada (facturas) inserta en el expediente.
Previamente al análisis del asunto, esta Máxima Instancia estima importante destacar que aún cuando la contribuyente solicitó con el recurso contencioso tributario una medida cautelar de suspensión de efectos del acto administrativo impugnado, el Juzgado de la causa no emitió el pronunciamiento respectivo, por lo que resulta innecesario realizar en esta oportunidad alguna consideración en relación a dicha medida, por ser accesoria a la acción principal de nulidad, conocida ahora en apelación. Así se declara.
No obstante lo anterior, esta Superioridad debe declarar, firmes por no haber sido apelados ni desfavorecer los intereses de la República, los pronunciamientos dictados por el Tribunal de mérito referidos a la procedencia de las sanciones de multas por los ilícitos detectados durante el procedimiento de verificación, referidos a: i) presentar el Libro de Ventas del impuesto al valor agregado sin cumplir con los requisitos exigidos en la Ley, correspondiente a los períodos de imposición comprendidos desde el mes de abril, hasta el mes diciembre de 2003 y desde el mes de enero hasta el mes de septiembre de 2004, por la cantidad de doce coma cinco unidades tributarias (12,5 U.T.) y ii) por no exhibir en lugar visible de su oficina o establecimiento el Registro de Información Fiscal (R.I.F.) por el monto de cinco unidades tributarias (5 U.T.) Así se decide.
Delimitada la litis, pasa la Sala a decidir la controversia en los términos siguientes:
Suposición Falsa.
En relación al “vicio de falso supuesto de hecho” en las decisiones judiciales, esta Sala, en sentencia Núm. 00183 de fecha 14 de febrero de 2008, caso: Banesco, Banco Universal, ratificada por los fallos Núms. 00868 y 01007, del 30 de junio de 2011 y 2 de julio de 2014, casos: Seguros Mercantil C.A., respectivamente, sostuvo lo siguiente:
“(…) resulta menester acotar que de acuerdo a pacífica y reiterada jurisprudencia de esta Sala, el vicio de suposición falsa en las decisiones judiciales se configura, por una parte, cuando el Juez, al dictar un determinado fallo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o que no guardan la debida vinculación con el o los asuntos objeto de decisión, verificándose de esta forma el denominado falso supuesto de hecho. Por otro lado, cuando los hechos que sirven de fundamento a la decisión existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero el órgano jurisdiccional al emitir su pronunciamiento los subsume en una norma errónea o inexistente en el derecho positivo, o incurre en una errada interpretación de las disposiciones aplicadas, se materializa el falso supuesto de derecho (…)”.
Circunscribiéndonos al presente caso, esta Máxima Instancia advierte que el Tribunal a quo sostuvo que “(…) la multa es impuesta con fundamento en el artículo 101, numeral 3, del Código Orgánico Tributario, para los períodos impositivos que van desde abril de 2003, hasta septiembre de 2004. Es decir, se impone la cantidad de dieciocho (18) multas autónomas. Una multa por cada período impositivo, en el cual se verificó la emisión de facturas comerciales sin el cumplimiento de los requisitos legales (…)”.
Así mismo indicó que como “(…) una primera conclusión: el requisito faltante en las facturas con base a las cuales se imponen las multas, según lo señala el acto recurrido, es la falta de indicación ´Sin derecho a crédito fiscal´ (…)”.
Manifestó que “(…) una segunda conclusión: señala el acto que en la factura No. 05970 de fecha 11-11-2004, Se verificó: Detalle ´1.- No indica la frase ´No da derecho a crédito fiscal´ en caso de ventas a no contribuyente 2.- La copia (duplicado) no indica la palabra copia ´Sin derecho a crédito fiscal´. (…)”.
De igual forma aseveró que “(…) la fecha de la mencionada factura, según el señalamiento anterior, es 11-11-2004, lo cual significa que esta factura no podría formar parte de las facturas emitidas desde abril 2003 a septiembre de 2004, razón por la cual los detalles observados en ella (no indicar la frase ´no da derecho a crédito fiscal´ y, no indicarse, en su copia, ´Sin derecho a crédito fiscal´), no deben ser tomados en cuenta para confirmar las multas por emitir facturas sin cumplir con los requisitos legales y reglamentarias, en los períodos impositivos abril 2003 a septiembre 2004, por cuanto ésta factura (05970) no fue emitida en ninguno de esos períodos impositivos; en consecuencia, la falta de formalidades o la omisión de determinados requisitos que puedan haberse constatado en dicha factura, no son aplicables a las formalidades o requisitos que se dicen omitidos en las facturas de los períodos impositivos abril 2003 a septiembre 2004 (…)”.
Por su parte, la representación del Fisco Nacional adujó que “(…) de lo anterior se podría deducir que lo realmente denunciado por los apoderados de la recurrente es el vicio de falso supuesto de derecho e inmotivación, con la aparente ausencia de pruebas por parte de la Administración Tributaria, esto último declarado juzgador de instancia (…)”.
En tal sentido manifestó “(…) que el Juzgador a quo, al analizar la prueba presentada en sede administrativa (…) concerniente a la factura N° 5970 de fecha 11 de noviembre de 2004, (…) que no contiene el requisito o la frase NO DA DERECHO A CREDITO FISCAL, consideró que no forma parte de los períodos investigados (…)”.
“(…) Por lo tanto la falta de requisitos que pudieran haberse constatado en dicha factura, no son aplicables a las formalidades (…) en las facturas de los períodos investigados; sin embargo, no es menos cierto que no se analizó y juzgó debidamente bajo el principio inquisitivo que la referida factura indubitada forma parte de una serie consecutiva de facturas (…) cursantes a los autos, [las cuales fueron] elaboradas por la misma imprenta autorizada (…), cuyo número de control va desde el N° 5501 al 6000 de fecha 11 de agosto de 2004, lo cual abarca parte de los períodos investigados, que la recurrente no trajo a los autos, (…) de haberse analizado suficientemente los números de control de las facturas presentadas otra hubiera sido la declaratoria de la sentencia, por lo que en el presente caso hubo falta de aplicación del artículo 509 del Código de Procedimiento Civil por parte del juez de instancia (…)”. (Agregado de la Sala).
A los fines de resolver la denuncia esta Alzada considera que la Resolución Núm. RCA-DJT-CRA-2006-000650 de fecha 22 de junio de 2006, notificada el 5 de septiembre de ese mismo año, determinó el incumplimiento de la contribuyente constatado por la Administración Fiscal durante el procedimiento de verificación relativo a emitir facturas y/o documentos equivalentes que no cumplen con los formalidades exigidas, específicamente la mención “sin derecho a crédito fiscal” requisito este contemplado en el artículo 2, literal “e” de la Resolución Núm. 320 del 28 de diciembre de 1999, publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nro. 36.859 de fecha 29 de ese mismo mes y año vigente para los períodos investigados, emitida por el Ministerio de Finanzas (ahora Ministerio del Poder Popular de Economía y Finanzas), en contravención a lo preceptuado en el artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 2001 aplicable ratione temporis.
En tal sentido, considera pertinente esta Superioridad hacer referencia al artículo 2 literal “e” de la mencionada Resolución el cual pasa a transcribir de seguidas:
“Artículo 2: Los documentos (…) deben emitirse cumpliendo y llenando los siguientes requisitos: (...)
e) Las facturas y los otros documentos deberán emitirse por duplicado, salvo las órdenes de entrega o guías de despacho que se emitirán por triplicado. En todo caso, las copias deberán señalar expresamente 'sin derecho a crédito fiscal', ello sin perjuicio de lo establecido en el artículo 56 del Reglamento del Decreto Ley de Impuesto al Valor Agregado”. (Resaltado de esta Alzada).
Tal como lo prevé la norma citada las facturas o documentos equivalentes se deberán emitir cumpliendo los requisitos taxativamente establecidos, específicamente en la que se refiere al literal “e” indicar expresamente la frase sin derecho a crédito fiscal.
Esta Sala considera necesario destacar que el artículo 101 numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón del tiempo prevé lo siguiente:
“Artículo 101: Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de emitir y exigir comprobantes:
(…). 3. Emitir facturas u otros documentos obligatorios con prescindencia total o parcial de los requisitos y características exigidos por las normas tributarias.
Quien incurra en los ilícitos descritos en los numerales 2, 3 y 4 será sancionado con multa de una unidad tributaria (1.U.T.) por cada factura, comprobante o documento emitido hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.) por cada período, si fuere el caso”.
De la norma transcrita observa este Máximo Tribunal que la conducta prevista en el numeral 3 se refiere a la emisión de facturas con prescindencia total o parcial de los requisitos exigidos en la normativa aplicable (Resolución Núm. 320 del Ministerio de Finanzas, del 28 de diciembre de 1999; artículos 54 y 57 de la Ley de Reforma Parcial de la Ley que Establece el Impuesto al Valor Agregado de 2004, aplicable ratione temporis, y 63 de su Reglamento General de 1999).
Asimismo la Resolución de Imposición de Sanción Núm. RCA/DFTD/2005-00000148 del 18 de marzo de 2005, notificada el 1° de julio de 2005, indica que las multas fueron impuestas en razón de la verificación fiscal practicada a través de la cual la Administración Tributaria evidenció la comisión de ilícito descrito supra, que derivó en la imposición de sanciones por los conceptos y montos que constan en el referido acto administrativo.
En este orden de consideraciones resulta menester aludir al contenido del artículo 506 del Código de Procedimiento Civil, el cual establece lo siguiente:
“Artículo 506. Las partes tienen la carga de probar sus respectivas afirmaciones de hecho. Quien pida la ejecución de una obligación debe probarla, y quien pretenda que ha sido liberado de ella, debe por su parte probar el pago o el hecho extintivo de la obligación”.
La referida norma consagra el principio general en materia de la carga probatoria que se reduce a lo siguiente: el que alega, tienen el deber de demostrar la veracidad de sus argumentos, tal como quedó expresado en la Jurisprudencia de esta Sala que se transcribe a continuación:
“(…) Este Máximo Tribunal estima oportuno reiterar lo que al efecto se ha establecido en otras oportunidades, en cuanto a que si bien la Administración tiene la potestad y obligación de indagar la verdad de los hechos, desplegando la actividad probatoria que considere adecuada, tal circunstancia no implica que los contribuyentes no tengan la carga de traer al expediente administrativo las pruebas que le permitan demostrar ante la Administración, la licitud de su actuación.
Es por ello, que tanto en sede administrativa como en la jurisdiccional, existen principios que rigen el íter procedimental, entre otros, el principio procesal según el cual quien alega debe probar, por lo que las partes en cualquier estado y grado del procedimiento, tienen la carga de demostrar la veracidad de sus argumentos, no siendo suficiente la formulación de alegatos, sino que se debe desplegar una actividad probatoria a los fines de demostrar la veracidad de las pretensiones, por cuya virtud no escapan de tal actividad las personas que impugnan actos administrativos mediante la interposición del recurso jerárquico y/o el recurso contencioso tributario.
De lo antes expuesto, observa este Alto Juzgado que es confirmado aún más el principio procesal de la carga de la prueba, en el sentido de que la parte que alega determinada pretensión debe promover los medios conducentes y pertinentes para demostrarla, y por interpretación en contrario, si la parte no presenta medios probatorios o los aportados son insuficientes para probar lo alegado -como en el presente caso-, no puede ser declarada procedente su pretensión o defensa esgrimida (vid., fallo Núms. 00351 y 00751 del 22 de junio de 2017 y 04 de julio de 2018, caso: Wonke Occidente, C.A., Central Madeirense Compañía Anónima). (…)”.
Por otra parte, la representación del Fisco Nacional adujó que el Tribunal de mérito al dictar su fallo no aplicó suficientemente el artículo 509 del Código de procedimiento Civil.
Esta Superioridad estima necesario traer a colación la mencionada norma en materia de prueba, conforme al cual es del tenor siguiente:
“Artículo 509.Los Jueces deben analizar y juzgar todas cuantas pruebas se hayan producido, aun aquellas que a su juicio no fueren idóneas para ofrecer algún elemento de convicción expresándose siempre cuál sea el criterio del Juez respecto de ellas”.
No obstante, este deber del juez no puede interpretarse como una obligación de apreciación en uno u otro sentido, es decir, el hecho de que la valoración que haga el juzgador sobre los medios probatorios para establecer sus conclusiones, se aparte o no coincida con la posición de alguna de las partes procesales, no debe considerarse como silencio de prueba; por el contrario, solo podrá hablarse de silencio de pruebas, cuando en la sentencia se ignore por completo, no se juzgue, aprecie o valore algún medio de prueba cursante en los autos y quede demostrado que dicho medio probatorio pudiese, en principio, afectar el resultado del juicio. (Vid. Sentencia de esta Sala Administrativa Núm.01432 de fecha 15 de diciembre de 2016 caso: Inversiones el Timón, C.A.).
Precisado lo que antecede, esta Sala observa que el Juzgado a quo estableció en su fallo, que no encontró ninguna prueba de cuáles son las facturas que van desde el mes de abril de 2003 a septiembre de 2004 que incumplan con algún requisito legal o reglamentario sin embargo, de las actas procesales se constata lo siguiente:
1.- En el acta de recepción Núm. RCA-DF-VDF-2004-5467-04 de fecha 12 de noviembre de 2004 (folios 3 y 10 del expediente administrativo específicamente en el ítem 12) la funcionaria Ángela García, adscrita a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del órgano exactor dejó constancia en el procedimiento de verificación que la factura de ventas, al Núm. 5970 de fecha 11 de noviembre de 2004 no indica la frase “sin derecho a crédito fiscal”.
2.- De la factura Núm. 5970 de fecha 11 de noviembre de 2004, presentada por la contribuyente a la Administración Tributaria el 15 del mismo mes y año, en la oportunidad de practicar el procedimiento de verificación se evidenció que no contiene el requisito o la frase “sin derecho a crédito fiscal”. (Folio 90 anexo “A” del expediente administrativo).
3.- La referida factura antes mencionada forma parte de una serie consecutiva de facturas que así como el lote de las demás facturas cursantes a los autos, fueron emitidas por la imprenta autorizada Tarjetería Aries, S.R.L. de fecha 11 de agosto 2004, cuyo número de control va desde el Núm. 5501 al 6000, lo cual abarca parte de los períodos investigados.
4.- Adicionalmente la contribuyente consignó las facturas Núms. 5262, 5278, 5283, 5238, 5256, 5483 y 5463 (folios 183 al 189 del anexo “A”) del expediente administrativo y también las facturas Núms. 5289, 5290, 5291, 5292, 3, 5298, 5297, 5296, 5295 y 5294 insertas a los (folios 80 al 89 del anexo “B”) las cuales no mencionan la frase “sin derecho a crédito fiscal”, que corresponden a los períodos investigados.
En atención a las consideraciones precedentemente expuestas, aprecia esta Máxima Instancia que en virtud de las amplias facultades de control de la legalidad que han sido conferidas a los jueces contencioso tributarios, pueden éstos confirmar actos administrativos, modificarlos o revocarlos, sin que ello constituya violación del principio dispositivo que rige en el procedimiento civil ordinario, regulado en nuestro ordenamiento positivo por el artículo 12 del Código de Procedimiento Civil, con fundamento a lo expresado y atendiendo al hecho que la labor del juez contencioso tributario está orientada fundamentalmente por el principio inquisitivo, el cual le faculta, entre otras circunstancias, a corregir irregularidades que no hayan sido alegadas por las partes, con base en el principio del control de la legalidad y del orden público. (Vid., sentencia de esta Sala Núm. 00151.del 1° de marzo de 2012 caso: Logística Marítima Logimar C.A).
Destaca esta Superioridad que en el caso de autos el Juez de mérito procedió a analizar la prueba presentada por la contribuyente en sede administrativa, referente a la factura Núm. 5970 de fecha 11 de noviembre de 2004, y sostuvo que dicho documento, aunque no contiene la frase “sin derecho a crédito fiscal”, no forma parte de los períodos investigados comprendidos desde abril hasta diciembre de 2003; y desde enero hasta septiembre de 2004); por lo que concluyó que la falta de requisitos que pudieran haberse constatado en el procedimiento de verificación fiscal no son aplicables a las formalidades establecida en el artículo 2 literal “e” de la Resolución Núm. 320 del 28 de diciembre de 1999.
Sin embargo, de los criterios antes referidos se destaca que el Tribunal a quo no analizó la factura “indubitada Núm. 5970” de fecha 11 de noviembre de 2004 ( folio 90 del anexo “A” del expediente administrativo), con base en el principio inquisitivo, por tal razón estima esta Superioridad que el Juez de instancia debió tomar en consideración que dicho medio probatorio forma parte de una serie consecutiva de facturas que van desde el Núm. 5501 al 6000, (folio 90 anexo “A” del expediente administrativo), en cuya numeración están incluidas las demás facturas que constan en el expediente, a saber: las Núms. 5283 emitida el 30 de junio; 5238, 5256, 5262, 5278 el 21, 26, 27 y 29 de julio, respectivamente; 5463 y 5483, ambas de fecha 4 septiembre, todas del año 2004 (folios 183 al 189 del anexo “A”) del expediente administrativo, así como las facturas Núms. 5289 a la 5293 de fecha 31 de julio y de la 5294 a la 5298 del 2 agosto, todas del año 2004 (folios 80 al 89 del anexo “B”), consignadas por la contribuyente, las cuales no mencionan la frase “sin derecho a crédito fiscal”.
Reitera esta Superioridad que la referida factura Núm. 5970, en la que la Administración Tributaria detectó la omisión, forma parte de la serie consecutiva de las demás facturas consignadas por la contribuyente, las cuales abarcan parte de los períodos investigados, por lo que se verifica el efectivo incumplimiento del requisito por el cual se sancionó a la recurrente. Así se establece.
Por las razones anteriormente señaladas, esta Alzada concluye que el Juez de instancia apreció de manera incorrecta los hechos, al declarar que la omisión en ese medio probatorio (factura “indubitada Núm. 5970”) del requisito previsto en el literal “e” del artículo 2 de la Resolución Núm. 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, referente a “(…) los detalles observados en ella (no indicar la frase ´no da derecho a crédito fiscal´ y, no indicarse, en su copia, ´Sin derecho a crédito fiscal´), no deben ser tomados en cuenta para confirmar las multas por emitir facturas sin cumplir con los requisitos legales y reglamentarias, en los períodos impositivos abril 2003 a septiembre 2004 (…)” (sic); por lo que resulta procedente la denuncia efectuada por la representación del Fisco Nacional. Así se declara.
Adicionalmente, la Sala debe dejar sentado que la representación judicial del Fisco Nacional, para demostrar lo alegado, en fecha 25 de marzo de 2010, estando en la oportunidad procesal en el procedimiento de apelación previsto en el artículo 19 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia vigente para la época, solicitó ante esta Máxima Instancia la prueba de exhibición de documentos y la experticia grafotécnica para que el Juzgado de Sustanciación de la Sala Político Administrativa de este Máximo Tribunal, intimara a los apoderados judiciales o al representante legal de la sociedad mercantil Electrodomésticos Pin, C.A., a fin de que exhibieran los duplicados de las facturas que se encuentran en los anexos “A” y “B” del expediente administrativo con el objeto de demostrar que la frase o requisito “sin derecho crédito fiscal” y auto de fecha 21 de mayo de 2013 el Juzgado de Sustanciación de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia dejó constancia que la contribuyente no compareció para su evacuación (folio 297 y 298 del expediente judicial).
De lo antes expuesto, observa esta Máxima Instancia que aún cuando la contribuyente contó con las respectivas oportunidades procesales para demostrar la veracidad de sus argumentos a través de la promoción de medios de prueba idóneos para tal fin, no aportó instrumento alguno tendente a demostrar que durante los años investigados no cumplió con el deber formal de emitir las facturas de acuerdo a las formalidades legales y reglamentarias.
Sobre la base de los razonamientos expuestos, esta Sala declara con lugar el recurso de apelación ejercido por la representación judicial del Fisco Nacional y en consecuencia, se revoca de la sentencia apelada, lo atinente al pronunciamiento relativo a la nulidad de “las multas impuestas por emitir facturas en los períodos de imposición de abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2003, enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto y septiembre de 2004, que no cumplen con los requisitos legales, por la cantidad de un mil cuatrocientos veinticinco (1.425) unidades tributarias”, impuestas conforme a lo previsto en el artículo 101 numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón del tiempo. Así se establece.
Esta Superioridad declara sin lugar el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión por la contribuyente contra la Resolución Núm. RCA-DJT-CRA-2006-000650 de fecha 22 de junio de 2006, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que declaró sin lugar el recurso jerárquico interpuesto por la empresa y confirmó el acto administrativo contenido en la Resolución de Imposición de Sanción Núm. RCA/DFTD/2005-00000148 del 18 de marzo de 2005, notificada el 1° de julio de 2015, actos administrativos que quedan firmes. Así se decide.
Igualmente, advierte la Sala que en el expediente no consta que la recurrente haya pagado las multas al momento de haber sido liquidadas, en razón de lo cual el Fisco Nacional deberá realizar el ajuste correspondiente a la fecha del pago efectivo de dichas sanciones conforme al artículo 94, parágrafo primero del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis y emitir las Planillas de Liquidación sustitutivas. (Vid., entre otras, sentencias Nros. 00063, 00199, 01004, 00947 y 00945, de fechas 21 de enero de 2010, 10 de febrero y 27 de julio de 2011, 10 de agosto de 2016 y 3 de agosto de 2017, casos: Majestic Way, C.A.; Aserradero El Tablazo, C.A.; Nicolás Alta Peluquería, C.A.; e Inversiones Belou, C.A. y Ferretería Morelos, C.A., respectivamente). Así se decide.
Se condena en costas procesales a la contribuyente, en un cinco por ciento (5%) de la cuantía del recurso contencioso tributario, a tenor de lo previsto en el artículo 334 del Código Orgánico Tributario de 2014. Así se decide.
V
DECISIÓN
Sobre la base de lo precedentemente expuesto, este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:
1.- FIRMES por no haber sido apelados por la sociedad mercantil Electrodomésticos Pin, C.A., ni desfavorecer los intereses de la República, los pronunciamientos dictados por el Tribunal de mérito referidos a la procedencia de las sanciones de multas por los ilícitos detectados durante el procedimiento de verificación, referidos a: i) presentar el Libro de Ventas del impuesto al valor agregado sin cumplir con los requisitos exigidos en la Ley, correspondiente a los períodos de imposición comprendidos desde el mes de abril, hasta el mes diciembre de 2003 y desde el mes de enero hasta el mes de septiembre de 2004, por la cantidad de doce coma cinco unidades tributarias (12,5 U.T.) y ii) por no exhibir en lugar visible de su oficina o establecimiento el Registro de Información Fiscal (R.I.F.) por el monto de cinco unidades tributarias(5 U.T.).
2.- CON LUGAR la apelación ejercida por la representación del FISCO NACIONAL, contra la sentencia definitiva Núm. 0103/2007 de fecha 14 de noviembre de 2009, dictada por el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos del 6 de octubre de 2006 incoado por la sociedad mercantil Electrodomésticos Pin, C.A.; en consecuencia, se REVOCA de la sentencia apelada, lo atinente al pronunciamiento relativo a la nulidad de “las multas impuestas por emitir facturas en los períodos de imposición de abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2003, enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto y septiembre de 2004, que no cumplen con los requisitos legales, por la cantidad de un mil cuatrocientos veinticinco (1.425) unidades tributarias”, determinadas conforme a lo previsto en el artículo 101 numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón del tiempo.
3.- SIN LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos por la sociedad mercantil ELECTRODOMÉSTICOS PIN, C.A.; contra la Resolución Núm. RCA-DJT-CRA-2006-000650 de fecha 22 de junio de 2006, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que declaró sin lugar el recurso jerárquico interpuesto por la referida empresa y confirmó el acto administrativo contenido en la “Resolución de Imposición de Sanción” Núm. RCA/DFTD/2005-00000148 del 18 de marzo de 2005, notificada el 1° de julio de 2005; actos administrativos que quedan FIRME.
4.- Se ORDENA a la Administración Tributaria emitir nuevas Planillas de Liquidación, tomando en consideración lo establecido en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón del tiempo, tal como se describió en la motiva de este fallo.
Se CONDENA EN COSTAS a la contribuyente, en un cinco por ciento (5%) de la cuantía del recurso contencioso tributario, a tenor de lo previsto en el artículo 334 del Código Orgánico Tributario de 2014.
Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los tres (3) días del mes de julio del año dos mil diecinueve (2019). Años 209º de la Independencia y 160º de la Federación.
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La Presidenta, MARÍA CAROLINA AMELIACH VILLARROEL |
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El Vicepresidente, MARCO ANTONIO MEDINA SALAS
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La Magistrada, BÁRBARA GABRIELA CÉSAR SIERO
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El Magistrado, INOCENCIO FIGUEROA ARIZALETA
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La Magistrada - Ponente EULALIA COROMOTO GUERRERO RIVERO
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La Secretaria, GLORIA MARÍA BOUQUET FAYAD
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En fecha cuatro (4) de julio del año dos mil diecinueve, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00402. |
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La Secretaria, GLORIA MARÍA BOUQUET FAYAD |
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