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Magistrado Ponente: JUAN CARLOS HIDALGO PANDARES
Expediente número 2017-0289
Mediante Oficio número 49/2017 de fecha 14 de febrero de 2017, recibido el 3 de abril del mismo año, el Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas remitió a esta Sala el expediente identificado con el alfanumérico AP41-U-2017-000326 (de su nomenclatura), contentivo del recurso de apelación ejercido en fecha 24 de enero de 2017, por el abogado César David Aular Souffront, inscrito en el INPREABOGADO bajo el número 269.610, actuando como sustituto del Procurador General de la República, en representación del FISCO NACIONAL, contra la sentencia definitiva número 0026/2016 del 26 de octubre de 2016, dictada por el referido Juzgado, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario incoado el 16 de junio de 2007, por el abogado Jorge Vaamonde, inscrito en el INPREABOGADO bajo el número 12.639, actuando como apoderado judicial de la empresa PETROQUÍMICA DE VENEZUELA, S.A. (PEQUIVEN) [sucesora de Plásticos Petroquímicos, C.A. (PETROPLAS)]; inscrita ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del entonces Distrito Federal y Estado Miranda (hoy Distrito Capital y Estado Bolivariano de Miranda), el 1° de diciembre de 1977, bajo el número 35, Tomo 148-A-Sgdo., modificados sus estatutos ante la misma oficina el 25 de noviembre de 1998, bajo el número 26, tomo 517-A-Sgdo; representación ésta que en el evidencia de instrumento poder cursante en los folios 56 y 57 de las actas procesales.
El aludido medio de impugnación judicial fue incoado contra la Resolución identificada con el alfanumérico GSJ/GR/DRAAT/2007-228 de fecha 13 de febrero de 2007 y notificada el 14 de mayo del mismo año, emitida por la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que declaró sin lugar el recurso jerárquico ejercido contra la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo identificada con las letras y números GCE-SA-R-2004-070 de fecha 31 de agosto de 2004 y, en consecuencia, confirmó los reparos formulados a la contribuyente como responsable solidario, en su condición de agente de retención, en materia de impuesto sobre la renta para el ejercicio fiscal comprendido entre el mes de enero y el mes de diciembre 1999, por concepto de: i) impuesto no retenido “sobre enriquecimientos netos o ingresos brutos distintos de sueldos y salarios (registrados en cuentas que afectan el costo)” por la cantidad de cuatro mil trescientos trece millones setenta y tres mil ochocientos setenta y cuatro bolívares (Bs. 4.313.073.874,00), hoy un céntimo de bolívar (Bs. 0,01); y ii) sanción de multa en el equivalente al ciento cinco por ciento (105%) del tributo omitido, de conformidad con lo previsto en el artículo 99 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente en razón del tiempo; por el monto de cuatro mil quinientos veintiocho millones setecientos veintisiete mil quinientos sesenta y siete bolívares con setenta céntimos (Bs. 4.528.727.567,70), actualmente un céntimo de bolívar (Bs. 0,01).
Según consta en auto del 6 de febrero de 2017, el Tribunal de la causa oyó en ambos efectos la apelación interpuesta y ordenó la remisión del expediente a esta Sala Político-Administrativa, mediante el referido oficio.
El 18 de abril de 2017 se dio cuenta en Sala, se ordenó aplicar el procedimiento de segunda instancia, previsto en el artículo 92 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, se designó ponente al Magistrado Inocencio Antonio Figueroa Arizaleta y se fijó un lapso de diez (10) días de despacho para fundamentar la apelación.
Mediante escrito presentado en fecha 11 de mayo de 2017, el abogado César David Aular Souffront, anteriormente identificado, actuando como sustituto del Procurador General de la República, en representación del Fisco Nacional, fundamentó la apelación. No hubo contestación.
Por auto de fecha 25 de mayo de 2017 se hizo constar el vencimiento del lapso para fundamentar y contestar la apelación, entrando la presente causa en estado de sentencia de conformidad con el artículo 93 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa.
El 26 de abril de 2022 se incorporaron a esta Sala Político-Administrativa el Magistrado Malaquías Gil Rodríguez, la Magistrada Bárbara Gabriela César Siero y el Magistrado Juan Carlos Hidalgo Pandares, designados y juramentados por la Asamblea Nacional en la última de las fechas mencionadas. Asimismo, se reasignó la ponencia al Magistrado Juan Carlos Hidalgo Pandares.
En fecha 28 de abril de 2022, se eligió la Junta Directiva de este Máximo Tribunal de conformidad con lo establecido en el artículo 20 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, quedando integrada esta Sala Político-Administrativa de la forma siguiente: Presidente, Magistrado Malaquías Gil Rodríguez; Vicepresidenta, Magistrada Bárbara Gabriela César Siero; y el Magistrado Juan Carlos Hidalgo Pandares.
Realizado el estudio del expediente, pasa esta Máxima Instancia a decidir con fundamento en las siguientes consideraciones:
I
ANTECEDENTES
Mediante Providencia Administrativa identificada con las letras y números GRTICE-RC-DF-0566-2003, emitida el 9 de julio de 2003 y notificada a la empresa Petroquímica de Venezuela, S.A. (PEQUIVEN) en fecha 4 de agosto del mismo año, la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) autorizó a los ciudadanos Yanith Coromoto Cañizales Matheus y Orlando Jesús Rojas Matamoros, con cédulas de identidad números 10.626.822 y 6.824.617, respectivamente, actuando como funcionarios adscritos a la División de Fiscalización de esa Gerencia, “(…) para que practiquen fiscalización en materia de impuesto sobre la renta para el ejercicio fiscal 01 de Enero de 1999 hasta el 31 de Diciembre de 1999, a la contribuyente (…)”. (Folio 236).
El 18 de diciembre de 2003, los funcionarios actuantes emitieron y notificaron a la sociedad de comercio Petroquímica de Venezuela, S.A. (PEQUIVEN), el Acta Fiscal identificada con el alfanumérico GRTICE-RC-DF-0566/2003-18, de conformidad con lo previsto en el artículo 183 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente ratione temporis, mediante la cual dejaron constancia de los particulares siguientes:
“(…) I.- PETROQUÍMICA DE VENEZUELA, S.A. (PEQUIVEN): En su carácter de Agente de Retención.
I.1.- Impuesto no Retenidos sobre Enriquecimientos Netos o Ingresos Brutos Distintos a Sueldos y Salarios. (Registrados en Cuentas que afectan el Costo).
(…) la actuación fiscal constató que la contribuyente, en su carácter de agente de retención, en las transacciones pagadas o abonadas que afectan a la cuenta ‘Servicios Industriales’ registrada bajo la cuenta de Costo N° 35320000, no efectuó retenciones de impuesto sobre la renta y, en consecuencia, no presentó declaraciones por tal concepto.
(…) En consecuencia, la fiscalización determinó que la contribuyente (…) debe enterar la cantidad de UN MILLARDO QUINIENTOS CUARENTA MILLONES DOSCIENTOS VEINTIOCHO MIL SETECIENTOS SESENTA Y SIETE BOLÍVARES (Bs. 1.540.228.767,00), de conformidad con lo establecido en el artículo 28 del Código Orgánico Tributario vigente para este ejercicio investigado (…).
(…) la actuación fiscal constató que la contribuyente, en su carácter de agente de retención, en las transacciones pagadas o abonadas que afectan a las cuentas de gasto [60690000, 61700000, 61720000, 61830000, 61880000, 61890000, 61940000, 63010000, 63020000, 63030000, 63040000, 63050000, 63060000, 63120000, 63150000, 63250000, 63700000, 63710000, 63730000, 63740000, 63750000, 63760000, 63770000, 63780000, 63790000, 63830000, 64200000, 64610000, 64620000, 64660000, 64710000, 87260000 y 63870000] (…), no efectuó retenciones de impuesto sobre la renta y, en consecuencia, no presentó declaraciones por tal concepto.
(…) En consecuencia, la fiscalización determinó que la
contribuyente (…) debe enterar la cantidad de UN MILLARDO OCHOCIENTOS CUARENTA Y TRES MILLONES QUINIENTOS
NOVENTA Y TRES MIL SESENTA Y CINCO BOLÍVARES
(Bs. 1.843.593.065,00), de conformidad con lo establecido en el artículo 28 del Código
Orgánico Tributario vigente para este ejercicio investigado (…).
(…) la actuación fiscal constató que la contribuyente, en su carácter de agente de retención, en las transacciones pagadas o abonadas en las cuenta corrientes a favor de IPHL, Olefinas y Petroplas; no efectuó retenciones de impuesto sobre la renta y, en consecuencia, no presentó declaraciones por tal concepto.
(…) En consecuencia, la fiscalización determinó que la contribuyente (…) debe enterar la cantidad de DOSCIENTOS VEINTINUEVE MILLONES SETECIENTOS VEINTE MIL NOVECIENTOS TREINTA Y DOS BOLÍVARES (Bs. 229.720.932,00), de conformidad con lo establecido en el artículo 28 del Código Orgánico Tributario vigente para este ejercicio investigado (…).
(…) la actuación fiscal constató que la contribuyente, en su carácter de agente de retención, en las transacciones pagadas o abonadas a favor de las empresas BARIVEN, PDVSA, INTEVEP, S.A. y PDVSA Gas, no efectuó retenciones de impuesto sobre la renta y, en consecuencia, no presento declaraciones por tal concepto.
(…) En consecuencia, la fiscalización determinó que la contribuyente (…) debe enterar la cantidad de SEISCIENTOS NOVENTA Y NUEVE MILLONES QUINIENTOS TREINTA Y UN MIL CIENTO DIEZ BOLÍVARES (Bs. 699.531.110,00), de conformidad con lo establecido en el artículo 28 del Código Orgánico Tributario vigente para este ejercicio investigado (…)”. (Mayúsculas y negrillas de la cita; agregado de esta Sala).
En tal sentido, y visto lo antes citado, se emplazó a la contribuyente a pagar los impuestos dejados de retener y enterar, de conformidad con establecido en el artículo 185 del Código Orgánico de 2001, aplicable ratione temporis. En esa misma oportunidad se informó a la contribuyente que, de no estar de acuerdo con el contenido de esa Acta, y vencido el plazo establecido en el artículo antes mencionado, disponía del lapso de veinticinco (25) días hábiles para formular descargos y aportar las pruebas para su defensa. (Folios 360 al 376).
El 16 de febrero de 2004 la contribuyente ejerció los descargos contra el Acta Fiscal identificada con las letras y números GRTICE-RC-DF-0566/2003-18 del 18 de diciembre de 2003. (Folios 339 al 359).
En fecha 19 de noviembre de 2004, la Gerencia Regional
de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del
Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) notificó
a la empresa Petroquímica de Venezuela, S.A. (PEQUIVEN) la Resolución identificada
con las letras y números GCE-SA-R-2004-070, emitida el 31 de agosto del mismo
año, mediante la cual confirmó las objeciones fiscales formuladas en el Acta
Fiscal identificada con el alfanumérico GRTICE-RC-DF-0566/2003-18 del 18 de
diciembre de 2003, por concepto de impuesto no retenido “sobre
enriquecimientos netos o ingresos brutos distintos de sueldos y salarios
(registrados en cuentas que afectan el costo)”, a cargo del sujeto pasivo como
responsable solidario, por la cantidad de cuatro mil trescientos trece millones
setenta y tres mil ochocientos setenta y cuatro bolívares (Bs.
4.313.073.874,00), hoy un céntimo de bolívar (Bs. 0,01); asimismo, aplicó
sanción de multa en el equivalente al ciento cinco por ciento (105%) del
tributo omitido, de conformidad con lo previsto en el artículo 99 del Código
Orgánico Tributario de 1994, vigente para el ejercicio fiscal investigado, por
el monto de cuatro mil quinientos veintiocho millones setecientos veintisiete
mil quinientos sesenta y siete bolívares con setenta céntimos (Bs.
4.528.727.567,70), actualmente un céntimo de bolívar
(Bs. 0,01). (Folios 199 al 233).
Según se advierte de las actas fiscales, en fecha 22 de diciembre de 2004, la contribuyente ejerció el recurso jerárquico contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo identificada con las letras y números GCE-SA-R-2004-070, notificada el 19 de noviembre del mismo año, supra descrita.
Mediante la Resolución identificada con el alfanumérico GSJ/GR/ DRAAT/2007-228 de fecha 13 de febrero de 2007, notificada el 14 de mayo del mismo año, la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) declaró sin lugar el recurso jerárquico ejercido contra la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo identificada con las letras y números GCE-SA-R-2004-070 de fecha 31 de agosto de 2004 y, en consecuencia, confirmó los reparos formulados a cargo de la contribuyente, en su condición de agente de retención, como responsable solidario, en materia de impuesto sobre la renta para el ejercicio fiscal comprendido entre el mes de enero y el mes de diciembre 1999. (Folios 32 al 55).
Por disconformidad con el contenido de la Resolución identificada con el alfanumérico GSJ/GR/DRAAT/2007-228, el abogado Jorge Vaamonde, ya identificado, actuando como apoderado judicial de la empresa Petroquímica de Venezuela, S.A. (PEQUIVEN), interpuso recurso contencioso tributario, alegando los vicios de falso supuesto de hecho y de derecho al tomarse como erogaciones o pagos, los movimientos contables registrados por su representada y valorados por los funcionarios actuantes como impuestos no retenidos sobre enriquecimientos netos o ingresos brutos, distintos a sueldos y salarios, específicamente en:
i) la cuenta de costo denominada “Servicios Industriales”, distinguida en el sistema contable con el número de cuenta 35320000, calificándola como erogaciones y, por lo tanto, que su representada estaba obligada a efectuar las retenciones a que se refiere la Resolución, detalladas dichas actuaciones en el Anexo “A” del Acta Fiscal identificada con las letras y números GRTICE-RC-DF-0566/2003-18 y en la cual indican que no se efectuó la retención por la cantidad de mil quinientos cuarenta millones doscientos veintiocho mil setecientos sesenta y siete bolívares (Bs. 1.540.228.767,00), actualmente un céntimo de bolívar (Bs. 0,01); cuyas transacciones en realidad solo constituyen simples cantidades asentadas en la contabilidad de la empresa recurrente, que evidenciaban el valor de los servicios industriales que se distribuían entre los distintos departamentos de aquella;
ii) cuentas que afectan al gasto por conceptos -entre otros- de viajes, telecomunicaciones, honorarios, transporte, fletes, alquileres, comisiones; cuyos montos se corresponden con acumulaciones o provisiones; por tanto, a nivel contable no aplica la retención, por ser una provisión para un posible gasto futuro y que, en algunos casos, no se efectuó dicho gasto;
iii) apreciar erróneamente el funcionamiento de “la cuenta corriente mantenida entre Pequiven-Olefinas, Pequiven–IPHL y Pequiven-Petroplas”, al considerarse que su representada debía efectuar retenciones de impuesto sobre la renta sobre las erogaciones asentadas en la cuenta corriente intercompañías, referidas a extinciones de deudas “por compensación”, constituidas en su mayoría por pagos que esas empresas -filiales de la recurrente Petroquímica de Venezuela, S.A. (PEQUIVEN)- habían efectuado previamente a terceros por cuenta de ésta y sobre los cuales, las pagadoras efectuaron en el respectivo momento de la erogación, las retenciones correspondientes a dicho tributo; y que pretender una eventual determinación y liquidación a cargo de su representada del denominado “Impuesto sobre la renta solidario” a que se refiere el artículo 28 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente ratione temporis, sin tomar en cuenta los funcionarios fiscales que, en principio, y sin perjuicio de las demás defensas que contra los reparos se exponen en el presente escrito, la obligación de efectuar retenciones del aludido tributo sobre las cantidades reconocidas por la recurrente a favor de “PDVSA, BARIVEN, PDVSA GAS e INTEVEP, S.A”, en el contexto de la cuenta corriente intercompañías mantenida entre ellas, le correspondía satisfacerlo y pagarlo, en todo caso, a las cuatro (4) empresas mencionadas; y
iv) considerar que Petroquímica de Venezuela, S.A. (PEQUIVEN) debía efectuar retenciones de impuesto sobre la renta sobre las erogaciones asentadas en la cuenta contable denominada “Casa de Compensación” y referida a extinciones de deudas “por compensación”, al apreciar erróneamente el funcionamiento esa “Cuenta Corriente” mantenida entre la accionante y sus empresas filiales, por interpretar -erróneamente- la naturaleza de las operaciones que en ella se asentaban.
II
“(…) Del Contenido del acto recurrido; de las alegaciones en su contra, expuestas por la contribuyente recurrente, en el escrito contentivo del recurso contencioso tributario interpuesto; y de las observaciones, consideraciones alegaciones planteadas por el representante judicial de la República, el Tribunal delimita la controversia en tener que decidir sobre la legalidad de la Resolución identificada con las letras y números GSJ/GR/DRAAT/2007-228 de fecha 13 de febrero de 2007, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), con la cual, al declarar sin lugar el Recurso Jerárquico ejercido contra la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo GCE-SA-R-2004-070 de fecha 31 de agosto de 2004, confirma los reparos formulados a la contribuyente recurrente, en su condición de Agente de Retención, en materia de impuesto sobre la renta, ejercicio fiscal 1999, bajo los siguientes conceptos:
1. Impuesto no retenido sobre enriquecimientos netos o ingresos brutos distintos a sueldos y salarios, (registrados en cuentas que afectan el costo), por la cantidad de Bs. 1.540.228.767,00.
2. Impuesto no retenido sobre enriquecimientos netos o ingresos brutos distintos de sueldos y salarios (registrados en cuentas que afectan al gasto), por la cantidad de Bs. 1.843.593.065,00.
3. Impuesto no retenido sobre enriquecimientos netos o ingresos brutos distintos a sueldos y salarios y demás remuneraciones similares (registrados en la cuenta corriente): Bs. 229.720.932,00.
4. Impuesto no retenido sobre
enriquecimientos netos o ingresos brutos distintos de sueldos y salarios y
demás remuneraciones similares (registrados en la cuenta ‘Casa de Compensación’):
Bs. 699.531.110,00:
b. Multas:
1. Se impone multa por la cantidad de Bs.1.617.240.205,35, por no retener y enterar el impuesto, por el monto de Bs. 1.540.228.767,00, sobre enriquecimientos netos o ingresos brutos distintos a sueldos y salarios, (registrados cuentas que afectan el costo).
2. Se impone multa por la cantidad de Bs. 1.935.772.718,00, por no retener y enterar el impuesto, por el monto de Bs. 1.843.593.065,00, sobre enriquecimientos o ingresos brutos distintos a sueldo y salarios (registrado en cuentas que afectan el gasto).
3. Se impone multa por la cantidad de Bs. 241.206.978,60, por no retener y enterar el impuesto, por el monto de Bs. 229.720.932,00, sobre enriquecimientos netos o ingresos brutos distintos a sueldos, salarios y demás remuneraciones similares (Registrados en la cuenta corriente).
4. Se impone multa por la cantidad de Bs. 734.507.665,00, por no enterar y retener el impuesto, por el monto de Bs. 699.531.110,00, sobre enriquecimientos netos o ingresos brutos distintos de de sueldos, salarios y demás remuneraciones similares (Registrados en la cuenta ‘Casa de Compensación’).
Delimitada la litis, el Tribunal pasa a decidir y; al respecto, observa.
(…) Fondo de la controversia.
Del Impuesto no retenido sobre enriquecimientos netos o ingresos brutos distintos a sueldos y salarios, (registrados en la cuenta que afecta el costo), por la cantidad de Bs. 1.540.228.767,00.
(…)
Con relación a ello, el Tribunal aprecia que del informe pericial queda en evidencia y se comprueba que la contribuyente no realizó erogación alguna a favor de terceros, por concepto de ‘producción de servicios industriales’, por lo tanto, no estaba obligada a practicar retención de impuesto sobre la renta.
Ahora bien, sobre la base de la evidencia que se desprende del informe pericial y haciendo una interpretación en contrario del artículo 1.427 del Código Civil, en cuanto a que los jueces están obligados a seguir el dictamen de los expertos, si su convicción no se opone a la de los expertos, este Tribunal se ve en la necesidad de otorgar pleno valor probatorio al informe de experticia evacuada durante el proceso contencioso tributario, en virtud de que permite apreciar que está debidamente motivado, en cuanto a las conclusiones a que arribaron los expertos contables.
Sobre la base de las consideraciones anteriormente expresadas, este Tribunal le da valor probatorio a la experticia evacuada en sede judicial, ya que la misma resulta suficiente para desvirtuar la presunción de legalidad y veracidad de las actas fiscales y del acto recurrido.
En consecuencia, se considera no ajustado a derecho el reparo formulado y, posteriormente, confirmado por el acto recurrido, por no practicarse retención de impuesto sobre la renta, por la cantidad de Bs. 1.540.228.667,00 sobre registros de enriquecimientos netos o ingresos brutos distintos a sueldos y salarios en la ‘Cuenta de Costo No. 35320000 – Costo de Producción de los Servicios Industriales’. Así se declara.
Del Impuesto no retenido
sobre enriquecimientos netos o ingresos brutos distintos de sueldos y salarios
y demás remuneraciones similares (registrados en cuentas que afectan al gasto):
Bs. 1.843.593.065,00.
(…) En virtud de la apreciación del valor de la experticia evacuada, se considera no ajustada a derecho la inclusión de Bs.F. 64.913.139,50, como monto total de los enriquecimientos netos investigados por el concepto mencionado y la misma queda reducida a la cantidad de Bs. 56.247.201,42. Así se declara.
De la cantidad de Bs.F. 56.247.201,42 el monto de Bs.F. 32.019.867,99, se corresponde con gastos que se abonaron a cuentas de activo, gastos e ingresos y la cantidad de Bs.F. 24.227.333,40 se corresponde con gastos que se abonaron a cuentas de pasivo. Así se declara.
Del monto de Bs.F. 32.019.867,99, abonado a las
cuentas del activo, la cantidad de Bs.F 18.436,42, constituye abonos directo a la
cuenta de activo que originaron un impuesto a retener por la cantidad de
Bs. F. 921,92; mientras que la cantidad de Bs. 32.002.431,57, constituyen
gastos no sujetos a retención de impuesto sobre la renta. Así se declara.
De la misma manera, sobre la base de las consideraciones anteriormente expresadas, este Tribunal le da valor probatorio a la experticia evacuada en sede judicial, ya que la misma resulta suficiente para desvirtuar la presunción de legalidad y veracidad de las actas fiscales y del acto recurrido en cuanto al impuesto dejado de retener. A ese respecto, precisa:
El impuesto dejado de retener sobre los enriquecimientos netos o ingresos brutos distintos de sueldos y salarios y demás remuneraciones similares (registrados en cuentas que afectan al gasto), es el siguiente: (i) Bs.F. 921,92 provenientes de la cantidad de Bs.F. 18.436,42, que forma parte de los gastos por la cantidad Bs. F. 32.019.867,99, que fueron abonados en forma directa a la cuentas de activos, respecto a la cual los expertos manifiestan su imposibilidad de verificar si la contribuyente practicó la retención; y (ii) el monto de de Bs.F. 129.123,35 proveniente de la cantidad de Bs.F. 4.312.545,29 que forma parte de la cantidad de Bs.F. 20.889.170,26, registrado en la cuenta ‘Contrapartida de compras de materiales EM/RF’, de los gastos que fueron abonados a la cuentas del pasivo, a la cual a los expertos le resultó imposible verificar si la contribuyente practicó la retención. Así se declara.
Así mismo, precisa el Tribunal que de los enriquecimientos netos o ingresos brutos distintos de sueldos y salarios y demás remuneraciones similares (registrados en cuentas que afectan al gasto), sobre los cuales no se practicó la retención de impuesto sobre la renta, deben ser excluidos:
La cantidad de Bs.F. 7.175,86, abonados a las cuentas de pasivo (‘Cuenta a empleado’), la cual no genera la retención por tratarse de saldos a favor de trabajadores que resultan de liquidaciones de gastos de viajes; la cantidad de Bs. 16.576.624,97 registrada en la cuenta ‘Contrapartida de compras de materiales EM/RF’, por cuanto sobre dicha cantidad ya fue practicada la retención de impuesto por el monto de Bs.F. 626.756,29; (iii) la cantidad de Bs.F. 20.978,67, registrada en la cuenta ‘Por pagar a Organismos Oficiales’ y Bs.F. 531.441,82, registrada en la cuenta ‘Por pagar a empresas mixtas’, por cuanto se trata de gastos por conceptos de Servicios industriales (electricidad recibida de Eleoccidente – Planta Centro – Sub Estación y por servicios industriales (gas, electricidad, agua, etc.), comprados a las empresas mixtas para las plantas de la contribuyente en su normal funcionamiento, respectivamente, servicios estos que no están sujetos a retención de impuesto. Así se declara.
Y, contrariamente a esa exclusión, quedan
incluidas las cantidades siguientes: Bs.F. 368.323,86, registrada en la cuenta ‘Por
pagar a Proveedores’, Bs.F. 26.683,20, registrada en la cuenta ‘Otras
acumulaciones monedas extranjeras’; Bs.F. 1.206.286,56, abonada en la
cuenta ‘Acumulaciones empresa mixtas, PDVSA y filiales’; Bs.F.
1.104.861,61, abonada en la cuenta ‘Otras acumulaciones en Bolívares’;
Bs. F. 60.252,48, asentada en la cuenta ‘Depósitos recibidos por venta’;
Bs. F. 12.250,08, registrada en la cuenta ‘Bariven moneda extranjera’;
y el impuesto no retenido, generado por esos pagos, por los montos de Bs.F.
14.191,99, Bs.F. 1.290.29,
Bs.F.24.605,73, Bs.F.26.553,72, por Bs.F. 3.012,62 y Bs.F.245,00,
respectivamente, por el hecho que a los expertos les resultó imposible de
verificar sí la contribuyente practicó dicha retenciones. Así se declara.
Por último, en relación con
este reparo y sobre la base del informe pericial, el Tribunal encuentra
improcedente la inclusión como impuesto no retenido las cantidades de Bs.F.
419,57 y
Bs.F. 10.628,84 sobre los registros de gastos en las cuentas ‘Por pagar
a Organismos Oficiales’: Bs. 20.978,67 y ‘Por pagar a empresas
mixtas’: Bs. 531.441,82, por cuanto se trata de gastos por conceptos de
Servicios industriales (electricidad recibida de Eleoccidente – Planta Centro –
Sub Estación y por servicios industriales (gas, electricidad, agua, etc.),
comprados a las empresas mixtas para las plantas de la contribuyente en su
normal funcionamiento, respectivamente, servicios estos que no están sujetos a retención
de impuesto. Así se declara.
Del reparo confirmado bajo el concepto de ‘Impuesto no retenido sobre enriquecimientos netos o ingresos brutos distintos a sueldos y salarios (registrados en la cuenta corriente): Bs. 229.720.932,00’.
(…) Sobre la base del resultado transcrito, el Tribunal aprecia el valor probatorio del informe fiscal rendido por los expertos contables que practicaron la experticia contable promovida durante este proceso contencioso tributario, lo cual hace con fundamento en los artículos 467 del Código de Procedimiento Civil, 1.425 del Código Civil. A ese respecto, de conformidad con los artículos 506, 507, 509 y 510 del Código de Procedimiento Civil, estima que del informe pericial queda en evidencia y se comprueba que la contribuyente no realizó pagos y/o abonos en cuenta por concepto de honorarios prestados, servicios presados, intereses pagados, fletes internacionales y fletes nacionales, por la cantidad de Bs. 8.157.3432.469,00, sobre la cual haya estado obligada a practicar la retención de impuesto sobre la renta, por la cantidad de Bs.F.229.720.932.00. Así se declara.
En consecuencia, considera no ajustada a derecho la inclusión de la cantidad de Bs.F. 229.720.932,00, en el reparo formulado y confirmado, por concepto de impuesto sobre la renta no retenido sobre erogaciones que se dicen registradas en la cuentas contables 123280000,13290000 y 13300000 que se identifican en el Anexo ‘C’ del Acta de Reparo GRTICE-RC-DF-0566/2003-18 y que corresponden a la Cuenta Corriente intercompanía que mantenía PEQUIVEN y sus Filiales Olefinas del Zulia, IPHL y Petroplas, durante el ejercicio fiscal 1999. Así se declara.
Del impuesto no retenido sobre enriquecimientos netos o ingresos brutos distintos de sueldos y salarios (registrados en la cuenta Casa de Compensación): Impuesto no retenido sobre enriquecimientos netos o ingresos brutos distintos de sueldos y salarios (registrados en la cuenta Casa de Compensación): Bs. 699.531.110,00:
(…) teniendo en cuenta las anteriores conclusiones a las cuales llega el Tribunal a través de la testimonial rendida por los testigos expertos y de conformidad con lo dispuesto en los artículos 507, 508, 509 y 510 del Código de Procedimiento Civil, considera a la referida prueba con suficiente valor para apreciar improcedente el reparo formulado y confirmado por la Administración Tributaria bajo el concepto de impuesto no retenido sobre enriquecimientos netos o ingresos brutos distintos de sueldos y salarios (registrados en la cuenta Casa de Compensación), por la cantidad de Bs. 699.531.110,00. Así se declara.
De las multas impuestas.
Como consecuencia de las precedentes declaratorias sobre improcedencias de determinados reparos, el Tribunal se ve en necesidad de tomar la siguiente decisión sobre las multas impuestas:
De la multa impuesta por la cantidad de Bs. 1.617.240.205,35, por no retener y enterar el impuesto sobre la renta, por la cantidad de Bs. 1.540.228.767,00, la cual se ha debido retener sobre pagos y/o abonos en cuenta de costo No. 35520000 –‘Servicios Industriales’, por la cantidad de Bs. 77.011.438.355,00.
En virtud de la declaratoria ut
supra, con la cual este Tribunal ha considerado improcedente el reparo
formulado y confirmado por este concepto; la multa impuesta y confirmada por el
ilícito tributario de no retener y enterar el impuesto sobre enriquecimientos
netos o ingresos brutos distintos a sueldos y salarios, registrados en cuentas
que afectaron el costo, el Tribunal, por vía de consecuencia, considera
improcedente la multa impuesta por la cantidad de
Bs. 1.617.240.205,35. Así se declara.
De la multa impuesta por la cantidad de Bs. 1.935.772.718,00, por no retener y enterar el impuesto, por el monto de Bs. 1.843.593.065,00, sobre enriquecimientos o ingresos brutos distintos a sueldo y salarios (registrado en cuentas que afectan el gasto), el Tribunal aprecia que en virtud de la modificación que ha sufrido la confirmación de este reparo, según lo decidido ut supra, la multa debe ser impuesta teniendo en cuenta la parte del reparo considerada procedente. Así se declara.
De la multa impuesta por la cantidad de Bs. 241.206.978,60, por no retener y enterar el impuesto, por el monto de Bs. 229.720.932,00, sobre enriquecimientos netos o ingresos brutos distintos a sueldos, salarios y demás remuneraciones similares (Registrados en la cuenta corriente).
Como consecuencia que el reparo por este concepto fue declarado improcedente, como consecuencia, también la multa impuesta deviene en improcedente. Así se declara.
De la impone multa impuesta por la cantidad de Bs. 734.507.665,00, por no retener y enterar el impuesto, por el monto de Bs. 699.531.110,00, sobre enriquecimientos netos o ingresos brutos distintos a sueldos, salarios y demás remuneraciones similares (Registrados en la cuenta Casa de Compensación).
Como consecuencia que el reparo por este concepto fue declarado improcedente, la multa impuesta deviene en improcedente. Así se declara.
VI
DECISIÓN
Por las razones expuestas, este Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por el ciudadano Jorge Vaamonde Carapaica, (…) actuando como apoderado judicial de Petroquímica de Venezuela, S.A (Pequiven) (…); contra la Resolución identificada con las letras y números GSJ/GR/DRAAT/2007-228 de fecha 13 de febrero de 2007, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), con la cual, al declarar sin lugar el Recurso Jerárquico ejercido contra la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo GCE-SA-R-2004-070 de fecha 31 de agosto de 2004, confirma los reparos formulados a la contribuyente recurrente, en su condición de Agente de Retención, en materia de impuesto sobre la renta, ejercicio fiscal 1999.
En consecuencia, se declara:
Primero: Inválida y sin efectos la Resolución identificada con las letras y números GSJ/GR/DRAAT/2007-228 de fecha 13 de febrero de 2007, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo que respecta a la confirmación del reparo formulado bajo el concepto de Impuesto no retenido sobre enriquecimientos netos o ingresos brutos distintos a sueldos y salarios, (registrados cuentas que afectan el costo), por la cantidad de Bs. 1.540.228.767,00.
Segundo: Válida y con efectos la Resolución identificada con las letras y números GSJ/GR/DRAAT/2007-228 de fecha 13 de febrero de 2007, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo que respecta a la confirmación del reparo formulado bajo el concepto Impuesto no retenido sobre enriquecimientos netos o ingresos brutos distintos de sueldos y salarios (registrados en cuentas que afectan al gasto), por la cantidad de Bs. 1.843.593,065,00.
Se ordena a la Administración Tributaria confirmar este reparo, en los términos decididos en esta sentencia.
Tercero: Inválida y sin efectos la Resolución identificada con las letras y números GSJ/GR/DRAAT/2007-228 de fecha 13 de febrero de 2007, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo que respecta a la confirmación del reparo formulado bajo el concepto de Impuesto no retenido sobre enriquecimientos netos o ingresos brutos distintos a sueldos y salarios y demás remuneraciones similares (registrados en la cuenta corriente), por la cantidad de Bs. 229.720.932,00.
Cuarto: Inválida y sin efectos la Resolución identificada con las letras y números GSJ/GR/DRAAT/2007-228 de fecha 13 de febrero de 2007, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo que respecta a la confirmación del reparo formulado bajo el concepto Impuesto no retenido sobre enriquecimientos netos o ingresos brutos distintos de sueldos y salarios y demás remuneraciones similares (registrados en la cuenta ‘Casa de Compensación’), por la cantidad de Bs. 699.531.110,00.
Quinto: Inválida y sin efectos la Resolución identificada con las letras y números GSJ/GR/DRAAT/2007-228 de fecha 13 de febrero de 2007, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo que respecta a la multa impuesta por la cantidad de Bs.1.617.240.205,35, por no retener y enterar el impuesto, por el monto de Bs. 1.540.228.767,00, sobre enriquecimientos netos o ingresos brutos distintos a sueldos y salarios, (registrados cuentas que afectan el costo).
Sexto: Válida y con efectos la Resolución identificada con las letras y números GSJ/GR/DRAAT/2007-228 de fecha 13 de febrero de 2007, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo que respecta a la multa impuesta por la cantidad de Bs. 1.935.772.718,00, por no retener y enterar el impuesto sobre la renta, por el monto de Bs. 1.843.593.065,00, sobre enriquecimientos o ingresos brutos distintos a sueldo y salarios (registrado en cuentas que afectan el gasto).
Se ordena a la Administración
Tributaria imponer esta multa sobre la base de declaratoria de procedencia del
reparo formulado por no retener y enterar el impuesto sobre la renta, por el
monto de
Bs. 1.843.593.065,00, en los enriquecimientos o ingresos brutos distintos a
sueldos y salarios (registrado en cuentas que afectan el gasto).
Séptimo: Inválida y sin efectos la Resolución identificada con las letras y números GSJ/GR/DRAAT/2007-228 de fecha 13 de febrero de 2007, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo que respecta a la multa impuesta por la cantidad de Bs. 241.206.978,60, por no retener y enterar el impuesto, por el monto de Bs. 229.720.932,00, sobre enriquecimientos netos o ingresos brutos distintos a sueldos, salarios y demás remuneraciones similares (Registrados en la cuenta corriente).
Octavo: Inválida y sin efectos la Resolución identificada con las letras y números GSJ/GR/DRAAT/2007-228 de fecha 13 de febrero de 2007, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo que respecta a la multa impuesta por la cantidad de Bs. 734.507.665,00, por no enterar y retener el impuesto, por el monto de Bs. 699.531.110,00, sobre enriquecimientos netos o ingresos brutos distintos de sueldos, salarios y demás remuneraciones similares (Registrados en la cuenta ‘Casa de Compensación’).
Contra esta sentencia procede interponer recurso de apelación en virtud de la cuantía de la causa controvertida (…)”. (Sic). (Negrillas y mayúsculas del fallo).
FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN
“(…) DEL REPARO POR NO EFECTUAR RETENCIONES SOBRE PAGOS REALIZADOS POR LA RECURRENTE POR Bs.F. 1.843.593,06.
(…) esta representación judicial de la República observa que si bien los expertos consideraron que las referidas cantidades no eran estimaciones sino gastos efectivamente causados durante el ejercicio investigado, inexplicablemente, procedieron a analizar cada gasto en particular, a los fines de determinar la procedencia de la retención del impuesto sobre la renta, lo cual no le fue requerido por el apoderado judicial de la recurrente, tal como puede observarse tanto del escrito de promoción de pruebas, como del propio dictamen pericial.
En efecto, esta representación judicial de la República estima que para que el informe pericial pueda considerarse válido y eficaz, es necesario que el mismo se circunscriba a estudiar y analizar el objeto que motivó la evacuación de la prueba de experticia, sin salirse de esos límites, ni pronunciarse sobre más hechos de los señalados por las partes o producir consecuencias no solicitadas, pues de lo contrario, la misma carecerá de eficacia probatoria.
Tal situación, en el caso de autos, evidencia un inexplicable exceso en el que habrían incurrido los expertos, pues repetimos, su labor se circunscribiría a determinar si las cantidades registradas representaban o no simples estimaciones, situación esta que fue inadvertida totalmente por el a quo al dictar el fallo apelado, quien con ligereza extrema procedió a otorgarle pleno valor probatorio al referido dictamen pericial, lo que, a juicio de esta representación judicial de la República, origina la nulidad del fallo apelado, lo cual solicitamos sea declarado por esta Honorable Sala.
(…) DEL REPARO POR NO EFECTUAR RETENCIONES SOBRE PAGOS REALIZADOS POR LA RECURRENTE POR Bs.F. 8.157.343,46.
(…) tal como se evidencia en el fallo apelado, el a quo, a pesar de fundamentar su decisión en el dictamen pericial, declaró erróneamente la improcedencia del monto total de las retenciones determinado por la actuación fiscal por la cantidad de Bs.F. 229.720,93, obviando inexplicablemente que, conforme al referido dictamen pericial, se consideró parcialmente procedente el reparo efectuado, al estimar dichos expertos que la recurrente debía practicar retenciones por Bs.F. 88.055,57, todo lo cual causa indefectiblemente la nulidad del fallo apelado.
(…) DEL REPARO POR NO EFECTUAR RETENCIONES SOBRE PAGOS REALIZADOS EN LA CUENTA ‘CASA DE COMPENSACIÓN’.
(…) en el presente caso, el mismo apoderado judicial de la recurrente consideró de suma importancia la necesidad de demostrar ante el a quo, la efectiva realización de las retenciones, al solicitar la evacuación de la prueba de informes, a los fines que las sociedades mercantiles PETRÓLEOS DE VENEZUELA S.A., INTEVEP, S.A. y BARIVEN, S.A., informasen al a quo, entre otros particulares, si efectuaron sobre la cantidad de Bs.F. 34.406.673,27, las correspondientes retenciones por un monto de Bs.F. 699.531,11.
Sin embargo, tal como expresa el a quo en el fallo apelado, dicha prueba no llegó a evacuarse, por lo que jamás logró demostrarse en autos que se hubieren efectuado las retenciones sobre los gastos imputables a PETROQUÍMICA DE VENEZUELA, S.A. (PEQUIVEN), cuyo pago efectuaron las referidas informantes y que habrían sido contabilizados a través de la cuenta denominada ‘Casa de Compensación’.
(…) Con fundamento en las razones expuestas, se solicita (…) declare CON LUGAR el recurso de apelación interpuesto (…)”. (Mayúsculas y negrillas del texto).
CONSIDERACIONES PARA DECIDIR
Corresponde a esta Sala pronunciarse acerca de la apelación ejercida el 24 de enero de 2017, por el abogado César David Aular Souffront, ya identificado, actuando como sustituto del Procurador General de la República, en representación del Fisco Nacional, contra la sentencia definitiva número 0026/2016 del 26 de octubre de 2016, dictada por el Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la empresa Petroquímica de Venezuela, S.A. (PEQUIVEN), contra la Resolución identificada con las letras y números GSJ/GR/DRAAT/2007-228 de fecha 13 de febrero de 2007 y notificada el 14 de mayo del mismo año, emitida por la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que declaró sin lugar el recurso jerárquico ejercido contra la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo identificada con el alfanumérico GCE-SA-R-2004-070 de fecha 31 de agosto de 2004 y, en consecuencia, confirmó los reparos formulados a cargo de la accionante como responsable solidario, en su condición de agente de retención, en materia de impuesto sobre la renta para el ejercicio fiscal comprendido entre el mes de enero y el mes de diciembre 1999, por concepto de: i) impuesto no retenido “sobre enriquecimientos netos o ingresos brutos distintos de sueldos y salarios (registrados en cuentas que afectan el costo)” por la cantidad de cuatro mil trescientos trece millones setenta y tres mil ochocientos setenta y cuatro bolívares (Bs. 4.313.073.874,00), hoy un céntimo de bolívar (Bs. 0,01); y ii) sanción de multa en el equivalente al ciento cinco por ciento (105%) del tributo omitido, de conformidad con lo previsto en el artículo 99 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente para el ejercicio fiscal investigado, por el monto de cuatro mil quinientos veintiocho millones setecientos veintisiete mil quinientos setenta y siete bolívares (Bs. 4.528.727.567,70), actualmente un céntimo de bolívar (Bs. 0,01).
No obstante; al analizar el presente asunto, se constata que el acto administrativo objeto de impugnación estableció como deudor, en su condición de responsable solidario como agente de retención, a la sociedad mercantil Petroquímica de Venezuela, S.A. (PEQUIVEN); sin embargo, esta Sala como cúspide de la Jurisdicción Contencioso Tributaria, garante de la continuidad y unificación de los criterios en la materia debatida, considera necesario analizar previamente esta situación, y determinar, efectivamente quién es el sujeto pasivo responsable de las obligaciones tributarias exigidas en el presente caso. [Vid., sentencias de esta Sala números 01661, 01263, 00270 y 00107 del 18 de noviembre de 2009, 18 de octubre de 2011, 29 de mayo de 2019 y 12 de marzo del 2020, casos: Municipio Francisco de Miranda del Estado Guárico; Universidad de Carabobo, Petróleos de Venezuela, S.A. (PDVSA); y PDVSA Ingeniería y Construcción, S.A., respectivamente]. Al efecto, se observa lo siguiente:
A la luz de lo precedentemente expuesto y a los fines de resolver la presente controversia y, por ende, verificar la procedencia o no de la exigencia a la empresa Petroquímica de Venezuela, S.A. (PEQUIVEN) por parte del Fisco Nacional, del pago del impuesto no retenido y la sanción pecuniaria, preliminarmente debe precisar esta Superioridad cuál es el instrumento normativo aplicable en el presente caso.
Efectuada tal precisión, esta Máxima Instancia observa que para el ejercicio fiscal investigado, se encuentra establecido que el responsable a los efectos del cumplimiento de la obligación tributaria puede presentarse de dos (2) formas, conforme a lo dispuesto en los artículos 26 y 28 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis, normas que disponen lo siguiente:
“Artículo 26.- Son responsables solidarios por los tributos derivados de los bienes que administren o dispongan:
1. Los padres, los tutores y los curadores de los incapaces;
2. Los directores, gerentes o representantes de las personas jurídicas y demás entes colectivos con personalidad reconocida;
3. Los que dirijan, administren o tengan la disponibilidad de los bienes de los entes colectivos con personalidad reconocida;
4. Los que dirijan, administren o tengan la disponibilidad de los bienes de los entes colectivos que carecen de personalidad jurídica;
5. Los síndicos y liquidadores de las quiebras y los liquidadores de sociedades.
Parágrafo Único: La responsabilidad establecida en este artículo sólo se hará efectiva cuando el responsable hubiese actuado con dolo o culpa grave, y se limitará al valor de los bienes que se administren o dispongan”.
“Artículo 28.- Son responsables directos en calidad de agentes de retención o de percepción, las personas designadas por la ley o por la Administración previa autorización legal, que por sus funciones públicas o por razón de sus actividades privadas, intervengan en actos u operaciones de los cuales deban efectuar la retención o percepción del tributo correspondiente.
Los agentes de retención o de percepción que lo sean por razón de sus actividades privadas, no tendrán el carácter de funcionarios públicos.
Efectuada la retención o percepción, el agente es el único responsable ante el fisco por el importe retenido o percibido. De no realizar la retención o percepción, responderá solidariamente con el contribuyente”. (Destacados de la Sala).
De conformidad con las normas transcritas, el responsable solidario “(…) lo está ‘al lado’ o ‘junto’ al contribuyente, de manera que la Administración puede legítimamente exigir el cumplimiento de la misma al uno o al otro de manera disyuntiva, o mejor, indistintamente a cualquiera de los dos obligados”. (Vid., sentencia de esta Sala número 01162 del 31 de agosto de 2004, caso: Cementos Caribe, reiterada entre otras, en las decisiones Nos. 01661 y 00555, de fechas 18 de noviembre de 2009 y 16 de junio de 2010, casos: Municipio Francisco de Miranda del Estado Guárico y Universidad Nacional Experimental del Táchira, respectivamente).
También se observa, que el responsable directo en su carácter de agente de retención o de percepción que por razón de sus actividades públicas o privadas intervenga en actos u operaciones con la contribuyente, se presenta comprometido únicamente ante el Fisco Nacional una vez que haya efectuado la detracción del importe tributario; sin embargo, en los casos en que no haya efectuado la retención, su responsabilidad es solidaria junto al contribuyente.
En tal sentido, dispone el Parágrafo Tercero del artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela número 5.023 Extraordinario del 18 de diciembre de 1995, aplicable en razón del tiempo, lo siguiente:
“Artículo 78.- Los deudores de los enriquecimientos netos o ingresos brutos (…), están obligados a hacer la retención del impuesto en el momento del pago o abono en cuenta y enterar tales cantidades en una oficina receptora de fondos nacionales, dentro de los plazos y formas que establezcan las disposiciones de esta Ley y su Reglamento. Igual obligación de retener y enterar el impuesto en la forma señalada, tendrán los deudores de los enriquecimientos netos, ingresos brutos o renta bruta a que se refiere el parágrafo cuarto de este artículo. Con tales propósitos el Reglamento fijará normas que regulen lo relativo a la materia (…).
PARÁGRAFO TERCERO.- En los casos de entidades de carácter público e institutos oficiales autónomos, el funcionario de mayor categoría ordenador de pagos será la persona responsable de los impuestos dejados de retener o enterar, cuando en la orden de pago no haya mandado a efectuar la correspondiente retención del impuesto y el pago al Fisco Nacional. Después de haberse impartido dichas instrucciones, el funcionario pagador será la persona responsable de materializar la retención y posterior entrega al Fisco de los impuestos correspondientes”. (Destacado por esta Sala).
Asimismo, el artículo 12 del Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto sobre la Renta en materia de Retenciones, publicado en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela número 36.203 de fecha 12 de mayo de 1997, aplicable en razón de su vigencia temporal, establece lo que se transcribe a continuación:
“Artículos 12.- En los casos de entidades de carácter público o de institutos oficiales autónomos, el funcionario de mayor categoría ordenador del pago será la persona responsable de los impuestos dejados de retener o enterar cuando en la orden de pago no haya mandado a efectuar la correspondiente retención del impuesto y pago al Fisco Nacional. Después de haberse impartido dichas instrucciones, el funcionario pagador será la persona responsable de materializar la retención y el pago al Fisco de los impuestos correspondientes”.
De las normas anteriormente citadas se desprende, que el deber de retención no sólo es aplicable a las personas jurídicas de derecho privado, sino que la Ley también establece que organismos de carácter público se encuentran compelidos a cumplir con tal obligación. En tal sentido, es importante destacar, que el responsable directo en estos casos será el funcionario de mayor jerarquía ordenador de pagos, el cual, a su vez, se constituirá en responsable solidario, en la medida que deje de retener los impuestos correspondientes.
Asimismo, el artículo 142 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional de 1974, aplicable en razón del tiempo, dispone que los empleados Administradores y Liquidadores de rentas nacionales responden por las cantidades líquidas que no hayan ingresado al Tesoro.
De manera que conforme a la normativa analizada, en aquellos supuestos en los que la Ley designe a un sujeto como agente de retención, éste tiene que cumplir con su deber de retener y enterar el tributo detraído dentro de los lapsos en ella previstos, toda vez que la omisión o el retardo en los enteramientos por parte de los agentes de retención, constituyen ilícitos materiales sancionados de acuerdo con lo preceptuado en el artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón del tiempo.
Al respecto, esta Sala mediante sentencia número 01416 de fecha 7 de octubre de 2009, caso: William Daniel Dávila Barrios, interpretó lo siguiente:
“(…) la Administración Tributaria fundamentó las sanciones impuestas al ciudadano Williams Daniel DÁVILA BARRIOS en el Parágrafo Tercero del artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela N° 5.023 del 18 de diciembre de 1995, así como en los Decretos de Retenciones del Impuesto sobre la Renta Nros. 507, 1.344 y 1.808, publicados en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela bajo los Nros. 4.836, 5.075 y 36.203, de fechas 30 de diciembre de 1994, 27 de junio de 1996 y 12 de mayo de 1997, respectivamente, por incumplimiento de deberes formales en su condición de agente de retención de la Gobernación del Estado Mérida. En las referidas disposiciones normativas se estableció lo siguiente:
(…) se desprende que el ciudadano Williams Daniel DÁVILA BARRIOS, actuando como Gobernador del Estado Mérida, representaba el funcionario de mayor jerarquía, y por tanto tenía la facultad de ordenar los pagos que debía sufragar dicho órgano a cargo de sus respectivos presupuestos, lo que lo convierte en responsable frente al Fisco Nacional de los impuestos dejados de retener o enterar que se deriven de dichos pagos, salvo que esa potestad la haya delegado en otro funcionario de inferior rango, a través de un acto expreso de delegación de atribuciones, el cual consiste en que ‘…un órgano administrativo transmite parte de sus poderes o facultades (…) tanto la competencia como la responsabilidad que trae aparejada su ejercicio...’ (Vid. Sentencia N° 00928 del 30 de marzo de 2005, caso: COOPERATIVA COLANTA LIMITADA (VZLA)”.
Ahora bien, es importante advertir que en estos casos -entes de carácter público- el criterio de este Máximo Tribunal es que si bien el responsable directo es el ente público designado, las sanciones pecuniarias e intereses moratorios a imponer en caso de incumplimiento a sus deberes, recaerá en el funcionario de mayor jerarquía ordenador de compromisos y pagos. (Vid., sentencias números 00555 de fecha 16 de junio de 2010, caso: Universidad Nacional Experimental del Táchira y 01263 del 18 de octubre de 2011, caso: Universidad de Carabobo).
Atendiendo a las premisas desarrolladas precedentemente, se advierte que el supuesto de hecho planteado en el caso de autos es la exigencia del tributo y la imposición de multas, por parte del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), a la sociedad mercantil Petroquímica de Venezuela, S.A. (PEQUIVEN), por presuntamente no retener y enterar las retenciones realizadas en materia de impuesto sobre la renta correspondiente al ejercicio fiscal comprendido entre el mes de enero y el mes de diciembre de 1999 como responsable solidario, en su condición de agente de retención, según lo establecido en el artículo 28 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón del tiempo, por lo que es necesario determinar si la empresa recurrente es sujeto pasivo por el impuesto no retenido y la imposición de las multas a que se contrae la Resolución en referencia, producto del incumplimiento de sus deberes formales como agente de retención del impuesto sobre la renta para el ejercicio fiscal investigado.
Conforme a los argumentos antes expuestos, esta Sala reitera el criterio jurisprudencial vigente, en razón del cual la sociedad mercantil Petroquímica de Venezuela, S.A. (PEQUIVEN), como entidad pública, no puede ser compelida por la Administración Tributaria al pago del tributo y las multas pretendidas en el caso de autos; no obstante, dicha responsabilidad subsistirá en el órgano ejecutivo de mayor jerarquía ordenador de pagos, que en el caso de autos es el Presidente de la mencionada empresa que estaba en ejercicio del cargo para el ejercicio fiscal reparado, o al funcionario o a la funcionaria, a quien bajo la debida habilitación jurídica, se haya delegado dicha función conforme lo disponen los estatutos sociales de la referida sociedad de comercio. (Vid., sentencias números 00656 y 00128 de fechas 24 de octubre de 2019 y 10 de junio de 2021, casos: PDVSA PETRÓLEO, S.A. y PDVSA GAS, S.A., respectivamente).
Por lo tanto, visto que en la Resolución identificada con las letras y números GSJ/GR/DRAAT/2007-228 de fecha 13 de febrero de 2007, notificada el 14 de mayo del mismo año, emitida por la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), se determinó la responsabilidad de la sociedad mercantil Petroquímica de Venezuela, S.A. (PEQUIVEN), al considerar que ésta incumplió con la obligación legal de retener y enterar las retenciones en materia de impuesto sobre la renta para el ejercicio fiscal comprendido entre el mes de enero y el mes de diciembre de 1999, y constatado que en el presente caso la responsabilidad no debe recaer en ella sino en el ordenador de pago, por lo que esta Sala concluye que el acto dictado por el órgano exactor no se encuentra ajustado al ordenamiento jurídico, al estar afectado de un falso supuesto de derecho, por lo que resulta consecuencialmente, viciado de nulidad absoluta. Así se declara.
A tal efecto, al no ser la empresa recurrente la responsable por el incumplimiento de las obligaciones tributarias en comentario, se revoca la sentencia definitiva número 0026/2016 del 26 de octubre de 2016, dictada por el Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas. Así se decide.
Conforme a los razonamientos
anteriormente expuestos, se declara con lugar el recurso contencioso
tributario incoado por la representación judicial de la sociedad mercantil Petroquímica de Venezuela, S.A. (PEQUIVEN), contra la Resolución identificada con las letras y números
GSJ/GR/DRAAT/ 2007-228 de fecha 13 de febrero de 2007 y notificada el 14 de
mayo del mismo año, emitida por la Gerencia General de Servicios Jurídicos del
Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT),
que declaró sin lugar el recurso jerárquico ejercido contra la Resolución
Culminatoria de Sumario Administrativo identificada con el alfanumérico
GCE-SA-R-2004-070 de fecha 31 de agosto de 2004 y, en consecuencia, confirmó
los reparos formulados a la contribuyente recurrente como responsable
solidario, en su condición de agente de retención, en materia de impuesto sobre
la renta para el ejercicio fiscal comprendido entre el mes de
enero y el mes de diciembre 1999, por concepto de: i)
impuesto no retenido “sobre enriquecimientos netos o ingresos brutos
distintos de sueldos y salarios (registrados en cuentas que afectan el costo)”
por la cantidad de cuatro mil trescientos trece millones setenta y tres mil
ochocientos setenta y cuatro bolívares (Bs. 4.313.073.874,00), hoy un céntimo
de bolívar (Bs. 0,01); y ii) sanción de multa en el equivalente
al ciento cinco por ciento (105%) del tributo omitido, de conformidad con lo
previsto en el artículo 99 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente en
razón del tiempo, por el monto de cuatro mil quinientos veintiocho millones
setecientos veintisiete mil quinientos sesenta y siete bolívares con setenta
céntimos
(Bs. 4.528.727.567,70), actualmente un céntimo de bolívar (Bs. 0,01); actos administrativos que se anulan. Así se establece.
En virtud de lo decidido previamente, no procede entrar a conocer los pronunciamientos de fondo, de la sentencia definitiva número 0026/2016 del 26 de octubre de 2016, dictada por el Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas. Así finalmente se decide.
Igualmente, al observarse que de acuerdo a lo determinado por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en el presente caso hubo un presunto incumplimiento de la obligación de retener y enterar cantidades por concepto de impuesto sobre la renta, y que, conforme a lo establecido en este fallo, el sujeto pasivo responsable sería el ordenador o la ordenadora de pagos, específicamente en este caso, el entonces Presidente de la sociedad mercantil Petroquímica de Venezuela, S.A. (PEQUIVEN), durante el ejercicio fiscal comprendido entre el mes de enero y el mes de diciembre de 1999, o a quien, bajo la debida habilitación jurídica, haya delegado dicha función conforme la normativa legal vigente; por tanto, se ordena al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que frente a aquél o aquella, inicie el procedimiento administrativo establecido ex lege, para exigir las obligaciones tributarias arriba descritas, garantizando el ejercicio pleno de su derecho al debido proceso y a la defensa. (Vid., sentencia número 01661 del 18 de noviembre de 2009, caso: Municipio Francisco de Miranda del Estado Guárico, reiterada en el fallo número 01263 del 18 de octubre de 2011, caso: Universidad de Carabobo). Así se establece.
Por último, no procede la condenatoria en costas procesales al Fisco Nacional, a tenor de lo contemplado en el artículo 88 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República de 2016. Así se dispone.
Finalmente, resulta imperativo precisar que la Sala Plena de este Máximo Tribunal mediante Resolución número 2021-0011 de fecha 9 de junio de 2021, dictó los Lineamientos para la Suscripción y Publicación de Decisiones con Firma Digital, Práctica de Citaciones y Notificaciones Electrónicas y la Emisión de Copias Simples o Certificadas por Vía Electrónica respecto de los procesos seguidos ante esta Sala Político-Administrativa, en tal sentido, conforme a los artículos 38 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa y 3 de la Resolución en comento, esta Sala podrá “(…) suscribir y publicar decisiones, practicar las citaciones y notificaciones por correo electrónico o cualquier otro medio que utilice tecnologías de la información y la comunicación, una vez conste en las actas del expediente, que las partes cuentan con los medios telemáticos suficientes para hacer efectiva dicha actuación procesal (…)”.
En razón de ello se ordena que las notificaciones a que haya lugar y que sean concernientes al presente fallo, se efectúen a través de medios electrónicos; sin embargo, para el caso en que el destinatario y/o destinataria de la notificación no cuente con los recursos telemáticos necesarios, se procederá de acuerdo a lo estipulado en las leyes y en la aludida Resolución [Vid., sentencia de esta Sala número 00149 del 7 de julio de 2021, caso: Corporación Eléctrica Nacional, S.A. (CORPOELEC)]. Así se dispone.
V
DECISIÓN
En virtud de los razonamientos precedentemente expuestos, esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República Bolivariana de Venezuela, por autoridad de la Ley, declara:
1.- Se REVOCA la sentencia definitiva número 0026/2016 del 26 de octubre de 2016, dictada por el Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas.
2.- CON LUGAR el recurso contencioso tributario ejercido por la sociedad mercantil PETROQUÍMICA DE VENEZUELA, S.A. (PEQUIVEN), contra la Resolución identificada con las letras y números GSJ/GR/DRAAT/2007-228 de fecha 13 de febrero de 2007 y notificada el 14 de mayo del mismo año, emitida por la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), la cual se ANULA.
3.- NO PROCEDE entrar a conocer los pronunciamientos de fondo, de la sentencia definitiva número 0026/2016 del 26 de octubre de 2016, dictada por el Tribunal de instancia, conforme a lo expuesto en el presente fallo.
4.- Se ORDENA al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) que inicie el procedimiento administrativo establecido ex lege, para exigir las obligaciones tributarias, garantizando el ejercicio pleno de su derechos al debido proceso y a la defensa, al sujeto pasivo responsable (el ordenador o la ordenadora de pagos); siendo en el caso de autos, el entonces Presidente de la sociedad mercantil Petroquímica de Venezuela, S.A. (PEQUIVEN), durante el ejercicio fiscal comprendido entre el mes de enero y el mes de diciembre de 1999, o contra quien, bajo la debida habilitación jurídica, haya delegado dicha función conforme la normativa legal vigente.
5.- NO PROCEDE la condenatoria en costas procesales al FISCO NACIONAL, en atención a lo expresado en el presente fallo.
Publíquese, regístrese y comuníquese. Notifíquese al Procurador General de la República. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.
Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los treinta (30) días del mes de junio del año dos mil veintidós (2022). Años 212º de la Independencia y 163º de la Federación.
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El Presidente, MALAQUÍAS GIL RODRÍGUEZ |
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La Vicepresidenta BÁRBARA GABRIELA CÉSAR SIERO |
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El Magistrado- Ponente, JUAN CARLOS HIDALGO PANDARES |
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La Secretaria, CHADIA FERMIN PEÑA |
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En fecha treinta (30) de junio del año dos mil veintidós, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00203. |
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La Secretaria, CHADIA FERMIN PEÑA |