Magistrado Ponente: MALAQUÍAS GIL RODRÍGUEZ

Exp. Nº 2013-0071

 

Adjunto al Oficio Nro. 012-2013 de fecha 7 de enero de 2013, recibido en esta Sala el día 21 del mismo mes y año, el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Zuliana remitió el expediente signado con el número 378-05 (de su nomenclatura), contentivo del recurso contencioso tributario ejercido el 14 de junio de 2005 por los abogados Luis Homes Jiménez y Soraya Valiñas García (INPREABOGADO Nros. 22.891 y 74.575, respectivamente), actuando con el carácter de apoderados judiciales de la sociedad de comercio CARBONES DE LA GUAJIRA, S.A., inscrita -según consta en autos- ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Zulia el 9 de agosto de 1994, bajo el Nro. 15, Tomo 15-A, [empresa pública conforme a lo establecido en el Decreto número 6.613 del 5 de febrero de 2009, publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nro. 39.115 de fecha 6 de febrero de 2009, representación que se desprende del instrumento poder cursante a los folios 63 al 65 de la primera pieza del expediente judicial.

El aludido medio de impugnación fue incoado contra las Providencias Administrativas identificadas con las letras y números RZ-DR-CR-2005-254; 262; 316; 266; 363 y 376, de fecha 25 de abril de 2005, las tres primeras, 27 de abril de 2005 la cuarta y 30 de mayo de 2005, las dos últimas, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), que decidieron las solicitudes de recuperación de créditos fiscales en materia de impuesto al valor agregado, soportados por la adquisición y recepción de bienes y servicios con ocasión de su actividad de exportación, correspondiente a los períodos impositivos comprendidos desde el mes de julio a diciembre de 2004, conforme a lo estatuido en el artículo 43 y 44 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado de 2002, en concordancia con el artículo 13 del Reglamento Parcial Nro. 1 Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nro. 37.577 del 25 de noviembre de 2002, así como el artículo 204 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigentes ratione temporis, que estableció lo siguiente:

i) desconociendo exportaciones por el orden de veintidós mil trescientos setenta y un millones setecientos cincuenta y un mil setecientos noventa bolívares con catorce céntimos (Bs. 22.371.751.790,14), hoy un céntimo de bolívar (Bs. 0,01), y

            ii) rechazando créditos fiscales por el monto total de total de trescientos sesenta y cuatro millones cuatrocientos cincuenta y un mil ciento ocho bolívares con diecinueve céntimos (Bs. 364.451.108,19), reexpresado en un céntimo de bolívar (Bs. 0,01), Dichos montos y conceptos fueron calculados conforme al siguiente cuadro:

“(…)

Período Impositivo	Providencia Administrativa Nro.	Fecha	Monto Solicitado a recuperar Bs.	Monto Rechazado Bs.	Exportaciones Desconocidas Bs.
Julio 2004	RZ-DR-CR-2005-254	25-04-2005	409.507.421,69	4.634.844,83	2.559.421.385,58
Agosto 2004	RZ-DR-CR-2005-262	25-04-2005	1.041.958.793,66	135.589.378,33	6.512.242.460,35
Septiembre 2004	RZ-DR-CR-2005-316	25-04-2005	750.947.905,17	3.270.637,95	5.006.319.367,83
Octubre 2004	RZ-DR-CR-2005-266	27-04-2005	675.269.756,08	26.561.460,77	4.684.003.298,02
Noviembre 2004	RZ-DR-CR-2005-363	30-05-2005	341.571.080,62	34.642.733,50	2.277.140.537,44
Diciembre 2004	RZ-DR-CR-2005-376	30-05-2005	199.893.711,15	159.752.052,81	1.332.624.741,00
Total			3.419.148.668,37	364.451.108,19	22.371.751.790,14

(…)”.

Tal remisión fue efectuada por el prenombrado órgano jurisdiccional a fin de que esta Máxima Instancia conozca en consulta de conformidad con lo establecido en el artículo 72 del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República de 2008 (hoy artículo 84 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República de 2016) de la sentencia definitiva Nro. 402/2009, dictada el 30 de noviembre de 2009 por el Juzgado remitente, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario supra señalado.

En fecha 22 de enero de 2013, se dio cuenta en Sala y se designó Ponente a la Magistrada Trina Omaira Zurita, para decidir la consulta.

En fecha 29 de diciembre de 2014 se incorporaron a esta Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia las Magistradas María Carolina Ameliach Villarroel, Bárbara Gabriela César Siero y el Magistrado Inocencio Antonio Figueroa Arizaleta, designados y juramentados por la Asamblea Nacional el 28 del mismo mes y año.

Luego, el 23 de diciembre de 2015 se dejó constancia de la incorporación a esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia del Magistrado Marco Antonio Medina Salas y la Magistrada Eulalia Coromoto Guerrero Rivero, designados y juramentados por la Asamblea Nacional en esa misma fecha.

El 28 de abril de 2022 se incorporaron a esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia el Magistrado Malaquías Gil Rodríguez, Magistrada Bárbara Gabriela César Siero y el Magistrado Juan Carlos Hidalgo Pandares, designados y juramentados por la Asamblea Nacional en esa misma fecha. Asimismo, se reasignó la ponencia al Magistrado Malaquías Gil Rodríguez.

            En sesión de Sala Plena del 28 de abril de 2022, de conformidad con lo establecido en el artículo 20 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, se reeligió la Junta Directiva de este Máximo Tribunal, quedando integrada esta Sala Político-Administrativa de la forma siguiente: Presidente, Magistrado Malaquías Gil Rodríguez; Vicepresidenta, Magistrada Bárbara Gabriela César Siero; el Magistrado Juan Carlos Hidalgo Pandares.

Realizado el estudio del expediente, pasa esta Superioridad a decidir con fundamento en los artículos 26, 253 y 257 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, previas las siguientes consideraciones.

I

ANTECEDENTES

Mediante escritos Nros. 19500, 021988, 024398, 026025, 006513, 011041, presentados en fechas 17 de septiembre, 25 de octubre, 29 de noviembre y 23 de diciembre de 2004, los cuatro primeros, así como 28 de febrero y 31 de marzo de 2005, los dos últimos, correspondientes a los períodos de julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2004, respectivamente, ante la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), la sociedad de comercio Carbones de la Guajira, S.A. solicitó la devolución de los créditos fiscales de impuesto al valor agregado, soportados en la adquisición y recepción de bienes y servicios con ocasión de su actividad de exportación, por un monto total de total de tres mil cuatrocientos diecinueve millones ciento cuarenta y ocho mil seiscientos sesenta y ocho bolívares con treinta y siete céntimos (Bs. 3.419.148.668,37), reexpresado un céntimo de bolívar (Bs. 0,01), discriminados en la forma supra indicada.

Dichos requerimientos fueron rechazados parcialmente por el órgano exactor, a través de las Providencias Administrativas identificadas con las letras y números RZ-DR-CR-2005-254; 262; 316; 266; 363 y 376, de fechas 25 de abril de 2005, las tres primeras, 27 de abril de 2005 la cuarta y 30 de mayo de 2005, las dos últimas, atendiendo a las siguientes objeciones:

i) Providencia Nro. RZ-DR-CR-2005-254 (período julio 2004); Solicitud de recuperación de créditos fiscales soportados en la adquisición y recepción de bienes y servicios por la actividad de exportación Nro. 19500 de fecha 17 de septiembre de 2004

Compras nacionales:

a) Créditos fiscales rechazados por no comprobar los proveedores su condición de contribuyentes ordinarios, información que fue solicitada por la Administración Tributaria mediante Acta de Requerimiento, por lo que concluyó en la objeción de un monto de dos millones seiscientos catorce mil setenta y dos bolívares con treinta y cuatro céntimos (Bs. 2.614.072,34).

b) Créditos fiscales cuyos proveedores no pudieron ser localizados “(…) por cuanto no pudo ser ubicado el domicilio fiscal por ninguna de las formas con la que cuenta la Administración Tributaria (…)” por la suma de dos millones veinte mil setecientos setenta y dos bolívares con cuarenta y nueve céntimos (Bs. 2.020.772,49).

c) Además, rechazó las exportaciones de las operaciones realizadas según las facturas “04-07-049 y 04-07-050 ambas de fecha 23-07-2004” efectuadas en moneda nacional y el pago depositado en el “Banco Mercantil SACA”, manifiestos Nros. F-02-3328975 y F- 02-3328974 “(…) no presentó estados de cuenta, ni comprobantes bancarios (notas de crédito, depósitos o transferencias) donde demuestre el cobro total de las exportaciones (…)” por un valor de dos mil quinientos cincuenta y nueve millones cuatrocientos veinte un mil trescientos ochenta y cinco bolívares con cincuenta y ocho céntimos (Bs. 2.559.421.385,58).

ii) Providencia Nro. RZ-DR-CR-2005-262 (período agosto 2004): Solicitud de recuperación de créditos fiscales soportados en la adquisición y recepción de bienes y servicios por la actividad de exportación Nro. 021988 de fecha 25 de octubre de 2004.

Compras nacionales:

a) Créditos fiscales rechazados por no comprobar los proveedores su condición de contribuyentes ordinarios, información que fue solicitada por la Administración Tributaria mediante Acta de Requerimiento, por lo que concluyó en la objeción por la suma de once millones setecientos sesenta y un mil noventa y un bolívares con dieciocho céntimos (Bs. 11.761.091,18).

b) Créditos fiscales rechazados cuyos proveedores no pudieron ser localizados “(…) por cuanto no pudo ser ubicado el domicilio fiscal por ninguna de las formas con la que cuenta la Administración Tributaria (…)” por un monto de nueve millones quinientos veintisiete mil setecientos siete bolívares con treinta y un céntimos (Bs. 9.527.707,31).

c) Créditos fiscales rechazados por falta de comprobación “(…) las facturas requeridas , no se corresponden y que las fechas y los montos de las facturas no coinciden con sus registros, manifestando además que por ser una empresa de transporte de personal, el servicio que ellos prestan está exento del pago del impuesto, por lo que no se pudo confirmar los créditos de esta facturas (…)”, por la cantidad de ciento catorce millones trescientos mil quinientos setenta y nueve bolívares con ochenta y cuatro céntimos (Bs. 114.300.579,84).

d) Además, rechazó las exportaciones de las operaciones realizadas según las facturas “04-08-051, 04-08-052, 04-08-053 y 04-08-054” efectuadas en moneda nacional, manifiestos Nros. 3328990, 3329006, 3329016 y 3329018 “(…) visto los comprobantes anexos al referido escrito se observa que los mismos no respaldan ni demuestran el cobro total de las exportaciones (…)” por un valor de seis mil quinientos doce millones doscientos cuarenta y dos mil cuatrocientos sesenta bolívares con treinta y cinco céntimos (Bs. 6.512.242.460,35).

iii) Providencia Nro. RZ-DR-CR-2005-266 (período septiembre 2004); Solicitud de recuperación de créditos fiscales soportados en la adquisición y recepción de bienes y servicios por la actividad de exportación Nro. 024398 de fecha 29 de noviembre de 2004.

Compras nacionales:

a) Créditos fiscales rechazados por no comprobar los proveedores su condición de contribuyentes ordinarios, “(…) las facturas, no le pertenecen bien, porque su correlativo numérico no coincide con los montos y fechas de las mismas; quedándose sin confirmar (…)”, por lo que concluyó en la objeción por la suma de veintiséis millones quinientos sesenta y un mil cuatrocientos sesenta bolívares con setenta y siete céntimos (Bs. 26.561.460,77).

b) Créditos fiscales rechazados por falta de comprobación “(…) al verificar las retenciones efectuadas al proveedor a través del sistema informático que posee la Administración Tributaria de Retención por Proveedor (…) se obtuvo que ‘que no existe retención para el período requerido’ (…)” por la cantidad de veintitrés mil ochocientos setenta y un bolívares con treinta y siete céntimos (Bs. 23.861,37).

c) Exportaciones rechazadas por cuanto la contribuyente no demostró lo afirmado en la declaración jurada “(…) que las exportaciones realizadas se efectuaron en moneda nacional de curso legal y en consecuencia el pago recibido es hecho en bolívares según comprobantes anexos (…)” siendo que la Administración Tributaria indicó que“(…) no demostró en el estado de cuenta bancario el cobro total de las exportaciones por lo que se rechazan las exportaciones por falta de comprobación (…)” seriales de planillas Nros. F-023329038 y 02-3329053 facturas Nros. 04-09-058 y 04-09059, por un valor de cuatro mil quinientos noventa y dos millones novecientos mil ochocientos treinta y cinco con noventa y cuatro céntimos (Bs. 4.592.900.835,94).

d) Notas de débito y de crédito Nros 04-09-391 y 04-09-408, vinculadas a las exportaciones “(…) no presentó ningún documento correspondiente a las notas de débito y crédito afectas a las exportaciones en dólares y bolívares (…) no demostró el cobro total de las mismas ni la venta de divisas al Banco Central de Venezuela (…)” por un monto de noventa y un millones ciento dos mil cuatrocientos sesenta y dos bolívares con ocho céntimos
(Bs. 91.102.462,08).

iv) Providencia Nro. RZ-DR-CR-2005-316 (período octubre 2004); Solicitud de recuperación de créditos fiscales soportados en la adquisición y recepción de bienes y servicios por la actividad de exportación Nro. 026025 de fecha 23 de noviembre de 2004.

Compras nacionales:

a) Créditos fiscales rechazados “(…) al verificar las retenciones efectuadas al proveedor a través del sistema informático que posee la Administración Tributaria de Retención por Proveedor (…) se obtuvo que ‘que no existe retención para el período requerido’ (…)” por el monto de tres millones doscientos setenta mil seiscientos treinta y siete bolívares con noventa y cinco céntimos (Bs. 3.270.637,95).

b) Además, rechazó las exportaciones de las operaciones realizadas según las facturas “04-10-060 y 04-10-061” de fechas 9 y 21 de octubre de 2004 y efectuadas en moneda nacional, manifiestos Nros. F-02-3329072 y F- 02-3329061 “(…) no presentó comprobantes bancarios, depósitos, notas de crédito o débito (…)”  donde demuestre el cobro total de las exportaciones por la cantidad de dos mil quinientos diez millones ciento cincuenta y cinco mil doscientos nueve bolívares con treinta y nueve céntimos (Bs. 2.510.155.209,39).

v) Providencia Nro. RZ-DR-CR-2005-363 (período noviembre 2004); Solicitud de recuperación de créditos fiscales soportados en la adquisición y recepción de bienes y servicios por la actividad de exportación Nro. 026513 de fecha 28 de febrero de 2004.

a) Diferencia de los créditos fiscales entre lo declarado y relacionado de las compras nacionales “(…) es el resultado del monto que aparece registrado en el archivo TXT como proveedor que no existe, determinándose que el mismo se corresponde a compras de importación del período, por lo que se procedió ajustar el monto de los créditos (…)” por el monto de treinta y cuatro millones seiscientos veintidós mil cuarenta y tres bolívares con dieciocho céntimos (Bs. 34.622.043,18).

b) Créditos fiscales rechazados por falta de comprobación “(…) al verificar las retenciones efectuadas al proveedor a través del sistema informático que posee la Administración Tributaria de Retención por Proveedor (…) se obtuvo que ‘que no existe retención para el período requerido’ (…)”por la suma de veinte mil seiscientos noventa bolívares con cuarenta céntimos (Bs. 20.690,40).

c) Igualmente, se rechazó las exportaciones de las operaciones realizadas según las facturas “04-11-062” efectuada en moneda nacional, manifiestos Nro. F-02-3329093 “(…) no presentó comprobantes bancarios que soporten el pago de las mismas (…)” por la cantidad de dos mil doscientos setenta y siete millones ciento cincuenta mil quinientos treinta y siete bolívares con cuarenta y cuatro céntimos (Bs. 2.277.140.537,44).

vi) Providencia Nro. RZ-DR-CR-2005-376 (período diciembre 2004): Solicitud de recuperación de créditos fiscales soportados en la adquisición y recepción de bienes y servicios por la actividad de exportación Nro. 011041 de fecha 31 de marzo de 2005.

a) Diferencia entre lo declarado y relacionado en créditos fiscales ajustándolo el monto menor relacionado en el portal por la cantidad de ciento cincuenta y nueve millones setecientos cincuenta y dos mil cincuenta y dos bolívares con ochenta y un céntimos (Bs. 159.752.052, 81).

b) Asimismo, se rechazó las exportaciones de las operaciones realizadas según la factura “04-12-063” y nota de crédito “04-12-435”, manifiestos Nro. F-02-3329112 “(…) estas facturas no ha sido canceladas (…)” por la suma de un mil trescientos treinta y dos millones seiscientos treinta y cuatro mil setecientos cuarenta y un bolívares (Bs. 1.332.624.741,00).

En fecha 14 de junio de 2005, los abogados Luis Homes Jiménez y Soraya Valiñas García, antes identificados, en representantes en juicio de la contribuyente ejercieron el recurso contencioso tributario contra los mencionados actos administrativos, ante el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Zuliana, alegando lo siguiente:

i) Que las Providencias que se impugnan adolecen de vicios de forma y fondo al desconocer la recuperación total de créditos fiscales que legítimamente ha soportado su representada para la adquisición de bienes y servicios necesarios en sus actividades de exportación, de conformidad con el artículo 43 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado del 30 de agosto de 2002, aplicable ratione temporis; por lo que dichos actos administrativos violan los principios de justicia tributaria y capacidad contributiva, en particular el artículo 25 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

Así mismo, sostuvo que el setenta y cinco por ciento (75%) de los créditos fiscales que la Administración rechazó, ya fue enterado en su condición de contribuyente especial.

ii) Que el órgano recaudador desconoció de manera ilegal, ilegítima y arbitraria, ventas de exportación que efectivamente realizó la contribuyente, por no existir demostración de la venta de divisas al Banco Central de Venezuela, aplicando de manera ilegal las previsiones contenidas en el Reglamento Parcial Nro. 1 de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado, en materia de Recuperación de Créditos Fiscales para Contribuyentes Exportadores de 2003.

Manifestó que las ventas de exportación realizadas en los períodos objetados fueron canceladas en moneda nacional, por lo que al no recibir divisas como pago, le fue imposible venderlas al Banco Central de Venezuela.

Agregó que las exportaciones efectuadas por su representada no están sujetas a la normativa invocada por la Administración Tributaria, al tratarse de operaciones pagadas en bolívares no regidas por las normas de control cambiario.

iii) Que los contribuyentes exportadores tienen derecho al reconocimiento de los créditos fiscales soportados en virtud de la adquisición de bienes y servicios, pues lo contrario no sólo le causa graves perjuicios económicos a ellos sino al comercio exterior.

iv) Que no es posible desconocer los créditos fiscales efectivamente soportados por la accionante por la circunstancia de que en el Sistema Venezolano de Información Tributaria (SIVIT) aparezcan proveedores cuya razón social no se corresponde con el número de Registro Único de Información Fiscal (RIF), o que no pudieron ser localizados, o porque no exista retención a ellos en el período requerido, ya que es deber de la Administración Tributaria determinar la causación de esos créditos fiscales.

Concluyó la recurrente solicitando que en la sentencia definitiva se establezca:

(a) La real y efectiva realización de las operaciones de exportación correspondientes a las Providencias Administrativas impugnadas, para los períodos relativos a los meses de julio a diciembre de 2004.

(ib) Una vez opere el reconocimiento de las exportaciones mencionadas, se decida la recuperación total de los créditos fiscales por la suma global de tres mil cuatrocientos diecinueve millones ciento cuarenta y ocho mil seiscientos sesenta y ocho bolívares con treinta y siete céntimos (Bs. 3.419.148.668,37), reexpresada en un céntimo de bolívar (Bs. 0,01).

(c) El ajuste mediante una experticia complementaria de los créditos fiscales reconocidos en la sentencia, considerando el índice de precios al consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas, de conformidad con lo previsto en el artículo 45 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado de 2002.

(d) Por último, la condenatoria en costas al Fisco Nacional.

II

DEL FALLO OBJETO DE CONSULTA

 

Mediante sentencia definitiva Nro. 402/2009 del 30 de noviembre de 2009, el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Zuliana, declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la representación judicial de la sociedad de comercio Carbones de la Guajira, S.A., con base en lo siguiente:

En primer lugar, el Juez de mérito observó respecto a la denuncia de violación a los principios constitucionales de justicia tributaria y capacidad contributiva, que en criterio de esta Sala Político-Administrativa “(…) la retención que se ordena efectuar a los contribuyentes especiales y entes públicos nacionales en nada incide (…)” sobre esos principios de tributación, toda vez que los mismos “(…) sólo ostentan la condición de responsables de pago en calidad de agentes de retención, [más no la] de contribuyentes sobre los cuales se verifica el hecho generador (…)” del impuesto al valor agregado. (Añadidos de esta Alzada).

Por ello, el Tribunal de mérito consideró que “(…) al haber enterado a la Administración Tributaria el 75% del IVA de sus proveedores (…)”, la recurrente “(…) actuó como agente retenedor de éstos y no como contribuyente directo del tributo, por lo que no se le ha menoscabado su capacidad contributiva y no hubo violación del principio de justicia tributaria (…)”, desestimando el alegato en referencia.

Seguidamente, en la decisión de instancia se analizó el reparo por concepto de “(…) créditos fiscales rechazados por falta de comprobación (…)” y en tal sentido, atendiendo a los tres (3) supuestos de hecho empleados por la Administración Tributaria para su formulación, se estableció lo siguiente:

1.- Respecto a los créditos fiscales desestimados “(…) en razón de que se solicitó información a los respectivos proveedores (…) y los mismos no presentaron los documentos requeridos (…)”, observó el Juez que ello “(…) no implica per se el rechazo del crédito fiscal, ya que se trata de una circunstancia ajena al contribuyente el hecho de que su proveedor de bienes o servicios conteste o no al requerimiento de información que le haga el Fisco (…)”, es decir, “(…) de la infracción de un deber formal por parte de un tercero (el proveedor) y no de una infracción del contribuyente exportador (…)”.

Por tanto, consideró “(…) IMPROCEDENTE EL RECHAZO de los créditos fiscales que bajo el rubro ‘Créditos fiscales rechazados por falta de comprobación’, se detallan en las Providencias Nos. 254 por un monto de
Bs. 2.614.072,34; Providencia No. 262 por la cantidad de Bs. 11.761.091,18; y en la Providencia No. 316 por un monto de 3.270.637,95 todos en valores históricos (…)”; acordando “(…) su recuperación, sujeta a la corrección monetaria y al prorrateo que se establece más adelante (…)”.

2.- Sobre los créditos fiscales negados debido a que los proveedores respectivos “(…) manifestaron que las facturas requeridas no se corresponden y que las fechas y montos no coinciden con sus registros (…)” y además, que sus servicios están exentos del impuesto al valor agregado, señaló el fallo en consulta lo siguiente:

“(…) en su informe pericial la experta expresó que verificó conforme las facturas correspondientes al proveedor TURISMO DE SOUSA, C.A., solo que el RIF corresponde al proveedor TRANS-COAL DE VENEZUELA, C.A. (…); mientras que en las resultas de la inspección judicial practicada en la sede de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT, al consultar el Sistema Venezolano de Información Tributaria (SIVIT) este arrojó que el RIF. J-30411395-1 corresponde a la sociedad mercantil TURISMO DE SOUSA, C.A. (…)

A este respecto el Tribunal considera, que tal situación constituye un error formal entre la contribuyente CARBONES DE LA GUAJIRA, S.A. y el proveedor TRANS-COAL DE VENEZUELA, C.A.; pues en sus registros asentaron un RIF errado de este último. Sin embargo, este error formal no afecta la circunstancia de que efectivamente la contribuyente recurrente al facturar retuvo el 75% del monto del IVA.

Sin embargo, respecto del proveedor ALAFLETES AGE DE ADUANAS, C.A., la experta en su informe indica que no obtuvo el soporte de la factura perteneciente a este y así lo refleja en los cuadros anexos (…). Igualmente con observancia a las actas integradoras del expediente, el Tribunal aprecia que no existen en actas pruebas que indiquen la efectiva compra realizada por la contribuyente CARBONES DE LA GUAJIRA, S.A. al proveedor ALAFLETES AGE DE ADUANAS, C.A. (…)”. (Destacados de esta Sala).

En virtud de lo anterior, el Juzgador declaró “(…) IMPROCEDENTE EL RECHAZO (…) que bajo el rubro ‘Créditos fiscales rechazados por falta de comprobación’, se detallan en las Providencias Nos. 262 por la cantidad de Bs. 114.300.579,84; y en la Providencia No. 266 por un monto de Bs. 26.325.273,50, todos los montos reflejados en valores históricos, correspondiente a operaciones realizadas con el proveedor TRANS-COAL DE VENEZUELA, C.A. (…)”; ordenando “(…) su recuperación, sujeta a la corrección monetaria y al prorrateo que se establece más adelante (…)”.

Por otro lado, juzgó “PROCEDENTE EL RECHAZO” de los créditos fiscales que bajo el mismo rubro “(…) se detallan en la Providencia No. 266 por un monto de Bs. 212.325,90, valor histórico, correspondiente a operación realizada con el proveedor ALAFLETES AGE DE ADUANAS, C.A. (…)”; por lo que “se niega la recuperación de dicho monto”.

3.- En cuanto a los créditos fiscales desconocidos por no encontrarse en el Sistema Venezolano de Información Tributaria (SIVIT) las retenciones a los proveedores indicados, advirtió el Juez de instancia, con fundamento en la experticia evacuada, que las transacciones objetadas “(…) se cancelaron por caja chica (…)” y que a tenor de lo dispuesto en el “(…) artículo 2, numeral 3 de la Providencia Administrativa Nº SNAT/2002/1.455, del 29 de noviembre de 2002 (…)”, las compras de bienes muebles efectuadas a través de esa modalidad, no estaban sujetas a retención de impuesto al valor agregado si su monto no excedía de diez (10) unidades tributarias.

Por tanto, pasó a “(…) analizar los montos rechazados bajo este rubro así: a) Providencia No. 266 por Bs. 23.861,37, valor histórico, correspondiente al proveedor VENEXPRESS, C.A., y b) Providencia No. 363 por Bs. 20.690,40, valor histórico, correspondiente al proveedor INVERSIONES ZITA, C.A. (…)”, apreciando en ambos casos “que cada monto resulta menor (…) de las 10 U.T.”, conforme al valor vigente para la fecha de su causación.

En virtud de lo anterior, declaró “(…) PROCEDENTE la recuperación de los expresados créditos fiscales (…)”, acordando “(…) su recuperación, sujeta a la corrección monetaria y al prorrateo que se establecen más adelante (…)”.

Posteriormente, la decisión sometida a consulta abordó el reparo levantado en razón de que el órgano exactor “(…) no pudo localizar el domicilio fiscal de los proveedores correspondientes por ninguna de las formas con las cuales cuenta (…), conforme los artículos 162 y siguientes del Código Orgánico Tributario [de 2001, vigente en razón del tiempo] que establecen el procedimiento para la práctica de las notificaciones administrativas (…)”. (Interpolado de esta Superioridad).

Sobre el particular, estableció que tal imposibilidad “(…) no constituye una falta imputable al contribuyente que le haga perder la recuperación del crédito fiscal reclamado (…)”, por lo cual el Tribunal declaró “IMPROCEDENTE EL RECHAZO” de los créditos fiscales en cuestión, que “(…) se detallan en las Providencias Nos. RZ-DR-CR-2005-254 (Bs. 2.020.772,49) y RZ-DR-CR-2005-262 (Bs. 9.527.707,31) (…)”; acordando la recuperación de los mismos, “(…) sujetos a la corrección monetaria y al prorrateo que se establecen más adelante (…)”.

Luego, el Tribunal de instancia se pronunció sobre la diferencia existente entre lo declarado y relacionado en créditos fiscales provenientes de compras nacionales, estimando “(…) improcedente el rechazo que el SENIAT hizo en la Providencia RZ-DR-CR-2005-363 de la cantidad de Bs. 34.622.043,18, pues de una simple comparación de las cifras indicadas en el Anexo de dicha Providencia se observa que la cantidad declarada (Bs. 494.839.603,00) es menor que la cantidad relacionada en el Portal del SENIAT (Bs. 529.461.646,02) (…)”.

De igual manera, constató que “(…) en el período diciembre 2004, la contribuyente declaró por concepto de compras nacionales créditos fiscales por Bs. 638.171.497,00; cantidad mayor que los créditos fiscales disponibles en el Portal del SENIAT (Bs. 478.419.444,19) (…)”; estimando “(…) procedente el rechazo que el SENIAT hizo en la Providencia No. RZ-DR-CR-2005-376 de la cantidad de Bs. 159.752.052,81(…)”.

A continuación se resolvió la impugnación a las “(…) objeciones fiscales en materia de exportaciones (…)” por “falta de comprobación”, sobre lo cual apreció el Juzgador de mérito “(…) que en el curso del período probatorio, la recurrente no presentó prueba documental concreta (…)” para demostrar que tales operaciones “(…) hubiesen sido efectivamente pagadas en moneda nacional [o] que hubiere entregado al Banco Central de Venezuela las divisas correspondientes (…)”, advirtiendo que la prueba de peritaje evacuada “(…) no se pronuncia sobre este particular y no puede ser apreciada a este respecto (…)”. (Agregado de esta Sala).

Que “(…) al revisar las copias certificadas emitidas por la Aduana Principal de Maracaibo, de los expedientes de cada una de las exportaciones realizadas, incluyendo los respectivos Manifiestos de Exportación, facturas emitidas por Carbones de la Guajira, S.A. a sus clientes y otros recaudos propios de las respectivas exportaciones, observa que todas las exportaciones rechazadas fueron (…) facturadas en bolívares, pero que en algunas de dichas facturas (…)” se ordena “(…) hacer cheques pagables o transferencias a Carbones de la Guajira, S.A., Cuenta No. 400061428 en el ‘Banco Mercantil, New York, N.Y.’ (…)”; lo que “(…) trae como consecuencia, la necesidad de determinar en cuáles (…)” de esas transacciones comerciales “(…) el pago se efectuó mediante depósito o transferencia a dicha cuenta (…)” en el exterior.

Habida cuenta de lo anterior, consideró “(…) que las facturas rechazadas expresadas en bolívares, que contengan la mención de que se paguen mediante cheque, depósito o transferencia a la cuenta de Carbones de la Guajira, S.A. en el Banco Mercantil New York, N.Y., no generarán crédito fiscal y en el dispositivo de este fallo [se] declarará el rechazo de las mismas (…)”; mientras que aquellas que no contengan dicha mención, “(…) generarán crédito fiscal y (…) [se] acordará el reconocimiento de dichos créditos (…)”. (Corchetes de esta Alzada).

Que de las facturas “(…) se desprende que el comprador del mineral debía pagar las ventas por exportación mediante depósito o transferencia en el ‘Banco Mercantil, New York, N.Y.’ (…)”, por lo que “(…) es la contribuyente quien ha debido demostrar que, no obstante ser el lugar de pago el exterior, la operación se canceló en bolívares y no habiendo hecho dicha prueba mediante el correspondiente depósito, nota de crédito o transferencia bancaria (…)”; razón por la cual el Tribunal consideró “(…) procedente la objeción fiscal por lo que respecta a la facturas Nos. 3328975 y 3328974 (Providencia No. 254); facturas Nos. 3328990, 3329006, 3329016 y 3329018 (Providencia No. 262); facturas Nos. 3329038 y 3329053 (Providencia No. 266); facturas Nos. 3329072 y 3329061 (Providencia No. 316); factura No. 3329093 (Providencia No. 363) y factura No. 3329112 (Providencia 376); pues le correspondía a Carbones de la Guajira, S.A. la carga de probar sus afirmaciones (…)”.

Asimismo, “(…) en cuanto a las notas de crédito con ocasión de las exportaciones, ya que las facturas rechazadas están expresadas en bolívares y no contienen la mención de que se paguen mediante cheque, depósito o transferencia a la cuenta de Carbones de la Guajira, S.A. en el Banco Mercantil New York, N.Y. (…)”, el Juzgado de la causa consideró “(…) improcedente la objeción fiscal; y en consecuencia acuerda el reconocimiento de dichos créditos, contenidos en notas de crédito identificadas como 04-09-391 y 04-09-408 (Providencia No. 266); nota de crédito según factura No. 04-11-062 (Providencia No. 363); nota de crédito identificada con factura No. 04-12-435 (Providencia 376) (…)”.

Por otra parte, el fallo objeto de examen negó la solicitud de ajustar mediante una experticia complementaria los créditos fiscales reconocidos en ese dictamen, considerando el índice de precios al consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas, a tenor de lo previsto en el artículo 45 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado de 2002, advirtiendo que dicha norma no es aplicable al caso de autos, pues “(…) la contribuyente no alega que los créditos fiscales se originaron en etapa pre-operativa de sus operaciones (…)”.

Añadió que tampoco es posible implementar el artículo en referencia por vía de analogía, pues mediante ésta “(…) no se pueden regular los incentivos fiscales, los cuales son de interpretación estricta y reserva legal (…)”.

También, el Juzgador de mérito recordó que a los créditos fiscales bajo examen “(…) debe aplicarse el factor de prorrateo a que se refiere el artículo 34 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado de 2002 (…)”, ordenando su implementación a través de una “(…) experticia complementaria del fallo (…)”.

Finalmente, declaró:

“(…) PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso intentado por CARBONES DE LA GUAJIRA, S.A. y en consecuencia:

Se declara IMPROCEDENTE la solicitud de que se permita (…) compensar de inmediato los créditos fiscales reconocidos en las Providencias Administrativas No. RZ-DR-CR-2005-254, RZ-DR-CR-2005-262, RZ-DR-CR-2005-266, RZ-DR-CR-2005-316, RZ-DR-CR-2005-363 y RZ-DR-CR-2005-376;

Se revoca el rechazo fiscal y en consecuencia se declaran PROCEDENTES las recuperaciones de los siguientes créditos que habían sido rechazados por la Administración en la Providencia No. RZ-DR-CR-2005-254 de fecha 25 de abril de 2005: ‘Créditos fiscales rechazados por falta de comprobación’ por un monto de Bs. 2.614,07; ‘Créditos fiscales cuyos proveedores no pudieron ser localizados’ por un monto de Bs. 2.020,77. Así mismo, se CONFIRMA dicha Providencia en cuanto al rubro de ‘Exportaciones’ por un monto de Bs. 2.510.751,43.

Se revoca el rechazo fiscal y en consecuencia se declara PROCEDENTE la recuperación del siguiente crédito que había sido rechazado por la Administración en la Providencia No. RZ-DR-CR-2005-262 de fecha 25 de abril de 2005: ‘Créditos fiscales rechazados por falta de comprobación’, por los montos de Bs. 11.761,09 y Bs. 114.300,58; y ‘Créditos fiscales cuyos proveedores no pudieron ser localizados’, por un monto de Bs. 9.527,71. Así mismo, se CONFIRMA dicha Providencia en cuanto al rubro de ‘Exportaciones’ por un monto de Bs. 6.557.983,25.

Se revoca el rechazo fiscal y en consecuencia se declaran PROCEDENTES las recuperaciones de los siguientes créditos que habían sido rechazados por la Administración en la Providencia
No. RZ-DR-CR-2005-266 de fecha 27 de abril de 2005: ‘Créditos fiscales rechazados por falta de comprobación’, por un monto de
Bs. 26.561,46; y las notas de crédito afectas a las exportaciones por un monto de Bs. 91.102,46. Así mismo, se CONFIRMA dicha Providencia en cuanto al rubro de ‘Exportaciones’ correspondiente a los Manifiestos Nos. 3329038 y 3329053 por un monto de Bs. 4.592.900,84.

Se revoca el rechazo fiscal y en consecuencia se declaran PROCEDENTES las recuperaciones de los siguientes créditos que habían sido rechazados por la Administración en la Providencia No. RZ-DR-CR-2005-316 de fecha 25 de abril de 2005: ‘Créditos fiscales rechazados por falta de comprobación’ por un monto de Bs. 3.270,64; y la nota de débito por Bs. 579,13 y nota de crédito por un valor de Bs. 17.206,93, ambas afectas a las exportaciones. Así mismo, se CONFIRMA dicha Providencia en cuanto al rubro de ‘Exportaciones’ correspondiente a los Manifiestos Nos. 3329072 y 3329061 por un monto de Bs.5.022.947,16.

Se revoca el rechazo fiscal y en consecuencia se declaran PROCEDENTES las recuperaciones de los siguientes créditos que habían sido rechazados por la Administración en la Providencia No. RZ-DR-CR-2005-363 de fecha 30 de mayo de 2005: ‘Créditos fiscales rechazados por falta de comprobación’ por un monto de Bs. 20,69; y ‘Diferencia entre lo declarado y lo relacionado en créditos fiscales’ en compras nacionales, por un monto de Bs. 34.622,04; así como, la nota de crédito por Bs. 89.003,41, afecta a las exportaciones. Así mismo, se CONFIRMA dicha Providencia en cuanto al rubro de ‘Exportaciones’ correspondiente al Manifiesto No. 3329093 por un monto de Bs. 2.366.143,96.

 Se CONFIRMA la Providencia No. RZ-DR-CR-2005-376 de fecha 30 de mayo de 2005, por lo que respecta a los siguientes rechazos efectuados por la Administración: ‘Diferencia entre lo declarado y lo relacionado en créditos fiscales’ en compras nacionales, por un monto de Bs. 159.[7]52,05; y nota de crédito por Bs. 90.301,06, afecta a las exportaciones. Así mismo, se CONFIRMA dicha Providencia en cuanto al rubro de ‘Exportaciones’ correspondiente al Manifiesto No. 3329112 por un monto de Bs. 1.422.925,80.

2. Se advierte que las recuperaciones aquí acordadas se sujetarán a las mismas limitaciones, condiciones, trámites y ajustes señalados en las respectivas Providencias. Una vez quede definitivamente firme este fallo, la Administración Tributaria Nacional deberá iniciar de inmediato los trámites para hacer efectiva la recuperación aquí ordenada.

3.- SE NIEGA la solicitud de la recurrente de que mediante una experticia complementaria del fallo, se ajusten los créditos fiscales que esta sentencia reconoce, tomando en cuenta el índice de precios al consumidor del área metropolitana de Caracas.

4. No hay condenatoria en costas, en razón del carácter parcial de este fallo”. (Sic). (Corchete de esta Sala).

 

III

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

 

Corresponde a esta Sala pronunciarse en consulta, de acuerdo a lo establecido en el artículo 84 del Decreto Núm. 2173 con Rango, Valor y Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República de 2016, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nro. 6.220 Extraordinario del 15 de marzo de 2016, sobre la conformidad a derecho de la sentencia definitiva Nro. 402/2009 del 30 de noviembre de 2009, mediante la cual el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Zuliana declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la empresa Carbones de La Guajira, S.A.

Siendo que conforme a lo previsto en el artículo 84 eiusdem, “(…) Toda sentencia definitiva contraria a la pretensión, excepción o defensa de la República, debe ser consultada al Tribunal Superior competente (…)”, no obstante, se advierte que la Sala Constitucional de este Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia Nro. 735 de fecha 25 de octubre de 2017, caso: Mercantil C.A., Banco Universal, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nro. 41.289 del 29 de noviembre del mismo año, estableció con carácter vinculante que “las prerrogativas y privilegios procesales en los procesos donde funja como parte el Estado, deben ser extensibles a todas aquellas empresas donde el Estado venezolano, a nivel municipal, estadal y nacional, posea participación, es decir, se le aplicará a los procesos donde sea parte todas las prerrogativas legales a que haya lugar”, es por lo que esta Sala Político-Administrativa, actuando como Alzada Natural y Máxima Instancia de la jurisdicción contencioso administrativa y tributaria, procede a realizar el análisis correspondiente al referido fallo, no sin antes formular algunas precisiones en torno a la figura procesal de la consulta. (Vid., decisión de la Sala Nro. 00404 del 4 de julio de 2019, caso: Banco Bicentenario, Banco Universal C.A)

Por tanto, esta Superioridad debe verificar previamente en la decisión judicial sometida a su revisión las exigencias plasmadas en las sentencias Núms. 00566, 00812 y 00911, dictadas por esta Sala Político-Administrativa en fechas 2 de marzo de 2006, 9 de julio y 6 de agosto de 2008, casos: Agencias Generales Conaven, S.A. Banesco Banco Universal C.A. e Importadora Mundo del 2000, C.A., respectivamente, así como en el fallo Núm. 2.157 del 16 de noviembre de 2007, proferido por la Sala Constitucional de este Alto Tribunal, caso: Nestlé de Venezuela, C.A., con exclusión de la valoración sobre la cuantía de la causa, según el criterio de esta Máxima Instancia contenido en la sentencia Núm. 01658 de 10 de diciembre de 2014, caso: Plusmetal Construcciones de Acero, C.A., ratificado en la decisión judicial Nros. 00114 del 19 de febrero de 2015, caso: Sucesión de Carlota Figueredo de Mancera; 01299 del 5 de noviembre de 2015 y 00512 del 11 de mayo de 2017, casos: Laboratorios Leti, S.A.V. y Bloquera y Ferretería Segrestaa, C.A., en ese orden.

Vinculado a lo expuesto, el conocimiento en consulta de los fallos que desfavorezcan a la República, a las empresas donde el Estado venezolano posea participación, a los Municipios y a los Estados como entidades político territoriales locales, no será condicionado a una cuantía mínima, por lo que en la causa objeto de estudio los requisitos a considerar para la procedencia de aludido privilegio procesal son los siguientes: (i) que se trate de sentencias definitivas o interlocutorias que causen gravamen irreparable, es decir, revisables por la vía ordinaria del recurso de apelación; y (ii) que las mismas resulten contrarias a las pretensiones de la República.

Asimismo, de resultar procedente el referido privilegio procesal se verificará si el fallo de instancia se aparta de orden público, violenta normas de rango constitucional interpretaciones y criterios vinculantes sentados por la Sala Constitucional de este Alto Tribunal, quebranta formas sustanciales en el proceso o de las demás prerrogativas procesales o no pondera correctamente el interés general. (Vid., decisión de la Sala Constitucional Núm. 1071 de 10 de agosto de 2015, caso: María del Rosario Hernández Torrealba; ratificada por esta Alzada, entre otros, en el fallo Nro. 00392 del 6 de abril de 2016, caso: Impresora Técnica de Venezuela, C.A. Iteveca).

Circunscribiendo al caso bajo análisis las exigencias señaladas en el referido criterio jurisprudencial, esta superioridad constata lo siguiente: a) se trata de una sentencia definitiva; b) dicho fallo resultó contrario a las pretensiones de la República; y, c) se trata de asunto de naturaleza tributaria donde se encuentra involucrado el orden público (vid., sentencia de esta Alzada Núm. 1.747 del 18 de diciembre de 2014, caso: Importaciones Enológicas, C.A.), así como también el interés general, habida cuenta que “subyace un eventual menoscabo económico para el patrimonio” del Estado (vid., el mencionado fallo de la Sala Constitucional Núm. 1071 del 10 de agosto de 2015), lo cual pudiera perjudicar el correcto funcionamiento del mismo, razones que a juicio de esta Máxima Instancia hacen procedente la consulta. Así se declara.

Habida cuenta de lo anterior, esta Alzada evidencia que en el presente asunto existen pronunciamientos del Tribunal de mérito que no desfavorecen a los intereses de la República y que no fueron apelados por la contribuyente sociedad mercantil Carbones de La Guajira, S.A., por lo que correspondería la declaratoria de la firmeza de los mismos, sin embargo, es de resaltar que existe una absorción por parte del Estado Venezolano estatuyéndola como empresa pública conforme a lo establecido en el Decreto número 6.613 del 5 de febrero de 2009, publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nro. 39.115 de fecha 6 de febrero de 2009, por lo tanto goza de las prerrogativas y privilegios procesales fueron extendidos a las empresas donde el Estado venezolano posea participación, conforme al criterio jurisprudencial vinculante de la Sala Constitucional de esta Máxima Instancia sentencia Nro. 735 de fecha 25 de octubre de 2017, caso: Mercantil C.A., Banco Universal, razón por la cual se procederá a conocer en consulta adicionalmente los aspectos que pudieran causar un gravamen a los intereses de la mencionada empresa y por ende del Estado.

1.- Se desestimó: (i) la denuncia de violación a los principios de justicia tributaria y capacidad contributiva, al negar el órgano exactor “(…) la recuperación de créditos fiscales cuyo 75% ya había sido enterado por la recurrente (…)”; y (ii) la solicitud de ajustar mediante una experticia complementaria los créditos fiscales reconocidos en la sentencia bajo examen, considerando el índice de precios al consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas.

2.- Se declararon procedentes los rechazos de créditos fiscales, formulados bajo los siguientes conceptos:

(i) “falta de comprobación”, contenido “(…) en la Providencia No. 266 por un monto de Bs. 212.325,90, valor histórico, correspondiente a operación realizada con el proveedor ALAFLETES AGE DE ADUANAS, C.A. (…)”;

(ii) “(…) Diferencia entre lo declarado y lo relacionado en créditos fiscales en compras nacionales, por un monto de Bs. 159.752,05, previstos “en la Providencia No. RZ-DR-CR-2005-376 (…)”; y

(iii) “Exportaciones”, en lo que “(…) respecta a la facturas Nos. 3328975 y 3328974 (Providencia No. 254); facturas Nos. 3328990, 3329006, 3329016 y 3329018 (Providencia No. 262); facturas Nos. 3329038 y 3329053 (Providencia No. 266); facturas Nos. 3329072 y 3329061 (Providencia No. 316); factura No. 3329093 (Providencia No. 363) y factura No. 3329112 (Providencia 376) (…)”. (Corchete de esta Sala).

Precisado lo anterior, advierte la Sala que se pronunciará en un orden distinto a la consulta sobre los aspectos a revisar, ya que el segundo aspecto referido a la solicitud de ajustar mediante una experticia complementaria los créditos fiscales reconocidos en la sentencia bajo examen, considerando el índice de precios al consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas, afectaría la totalidad de las objeciones fiscales y por ende la base imponible de los créditos fiscales objeto de esta controversia, es por ello que se conocerá como el último aspecto analizar en la presente decisión.

(i) De violación a los principios de justicia tributaria y capacidad contributiva, al negar el órgano exactor “(…) la recuperación de créditos fiscales cuyo 75% ya había sido enterado por la recurrente (…)”.

El Tribunal de instancia desestimó los alegatos presentados atinentes a la vulneración de los principios constitucionales antes mencionados que para la contribuyente generaban la nulidad por inconstitucionalidad de las Providencias Administrativas que rechazaron las solicitudes de los créditos fiscales en materia de impuesto al valor agregado, soportados por la adquisición y recepción de bienes y servicios con ocasión de su actividad de exportación, correspondientes a los períodos impositivos comprendidos desde el mes de julio a diciembre de 2004.

Por tanto, esta Superioridad debe verificar previamente en la decisión judicial sometida a su revisión aquello asentado respecto a los principios constitucionales presuntamente vulnerados, siendo en principio que la doctrina y jurisprudencia coinciden al indicar que sus implicaciones básicas van desde el postulado fundamental del principio de legalidad tributaria, conforme al cual la Administración sólo puede obrar cuando haya sido legalmente facultada, hasta la reserva de ley concebida como un medio de protección o garantía para la preservación de la propiedad privada y la libertad de disposición de los derechos patrimoniales ante las restricciones impuestas y derivadas de los tributos, en virtud de la cual pueden cobrarse determinados tributos cuando éstos hayan sido previstos en la ley.

En orden a lo anterior, el señalado principio es visto como una de las características propias del moderno Estado de Derecho, que comporta la subordinación del obrar de la Administración Tributaria a la Constitución y las leyes; resultando este principio objeto de estudios doctrinarios, los cuales coinciden al calificarlo como “una norma sobre normación”, que comporta el establecimiento de las relaciones entre el ordenamiento jurídico en general y el acto u actos emanados de la Administración. (Vid., Sentencia No. 05656 del 21 de septiembre de 2005, caso: Cartonajes Florida, S.A. y otros).

Por tales motivos, resulta evidente para esta Sala que dicho principio, tal como ha sido concebido por nuestro Constituyente, se erige como un estatuto obligatorio para las distintas ramas del poder público, es decir, como un mandamiento dirigido propiamente al Estado para establecer los límites del ejercicio de las potestades conferidas a este en el ámbito de la tributación; en consecuencia, en el caso sub examine la vinculación de este principio con la legalidad configura un verdadero derecho subjetivo constitucional susceptible de tutela judicial directa

Con base en la norma constitucional, se constata que el sistema normativo tributario que rige desde el aspecto general reconoce en forma expresa la existencia de derechos y garantías constitucionales, los mismos no son en forma absolutos o ilimitados, sino que se encuentran sujetos a determinadas restricciones que deben encontrarse acorde con ciertos fines, tales como la función social, la utilidad pública y el interés general. Tales limitaciones deben ser establecidas con fundamento en un texto legal, o en su defecto reglamentario que encuentre remisión en una Ley, no pudiendo, en caso alguno, establecerse restricciones de tal magnitud que menoscaben el contenido esencial de esos derechos o garantías constitucionales. (Vid., Sentencias de esta Sala Nros. 05685 y 00230 de fechas 21 de septiembre de 2005 y 10 de marzo de 2010, casos: Alcodir, S.A.y Cervecería Polar, C.A.).

Por su parte, el principio de capacidad contributiva previsto en el artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, ha sido concebido como la aptitud que tiene el contribuyente para soportar las cargas tributarias en su medida económica y real, individualmente considerado, en un período fiscal y que actúa como límite material al poder de imposición del Estado, garantizando la justicia y razonabilidad del tributo.

De esta manera, la capacidad contributiva constituye un principio constitucional que sirve a un doble propósito, de un lado, como presupuesto legitimador de la distribución del gasto público, y, de otro, como límite material al ejercicio de la potestad tributaria. (Vid., decisión de esta Sala Nro. 00502 de fecha 24 de abril de 2008, caso: Pañales Barquisimeto, C.A.).

De acuerdo a las consideraciones expuestas, se desprende de autos que el representante en juicio de la contribuyente alegó la violación del derecho a la justicia tributaria y el principio de capacidad contributiva, toda vez que las Providencias Administrativas impugnadas establecen vicios de forma y fondo al desconocer la recuperación de los créditos fiscales soportados en la adquisición de bienes y servicios en su actividad de exportación, dado que -a su decir- había enterado el setenta y cinco por ciento 75% de los mismos en su condición de contribuyente especial.

Una vez efectuado el análisis del expediente, esta Máxima Instancia no encuentra constancia en autos que la contribuyente haya presentado elementos que evidencien tales perjuicios, sino que se limitó a exponer a lo largo de su escrito recursorio, una serie de alegaciones y afirmaciones sobre los supuestos perjuicios que, a su decir, ocasionaría el rechazo de los créditos fiscales en la las Providencias impugnadas y los posibles daños que éstas le causarían en su en cuanto al principio de capacidad contributiva y la justicia tributaria, sin probar de manera fehaciente cómo la aplicación de las mismas, constituye una afectación a los principios constitucionales de la tributación denunciados. En razón de ello, juzga esta Sala insuficientes los argumentos sostenidos por la accionante sobre tales puntos. (Vid., fallo No. 05656 del 21 de septiembre de 2005, caso: Cartonajes Florida, S.A., ratificada en la decisión Nro. 02431 de fecha 7 de noviembre de 2006, caso: Tovar Compañía Anónima, (TOVARCA)). Así se declara.

Siendo que adicionalmente la retención del tributo que se ordena efectuar a los contribuyentes especiales y entes públicos nacionales en nada incide sobre la capacidad contributiva de estos, toda vez que en el procedimiento establecido para llevar a cabo las retenciones, éstos entes públicos y contribuyentes especiales sólo participan con el carácter de retenedores, encargados de detraer el importe tributario respecto de las operaciones comerciales que realicen con los contribuyentes ordinarios del señalado impuesto; así, los mismos sólo ostentan la condición de responsables de pago en calidad de agentes de retención, que si bien son sujeto pasivos de la obligación tributaria, no ostentan la condición de contribuyentes sobre los cuales se verifica el hecho generador del señalado impuesto.

En consecuencia de lo anteriormente expuesto, que la sociedad de comercio Carbones de la Guajira, S.A. haya enterado a la Administración Tributaria el setenta y cinco por ciento 75% del impuesto al valor agregado a de sus proveedores, actuando como agente retenedor de éstos, evidencia sin duda alguna que no lo hizo como contribuyente directo del tributo, por lo que en modo alguno se constata menoscabo de su capacidad contributiva y o vulneración del principio de justicia tributaria; razón por la cual se confirma el la decisión de mérito. Así se decide.

(ii) Créditos Fiscales por falta de comprobación de la Providencia Nro. RZ-DR-CR-2005-266 (período septiembre 2004); atinente a la solicitud de recuperación de créditos fiscales soportados en la adquisición y recepción de bienes y servicios por la actividad de exportación Nro. 024398 de fecha 29 de noviembre de 2004, por un monto de doscientos doce mil trescientos veinticinco bolívares con noventa céntimos (Bs. 212.325,90), correspondiente a operación realizada con el proveedor Alafletes Agencia de Aduanas, C.A., “factura 6823 de fecha 03-09-2004”.

La sentencia de mérito declaró procedente el rechazo de créditos fiscales formulados negando su recuperación por “falta de comprobación”, contenido “(…) en la Providencia No. 266 por un monto de Bs. 212.325,90, valor histórico, correspondiente a operación realizada con el proveedor ALAFLETES AGE DE ADUANAS, C.A. (…)”,  ya que “(…) las facturas, no le pertenecen bien, porque su correlativo numérico no coincide con los montos y fechas de las mismas; quedándose sin confirmar (…)”, por lo que concluyó que no se puede verificar de la experticia contable el soporte de las facturas perteneciente a esa operación, así como algún otro medio de prueba que lo demuestre.

Para este Alto Tribunal es importante destacar que la Administración Tributaria a fin de emitir respuesta sobre la solicitud planteada por los o las contribuyentes exportadores o exportadoras de bienes o servicios de la recuperación de créditos fiscales soportados por la adquisición y recepción de bienes y servicios con ocasión de su actividad, deberán comprobar el cumplimiento de los requisitos que se indican en el artículo 44 de la Ley que Establece el Impuesto al Valor Agregado, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela número 38.263 de fecha 1° de septiembre de 2005, el cual prevé:

“Artículo 44. A los fines del pronunciamiento previsto en el artículo anterior, la Administración Tributaria deberá comprobar, en todo caso, que se hayan cumplido los siguientes requisitos:

1. La efectiva realización de las exportaciones de bienes o servicios, por las cuales se solicita la recuperación de los créditos fiscales.

2. La correspondencia de las exportaciones realizadas, con los períodos respecto al cual se solicita la recuperación.

3. La efectiva realización de las ventas internas, en el período respecto al cual se solicita la recuperación.

4. La importación y la compra interna de bienes y recepción de servicios, generadores de los créditos fiscales objeto de la solicitud.

5. Que los proveedores nacionales de los exportadores sean contribuyentes ordinarios de este impuesto.

6. Que el crédito fiscal objeto de la solicitud, soportado en las adquisiciones nacionales, haya sido registrado por los proveedores como débito fiscal conforme a las disposiciones de esta Ley.

El Reglamento establecerá la documentación que deberá acompañarse a la solicitud de recuperación presentada por el contribuyente, a los efectos de determinar el cumplimiento de los requisitos previstos en este artículo”. (Destacado de la Sala).

Aunado a lo anterior, el artículo 13 del Reglamento Parcial número 1 de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado en Materia de Recuperación de Créditos Fiscales para Contribuyentes Exportadores, publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela número 37.794 del 10 de octubre de 2003, dispone lo siguiente:

“Artículo 13. A los fines de comprobar los supuestos de procedencia de la recuperación, la Administración Tributaria procederá a verificar las informaciones y documentos suministrados por el contribuyente, con fundamento en la información que posea en sus sistemas o que obtenga de terceros, o realizar cruces de información con proveedores o receptores de bienes o servicios.

La comprobación de la procedencia de los supuestos de la recuperación solicitada podrá incluir el rechazo de la totalidad o parte de los créditos fiscales objeto de la recuperación.

De conformidad con lo dispuesto en el artículo 49 del Código Orgánico Tributario, la Administración Tributaria deberá oponer la compensación frente al contribuyente solicitante o su cesionario, a fin de extinguir deudas líquidas, exigibles y no prescritas, comenzando por las más antiguas, aplicándose el orden de imputación previsto en el artículo 44 del citado Código”. (Destacado de la Sala).

La norma bajo examen preceptúa que el órgano recaudador a los efectos de comprobar la veracidad de la recuperación, debe demostrar las informaciones y documentos suministrados por el o la contribuyente a tenor de lo dispuesto en el artículo 8 del mencionado Reglamento, para lo cual podrá: i) utilizar la información que tenga en sus sistemas electrónicos o registros o de los datos aportados por terceros o terceras; o, ii) efectuar el cruce de información con proveedores, proveedoras o receptores o receptoras de bienes o servicios con él o la contribuyente exportador o exportadora solicitante (Vid., sentencias números 01154 del 5 de agosto de 2009, caso: Carbones del Guasare, S.A. y 01081 del 3 de noviembre de 2010, caso: Funmetal, C.A.).

En este sentido, el artículo 1 de la Providencia Administrativa signada con el alfanumérico SNAT/2005/0056 del 27 de enero de 2005, mediante la cual se designan a los Agentes de Retención del Impuesto al Valor Agregado, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela número 38.136 del 28 de febrero de 2005, establece como responsables del pago del impuesto a los y las contribuyente calificados o calificadas como especiales, distintos o distintas a personas naturales y prevé en el artículo 3 (numerales 6 y 9), lo siguiente:

“Artículo 3. No se practicará la retención a que se contrae esta Providencia cuando:

(…)

6. Las compras de bienes muebles o prestaciones de servicios vayan a ser pagadas con cargo a la caja chica del agente de retención, siempre que el monto de cada operación no exceda de veinte unidades tributarias (20 U.T.).

(…)

9. El proveedor de bienes y servicios gravados estuviere inscrito en el Registro Nacional de Exportadores y tenga derecho a recuperar los créditos fiscales soportados por la adquisición y recepción de bienes y servicios con ocasión de su actividad de exportación (…)”.

Al respecto, el artículo 8 del Reglamento Parcial número 1 de la Ley que regula el Impuesto al Valor Agregado en Materia de Recuperación de Créditos Fiscales para Contribuyentes Exportadores de 2003, menciona los recaudos que debían acompañarse a la solicitud de recuperación de créditos fiscales, el cual señala:

“Artículo 8°. La solicitud de recuperación de los créditos fiscales correspondiente al período de imposición objeto de la misma, deberá estar acompañada de los siguientes recaudos:

1. Copia de la planilla de declaración de impuesto al valor agregado.

2. Copia, en medio magnético, del libro de ventas.

3. Relación de compras nacionales, la cual deberá señalar:

(…).

4. Relación de las importaciones, la cual deberá señalar:

(…)

5. Relación de exportaciones, la cual deberá señalar:

(…).

6. Relación de exportación de servicios, si fuese el caso, la cual deberá señalar:

(…).

7. Copia del contrato de exportación de servicios, si fuese el caso. Si el mismo ha sido suscrito en idioma extranjero, deberá ser traducido al castellano por un intérprete público en Venezuela.

8. Fotocopia del comprobante bancario de cobro parcial o total de las exportaciones de servicios, si fuese el caso.

9. Fotocopia de la factura de exportación de servicios, si fuese el caso.

10. Relación de recepción de servicios prestados por empresas no domiciliadas, si fuese el caso, la cual deberá contener la siguiente información:

(…)

11. Medio magnético, bien sea disquete de 3 ½, disco compacto o cualquier otro, contentivo de la prorrata. A los fines del procedimiento del cálculo del monto a recuperar el mismo deberá ser desarrollado según lo dispuesto en el parágrafo único del artículo 43 de la Ley y consignado por el contribuyente según la aplicación informática denominada ‘cálculo del monto a recuperar’ la cual se aprueba por el presente Reglamento. La indicada aplicación deberá obtenerse mediante transferencia del portal (http://www.seniat.gov.ve) o solicitarse en medio magnético ante la unidad competente.

12. Copia de los documentos que demuestren la venta de las divisas al Banco Central de Venezuela, por concepto de exportaciones brutas de bienes y servicios, de conformidad con lo dispuesto en la normativa cambiaria que rige la materia.

La información referida en los numerales 2), 3), 4), 5), 6) y 10) deberá ser presentada en medios electrónicos o magnéticos, conforme a las especificaciones que la Administración Tributaria señale.

Los documentos a que hace referencia el numeral 12 de este artículo, deberán ser acompañados a la solicitud y presentados al Ministerio de Finanzas cuando éste los solicite, cuando existan convenios cambiarios celebrados entre el Ejecutivo Nacional y el Banco Central de Venezuela que establezcan limitaciones o restricciones a la libre convertibilidad de la moneda nacional.”.

Ahora bien, de la revisión de las actas procesales, la Sala observa que respecto a los “Créditos Rechazados por Falta de Comprobación”, fue evacuada la prueba de experticia contable promovida por la recurrente en el tribunal de mérito.

Asimismo, esta Alzada advierte que la representación judicial del Fisco Nacional no se opuso a la admisión de la prueba de experticia y tampoco la impugnó.

Esta Superioridad observa que la motivación a que se refiere el precepto legal citado sugiere que el informe de experticia no debe contener razonamientos vacíos o inconsistentes. El dictamen contable, como requisito de eficacia probatoria, debe estar soportado en los documentos pertinentes al examen realizado, a fin de que las partes ejerzan el control de la prueba y el juez o la jueza pueda obtener credibilidad sobre 1o concluido (Vid., sentencia número 01472 del 14 de octubre de 2009, caso: Hospital de Clínicas Caroní, C.A.).

Aunado a ello, ha sido criterio reiterado de esta Sala que “(…) cuando los peritos evacuan la prueba de experticia contable, forman su convicción a partir del análisis de un cúmulo determinado de documentos, sin que esté dentro de sus capacidades o funciones el apreciar si, desde el punto de vista jurídico, alguno de dichos documentos cumple o no con las formalidades para surtir efecto como prueba instrumental. Será al Juez a quien corresponda, a partir del análisis del dictamen plasmado en el informe pericial, determinar si los elementos revisados de forma concordada por los expertos arrojan un resultado razonable que merece credibilidad (…)”. (Vid., fallos números 00957 de fecha 16 de julio de 2002, caso: Organización Sarela, C.A. y 919 del 6 de agosto de 2008, caso: Policlínica La Arboleda, C.A.).

Es importante destacar que de la Providencia Nro. RZ-DR-CR-2005-266 de fecha 27 de abril de 2005, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que rechazó la solicitud de los créditos fiscales antes descritos, fueron extraídos de la contabilidad de la contribuyente conforme a la información y revisión de los instrumentos contables y jurídicos, que le fueron requeridos, tales como Libros de compras, Facturación, Comprobantes de Retenciones, Vouchers, Órdenes de pago, Declaraciones de Impuestos Sobre la Renta, manifiestos de exportación e importación de la contribuyente y los reportes sobre retenciones que reposan en la Administración Tributaria.

El objeto de la prueba de experticia contable: “(…) que en los libros de compras (…) aparecen registradas las compras efectivamente realizadas a los proveedores (…) y que en consecuencia, se causó el impuesto al valor agregado correspondiente a cada valor objetado (…)”.

De la experticia contable enmarcada en el análisis de los soportes (facturas) en las que se fundamentó el rechazo de los créditos fiscales para el período septiembre 2004, se evidencia que“(…) se verificó en el libro de compras de los créditos fiscales rechazados en esta Providencia que, no se obtuvo soporte de una (01) factura perteneciente al proveedor Alafletes Agencia de Aduanas sujeta al rechazo por créditos fiscales [Ver anexo ‘C’] (…)”. (Resaltados de la cita). (Folios 629 y 644 de la pieza segunda pieza del expediente judicial). (Corchetes de esta Máxima Instancia).

A tales efectos, esta Superioridad del análisis minucioso de las actas que conforman el expediente observa que la información determinada en la prueba de experticia contable respecto al rechazo de los créditos fiscales, se ajusta a lo constatado en autos y se corresponde a la naturaleza y objeto de la prueba, siendo para este Alto Tribunal imperativo destacar que no se observa en autos otras probanzas que conduzcan a constatar los alegatos esgrimidos por la contribuyente, que pudieran ser adminiculadas para dar certeza y convicción, o que desvirtúen la presunción de veracidad y legitimidad de la que están revestidos los actos administrativos, pues toda vez que el examen pericial debía cotejar toda la información suministrada por la contribuyente tales como: Libros de compras, Facturación, Comprobantes de Retenciones, Vouchers, Órdenes de pago, Declaraciones de Impuestos sobre la Renta, manifiestos de exportación e importación de la contribuyente y los reportes sobre retenciones que reposan en la Administración Tributaria, que pudiera indicar con certeza del monto del impuesto que la contribuyente hubiere podido ser acreedor del crédito fiscal rechazado, lo que indubitablemente da por ciertas las conclusiones el perito experto, y el pronunciamiento a este respecto del Juez de instancia, atinente a la inobservancia de prueba alguna de la que se pueda verificar o que demuestre el comprobante “factura perteneciente al proveedor Alafletes Agencia de Aduanas sujeta al rechazo por créditos fiscales (…) en la Providencia No. 266 por un monto de Bs. 212.325,90”, razón por la cual se confirma el pronunciamiento de mérito referente a este punto, en consecuencia declara procedente el rechazo del crédito fiscal por falta de comprobación, con lo cual es, improcedente la recuperación. Así se decide.

(iii) Diferencia entre lo declarado y relacionado en créditos fiscales Providencia Nro. RZ-DR-CR-2005-376 (período diciembre 2004) ajustándolo el monto menor relacionado en el portal por la cantidad de ciento cincuenta y nueve millones setecientos cincuenta y dos mil cincuenta y dos bolívares con ochenta y un céntimos “Bs. 159.752.052, 81”. Solicitud de recuperación de créditos fiscales soportados en la adquisición y recepción de bienes y servicios por la actividad de exportación Nro. 011041 de fecha 31 de marzo de 2005.

A este respecto el Tribunal de mérito estableció que “(…) la contribuyente declaró por concepto de compras nacionales créditos fiscales Bs. 638.171.497,00; cantidad mayor que los créditos fiscales disponibles en el Portal del SENIAT (Bs. 478.419.444,19). Por lo cual, este Juzgador declara procedente el rechazo que el SENIAT hizo en la Providencia Nro. RZ-DR-CR-2005-376 de la cantidad de Bs. 159.752.052,81, pues de una simple comparación de las cifras indicadas en el Anexo de dicha Providencia se observa (…)” que la cantidad declarada es mayor que la cantidad relacionada en sistema “Bs. 478.419.444,19”, por lo que declaró procedente el rechazo de los créditos fiscales.

En tal sentido, observa esta Alzada por una parte, que contra esta objeción fiscal la contribuyente no esbozó alegatos específicos; y por otra, que la motivación empleada por el Tribunal a quo para estimar la misma, se limita única y exclusivamente al hecho de constatar la diferencia entre el monto de créditos fiscales provenientes de compras nacionales declarado por la contribuyente a efectos de la solicitud de recuperación efectuada para el período de noviembre de 2004, y aquél relacionado en el portal fiscal, sin analizar ningún elemento probatorio que fundamente su decisión.

Vale decir, la actuación fiscal simplemente reclasificó una operación de compra nacional como una de importación, vista la imposibilidad de establecer la identidad y domicilio del proveedor de ese bien o servicio y en tal sentido, correspondía al órgano jurisdiccional emitir alguna consideración sobre la conformidad en derecho de tal proceder, lo cual no hizo.

Por tanto, visto que no se advierten alegatos de la recurrente en contra del ajuste efectuado por el órgano exactor, ni un adecuado razonamiento que llevase al Tribunal de mérito a descartarlo, ni existe ninguna probanza tendente a desvirtuar la veracidad y legitimidad que gozan los actos administrativos, se impone a esta Máxima Instancia revocar el pronunciamiento del Tribunal de instancia sobre el particular y consecuencialmente se confirma el rechazo de los créditos fiscales por la Diferencia entre lo declarado y relacionado en créditos fiscales Providencia Nro. RZ-DR-CR-2005-376, período diciembre 2004 por la cantidad de ciento cincuenta y nueve millones setecientos cincuenta y dos mil cincuenta y dos bolívares con ochenta y un céntimos (Bs. 159.752.052, 81), por tanto improcedente su recuperación. Así se decide.

(iv) Respecto a la objeción de los créditos fiscales por falta de comprobación bajo el rubro de exportaciones.

Es importante para este Alto Tribunal describir preliminarmente cada uno de los conceptos relacionados con las objeciones fiscales contenidas en las Providencias Administrativas atinente al rechazo de la recuperación de los créditos fiscales por la actividad de exportación, ya que cada acto administrativo contiene un elemento cuestionado (facturas) y del cual el Tribunal de mérito hizo un pronunciamiento.

Providencia Nro. RZ-DR-CR-2005-254 (período julio 2004);

Rechazó las exportaciones de las operaciones realizadas según las facturas “04-07-049 y 04-07-050 ambas de fecha 23-07-2004” efectuadas en moneda nacional y el pago depositado en el “Banco Mercantil SACA”, manifiestos Nros. F-02-3328975 y F- 02-3328974 “(…) no presentó estados de cuenta, ni comprobantes bancarios (notas de crédito, depósitos o transferencias) donde demuestre el cobro total de las exportaciones (…)” por un valor de dos mil quinientos cincuenta y nueve millones cuatrocientos veinte un mil trescientos ochenta y cinco bolívares con cincuenta y ocho céntimos “Bs. 2.559.421.385,58”.

Providencia Nro. RZ-DR-CR-2005-262 (período agosto 2004):

Rechazó las exportaciones de las operaciones realizadas según las facturas “04-08-051, 04-08-052, 04-08-053 y 04-08-054” efectuadas en moneda nacional, manifiestos Nros. 3328990, 3329006, 3329016 y 3329018 “(…) visto los comprobantes anexos al referido escrito se observa que los mismos no respaldan ni demuestran el cobro total de las exportaciones (…)” por un valor de seis mil quinientos doce millones doscientos cuarenta y dos mil cuatrocientos sesenta bolívares con treinta y cinco céntimos “Bs. 6.512.242.460,35”.

Providencia Nro. RZ-DR-CR-2005-266 (período septiembre 2004);

Exportaciones rechazadas, por cuanto la contribuyente no demostró lo afirmado en la declaración jurada “(…) que las exportaciones realizadas se efectuaron en moneda nacional de curso legal y en consecuencia el pago recibido es hecho en bolívares según comprobantes anexos (…)” siendo que la Administración Tributaria indicó que“(…) no demostró en el estado de cuenta bancario el cobro total de las exportaciones por lo que se rechazan las exportaciones por falta de comprobación (…)” seriales de planillas Nros. F-023329038 y 02-3329053 facturas Nros. 04-09-058 y 04-09059, por un valor de cuatro mil quinientos noventa y dos millones novecientos mil ochocientos treinta y cinco con noventa y cuatro céntimos “Bs. 4.592.900.835,94”.

Providencia Nro. RZ-DR-CR-2005-316 (período octubre 2004);

Rechazó las exportaciones de las operaciones realizadas según las facturas “04-10-060 y 04-10-061” de fechas 9 y 21 de octubre de 2004 y efectuadas en moneda nacional, manifiestos Nros. F-02-3329072 y F- 02-3329061 “(…) no presentó comprobantes bancarios, depósitos, notas de crédito o débito (…)”  donde demuestre el cobro total de las exportaciones por la cantidad de dos mil quinientos diez millones ciento cincuenta y cinco mil doscientos nueve bolívares con treinta y nueve céntimos
“Bs. 2.510.155.209,39”.

Providencia Nro. RZ-DR-CR-2005-363 (período noviembre 2004);

Igualmente, se rechazó las exportaciones de las operaciones realizadas según las facturas “04-11-062” efectuada en moneda nacional, manifiestos Nro. F-02-3329093 “(…) no presentó comprobantes bancarios que soporten el pago de las mismas (…)” por la cantidad de dos mil doscientos setenta y siete millones ciento cincuenta mil quinientos treinta y siete bolívares con cuarenta y cuatro céntimos “Bs. 2.277.140.537,44”.

Providencia Nro. RZ-DR-CR-2005-376 (período diciembre 2004):

b) Rechazó las exportaciones de las operaciones realizadas según la factura “04-12-063” y nota de crédito “04-12-435”, manifiestos Nro. F-02-3329112 “(…) estas facturas no ha sido canceladas (…)” por la suma de un mil trescientos treinta y dos millones seiscientos treinta y cuatro mil setecientos cuarenta y un bolívares “Bs. 1.332.624.741,00”.

En tal sentido, la decisión de instancia consideró que los créditos fiscales por la actividad de exportación presentados en “(…) las  facturas Nos. 3328975 y 3328974 (Providencia No. 254); facturas Nos. 3328990, 3329006, 3329016 y 3329018 (Providencia No. 262); facturas Nos. 3329038 y 3329053 (Providencia No. 266); facturas Nos. 3329072 y 3329061 (Providencia No. 316); factura No. 3329093 (Providencia No. 363) y factura No. 3329112 (Providencia 376) (…)”, son improcedentes por falta de comprobación, siendo que el juzgador de mérito observó que la accionante no presentó acervo probatorio alguno que demostrara sus alegatos, respecto a las objeciones realizadas en la Providencias Administrativas, atinente a la actividad antes indicada.

Por otra parte es importante destacar que la contribuyente promovió una prueba de inspección judicial en la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del órgano exactor con el objeto de demostrar que el sistema informático conocido como Sistema Venezolano de Información Tributaria (SIVIT), existen registros e información de las contribuyentes proveedores de los que se puede inferir la procedencia de los créditos fiscales rechazados por la Administración Tribnutaria.

La Sala para decidir sobre el particular, tal como se establece artículo 44 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado de 2002, vigente ratione temporis, la norma previamente citada contempla las amplias facultades otorgadas a la Administración Tributaria a fin de verificar la comprobación o existencia de los supuestos necesarios para determinar la procedencia de la recuperación de los créditos fiscales solicitados por los contribuyentes, en virtud de sus actividades de exportación de bienes y servicios, para lo cual puede basarse, entre otros medios, en los datos contenidos en el expediente, tales como facturas y/o cualquier otro elemento probatorio destinado a demostrar las operaciones comerciales habituales llevadas a cabo con sus proveedores, que se traduzca en el hecho de haber soportado el débito fiscal.

Por lo que, a todo evento, obliga al órgano exactor a comprobar la “(…) correspondencia de las exportaciones realizadas, con los períodos respecto al cual se solicita la recuperación (…)”, para ello el órgano recaudador deberá verificar la documentación requerida por el “Reglamento de la Ley”.

Al respecto, esta Alzada constata que el artículo 8 del Reglamento Parcial número 1 de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado de 2003, en Materia de Recuperación de Créditos Fiscales para Contribuyentes Exportadores, prevé los recaudos que debían acompañarse a la solicitud de recuperación de créditos fiscales, referente a las exportaciones alegadas, entre otros, la copia de los documentos que comprueben la venta de las divisas al Banco Central de Venezuela, generadas por las exportaciones de bienes y servicios, conforme a la normativa cambiaria que rige la materia.

De la revisión de las actas procesales, esta Sala pudo evidenciar que la contribuyente realiza exportaciones de bienes de producción nacional, por lo cual tendría derecho a recuperar los créditos fiscales soportados por la realización de su actividad de exportación, conforme lo dispone el artículo 43 de la Ley de Reforma Parcial de la Ley que Establece el Impuesto al Valor Agregado de 2002, siempre y cuando cumpla con el procedimiento, requisitos y formalidades que determine la Ley y el Reglamento dictado a estos efectos.

Así, del análisis efectuado a las disposiciones antes transcritas, esta Alzada considera que las operaciones de exportación examinadas no son de aquellas exportaciones tradicionales, donde el exportador o la exportadora realiza primero la venta de los productos o mercancías al exterior cumpliendo con los requerimientos exigidos por las leyes respectivas y produciéndose luego, el pago en divisas, con la consecuente tramitación ante la entonces Comisión de Administración de Divisas (CADIVI), a través del operador o la operadora cambiaria autorizado o autorizada, sino que sostiene en sus argumentos que las operaciones fueron realizadas en bolívares al Banco Mercantil New York N.Y, Estados Unidos de América.

Siendo además que el Sistema Venezolano de Información Tributaria (SIVIT) apoya la función fiscalizadora del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), pero no puede ser considerado como un instrumento para que los o las contribuyentes puedan demostrar la veracidad de sus créditos fiscales, por lo que no se puede realizar una afirmación de esta naturaleza, solamente aseverando que la Administración Tributaria verificó en el sistema el crédito fiscal opuesto. (Vid. Decisiones números 01212 del 12 de agosto de 2009, caso: Siderúrgica del Orinoco, C.A. SIDOR; 00691 del 13 de julio de 2010, caso: Varkly, C.A.; 00077 del 20 de enero de 2011, caso: Aluminio de Carabobo, S.A., (ALUCASA) y 00466 del 29 de abril de 2015, caso: Funmetal, C.A.). Tampoco puede constituir una prueba fehaciente respecto a la certeza de los créditos fiscales que se pretenden recuperar.

A tales efectos, siendo que no se puede constatar del acervo probatorio ningún elemento que demuestre las aseveraciones argumentadas por la contribuyente o algún elemento que permita adminicular la información para determinar la veracidad de sus afirmaciones, que en todo caso deben desvirtuar la legalidad y veracidad de los actos administrativos, siendo que la carga probatoria corresponde a quien invoque un hecho debe probarlo, resulta forzoso para esta Alzada confirmar dicho pronunciamiento por lo que consecuencialmente se declara procedente el rechazo de los créditos fiscales del rubro “exportaciones”, improcedente dicha recuperación. Así también se decide.

Establecido lo anterior, esta Sala observa que el presente asunto se contrae a revisar a través de la consulta de Ley, si la decisión dictada por el Tribunal a quo estuvo ajustada a derecho al declarar la procedencia de los créditos fiscales soportados en la adquisición de bienes y recepción de servicios utilizados por la contribuyente en su actividad de exportación rechazados por la Administración Tributaria.

Visto lo precedentemente expuesto, esta Sala observa que los reparos formulados por la Administración Tributaria a las solicitudes de recuperación de créditos fiscales hechas por la sociedad mercantil Carbones de La Guajira, S.A., contenidas en la motivación de las Providencias impugnadas, se refieren a los siguientes conceptos:

1) Créditos fiscales rechazados, cuyos proveedores no pudieron ser localizados.

a) Providencia Nro. RZ-DR-CR-2005-254 (período julio 2004); Créditos fiscales cuyos proveedores no pudieron ser localizados “(…) por cuanto no pudo ser ubicado el domicilio fiscal por ninguna de las formas con la que cuenta la Administración Tributaria (…)” por la suma de dos millones veinte mil setecientos setenta y dos bolívares con cuarenta y nueve céntimos “Bs. 2.020.772,49”, y

b) Providencia Nro. RZ-DR-CR-2005-262 (período agosto 2004): Créditos fiscales rechazados cuyos proveedores no pudieron ser localizados “(…) por cuanto no pudo ser ubicado el domicilio fiscal por ninguna de las formas con la que cuenta la Administración Tributaria (…)” por un monto de nueve millones quinientos veintisiete mil setecientos siete bolívares con treinta y un céntimos “Bs. 9.527.707,31”.

La representación judicial del Fisco Nacional alegó en informes ante la primera instancia que el rechazo de un grupo de créditos fiscales contenidos las Providencias impugnadas, se debe a falta de prueba por parte de la contribuyente, por cuanto no le fue posible localizar el domicilio fiscal de los proveedores.

Sin embargo, el a quo consideró que la imposibilidad de localizar el domicilio de los proveedores no supone “(…) una falta imputable al contribuyente que le haga perder la recuperación del crédito fiscal reclamado (…)”, por lo cual declaró “IMPROCEDENTE EL RECHAZO” de los créditos fiscales que “(…) se detallan en las Providencias Nos. RZ-DR-CR-2005-254 (Bs. 2.020.772,49) y RZ-DR-CR-2005-262 (Bs. 9.527.707,31) (…)”; acordando la recuperación de los mismos, “(…) sujetos a la corrección monetaria y al prorrateo que se establecen más adelante (…)”.

Igualmente, determinó esta Sala, que “(…) el referido sistema constituye una plataforma tecnológica desarrollada por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), dentro de una serie de sistemas automatizados creados con la finalidad de apoyar su función recaudadora. Concretamente el SIVIT contiene entre otros, los módulos siguientes: registro de contribuyentes, información fiscal básica de identificación de las obligaciones tributarias (RIF-NIT), recepción de declaraciones, control de morosos y la cuenta corriente de cada contribuyente manteniendo el histórico de todas sus transacciones (…)”; y acotó que dicha plataforma tecnológica al colaborar en la función operativa del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), forma parte del Control Interno de dicho Servicio, entendido -tal Control Interno- como: “(…) el plan de organización, las políticas, normas, así como los métodos y procedimientos adoptados para la autorización, procesamiento, clasificación, registro, verificación, evaluación, seguridad, y protección de los recursos y bienes que integran el patrimonio público, incorporados en los procesos administrativos y operativos para alcanzar los objetivos generales del organismo (…)”, de conformidad con el Manual de Normas de Control Interno sobre un Modelo Genérico de la Administración Central y Descentralizada Funcionalmente, numeral 3.2.7, publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nro. 38.282 de fecha 28 de septiembre de 2005. (Vid., sentencia Nro. 00077 del 20 de enero de 2011, caso: Aluminio de Carabobo, S.A. ALUCASA).

En este sentido, el aludido Sistema contiene, entre otros, los módulos siguientes: Registro de Contribuyentes, información fiscal básica de identificación de las obligaciones tributarias (RIF-NIT), recepción de declaraciones, control de morosos o morosas y la cuenta corriente de cada contribuyente manteniendo el histórico de todas sus transacciones. (Vid., sentencias números 00471 del 15 de abril de 2009, caso: Carbones de La Guajira, S.A. y 01392 del 7 de octubre de 2009, caso: Carbones del Guasare, S.A.).

Ello así, a los fines de analizar el rechazo de los créditos fiscales por parte de la Administración Tributaria, bajo el supuesto de proveedores que no pudieron ser localizados, esta Sala observa que la contribuyente, en la etapa procesal correspondiente, promovió la prueba de inspección judicial, con el fin de demostrar “(…) que en el sistema de informática conocido como Sistema Venezolano de Información Tributaria (SIVIT), existen registros e información (…)” de sus vendedores de bienes y prestadores de servicios, probanza respecto a la cual no consta en autos oposición por parte de la representación fiscal.

A tal efecto, observa esta Superioridad que inserta a los folios 590 al 601 de la pieza Nro. 2 del expediente judicial, el acta levantada por el Juzgado comisionado para la práctica de evacuación de la referida prueba de inspección judicial, la cual se llevó a cabo el día 23 de febrero de 2006 en la sede de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), participando en carácter de representante del Fisco Nacional la ciudadana Ana María Urdaneta (cédula de identidad Nro. 14.544.279), quien dejó constancia de lo siguiente: “(…) Según reporte del RIF, existente en la Coordinación correspondiente adscrita la División de Recaudación de esta Gerencia Regional, a efectum videndi consigno reportes del RIF, a los fines que sean agregados a la inspección el registro e información de los contribuyentes que aparecen indicados en el Particular Tercero del escrito de promoción de pruebas anexados al despacho de la presente comisión. En este estado, el Tribunal provee de conformidad y ordena sean agregadas a las actas la información antes señalada todo constante de diez (10) folios útiles, dando así cumplimiento a lo ordenado en el despacho de comisión asignado (…)”.

Lo anterior, evidencia que los proveedores vinculados comercialmente a la contribuyente de autos se encuentran debidamente registrados en el Sistema Venezolano de Información Tributaria (SIVIT), por lo que la Administración Tributaria contaba con elementos suficientes para determinar, por un lado, si poseían o no la condición de contribuyente ordinario del impuesto al valor agregado y, por el otro, la ubicación de cada uno de ellos, a fin de ejercer adecuadamente su función de vigilancia y control fiscal, por lo que siguiendo los criterios jurisprudenciales antes citados de ninguna manera puede ser una razón fáctica para sustentar el rechazo de los créditos fiscales por parte de la Administración Tributaria. En consecuencia, se confirma por resultar ajustada a derecho la declaratoria del Tribunal a quo sobre la improcedencia del rechazo de los créditos fiscales bajo el rubro de “(…) Créditos fiscales cuyos proveedores no pudieron ser localizados (…)”, razón por la cual acuerda su recuperación solicitada. Así se declara.

2) Créditos fiscales rechazados por falta de comprobación de parte de los proveedores.

a) Providencia Nro. RZ-DR-CR-2005-262 (período agosto 2004): Créditos fiscales rechazados “(…) al verificar las retenciones efectuadas al proveedor a través del sistema informático que posee la Administración Tributaria de Retención por Proveedor (…) se obtuvo que ‘que no existe retención para el período requerido’ (…)” por el monto de tres millones doscientos setenta mil seiscientos treinta y siete bolívares con noventa y cinco céntimos “Bs. 3.270.637,95”.

b) Providencia Nro. RZ-DR-CR-2005-316 (período octubre 2004); Créditos fiscales rechazados por no comprobar los proveedores su condición de contribuyentes ordinarios, información que fue solicitada por la Administración Tributaria mediante Acta de Requerimiento, por lo que concluyó en la objeción por la suma de once millones setecientos sesenta y un mil noventa y un bolívares con dieciocho céntimos “Bs. 11.761.091,18”.

El Fisco Nacional rechazó la recuperación de los créditos fiscales hecha por la contribuyente, por cuanto solicitó información sobre las operaciones de sus proveedores, y a su decir, éstos no presentaron adecuadamente los documentos requeridos a objeto de demostrar su condición de contribuyentes ordinarios del Impuesto al Valor Agregado, contraviniendo “(…) lo estipulado en el artículo 13 del Reglamento Parcial Nro. 1 de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado, en materia de Recuperación de Créditos Fiscales para Contribuyentes Exportadores (…), artículo 44,  numeral 5) de la Ley de Impuesto al Valor Agregado [de 2002] y 204 del Código Orgánico Tributario [de 2001] (…)”. (Añadido de esta Superioridad).

El Tribunal de instancia, declaró que dicha omisión “(…) no implica per se el rechazo del crédito fiscal, ya que se trata de una circunstancia ajena al contribuyente el hecho de que su proveedor de bienes o servicios conteste o no al requerimiento de información que le haga el Fisco (…)”, es decir, “(…) de la infracción de un deber formal por parte de un tercero (el proveedor) y no de una infracción del contribuyente exportador (…)”.

Por tanto, consideró “(…) IMPROCEDENTE EL RECHAZO de los créditos fiscales que bajo el rubro ‘Créditos fiscales rechazados por falta de comprobación’, se detallan en las Providencias Nos. 254 por un monto de Bs. 2.614.072,34; Providencia No. 262 por la cantidad de Bs. 11.761.091,18; y en la Providencia No. 316 por un monto de 3.270.637,95 todos en valores históricos (…)”; acordando “(…) su recuperación (…)”.

Ello así, esta Sala pasa a determinar si la falta de comprobación de la condición de contribuyente ordinario del impuesto al valor agregado de los proveedores de la sociedad mercantil Carbones de La Guajira, S.A., constituye razón suficiente para rechazar la recuperación de los créditos fiscales solicitados por la mencionada empresa en virtud de su actividad de exportación, y a tal efecto observa lo siguiente:

De conformidad con lo establecido en los artículos 43 y 44, numeral 5 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nro. 5.601 Extraordinario del 30 de agosto de 2002 (también previstas en los mismos artículos de la reforma a la mencionada Ley publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nro. 37.999, de fecha 11 de agosto de 2004) y 204 del Código Orgánico Tributario de 2001, todos aplicables ratione temporis, uno de los requisitos necesarios a los fines de la recuperación de los créditos fiscales originados con ocasión de la actividad de exportación, es que los “(…) proveedores nacionales de los exportadores sean contribuyentes ordinarios (…)” del impuesto al valor agregado, en los términos siguientes.

“Artículo 43.- Los contribuyentes ordinarios que realicen exportaciones de bienes o servicios de producción nacional, tendrán derecho a recuperar los créditos fiscales soportados por la adquisición y recepción de bienes y servicios con ocasión de su actividad de exportación.

(…omissis…)

La Administración Tributaria deberá pronunciarse sobre la procedencia o no de la solicitud presentada en un lapso no mayor de treinta (30) días hábiles, contados a partir de la fecha de su recepción definitiva, siempre que se hayan cumplido todos los requisitos que para tal fin disponga el Reglamento (…)”.

“Artículo 44.- A los fines del pronunciamiento previsto en el artículo anterior, la Administración Tributaria deberá comprobar, en todo caso, que se hayan cumplido los siguientes requisitos:

(…omissis…)

5.- Que los proveedores nacionales de los exportadores sean contribuyentes ordinarios de este impuesto”.

En el mismo orden de ideas, el artículo 204 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente ratione temporis, establece lo que a continuación se transcribe:

“Artículo 204.- La Administración Tributaria comprobará los supuestos de procedencia de la recuperación solicitada, con fundamento en los datos contenidos en el expediente, sin perjuicio de que la Administración Tributaria pueda utilizar la información que posea en sus sistemas o que obtenga de terceros o realizar cruces con proveedores de bienes y servicios, para constatar la veracidad de las informaciones y documentos suministrados por el contribuyente.

Parágrafo Único.- La comprobación de la procedencia de los supuestos de la recuperación solicitada podrá excluir el rechazo de los créditos fiscales objeto de recuperación”.

La norma previamente citada contempla las amplias facultades otorgadas a la Administración Tributaria a fin de verificar la comprobación o existencia de los supuestos necesarios para determinar la procedencia de la recuperación de los créditos fiscales solicitados por los contribuyentes, en virtud de sus actividades de exportación de bienes y servicios, para lo cual puede basarse, entre otros medios, en los datos contenidos en el expediente, tales como facturas y/o cualquier otro elemento probatorio destinado a demostrar las operaciones comerciales habituales llevadas a cabo con sus proveedores, que se traduzca en el hecho de haber soportado el débito fiscal.

Bajo la óptica de lo indicado, a los folios 609 al 650 de la pieza Nro. 2 de las actas procesales corre inserto el informe sobre la experticia contable promovida por la contribuyente, evacuada por la única experta designada de común acuerdo por las partes, Lic. Carmen María Urdaneta Sánchez (cédula de identidad Nro. 6.777.809), en la que se hace constar que “(…) en los libros de compra de la promovente CARBONES DE LA GUAJIRA, S.A., (…), se encuentran registradas las facturas de compras de bienes y servicios, fechas de emisión, número de registro de información fiscal, efectivamente realizadas a los proveedores identificados en las Providencias Administrativas (…), las cuales fueron revisadas y analizadas así como también la debida retención efectuada del 75% sobre dicho monto y enterado en las planillas de Declaración y Pago en cada período fiscal (…)”.

Asimismo, constan a los folios 170 al 232 de la pieza Nro. 1 del expediente judicial los comprobantes que demuestran las retenciones de impuesto al valor agregado que la sociedad mercantil Carbones de La Guajira, S.A., efectuó a los distintos proveedores en los ejercicios fiscales investigados.

De la misma manera, y siguiendo lo pautado en el punto anterior, se evidencia que la contribuyente promovió la prueba de inspección judicial, con el fin de demostrar que sus proveedores aparecen inscritos en el Sistema Venezolano de Información Tributaria (SIVIT), en la que se dejó constancia que los mismos en las Providencias impugnadas se encuentran debidamente registrados y mantienen relación comercial de compra-venta de bienes corporales y prestaciones de servicios de manera regular con la contribuyente de autos, por lo que esta Sala considera que la Administración Tributaria contaba con información suficiente para determinar si la actividad comercial llevada a cabo por éstos era suficiente para atribuirle la cualidad o no de contribuyentes ordinarios del impuesto al valor agregado.

En refuerzo del anterior análisis, la Sala transcribe el contenido de la sentencia Nro. 00471 del 15 de abril de 2009, citada también en el fallo Nro. 01293 del 23 de septiembre del mismo año, ambos casos de la misma contribuyente de autos, Carbones de La Guajira, S.A., la cual estableció:

“(…) Señala la apoderada judicial del Fisco Nacional que la contribuyente Carbones de La Guajira, S.A., no utilizó en sede administrativa ni en vía jurisdiccional medios de prueba para localizar a sus proveedores, por lo que a su juicio no logró desvirtuar en ninguna de las dos instancias el contenido del rechazo fiscal por los conceptos antes mencionados.

Ahora bien, a los fines de analizar el rechazo por parte de la Administración Tributaria de los créditos fiscales reflejados en la declaración del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor presentada por la empresa contribuyente para los ejercicios fiscalizados, por ‘falta de comprobación’ y por proveedores ‘no localizados’, aprecia esta Sala que la contribuyente, en la oportunidad procesal correspondiente, promovió la prueba de inspección judicial cursante al folio 93 de la primera pieza del expediente judicial a objeto de demostrar que sus proveedores aparecen registrados en el Sistema Venezolano de Información Tributaria (SIVIT).

(…omissis…)

De la anterior transcripción, se desprende que la mayoría de los proveedores de la recurrente se encuentran inscritos en el mencionado Sistema Venezolano de Información Tributaria (SIVIT) y, que sólo una parte de ellos no aparecen en él; sin embargo tal circunstancia, no desvirtúa la existencia de las operaciones comerciales de la contribuyente de autos con dichos proveedores, reflejadas a través de las facturas que originaron los créditos fiscales cuya recuperación solicita.

En efecto, la sociedad mercantil contribuyente aportó en el curso del proceso, los soportes que respaldan la deducción por ella efectuada de los créditos fiscales contenidos en las facturas que cursan a los autos (piezas Nros. 2 y 3 del expediente judicial), documentos estos que no fueron impugnados por la Administración Tributaria y demuestran la veracidad de esas negociaciones efectuadas con diferentes contribuyentes ordinarios del impuesto al valor agregado.

En refuerzo de lo indicado, cabe destacar que el Sistema Venezolano de Información Tributaria (SIVIT) constituye una plataforma tecnológica que fue desarrollada por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria SENIAT dentro de una serie de sistemas automatizados creados con la finalidad de apoyar su función recaudadora. Concretamente el SIVIT contiene entre otros los siguientes módulos: registro de Contribuyentes, información fiscal básica de identificación de las obligaciones tributarias (RIF-NIT), recepción de declaraciones, control de morosos y la cuenta corriente de cada contribuyente manteniendo el histórico de todas sus transacciones.

Así es preciso referir que el sistema SIVIT es operado solamente por la Administración Tributaria, con ocasión de la información suministrada por el contribuyente cuando se inscribe en el Registro de Información Fiscal, sin que este último tenga otra ingerencia en el aludido sistema. Por ende, ningún ciudadano puede consultar los datos que allí reposan, ya sean de él mismo o de otro contribuyente.

En tal virtud, dicha plataforma tecnológica apoya la función del SENIAT, pero no se instituye como un requisito para que los contribuyentes opten por recuperar sus créditos fiscales, por lo que no se puede rechazar una solicitud de esta naturaleza con fundamento únicamente en este sistema.

De esta forma, debe la Sala desestimar el alegato de la representante judicial del Fisco Nacional, al afirmar que no cursan en el expediente pruebas que desvirtúen el rechazo de los créditos fiscales por ‘falta de comprobación’ y por ‘proveedores no localizados’. Así se declara (…)”.

Así las cosas, de forma preliminar este Órgano Jurisdiccional debe indicar que respecto al rechazo de los créditos fiscales solicitados por los contribuyentes de que se traten por la falta de comprobación de que sus proveedores fuesen contribuyentes ordinarios del impuesto al valor agregado; esta Máxima Instancia ha establecido de forma pacífica y reiterada en las sentencias Nros. 01154, 01551 y 01828, de fechas 5 de agosto, 4 de noviembre y 16 de diciembre de 2009, respectivamente, casos: “Carbones del Guasare, S.A”, ratificado en sentencia Nro. 00841 del 19 de julio de 2017, caso: “Minera Loma de Niquel, C.A” que tal proceder “(…) constituye (…) un exceso de la Administración Tributaria, pues el contribuyente no está obligado a demostrar tal situación, toda vez que esa información resulta del conocimiento de la Administración, quien es la que debe verificar en sus sistemas y con fundamento a la información que ésta maneja sobre el universo de contribuyentes (…); por esta razón, juzga este Supremo Tribunal que negarle a la contribuyente la posibilidad de recuperar sus créditos fiscales con fundamento en la referida objeción, significa imponerle una obligación no prevista en la ley, trasladar la carga de la Administración Tributaria de verificar en sus sistemas la procedencia o no de la referida recuperación, o en todo caso y para el supuesto de autos en el cual, a decir de la autoridad tributaria, la información recabada de los proveedores no resulta suficiente para comprobar que éstos fueran contribuyentes ordinarios del Impuesto al Valor Agregado (IVA), imputarle a la contribuyente la verificación de una circunstancia extraña o ajena, propia de un tercero, que no puede derivar per se en el rechazo de los créditos fiscales solicitados en recuperación (…)”, por lo que en consecuencia acuerda su recuperación. Así se declara.

No obstante la declaratoria que precede, debe insistirse que lo anterior no exime a la contribuyente de consignar las pruebas relacionadas con su solicitud, tales como las relativas a la efectiva extracción definitiva de los bienes y servicios propios de su giro comercial, las facturas y demás documentos comerciales donde consten sus operaciones, los libros o asientos contables y demás instrumentos probatorios que demuestren la causación del tributo y del crédito fiscal reclamado en un determinado período impositivo. (Vid. Sentencia Nro. 00841 del 19 de julio de 2017, caso: “Minera Loma de Niquel, C.A.). Así se decide.

Por tanto, comprobada como ha sido la existencia de las operaciones comerciales efectuadas por la sociedad mercantil Carbones de La Guajira, S.A. con sus respectivos proveedores, en las que se evidencia que estos últimos son empresas dedicadas de manera habitual a la actividad comercial de compra-venta de bienes muebles corporales y prestación de servicios onerosos, siendo que se observa que la contribuyente aportó en el curso del proceso los soportes que respaldan la inscripción de los proveedores objetados por la Administración Tributaria en el mencionado sistema de informático conocido como Sistema Venezolano de Información Tributaria (SIVIT), así como la existencia de los créditos fiscales cuya recuperación solicita, constituidos por las facturas de las operaciones realizadas entre la empresa actora y sus proveedores las cuales, si bien no son el único medio probatorio del que pueden extraerse los créditos fiscales, constituyen un instrumento fundamental a los efectos de determinar las partes intervinientes, la fecha de la operación, el tipo de transacción realizada, los montos pagados por la adquisición del bien o la recepción del servicio respectivo y el impuesto causado, advirtiendo esta Superioridad que los mismos no fueron impugnados en la oportunidad procesal prevista para ello por el órgano tributario toda vez que este Alto Tribunal ha sostenido que “la factura original es (…) el documento ideal para demostrar las operaciones efectuadas en la actividad económica del contribuyente de que se trate” (vid., entre otras, sentencias de esta Sala números 01304, 00600, 00487 y 00578, de fechas 5 de noviembre de 2015, 25 de mayo de 2017, 6 de agosto y 3 de octubre de 2019, casos: Siderúrgica del Turbio, S.A. (SIDETUR); Riego equipos, C.A.; Petroquímica de Venezuela, S.A. (PEQUIVEN); y Petrolera Zuata, Petrozuata, C.A., respectivamente); razón por la cual se otorga pleno valor probatorio a la prueba documental y por ende, tal como lo sostuvo el Juez de instancia, los mismas adquieren pleno valor probatorio de conformidad con lo preceptuado en el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, siendo demostrativas la veracidad de las negociaciones efectuadas con diferentes sujetos pasivos del impuesto al valor agregado.

En razón de los argumentos de hecho y de derecho expuestos a lo largo de la presente decisión, esta Sala observa que la actuación desplegada por el prenombrado Servicio Autónomo en todo momento estuvo basada sobre una errada interpretación de la normativa aplicable para el presente caso, toda vez que pretendió dar un sentido distinto a la norma contenida en el numeral 6 del artículo 44 de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado de 2002, aplicable en razón del tiempo, por cuanto el requisito en ella previsto está referido a “(…) Que el crédito fiscal objeto de solicitud, soportado en las adquisiciones nacionales, haya sido registrado por los proveedores como débito fiscal conforme a las disposiciones de esta Ley (…)” y no a que éstos aparecieran o no existieran en los registros informáticos que posee la Administración Tributaria, lo cual constituye una extralimitación por parte del órgano exactor al pretender dar un tratamiento distinto a lo establecido en ese instrumento normativo, resultando por ende válido el argumento expuesto por la empresa actora al sostener que la mencionada norma no establece como requisito para la recuperación de los créditos fiscales de contribuyentes exportadores que sus proveedores estén registrados en los sistemas informáticos de información fiscal de la Administración Aduanera y Tributaria, sino que los proveedores “(…) registren como débito fiscal el crédito fiscal objeto de solicitud (…)” por lo que, a todas luces resulta procedente la recuperación de los créditos fiscales solicitados, por lo que se confirma la declaratoria del a quo que desestimó la objeción efectuada por el órgano exactor bajo el rubro de “(…) Créditos fiscales rechazados por falta de comprobación (…)”, en consecuencia acuerda su recuperación. Así se declara.

3.- Créditos fiscales negados debido a falta de la correspondencia en las facturas que los soportan y por estar exento el servicio.

a) Providencia Nro. RZ-DR-CR-2005-262 (período agosto 2004): Créditos fiscales rechazados por falta de comprobación “(…) las facturas requeridas, no se corresponden y que las fechas y los montos de las facturas no coinciden con sus registros, manifestando además que por ser una empresa de transporte de personal, el servicio que ellos prestan está exento del pago del impuesto, por lo que no se pudo confirmar los créditos de esta facturas (…)”, por la cantidad de ciento catorce millones trescientos mil quinientos setenta y nueve bolívares con ochenta y cuatro céntimos “Bs. 114.300.579,84”.

b) Providencia Nro. RZ-DR-CR-2005-266 (período septiembre 2004); Créditos fiscales rechazados por no comprobar los proveedores su condición de contribuyentes ordinarios, “(…) las facturas, no le pertenecen bien, porque su correlativo numérico no coincide con los montos y fechas de las mismas; quedándose sin confirmar (…)”, por lo que concluyó en la objeción por la suma de veintiséis millones quinientos sesenta y un mil cuatrocientos sesenta bolívares con setenta y siete céntimos (Bs. 26.561.460,77).

La Administración Tributaria objetó la recuperación de créditos fiscales en materia de impuesto al valor agregado, soportados por la adquisición y recepción de bienes y servicios con ocasión de su actividad de exportación, efectuadas por la accionante a una empresa registrada en sus libros de compra como “Turismo de Sousa, C.A.”, toda vez que al solicitar información sobre las mismas, dicho proveedor indicó que las facturas en cuestión “(…) no coinciden con sus registros, manifestando además que por ser una empresa de transporte de personal, el servicio que ellos prestan está exento de IVA (…)”.

Así las cosas, aprecia esta Alzada que insertas a los folios 14 al 21 y 24 al 34 del Anexo Nro. 1 del expediente judicial, se encuentran copias del Libro de Compras de la contribuyente Carbones de La Guajira, S.A., correspondientes a los meses de agosto y septiembre de 2004, respectivamente, consignadas por la experta designada, Carmen María Urdaneta Sánchez, antes identificada, como fundamento a su informe pericial contable. En dichos registros se observan los siguientes asientos:

“(…)

Libro de Compras del mes de Agosto de 2004
Fecha de la factura	RIF	Nombre o Razón social	Nro. de comprobante	Nro. de factura	Impuesto IVA
13/08/2004	J-30411395-1	Trans-Coal de Venezuela, C.A.	20040800002179	00447	24.763.872,00
24/08/2004	J-30411395-1	Trans-Coal de Venezuela, C.A.	20040800002179	00448	30.958.195,20
01/08/2004	J-30411395-1	Trans-Coal de Venezuela, C.A.	20040800002091	0442	31.389.020,16
01/08/2004	J-30411395-1	Trans-Coal de Venezuela, C.A.	20040800002091	0443	924.691,20
05/08/2004	J-30411395-1	Trans-Coal de Venezuela, C.A.	20040800002091	0444	26.264.801,28
Total					114.300.579,84

(…)”.

“(…)

Libro de Compras del mes de Septiembre de 2004
Fecha de la factura	RIF	Nombre o Razón social	Nro.de comprobante	Nro. de factura	Impuesto IVA
13/09/2004	J-30411395-1	Trans-Coal de Venezuela, C.A.	20040900002304	00453	2.327.251,20
13/09/2004	J-30411395-1	Trans-Coal de Venezuela, C.A.	20040900002304	00454	23.938.617,60
13/09/2004	J-30411395-1	Trans-Coal de Venezuela, C.A.	20040900002304	0455	59.404,80
Total					26.325.273,50

(…)”.

Asimismo, insertas a los folios 249 al 258 y 271 al 274 de la aludida pieza, reposan copias fotostáticas de las facturas comerciales emitidas por la empresa Trans-Coal de Venezuela. C.A., con ocasión de las operaciones antes reseñadas, vale decir, que no fueron impugnadas por el órgano recaudador, en las que se advierte que el número de Registro Único de Información Fiscal (RIF) de dicho proveedor es el “J- 07028563-0” y no el reflejado en los asientos supra trascritos, “J- 30411395-1”.

Con respecto a este último número, se desprende del acta levantada en la prueba de inspección judicial promovida por la contribuyente, con el fin de demostrar “(…) que en el sistema de informática conocido como Sistema Venezolano de Información Tributaria (SIVIT), existen registros e información (…)” de sus vendedores de bienes y prestadores de servicios, que en esa plataforma del órgano recaudador dicho número de Registro Único de Información Fiscal (RIF) aparece asignado a la empresa “Turismo de Sousa, C.A.”.

Por tanto, esta Superioridad al corrobora la existencia, causación y pago de los créditos fiscales objetados por la actuación fiscal, a través de los asientos y facturas correspondientes a las operaciones de compra efectuadas por la parte actora con la sociedad de comercio Trans-Coal de Venezuela, C.A., durante los períodos mensuales de agosto y septiembre de 2004, se impone reconocer el derecho a la recuperación de los mismos, habida cuenta de que la divergencia existente entre el número de Registro Único de Información Fiscal (RIF) de ese proveedor reflejado en uno y otro instrumento, obedece, tal como consta en el informe de experticia elaborado por la experta contable designada, se verificó un error al momento de efectuar los asientos en el Libro de Compra.

En consecuencia, se confirma el pronunciamiento del Tribunal a quo en virtud del cual se declaró “(…) IMPROCEDENTE EL RECHAZO de los créditos fiscales que bajo el rubro ‘Créditos fiscales rechazados por falta de comprobación’, se detallan en las Providencias Nos. 262 por la cantidad de Bs. 114.300.579,84; y en la Providencia No. 266 por un monto de Bs. 26.325.273,50, (…), correspondiente a operaciones realizadas con el proveedor TRANS-COAL DE VENEZUELA, C.A. (…)”; resultando procedente la recuperación de los créditos fiscales por este concepto. Así se decide.

4.- Créditos fiscales desconocidos por no encontrarse en el Sistema Automatizado de la Administración Tributaria las retenciones a los proveedores indicados.

El órgano exactor desestimó la recuperación de un grupo de créditos fiscales, bajo el argumento de que “(…) al verificar (…) a través del sistema informático que posee (…) se obtuvo que ‘no existe retención para ese proveedor en el período requerido (…)”.

Al respecto, señaló el Juez de instancia con fundamento en la experticia evacuada, que las transacciones objetadas “se cancelaron por caja chica” y que a tenor de lo dispuesto en el “(…) artículo 2, numeral 3 de la Providencia Administrativa Nº SNAT/2002/1.455, del 29 de noviembre de 2002, publicada en Gaceta Oficial Nº 37.585 de fecha 05 de diciembre de 2002, aplicable ratione temporis (…)”, las compras de bienes muebles efectuadas a través de esa modalidad no estaban sujetas a retención de impuesto al valor agregado si su monto no excedía de diez (10) unidades tributarias.

Por tanto, pasó a “(…) analizar los montos rechazados bajo este rubro”, constatando que su cuantía “resulta menor (…) de las 10 U.T. (…)”, conforme al valor vigente para la fecha de su causación; por lo cual declaró procedente la recuperación de los créditos fiscales derivados, “(…) sujeta a la corrección monetaria y al prorrateo que se establecen más adelante (…)”.

En este punto, la Sala considera imprescindible transcribir el contenido de los artículos 1 y 2, numeral 3 de la Providencia Administrativa Nro. SNAT/2002/1455 (Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nro. 37.585 de fecha 5 de diciembre de 2002), mediante la cual se designan a los Contribuyentes Especiales como Agentes de Retención del Impuesto al Valor Agregado, que a la letra disponen:

“Artículo 1.- Se designan responsables del pago del impuesto al valor agregado, en calidad de agentes de retención, a los contribuyentes a los cuales el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) haya calificado como especiales.

Los contribuyentes especiales fungirán como agentes de retención del impuesto al valor agregado generado cuando compren bienes muebles o reciban servicios de proveedores que sean contribuyentes ordinarios de este impuesto.

Parágrafo Único: A los efectos de esta Providencia se entiende por proveedores a los contribuyentes ordinarios del impuesto al valor agregado que vendan bienes muebles o presten servicios, ya sean con carácter de mayoristas o minoristas.”

“Artículo 2.- No se practicará la retención a que se contrae esta Providencia en los siguientes casos:

(…omissis…)

3. Cuando se trate de compras de bienes muebles que vayan a ser pagadas con cargo a la caja chica del agente de retención, siempre que el monto de la operación no exceda de diez unidades tributarias (10 U.T.) (…)”.

De los dispositivos precedentes se infiere que las adquisiciones de bienes muebles efectuadas por los contribuyentes especiales del impuesto al valor agregado con cargo a la caja chica, estarán sometidas a retención únicamente si el monto total de la operación excede de diez (10 U.T.) unidades tributarias.

Así las cosas, observa esta Alzada que en las Providencias identificadas con las letras y números RZ-DR-CR-2005-266 y 363, fueron rechazados “créditos fiscales por falta de comprobación” por las sumas de veintitrés mil ochocientos sesenta y un bolívares con treinta y siete céntimos (Bs. 23.861,37) y veinte mil seiscientos noventa bolívares con cuarenta céntimos (Bs. 20.690,40), correspondientes a los proveedores Venexpress, C.A. e Inversiones Zita, C.A., respectivamente.

En lo atinente a estas operaciones, se desprende de los anexos “C” y “E” del informe pericial contable consignado por la experta, los cuales corren insertos a los folios 644 y 650 de la Pieza Nro. 2 del expediente judicial, en ese orden, los siguientes detalles por ella constatados:

“(…)

Anexo ‘C’ Providencia RZ-DR-CR-2005-266
Nombre o Razón social	RIF	Fecha emisión de la factura	Nro. de factura	Monto Total factura	IVA Bs.	IVA reten%	Registro libro de compras	Obser
Venexpress, C.A.	J-30867218-1	20/07/04	00423	100.324,22	13.837,32	N/A	Verificado conforme	Cancelado con caja chica
Venexpress, C.A.	J-30867218-1	27/07/04	8502	72.670,75	10.023,55	N/A	Verificado conforme	Cancelado con caja chica
Total					23.861,37

(…)”.

“(…)

Anexo ‘E’ Providencia RZ-DR-CR-2005-363
Nombre o Razón social	RIF	Fecha emisión de la factura	Nro. de factura	Monto Total factura	IVA Bs.	IVA reten75%	Registro libro de compras	Observ
Inversiones Zita, C.A.	J-30541035-6	29/07/04	00453	50.002,00	6.897,00	N/A	Verificado conforme	Cancelado con caja chica
Inversiones Zita, C.A.	J-30541035-6	29/07/04	00454	50.002,00	6.897,00	N/A	Verificado conforme	Cancelado con caja chica
Inversiones Zita, C.A.	J-30541035-6	29/07/04	0455	50.002,00	6.897,00	N/A	Verificado Conforme	Cancelado con caja chica
Total					20.691,00

(…)”.

Conforme a la relación que antecede, se advierte que las operaciones de compra bajo examen fueron efectivamente realizadas con cargo a la caja chica de la recurrente, causándose todas ellas en el mes de julio de 2004, según la fecha de emisión de las correspondientes facturas; por lo que a efectos del análisis pertinente, es necesario aplicar lo dispuesto en la Providencia Nro. 64, publicada en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nro. 37.877 del 11 de febrero de 2004, mediante la cual se reajustó el valor de la Unidad Tributaria a la suma de veinticuatro mil setecientos bolívares (Bs. 24.70).

Ello así, al efectuar la conversión del monto total facturado en bolívares de esas transacciones según el valor antes precisado, se obtiene que ninguna de ellas fue superior a la cantidad de diez (10 U.T.) unidades tributarias, por lo que tal como lo sostuviera el Tribunal de instancia, la mismas no se encontraban sujetas a la retención de impuesto al valor agregado.

En consecuencia, se confirma el pronunciamiento del fallo en consulta que declaró “(…) PROCEDENTE la recuperación de los expresados créditos fiscales, que bajo el rubro de ‘Créditos fiscales rechazados por falta de comprobación’, fueron rechazados por la Administración Tributaria en las Providencias Administrativas Nos. 266 y 363 por los montos de Bs. 23.861,37 y Bs. 20.690,40, respectivamente, en valores históricos (…)”, acordando “su recuperación”. Así se establece.

5.- Notas de crédito en exportaciones

La actuación fiscal formuló objeciones a las notas de crédito vinculadas a las facturas por ventas de exportación distinguidas con los Nros. 04-09-391 y 04-09-408 (Providencia Nro. RZ-DR-CR-2005-266); 04-11-062 (Providencia Nro. RZ-DR-CR-2005-363); 04-12-435 (Providencia Nro. RZ-DR-CR-2005-376), las cuales fueron resueltas por el Sentenciador de mérito bajo el siguiente razonamiento:

“(…) Las facturas rechazadas expresadas en bolívares, que no contienen la mención de que se paguen mediante cheque, depósito o transferencia a la cuenta de Carbones de la Guajira, S.A. en el Banco Mercantil New York, N.Y., generarán crédito fiscal y en el dispositivo de este fallo este Tribunal acordará el reconocimiento de dichos créditos. Así se declara.

(…omissis…)

En cuanto a las notas de crédito con ocasión de las exportaciones, ya que las facturas rechazadas están expresadas en bolívares y no contienen la mención de que se paguen mediante cheque, depósito o transferencia a la cuenta de Carbones de la Guajira, S.A. en el Banco Mercantil New York, N.Y., el Tribunal considera improcedente la objeción fiscal; y en consecuencia acuerda el reconocimiento de dichos créditos, contenidos en notas de crédito identificadas como 04-09-391 y 04-09-408 (Providencia No. 266); nota de crédito según factura No. 04-11-062 (Providencia No. 363); nota de crédito identificada con factura No. 04-12-435 (Providencia 376)”.

En tal sentido, esta Alzada estima conveniente destacar que dicho mecanismo de recuperación es concebido para las operaciones de exportación donde el aprovechamiento del bien o servicio está destinado a un país extranjero, y respecto de las cuales se aplica la alícuota impositiva del cero por ciento (0%), consagrada con fundamento en el principio de la imposición en el país de destino, frente a la imposibilidad material para los referidos contribuyentes exportadores de seguir trasladando la cuota tributaria y evitar, de esta forma, la consiguiente acumulación de créditos fiscales (tomando en cuenta que la característica fundamental del aludido tributo, además de ser real, indirecto, objetivo e instantáneo, es la de participar de la condición de tipo plurifásico, no acumulativo, donde se gravan todas las etapas de la cadena de producción y comercialización de los bienes y servicios, y se admiten las deducciones financieras previstas en la ley para evitar que sea el consumidor final el único incidido por el gravamen).

En ese orden de ideas y de la interpretación de las precitadas normas, observa esta Alzada que en el aludido procedimiento de recuperación de créditos fiscales y a los efectos de decidir sobre su procedencia, la Administración Tributaria, ciertamente, habrá de comprobar el efectivo acaecimiento del hecho generador del tributo cuyo crédito fiscal derivado se reclama, así como la cuantificación de éste en unión de los requisitos formales relativos a la petición de recuperación. En este contexto, habrá de proceder a los precitados fines, a ejercer sus potestades de verificación con fundamento tanto en los datos aportados por los sujetos pasivos como los contenidos en sus registros informativos.

De manera que la actuación del órgano exactor quedará circunscrita, una vez recibida la solicitud de recuperación presentada por el contribuyente exportador, a verificar que de las informaciones y documentos suministrados por éste como sustento de su petición, se constate la satisfacción de los supuestos materiales y formales de procedencia de la recuperación, estos son, los señalados en el mencionado artículo 13 del Reglamento Parcial Nro. 1 de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado en Materia de Recuperación de Créditos Fiscales para Contribuyentes Exportadores de 2002, en concordancia con lo dispuesto en el artículo 8 eiusdem, que prevé los recaudos que habrán de acompañarse a la petición de recuperación; pudiendo valerse a los pretendidos efectos, como se indicó, de la información que posee en sus sistemas electrónicos o registros, de los datos aportados por terceros, o de los cruces de información con proveedores o receptores de bienes y servicios vinculados con el contribuyente exportador solicitante.

No obstante, ellas poseen un efecto importante de cara al procedimiento de recuperación de créditos fiscales soportados en las adquisiciones (compras) de bienes y servicios con ocasión de tal actividad, pues mientras mayor sea la proporción de las exportaciones en el total de ventas efectuadas por la contribuyente en su giro comercial, mayor será entonces el porcentaje de créditos fiscales a recuperar por ella; cifra que se obtiene mediante el prorrateo previsto en el parágrafo único del artículo 43 de las Leyes de Impuesto al Valor Agregado de 2002 y 2004, vigentes en razón del tiempo.

Por tal motivo, el Decreto Nro. 2.611 contentivo del Reglamento Parcial Nro. 1 de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado, en materia de Recuperación de Créditos Fiscales para Contribuyentes Exportadores (Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nro. 37.794 de fecha 10 de octubre de 2003), aplicable ratione temporis, consagra en su artículo 8 el deber de presentar junto a la solicitud de recuperación de créditos fiscales, entre otros recaudos, una relación de las exportaciones realizadas en los períodos solicitados, expresando el “monto total general” de esas operaciones y los “ajustes efectuados” a las mismas, con sus respectivos soportes.

Por otra parte, las notas de crédito son instrumentos contables cuya finalidad es documentar precisamente los “ajustes” en negativo efectuados a las ventas realizadas, producto de anulaciones, devoluciones o descuentos, entre otros; causando la disminución total o parcial del importe de la factura previamente emitida como soporte de la operación en cuestión.

Vale decir, el efecto último de las notas de crédito que afectan facturas generadas con ocasión de ventas de exportación, como en el caso de autos, es disminuir el monto total de esas operaciones y con ello, tal como se explicó anteriormente, el porcentaje de créditos fiscales a recuperar por parte del contribuyente solicitante.

No obstante la declaratoria anterior, la contribuyente debe consignar las pruebas relacionadas con su solicitud de recuperación de créditos fiscales, tales como las relativas a la efectiva extracción definitiva de los bienes y servicios propios de su giro comercial, las facturas y demás documentos comerciales donde consten sus operaciones, los libros o asientos contables y demás instrumentos probatorios que demuestren la causación del tributo y del crédito fiscal reclamado en un determinado período impositivo, lo cual no ocurrió en el presente caso. (Vid. Sentencia Nro. 00841 del 19 de julio de 2017, caso: Minera Loma de Niquel, C.A.). Así se decide.

En consecuencia, este Alto Tribunal revoca el pronunciamiento proferido por el a quo sobre el particular, y confirma el rechazo de la recuperación de los créditos fiscales formulado por el órgano fiscal sobre las señaladas notas de crédito. Así se decide.

6.- Diferencia entre lo declarado y relacionado en créditos fiscales provenientes de compras nacionales.

En la Providencia identificada con el alfanumérico RZ-DR-CR-2005-363, la Administración Tributaria “(…) a fin de dar cumplimiento a lo pautado en el artículo 43, parágrafo único de la Ley de Impuesto al Valor Agregado publicada en la Gaceta oficial Nro. 5.601 Extraordinario de fecha 30-08-2002 (…)”, procedió a ajustar la “(…) diferencia entre lo declarado y relacionado en créditos fiscales (…)” provenientes de compras nacionales correspondientes al mes de noviembre de 2004, conforme al siguiente detalle:

“(…)

Monto de Créditos Fiscales declarados	Monto total de créditos fiscales relacionados en el portal	Diferencia
494.839.603,00	529.461.646,02	34.622.043,18

(…)”.

En este sentido, indicó el referido acto administrativo que ese diferencial “(…) es el resultado del monto que aparece registrado en el archivo TXT como proveedor que no existe, determinándose que el mismo se corresponde a compras de importación del período, por lo que se procedió a ajustar el monto de los créditos (…)”.

No obstante, el Tribunal de instancia estimó “improcedente” la mencionada objeción, “(…) pues de una simple comparación de las cifras indicadas en el Anexo de dicha Providencia se observa que la cantidad declarada (Bs. 494.839.603,00) es menor que la cantidad relacionada en el Portal del SENIAT (Bs. 529.461.646,02) (…)”.

Al respecto, observa esta Alzada por una parte, que el Juez de instancia dejo sentado que contra esta objeción fiscal la contribuyente no esbozó alegatos específicos; y por otra, que la motivación empleada por el Tribunal a quo para desestimar la misma, se limita única y exclusivamente al hecho de constatar la diferencia entre el monto de créditos fiscales provenientes de compras nacionales declarado por la contribuyente a efectos de la solicitud de recuperación efectuada para el período de noviembre de 2004, y aquél relacionado en el portal fiscal.

En tal sentido, resulta evidente que la divergencia entre uno y otro valor, es la razón en sí misma del ajuste fiscal, la cual es atribuida por el órgano recaudador a la existencia de una operación, cuyo monto “(…) aparece registrado en el archivo TXT como proveedor que no existe (…)”, llevándole a establecer “(…) que el mismo se corresponde a compras de importación del período (…)”.

Vale decir, la actuación fiscal simplemente reclasificó una operación de compra nacional como una de importación, vista la imposibilidad de establecer la identidad y domicilio del proveedor de ese bien o servicio y en tal sentido, correspondía al órgano jurisdiccional emitir alguna consideración sobre la conformidad en derecho de tal proceder, lo cual no hizo.

Esta Sala estima que es carga del sujeto pasivo desvirtuar el contenido de las actas fiscales, y tal como se advierte en puntos anteriormente resueltos debía demostrar de manera efectiva ser acreedor de los créditos fiscales opuestos en cumplimiento de las normas atinentes a este respecto, adicionalmente que de las actas procesales se evidencia que la contribuyente de autos no promovió prueba alguna que demuestre la procedencia del crédito que en todo caso pudiera desvirtuar la presunción de legalidad y veracidad de la referida objeción; por consiguiente, la ausencia de actividad probatoria imposibilitó a este Alto Tribunal verificar los argumentos de la parte actora. (Vid., Sentencia de esta Sala Nro. 00075, del 4 de marzo de 2020, caso: Alimentos La Caridad, C.A.).

Por tanto, visto que no se advierten alegatos de la recurrente en contra del ajuste efectuado por el órgano exactor, ni un adecuado razonamiento que llevase al Tribunal de mérito a descartarlo, se impone a esta Máxima Instancia revocar el pronunciamiento de este último sobre el particular y declarar procedente el reparo bajo examen. Así se decide.

Sobre la base de lo anterior, la Sala ordena a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), realizar el cálculo del prorrateo, tomando en cuenta los pronunciamientos emitidos en el presente fallo. De allí, que resulta improcedente la experticia complementaria solicitada por la contribuyente que fue desestimada por el Juez a quo; aspecto que de la decisión consultada se confirma. (Vid., sentencia número 01406 del 22 de noviembre de 2012, caso: Inversiones L.N.H., C.A.). Así se declara.

En virtud de las consideraciones precedentes, se confirman del fallo consultado los pronunciamientos relativos a:

(i) la denuncia de violación a los principios de justicia tributaria y capacidad contributiva, al negar el órgano exactor “(…) la recuperación de créditos fiscales cuyo 75% ya había sido enterado por la recurrente (…)”

(ii) la procedencia del rechazo de los créditos fiscales por “falta de comprobación”, contenido “(…) en la Providencia No. 266 por un monto de Bs. 212.325,90, valor histórico, correspondiente a operación realizada con el proveedor ALAFLETES AGE DE ADUANAS, C.A. (…)”

(iii) la procedencia del rechazo de los créditos fiscales por el rubro de “Exportaciones”, en lo que “(…) respecta a la facturas Nos. 3328975 y 3328974 (Providencia No. 254); facturas Nos. 3328990, 3329006, 3329016 y 3329018 (Providencia No. 262); facturas Nos. 3329038 y 3329053 (Providencia No. 266); facturas Nos. 3329072 y 3329061 (Providencia No. 316); factura No. 3329093 (Providencia No. 363) y factura No. 3329112 (Providencia 376) (…)”.

 (iv) La improcedencia del rechazo de créditos fiscales cuyos proveedores no pudieron ser localizados “(…) se detallan en las Providencias Nos. RZ-DR-CR-2005-254 (Bs. 2.020.772,49) y RZ-DR-CR-2005-262 (Bs. 9.527.707,31) (…)”; razón por la cual acuerda su recuperación.

(v) La improcedencia del rechazo de créditos fiscales por falta de comprobación de parte de los proveedores “(…) Providencias Nos. 254 por un monto de Bs. 2.614.072,34; Providencia No. 262 por la cantidad de Bs. 11.761.091,18; y en la Providencia No. 316 por un monto de 3.270.637,95 todos en valores históricos (…)”; en consecuencia acuerda su recuperación.

(vi) La improcedencia del rechazo de créditos fiscales negados debido a falta de la correspondencia en las facturas que los soportan y por estar exento el servicio “(…) Providencias Nos. 262 por la cantidad de
Bs. 114.300.579,84; y en la Providencia No. 266 por un monto de Bs. 26.325.273,50, todos los montos reflejados en valores históricos, correspondiente a operaciones realizadas con el proveedor TRANS-COAL DE VENEZUELA, C.A (…)”, resultando procedente la recuperación de los créditos fiscales por este concepto.

(vii) la procedencia de los créditos fiscales desconocidos por no encontrarse en el Sistema Automatizado de la Administración Tributaria las retenciones a los proveedores indicados “(…) Providencias Administrativas Nos. 266 y 363 por los montos de Bs. 23.861,37 y Bs. 20.690,40, respectivamente, en valores históricos (…)”, por lo que consecuencialmente se acuerda la recuperación de los créditos fiscales atinente a este concepto.

(viii) improcedente la solicitud de ajustar mediante una experticia complementaria créditos fiscales reconocidos en la sentencia bajo examen, considerando el índice de precios al consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas.

Asimismo, se revocan del fallo consultado los pronunciamientos del Tribunal a quo atinentes a:

(i) Diferencia entre lo declarado y lo relacionado en créditos fiscales en compras nacionales “(…) por un monto de Bs. 159.752,05, previstos “en la Providencia No. RZ-DR-CR-2005-376 (…)”, por lo que resulta procedente el rechazo de los créditos fiscales e improcedente su recuperación.

(ii) Las objeciones formuladas a notas de crédito en devenidas de la actividad de exportaciones, por las que se acordó el reconocimiento de los créditos fiscales “(…) contenidos en notas de crédito identificadas como 04-09-391 y 04-09-408 (Providencia No. 266); nota de crédito según factura No. 04-11-062 (Providencia No. 363); nota de crédito identificada con factura No. 04-12-435 (Providencia 376) (…)”.

(iii) Diferencia entre lo declarado y relacionado en créditos fiscales provenientes de compras nacionales “(…) en la Providencia RZ-DR-CR-2005-363 de la cantidad de Bs. 34.622.043,18 (…)”.

Igualmente, se declara parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario incoado por la sociedad de comercio Carbones de La Guajira, S.A., contra las Providencias identificadas con las letras y números RZ-DR-CR-2005-254; 262; 316; 266; 363 y 376, de fecha 25 de abril de 2005, las 3 primeras, 27 de abril de 2005 la cuarta y 30 de mayo de 2005, las 2 últimas, todas emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), los cuales quedan firmes, a saber:

(i) por “falta de comprobación”, contenido “(…) en la Providencia No. 266 por un monto de Bs. 212.325,90, valor histórico, correspondiente a operación realizada con el proveedor ALAFLETES AGE DE ADUANAS, C.A. (…)”.

(ii) por el rubro de “Exportaciones”, en lo que “(…) respecta a la facturas Nos. 3328975 y 3328974 (Providencia No. 254); facturas Nos. 3328990, 3329006, 3329016 y 3329018 (Providencia No. 262); facturas Nos. 3329038 y 3329053 (Providencia No. 266); facturas Nos. 3329072 y 3329061 (Providencia No. 316); factura No. 3329093 (Providencia No. 363) y factura No. 3329112 (Providencia 376) (…)”.

(iii) Diferencia entre lo declarado y lo relacionado “(…) por un monto de Bs. 159.752,05, previstos “en la Providencia No. RZ-DR-CR-2005-376 (…)”.

(iv) Las objeciones formuladas a notas de crédito en devenidas de la actividad de exportaciones “(…) contenidos en notas de crédito identificadas como 04-09-391 y 04-09-408 (Providencia No. 266); nota de crédito según factura No. 04-11-062 (Providencia No. 363); nota de crédito identificada con factura No. 04-12-435 (Providencia 376) (…)”.

(v) Diferencia entre lo declarado y relacionado provenientes de compras nacionales “(…) en la Providencia RZ-DR-CR-2005-363 de la cantidad de Bs. 34.622.043,18 (…)”.

En consecuencia, se anulan los siguientes montos y conceptos:

(i) proveedores no pudieron ser localizados “(…) se detallan en las Providencias Nos. RZ-DR-CR-2005-254 (Bs. 2.020.772,49) y RZ-DR-CR-2005-262 (Bs. 9.527.707,31) (…)”.

(ii) por falta de comprobación de parte de los proveedores “(…) Providencias Nos. 254 por un monto de Bs. 2.614.072,34; Providencia No. 262 por la cantidad de Bs. 11.761.091,18; y en la Providencia No. 316 por un monto de 3.270.637,95 todos en valores históricos (…)”.

(iii) por falta de la correspondencia en las facturas que los soportan y por estar exento el servicio “(…) Providencias Nos. 262 por la cantidad de Bs. 114.300.579,84; y en la Providencia No. 266 por un monto de Bs. 26.325.273,50, todos los montos reflejados en valores históricos, correspondiente a operaciones realizadas con el proveedor TRANS-COAL DE VENEZUELA, C.A (…)”.

(iv) la procedencia de los créditos fiscales desconocidos por no encontrarse en el Sistema Automatizado de la Administración Tributaria las retenciones a los proveedores indicados “(…) Providencias Administrativas Nos. 266 y 363 por los montos de Bs. 23.861,37 y Bs. 20.690,40, respectivamente, en valores históricos (…)”.

Dada la declaratoria parcialmente con lugar del recurso contencioso tributario, no procede la condenatoria en costas procesales a las partes, por no haber resultado totalmente vencidas en este juicio, de acuerdo a lo preceptuado en el artículo 335 del Código Orgánico Tributario de 2020. Así se decide.

Finalmente, resulta imperativo precisar que la Sala Plena de este Máximo Tribunal mediante Resolución número 2021-0011 de fecha 9 de junio de 2021, dictó los Lineamientos para la Suscripción y Publicación de Decisiones con Firma Digital, Práctica de Citaciones y Notificaciones Electrónicas y la Emisión de Copias Simples o Certificadas por Vía Electrónica respecto de los procesos seguidos ante esta Sala Político-Administrativa, en tal sentido, conforme a los artículos 38 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa y 3 de la Resolución en comento, esta Sala podrá “(…) suscribir y publicar decisiones, practicar las citaciones y notificaciones por correo electrónico o cualquier otro medio que utilice tecnologías de la información y la comunicación, una vez conste en las actas del expediente, que las partes cuentan con los medios telemáticos suficientes para hacer efectiva dicha actuación procesal (…)”.

En razón de ello se ordena que las notificaciones a que haya lugar y que sean concernientes al presente fallo, se efectúen a través de medios electrónicos; sin embargo, para el caso en que el destinatario y/o destinataria de la notificación no cuente con los recursos telemáticos necesarios, se procederá de acuerdo a lo estipulado en las leyes y en la aludida Resolución [Vid., sentencia de esta Sala número 00149 del 7 de julio de 2021, caso: Corporación Eléctrica Nacional, S.A. (CORPOELEC)]. Así se dispone.

IV

DECISIÓN

 

Por las razones anteriormente expuestas, esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1.- Que PROCEDE LA CONSULTA de la sentencia definitiva Nro. 402/2009 del 30 de noviembre de 2009, dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Zuliana, sobre los aspectos analizados en la presente decisión.

2.- Conociendo en consulta, se CONFIRMA el aludido fallo:

(i) la denuncia de violación a los principios de justicia tributaria y capacidad contributiva, al negar el órgano exactor “(…) la recuperación de créditos fiscales cuyo 75% ya había sido enterado por la recurrente (…)”

(ii) la procedencia del rechazo de los créditos fiscales por “falta de comprobación”, contenido “(…) en la Providencia No. 266 por un monto de Bs. 212.325,90, valor histórico, correspondiente a operación realizada con el proveedor ALAFLETES AGE DE ADUANAS, C.A. (…)”

(iii) la procedencia del rechazo de los créditos fiscales por el rubro de “Exportaciones”, en lo que “(…) respecta a la facturas Nos. 3328975 y 3328974 (Providencia No. 254); facturas Nos. 3328990, 3329006, 3329016 y 3329018 (Providencia No. 262); facturas Nos. 3329038 y 3329053 (Providencia No. 266); facturas Nos. 3329072 y 3329061 (Providencia No. 316); factura No. 3329093 (Providencia No. 363) y factura No. 3329112 (Providencia 376) (…)”.

(iv) La improcedencia del rechazo de créditos fiscales cuyos proveedores no pudieron ser localizados “(…) se detallan en las Providencias Nos. RZ-DR-CR-2005-254 (Bs. 2.020.772,49) y RZ-DR-CR-2005-262 (Bs. 9.527.707,31) (…)”;

(v) La improcedencia del rechazo de créditos fiscales por falta de comprobación de parte de los proveedores “(…) Providencias Nos. 254 por un monto de Bs. 2.614.072,34; Providencia No. 262 por la cantidad de Bs. 11.761.091,18; y en la Providencia No. 316 por un monto de 3.270.637,95 todos en valores históricos (…)”;

(vi) La improcedencia del rechazo de créditos fiscales negados debido a falta de la correspondencia en las facturas que los soportan y por estar exento el servicio “(…) Providencias Nos. 262 por la cantidad de
Bs. 114.300.579,84; y en la Providencia No. 266 por un monto de Bs. 26.325.273,50, todos los montos reflejados en valores históricos, correspondiente a operaciones realizadas con el proveedor TRANS-COAL DE VENEZUELA, C.A (…)”,.

(vii) la procedencia de los créditos fiscales desconocidos por no encontrarse en el Sistema Automatizado de la Administración Tributaria las retenciones a los proveedores indicados “(…) Providencias Administrativas Nos. 266 y 363 por los montos de Bs. 23.861,37 y Bs. 20.690,40, respectivamente, en valores históricos (…)”,

(viii) improcedente la solicitud de ajustar mediante una experticia complementaria créditos fiscales reconocidos en la sentencia bajo examen, considerando el índice de precios al consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas.

Asimismo, se REVOCAN del fallo consultado los pronunciamientos en virtud de los cuales se declararon improcedentes:

(i) Diferencia entre lo declarado y lo relacionado en créditos fiscales en compras nacionales “(…) por un monto de Bs. 159.752,05, previstos “en la Providencia No. RZ-DR-CR-2005-376 (…)”.

(ii) Las objeciones formuladas a notas de crédito en devenidas de la actividad de exportaciones, por las que se acordó el reconocimiento de los créditos fiscales “(…) contenidos en notas de crédito identificadas como 04-09-391 y 04-09-408 (Providencia No. 266); nota de crédito según factura No. 04-11-062 (Providencia No. 363); nota de crédito identificada con factura No. 04-12-435 (Providencia 376) (…)”,

(iii) Diferencia entre lo declarado y relacionado en créditos fiscales provenientes de compras nacionales “(…) en la Providencia RZ-DR-CR-2005-363 de la cantidad de Bs. 34.622.043,18 (…)”,

3.- PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la sociedad de comercio CARBONES DE LA GUAJIRA, S.A., contra las Providencias identificadas con las letras y números RZ-DR-CR-2005-254; 262; 316; 266; 363 y 376, de fecha 25 de abril de 2005, las tres primeras, 27 de abril de 2005 la cuarta y 30 de mayo de 2005, las dos últimas, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), los cuales quedan FIRMES, a saber:

(i) por “falta de comprobación”, contenido “(…) en la Providencia No. 266 por un monto de Bs. 212.325,90, valor histórico, correspondiente a operación realizada con el proveedor ALAFLETES AGE DE ADUANAS, C.A. (…)”.

(ii) por el rubro de “Exportaciones”, en lo que “(…) respecta a la facturas Nos. 3328975 y 3328974 (Providencia No. 254); facturas Nos. 3328990, 3329006, 3329016 y 3329018 (Providencia No. 262); facturas Nos. 3329038 y 3329053 (Providencia No. 266); facturas Nos. 3329072 y 3329061 (Providencia No. 316); factura No. 3329093 (Providencia No. 363) y factura No. 3329112 (Providencia 376) (…)”.

(iii) Diferencia entre lo declarado y lo relacionado “(…) por un monto de Bs. 159.752,05, previstos “en la Providencia No. RZ-DR-CR-2005-376 (…)”.

(iv) Las objeciones formuladas a notas de crédito en devenidas de la actividad de exportaciones “(…) contenidos en notas de crédito identificadas como 04-09-391 y 04-09-408 (Providencia No. 266); nota de crédito según factura No. 04-11-062 (Providencia No. 363); nota de crédito identificada con factura No. 04-12-435 (Providencia 376) (…)”.

(v) Diferencia entre lo declarado y relacionado provenientes de compras nacionales “(…) en la Providencia RZ-DR-CR-2005-363 de la cantidad de Bs. 34.622.043,18 (…)”.

En consecuencia, se ANULAN los siguientes montos y conceptos:

(i) proveedores no pudieron ser localizados “(…) se detallan en las Providencias Nos. RZ-DR-CR-2005-254 (Bs. 2.020.772,49) y RZ-DR-CR-2005-262 (Bs. 9.527.707,31) (…)”.

(ii) por falta de comprobación de parte de los proveedores “(…) Providencias Nos. 254 por un monto de Bs. 2.614.072,34; Providencia No. 262 por la cantidad de Bs. 11.761.091,18; y en la Providencia No. 316 por un monto de 3.270.637,95 todos en valores históricos (…)”.

(iii) por falta de la correspondencia en las facturas que los soportan y por estar exento el servicio “(…) Providencias Nos. 262 por la cantidad de Bs. 114.300.579,84; y en la Providencia No. 266 por un monto de Bs. 26.325.273,50, todos los montos reflejados en valores históricos, correspondiente a operaciones realizadas con el proveedor TRANS-COAL DE VENEZUELA, C.A (…)”.

(iv) la procedencia de los créditos fiscales desconocidos por no encontrarse en el Sistema Automatizado de la Administración Tributaria las retenciones a los proveedores indicados “(…) Providencias Administrativas Nos. 266 y 363 por los montos de Bs. 23.861,37 y Bs. 20.690,40, respectivamente, en valores históricos (…)”.

4.- ORDENA a la Administración Tributaria efectuar el cálculo del prorrateo, de acuerdo a los pronunciamientos emitidos en este fallo.

NO PROCEDE LA CONDENATORIA EN COSTAS, en los términos expuestos en esta decisión judicial.

Publíquese, regístrese y comuníquese. Notifíquese a la Procuraduría General de la República. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los veintisiete (27) días del mes de julio del año dos mil veintidós (2022). Años 212º de la Independencia y 163º de la Federación.

 

El Presidente –Ponente, MALAQUÍAS GIL RODRÍGUEZ
		La Vicepresidenta, BÁRBARA GABRIELA CÉSAR SIERO
El Magistrado, JUAN CARLOS HIDALGO PANDARES
	La Secretaria, CHADIA FERMIN PEÑA
	En fecha veintiocho (28) de julio del año dos mil veintidós, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00292.
	La Secretaria, CHADIA FERMIN PEÑA