Magistrada Ponente: EVELYN MARRERO ORTÍZ
Exp. N° 2001-0482
Mediante Oficio N° 3.453 de fecha 04
de junio de 2001, el Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción
Judicial del Área Metropolitana de Caracas, remitió a esta Sala
el expediente N° 1.310 de su
nomenclatura, contentivo de la apelación ejercida el 23 de mayo de ese año por
la abogada Rancy Mujica, inscrita en el INPREABOGADO bajo el N° 40.309,
actuando como sustituta del ciudadano Procurador General de la República en
representación del FISCO NACIONAL,
según se evidencia de documento poder autenticado ante la Notaría Pública
Undécima del Municipio Libertador del Distrito Metropolitano de Caracas el 10
de noviembre de 2000, anotado bajo el Nº 87, Tomo 252 del Libro de
Autenticaciones llevado por dicha Notaría, contra la sentencia definitiva N°
652 de fecha 06 de marzo de 2001 dictada por el Tribunal remitente, a través de
la cual se declaró con lugar el recurso contencioso tributario ejercido el 13
de julio de 1999 por los abogados Hahyla Coromoto Suárez, Marilice Farias Roca
y Raúl Antonio Márquez, inscritos en el INPREABOGADO bajo los Nos. 70.848,
41.676 y 20.123, respectivamente, actuando con el carácter de apoderados
judiciales de la sociedad mercantil contribuyente TEXTILES 26, C.A.,
inscrita en el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción
Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, el 05 de
noviembre de 1991, bajo el N° 18, Tomo 63 A-Sgdo de los Libros llevados por ese
Registro, representación que se evidencia del documento poder inscrito ante la Notaría Pública
Quinta del entonces Municipio Libertador el 01 de julio de 1999, bajo el N° 5,
Tomo 39 de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Notaría.
El aludido recurso contencioso
tributario fue interpuesto contra los siguientes actos administrativos:
(i) Acta de Reconocimiento de fecha 07 de
junio de 1999, levantada por la funcionaria reconocedora Griselda Bolívar,
adscrita a la Gerencia
de la Aduana Principal de La Guaira, en la cual se dejó
constancia de lo siguiente: “… los
tejidos objeto de esta importación poseen precios oficiales referenciales de
conformidad con la Gaceta Oficial
N° 36.717 de fecha 07-06-99. El precio oficial de referencia para el código
arancelario 5407.42.00 tejidos teñidos al 20% ad-val (sic) es de U$$ 12 CIF x Kgs. Visto pues que el
peso declarado en Kgs brutos es de 8.600 se procede de la siguiente manera
$8.600 x 12 = 103.200,00$; 103.200 x 599 = Bs. 816.800,00; Base Imponible
Resultante Bs. 61.816,800; Impuestos Diferenciales Bs. 6.727.968,00; T.S.A. Bs.
672.796,80; I.C.S.V.A., Bs. 6.361.293,74. Impóngase la sanción tipificada en el
artículo 120 letra B de la L.O.A.,
el doble de la diferencia dejada de pagar (Bs. 13.455.936,00). Liquídense los
gravámenes declarados más los resultantes al igual que la sanción. Se deja a
criterio de la Gerencia
la aplicación de la sanción tipificada en el art. 97 del Código Orgánico
Tributario por ser incorrecta la base imponible para el calculo (sic) del impuesto al valor agregado.”.
(ii) Resolución de Multa de fecha 08 de
junio de 1999, emitida conforme a lo establecido en el artículo 71 del Código
Orgánico Tributario de 1994, y 500 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas, a los
fines de la expedición de la
Planilla de Liquidación de Gravámenes correspondiente. Dicha
resolución fue suscrita por la funcionaria reconocedora ya identificada y en la
misma se establece que la contribuyente “…se
ha hecho acreedora a la Multa
prevista en el Artículo 120 Literal B) de la Ley Orgánica de Aduanas y Multa
(sic) Artículo 97 del Código Orgánico
Tributario, (…) Visto pues que el peso declarado es de 8.600 Kgs bruto se
procede a realizar el ajuste y la aplicación del artículo 120 letra B de la Ley Orgánica de Aduanas.”.
(iii) Multa N° APLG/AAJ/662-99, emitida
conforme a lo previsto en el artículo 71 del Código Orgánico Tributario de
1994, la cual fue suscrita por el ciudadano Pablo Figueroa Vaamonde, Gerente de
la Aduana Principal
de La Guaira,
y en ella se establece: “… se aplica la
sanción prevista en el Artículo 97 del Código Orgánico Tributario, toda vez que
surgió una omisión de Bs. 6.361.297,74, por concepto de impuesto al consumo
suntuario y ventas al mayor (sic),
ocasionando esta omisión una disminución ilegítima de ingresos tributarios que
es sancionada por el referido artículo 97. En consecuencia, (…) se impone a la
empresa TEXTILES 26, C.A.,
multa por SEIS MILLONES SEISCIENTOS SETENTA Y NUEVE MIL TRESCIENTOS CINCUENTA Y
OCHO BOLIVARES CON CUARENTA Y DOS CENTIMOS (Bs. 6.679.358,42), equivalente al
105% del monto del tributo omitido.”.
(iv) Planilla de Liquidación de Gravámenes
(Afianzable) N° LAG-99-1-08783, Forma 81 N° H-98-0088249, emitida por la
cantidad de Treinta y Cuatro Millones Novecientos Seis Mil Quinientos Cuarenta
y Ocho Bolívares con Dieciséis Céntimos (Bs. 34.906.548,16).
Mediante auto de fecha 01 de junio de
2001, el Juzgado a quo oyó libremente
la apelación interpuesta el 23 de mayo de 2001, ordenando remitir el expediente
a esta Sala Político-Administrativa el cual fue recibido el día 27 de ese mes y
año.
El 03 de julio de 2001 se dio cuenta
en Sala, ordenándose aplicar el procedimiento de segunda instancia previsto en
el Capítulo III del Título V de la hoy derogada Ley Orgánica de la Corte Suprema de
Justicia. Asimismo, se designó ponente al Magistrado Levis Ignacio Zerpa y se
fijó el décimo día de despacho para comenzar la relación.
El 31 de julio de 2001 la
representante del Fisco Nacional, presentó escrito de fundamentación a su
apelación. Por auto de igual fecha se dejó constancia del comienzo de la
relación de la causa.
El 26 de septiembre de 2001 se fijó
el décimo día de despacho para que tuviera lugar el acto de informes, de
conformidad con lo establecido en el artículo 166 del texto legal antes
mencionado. El 18 de octubre del citado año, en la oportunidad fijada para la
realización del referido acto, se hizo el anuncio de Ley, dejándose constancia
de la no comparecencia de las partes y, seguidamente, se dijo “Vistos”.
En la misma fecha, 18 de octubre de
2001, compareció por ante este Tribunal Supremo de Justicia la apoderada
judicial del Fisco Nacional quien consignó su escrito de conclusiones.
En fecha 17 de enero de 2005 se
incorporaron a esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de
Justicia, los Magistrados Emiro García Rosas y Evelyn Marrero Ortíz, designados
por la Asamblea Nacional
el 13 de diciembre de 2004, quedando integrada esta Sala por cinco Magistrados,
conforme a lo dispuesto en el artículo 2 de la Ley Orgánica del Tribunal
Supremo de Justicia de la
República Bolivariana de Venezuela, a
saber: Presidente, Magistrado Levis Ignacio Zerpa; Vicepresidente, Magistrado
Hadel Mostafá Paolini; y Magistrados Yolanda Jaimes Guerrero, Evelyn Marrero
Ortíz y Emiro García Rosas.
Posteriormente, en fecha 02 de
febrero de 2005 fue elegida la actual Junta Directiva del Tribunal Supremo de
Justicia, quedando conformada la Sala Político-Administrativa
de la siguiente forma: Presidenta, Magistrada Evelyn Marrero Ortíz;
Vicepresidenta, Magistrada Yolanda Jaimes Guerrero; y Magistrados Levis Ignacio
Zerpa, Hadel Mostafá Paolini y Emiro García Rosas. Asimismo, se ordenó la
continuación de la causa en el estado en que se encontraba, designándose
Ponente a la Magistrada Evelyn
Marrero Ortíz, en virtud de la nueva constitución de la Sala.
Efectuado el estudio de las actas que
conforman el expediente, pasa esta Sala a decidir con fundamento en las
siguientes consideraciones:
I
Antecedentes
De lo
expuesto por la contribuyente Textiles 26, C.A., en su recurso contencioso tributario
y, en general, de las actuaciones que cursan en autos, se desprende lo
siguiente:
En fecha 03
de junio de 1999 llegó al Puerto de La Guaira a bordo del vehículo “S. AMERICANA”,
procedente de Shanghai-Korea, el contenedor número APMU4522790 cargado de 224
cartones de telas, con un peso de 8.600 Kg., amparados bajo el Conocimiento de
Embarque N° 025063506, consignado a la sociedad mercantil recurrente, Textiles 26, C.A.
El día 07
de ese mes y año, la empresa mencionada, por medio de su Agente Aduanal,
Transporte Multimodal, C.A., N° de RIF J-00157741-6, presentó su Manifiesto de
Importación y Declaración de Valor Forma A-19847598, para lo cual aplicó lo
dispuesto en los artículos 235, 236 y 249 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas,
referidos al valor normal de las mercancías en aduanas para la obtención de la
base imponible, a los fines de la liquidación de los gravámenes establecidos en
el Arancel de Aduanas. La base imponible obtenida al multiplicar el precio de
la mercancía (US$ 47.040,00) por la tasa de cambio fijada por el Banco Central
de Venezuela (599,00 x $) para la fecha de llegada de la misma (03-06-99), fue
la cantidad de Veintiocho Millones Ciento Setenta y Seis Mil Novecientos
Sesenta Bolívares (Bs. 28.176.960,00),
constituyendo ésta el precio CIF, es decir, el valor normal de la mercancía en
aduana.
En la misma
fecha, 07 de junio de 1999, la funcionaria Gricelda Bolívar, antes
identificada, realizó el acto de reconocimiento a tenor de lo dispuesto en el
artículo 49 de la Ley Orgánica
de Aduanas a los fines de analizar la exactitud de la declaración de la
sociedad mercantil Textiles 26,
C.A., acto que trajo como resultado el que fuera
objetada la base imponible declarada por la contribuyente y, en consecuencia,
se le aplicara a dicha base un ajuste “de
conformidad con la
Gaceta Oficial N°
36.717 de fecha 07-06-99.”.
Es
necesario destacar que en la antes mencionada Gaceta se publicó la Resolución N°
128 del 07 de junio de 1999, la cual prorroga por un lapso de noventa (90) días
continuos, la aplicación de las disposiciones contenidas en la Resolución N°
4068 del 02 de septiembre de 1998, publicada en la Gaceta Oficial N° 36.531 del 03
del mismo mes y año, Resolución esta que estableció precios oficiales (CIF)
para la importación de las mercancías en ella señaladas, siendo una de esas
mercancías la importada por la contribuyente (tejidos teñidos al 20%
Ad-valorem), para la que fue fijada un precio oficial CIF de US$ 12 x Kg.
Como
consecuencia de la objeción y ajuste de la base imponible determinados en el
referido acto de reconocimiento, le fue impuesta a la contribuyente mediante Resolución de Multa de fecha 08 de junio de 1999, la sanción tipificada
en el artículo 120 literal b) de la
Ley Orgánica de Aduanas vigente para la época de ocurrencia
del hecho, así como la Multa N°
APLG/AAJ/662-99, a
tenor de lo previsto en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994,
sanciones estas materializadas en la Planilla de Liquidación de Gravámenes N°
LAG-99-1-08783 de fecha 21 de junio de 1999, cuya cuantía alcanzó la suma de Treinta
y Cuatro Millones Novecientos Seis Mil Quinientos Cuarenta y Ocho Bolívares con
Dieciséis Céntimos (Bs. 34.906.548,16).
Por disconformidad con los precitados
actos administrativos, la contribuyente interpuso recurso contencioso tributario
en fecha 13 de julio de 1999 ante el Tribunal Superior Primero de lo
Contencioso Tributario de la Circunscripción
Judicial del Área Metropolitana de Caracas, el cual mediante
auto de igual fecha lo remitió por distribución al Tribunal Superior Tercero de
lo Contencioso Tributario de la Circunscripción
Judicial del Área Metropolitana de Caracas.
Por auto de fecha 14 de julio de 1999
dicho Tribunal ordenó requerir el expediente administrativo al ciudadano
Gerente Jurídico Tributario del Servicio Nacional Integrado de Administración
Tributaria; y, posteriormente, el 11 de octubre de ese mismo año, ordenó la
notificación del Contralor General de la República, del Procurador General de la República y del
Gerente Jurídico Tributario del SENIAT, a los fines de la continuación de la
causa.
En fecha 14 de enero de 2000 fue
admitido el recurso contencioso tributario cuanto ha lugar en derecho,
procediéndose de conformidad con los artículos 193 y siguientes del Código
Orgánico Tributario de 1994.
II
DE LA sentencia APELADA
En fecha 06 de marzo de 2001 el
Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción
Judicial del Área Metropolitana de Caracas, mediante
sentencia N° 652 declaró con lugar el recurso contencioso tributario
interpuesto por la contribuyente y, en consecuencia, la nulidad del acta de
reconocimiento y las multas impuestas basado en los siguientes razonamientos:
“
De los hechos mencionados y de los alegatos de la Contribuyente, no
desvirtuados por la parte demandada, se llega a la conclusión de que habiendo
vencido el día 30 de mayo de 1999 la prórroga de noventa días establecida por
Resolución N° 040 de fecha 02-03-99, para la fecha de llegada de las indicadas
mercancías al Puerto de La
Guaira (03-06-99) no estaban en vigencia los precios de
referencia, por lo cual debía aplicarse el transcrito artículo 86 de la Ley Orgánica de Aduanas. En
consecuencia, para dichas mercancías llegadas al Puerto de La Guaira el día 03 de junio
de 1999 procedía aplicar dicho artículo 86, como en efecto ocurrió.
Ciertamente
por Resolución N° 128 de fecha 07 de junio de 1999, el Ministerio de Hacienda
prorrogó por un lapso de noventa (90) días continuos la Resolución N°
40 del 02 de marzo de ese año, a partir de su vencimiento ocurrido el 30-05-99,
según lo dispuesto en la parte final de su artículo 1°.
Como
señala la contribuyente en el recurso contencioso tributario interpuesto, la
resolución (sic)
N° 128 de fecha 07 de junio de 1999, no podía modificar la situación legal
existente el día 03 de junio del mismo año mediante aplicación retroactiva no
permitida por expresa disposición de jerarquía constitucional, también (sic)
aplicable a los actos administrativos, Por cuanto en el caso concreto no se
configuraban los hechos previstos en el artículo 70 del Código Orgánico
Tributario de 1994 entonces vigente:
…Omissis…
Por
consiguiente, este Tribunal considera ajustada a derecho la decisión de la
contribuyente de tomar como base de cálculo del impuesto aduanero el valor
declarado contenido en la factura comercial definitiva N° 1417, expedida por la Proveedora SAMSUNG
CORPORATION, acatando lo dispuesto en el transcrito artículo 86 de la Ley Orgánica de Aduanas.
Por
las razones expuestas, este Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso
Tributario, administrando justicia en nombre de la República y por
autoridad de la Ley,
DECLARA CON LUGAR el recurso contencioso tributario aquí considerado (…)”.
III
FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN
La representante judicial del Fisco
Nacional fundamentó su escrito de apelación en dos argumentos:
En primer lugar, denunció el vicio de
inmotivación de la sentencia apelada en los siguientes términos:
“Dispone el artículo 243 ordinal 4°, del
Código de Procedimiento Civil, que toda sentencia – así como todo auto que
conlleve una decisión trascendente dentro del proceso, en nuestro parecer- debe
contener los motivos de hecho y de derecho que fundamentan la decisión. (…).
Obsérvese,
que el a –quo no señala en el texto de la sentencia de manera
clara y precisa los términos en que debió quedar planteada la controversia, los
motivos de hecho y de derecho para fundamentar la decisión.
En el caso que nos ocupa, la recurrida
solo (sic) se limita a afirmar que ‘este Tribunal considera ajustada a derecho la
decisión de la contribuyente de tomar como base de cálculo del impuesto
aduanero el valor declarado contenido en la factura comercial definitiva N°
1417, expedida por la Proveedora SAMSUNG
CORPORATION, acatando lo dispuesto en el transcrito artículo 86 de la Ley
Orgánica de Aduanas…’, sin que de manera prolija diera los
razonamientos, preceptos legales, y principios doctrinarios atinentes al caso,
recayendo sobre el referido fallo el vicio de falta de motivación y conllevando
así una ausencia de fundamento, siendo estos escasos o exiguos sobre la controversia
planteada con lo cual se configura en la mencionada sentencia el vicio de
inmotivación y así expresamente solicito sea declarado…”. (Destacado del
escrito).
En segundo lugar, alegó, en cuanto al
Principio de legalidad lo que de seguida se transcribe:
“… es importante destacar, un principio
básico del Derecho Tributario y Administrativo, conocido como el Principio de
Legalidad, según el cual toda actuación de la administración debe estar
perfectamente encuadrada en una norma legal y a ella, debe sujetarse su
ejercicio, es decir, su actuación sólo puede derivarse de la Ley, todo esto en atención al
precepto consagrado en el artículo 137 de la Constitución
(…).
Asimismo, la Ley
Orgánica de Procedimientos Administrativos, define y precisa
este principio al establecer en su artículo 1°, la obligación de todos los
órganos de la administración pública de ajustar su actividad a las
prescripciones de la Ley.
Con fundamento en lo anteriormente
expuesto podemos afirmar que todos los actos que emanan del Poder Público (lo
que incluye a la
Administración), deben realizarse en completa armonía con las
normas del derecho, no sólo en lo que a las leyes se refiere, sino también a
los reglamentos, ordenanzas y demás actos normativos o fuentes del derecho. Se
le impone a la
Administración, por lo tanto, que en todas sus actuaciones
debe someterse al ‘Bloque de Legalidad’, es decir, debe cumplir las reglas del
derecho preexistente.
(…) con respecto a la normativa que
regula lo atinente al establecimiento de los precios oficiales por parte de la Administración
Aduanera [la
representación fiscal señala:]
En primer lugar, el Artículo 85, de la Ley
Orgánica de Aduanas señala que es a través del Reglamento que
se ‘…determinará (sic) los elementos constitutivos, el alcance, las
formas, medios y sistemas que deben ser utilizados para la verificación y
fijación de la base imponible de los impuestos previstos en el Arancel de
Aduanas’, es por ello que el Reglamento de la Ley ‘in comento’, ha establecido el precio o
valor de la mercancía, como uno de los elementos constitutivos y fundamentales
para la configuración de la base imponible.
Así, el Reglamento de la Ley
Orgánica de Aduanas, (…) establece lo siguiente:
…Omissis…
En este sentido, de conformidad con la
normativa antes transcrita, podemos señalar que el precio o valor normal, es
aquel, que en el momento en que son exigibles los gravámenes arancelarios, se
estima pudiera fijarse para las mercancías de importación, como consecuencia de
una venta efectuada en condiciones de libre competencia, entre un comprador y
un vendedor independientes uno de otro.
Ahora bien, excepcionalmente el
Ejecutivo Nacional puede establecer precios oficiales, distintos a los pactados
entre un comprador y un vendedor independientes uno de otro, cuando los precios
no correspondan a una competencia internacional razonable, cuyos precios serán
fijados con carácter temporal y serán de obligatorio cumplimiento tanto para
los importadores como para los funcionarios actuantes. (…).
... los Precios Oficiales CIF para los
productos textiles; (…) son los precios (…) que han debido ser declarados por
la contribuyente, ya que los mismos, aun cuando no se correspondan con los
precios de adquisición o compra, éstos constituían, legalmente, las bases
imponibles mínimas, para el cálculo de los respectivos impuestos, tal como lo
dispone el artículo 280 del Reglamento de la Ley
Orgánica de Aduanas, (…) por lo que al ser declaradas las
mercancías bajo unas bases imponibles menores (…) los funcionarios
reconocedores actuantes estaban obligados a proceder a su ajuste y a sancionar
al particular, ya que su actuación se subsume en el supuesto de hecho
tipificado en el artículo 120, literal b), de la Ley
Orgánica de Aduanas, (…)”. (Agregado de la Sala)
En fecha 18 de octubre de 2001 la
representante judicial del Fisco Nacional, antes identificada, consignó escrito
contentivo de sus conclusiones en el que ratifica los argumentos que
fundamentan su apelación.
IV
MotivaciOnES para decidir
Vista la declaratoria contenida en la
decisión judicial apelada, así como los alegatos esgrimidos en su contra por la
representación judicial del Fisco Nacional, la controversia planteada en el
caso bajo análisis se
circunscribe, por una parte, a establecer si el fallo apelado se
encuentra viciado de inmotivación y, por la otra, a determinar la
aplicabilidad, para el caso concreto, de la Resolución N°
128 de fecha 07 de junio de 1999, publicada en la Gaceta Oficial de la República de
Venezuela N° 36.717 de la misma fecha. En tal sentido, se observa:
Respecto al alegato de inmotivación,
es menester indicar que la motivación del fallo, conforme lo ha interpretado la
doctrina y la jurisprudencia, consiste en el señalamiento de las diferentes
razones y argumentaciones que el juzgador ha tenido en cuenta, para llegar a la
conclusión que sustenta la parte dispositiva de la sentencia. En ese mismo
sentido se ha sostenido que el vicio de inmotivación o ausencia de motivación
sólo se formaría con la falta absoluta de fundamentos y no cuando los mismos
sólo sean escasos.
De acuerdo a las exigencias
establecidas en el Código de Procedimiento Civil, norma de aplicación
supletoria según lo dispuesto en el artículo 332 del Código Orgánico Tributario
vigente, toda sentencia debe contener:
“Artículo
243: (…).
1° La indicación del Tribunal que la pronuncia.
2°
La indicación de las partes y de sus apoderados.
3° Una síntesis clara, precisa y lacónica de los
términos en que ha quedado planteada la controversia, sin transcribir en ella
los actos del proceso que constan de autos.
4° Los motivos de hecho y de derecho de la decisión.
5° Decisión expresa, positiva y precisa con arreglo
a la pretensión deducida y a las excepciones o defensas opuestas, sin que en
ningún caso pueda absolverse de la instancia.
6° La determinación de la cosa u objeto sobre
que recaiga la decisión.” (Destacado
de la Sala).
En consonancia con la anterior
disposición, el artículo 244 eiusdem,
considera nula la decisión judicial que omita o desconozca alguna de las
precitadas exigencias ordenadas por el artículo 243 antes mencionado.
En orden a lo anterior y al análisis
de la decisión apelada observa esta Sala que, en la recurrida se evidencia con
meridiana claridad que el contradictorio entre el Fisco y la contribuyente se
circunscribe a determinar si procede la aplicación de una Resolución que fija
precios oficiales para la mercancía importada; asimismo, se aprecian los
alegatos y defensas de la recurrente los cuales se refieren a que para el
momento de la llegada de la mercancía objeto de importación a la zona primaria,
la Resolución
que pretende aplicar la
Administración Aduanera no había sido
publicada en la Gaceta Oficial;
y, por último, se aprecia la razón por la cual el a quo llega a la decisión de declarar con lugar el recurso
contencioso tributario incoado por la contribuyente, la cual está basada en el
principio de la irretroactividad de la Ley.
Por lo antes expuesto concluye esta Alzada, que los
fundamentos de la sentencia recurrida son suficientes para declarar con lugar
el recurso intentado por la sociedad mercantil Textiles 26, C.A. Así se declara.
Ahora bien, entre los fundamentos de
la representación fiscal se observa que ésta dedica un capítulo al principio de
legalidad con el objeto de justificar el hecho de que el Ejecutivo Nacional pueda
establecer, en casos excepcionales, precios oficiales para las mercancías de
exportación los cuales son de obligatorio cumplimiento. Razonamiento que
utiliza a los fines de evidenciar que la contribuyente, debió declarar en base
al precio CIF establecido en la
Resolución N° 4068 y no en atención a lo
dispuesto en el artículo 86 de la Ley Orgánica
de Aduanas.
Sobre este último particular, juzga la Sala necesario manifestar lo
siguiente:
Respecto al principio de legalidad,
la norma constitucional establece:
“Artículo
317: No podrá
cobrarse impuesto, tasa, ni contribución alguna que no estén establecidos en la
ley, ni concederse exenciones y rebajas, ni otras formas de incentivos
fiscales, sino en los casos previstos por la ley que cree el tributo correspondiente.
Ningún tributo puede tener efecto confiscatorio.
No podrán establecerse obligaciones tributarias pagaderas
en servicios personales. La evasión fiscal, sin perjuicio de otras sanciones
establecidas por la ley, podrá ser castigada penalmente.
En el caso de los funcionarios públicos o funcionarias
públicas se establecerá el doble de la pena.
Toda ley tributaria fijará su lapso de entrada en vigencia.
En ausencia del mismo se entenderá fijado en sesenta días continuos. Esta
disposición no limita las facultades extraordinarias que acuerde el Ejecutivo
Nacional en los casos previstos por esta Constitución.
La administración tributaria nacional gozará de autonomía
técnica, funcional y financiera de acuerdo con lo aprobado por la Asamblea
Nacional y su máxima autoridad será designada por el Presidente o Presidenta de
la República, de conformidad con las normas previstas en la ley.”
Ha sido conteste la doctrina y la
jurisprudencia, en considerar que el principio de legalidad tributaria
representa un límite formal a la imposición, debido a que garantiza cuál va a
ser el órgano productor de la norma, el Poder Legislativo y, eventualmente, por
delegación expresa y excepcional el Poder Ejecutivo (Ley Habilitante).
En tal
sentido, sus implicaciones básicas van desde el postulado fundamental, conforme
al cual la
Administración sólo puede obrar cuando haya sido legalmente
facultada, hasta la reserva de ley, concebida como un medio de protección o
garantía para la preservación de la propiedad privada y la libertad de
disposición de los derechos patrimoniales ante las restricciones impuestas y
derivadas de los tributos, en virtud de la cual sólo pueden cobrarse los
tributos cuando éstos hayan sido previstos en la ley.
El
señalado principio, además, es visto como una de las características propias
del moderno Estado de Derecho, que comporta la subordinación del obrar de la Administración
Tributaria a la Constitución y a las leyes; es decir, el
establecimiento de las relaciones entre el ordenamiento jurídico en general y
el acto u actos emanados de la Administración.
Así, surge
incontestable a esta Sala que dicho Principio, tal como ha sido concebido por
nuestro Constituyente, se erige como un estatuto obligatorio para las distintas
ramas del poder público, como un mandamiento dirigido propiamente al Estado
para establecer los límites del ejercicio de las potestades que le han sido
conferidas en el ámbito de la tributación.
En este contexto, advierte la Sala que, en el caso bajo
análisis, se respetó el señalado principio constitucional, toda vez que la
sociedad mercantil contribuyente procedió a elaborar su manifiesto de
importación y declaración de valor con fundamento en lo dispuesto en el
artículo 86 de la Ley Orgánica
de Aduanas.
Ahora bien, visto que el caso bajo
estudio se circunscribe a la determinación del valor normal en aduana de la
mercancía objeto de importación a los fines de establecer el monto del impuesto
correspondiente, en aras de una mejor comprensión del tema objeto de análisis,
considera esta Sala necesario precisar lo siguiente:
El artículo 86 de la Ley Orgánica de Aduanas,
vigente para el momento de llegada de la mercancía, establece:
“Artículo
86. Las mercancías causarán los impuestos establecidos en el artículo 84, a la fecha de su llegada a la zona primaria
de cualquier aduana nacional habilitada para la respectiva operación y estarán sometidas al régimen aduanero
vigente para esa fecha.”.
(Destacado de la Sala).
La doctrina ha señalado, que la
determinación del valor normal en aduana se efectuará a partir del precio
pagado o por pagar, cuando corresponda a una venta efectuada en condiciones de
libre competencia entre un comprador y un vendedor, independientes uno del
otro, que prevea la entrega de la mercancía en el puerto o lugar de
introducción, y no sea inferior al precio usual de competencia.
En tal sentido, la legislación
venezolana establece en el artículo 235 del Reglamento de la Ley
Orgánica de Aduanas, que el valor en aduana de las mercancías
es su precio normal y éste constituye, en principio, la base imponible para la
liquidación de los gravámenes ad-valorem contemplados en el Arancel de Aduanas;
entendiéndose por precio normal aquél que en el momento en que son exigibles
los derechos en aduanas se estima pudiera fijarse para las mercancías de
importación como consecuencia de una venta, tal como lo define el artículo 236 ejusdem.
Sin embargo, a tenor de lo dispuesto
en el artículo 278 del Reglamento de la Ley
Orgánica de Aduanas, cuando se importen mercancías cuyos
precios no correspondan a una competencia internacional comercial razonable, el
Ministerio de Hacienda (hoy Ministerio de Finanzas) podrá fijar con carácter
temporal para dichas mercancías, precios oficiales de conformidad con lo
dispuesto en el artículo 4 numeral 10° de la Ley Orgánica de Aduanas.
Estos precios oficiales se establecen
mediante resolución publicada en la Gaceta
Oficial, son de obligatorio cumplimiento y, para el momento
de la ocurrencia de los hechos, constituían la base imponible para el pago de
los impuestos (valor CIF expresado en bolívares).
En el caso que nos ocupa, el
Ministerio de Hacienda (hoy Ministerio de Finanzas) publicó en la Gaceta Oficial N°
36.531 del 03 de septiembre de 1998 la Resolución N° 4068 de fecha 02 de septiembre de
ese año, en la cual estableció Precios Oficiales (CIF) para la importación de
mercaderías en las que se encontraban las importadas por la contribuyente
Textiles 26, C.A.,
(telas teñidas), con un precio oficial CIF de 12 US$ x Kg.
La Resolución antes identificada tenía un plazo de vigencia de 180
días continuos y fue prorrogada por 90 días más, mediante la Resolución N° 040 del 02 de marzo de 1999,
publicada en la Gaceta
Oficial N° 36.655 del 05 de ese mismo mes y año, es decir,
que su vigencia era hasta el 30 de mayo de 1999.
El 07 de junio de 1999, el citado
Ministerio, nuevamente prorroga la tantas veces citada Resolución N° 4068, esta
vez mediante la
Resolución N° 128, publicada en la Gaceta Oficial N°
36.717 del 07 de junio de 1999, advirtiéndose en su único artículo que la prórroga
allí establecida se contaría “… a partir
del vencimiento de la prórroga acordada a través de la
Resolución N° 41 (sic) del 2 de marzo de 1999, publicada en la Gaceta Oficial de la República de
Venezuela N° 36.655 del 5 de los mismos mes y año.”. Es decir, que la
resolución debía ser aplicada retroactivamente para los días transcurridos
entre el 01 y 06 de junio de 1999.
Ahora bien, en el caso de autos se
constata que la mercancía objeto de importación llegó a la zona primaria el 03
de junio de 1999, ya vencida la
Resolución N° 040, sin que hubiere sido
publicada la
Resolución N° 128, por lo que a criterio de esta Sala debía
aplicarse, tal como lo indicó el a quo,
la norma prevista en el transcrito artículo 86 de la Ley
Orgánica de Aduanas, y no el Precio Oficial CIF establecido
en la Resolución N°
4068, como lo sostienen la representación fiscal. De lo contrario, se violaría
el principio de irretroactividad de la
Ley.
Así las cosas, considera la Sala necesario reiterar el
criterio según el cual el principio de irretroactividad de la Ley está referida a la
prohibición de aplicar una normativa nueva a situaciones de hecho nacidas con
anterioridad a su vigencia, de forma que la disposición novedosa resulta
ineficaz para regular situaciones fácticas consolidadas en el pasado, “permitiéndose la retroactividad de la norma
sólo como defensa o garantía de la libertad del ciudadano” (vid. sentencia
N° 0276 del 23 de marzo de 2004, dictada por esta Sala
Político-Administrativa); de modo tal, que el aludido principio se traduce en
la prohibición de la arbitrariedad en que pudieran incurrir los entes u órganos
encargados de la aplicación de la
Ley.
Aunado a lo anterior, no puede dejar
de advertir esta Alzada que aun cuando el aludido principio de irretroactividad
presenta una excepción referida a aplicar la Ley nueva cuando ésta beneficie a su
destinatario, en este caso, al contribuyente; tal excepción no puede ser usada
en el caso bajo análisis, toda vez que el Precio Oficial CIF no favorece a la
sociedad mercantil recurrente, razón por la cual ni siquiera excepcionalmente
dicha Resolución podía ser aplicada al caso de autos. Así se declara.
En virtud de las consideraciones que
anteceden, resulta forzoso para esta Sala declarar sin lugar el recurso de
apelación interpuesto por la representante del Fisco Nacional y, por tanto,
confirmar la sentencia N° 652 dictada el 06 de marzo de 2001 por el Tribunal
Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción
Judicial del Área Metropolitana de Caracas, y, en consecuencia,
declarar nulos los actos recurridos. Así, finalmente, se decide.
V
DECISIÓN
En virtud
de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Supremo de Justicia en
Sala Político-Administrativa, administrando justicia en nombre de la República y por
autoridad de la Ley,
declara SIN LUGAR la
apelación ejercida en fecha 23 de mayo de 2001 por la abogada Rancy Mujica,
antes identificada, en representación del FISCO
NACIONAL, contra la sentencia definitiva N° 652 de fecha 06 de marzo de
2001 dictada por el Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción
Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, la cual se CONFIRMA. En consecuencia, son nulos
los actos administrativos impugnados.
Se condena en costas al Fisco Nacional
por un monto equivalente al cinco por ciento (5%) de la cuantía del recurso, de
conformidad con lo previsto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario
vigente.
Publíquese, regístrese y notifíquese.
Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.
Dada,
firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala
Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en
Caracas, a los quince (15) días del mes de marzo del año dos mil seis (2006).
Años 195º de la
Independencia y 147º de la Federación.
La
Presidenta- Ponente
EVELYN MARRERO ORTÍZ
La Vicepresidenta,
YOLANDA JAIMES GUERRERO
Los Magistrados,
LEVIS IGNACIO ZERPA
HADEL
MOSTAFÁ PAOLINI
EMIRO
GARCÍA ROSAS
La
Secretaria (E),
SOFÍA
YAMILE GUZMÁN
En
esta misma fecha se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00672.
La Secretaria (E),
SOFÍA YAMILE GUZMÁN
