Magistrada Ponente: BÁRBARA GABRIELA CÉSAR SIERO

Exp. Nro. 2014-1001

 

Adjunto al Oficio Nro. 11.906 de fecha 2 de julio de 2014, recibido en esta Sala Político-Administrativa el día 23 del mismo mes y año, el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas remitió el expediente signado bajo el Nro. AP41-U-2013-000440 (de la nomenclatura de ese órgano jurisdiccional), contentivo del recurso de apelación ejercido el 5 de junio de 2014, por la abogada Martha Bello, inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nro. 59.373, actuando con el carácter de sustituta del Procurador General de la República, en representación del FISCO NACIONAL, tal como se desprende del instrumento poder cursante a los folios 136 al 139 de las actas procesales, contra la sentencia definitiva Nro. 0018/2014 dictada por el Juzgado remitente el 14 de abril de 2014, que declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos, el 18 de octubre de 2013, por el ciudadano José Francisco Mezones Carvallo, con cédula de identidad Nro. 3.227.886, en su carácter de Director Gerente de la sociedad de comercio EL GRANERO DE COCHE, C.A., inscrita en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del entonces Distrito Federal y Estado Miranda, el 8 de julio de 1994, bajo el Nro. 64, Tomo 163-A, asistido por la abogada María Coronel, con INPREABOGADO Nro. 31.795, quien con posterioridad consignó poder apud acta el 29 de de octubre de 2013, según se evidencia de los folios 32 y 33 del expediente judicial.

El aludido recurso fue incoado contra la Resolución Nro.  SNAT/INTI/ GRTI/RCA/DJT/CRA/2013-000277 de fecha 3 de julio de 2013, y notificada el 3 de septiembre de ese mismo año, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en la que se declaró sin lugar el recurso jerárquico interpuesto por la accionante en fecha 30 de agosto de 2007.

En consecuencia, el mencionado acto administrativo confirmó la “Resolución de Imposición de Sanción Nro. 12744 (Decisiones desde la 1/23 hasta la 18/23), contenida en las Planillas de Liquidación Nro. 01-10-01-2-26-008165, 01-10-01-2-26-008167,  01-10-01-2-26-008168, 01-10-01-2-26-008169, 01-10-01-2-26-008170, 01-10-01-2-26-008171, 01-10-01-2-26-008172, 01-10-01-2-26-008173, 01-10-01-2-26-008174, 01-10-01-2-26-008175, 01-10-01-2-26-008176, 01-10-01-2-26-008176 (sic), 01-10-01-2-26-008177, 01-10-01-2-26-008178, 01-10-01-2-26-008179, 01-10-01-2-26-008180, 01-10-01-2-26-008181 y 01-10-01-2-26-008186, todas de fecha 14-02-2007”, mediante la cual se impuso multa según lo dispuesto en los artículo 81, 94 (parágrafo primero) y 101 (numeral 3, segundo aparte) del Código Orgánico Tributario del 2001, vigente ratione temporis, en razón de incumplimientos de deberes formales en materia de impuesto al valor agregado, por emitir “facturas y/o documentos equivalentes que no cumplen con los requisitos exigidos (…), en los artículos 54 y 57 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, 63 al 69 de su Reglamento, 2, 4, 5, 13 y 14 de la Resolución N° 320 de fecha 28-12-1999”, por el monto total de mil cuatrocientos veinticinco unidades tributarias (1.425 U.T.), para los períodos impositivos comprendidos “entre enero de 2004 y junio de 2005, ambos inclusive”.

La prenombrada cantidad estuvo discriminada de la manera siguiente:

Por auto del 30 de junio de 2014, el Tribunal de instancia oyó en ambos efectos la apelación ejercida y ordenó remitir el expediente al Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa.

El 29 de julio de 2014, se dio cuenta en Sala y a su vez, se ordenó aplicar el procedimiento de segunda instancia previsto en el artículo 92 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, se designó ponente al Magistrado Suplente Emilio Ramos González y se fijó el lapso de diez (10) días de despacho para la fundamentación de la apelación.

En fecha 12 de agosto de 2014, la abogada Andreína Velásquez Valencia, inscrita en el INPREABOGADO bajo el N° 51.051, actuando en su carácter de sustituta del Procurador General de la República en representación del Fisco Nacional, según se desprende del documento poder que cursa a los folios 189 al 193 del expediente judicial, presentó escrito de fundamentación de la apelación ejercida. No hubo contestación.

Por auto del 2 de octubre de 2014, se dejó constancia que de conformidad con lo establecido en el artículo 93 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, la presente causa entró en estado de sentencia.

El 29 de diciembre de 2014, se incorporaron a esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia las Magistradas María Carolina Ameliach Villarroel, Bárbara Gabriela César Siero y el Magistrado Inocencio Antonio Figueroa Arizaleta, designados y juramentados por la Asamblea Nacional el 28 del mismo mes y año.

En fecha 11 de febrero de 2015, fue electa la Junta Directiva de este Supremo Tribunal, de conformidad con lo previsto en el artículo 20 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, asimismo se reasignó la ponencia a la Magistrada BÁRBARA GABRIELA CÉSAR SIERO.

Por Auto para Mejor Proveer Nro. AMP-186 del 11 de noviembre de 2015, esta Sala-Político Administrativa solicitó a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) “la remisión del expediente administrativo debidamente foliado de la contribuyente Granero de Coche, C.A.”, para lo cual se concedieron diez (10) días de despacho, contados a partir de la constancia en autos de la notificación ordenada, conforme a lo previsto en el artículo 39 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa.

Mediante auto del 19 de enero de 2016, se dejó constancia de la incorporación a esta Sala Político-Administrativa el 23 de diciembre de 2015, del Magistrado Marco Antonio Medina Salas y de la Magistrada Eulalia Coromoto Guerrero Rivero, designados y juramentados por la Asamblea Nacional en la última de las mencionadas fechas; asimismo, se ratificó la ponencia a la Magistrada BÁRBARA GABRIELA CÉSAR SIERO.

El 27 de enero de 2016, el abogado José Gregorio Arreaza, inscrito en el INPREABOGADO bajo el No. 54.070, actuando con el carácter de sustituto del Procurador General de la República, en representación del Fisco Nacional (según se evidencia de instrumento poder cursante a los folios 210 al 212 de las actas procesales), solicitó “una prórroga, a los fines de consignar los recaudos requeridos” en el auto supra identificado.

Practicadas las notificaciones del indicado Auto para Mejor Proveer (Nro. AMP-186 del 11 de noviembre de 2015) a  las partes y, fenecido el lapso fijado en el mismo a fin de dar cumplimiento a lo requerido, el órgano tributario no consigno la información solicitada.

Posteriormente, el 28 de julio de 2016, la Sala dictó el Auto para Mejor Proveer Nro. AMP-0101, ratificando el requerimiento a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), correspondiente a la remisión del expediente administrativo; el cual fue consignado el 31 de enero de 2017, por el abogado José Gregorio Arreaza, antes identificado.

En fecha 24 de febrero de 2017, se eligió la Junta Directiva de este Máximo Tribunal de conformidad con lo establecido en el artículo 20 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, quedando integrada esta Sala Político-Administrativa de la forma siguiente: Presidenta, Magistrada María Carolina Ameliach Villarroel; Vicepresidente, Magistrado Marco Antonio Medina Salas; la Magistrada Bárbara Gabriela César Siero; el Magistrado Inocencio Antonio Figueroa Arizaleta y la Magistrada Eulalia Coromoto Guerrero Rivero.

Realizado el estudio del expediente, esta Alzada pasa a decidir, previas las consideraciones indicadas a continuación:

I

ANTECEDENTES

 

La sociedad mercantil El Granero de Coche, C.A., en fecha 9 de agosto de 2005 fue notificada de la Providencia Administrativa                 Nro. RCA-DF-VDF-2005/4707 del día 8 de ese mismo mes y año, emanada de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual se autorizó a la funcionaria Yosmar Tibisay Molina Delgado, titular de la cédula de identidad Nro. 10.164.290, bajo la supervisión del funcionario Orlando José Suárez González, titular de la cédula de identidad Nro. 5.525.019, ambos adscritos a la mencionada División de Fiscalización, a los fines de verificar el oportuno cumplimiento de deberes formales por parte de la contribuyente en materia de Impuesto al Valor Agregado.

Posteriormente, la Administración Tributaria procedió a emitir la “Resolución de Imposición de Sanción Nro. 12744 (Decisiones desde la 1/23 hasta la 18/23), por un total de mil cuatrocientas veinticinco unidades tributarias (1.425 U.T.), derivado del incumplimiento de deberes formales en materia del impuesto al valor agregado, en virtud de la emisión de “(…) facturas y/o documentos equivalentes que no cumplen los requisitos exigidos, para los períodos impositivos comprendidos entre enero de 2004 y junio de 2005, ambos inclusive, lo cual contraviene lo establecido en los artículos 54 y 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, 63 al 69 de su Reglamento; 2, 4, 5, 13 y 14 de la Resolución N° 320 de fecha 28-12-1999, (…)”, por lo que se procedió a imponer la sanción de multa “prevista en el artículo 101 (numeral 3, segundo aparte) del Código Orgánico Tributario [de 2001], atendiendo a lo previsto en los artículos 81 y 94 (párrafo primero) [eiusdem] (…)”. (Agregados de esta Sala).

En fecha 30 de agosto de 2007, la representación legal de la mencionada sociedad mercantil presentó “dieciocho (18) escritos contentivos de Recurso Jerárquicos (sic)” ante la División de Tramitaciones de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), contra la resolución de imposición de sanción antes identificada y sus respectivas planillas de liquidación, dirigidos a impugnar las referidas.

El 3 de julio de 2013, la indicada Gerencia Regional dictó la Resolución Nro. SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2013-000277, notificada el 3 de septiembre de ese mismo año, mediante la cual declaró sin lugar el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente, bajo las siguientes consideraciones:

“(…) en relación al alegato del recurrente referente a que el incumplimiento en materia de facturación es imputable a la imprenta que elaboró los comprobantes, esta Alzada desestima tal planteamiento por impertinente, pues muy clara es la normativa aplicada, en el sentido que las facturas deben contener la condición de pago de la operación sea esta de contado o a crédito, todo lo cual pudo haber sido subsanado por la contribuyente EL GRANERO DE COCHE, C.A., al margen de la elaboración de los comprobantes por parte de la imprenta autorizada.

En lo que respecta al argumento del recurrente conforme al cual el monto total de la sanción es muy alto, para el único error detectado en las facturas de ventas de su representada, este Superior Jerárquico considera necesario realizar las siguientes consideraciones:

(…)

Es importante resaltar que el incumplimiento de un deber formal constituye por ende una infracción cuya configuración no exige la investigación del elemento intencional. Esto significa que el incumplimiento de estos deberes representa una contravención por omisión de disposiciones administrativas tributarias, cuya materialización no admite ningún elemento de valorización subjetiva cuando tales ilícitos se configuran y son constatados por la Administración, sufriendo por efecto del acto omisivo, la inmediata consecuencia desfavorable para el contribuyente, cual es la sanción de carácter patrimonial.

Sobre la base de las consideraciones que preceden, esta Alzada Administrativa desestima el argumento hecho valer por el recurrente. Así se decide.

Así pues, en virtud de que en el presente caso no se logró con el recurso interpuesto enervar la presunción de veracidad, legitimidad y legalidad que ampara al acto administrativo impugnado, es obligatorio concluir que la liquidación efectuada por esta Administración Tributaria a cargo de la contribuyente EL GRANERO DE COCHE, C.A., por concepto de multa es procedente en los términos expuestos en el presente capítulo. Así se declara.

(…)

DECISIÓN ADMINISTRATIVA

Por las razones expuestas, quien suscribe (…) declara SIN LUGAR el Recurso Jerárquico interpuesto por la contribuyente EL GRANERO DE COCHE, C.A. y en consecuencia, se confirma la Resolución  N° 12744 de fecha 14-2-2007 (…)”.

La representación judicial de la contribuyente el 18 de octubre de 2013, ejerció recurso contencioso tributario conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, contra la Resolución Nro. SNAT/INTI/GRTI/ RCA/DJT/CRA/2013-000277 de fecha 3 de julio de 2013, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), bajo las siguientes consideraciones:

Expuso que “(…) la Administración Tributaria incurrió en violación del principio de retroactividad de la ley en casos que la ley sea más favorable y la despenalización del requisito de las facturas, correspondiente al campo para señalar la condición de la operación sea esta de contado o crédito y su plazo (…)” (sic).

Invocando la sentencia de esta Alzada Nro. 00535 del 27 de abril de 2011, caso: Móvil Cauchos, C.A., afirmó que “(…) la sala estableció que señalar en las facturas el requisito contenido en el artículo 2 literal p) de la Resolución N° 320 atinente a la condición de transacción comercial (crédito o contado), dejó de ser un requisito formal de obligatorio cumplimiento y, por ende, no sancionable en los términos dispuestos en el citado numeral 3 del artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 2001, so pena de violentar el derecho de igualdad ante la ley, consagrado en el artículo 2 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela”; solicitando que “(…) se anule la Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2013-000277 de fecha 3 de julio de 2013, impugnada y consecuencialmente sus planillas de liquidación por concepto de multa, en virtud de ser violatorios de la precitada garantía constitucional (…)” (sic).

Por otro lado denunció que la Providencia Administrativa “(…) N° RC A-DF-VDF-2005/ 4707 de fecha 8 de agosto de 2005 (…), la cual vale decir, autorizó[ó] el procedimiento de verificación fiscal que deri[vó] en el acto sancionatorio, se emiti[ó] apartada (sic) de los requisitos o formalidades exigidos en el artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y el Parágrafo Único del artículo 172 del Código Orgánico Tributario [de 2001] (…)”. (Agregado de la Sala).

En ese sentido, solicitó la nulidad de “la Providencia Administrativa que dio origen a la verificación fiscal” y que en consecuencia nulas “la resolución de imposición de sanción [y la] Resolución que decid[ió] el Recurso Jerárquico interpuesto (…)”.(Agregado de la Sala).

Además, requirió “(…) la desaplicación del parágrafo segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, pues resulta violatorio de principios tributarios y sancionatorios consagrados en la Constitución, atentando a su vez la racionalidad del sistema tributario (…)”.

Alegó que “(…) la Administración Tributaria pretende actualizar los montos a unidades tributarias, aun cuando fueron interpuestos recursos jerárquicos contra la Resolución N° 12.744, contenidas en las planillas de liquidación plenamente identificadas, en fecha 30 de agosto de 2007, pero [su] pretensión en sede administrativa fue admitida luego de  casi 5 años, es decir, en fecha 21 de enero de 2013, luego de ese realmente extenso período, procedió a la admisión de los mismos, a través de auto de admisión del cual fue notificado en fecha 21 de febrero de 2013 (…)”. (Agregado de la Sala).

Acotó que “(…) mediante la Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/ DJT/CRA/2013-000277 de fecha 3 de julio de 2013, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SENIAT, notificada en fecha 3 de septiembre de 2013, es decir, 6 años después de la interposición de los Recursos Jerárquicos, fueron declarados SIN LUGAR, ratificando las planillas de liquidación impugnadas (…). Así mismo, ordenó emitir nuevas planillas de liquidación de multa por concepto de actualización de la unidad tributaria vigente, de conformidad con el artículo 94 segundo aparte del Código Orgánico Tributario de 2001 (…)”.

Consideró que “(…) la unidad tributaria aplicable, debería ser la vigente para el momento de la imposición de la multa, ya que mal podría considerarse la actualización de las multas, en virtud que la administración tributaria que tardó casi seis años en decidir (…)”.

Finalmente, por las razones de hecho y derecho anteriormente expuestas,  solicitó que se declare con lugar el recurso contencioso tributario y en consecuencia la nulidad del acto impugnado, así como la suspensión de efectos de la misma.

II

DE LA SENTENCIA APELADA

 

El Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, al que  correspondió el conocimiento de la causa previa distribución, mediante sentencia definitiva N° 0018/2014 de fecha 14 de abril de 2014, declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos por la sociedad mercantil El Granero de Coche, C.A., sobre la base de las consideraciones siguientes:

“(…) Punto previo:

Ha planteado la contribuyente la nulidad de la Resolución           Nº SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2013-000277, de fecha 3 de julio de 2013, por cuanto en la Providencia Administrativa          Nº RCA-DF–VDF/2005/4707 de fecha 08 de agosto de 2005, que dio origen al acto recurrido ‘no se indicó expresamente, con los grafismos propios del formato de la autorización, la identificación de mi representada así como tampoco el domicilio fiscal donde se verificaría el cumplimiento de sus deberes formales; sino que los datos que identifican a mi representada aparecen escritos a mano por el funcionario actuante…’.

Al refutar esta alegación la representación judicial de la República, señala que: ‘…la Administración Tributaria dio cumplimiento a lo previsto en Artículo 172 del Código Orgánico Tributario, pues en la Providencia Administrativa que autoriza la verificación, se señala con precisión a la contribuyente, su número de Registro de Información Fiscal y su domicilio fiscal, de igual modo la funcionaria señalada en la misma fue la que practicó la fiscalización, razón por la cual el alegato de la recurrente en este sentido carece de todo fundamento, …’.

Vistas las alegaciones anteriores, se hace necesario resolver, en primer lugar, lo concerniente a la legalidad y validez de la Providencia Administrativa Nº RCA-DF-VDF/2005/4707 de fecha 08 de agosto de 2005, emanada de la División de Fiscalización de Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), por medio de la cual se dio inicio al procedimiento fiscal de verificación aplicado a la contribuyente Granero de Coche, C.A., cuyo resultado sirvió de fundamento fáctico para imponer la multa, cuya declaratoria de nulidad ha sido solicitada ante este despacho.

En este sentido observa el Tribunal que, ciertamente, tal como lo afirma la contribuyente, la Providencia Administrativa RCA-DF-VDF/2005/4707 de fecha 08 de agosto de 2005, firmada por el Jefe de la División de Fiscalización Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, ciudadano JOSÉ RAFAEL CARABALLO GUZMAN, aparece completada (llenada) manualmente, en cuanto al señalamiento que la contribuyente será objeto de una actuación fiscal, a fin de verificar los deberes formales derivados de Ley de Impuesto al Valor Agregado.

En virtud de esta observación se hace necesario precisar el criterio sobre la legalidad o no de tal proceder administrativo, teniendo en cuenta que si bien esta autorización es un acto de trámite, es susceptible de afectar la esfera jurídica de los particulares.

A ese respecto, se trae a colación el contenido del artículo 172 del Código Orgánico Tributario de 2001, el cual establece: (…).

En este contexto, el Tribunal advierte que el procedimiento de verificación tiene como finalidad que la Administración Tributaria constate la veracidad de las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables, así como el cumplimiento de sus deberes formales y los de los agentes de retención y percepción designados por la Ley.

Aunado a lo anterior, es preciso referir que el Legislador Tributario en la norma antes transcrita previó que cuando la verificación se realice en el establecimiento de un contribuyente o responsable, es necesaria una autorización previa, expresa y por escrito expedida por la respectiva Administración Tributaria, donde se indiquen con precisión los datos de la persona natural o jurídica objeto de verificación.

Sin embargo, en el supuesto de que dichas autorizaciones para verificar el cumplimiento de los deberes formales por parte de los sujetos pasivos de la obligación tributaria, estén dirigidas a un grupo de contribuyentes podrán hacerse utilizando entre otros criterios la ubicación geográfica del sector o sectores a verificar o el tipo de actividad económica que desplieguen los contribuyentes, sin necesidad de señalar individualmente el nombre de cada uno de ellos, lo cual se desprende del sentido literal de la norma antes transcrita.

En el caso concreto del texto de la Providencia Administrativa signada con letras y números RCA-DF–VDF/2005/4707 (…), se verifica lo siguiente: (…).

De la anterior trascripción, se constata que la referida Providencia Administrativa, emanó en fecha 08-08-2006 de la División de Fiscalización de la Región Capital, del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT); con la misma se autoriza a la funcionario: YOSMAR TIBISAY MOLINA DELGADO, titular de la titular de la C.I.       N°: 10.164.290, a fin de ‘verificar el oportuno cumplimiento de los deberes formales por parte de los Contribuyentes o Responsables previstos en el artículo 145 del Código Orgánico Tributario y demás normas tributarias, (…), pero no se indicó expresamente con grafismos propios del formato de la autorización la identificación del contribuyente, ni el domicilio fiscal donde se verificaría el cumplimiento de dichos deberes formales; sino que los datos identificatorios del recurrente aparecen escritos a mano por la funcionaria actuante (Yosmar Tibisay Molina Delgado), al momento de notificar la verificación de la cual sería objeto a la contribuyente.

Al ser así, es evidente para este Tribunal que la mencionada Providencia RCA-DF–VDF/2005-4707, al momento de ser emitida, careció de las formalidades o requisitos exigidos en el artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en concordancia con lo establecido en el Parágrafo Único del artículo 172 del Código Orgánico Tributario de 2001, los cuales son de estricto cumplimiento por parte de los órganos de la Administración Pública y su inobservancia es sancionada con la nulidad del acto.

En efecto, se aprecia de los autos que el referido acto administrativo fue emitido sin cumplir con un requisito esencial como lo es el nombre de la persona u órgano a quien va dirigido, es decir, el destinatario.

Ahora bien, respecto a lo indicado en la nota que aparece en el margen inferior de la Providencia según la cual ‘Para cualquier información, reclamo o denuncia llamara a la División de Fiscalización por los teléfonos 239.09.35 y 232-24-34, a juicio de este Tribunal a primera vista pareciera proteger a los contribuyentes de presuntas actuaciones fiscales irregulares o indebidas, sin embargo, tal advertencia no suple las previsiones del artículo 73 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos las cuales están destinadas a dar seguridad jurídica y certeza a las actuaciones de la Administración Tributaria.

Luego, no hay dudas para este Tribunal que la Providencia objeto de análisis incumplió -como se dijo antes- con algunos de los requisitos formales que debe llevar todo acto administrativo, entre ellos - la falta de indicación del nombre y el domicilio del contribuyente a ser verificado-, defecto que al no haber sido subsanado hace nula dicha Providencia y las actuaciones fiscales subsiguientes. Así se declara.

En virtud de la precedente declaratoria el Tribunal considera inoficioso emitir pronunciamiento sobre las demás alegaciones planteadas por la contribuyente y anula las multas impuestas. Así se declara.

DECISIÓN

(…)

En consecuencia, se declara.

Único: Inválida y sin efectos la Resolución signada con el              Nº SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2013-000277, de fecha 3 de julio de 2013, (…), con la cual, al declarar Sin Lugar el recurso jerárquico ejercido contra la Resolución Nº 12744, emitida por la referida Gerencia en fecha 14 de febrero de 2007, confirma las multas impuestas por incumplimiento de los deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado de no emitir facturas y/o documentos equivalentes que no cumplen con los requisitos exigidos para los períodos de imposición desde enero de 2004 hasta junio de 2005, ambos inclusive, por la cantidad de 1.425 Unidades Tributarias, equivalentes a Bs. 53.625.600,00, (…)”. (Sic).

 

III

FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN

 

En fecha 12 de agosto de 2014, la representación del Fisco Nacional consignó ante esta Sala el escrito de fundamentación de la apelación, bajo los siguientes términos:

Denunció que la sentencia recurrida adolece del vicio de errónea interpretación del artículo 172 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón del tiempo, “(…) pues el Tribunal de la causa al analizar los hechos que acontecieron con motivo del recurso contencioso tributario interpuesto, no evaluó correctamente lo concerniente a la legalidad y validez de la Providencia Administrativa (…), que dio inicio al procedimiento de verificación (…)”.

Afirmó que “(…) en el caso de autos, se cumplieron todos y cada uno de los requisitos previstos en el artículo 172 del Código [eiusdem]; si bien el Tribunal de la causa afirmó que ciertos datos de la contribuyente aparecen escritos a mano en la providencia administrativa por la mencionada funcionaria fiscal al momento de notificar del procedimiento, no existe dentro de nuestro ordenamiento jurídico o dentro de nuestra jurisprudencia nacional ningún impedimento que prohíba o impida que se utilicen en juicio documentos manuscritos (…)”.

Expuso que “(…) la Providencia Administrativa mediante la cual se autoriza a un funcionario de la Administración Tributaria para iniciar una verificación, es un acto de mero trámite, dado que ‘…no contienen una declaración definitiva de la voluntad de la Administración… en virtud de que éstos solo sirven de instrumento para dar inicio a las averiguaciones administrativas’ (…)”.

Resaltó que “(…) en el caso bajo examen la Providencia Administrativa fue dictada con apego a los parámetros legales previstos en el referido artículo 172 del Código Orgánico Tributario de 2001, está destinada únicamente a sustanciar un procedimiento administrativo de primer grado; es una autorización previa, expresa y por escrito; no existe impedimento legal alguno que prohíba que la misma contenga eventualmente en alguna de sus partes o datos escritos a mano; no conoce esta representación judicial de la República ninguna normativa que regule los ‘grafismos propios del formato de la autorización’. Lo trascendente de esta providencia autorizatoria que inicia el procedimiento, es que para el momento de notificarla al contribuyente o responsable, se encuentre debidamente identificada en la misma, lo cual se cumplió en la presente causa y fue reconocido así por el  contribuyente recurrente, respetando en todo momento su derecho a la defensa y al debido proceso (…)”.

Alegó que “(…) la autorización a la que se refiere el artículo 172 del Código Orgánico Tributario, cumple con todos los requisitos que establece el artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, a excepción de los numerales 5 y 6, por ser un acto de mero trámite (…)”.

Insistió que “(…) en el cuerpo de la Providencia Administrativa de marras, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital expresó la base legal que la autoriza a emitirla, siendo la misma los artículos 121 numeral 2, 127, 169, 172 al 176 del Código Orgánico Tributario 2001, en concordancia con los artículos 94 (numeral 10) y 98 de la Resolución N° 32, publicada en Gaceta Oficial N° 4.881 de fecha 29/03/95, que define la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributario (SENIAT) (…)”. (Sic).

Señaló que “(…) respecto al fondo de la causa el Tribunal consideró inoficioso pronunciarse sobre la misma, por lo que la representación de la República ratifica a todo evento, todas y cada una de sus partes, así como la veracidad y legalidad de las actuaciones administrativas (…)”.

Finalmente, en razón de lo antes expuesto, solicitó que se declare con lugar la apelación interpuesta y en consecuencia, se revoque la decisión recurrida.

Por último, peticionó que, en el supuesto negado de que fuera declarada sin lugar la apelación, se exima de las costas procesales a la República, no solo por haber tenido suficientes motivos para ejercer la presente apelación, sino también en aplicación del criterio sentado por la Sala Constitucional de este Máximo Tribunal a través de la decisión Nro. 1238 de fecha 30 de septiembre de 2009, caso: Julián Isaías Rodríguez.

IV

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

 

En virtud de la declaratoria contenida en la decisión judicial apelada y de los alegatos formulados en su contra por la representación judicial del Fisco Nacional, la controversia se circunscribe a decidir si el a quo en su fallo Nro. 0018/2014 de fecha 14 de abril de 2014 incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho, por interpretar erróneamente el artículo 172 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón del tiempo, en lo concerniente a la legalidad y validez de la Providencia Administrativa, que dio inicio al procedimiento de verificación aplicado a la contribuyente, cuando señaló en su sentencia que: “…no se indicó expresamente con grafismos propios del formato de la autorización la identificación de la contribuyente, ni el domicilio fiscal donde se verificaría el cumplimiento de dichos deberes formales, sino que los datos identificatorios del recurrente aparecen escritos a mano por la funcionaria actuante (…) al momento de notificar la verificación de la cual sería objeto la contribuyente…”.

Previamente, es preciso destacar que aun cuando la empresa contribuyente solicitó conjuntamente con el recurso contencioso tributario la medida cautelar de suspensión de los efectos del acto administrativo impugnado, el Juez de mérito al respecto no emitió pronunciamiento; sin embargo, visto que ahora corresponde a esta Sala resolver la apelación del fallo de mérito, no procede consideración alguna en relación con dicha medida cautelar por ser accesoria a la acción principal de nulidad. Así se decide.

Circunscrita la litis, pasa esta Sala a decidir conforme con los términos siguientes:

Observa esta Alzada que el Tribunal de la causa fundamentó su decisión bajo las consideraciones que de seguidas se citan:

“(…) Vistas las alegaciones anteriores, se hace necesario resolver, en primer lugar, lo concerniente a la legalidad y validez de la Providencia Administrativa Nº RCA-DF-VDF/2005/4707 de fecha 08 de agosto de 2005, emanada de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), por medio de la cual se dio inicio al procedimiento fiscal de verificación aplicado a la contribuyente Granero de Coche, C.A., cuyo resultado sirvió de fundamento fáctico para imponer la multa, cuya declaratoria de nulidad ha sido solicitada ante este despacho.

(…)

En efecto, se aprecia de los autos que el referido acto administrativo fue emitido sin cumplir con un requisito esencial como lo es el nombre de la persona u órgano a quien va dirigido, es decir, el destinatario.

Ahora bien, respecto a lo indicado en la nota que aparece en el margen inferior de la Providencia según la cual ‘Para cualquier información, reclamo o denuncia llamara a la División de Fiscalización por los teléfonos 239.09.35 y 232-24-34, a juicio de este Tribunal a primera vista pareciera proteger a los contribuyentes de presuntas actuaciones fiscales irregulares o indebidas, sin embargo, tal advertencia no suple las previsiones del artículo 73 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos las cuales están destinadas a dar seguridad jurídica y certeza a las actuaciones de la Administración Tributaria.

Luego, no hay dudas para este Tribunal que la Providencia objeto de análisis incumplió -como se dijo antes- con algunos de los requisitos formales que debe llevar todo acto administrativo, entre ellos – la falta de indicación del nombre y el domicilio del contribuyente a ser verificado-, defecto que al no haber sido subsanado hace nula dicha Providencia y las actuaciones fiscales subsiguientes. Así se declara.

En cuanto al pronunciamiento proferido por el a quo, esta Sala considera pertinente referirse a la aludida Providencia Administrativa, cuyo contenido de seguidas se transcribe:

“(…)

RCA-DF–VDF/2005-4707                        Los Ruices, 08-08-2005

PROVIDENCIA ADMINISTRATIVA

El Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), haciendo uso de las facultades que le otorga el artículo 4, numerales 8, 9, 10, 34, 44 de la Ley del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, (…), los Artículos 121 numeral 2, 127, 169, 172 a1 176 del Código Orgánico Tributario (…), en concordancia con el Artículo 94 numeral 10 y Artículo 98 de la Resolución N° 32 de fecha 24-03-95 publicada en la Gaceta Oficial N° 4.881 de fecha 29-03-95, que define la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), se autoriza al funcionario: YOSMAR TIBISAY MOLINA DELGADO, titular de la C.I.    N°: 10.164.290, adscrito a la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Capital, a los fines de verificar el oportuno cumplimiento de los deberes formales por parte de los Contribuyentes o Responsables, referentes a la Declaración y Pago de los Tributos, así como, los previstos en el artículo 145 del Código Orgánico Tributario y demás normas tributarias; relativos a la Ley de Impuesto Sobre la Renta, su Reglamento, y la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales, correspondientes a los ejercicios fiscales: 2003 y 2004, la Ley de Impuesto al Valor Agregado y su Reglamento, la Resolución del Ministerio de Finanzas N° 320 de fecha 28-12- 1999, la Providencia Administrativa N° 1677 de fecha 14-03-2003, correspondientes a los períodos comprendidos desde Enero de 2004 hasta Junio de 2005; con el objeto de detectar y sancionar los posibles ilícitos fiscales cometidos, por lo que se le recuerda al contribuyente el deber de suministrar las declaraciones, libros, relaciones, registros, informes, y documentos que se vinculen con la tributación.

 (…)

El funcionario (sic) autorizado estará bajo la supervisión del funcionario: ORLANDO JOSE SUÁREZ GONZÁLEZ, titular de la C.I. N°: 5.525.019, con el cargo de Profesional Tributario adscrito a la División de Fiscalización de esta Gerencia Regional, quien podrá constatar las actuaciones efectuadas, en el domicilio fiscal del Contribuyente.

(…)

Se emite la presente Providencia en tres (3) ejemplares, de un mismo tenor y a u solo efecto, uno de los cuales quedan en poder del Sujeto Pasivo, quien firma en señal de notificación.

De la lectura del texto de dicha Providencia Administrativa constata esta Alzada, que los datos relativos a la contribuyente, a saber: (i) razón social; (ii) Registro de Información Fiscal (RIF) y (iii) domicilio fiscal, aparecen escritos a mano por la funcionaria fiscal actuante al momento de notificar al contribuyente del inicio del procedimiento de verificación.

Con relación a lo precedente, es necesario reiterar el criterio sentado en diversas oportunidades por esta Sala acerca del vicio de falso supuesto de derecho por errónea interpretación de la norma; en el cual ha señalado que este se verifica cuando el Juez, aun conociendo la existencia y validez de la norma aplicable, yerra al interpretarla en su alcance general y abstracto; es decir, cuando el intérprete no le da a la norma el verdadero sentido que tiene y hace derivar de ella consecuencias no acordes con su propósito. (Vid., entre otras, sentencias Nros. 01472, 01526 y 00364, de fechas 14 de agosto de 2007, 3 de diciembre de 2008 y 9 de abril de 2013, casos: Sucesión de Eneida Adelfa Azócar Lazarde, Federal Express Holdings, S.A. y Creative Network, C.A., respectivamente).

De manera que, para estar en presencia de un error de juzgamiento de esta naturaleza, resulta imprescindible que exista una total correspondencia entre la situación material objeto de examen y el precepto legal cuya interpretación se aduce inexacta. [Vid., fallos de esta Alzada
Nros. 01614 de fecha 11 de noviembre de 2009, caso: Sucesión de Jesús Ovidio Avendaño Benítez; 00937 del 29 de septiembre de 2010, caso: Wenco Capitolio, C.A.; 00975 del 7 de octubre de 2010, caso: Servicios Halliburton de Venezuela, S.A.; 01309 del 18 de octubre de 2011, caso: Blue Note Publicidad, C.A.; 00673 del 7 de junio de 2012, caso: Banesco Banco Universal, C.A.; 01395 del 21 de noviembre de 2012, caso: Aduanera Nelimar, C.A.; y 00694 de fecha 11 de junio de 2015, caso: Iraima Ceballos Rey, Vs. Superintendencia de Bancos y Otras Instituciones Financieras (SUDEBAN), respectivamente].

Bajo la óptica de la referida doctrina judicial, advierte esta Sala que el caso bajo estudio se circunscribe a constatar si el órgano exactor incumplió los requisitos y formalidades previstas en el artículo 172 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis, al momento de dictar de la Providencia Administrativa Nro. RCA-DF-VDF/2005-4707 de fecha 8 de agosto de 2005, en virtud de “no indicar con grafismos propios del formato de la autorización la identificación de la contribuyente, ni el domicilio fiscal donde se verificaría el cumplimiento de los deberes formales”.

En armonía con lo previamente expresado, es preciso traer a colación lo dispuesto en el artículo 172 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón del tiempo, el cual establece:

“Artículo 172.- La Administración Tributaria podrá verificar las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables a los fines de realizar los ajustes respectivos y liquidar las diferencias a que hubiere lugar.

Asimismo, la Administración Tributaria podrá verificar el cumplimiento de los deberes formales previstos en este Código y demás disposiciones de carácter tributario, y los deberes de los agentes de retención y percepción, e imponer las sanciones a que haya lugar.

Parágrafo Único: La verificación de los deberes formales y de los deberes de los agentes de retención y percepción podrá efectuarse en la sede de la Administración Tributaria o en el establecimiento del contribuyente o responsable. En este último caso, deberá existir autorización expresa emanada de la Administración Tributaria respectiva. Dicha autorización podrá hacerse para un grupo de contribuyentes utilizando, entre otros, criterios de ubicación geográfica o actividad económica”. (Resaltados de esta Sala).

Del precepto normativo transcrito se observa que el denominado procedimiento de verificación tiene como fin revisar y comprobar la veracidad de: (i) las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables, a objeto de constatar el correcto cálculo del tributo; (ii) el cumplimiento de sus deberes formales; y (iii) la debida observancia de las obligaciones fiscales de los agentes de retención y percepción designados por la Ley. Razón por la cual en caso de ser necesario, el fiscal actuante debe realizar los ajustes respectivos y liquidar las diferencias a que hubiere lugar; además, cuando se verifique algún incumplimiento de esos deberes, la Administración Tributaria impondrá las sanciones correspondientes de conformidad con lo estatuido en el artículo 173 eiusdem. (Vid., sentencia de esta Sala Nro. 00981 del 12 de agosto de 2015, caso: Repuestos y Accesorios Dos Mil, C.A.).

Aunado a las consideraciones precedentes, es importante resaltar la previsión del Legislador Tributario en la norma transcrita, relativa a que cuando la verificación se realice en el establecimiento de un contribuyente o un responsable, será necesaria una autorización previa, expresa y por escrito, expedida por la respectiva Administración Tributaria donde se indiquen con precisión los datos de la persona natural o jurídica sobre la cual haya recaído el procedimiento de verificación fiscal.

Igualmente, el citado artículo prevé el supuesto de hecho según el cual cuando las prenombradas autorizaciones estén destinadas a investigar el cumplimiento de los deberes formales para un grupo de contribuyentes, las mismas deberán realizarse utilizando criterios de ubicación geográfica del sector o sectores a verificar o el tipo de actividad económica desplegada por los mismos, sin necesidad de señalar individualmente el nombre de cada uno de ellos. (Vid., fallo Nro. 00423 del 22 de abril de 2015, caso: Oromanía Joyería, C.A.).

Precisado lo anterior, constata la Sala de la lectura efectuada al texto de la Providencia Administrativa en cuestión (folio 100 del expediente judicial), por medio de la cual el Jefe de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), autorizó a los funcionarios actuantes, a fin de verificar el oportuno cumplimiento de los deberes formales por parte de la contribuyente El Granero de Coche, C.A., en materia de impuesto al valor agregado, que aparecen escritos a mano los datos relativos al sujeto pasivo, a saber: a) razón social de la empresa; b) Registro de Información Fiscal (R.I.F.); y c) domicilio fiscal.

Acerca del aludido particular, conviene hacer mención al criterio sostenido por esta Sala en la sentencia Nro. 00568 del 16 de junio de 2010, caso: Licorería El Imperio, C.A. -reiterado en otras decisiones-, según el cual, la indicación de los referidos datos en la Providencia Administrativa efectuada de manera manuscrita y no “con grafismos propios del formato de la autorización”, ha sido sancionada -en caso de no ser subsanada- con la nulidad del acto administrativo y las actuaciones fiscales posteriores, por carecer de las formalidades o requisitos exigidos en el artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos para la validez de los actos administrativos, en concordancia con lo establecido en el Parágrafo Único del artículo 172 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón del tiempo, cuyo cumplimiento es estricto por parte de los órganos de la Administración Pública. (Vid., fallos Nros. 00786, 00438, 01625, 00121, 00316 y 01060, de fechas 28 de julio de 2010, 6 de abril de 2011, 30 de noviembre de 2011, 29 de febrero de 2012, 18 de abril de 2012 y 26 de septiembre de 2013, casos: Bar y Restaurant El Padrino; Vanscopy, C.A.; Inmobiliaria Data House, C.A.; Asociación Civil Centre Catalá de Caracas; Víveres y Licores La Salle, C.A.; y Agencia de Loterías La Hechicera, C.A., respectivamente).

No obstante, posteriormente esta Máxima Instancia mediante decisión Nro. 01530 del 6 de noviembre de 2014, caso: Pan Pasteles Colonial, C.A., dispuso que cuando en las Providencias Autorizatorias de los procedimientos de verificación fiscal, los datos de identificación de la contribuyente relativos a la denominación, Registro de Información Fiscal (R.I.F.) y domicilio se encuentren escritos a mano, tal circunstancia “(…) no posee la suficiente entidad como para producir la nulidad absoluta de la misma y, por consiguiente, de las sucesivas actuaciones fiscales”, -por cuanto en aquella causa al igual que ocurre en la de autos- ha sido subsanado y convalidado ese defecto por los actos administrativos posteriores, vale decir, por la Resolución de Imposición de Sanción y en los supuestos en los cuales haya sido incoado un recurso jerárquico, por la decisión administrativa que lo resuelva, considerando que dichos pronunciamientos ratifican la voluntad de la Administración Tributaria de materializar el aludido procedimiento al contribuyente de que se trate.

En armonía con el comentado criterio, la Sala aprecia que en el presente caso la Providencia Administrativa Nro. RCA-DF–VDF/2005-4707 de fecha 08 de agosto de 2005 ha sido subsanada y convalidada por los actos administrativos posteriores, considerando que el inicio del procedimiento de verificación fue objeto de control y posterior supervisión por la misma Administración Tributaria, es decir, por el Jefe de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), conforme a la Resolución Nro. 32 del 24 de marzo de 1995 publicada en Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nro. 4.881 Extraordinario del 29 de marzo de 1995; emitiéndose seguidamente la “Resolución de Imposición de Sanción Nro. 12744 (Decisiones desde la 1/23 hasta la 18/23)”, siendo esta confirmada mediante la Resolución Nro.  SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/ CRA/2013-000277 de fecha 3 de julio de 2013, y notificada el 3 de septiembre de ese mismo año, emitida por la aludida Gerencia Regional, en la que se declaró sin lugar el recurso jerárquico interpuesto por la accionante en fecha 30 de agosto de 2007.

En virtud de tales razonamientos, considera esta Alzada que la identificación de los datos de la contribuyente de manera manuscrita en la Providencia Administrativa antes indicada, fue subsanada y convalidada por los actos administrativos emitidos posteriormente por el órgano tributario, cuya voluntad de realizar el procedimiento de verificación a la prenombrada empresa quedó ratificada. (Vid., sentencia de esta Máxima Instancia Nro. 00874 del 22 de julio del 2015, caso: Rumbitas 99, C.A.). Así se declara.

Por consiguiente, esta Superioridad declara procedente la denuncia realizada por la representación judicial de la República en razón de la errónea interpretación del artículo 172 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón del tiempo, la cual devino en la declaratoria de nulidad de la señalada Providencia Administrativa Nro. RCA-DF–VDF/2005-4707 de fecha 8 de agosto de 2005, emitida por el Jefe de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del aludido Servicio Autónomo, así como la de las actuaciones administrativas subsiguientes; en consecuencia, se declara con lugar el recurso de apelación interpuesto por la representación fiscal y se revoca la sentencia definitiva Nro. 0018/2014 dictada el 14 de abril de 2014 por el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas. Así se establece.

Del fondo del asunto controvertido.

Revocada como ha sido la sentencia apelada, esta Sala en observancia de los principios de celeridad, economía y eficacia procesal, a los fines de impartir una justicia expedita y garantizar la tutela judicial efectiva, pasa a conocer y decidir sobre los restantes alegatos de la referida sociedad de comercio y la representación del Fisco Nacional expuestos en el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos, los cuales no fueron resueltos en primera instancia, a saber: i) violación del principio constitucional de irretroactividad de la ley por parte de la Administración Tributaria, por cuanto el requisito establecido en el artículo 2 (literal “p”) de la Resolución Nro. 320 publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nro. 36.859 de fecha 29 de diciembre de 1999, que atiende a la indicación en las facturas u otros documentos equivalentes de la condición de la operación (credito o contado) dejó de ser una exigencia formal de obligatorio cumplimiento y ii) la “inconstitucionalidad” del artículo 94 (Parágrafo Primero) del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente ratione temporis, por infringir los principios constitucionales de “capacidad contributiva y no confiscatoriedad”.

Ahora bien, esta Sala al analizar el mérito del asunto controvertido, observa que la conducta infractora llevada a cabo por la sociedad de comercio El Granero de Coche, C.A., relativa a la emisión de “…facturas y/o documentos equivalentes que no cumplen los requisitos exigidos, para los períodos impositivos comprendidos entre enero de 2004 y junio de 2005, ambos inclusive, lo cual contraviene lo establecido en los artículos 54 y 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, 63 al 69 de su Reglamento; 2, 4, 5, 13 y 14 de la Resolución N° 320 de fecha 28-12-1999”, ocasionó la imposición de sanción de multa “prevista en el artículo 101 (numeral 3, segundo aparte) del Código Orgánico Tributario [de 2001], atendiendo a lo previsto en los artículos 81 y 94 (párrafo primero) [eiusdem] (…)”.

En ese sentido, se desprende de las actas procesales lo siguiente:

Mediante el “Acta de Recepción Nro. RCA-DF-VDF.2005.4707-01” de fecha 9 de agosto de 2005, se dejó constancia que la contribuyente en las facturas revisadas “no indica las condiciones de pago” (folio 104); posteriormente como consecuencia de ello fue emitida la “Resolución de Imposición de Sanción Nro. 12744 (Decisiones desde la 1/23 hasta la 18/23)” y sus correspondientes planillas la liquidación, al subsumir dicho incumplimiento en el supuesto de hecho estatuido en el “artículo 2, (literal ‘p’) de la Resolución Nro. 320 de fecha 29/12/1999”.

Al respecto, esta Alzada como cúspide de la Jurisdicción Contencioso-Tributaria y al ser garante de la continuidad y unificación de los criterios en la materia debatida, estima necesario hacer las consideraciones siguientes:

El Código Orgánico Tributario de 2001, vigente en razón del tiempo, prevé en el artículo 101, (numeral 3, segundo aparte), el régimen sancionatorio aplicable por el incumplimiento del deber formal relacionado con la emisión de facturas u otros documentos obligatorios que no reúnan los requisitos exigidos en las normas tributarias.

Por su parte, el Legislador a través de la Resolución Nro. 320 publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nro. 36.859 de fecha 29 de diciembre de 1999, previó como requisito para la emisión de las facturas de ventas y otros documentos equivalentes, el señalamiento de la condición de la operación, sea de contado o a crédito.

En este sentido, los artículos 1 y 2 de la mencionada Resolución disponen lo que a continuación se indica:

“Artículo 1. Los contribuyentes y responsables a que se refiere el Decreto Ley de Impuesto al Valor Agregado, que emitan facturas, otros documentos equivalentes que autorice la administración, órdenes de entrega o guías de despacho, notas de débito, notas de crédito, soportes o comprobantes, relacionados con la ejecución de operaciones de venta o prestación de servicios, deberán cumplir con las disposiciones establecidas en la presente Resolución (…).

Artículo 2. Los documentos a que hace referencia el artículo anterior deben emitirse cumpliendo y llenando los siguientes requisitos:

(…)

p) Condición de la operación, sea ésta de contado o a crédito y su plazo. Si la operación es a crédito, precisar su monto, el plazo, la cantidad de cuotas, monto de cada una de ellas, tasa de interés, monto total de los intereses y en su caso, si se pactó actualización del saldo de precio o de la tasa de interés y el monto de actualización (…)”. (Destacado de esta Alzada).

Ahora bien, esta Sala Político-Administrativa mediante sentencia
Nro. 00535 del 27 de abril de 2011, caso: Móvil Cauchos, C.A., ratificada en diversas decisiones de esta Alzada, entre otras, las Nros. 00997, 01206, 01301, 01759, 00020, 0980, 01111, 0613, 01032, 01053, 01394 y 01235, de fechas 20 de julio, 5 de octubre, 19 de octubre y 15 de diciembre de 2011, 18 de enero, 8 de agosto y 2 de octubre de 2012, 21 de abril y 3 de julio de 2014, 30 de septiembre de 2015, 25 de noviembre de 2015 y 17 de noviembre de 2016, casos: Pako’s Joyas C.A.; Tintorería y Lavandería Mundial de Maracay S.R.L.; El Rincón Liberall C.A.; Exit C.A.; Línea Turística Aerotuy C.A.; Soluciones Integrales C.A. (SINCA); Cosmolibro Valencia C.A., Bar Restaurant El Galeón, C.A., Frigior C.A., Otepi Consultores, S.A., Corporación Melomanía, C.A., y Galería Prados, C.A., respectivamente, dejó sentado que las sanciones de multa impuestas por emitir facturas de ventas sin cumplir con lo dispuesto en el artículo 2, literal “p”, de la citada Resolución Nro. 320, atinente a la condición de pago (crédito o contado) de la transacción comercial, “…dejó de ser un requisito formal de obligatorio cumplimiento por parte de los contribuyentes (…) del impuesto al valor agregado que emitieran facturas a través de (…) formas libres (…)”, a partir de la entrada en vigencia de la Providencia Administrativa Nro. SNAT/ 2008/0257 del 19 de agosto de 2008 publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nro. 38.997 de igual fecha, emitida por el Superintendente del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), cuyo criterio se mantiene vigente en la Providencia Administrativa Nro. 00071, publicada en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nro. 39.795 del 8 de noviembre de 2011, que establece las normas generales de facturas y otros documentos y, por ende, dicha conducta no es sancionable en los términos dispuestos en el citado artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 2001, so pena de violentar el derecho de igualdad ante la Ley, consagrado en el artículo 2 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela. (Vid., fallo Nro. 01394 del 25 de noviembre de 2015, caso: Corporación Melomanía, C.A).

Con vista a lo precedente, se observa en el caso bajo examen que aún cuando la omisión de la condición de pago de la operación comercial en las facturas emitidas durante los períodos impositivos comprendidos desde “el mes de enero de 2004 hasta el mes de junio de 2005”, encuadraba en el tipo sancionatorio previsto en el artículo 101 (numeral 3, segundo aparte) del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón del tiempo (lo cual invistió de legalidad al acto administrativo recurrido conforme al marco normativo aplicable para la fecha), la derogatoria absoluta de este requisito en la vigente Providencia Administrativa Nro. 00071, publicada en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nro. 39.795, el 8 de noviembre de 2011, impone a esta Máxima Instancia la aplicación retroactiva del aludido marco regulatorio.

De esta manera, por cuanto el requisito previsto en el literal “p” objeto de estudio en la actualidad ya no es exigible, vista “(…) la despenalización de la conducta o de la atenuación o supresión de la sanción (…)”, no procede la sanción impuesta por este particular por resultar dicho acto administrativo a la fecha del presente fallo violatorio de las precitadas garantías constitucionales. Así se dispone.

En atención al pronunciamiento anterior, no procede conocer el alegato restante planteado en el recurso contencioso tributario, referido a la presunta inconstitucionalidad del artículo 94 (Párrafo Primero) del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente ratione temporis. Así se establece.

Sobre la base de las consideraciones antes expuestas, este Alto Tribunal debe declarar con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos contra los actos administrativos antes identificados; por ende, se anulan las sanciones de multa impuestas a la empresa El Granero de Coche, C.A., por el incumplimiento del deber formal previsto en el literal “p” del artículo 2 de la Resolución Nro. 320, referidas en la “Resolución de Imposición de Sanción Nro. 12744 (Decisiones desde la 1/23 hasta la 18/23), contenida en las Planillas de Liquidación Nro. 01-10-01-2-26-008165, 01-10-01-2-26-008167,  01-10-01-2-26-008168, 01-10-01-2-26-008169, 01-10-01-2-26-008170, 01-10-01-2-26-008171, 01-10-01-2-26-008172, 01-10-01-2-26-008173, 01-10-01-2-26-008174, 01-10-01-2-26-008175, 01-10-01-2-26-008176, 01-10-01-2-26-008176 (sic), 01-10-01-2-26-008177, 01-10-01-2-26-008178, 01-10-01-2-26-008179, 01-10-01-2-26-008180, 01-10-01-2-26-008181 y 01-10-01-2-26-008186, todas de fecha 14-02-2007”, así como la Resolución Nro. SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2013-000277 de fecha 3 de julio de 2013, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). Así se decide.

Finalmente, dada la declaratoria que antecede correspondería condenar en costas procesales al Fisco Nacional; sin embargo, las mismas no proceden en atención a la prohibición de condenatoria en costas a la República, cuando resulte vencida en los juicios en los que haya sido parte por intermedio de cualquiera de sus órganos, a tenor de lo estatuido en el artículo 88 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República de 2016. Así se decide.

 

V

DECISIÓN 

 

Con fundamento en los razonamientos efectuados, esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1.- CON LUGAR el recurso de apelación ejercido por la representación judicial del FISCO NACIONAL, contra la sentencia definitiva Nro. 0018/2014 dictada el 14 de abril de 2014 por el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas. En consecuencia, se REVOCA el referido fallo.

2.- CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos por la sociedad de comercio EL GRANERO DE COCHE, C.A., contra la Resolución Nro.  SNAT/INTI/ GRTI/RCA/DJT/CRA/2013-000277 de fecha 3 de julio de 2013, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que confirmó la “Resolución de Imposición de Sanción Nro. 12744 (Decisiones desde la 1/23 hasta la 18/23), contenida en las Planillas de Liquidación Nro. 01-10-01-2-26-008165, 01-10-01-2-26-008167,  01-10-01-2-26-008168, 01-10-01-2-26-008169, 01-10-01-2-26-008170, 01-10-01-2-26-008171, 01-10-01-2-26-008172, 01-10-01-2-26-008173, 01-10-01-2-26-008174, 01-10-01-2-26-008175, 01-10-01-2-26-008176, 01-10-01-2-26-008176 (sic), 01-10-01-2-26-008177, 01-10-01-2-26-008178, 01-10-01-2-26-008179, 01-10-01-2-26-008180, 01-10-01-2-26-008181 y 01-10-01-2-26-008186, todas de fecha 14-02-2007”. Por consiguiente, se ANULAN los actos administrativos que establecieron las sanciones de multa por el incumplimiento del deber formal previsto en el literal “p” del artículo 2 de la  preindicada Resolución         Nro. 320 del 28 de diciembre de 1999.

NO PROCEDE la condenatoria en costas a la República, de conformidad con lo antes señalado.

Publíquese, regístrese y comuníquese. Notifíquese a la Procuraduría General de la República. Devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los veintiocho (28) días del mes de marzo del año dos mil diecisiete (2017). Años 206º de la Independencia y 158º de la Federación.

La Presidenta MARÍA CAROLINA AMELIACH VILLARROEL
		El Vicepresidente MARCO ANTONIO MEDINA SALAS
La Magistrada - Ponente BÁRBARA GABRIELA CÉSAR SIERO
		El Magistrado INOCENCIO FIGUEROA ARIZALETA
La Magistrada EULALIA COROMOTO GUERRERO RIVERO
	La Secretaria, GLORIA MARÍA BOUQUET FAYAD
	En fecha veintinueve (29) de marzo del año dos mil diecisiete, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00274.
	La Secretaria, GLORIA MARÍA BOUQUET FAYAD