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Magistrada Ponente: MARÍA CAROLINA AMELIACH VILLARROEL
Exp. Nº 2015-0435
Mediante Oficio N° 304-15 de fecha 7 de abril 2015, recibido en esta Sala el 24 del mismo mes y año, el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes remitió el expediente signado con el número 2883 (nomenclatura de ese Juzgado), contentivo del recurso de apelación ejercido el día 26 de marzo de 2015 por el abogado Jairo Alberto Bracamonte Valero (INPREABOGADO N° 48.520), actuando en representación del FISCO NACIONAL, según se desprende de instrumento poder que cursa a los folios 78 al 81 del expediente contra la sentencia definitiva N° 359-2014 dictada en fecha 18 de diciembre de 2014 por el Tribunal remitente, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la ciudadana Myrian Leal de Pinzón (cédula de identidad N° E-82.360.638) en su carácter de representante legal y coheredera de la SUCESIÓN DE SAÚL PINZÓN PINZÓN, inscrita en el Registro de Información Fiscal (RIF) N° J-31728131-4, asistida por el abogado José Neptali Herrera Zamora (INPREABOGADO N° 156.730).
El recurso contencioso tributario fue incoado contra la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo N° SNAT/INTI/GRTI/RLA/ SB/ASA/2013/Exp. N° 002/002 de fecha 18 de abril de 2013, notificada el 22 del mismo mes y año, mediante la cual el Sector de Tributos Internos Barinas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) confirmó el Acta de Reparo N° SNAT/INTI/GRTI/RLA/SB/AF/ 2012/ISDRC-00345-66 de fecha 29 de noviembre de 2012, notificada el 31 del mismo mes y año, en la cual el Área de Fiscalización del nombrado Sector dejó sentado que “el sujeto pasivo (…) subvaluó el activo N° 10 Forma 32 Anexo 2” y en consecuencia, determinó diferencia por omisión de impuesto sucesoral por la cantidad de ciento sesenta y ocho mil trescientos catorce bolívares con noventa y siete céntimos (Bs. 168.314,97), impuso a los integrantes de la sucesión contribuyente sanción de multa de conformidad con el artículo 111 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis, por la suma de ciento doce coma cinco unidades tributarias (112,5 U.T.) y calculó a su cargo intereses moratorios por el monto de cuarenta y siete mil setecientos cuarenta y tres bolívares con dos céntimos (Bs. 47.743,02), conforme al artículo 66 eiusdem.
Por auto de fecha 7 de abril de 2015, el a quo oyó en ambos efectos la apelación ejercida por la representación fiscal.
El 29 del mismo mes y año, se dio cuenta en Sala y, en esa misma fecha se designó Ponente a la Magistrada María Carolina Ameliach Villarroel, se ordenó aplicar el procedimiento de segunda instancia previsto en el artículo 92 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, fijándose seis (6) días continuos en razón del término de la distancia y un lapso de diez (10) días de despacho para fundamentar la apelación.
Mediante escrito consignado el 19 de mayo de 2015, la abogada Mirna Coromoto Robles Erazo (INPREABOGADO N° 37.659), actuando en representación de la República, según instrumento poder cursante a los folios 181 al 187 del expediente, presentó escrito donde fundamentó la apelación incoada.
En fecha 4 de junio de 2015, el abogado Héctor Rangel Urdaneta (INPREABOGADO N° 108.244), actuando con el carácter de apoderado judicial de los integrantes de la Sucesión de Saúl Pinzón Pinzón, según instrumento poder cuya copia cursa a los folios 224 al 229 del expediente, dio contestación a la apelación fiscal.
Por auto del 16 de junio de 2015, la presente causa entró en estado de sentencia, de conformidad con el artículo 93 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa.
En fecha 10 de febrero de 2016, la representación del Fisco Nacional solicitó se dictara decisión.
Por auto del 11 del mismo mes y año, se dejó constancia que el 23 de diciembre de 2015, se incorporaron a esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia el Magistrado Marco Antonio Medina Salas y la Magistrada Eulalia Coromoto Guerrero Rivero, designados y juramentados por la Asamblea Nacional en esa misma fecha.
El 4 de agosto de 2016, la apoderada en juicio de la República solicitó decisión en la presente causa.
Mediante diligencia del 18 de abril de 2017, la representación judicial del Fisco Nacional requirió a esta Alzada que dicte el fallo definitivo en la presente causa.
Posteriormente, por auto del 20 de abril de 2017 se dejó constancia que el 24 de febrero de 2017, se eligió la Junta Directiva de este Máximo Tribunal de conformidad con lo establecido en el artículo 20 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, quedando integrada esta Sala Político-Administrativa de la forma siguiente: Presidenta, Magistrada María Carolina Ameliach Villarroel; Vicepresidente, Magistrado Marco Antonio Medina Salas; la Magistrada Bárbara Gabriela César Siero; el Magistrado Inocencio Antonio Figueroa Arizaleta y la Magistrada Eulalia Coromoto Guerrero Rivero.
Por diligencia del 1° de marzo de 2018, la representación fiscal solicitó se dicte sentencia en la presente causa.
Efectuado el estudio de las actas que conforman el expediente, esta Sala pasa a decidir, con fundamento en las consideraciones siguientes:
I
ANTECEDENTES
En fecha 4 de abril de 2011 tuvo lugar la apertura de la Sucesión de Saúl Pinzón Pinzón.
Mediante Providencia Administrativa N° SNAT/INTI/GRTI/RLA/SB/ AF/2012/SDRC/00345 de fecha 4 de septiembre de 2012, notificaba el 17 del mismo mes y año, el Sector Tributos Internos Barinas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), autorizó a los funcionarios Rodolfo Alberto Vidal Vivas (cédula de identidad N° 9.990.356) y Bernardino Vielma Rondón (cédula de identidad N° 9.991.381) a realizar una fiscalización en materia de impuesto sobre sucesiones, donaciones y demás ramos conexos “al patrimonio neto hereditario dejado por el causante SUCESIÓN PINZÓN PINZÓN SAÚL (…) para la fecha de fallecimiento”.
Posteriormente, el 29 de noviembre de 2012, los nombrados funcionarios, mediante Acta de Reparo N° SNAT/INTI/GRTI/RLA/SB/ AF/2012/ISDRC-00345-66, notificada el 30 del mismo mes y año, dejaron constancia que de la revisión efectuada a la Declaración Sucesoral Forma 32 F-2009, presentada en el Formulario N° 00176177 el día 10 de noviembre de 2011, se observó que los integrantes de la nombrada sucesión “subvaluó el Activo N° 10 del Anexo 2”, por cuanto:
“La sucesión declaró en el N° 10 del Anexo 2 (…) el cincuenta por ciento (50%) del valor representado por 637 acciones que poseía en la sociedad mercantil Corporación Procesadora de Extractos de Tabaco (CORPROEXTA) (…) la sucesión declara un monto de bs. 1.274.000,00 para un valor venal de 2000 Bs./Acción (…) siendo el valor real según balance 1.984,57 Bs./Acción (…). .
Por lo antes descrito la fiscalización procedió a analizar los Balances o Estados de Situación a Fecha Intermedia, aportados por la sucesión, pudiendo determinar que en los balances no fue incluida la cuenta referente a Inmuebles Jobalito, ubicados en el Municipio Obispos del estado Barinas (…) siendo éstos propiedad de la empresa Corporación Procesadora de Extractos de Tabaco (CORPROEXTA)
(…) la fiscalización explicó al heredero Pinzón Leal George Marce, titular de la cédula de identidad N° 25.798.259 (…) que debieron reflejarlos en el balance de la empresa para determinar el justo valor de las acciones a declarar, porque dichos bienes existían al momento del hecho imponible y son propiedad de la empresa para así justificar bien el valor venal de las acciones declaradas (…) fue solicitado un nuevo certificado del valor venal de las acciones con sus valores actualizados al momento del hecho punible (…) estableciendo la sucesión que tal certificación ya fue elaborada (…) es solicitada a la sucesión un nuevo certificado de valor venal de las acciones (…) la sucesión se vuelve a pronunciar estableciendo que dicha certificación ya fue elaborada (…) y que a la muerte del causante se acababa de efectuar un aumento de capital determinándose en una nueva certificación el mismo valor declarado.
(…) la fiscalización verificó que el aumento del capital de la empresa es en parte debido a la revaloración de un inmueble de su propiedad ubicado en el Municipio Bolívar del estado Barinas en el Sector denominado El Cabrito (…) confirmando la fiscalización que dicho monto fue elaborado con valores de reposición aportados por la empresa CINPRONET, C.A. correspondiente al IV Trimestre del año 2009 (…).
La fuerza fiscalizadora determinó que (…) los inmuebles localizados en el Sector Jobalito del Municipio Obispos eran y son propiedad de la empresa CORPROEXTA C.A. para el momento del hecho imponible con una edad aproximada de tres años de construcción, a los cuales se les practicó avalúo, para incluirlos en su balance (…).
La fiscalización calculó valores pare el momento del hecho imponible (04/04/2011) (…) realizando avalúos a los inmuebles ubicados en la población de la barinesa y El cabrito, para actualizar su valor ya que la sucesión presentó valores en balance ya depreciados con cálculos del año 2009 (…) como se indica a continuación:
Inmueble La Barinesa Municipio Bolívar. Valor actualizado de construcción 199.018,49 Bs.
(…)
Inmueble La Barinesa El Cabrito Municipio Bolívar. Valor Actualizado de Construcción 1.979.666,25 Bs.
(…)
Inmueble Sector Jobalito Municipio Obispos
La fiscalización verificó un conjunto de mejoras y bienhechurías (…) conformadas por un conjunto de galpones (…). Dichos galpones presentaron las siguientes características:
Galpón N° 1. DEPÓSITO MAYOR con un área de construcción de 776 m2.
(…) El valor actualizado de la construcción es 119.917,06 Bs. (la tabla de cálculo realizada por la fiscalización para la determinación de los valores, contenido en la página 17 del Acta de Reparo bajo estudio, se da aquí por reproducida).
Galpón N° 2 área de habitación y garaje con un área de construcción de 222,47 m2.
(…) El valor actualizado de la construcción es 119.917,06 (…).
Galpón N° 3 área de procesamiento con un área de construcción de 1.105,00 m2.
(…) El valor actualizado de la construcción es 651.284,54 Bs.
Para calcular el valor en activo o inmuebles de obispos, la fuerza fiscalizadora toma la sumatoria de todos los resultados que se reflejan en los cálculos evaluatorios anteriormente trascritos:
Inmuebles Obispos (galpones)= 1.213.189,94 Bs. + 119.917,06 + 119.917,06Bs. = 1.984.391,54 Bs.
Ahora bien, (…) la fiscalización determina el valor venal como se demuestra en el siguiente balance con fecha al momento del hecho imponible (…)
ACTIVO CORRIENTE
(…) Total Activo Corriente Bs. 3.861.925,78
NO CORRIENTE
(…)
Inmueble Jabalito Municipio Obispos Bs. 1.984.391,54
(…)
Total Activo No Corriente Bs. 4.966.361,42
Total Activo Bs. 8.828.287,20
(…)
Total Pasivo Bs. 3.230.948,15
(…)
Total Patrimonio Bs. 5.597.339,05
(…)
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CAPITAL CONTABLE |
N° ACCIONES |
VALOR DE LA ACCIÓN |
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5.597.339,05 |
1.300 |
4.305,65 |
Una vez analizados los documentos entregados por la sucesión, la fiscalización evidencia que el valor venal de las acciones para la fecha de fallecimiento del causante, no coincide con el monto declarado (…) por la cantidad de Bs. 2000,00 por acción (…) mientras que el valor venal de cada acción calculado a la fecha del hecho imponible, determinado por la fiscalización ascendió a la cantidad de bs. 4.305,65 por acción, resultando éste lo más ajustado a los valores del mercado, correspondiéndole al causante un valor a declarar de Bs. 2.742.699,06 con respecto a las 637 acciones que equivalían al 19% de las acciones de la empresa al momento del hecho imponible, de lo cual se declararía el 50% por estar viva su cónyuge, siendo esto adquirido durante la sociedad conyugal.
Ahora bien, según lo declarado se originó la siguiente diferencia tal como se especifica a continuación:
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SEGÚN DECLARACIÓN |
SEGÚN FISCALIZACION |
DIFERENCIA |
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637.000,00 |
1.371.349,53 |
734.349,53 |
(…)
Como conclusión de lo antes expuesto, la fiscalización determinó que el Activo N° 10 del anexo 2 fue subvaluado por la sucesión en la cantidad de (…) Bs. 743.349,53 procediendo a incorporar esta cantidad al Patrimonio hereditario del causante y formular el respectivo Reparo (…)”. (Sic).
La contribuyente no formuló descargos. En consecuencia, mediante Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo N° SNAT/INTI/GRTI/ RLA/SB/ASA/2013/Exp. N° 002/002 de fecha 18 de abril de 2013, notificada el 22 del mismo mes y año, el Sector de Tributos Internos Barinas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), confirmó la identificada Acta de Reparo y, en consecuencia, determinó a cargo de los herederos de la nombrada sucesión una diferencia de impuesto sucesoral por la cantidad de ciento sesenta y ocho mil trescientos catorce bolívares con noventa y siete céntimos (Bs. 168.314,97), le impuso sanción de multa de conformidad con el artículo 111 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis, por ciento doce coma cinco unidades tributarias (112,5 U.T.) y calculó a su cargo intereses moratorios por la suma de cuarenta y siete mil setecientos cuarenta y tres bolívares con dos céntimos (Bs. 47.743,02), según el artículo 66 eiusdem.
En fecha 13 de junio de 2013, la representante legal de los integrantes de la Sucesión de Saúl Pinzón Pinzón interpuso recurso contencioso tributario contra la Resolución antes identificada, ante el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes, en el cual alegó lo siguiente:
Denunció que la Administración Tributaria incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho, dado que interpretó erróneamente el artículo 32 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás Ramos Conexos de 1999, por cuanto -en su criterio- determinó el valor de las acciones de la sociedad mercantil Corporación Procesadora de Extractos de Tabaco (CORPROEXTA) C.A. con base en un método incorrecto, es decir, el referente al “valor inmobiliario (…) para luego colocarlos en el balance general haciendo una simple aplicación aritmética y concluir en un valor no cónsono con la realidad jurídica ni con la realidad económica”.
En fecha 3 de abril de 2014, el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes admitió la acción propuesta, ordenando en ese mismo auto la apertura del lapso probatorio.
El 28 de abril de 2014, el Juzgado de mérito admitió las pruebas promovidas por la representación fiscal y el 25 de junio de 2014, el Tribunal de instancia dictó auto en los términos siguientes: “revisado como ha sido el expediente y por cuanto se hace indispensable determinar el valor venal de las acciones de la empresa Corporación Procesadora de Extractos de Tabacos, C.A., punto debatido en la presente causa, ante este hecho el Juez como director del proceso de conformidad con el artículo 11 del Código de Procedimiento Civil y en aras de garantizar la celeridad procesal indispensable como manifestación del debido proceso, de conformidad con el artículo 276 del Código Orgánico Tributario, ORDENA: Designar un perito avaluador, a tal efecto se NOMBRA al ciudadano Felix Guglielmi Ovalles (…) Ingeniero Civil, Inscrito en el C.I.V. bajo el N° 67.282 (…)”.
En fecha 15 de octubre de 2014, el nombrado profesional de la ingeniería consignó el informe contentivo del avalúo solicitado por el a quo. (Folios 97 al 109).
II
FALLO APELADO
En fecha 18 de diciembre de 2014, el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes mediante sentencia N° 359-2014, declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario, con base en las razones siguientes:
Bajo el título “Valoración de los medios de prueba anexos” expuso que “la experticia en los tributos como el Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y Demás Ramos Conexos, cobra vital importancia, debido a los estrechos puntos de contacto que tiene la ciencia contable y el derecho tributario, que sin duda plantea cuestiones de carácter absolutamente técnico, y solo mediante investigaciones y auditorías fiscales se pueden determinar las bases sobre las cuales se cumple la obligación tributaria”.
De seguidas, destacó que “en el caso de autos se corresponde a determinar el valor real de las acciones de la empresa Corporación Procesadora de Extractos de Tabaco (CORPROEXTA) C.A., mediante la metodología de valoración de empresa en marcha por descuentos de sus flujos de caja futuros en función de los datos históricos”.
Bajo este contexto, la Sentenciadora a quo observó que el experto “(…) llegó a la siguiente conclusión: ‘El valor de la empresa en marcha (CORPROEXTA) C.A., para el mes de abril del año 2011, se estimó en la cantidad de TRES MILLONES DOSCIENTOS TREINTA Y OCHO MIL TRESCIENTOS SESENTA Y CINCO BOLÍVARES CON 00/100 (Bs. 3.238.365,00) de acuerdo al modelo financiero para valorar una empresa por descuentos de sus flujos de caja futuros en función de los datos históricos de los tres últimos años, que para este caso son los inmediatamente anterior a la fecha de muerte del causante de la sucesión (Saúl Pinzón Pinzón)’ (…)”. (Sic).
Consideró que “los datos obtenidos en el informe de avalúo como fidedignos, a los fines de determinar el valor correcto por acción para calcular el impuesto sucesoral por pagar en la presenta causa, originado por la muerte del ciudadano Saúl Pinzón Pinzón, visto además que la representación judicial no presentó escrito de observaciones ni realizó oposición alguna que desvirtuaran los datos contenidos en el informe de avaluó”.
Asimismo, la Juzgadora de la causa expresó que “Al revisar los motivos del sumario se observa que (…) la Administración Tributaria ajustó el valor de los activos (inmuebles que pertenecen a la empresa (F-209-215) (…) y los sustituyó en los balances con lo que el valor de la acción aumentó en 4.305,65 Bs. aproximadamente”.
Observó que “existe una diferencia entre el monto por acción según lo determinado por la fiscalización y lo determinado por el experto en el informe de avaluó, el cual se presenta a continuación:
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SEGÚN FISCALIZACIÓN |
SEGÚN EXPERTICIA |
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(Bs. 4.305,65 por acción) |
(Bs. 2.419,05 por acción) |
(…)”.
Por lo anterior, el Tribunal de mérito afirmó que “la Administración Tributaria incurrió en el vicio de falso supuesto al no aplicar la metodología correcta: el importe de venta, el cual comprende la determinación del justiprecio de la empresa Corporación Procesadora de Extractos de Tabaco C.A., referenciado para la fecha de elaboración del mismo, tomando en cuenta el modelo financiero para valorar la empresa por descuentos de sus flujos de caja futuros en función de los datos históricos de los tres últimos años, para ello se utilizó uno de los métodos para descuento de flujo de caja llamado flujo de fondos libre, generados por las operaciones sin tener en cuenta el endeudamiento (deuda financiera), después de impuestos, asimismo se tomó en cuenta la rentabilidad que el inversor desea obtener al invertir, los resultados de los índices financieros o razones financieras de los Estados Balance General y Estado de Ganancias y Pérdidas de los ejercicios económicos terminados el 31/12/2008, 31/12/2009 y 31/12/2010 de (CORPROEXTA), C.A”. (Sic).
Concluyó que “al configurarse el vicio de falso supuesto, contenido en la presenta causa, procede este Tribunal a sustituir cada uno de los montos para determinar el impuesto sucesoral por pagar, la multa por contravención y los intereses moratorios, y así se decide”.
Afirmó que “según lo declarado se originó la siguiente diferencia (…): 637 acciones x 2.491,05 = 1.586.798,85 / 50% = 793.399,42.
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Según Declaración (Bs). |
Según Avaluó del Tribunal (Bs.) |
Diferencia (Bs.) |
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637.000,00 |
793.399,42 |
156.399,42 |
…”
Liquidación fiscal, determinada por el Tribunal:
1.- Impuesto por Pagar (…) Bs. 23.824,48
2. Multa por contravención:
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Multa U.T. |
Valor U.T. |
Multa (Bs). |
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352,66 |
127,00 |
44.787,82 |
3. Intereses Moratorios
(…) Bs. 15.591,20
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Impuesto Omitido (Bs.) |
Multa art. 111 COT |
Intereses Moratorios (Bs.) |
Total Bs. |
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23.824,48 |
44.787,82 |
15.591,20 |
84.203,50 |
(…)”.
En virtud de los razonamientos precedentemente expuestos, el Tribunal de mérito declaró:
“1.- PARCIALMENTE CON LUGAR, el Recurso Contencioso Tributario, interpuesto por la ciudadana Myrian Leal de Pinzón (…) en su carácter de Representante Legal de la SUCESIÓN DE PINZÓN PINZÓN SAÚL (…).
2.- (…) se confirma con diferente graduación la Resolución de Sumario Administrativo [N° SNAT/INTI/GRTI/RLA/SB/ASA/2013/Exp. N° 002/002, de fecha 18/04/2013], en virtud del recálculo realizado por este Tribunal, ordenando a la Administración Tributaria emitir una nueva planilla de liquidación por las siguientes cantidades:
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Impuesto Omitido |
Multa art. 111 COT |
Intereses Moratorios |
Total Bs. |
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23.824,48 |
44.787,82 |
15.591,20 |
84.203,50 |
3.- NO HAY CONDENA EN COSTAS, porque no hubo vencimiento total”. (Agregado de la Sala).
III
FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN
En fecha 19 de mayo de 2015, la representante del Fisco Nacional consignó el escrito contentivo de los argumentos que sustentan el presente recurso de apelación, los cuales se sintetizan a continuación:
Alegó que la Jueza de la causa incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho “al interpretar erróneamente la aplicación de los artículos 11 del Código de Procedimiento Civil y 276 del Código Orgánico Tributario de 2001”.
En este sentido, explicó que la Sentenciadora a quo emitió auto mediante el cual ordenó nombrar a un perito avaluador a los fines de determinar el valor venal de las acciones de la empresa Corporación Procesadora de Extractos de Tabaco, C.A (CORPROEXTA), sin percatarse que las señaladas normas -en que fundamentó tal mandato- no son aplicables al presente caso por cuanto la primera de ellas habilita al juez a exigir la ampliación de la prueba en asuntos no contenciosos y la segunda establece que el tribunal podrá dictar auto para mejor proveer vencido el término para presentar informes; nada de lo cual ocurrió en el caso bajo estudio pues, por una parte, la naturaleza del presente procedimiento es contenciosa y, por la otra, el mismo se encontraba en etapa probatoria. Alertó que con el proceder descrito, la Juzgadora a quo se sustituyó en la carga probatoria de la contribuyente.
Denunció que la Jueza de instancia en su decisión incurrió en el vicio de omisión de pronunciamiento al desestimar sin ninguna explicación los resultados del avalúo efectuado por la Administración Tributaria otorgando valor probatorio a la experticia por él ordenada.
A todo evento, señaló que el Tribunal de mérito “incurrió en error al momento de aplicar la Tarifa N° 1 establecida en el artículo 7 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y Demás Ramos Conexos de 1999 al monto de 3.509,77 U.T. correspondiente a la cuota parte de cada heredero, la tarifa correspondiente al 25%, con un sustraendo de 285,23 U.T., arrojando un monto a pagar por concepto de impuesto, multa e intereses moratorios errado, cuando en realidad lo que correspondía aplicar era la tarifa del 20% con un sustraendo de 85,23 U.T.”.
Por las razones anteriores, solicitó se declare con lugar la apelación y, en el supuesto negado, se exima de costas procesales a la República en aplicación del criterio sentado por la Sala Constitucional en la sentencia N° 1238 del 30 de septiembre de 2009, caso: Julián Isaías Rodríguez.
IV
CONTESTACIÓN A LA APELACIÓN
En fecha 4 de junio de 2015, el apoderado judicial de los herederos de la sucesión de Saúl Pinzón Pinzón dio contestación a la apelación fiscal, con los argumentos que se resumen a continuación:
Expuso que “el juez de instancia (…) consideró que la metodología aplicada por el SENIAT para la determinación del valor de unas acciones no era la correcta (…)” y en consecuencia, “de oficio ordenó en el lapso probatorio una experticia contable (…) utilizando la metodología de valoración de empresa en marcha por descuento de sus flujos de caja futuros en función de los datos históricos, que es la metodología que la Sala Político-Administrativa considera idónea a los fines de la determinación del valor venal de las acciones de una compañía”.
Afirmó que “cuando el Tribunal a quo invoca el artículo 11 del Código de Procedimiento Civil (…) lo hace enmarcado dentro de los poderes del juez contencioso administrativo”, y que por tanto, podía “de oficio procurar la evacuación de las pruebas que estime convenientes y necesarias para la resolución del conflicto, incluso aún cuando no hayan sido promovidos dichos medios de prueba por ninguna de las partes”.
Precisó que de conformidad con el artículo 39 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, el juez contencioso administrativo y en especial el tributario puede en cualquier grado y estado del proceso hacer evacuar las pruebas que considere pertinentes.
Con relación a la violación del artículo 276 del Código Orgánico Tributario de 2001, advirtió que con tal denuncia la representación fiscal responde al aspecto meramente formal dado que sólo cuestiona la oportunidad en que el juez pudiera dictar el auto para mejor proveer, es decir, después de informes y, por tanto se trata de un señalamiento contrario a lo sostenido en cuanto a los poderes del juez contencioso administrativo.
Por otra parte, sostuvo que la representación de la República se limitó a señalar que habría un error en la determinación de la multa y de los intereses de mora, “pero no acreditó la determinación de tales conceptos” lo cual -a su decir- hace que su pretensión sea indeterminada.
Para finalizar, el apoderado judicial de los integrantes de la Sucesión de Saúl Pinzón Pinzón expresó que “el dispositivo segundo de la sentencia dictada por el a quo, ordena emitir nueva planilla de liquidación por concepto de multa (…) por lo que es posible que la Administración Tributaria (…) pretenda la aplicación de los parágrafos primero y segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, los cuales exigirán pagar la multa de acuerdo a la unidad tributaria vigente en ese momento”. De allí que solicitó la desaplicación de los mencionados parágrafos.
V
CONSIDERACIONES PARA DECIDIR
En virtud de la naturaleza y alcance de los alegatos formulados por la representación en juicio del Fisco Nacional contra de la sentencia de instancia, esta Sala -a los efectos de su análisis- precisa reordenarlos quedando en consecuencia la presente controversia circunscrita a conocer si el Tribunal a quo incurrió en los vicios de: a) incongruencia negativa por omitir pronunciamiento al desestimar sin ninguna explicación los resultados del avalúo efectuado por la Administración Tributaria otorgando valor probatorio a la experticia evacuada en instancia; b) errónea interpretación de los artículos 11 del Código Civil y 276 del Código Orgánico Tributario de 2001, al ordenar durante la etapa probatoria y no después de informes la realización de la prenombrada prueba sobre un asunto de naturaleza contenciosa; y c) falso supuesto de derecho al aplicar al momento de calcular nuevamente el impuesto sucesoral la tarifa “del 25% y no la del 20%” prevista en el artículo 7 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y Demás Ramos Conexos de 1999.
Previo, debe esta Máxima Instancia declarar firmes -al no haber sido apelados por los miembros de la sucesión contribuyente ni desfavorecer los intereses del Fisco Nacional- los pronunciamientos del Tribunal a quo relacionados con la procedencia del incumplimiento (diferencia por omisión de impuesto sucesoral) y de los accesorios (multas e intereses moratorios) determinados por la Administración Tributaria. Así se declara.
Delimitada así la litis, pasa esta Sala a decidir y a tal efecto observa:
a.- Vicio de incongruencia negativa por omisión de pronunciamiento.
La apoderada judicial del Fisco Nacional denunció que el Juez de instancia en su decisión incurrió en el nombrado vicio cuando desestimó sin ninguna explicación los resultados del avalúo efectuado por la Administración Tributaria, otorgando en su lugar valor probatorio a los resultados de la experticia por él ordenada.
En cuanto al señalado vicio de incongruencia negativa, esta Sala en su pacífica y reiterada jurisprudencia ha indicado que el quebrantamiento de la disposición contenida en el ordinal 5° del artículo 243 del Código de Procedimiento Civil, se materializa cuando el sentenciador con su decisión modifica la controversia judicial debatida, bien porque no se limitó a resolver sólo lo pretendido por las partes, o bien porque no resolvió sobre algunas de las pretensiones o defensas expresadas por los sujetos en el litigio (Vid., sentencia Nro. 05406 del 4 de agosto de 2005, caso: Puerto Licores, C.A., ratificada en sus decisiones Nros. 01073, 00155 y 00034 de fechas 20 de junio de 2007, 4 de febrero de 2009 y 12 de enero de 2011 casos: PDVSA Cerro Negro, S.A., Telcel Celular, C.A. y Redenlake, LTD., S.A., respectivamente).
Frente a la denuncia invocada, esta Alzada observa que en su decisión el a quo sostuvo lo siguiente:
“(…) la controversia se circunscribe en determinar el valor correcto de las acciones y si efectivamente la Administración Tributaria incurrió en el vicio de falso supuesto.
(…) la representación fiscal en su escrito de informes señala que es falso que la Administración incurriera en este error en el método para la determinación del valor de la acción de la Sociedad Mercantil (CORPROEXTA), C.A, y la cual forma parte del patrimonio del causante, ya que el valor de la acción viene representada como lo señala la jurisprudencia en los elementos patrimoniales de conformidad con los balances, es decir el patrimonio o capital de la empresa.
Delimitado lo anterior, considera oportuno esta juzgadora tomar en consideración los datos obtenidos en el informe de avalúo como fidedignos, a los fines de determinar el valor correcto por acción para calcular el impuesto sucesoral por pagar en la presenta causa, originado por la muerte del ciudadano Saúl Pinzón Pinzón, visto además que la representación judicial no presentó escrito de observaciones ni realizó oposición alguna que desvirtuaran los datos contenidos en el informe de avaluó.
En cuanto este particular ya la Sala Político-Administrativa ratificó el criterio en sentencia de fecha 03 de febrero de 2013 Nro. 94 señalando:
(…)
Al revisar los motivos del sumario se observa que efectivamente la Administración Tributaria ajustó el valor de los activos (inmuebles que pertenecen a la empresa (F-209-215) (…) y los sustituyó en los balances con lo que el valor de la acción aumento en 4.305,65 Bs. aproximadamente.
Ahora bien, se observa que existe una diferencia entre el monto por acción según lo determinado por la fiscalización y lo determinado por el experto en el informe de avaluó (…)
Por lo anterior, efectivamente la Administración Tributaria incurrió en el vicio de falso supuesto al no aplicar la metodología correcta: el importe de venta, el cual comprende la determinación del justiprecio de la empresa Corporación Procesadora de Extractos de Tabaco C.A., referenciados para la fecha de la elaboración del mismo, tomando en cuenta el modelo financiero para valorar la empresa por descuentos de sus flujos de caja futuros en función de los datos históricos de los tres últimos años, para ello se utilizó uno de los métodos para descuento de flujo de caja llamado flujo de fondos libre, generados por las operaciones sin tener en cuenta el endeudamiento (deuda financiera), después de impuestos, asimismo se tomo en cuenta la rentabilidad que el inversor desea obtener al invertir, los resultados de los índices financieros o razones financieros de los Estados Balance General y Estado de Ganancias y Pérdidas de los ejercicios económicos terminados el 31/12/2008, 31/12/2009 y 31/12/2010 de (CORPROEXTA), C.A, al configurarse el vicio de falso supuesto, contenido en la presenta causa, procede este Tribunal a sustituir cada uno de los montos para determinar el impuesto sucesoral por pagar, la multa por contravención y los intereses moratorios, y así se decide”. (Sic).
De la anterior transcripción, se evidencia que el a quo al analizar el vicio de falso supuesto alegado por la recurrente dejó asentado -con base en la revisión de “los motivos del sumario”- que la Administración Tributaria no aplicó la metodología correcta a los fines de determinar el valor venal de las acciones de la empresa Corporación Procesadora de Extractos de Tabaco, C.A (CORPROEXTA) -referente al importe de venta- y que en consecuencia el órgano exactor había incurrido en el denunciado vicio.
Así, contrario a lo señalado por la representación fiscal, la Jueza de la causa sí expuso las razones que en su criterio justificaban desestimar los resultados del avalúo, a saber: la aplicación de una metodología incorrecta. Por tanto, la Sala estima que en el presente caso no se encuentra configurado el denunciado vicio de incongruencia negativa por omisión de pronunciamiento, según lo previsto en el ordinal 5º del artículo 243 del Código de Procedimiento Civil. Así se declara.
b.- De la errónea interpretación de los artículos 11 del Código de Procedimiento Civil y 276 del Código Orgánico Tributario de 2001.
Alegó la apoderada en juicio de la República que el Juez de mérito incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho “al interpretar erróneamente la aplicación de los artículos 11 del Código de Procedimiento Civil y 276 del Código Orgánico Tributario de 2001”.
En este sentido, explicó que estando la causa en fase de pruebas, el Tribunal de instancia dictó un auto mediante el cual ordenó nombrar a un perito avaluador a los fines de determinar el valor venal de las acciones de la empresa Corporación Procesadora de Extractos de Tabaco, C.A (CORPROEXTA), sin percatarse que las señaladas normas -en que fundamentó tal mandato- no son aplicables al presente caso por cuanto la primera de ellas lo habilita a exigir la ampliación de la prueba en asuntos no contenciosos y la segunda establece que el tribunal podrá dictar dicho auto vencido el término para presentar informes; nada de lo cual -aseguró- ocurrió en el caso bajo estudio pues, por una parte, la naturaleza de este procedimiento es contenciosa y, por la otra, el mismo se encontraba en etapa probatoria. Alertó que con el proceder descrito, el a quo se sustituyó en la carga probatoria de los integrantes de la sucesión de Saúl Pinzón Pinzón.
Al respecto, el apoderado judicial de los herederos de la nombrada sucesión aseveró que “cuando el Tribunal a quo invoca el artículo 11 del Código Civil (…) lo hace enmarcado dentro de los poderes del juez contencioso administrativo” y, que por tanto, podía “de oficio procurar la evacuación de las pruebas que estime convenientes y necesarias para la resolución del conflicto, incluso aún cuando no hayan sido promovidos dichos medios de prueba por ninguna de las partes en el procedimiento”.
Asimismo, precisó que de conformidad con el artículo 39 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, el juez contencioso administrativo y en especial el tributario puede en cualquier grado y estado del proceso hacer evacuar las pruebas que considere pertinentes.
Con relación a la violación del artículo 276 del Código Orgánico Tributario de 2001 advirtió que con tal denuncia la representación fiscal responde al aspecto meramente formal dado que sólo cuestiona la oportunidad en que el juez pudiera dictar el auto para mejor proveer, es decir, después de informes y, por tanto se trata de un señalamiento contrario a lo sostenido en lo atinente a los poderes del juez contencioso administrativo.
En orden a lo expresado, la Sala a los fines de decidir observa:
Los artículos 11 del Código de Procedimiento Civil y 276 del mencionado Código de la especialidad de 2001 establecen lo siguiente:
“Artículo 11.- En materia civil el juez no puede iniciar el proceso sino previa demanda de parte, pero puede proceder de oficio cuando la ley lo autorice, o cuando en resguardo del orden público o de las buenas costumbres, sea necesario dictar alguna providencia legal aunque no la soliciten las partes.
En los asuntos no contenciosos, en los cuales se pida alguna resolución, los Jueces obrarán con conocimiento de causa, y, al efecto, podrán exigir que se amplíe la prueba sobre los puntos en que la encontraren deficiente, y aún requerir otras pruebas que juzgaren indispensables; todo sin necesidad de las formalidades del juicio. La resolución que dictaren dejará siempre a salvo los derechos de terceros y se mantendrá en vigencia mientras no cambien las circunstancias que la originaron y no sea solicitada su modificación o revocatoria por el interesado, caso en el cual, el Juez obrará también con conocimiento de causa”.
“Artículo 276.- Vencido el término para presentar informes, dentro del lapso perentorio de quince (15) días de despacho siguientes, podrá, el Tribunal, si lo juzgare conveniente, dictar auto para mejor proveer, con arreglo a la disposición contenida en el artículo 514 del Código de Procedimiento Civil.
Parágrafo Único: La evacuación de las pruebas acordadas en el auto para mejor proveer, no podrá exceder en ningún caso de quince (15) días de despacho”.
Por otra parte, inspirada en el alcance y extensión del artículo 39 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, ha sido posición reiterada de esta Máxima Instancia que en el procedimiento contencioso administrativo y por vía de consecuencia en el tributario rige el principio inquisitivo, gracias al cual el juez se encuentra facultado para obrar de oficio con el fin último de conocer la verdad material y poder adoptar con base en ella su decisión.
En efecto, la norma en referencia establece:
“Artículo 39. Auto para mejor proveer. En cualquier estado de la causa el Juez o Jueza podrá solicitar información o hacer evacuar de oficio las pruebas que considere pertinentes. Este auto será inapelable. Las partes podrán hacer observaciones sobre las actuaciones practicadas”.
Ello es lo que justifica que el sentenciador en cualquier momento dicte auto para mejor proveer aún cuando el artículo 276 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis, establezca a tal fin un lapso perentorio de quince (15) días de despacho siguientes al vencimiento del término para presentar informes.
Sin embargo, es de advertir que en esta materia también opera la presunción iuris tantum de legalidad de los actos dictados por la Administración, recayendo en el administrado la carga de desvirtuar tal presunción mediante la acreditación o comprobación de las alegaciones que haya formulado en su contra durante la instrucción del proceso. De allí que las partes cuenten con el lapso probatorio a fin de promover y evacuar pruebas tendentes -en el caso del administrado- a descalificar la actuación de la Administración.
De esta manera, el poder inquisitivo del juez contencioso no es ilimitado quien por tanto podrá solicitar información o hacer evacuar de oficio las pruebas que considere pertinentes -como lo precisa el citado artículo 39- en la medida que con tal proceder no se sustituya en la labor probatoria que corresponde al administrado, pues se insiste es a éste -y no al sentenciado- al que le corresponde desvirtuar la presunción de veracidad del acto que -a su entender- incide negativamente en su esfera jurídica.
En orden a lo expresado, esta Alzada observa que en el recurso contencioso tributario la representante legal de los herederos de la Sucesión de Saúl Pinzón Pinzón expuso:
“(…) Nuestras argumentaciones (…) se circunscriben al valor venal de las acciones de la sociedad mercantil Corporación Procesadora de Extractos de Tabaco C.A.
(…) La Administración Tributaria (…) para determinar el valor venal de dichas acciones, se sujetó exclusivamente en el valor o avalúo de los bienes inmuebles, hecho que (…) no es ajustado (…) al espíritu, propósito o razón (…) del artículo 32 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás Ramos Conexos.
(…)
En este contexto quiero traer a colación el contenido de decisiones de la Sala Político-Administrativa (N° 00094 del 6 de febrero de 2013) y del Tribunal a quo (N° 1174 del 9 de noviembre de 2009).
Como se deduce de las decisiones judiciales citadas ut supra, no es pertinente (…) la asimilación del concepto de ‘valor venal’ y equipararlo con el ‘valor inmobiliario’ (…).
Solicito se declare la nulidad del procedimiento de determinación practicado a la Sucesión Pinzón Pinzón Saúl, por estar viciado de falso supuesto y en consecuencia se declare la nulidad de la resolución de Sumario Administrativo N° (…) 002/002 de fecha 18 de abril de 2013 (…)”. (Sic).
De la transcripción que antecede, esta Alzada constata que la pretensión de la representante legal de los integrantes de la sucesión recurrente se concretó en solicitar la nulidad de la Resolución impugnada sobre la base del alegato según el cual el método aplicado por el órgano exactor -a su decir, valor o avalúo inmobiliario- para determinar el valor venal de las acciones de la sociedad de comercio Corporación Procesadora de Extractos de Tabaco C.A. (CORPROEXTA) es contrario al alcance y extensión del artículo 32 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás Ramos Conexos de 1999.
Observa la Sala que a los fines de fundamentar el vicio de falso supuesto de derecho y desvirtuar la presunción de veracidad de la Resolución impugnada la expresada representante legal se apoyó en el criterio que sobre el tema ha expresado la jurisprudencia patria. De hecho en el lapso probatorio no promovió prueba alguna.
No obstante lo expresado, el a quo en fecha 25 de junio de 2014 dictó auto en los términos siguientes:
“Revisado como ha sido el expediente y por cuanto se hace indispensable determinar el valor venal de las acciones de la empresa Corporación Procesadora de Extractos de Tabacos, C.A., punto debatido en la presente causa, ante este hecho el Juez como director del proceso de conformidad con el artículo 11 del Código de Procedimiento Civil y en aras de garantizar la celeridad procesal indispensable como manifestación del debido proceso, de conformidad con el artículo 276 del Código Orgánico Tributario, ORDENA: Designar un perito avaluador, a tal efecto se NOMBRA al ciudadano Felix Guglielmi Ovalles (…) Ingeniero Civil, Inscrito en el C.I.V. bajo el N° 67.282 (…)”. (Destacado de la Sala).
De lo anterior se desprende con meridiana claridad que a los fines de decidir el fondo del asunto la Jueza de la causa necesitaba elementos de convicción adicionales a los referidos por la representante de la impugnante ordenando en consecuencia la designación de un perito avaluador para que determinara el valor venal de las acciones de la empresa Corporación Procesadora de Extractos de Tabacos, C.A. (CORPROEXTA).
Con tal proceder el a quo no se sustituyó en la carga probatoria de la accionante, pues ésta -como se dijo en líneas anteriores- basó su defensa en la doctrina judicial patria que existe en el tema. Sólo que en ejercicio de sus poderes inquisitivos ordenó actuaciones complementarias y que en su criterio eran necesarias para pronunciarse en relación con el mérito del tema debatido.
Por tanto, si bien -como lo advierte la representante del Fisco Nacional- la normativa en la que la Sentenciadora fundamentó el auto de fecha 25 de junio de 2014 limita la actuación del administrador de justicia a materias no litigiosas (artículo 11 del Código de Procedimiento Civil) y a un momento posterior a la presentación de informes (artículo 276 del Código Orgánico Tributario de 2001), es claro que el auto en referencia fue dictado por el a quo actuando en ejercicio de los amplios poderes inquisitivos que posee el juez contencioso administrativo. De allí que se desestime la denuncia de la República referente a la errónea interpretación de las normas en referencia. Así se declara.
c.- Del falso supuesto de derecho derivado de la errónea aplicación de la tarifa prevista en el artículo 7 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y Demás Ramos Conexos de 1999.
Expresa la apoderada judicial del Fisco Nacional que al momento de calcular nuevamente el impuesto sucesoral- la Jueza de instancia incurrió en errónea aplicación de la tarifa prevista en el artículo 7 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y Demás Ramos Conexos de 1999.
Ahora bien, advierte la Sala que la resolución del vicio expresado supone constatar previamente si la metodología empleada por el a quo a los fines de determinar el valor venal de las acciones de la empresa Corporación Procesadora de Extractos de Tabacos, C.A. (CORPROEXTA) fue la correcta, pues -en su opinión- la utilizada por la Administración Tributaria fue contraria a la extensión y alcance del artículo 32 eiusdem.
En orden a lo expresado, la Sala constata que en su decisión la Sentenciadora expresó:
“(…) considera oportuno esta juzgadora tomar en consideración los datos obtenidos en el informe de avalúo como fidedignos, a los fines de determinar el valor correcto por acción para calcular el impuesto sucesoral por pagar en la presente causa (…) visto además que la representación judicial no presentó escrito de observaciones ni realizó oposición alguna que desvirtuaran los datos contenidos en el informe de avalúo (…).
al revisar los motivos del sumario se observa que efectivamente la Administración Tributaria ajustó el valor de los activos (inmuebles que pertenecen a la empresa) (…) y los sustituyó en los balances con lo que el valor de la acción aumentó en 4.305,65 Bs. aproximadamente.
Ahora bien, se observa que existe una diferencia entre el monto por acción según lo determinado por la fiscalización y lo determinado por el experto en el informe de avalúo, el cual se presenta a continuación:
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SEGÚN FISCALIZACIÓN |
SEGÚN EXPERTICIA |
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4.305,65 por acción |
2.419,05 por acción |
Por lo anterior, efectivamente la Administración Tributaria incurrió en el vicio de falso supuesto al no aplicar la metodología correcta: el importe de venta, el cual comprende la determinación del justiprecio de la empresa Corporación Procesadora de Extractos de Tabaco C.A., referenciados para la fecha de la elaboración del mismo, tomando en cuenta el modelo financiero para valorar la empresa por descuentos de sus flujos de caja futuros en función de los datos históricos de los tres últimos años, para ello se utilizó uno de los métodos para descuento de flujo de caja llamado flujo de fondos libre, generados por las operaciones sin tener en cuenta el endeudamiento (deuda financiera), después de impuestos, asimismo se tomó en cuenta la rentabilidad que el inversor desea obtener al invertir, los resultados de los índices financieros o razones financieros de los Estados Balance General y Estado de Ganancias y Pérdidas de los ejercicios económicos terminados el 31/12/2008, 31/12/2009 y 31/12/2010 de (CORPROEXTA), C.A, al configurarse el vicio de falso supuesto, contenido en la presenta causa, procede este Tribunal a sustituir cada uno de los montos para determinar el impuesto sucesoral por pagar, la multa por contravención y los intereses moratorios, y así se decide”. (Sic).
Visto lo anterior, este Máximo Tribunal considera necesario citar el contenido de los artículos 23 y 32 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás Ramos Conexos de 1999, que disponen lo siguiente:
“Artículo 23.- El valor del activo será el que tengan los bienes y derechos que lo forman para el momento en que haya fallecido el causante. Cuando el valor declarado fuere inferior al valor del mercado de esos bienes y derechos, el contribuyente deberá justificar razonadamente los motivos en que basa su estimación.”
“Artículo 32. Cuando se declaren acciones, obligaciones emitidas por entes públicos o por sociedades mercantiles y otros títulos valores, se acompañará a la declaración una certificación expedida por un Contador Público o Administrador Comercial, en que se determine el valor venal de dichos bienes.
Si los valores se cotizan en bolsa bastará una certificación de los precios corrientes a la fecha de apertura de la Sucesión, expedida por la bolsa de valores correspondiente”.
De las normas precedentemente expuestas, se advierte que el Legislador estableció a los efectos de la declaración sucesoral, que el valor de los activos que forman parte de ésta queda determinado para el momento en que se verifica la hipótesis legal condicionante de dicho tributo, vale decir, en la oportunidad de la muerte del causante; no obstante, en el caso que estos estuviesen conformados por títulos valores, será su valor venal, el que deberá tomarse en cuenta.
Ahora bien, en el caso de autos se observa que el Tribunal de instancia consideró que la Administración Tributaria había errado en la determinación del valor de las acciones de la sociedad mercantil Corporación Procesadora de Extractos de Tabaco C.A. (CORPOEXTA), por cuanto no empleó el método referente al importe de venta, “cuando lo correcto para fijar el precio de venta de los títulos valores es su valor venal con base al método de valoración de negocios”. (Vid., decisión Nº 00505 dictada por esta Sala Político-Administrativa el 6 de mayo de 2015, caso: Sucesión de Yibirin Marún, José Antonio).
Sin embargo, del análisis efectuado por esta Sala a las actas del expediente, con particular referencia a la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo impugnada, se pudo constatar que en el presente caso si bien el Activo N° 10, Anexo 2 de la declaración sucesoral presentada por los integrantes de la Sucesión de Saúl Pinzón Pinzón, está constituido por el cuarenta y nueve por ciento (49%) de las acciones que el causante tenía en la empresa Corporación Procesadora de Extractos de Tabaco C.A. (CORPOEXTA), representadas por seiscientas treinta y siete (637) acciones, la Administración Tributaria constató del análisis efectuado al “Balance General a Fecha Intermedia al 04/04/2011” -aportado por los integrantes de la nombrada sucesión- que dicho Activo fue “subvaluado”, por cuanto en dicho balance no fue incluida la cuenta referente a inmuebles propiedad de la mencionada sociedad de comercio, consistentes en un (1) lote de terreno y construcciones edificadas en el mismo constituidas por tres (3) galpones ubicados en el Sector Jobalito del Municipio Obispos del Estado Barinas; no obstante existir antes de la ocurrencia del hecho imponible y resultar indispensables a los fines de determinar el justo valor de las acciones a declarar; practicando avalúo sobre los mismos, así como a los inmuebles ubicados en las poblaciones La Barinesa y El Cabrito del nombrado Estado Barinas, dado que -respecto de estos últimos- los herederos de la sucesión presentaron valores depreciados (calculados para el año 2009) y se requería actualizarlos.
En razón de ello, la Administración Tributaria procedió a efectuar un nuevo Balance General de la empresa incluyendo los nuevos valores de los inmuebles al patrimonio o acervo hereditario. Una vez obtenido el resultado de tales conceptos y a los efectos de determinar el valor venal de las acciones -en el entendido que éstas constituyen títulos representativos de las partes en el capital mercantil- el órgano exactor dividió el capital contable entre el número de acciones ajustando el primero a los hallazgos resultantes del balance general de la empresa.
Ahora bien, habiendo determinado la fiscalización que el activo N° 10 del anexo 2 fue “subvaluado” por los integrantes de la sucesión y que el valor de los inmuebles (terreno y galpones) ubicados en el Sector Jobalito del Municipio Obispos del Estado Barinas debía ser incorporado al patrimonio hereditario del causante, considera esta Alzada que el hecho de que el órgano exactor ajustara y actualizara las cuentas del balance general de la compañía tomando en consideración elementos contables necesarios para sincerar la información referente a su patrimonio, lo cual implicó la realización previa de operaciones contables tendentes a establecer el valor venal, justo o importe de venta de las acciones bajo análisis, en modo alguno supuso el cálculo del valor de tales acciones como si se tratase de bienes inmuebles sino como instrumentos de negocio.
Con vista en lo expresado, juzga esta Sala que la determinación del valor de las aludidas acciones practicada por la Administración Tributaria no sólo tomó en cuenta el importe de los bienes inmuebles ubicados en el Municipio Obispos (Sector Jobalito) del Estado Barinas, sino también el ajuste efectuado a los valores de los activos propiedad de la sociedad mercantil, es decir, de la aplicación de un conjunto de factores económicos y contables, distintos a aquél importe; siendo ello así, resulta contrario a derecho la afirmación del a quo según la cual la Administración Tributaria incurrió en el vicio de falso supuesto al aplicar un método errado a los fines de determinar el valor venal de las acciones en referencia. Así se declara.
Bajo esta premisa y visto que en su informe el perito avaluador designado de manera oficiosa por el Tribunal de instancia expresa que para la determinación del “justiprecio de la empresa” utilizó la “información referente a los Estados Financieros (Balance General y Estado de Ganancias y Pérdidas)” aportada por los herederos de la sucesión (folio 100 del expediente judicial), la cual -como se expresó en líneas anteriores- no incluyó en el balance general de la empresa la cuenta referente a los inmuebles propiedad de la sociedad de comercio Corporación Procesadora de Extractos de Tabaco C.A. (CORPOEXTA) localizados en el Sector Jobalito del Municipio Obispos del Estado Barinas, constituidos por un lote de terreno y tres (3) galpones, debe concluir esta Máxima Instancia en la insuficiencia del alcance de la referida actuación. De allí que se desestimen los resultados del mencionado informe, así como el cálculo del impuesto sucesoral que con fundamento en los resultados del mismo hizo el Tribunal de instancia. Así se decide.
Siendo así, resulta inoficioso emitir pronunciamiento sobre el vicio de falso supuesto de derecho en que -a decir de la representación fiscal- habría incurrido el a quo al aplicar erróneamente la tarifa prevista en el artículo 7 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y Demás Ramos Conexos de 1999, al momento de calcular nuevamente el nombrado impuesto. Así se declara.
Finalmente se advierte que -como se decidió en líneas anteriores- esta Máxima Instancia declaró firmes -por no haber sido objeto de apelación por los miembros de la sucesión de Saúl Pinzón Pinzón ni desfavorecer los intereses del Fisco Nacional- los pronunciamientos del Tribunal a quo relacionados con la procedencia del incumplimiento (diferencia por omisión de impuesto sucesoral) y de los accesorios (multas e intereses moratorios) determinados por la Administración Tributaria. Por tal razón resulta impertinente la solicitud formulada por el apoderado judicial de los integrantes de la nombrada sucesión en el escrito de contestación a la apelación fiscal relacionada con la desaplicación al presente caso de los parágrafos primero y segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 los cuales -redactados en idénticos términos en el artículo 92 del Código Orgánico Tributario de 2014- habilitan a la Administración Tributaria a exigir la cancelación de la multa de acuerdo a la unidad tributaria vigente para el momento de su pago. Así se decide.
De acuerdo a lo argumentos expuestos, esta Sala declara con lugar el recurso de apelación interpuesto por el Fisco Nacional y revoca el fallo de instancia. Así se decide.
Habiendo determinado la legalidad del acto administrativo impugnado, considera esta Sala firme la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo N° SNAT/INTI/GRTI/RLA/SB/ASA/2013/Exp. N° 002/002 de fecha 18 de abril de 2013 y en consecuencia, sin lugar el recurso contencioso tributario.
Finalmente, visto el vencimiento de los integrantes de la sucesión de Saúl Pinzón Pinzón, esta Sala los condena en costas, en un monto equivalente al cinco por ciento (5%) de la cuantía del recurso contencioso tributario, conforme al artículo 334 del Código Orgánico Tributario de 2014. Así se dispone.
VI
DECISIÓN
Por las razones anteriores, este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:
1.- CON LUGAR la apelación interpuesta por la representación judicial del FISCO NACIONAL contra la sentencia definitiva N° 359-2014, dictada en fecha 18 de diciembre de 2014 por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por los integrantes de la SUCESIÓN DE SAÚL PINZÓN PINZÓN, la cual se REVOCA.
2.- SIN LUGAR el recurso contencioso tributario incoado por los herederos de la nombrada Sucesión contra la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo N° SNAT/INTI/GRTI/RLA/SB/ASA/2013/Exp. N° 002/002 de fecha 18 de abril de 2013 dictada por el Sector de Tributos Internos Barinas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT); la cual queda FIRME.
3.- Se ORDENA a la Administración Tributaria calcular la multa impuesta en atención a la unidad tributaria vigente al momento de su efectivo pago, a tenor de lo dispuesto en el artículo 92 del Código Orgánico Tributario de 2014.
4.- Se CONDENA en costas procesales a los integrantes de la nombrada sucesión en un monto equivalente al cinco por ciento (5%) de la cuantía del recurso contencioso tributario, a tenor de lo dispuesto en el artículo 347 del e Código Orgánico Tributario de 2014.
Publíquese, regístrese y comuníquese. Notifíquese a la Procuraduría General de la República. Remítase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.
Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los seis (6) días del mes de marzo del año dos mil dieciocho (2018). Años 207º de la Independencia y 159º de la Federación.
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La Presidenta - Ponente MARÍA CAROLINA AMELIACH VILLARROEL |
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El Vicepresidente, MARCO ANTONIO MEDINA SALAS
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La Magistrada, BÁRBARA GABRIELA CÉSAR SIERO
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El Magistrado, INOCENCIO FIGUEROA ARIZALETA
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La Magistrada, EULALIA COROMOTO GUERRERO RIVERO
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La Secretaria, GLORIA MARÍA BOUQUET FAYAD
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En fecha siete (7) de marzo del año dos mil dieciocho, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00255.
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La Secretaria, GLORIA MARÍA BOUQUET FAYAD |