Magistrado Ponente: INOCENCIO ANTONIO FIGUEROA ARIZALETA

EXP. Nro. 2017-0371

Mediante Oficio Nro. 0337-A-17 de fecha 16 de marzo de 2017, recibido en esta Sala Político-Administrativa el 26 de abril del mismo año, el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central remitió el expediente Nro. 3209 de su nomenclatura, en virtud de la apelación ejercida el 11 de febrero de 2016 por la abogada Deyanira Morillo, con INPREABOGADO Nro. 40.393, actuando con el carácter de sustituta de la Procuradora General de la República en representación del FISCO NACIONAL, según se evidencia del documento poder cursante a los folios 216 al 218 de las actas procesales, contra la sentencia definitiva Nro. 1410 dictada por el Juzgado remitente el 31 de julio de 2015, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos en fecha 30 de mayo de 2014, por el abogado Carlos Alberto Robayo Viña (INPREABOGADO Nro. 73.458), en su condición de apoderado judicial de la empresa MATERNIDAD DEL ESTE, S.A., inscrita en el Registro de Comercio que llevaba el Juzgado Primero de Primera Instancia en lo Civil y Mercantil de la Circunscripción Judicial del Estado Carabobo el 24 de noviembre de 1970, bajo el Nro. 61, Libro de Registro Nro. 81, tal como se constata del instrumento poder inserto a los folios 65 al 67 del expediente judicial.

Dicho medio de impugnación fue incoado contra la Resolución Nro. SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DJT/AR/2014-000133-17 de fecha 2 de abril de 2014, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que declaró sin lugar el recurso jerárquico ejercido contra las Resoluciones (Imposición de Sanción e Intereses de Mora) Nros. SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/576, SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/577, SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2013/478 y SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2013/479 de fechas 1° de junio de 2012 (las dos primeras) y 21 de enero de 2013 (las dos últimas), así como contra sus correlativas Planillas de Liquidación y de Pago, emitidas por la precitada Gerencia Regional y notificadas el 7 de junio de 2013, en las que se impusieron sanciones de multa a la recurrente en su condición de agente de retención, por cuanto “(…) enteró en forma extemporánea las retenciones del Impuesto al Valor Agregado efectuadas en la primera y segunda quincena del período impositivo Agosto 2011, primera y segunda quincena del período impositivo Julio 2010, en contravención a lo establecido en el artículo 1 de la (sic) Providencias Administrativas Nros. SNAT/INTI/GR/RCC/091 de fecha 20-12-2010 publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 39.579 de fecha 22-12-2010 y Nros. (sic) SNAT/INTI/GR/RCC/0117 de fecha 04-12-2009 publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 39.321 de fecha 04-12-2009, lo cual constituye un ilícito material al no enterar las cantidades retenidas dentro del plazo establecido en el artículo 15 de la Providencia Administrativa N° SNAT/2005/0056 de fecha 27/01/2005, motivo por el cual se procedió a aplicar las multas [por el monto total de Doscientos Setenta y Nueve Mil Ciento Veintitrés Bolívares con Cuarenta y Un Céntimos (Bs. 279.123,41)] conforme a lo previsto en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario vigente [2001] (…).” de la manera siguiente (agregados de esta Máxima Instancia):

“(…)

*N° DE PLANILLA*	*FECHA*	*MONTO*	*CONCEPTO*
101001228002268	18-04-2013	*143.484,86*	MULTAS Y RECARGOS
101001228002269	18-04-2013	*120.334,34*	MULTAS Y RECARGOS
101001228001772	08-04-2013	*2.820,52*	MULTAS Y RECARGOS
101001228001911	09-04-2013	*12.483,69*	MULTAS Y RECARGOS

(…)”. (Destacados de esta Superioridad).

Por auto del 7 de marzo de 2016, el Tribunal a quo oyó en ambos efectos la apelación fiscal y ordenó remitir el expediente a esta Alzada.

El 9 de mayo de 2017 se dio cuenta en Sala y, en la misma oportunidad el Magistrado Inocencio Antonio Figueroa Arizaleta fue designado Ponente. Igualmente, se ordenó aplicar el procedimiento de segunda instancia previsto en el artículo 92 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa y se fijaron dos (2) días continuos en razón del término de la distancia más un lapso de diez (10) días de despacho para fundamentar la apelación.

En fecha 30 de mayo de 2017 la abogada Antonieta Sbarra Romanuella, inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nro. 26.507, actuando como sustituta del Procurador General de la República en representación del Fisco Nacional, según se desprende del documento poder cursante a los folios 275 al 277 de las actas procesales, consignó el escrito de fundamentación de la apelación. No hubo contestación.

La causa entró en estado de sentencia, a tenor de lo contemplado en el artículo 93 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa.

El 3 de agosto de 2017 esta Máxima Instancia dictó el Auto para Mejor Proveer Nro. 096, en el que solicitó a la Administración Tributaria la remisión del expediente administrativo relacionado con la compañía actora; de esta forma, una vez libradas y practicadas las notificaciones correspondientes, la autoridad fiscal remitió adjunto al Oficio Nro. SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DJT/2017-009009 de fecha 4 de diciembre de 2017, los respectivos antecedentes, ordenándose agregar a los autos y formar pieza separada con los mismos, según se aprecia del auto del 6 de febrero de 2018.

En fecha 15 de marzo de 2018, se dejó constancia del vencimiento de los lapsos fijados en el Auto Para Mejor Proveer Nro. 096 del 3 de agosto de 2017.

Realizado el estudio del expediente, pasa este Alto Tribunal a decidir con fundamento en los artículos 26, 253 y 257 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

ANTECEDENTES

El 1° de junio de 2012 la División de Contribuyentes Especiales de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), actuando de conformidad con lo dispuesto en los artículos 121, 123, 172, 173 y 174 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente en razón del tiempo, en concordancia con lo establecido en el artículo 1 de la Providencia Administrativa Nro. 0685 del 6 de noviembre de 2006 (Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nro. 38.622 del 8 de febrero de 2007), emitió las Resoluciones (Imposición de Sanción e Intereses de Mora) Nros. SNAT/GRTI/RCNT/DCE/20012/576 y SNAT/GRTI/RCNT/DCE/20012/577, mediante las cuales se impusieron -en similares términos- sanciones de multa y se liquidaron intereses de mora a cargo de la sociedad mercantil Maternidad del Este, C.A., en su condición de agente de retención del impuesto al valor agregado, de la manera siguiente:

“(…) de la revisión efectuada a la forma 99035, se determinó que el agente de retención enteró en forma extemporánea las retenciones del Impuesto al Valor Agregado efectuadas en la PRIMERA [y ‘SEGUNDA’] quincena del período impositivo que se detalla a continuación, contraviniendo lo establecido en el artículo 1 de la Providencia Administrativa N° SNAT/INTI/GR/RCC/091 de fecha 20 de Diciembre de 2010 publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 39.579 de fecha 22 de Diciembre de 2010:

Período

MM/DD/AAAA (sic)

N° de Documento

Fecha Límite de Pago DD/MM/AAAA

Fecha de Pago

DD/MM/AAAA

Días de Atraso

8/1/2011

1290234259 [y ‘1290234261’]

22/08/2011 [y ‘07/09/2011’]

08/03/2012

199 [y ‘183’ ]

Del análisis efectuado se determinó que la contribuyente incurrió en un ilícito material, al no enterar las cantidades retenidas dentro del plazo establecido en el artículo 15 de la referida Providencia Administrativa N° SNAT/2005/0056 de fecha 27/01/2005, motivo por el cual se procede a aplicar la respectiva multa conforme a lo previsto en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario vigente, según se muestra a continuación:

Base Imponible

(Impuesto Retenido)

Multa=Imp. Ret. X 50%/30x días de atraso)

Valor U.T.

Sanción en U.T.

30.727,92 [y ’28.023,33’]

101.914,27 [y ’85.471,16’]

1.340,98 [y ‘1.124,62’]

Como es de observar, la sanción aplicada se encuentra expresada en términos porcentuales, y posteriormente convertida al equivalente de unidades tributarias (U.T.) correspondiente al momento de la comisión del ilícito, y deberá ser cancelada utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago, tal y como lo establecen los parágrafos primero y segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario vigente.

Adicionalmente, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario vigente [2001], se procede a liquidar los intereses moratorios correspondientes, desde la fecha de vencimiento del plazo para enterar las retenciones efectuadas, hasta la fecha en que efectuó el enteramiento, tal como se detalla en el ANEXO ÚNICO, el cual forma parte integrante de la presente Resolución.

En resumen, el total a pagar por concepto de multa e intereses moratorios es el siguiente:

Período Impositivo

MM/DD/AAAA (sic)

N° Documento

Sanción en U.T.

Intereses de Mora Bs. F. (sic)

8/1/2011

1290234259 [y ‘1290234261’]

1.340,98 [y ‘1.124,62’]

3843,5300000000002 [y ‘3215,6399999999999’]

(…)”. (Agregados de esta Sala en cita textual de los descritos actos).

Posteriormente, el 21 de enero de 2013, la precitada División de Contribuyentes Especiales de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió las Resoluciones (Imposición de Sanción e Intereses de Mora) Nros. SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2013/478 y SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2013/479, conforme a las cuales, en idénticos términos de los actos anteriores, sancionó al agente de retención por haber enterado de manera extemporánea las retenciones en materia de impuesto al valor agregado efectuadas durante la primera y segunda quincena del mes de julio de 2010, a tenor de lo previsto en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente ratione temporis, por las cantidades de Veintiséis coma Treinta y Seis de Unidades Tributarias (26,36 U.T.) y Ciento Dieciséis coma Sesenta y Siete Unidades Tributarias (116,67 U.T.); y liquidó intereses moratorios según el artículo 66 eiusdem, por el monto de Cincuenta Ocho Bolívares con Ochenta y Seis Céntimos (Bs. 58,86) y Doscientos Cincuenta y Seis Bolívares con Ochenta y Un Céntimos (Bs. 256,81), respectivamente.

Importa destacar que las cuatro (4) Resoluciones (Imposición de Sanción e Intereses de Mora) previamente identificadas, fueron notificadas al agente de retención en fecha 7 de junio de 2013.

Contra los precitados actos administrativos, la sociedad de comercio accionante interpuso el recurso jerárquico el 12 de julio de 2013, bajo la invocación de los siguientes alegatos: i) que la cuantía de las multas impuestas excedía desproporcionadamente el máximo aplicable en violación de los principios de legalidad, reserva legal y capacidad contributiva por transgredir el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente ratione temporis; ii) que no procedía el pago de los intereses moratorios liquidados por la autoridad fiscal; e iii) incorrecta aplicación del valor de la unidad tributaria utilizado para cuantificar las sanciones, resultando ello lesivo del principio de irretroactividad de la Ley.

El 2 de abril de 2014 la señalada Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del órgano exactor, emitió la Resolución Nro. SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DJT/AR/2014-000133-17, declarando sin lugar el recurso jerárquico interpuesto.

Así, estando en disconformidad con el referido proveimiento, la representación judicial de la sociedad mercantil Maternidad del Este, S.A., ejerció ante el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, el recurso contencioso tributario con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos, alegando lo que sigue:

“1) Al aplicarse las sanciones en forma diferenciada por cada mes o período respectivo, sin considerar la concurrencia de infracciones en detrimento de lo establecido en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario vigente [al ser impuestas a su decir en un mismo procedimiento], como ha quedado demostrado de la jurisprudencia aplicable [emanada tanto de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario como de esta Sala Político-Administrativa], ampliamente citada en este escrito.

2) La retroactividad de la sanción en perjuicio del Agente de Retención, MATERNIDAD DEL ESTE, S.A., utilizándose el valor de la unidad tributaria (Bs. 107.00 /U.T. - 2013), para cuantificar las sanciones por incumplimientos de deberes formales acaecidos en el año 2010 y 2011, en forma retroactiva de manera inconstitucional violándose a su vez el Código Orgánico Tributario y contrariamente a la jurisprudencia existente sobre éste (sic) particular, ampliamente citada en este escrito”. (Agregados de esta Máxima Instancia).

Asimismo, reconoció haber pagado los intereses moratorios liquidados por el órgano fiscal y procedió, por último, a fundamentar los extremos de procedencia de la medida cautelar de suspensión de efectos solicitada.

Mediante sentencia interlocutoria Nro. 3246 del 23 de marzo de 2015, el Juzgado a quo admitió el recurso contencioso tributario interpuesto y declaró improcedente la protección cautelar peticionada.

DECISIÓN JUDICIAL APELADA

En fecha 31 de julio de 2015 el Tribunal remitente dictó la sentencia definitiva Nro. 1410, en la que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos, con fundamento en la siguiente motivación:

“(…) En el presente caso, el thema decidendum se circunscribe a determinar, primero la validez de los actos administrativos dictados por la Administración Tributaria, previamente identificados; primero, si los actos impugnados son violatorios del principio de legalidad tributaria, reserva legal y capacidad económica, segundo, si corresponde la aplicación del artículo 81 Código Orgánico Tributario 2001, referida a la concurrencia de ilícitos tributarios, tercero, si debe aplicarse el valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento del enteramiento extemporáneo o si por el contrario, debe aplicarse el valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento de la emisión de la Resolución.

(…) En primer lugar plantea la recurrente que la Administración Tributaria aplicó sanciones cuya cuantía excede desproporcionadamente el máximo de la Sanción Aplicable (sic) preceptuada por el legislador, violentando el principio de reserva legal, de legalidad tributaria y capacidad económica, alegando que la administración Tributaria configuró una nueva tipicidad sancionatoria. Al respecto cabe destacar que de los términos como ha quedado planteada la controversia y de los hechos afirmados por la recurrente en su escrito recursivo se deduce que ésta reconoce que retuvo el IVA de terceros y los enteró (sic) extemporáneamente razón por la cual no constituye un hecho controvertido.

Dicho lo anterior quien juzga en lo que respecta al alegado vicio en (sic) contra del (sic) principio de legalidad y de reserva legal, considera necesario citar lo que dispone el artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, así como lo dispuesto en los artículos 3 y 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicables al caso de autos rationae (sic) temporis, así:

(…) De lo anterior se deduce de acuerdo al principio de legalidad y de reserva legal, que tanto el supuesto de hecho o ilícito tributario como la sanción impuesta deben estar previsto (sic) por (sic) la Ley, de tal manera que la conducta antijurídica de la contribuyente no controvertida, de retener el IVA de terceros y enterarlos extemporáneamente, se encuentra expresamente contemplada por la Ley, así como la sanción aplicable, esto es en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario arriba transcrito, el cual fue aplicado por la administración tributaria (sic), razón por la cual considera quien juzga que en el caso bajo estudio no se ha violado el principio de legalidad ni de reserva legal. Así se decide.

También alega la recurrente que las resoluciones impugnadas han violado el Principio de Capacidad Económica, ante lo argumentado, se debe señalar que el Principio de la Capacidad Contributiva, se encuentra íntimamente ligado al Principio de No Confiscatoriedad, los cuales han sido consagrados en nuestro Texto Fundamental, en sus artículos 316 y 317, respectivamente, a saber:

(…) La jurisprudencia y la doctrina han señalado que la violación de la capacidad contributiva o económica, y por ende ese efecto confiscatorio, al cual hace referencia nuestra Carta Magna, constituyen conceptos jurídicos indeterminados, por lo que trazar un límite entre lo que vulnera o no la capacidad contributiva, lo confiscatorio y lo no confiscatorio resulta una ardua tarea, en virtud de lo cual han establecido que se está en presencia de una sanción de naturaleza confiscatoria, cuando la cancelación o pago de la misma, hace nugatoria las ganancias usuales de la empresa sancionada, o ésta se ve obligada a enajenar sus bienes para cumplir con el pago de dicha sanción.

(…) Respecto a la no confiscatoriedad del tributo previsto en el Texto Constitucional, ha expresado la Sala Constitucional que tal confiscatoriedad se configura cuando la tributación impuesta es desproporcionada, excesiva y fuera del contexto de la capacidad de contribuir del contribuyente. Este principio ha sido previsto en la Constitución a fin de limitar e impedir esta imposición exagerada así como para garantizar el derecho a la propiedad de los particulares (ver sentencia Nº 1866 del 2 de septiembre de 2004, caso: J.B.S. Publicidad, C.A.); sosteniendo la misma Sala que ‘…para la comprobación de la violación a (sic) la garantía de no confiscación se requiera (sic) de una necesaria e importante actividad probatoria por parte de los accionantes…’. (Vid. Sentencia N° 200, de fecha 19/02/2004, caso: Caribe Motor C.A. y otros).

Ahora bien, del análisis del expediente judicial se evidencia que la recurrente no trajo al proceso ningún elemento de convicción que demostrara que la cuantía de las sanciones impuestas sustrae injustamente una porción de su capital, al punto de considerarse confiscatoria, o que dichas multas violentan su capacidad contributiva o económica. Así se decide.

En relación con la denuncia relativa a la no aplicación del sistema de concurrencia de infracciones prevista en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario [de 2001] este Tribunal observa que la recurrente alegó las sanciones corresponden a varios períodos impositivos y fueron emitidas que (sic) las resoluciones impugnadas fueron producto de un mismo procedimiento de verificación fiscal.

Por su parte la representación Judicial de la Administración Tributaria (sic) alegó que no se trató de un solo procedimiento, razón por la cual se considera necesario citar lo que al respecto dispone el mencionado artículo así:

Artículo 81 del Código Orgánico Tributario (…).

(…) Al respecto, este Tribunal considera conveniente traer a colación la opinión expresada por la Sala Político Administrativa mediante la sentencia que se transcribe parcialmente así:

SENTENCIA DICTADA POR LA SALA POLÍTICO ADMINISTRATIVA DEL TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTTICIA (sic) EL 23 DE JULIO DE 2014, (…) EXPEDIENTE N° 2013-1651.

(…) Visto lo anterior sólo corresponde precisar si efectivamente las resoluciones impugnadas fueron producto de un solo procedimiento, respecto de lo cual quien juzga ha podido constatar que a lo largo de su escrito recursivo la recurrente mencionó que las resoluciones recurridas fueron producto de una misma Verificación fiscal, al respecto la representación judicial de la República negó expresamente tal circunstancia así ‘…no fueron emitidas por esta Administración en un mismo procedimiento, por el contrario todas fueron emitidas en forma independiente…’ y citó sentencias de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia que ratifican el requisito de un solo procedimiento para que proceda la concurrencia establecida en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, ante esta situación observa este Tribunal que en efecto se encuentra demostrado que las resoluciones SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/576 y SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/577 tienen números consecutivos y son de la misma fecha, de igual manera las resoluciones SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2013/478 y SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2013/479 tienen números consecutivos y son de la misma fecha pero para verificar si se trató de un solo procedimiento sería necesario analizar el expediente administrativo, el cual fue solicitado en su oportunidad a la Administración Tributaria y ésta no lo presentó en ninguna etapa del proceso, razón por la cual se hace necesario traer a colación lo que al respecto ha señalado la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia así:

SENTENCIA DICTADA POR LA SALA POLÍTICO ADMINISTRATIVA DEL TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTTICIA (sic) EL 11 DE JULIO DE 2007, (…) EXPEDIENTE N° 2006-0694.

(…) Una vez analizado lo anterior por quien le corresponde decidir, en virtud de las características en razón del tiempo, es decir que las resoluciones impugnadas fueron dictadas en la misma fecha 01 de junio de 2012 las dos primeras y poseen números consecutivos y en fecha 21 de enero de 2013 las dos últimas y poseen números consecutivos, aunado al alegato de la recurrente de que se trató de un mismo procedimiento de verificación fiscal, la falta de consignación del expediente administrativo por parte de la Administración Tributaria a pesar de haber sido requerido por este Tribunal en su oportunidad procesal, produce el efecto de una presunción de veracidad de los alegatos esgrimidos por la accionante en este sentido, por lo cual es forzoso concluir que las resoluciones impugnadas devienen de un mismo procedimiento, por lo tanto a los fines de la imposición de sanciones debe aplicarse lo establecido en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario 2001, aplicable ratione temporis, respecto de la concurrencia de ilícitos tributarios, razón por la cual respecto de las resoluciones SNAT/
INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/576 y SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/577 debe aplicarse la sanción más grave aumentada con la mitad de la otra sanción y por separado a las resoluciones SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2013/478 y SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2013/479 debe aplicarse la sanción más grave aumentada con la mitad de la otra sanción, de conformidad con lo establecido en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001 aplicable rationae temporis. Así se decide.

Luego con respecto al alegato de la recurrente acerca de que el valor de la unidad tributaria que se debió tomar en cuenta para la aplicación de las multas era la vigente para el momento en que se determinó y pagó los anticipos retenidos, este Tribunal estima necesario transcribir lo que al efecto dispone el artículo 94 del Código Orgánico Tributario 2001 aplicable ratione temporis, así:

(…) La norma parcialmente transcrita establece la forma de calcular el valor de la Unidad Tributaria que debe tomarse en cuenta a los fines de aplicar la sanción por la ocurrencia de algún ilícito tributario, señalando que: (i) cuando las multas estén expresadas en unidades tributarias (U.T.) se utilizará el valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago; y (ii) las sanciones de multas expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente de Unidades Tributarias que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma vigente para el momento del pago.

Por su parte, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Sentencia Nº 00384 de fecha 15 de abril de 2015, señaló lo siguiente:

(…) En consecuencia, de conformidad con lo dispuesto en el Parágrafo Primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario 2001, aplicable rationae (sic) temporis, y en concordancia con el criterio establecido por la Sala Político Administrativa, en la decisión parcialmente transcrita, el cual es compartido por quien decide, razón por la cual a los efectos de la sanción prevista por el artículo 113 eiusdem, ante el retardo en el enteramiento de las retenciones realizadas por los contribuyentes, la Administración Tributaria debe convertir la multa establecida en términos porcentuales al equivalente en unidades tributarias vigente para el momento de la comisión del ilícito, para luego emitir las respectivas Planillas de Liquidación en Bolívares, con el valor de la unidad tributaria vigente para la fecha del pago; sin embargo, si el infractor no paga en esa misma oportunidad la multa impuesta, estas Planillas deberán ajustarse al valor de la unidad tributaria vigente a la fecha del pago efectivo de dicha multa.

Ahora bien, tomando en cuenta que en las actas que conforman el presente expediente no consta que la contribuyente haya pagado las multas antes descritas, este Tribunal señala que la Administración Tributaria, al momento de liquidarlas, deberá realizar el correspondiente ajuste en relación a la unidad tributaria vigente a la fecha del pago efectivo de dichas sanciones. Así se establece.

Por último y con relación a la denuncia relativa a la presunta violación del principio de Irretroactividad de la Ley, La Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en su artículo 24, consagra la irretroactividad de la ley, en los siguientes términos:

(…) Como puede verse claramente de la norma antes transcrita, la aplicación retroactiva de las disposiciones legislativas está prohibida por imperativo constitucional, admitiéndose excepcionalmente su aplicación hacia el pasado únicamente en casos en que beneficien al destinatario de las mismas.

(…) Es oportuno señalar que la denuncia de inconstitucionalidad por violación del principio de irretroactividad de la ley, ya ha sido resuelta en diversos fallos dictados por la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, entre los cuales se pueden mencionar, la sentencia Nº 01426 de fecha 12 de noviembre de 2008, caso: The Walt Disney Company Venezuela S.A., criterio ratificado en decisión Nº 00063 del 21 de enero de 2010, caso: Majestic Way C.A., y la N° 00587 de fecha 11 de mayo de 2011, caso: Citibank, N.A.

En estas decisiones, ha expresado la Sala, en lo atinente a las unidades tributarias, lo siguiente:

(…) Así, ha afirmado la jurisprudencia que se trata de un mecanismo del cual se vale el legislador para evitar que el transcurso del tiempo invalide o disminuya los efectos de la sanción que ha pretendido fijar como consecuencia de un ilícito tributario; criterio este que es compartido por quien decide; en consecuencia, en consonancia con la jurisprudencia de la máxima instancia de esta jurisdicción contencioso tributaria, se desecha el argumento esgrimido, referido a que los actos administrativos impugnados violentan el principio de irretroactividad de la ley, en virtud de que los mismos fueron dictados en estricta aplicación de las disposiciones contenidas en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario 2001, el cual se encontraba en plena vigencia para el momento de emisión de los señalados actos, así se declara.

(…) DISPOSITIVO DEL FALLO

Por todas las razones arriba expuestas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, (…) declara:

1.-PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto en fecha 30 de Mayo (sic) de 2015 por el (…) apoderado judicial de (sic) MATERNIDAD DEL ESTE S.A., (…) contra el acto administrativo contenido en la resolución (sic)
N° SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DJT/AR/2014/000133-17 de fecha 02 de Abril de 2014, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA y TRIBUTARIA (SENIAT) mediante la cual decidió SIN LUGAR el Recurso Jerárquico (sic) interpuesto por la accionante contra las resoluciones de imposición de sanción e intereses de mora números SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/576, SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/577 ambas de fecha 01/06/2012 y SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2013/478, SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2013/479 ambas de fecha 21/01/2013, al igual que las planillas de liquidación emitidas en (sic) base a dichas resoluciones, las cuales se anulan parcialmente, únicamente en lo relativo al cálculo de las sanciones de conformidad con lo establecido en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario respecto de la concurrencia de ilícitos Tributarios, aplicando la sanción más grave aumentada con la mitad de la otra sanción a las resoluciones SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/576 y SNAT/INTI/
GRTI/RCNT/DCE/2012/577 ambas de fecha 01/06/2012 y por separado lo propio para las sanciones determinadas en las Resoluciones SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2013/478 y SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2013/479 ambas de fecha 21/01/2013, quedando firmes el resto de los pronunciamientos emitidos en las Resoluciones impugnadas incluidos los intereses de Mora; resaltando que la Administración Tributaria, al momento de liquidarlas, deberá realizar el correspondiente ajuste en relación a la unidad tributaria vigente a la fecha del pago efectivo de dichas sanciones, de conformidad con lo establecido en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario 2001, aplicable rationae (sic) temporis.

2.- SE ORDENA a la División de Contribuyentes Especiales de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACION ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), emitir planillas sustitutivas aplicando el sistema de cálculo de las sanciones relativo a la concurrencia de ilícitos tributarios de conformidad con lo establecido en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable a cada par de Resoluciones, por separado, de conformidad con lo expresado en la motiva de este fallo, de acuerdo con el valor de la unidad Tributaria vigente para el momento en que quede firme la presente decisión, o la que estuviere vigente para el momento del pago definitivo, de conformidad con lo establecido en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario 2001, aplicable rationae (sic) temporis.

3. No hay especial condenatoria en costas procesales en virtud de que ninguna de las partes resultó totalmente vencida en el proceso, de conformidad con lo establecido en el artículo 274 del Código de Procedimiento Civil aplicable al caso de autos de conformidad con lo dispuesto en el artículo 339 del Código Orgánico Tributario”. (Destacados y corchetes de esta Superioridad).

III

FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN

Por escrito presentado ante esta Sala Político-Administrativa en fecha 30 de mayo de 2017, la representación judicial del Fisco Nacional denuncia que la sentencia definitiva Nro. 1410 del 31 de julio de 2015, dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, incurrió en el vicio de “(…) falso supuesto por errónea interpretación de la ley (…) al considerar que la Administración Tributaria no tomó en cuenta las reglas de la concurrencia real de infracciones prevista en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, (…)” de 2001.

De esta forma y luego de formular precisiones en torno a la figura de la concurrencia de infracciones a la luz de las regulaciones del derecho penal común, así como del derecho tributario sancionador, y de atender al examen de la referida disposición normativa, según la cual el concurso material o real de delitos preceptuado en ésta “(…) se aplica en un mismo procedimiento indistintamente de los tributos y de los períodos objeto de investigación fiscal (…)”; concluye que en el asunto en controversia, contrariamente a lo señalado por el Juzgador de instancia en su fallo, no es posible aplicar dicha figura jurídica “(…) toda vez que se trata de cuatro procedimientos independientes uno del otro, y no de dos procedimientos (…)”.

En este contexto, asegura que “(…) el a quo, justifica sólo dos procedimientos en el presente caso, bajo la única motivación que las Resoluciones de Imposición de Sanción e Intereses de Mora N° SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/576, SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/577 (sic) tienen números consecutivos y son de la misma fecha, y las Resoluciones SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2013/478, SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2013/479 (sic), también tienen números consecutivos y son de la misma fecha, incurriendo de esta manera en el vicio de falso supuesto denunciado en el presente escrito, por no considerar que la Administración Tributaria puede seguir varios procedimientos en un día, lo que no implica que los actos administrativos por tener la misma fecha y números consecutivos, hayan sido emitidos en un solo procedimiento (…)”. (Destacado propio del escrito).

Bajo esta misma línea argumentativa, explica que el órgano recaudador de conformidad con lo previsto en los artículos 172 y siguientes del Código Orgánico Tributario de 2001, realizó cuatro (4) procedimientos distintos que culminaron cada uno con la emisión de actos administrativos diferentes, a saber, las Resoluciones de Imposición de Sanción e Intereses de Mora Nros. SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/576, SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/577, SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2013/478 y SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2013/479, emitidas el 1° de junio de 2012, las dos (2) primeras y el 21 de enero de 2013, las dos (2) restantes, así como sus correlativas Planillas de Liquidación y Pago. Por tal motivo, concluye que en el asunto bajo examen no resulta procedente aplicar las reglas establecidas en el Parágrafo Único del artículo 81 eiusdem, como lo señalara el Tribunal de instancia en su decisión, incurriendo éste en consecuencia, en el vicio de falso supuesto de derecho por errónea interpretación de la precitada norma.

Finalmente, en el caso de ser desestimado el recurso de apelación, solicitó eximir a su representado del pago de las costas procesales no sólo por haber tenido motivos racionales para litigar, sino en atención al criterio jurisprudencial sentado por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en el fallo Nro. 1238 del 30 de septiembre de 2009, caso: Julián Isaías Rodríguez, acogido por esta Sala Alzada en la sentencia Nro. 113 del 3 de febrero de 2010, caso: CITIBANK, N.A., entre otras.

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

Vistos los términos en que fue dictado el fallo recurrido, así como los alegatos formulados en su contra por la representación judicial del Fisco Nacional, observa esta Sala que la presente controversia se circunscribe a decidir si la sentencia definitiva Nro. 1410 dictada el 31 de julio de 2015 por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho por errónea interpretación del artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón de su vigencia temporal, al declarar procedente la concurrencia de infracciones preceptuada en dicha disposición normativa, respecto de las sanciones de multa impuestas por la Administración Tributaria en los actos administrativos impugnados.

No obstante, con carácter previo, esta Alzada debe dejar firmes al no haber sido apelados por la sociedad de comercio Maternidad del Este, S.A. y no resultar desfavorables a los intereses de la República, los pronunciamientos del Juzgado remitente atinentes a: i) el reconocimiento por parte de la empresa actora de “(…) que retuvo el IVA de terceros y los (sic) enteró extemporáneamente razón por la cual no constituye un hecho controvertido (…)”; ii) la improcedencia del alegato de violación de los principios de legalidad tributaria y reserva legal; iii) la no procedencia de las denuncias de transgresión del principio de la capacidad contributiva y de la garantía de no confiscación; iv) la conformidad a derecho del pago de las sanciones impuestas con el valor de la unidad tributaria que resulte vigente en la oportunidad de su efectivo pago; e v) la desestimación del argumento de lesión del principio de irretroactividad de la Ley. Así se decide.

Circunscrita así la litis pasa este Alto Tribunal a decidir en los siguientes términos:

Vicio de falso supuesto de derecho por errónea interpretación del artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001.

Denuncia la apoderada fiscal que la sentencia dictada por el Tribunal de instancia incurrió en la señalada transgresión, al obviar que el asunto en controversia versa sobre “(…) cuatro procedimientos independientes uno del otro, y no de dos procedimientos.”; en este sentido, alega que “(…) el a quo, justific[ó] sólo dos procedimientos en el presente caso, bajo la única motivación que las Resoluciones de Imposición de Sanción e Intereses de Mora N° SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/576, SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/577 (sic) tienen números consecutivos y son de la misma fecha, y las Resoluciones SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2013/478, SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2013/479 (sic), también tienen números consecutivos y son de la misma fecha, (…) por no considerar que la Administración Tributaria puede seguir varios procedimientos en un día, lo que no implica que los actos administrativos por tener la misma fecha y números consecutivos, hayan sido emitidos en un solo procedimiento (…)”. (Destacado del escrito y agregado de esta Sala).

Precisado lo anterior y siendo que la denuncia planteada por la representación fiscal, obedece al vicio de falso supuesto de derecho o suposición falsa del fallo, estima esta Alzada necesario comenzar su análisis, a partir de la observancia de lo que debe entenderse por éste; en tal sentido, resulta imperativo atender al criterio fijado, entre otros, en los fallos Nros. 00183, 00039, 00618, 00278 y 00389, de fechas 14 de febrero de 2008, 20 de enero y 30 de 2010, 11 de abril de 2012 y 4 de julio de 2017, casos: Banesco, Banco Universal, C.A.; Alfredo Blanca González; Shell de Venezuela, S.A.; Automóviles El Marqués III, C.A.; y Telcel, C.A., respectivamente), conforme a los cuales se dejó sentado que:

“(…) de acuerdo a pacífica y reiterada jurisprudencia de esta Sala, el vicio de suposición falsa en las decisiones judiciales se configura, por una parte, cuando el Juez, al dictar un determinado fallo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o que no guardan la debida vinculación con el o los asuntos objeto de decisión, verificándose de esta forma el denominado falso supuesto de hecho. Por otro lado, cuando los hechos que sirven de fundamento a la decisión existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero el órgano jurisdiccional al emitir su pronunciamiento los subsume en una norma errónea o inexistente en el derecho positivo, o incurre en una errada interpretación de las disposiciones aplicadas, se materializa el falso supuesto de derecho (…)”. (Destacados de esta Alzada).

Ahora bien, en el asunto en controversia el Tribunal de instancia, al emitir su pronunciamiento en torno a la aplicación al caso de autos de la concurrencia de infracciones prevista en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente en razón del tiempo, consideró lo siguiente:

“(…) En relación con la denuncia relativa a la no aplicación del sistema de concurrencia de infracciones prevista en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario este Tribunal observa que la recurrente alegó las sanciones corresponden a varios períodos impositivos y fueron emitidas que (sic) las resoluciones impugnadas fueron producto de un mismo procedimiento de verificación fiscal.

Por su parte la representación Judicial de la Administración Tributaria alegó que no se trató de un solo procedimiento, razón por la cual se considera necesario citar lo que al respecto dispone el mencionado artículo así:

Artículo 81 del Código Orgánico Tributario (…).

(…) Al respecto, este Tribunal considera conveniente traer a colación la opinión expresada por la Sala Político Administrativa mediante la sentencia que se transcribe parcialmente así:

SENTENCIA DICTADA POR LA SALA POLÍTICO ADMINISTRATIVA DEL TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTTICIA (sic) EL 23 DE JULIO DE 2014, (…) EXPEDIENTE N° 2013-1651.

(…) Visto lo anterior solo corresponde precisar si efectivamente las resoluciones impugnadas fueron producto de un solo procedimiento, respecto de lo cual quien juzga ha podido constatar que a lo largo de su escrito recursivo la recurrente mencionó que las resoluciones recurridas fueron producto de una misma Verificación fiscal, al respecto la representación judicial de la República negó expresamente tal circunstancia así ‘…no fueron emitidas por esta Administración en un mismo procedimiento, por el contrario todas fueron emitidas en forma independiente…’ y citó sentencias de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia que ratifican el requisito de un solo procedimiento para que proceda la concurrencia establecida en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, ante esta situación observa este Tribunal que en efecto se encuentra demostrado que las resoluciones SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/576 y SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/577 tienen números consecutivos y son de la misma fecha, de igual manera las resoluciones SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2013/478 y SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2013/479 tienen números consecutivos y son de la misma fecha pero para verificar si se trató de un solo procedimiento sería necesario analizar el expediente administrativo, el cual fue solicitado en su oportunidad a la Administración Tributaria y ésta no lo presentó en ninguna etapa del proceso, razón por la cual se hace necesario traer a colación lo que al respecto ha señalado la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia así:

SENTENCIA DICTADA POR LA SALA POLÍTICO ADMINISTRATIVA DEL TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTTICIA (sic) EL 11 DE JULIO DE 2007, (…) EXPEDIENTE N° 2006-0694.

(…) Una vez analizado lo anterior por quien le corresponde decidir, en virtud de las características en razón del tiempo, es decir que las resoluciones impugnadas fueron dictadas en la misma fecha 01 de junio de 2012 las dos primeras y poseen números consecutivos y en fecha 21 de enero de 2013 las dos últimas y poseen números consecutivos, aunado al alegato de la recurrente de que se trató de un mismo procedimiento de verificación fiscal, la falta de consignación del expediente administrativo por parte de la Administración Tributaria a pesar de haber sido requerido por este Tribunal en su oportunidad procesal, produce el efecto de una presunción de veracidad de los alegatos esgrimidos por la accionante en este sentido, por lo cual es forzoso concluir que las resoluciones impugnadas devienen de un mismo procedimiento, por lo tanto a los fines de la imposición de sanciones debe aplicarse lo establecido en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario 2001, aplicable ratione temporis, respecto de la concurrencia de ilícitos tributarios, razón por la cual respecto de las resoluciones SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/
2012/576 y SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/577 debe aplicarse la sanción más grave aumentada con la mitad de la otra sanción y por separado a las resoluciones SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2013/478 y SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2013/479 debe aplicarse la sanción más grave aumentada con la mitad de la otra sanción, de conformidad con lo establecido en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001 aplicable rationae temporis. Así se decide”.

De la transcripción que antecede, observa esta Alzada que el Juzgado de instancia estimó que en el asunto en controversia, habiéndose emitido las cuatro (4) Resoluciones (Imposición de Sanción e Intereses de Mora) en fechas 1° de junio de 2012, las dos (2) primeras, y el 21 de enero de 2013, las dos (2) restantes, debía considerarse que la autoridad fiscal había seguido dos (2) procedimientos distintos para la emisión de las mismas, habida cuenta de la data de los actos y de su numeración consecutiva, resultando procedente por consiguiente, aplicar la concurrencia de infracciones estatuida en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, respecto de las dos (2) primeras y de las dos (2) restantes por separado, es decir de dos (2) en dos (2), ordenando a la Administración Tributaria recalcular el importe de multas correspondientes, tomando en consideración la sanción mayor aumentada con la mitad de la otra pena impuesta para los períodos investigados.

Sin embargo, la representación fiscal objeta dicha forma de aplicación de la referida institución jurídica al juzgar que en el caso de autos se siguieron “(…) cuatro procedimientos independientes uno del otro, y no de dos procedimientos (…)”, debiendo considerarse “(…) que la Administración Tributaria puede seguir varios procedimientos en un día, lo que no implica que los actos administrativos por tener la misma fecha y números consecutivos, hayan sido emitidos en un solo procedimiento (…)”.

Así las cosas y teniendo en cuenta la declaratoria anterior, resulta imperativo para esta Superioridad atender al contenido del artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, el cual preceptúa lo siguiente:

“Artículo 81: Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones. De igual manera se procederá cuando haya concurrencia de un ilícito tributario sancionado con pena restrictiva de la libertad y de otro delito no tipificado en este Código.

Si las sanciones son iguales, se aplicará cualquiera de ellas, aumentada con la mitad de las restantes.

Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con pena pecuniaria, pena restrictiva de libertad, clausura de establecimiento, o cualquier otra sanción que por su heterogeneidad no sea acumulable, se aplicarán conjuntamente.

Parágrafo Único: La concurrencia prevista en este artículo se aplicará aun cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos, siempre que las sanciones se impongan en un mismo procedimiento”.

La disposición citada establece la institución de la concurrencia o concurso de ilícitos tributarios, entendida como la previsión mediante la cual se constata la comisión de dos (2) o más infracciones de la misma o diferente índole, en un mismo procedimiento tributario. (Vid., entre otras, la sentencia de esta Sala Nro. 01199 del 5 de octubre de 2011, caso: Comercial del Este, S.A., posteriormente ratificada mediante las decisiones Nros. 00196, 01130 y 00316 del 12 de febrero y 23 de julio de 2014 y 6 de abril de 2017, casos: Venecia Ship Service, C.A.; Distribuidora Juan Pablo, C.A.; y Constructora Constech 38, C.A., respectivamente).

En sintonía con lo señalado, cabe resaltar que en los supuestos de sanciones pecuniarias donde se configure la concurrencia de infracciones en materia tributaria, se aplicará la aludida figura jurídica tomando la sanción más grave, a la cual se le adicionará la mitad de las otras penas, correspondientes a las actuaciones antijurídicas cometidas.

De esta forma, al contrastar lo dispuesto en el Parágrafo Único de la norma en comentario con el caso bajo estudio, advierte esta Máxima instancia que la Administración Tributaria al verificar la situación fiscal de la sociedad mercantil Maternidad del Este, S.A., en fechas 1° de junio de 2012 y 21 de enero de 2013, constató que ésta, en su carácter de agente de retención del impuesto al valor agregado, durante los períodos impositivos correspondientes a los meses de agosto de 2011 y julio de 2010 (primeras y segundas quincenas, respectivamente), enteró de manera extemporánea las retenciones del referido tributo, imponiéndole para cada quincena objetada la sanción contemplada en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, vale decir, “(…) multa equivalente al cincuenta por ciento (50%) de los tributos retenidos o percibidos, por cada mes de retaso en su enteramiento, hasta un máximo de quinientos por ciento (500%) del monto de dichas cantidades, sin perjuicio de la aplicación de los intereses moratorios correspondientes y de la sanción establecida en el artículo 118 de este Código (…)”.

En este sentido, observa esta Sala que en el supuesto bajo examen en un mismo día (1° de junio de 2012) la Administración Tributaria procedió a emitir las dos (2) primeras de las Resoluciones de Imposición de Sanción e Intereses de Mora Nros. SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/576 y SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/577 (para la primera y segunda quincena del mes agosto de 2011), mientras que el día 23 de enero de 2013 dictó las restantes dos (2), correspondientes al período de imposición julio de 2010 (primera y segunda quincena) (Resoluciones de Imposición de Sanción e Intereses de Mora Nros. SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2013/478 y SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2013/479), situación esta que lleva a la Alzada a considerar, contrariamente a lo invocado por la representación fiscal en su escrito de fundamentación de la apelación, que en el asunto en controversia, el órgano tributario llevó a cabo en dos (2) fechas distintas dos (2) procedimientos de verificación diferentes entre sí y no cuatro (4) como sostiene la apoderada de la República, debiendo atenderse por consiguiente, a la concurrencia de infracciones respecto de estos dos (2) procedimientos por separado, según lo dispuesto en el artículo 81 del Código de la especialidad de 2001, que reza “siempre que las sanciones se impongan en un mismo procedimiento”, tal como lo decidió el Tribunal de la causa en su fallo. [Vid., entre otras, las decisiones Nros. 01022 y 01195 del 11 de octubre y 9 de noviembre de 2016, casos: Todo en Fregadero, C.A.; e Instalaciones Industriales, C.A. (ININCA), respectivamente].

En otras palabras, en dos (2) procedimientos diferentes realizados el primero en fecha 1° de junio de 2012 y, el segundo, el 23 de enero de 2013, que abarcaron dos (2) períodos impositivos distintos (agosto de 2011 y julio de 2010), el órgano exactor impuso a la recurrente cuatro (4) sanciones pecuniarias de manera independiente, sin aplicar las reglas de la concurrencia de infracciones conforme a las cuales debía emplear en cada uno de los dos (2) procedimientos, la sanción mayor advertida para el primero de los incumplimientos (que en el caso de autos resulta el mismo, esto es, enterar de forma extemporánea las retenciones del impuesto al valor agregado) aumentada con la mitad de la pena impuesta para la restante infracción.

Como complemento de lo expresado, vale referir que si bien el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001 (disposición bajo la cual fueron sancionados los incumplimientos del agente de retención) consagra un método sancionatorio para esta categoría de infracciones, es necesario considerar -sobre los resultados obtenidos- las reglas de concurrencia previstas en el transcrito artículo 81 eiusdem, el cual prescribe la fijación de la sanción correspondiente al ilícito más grave con la subsiguiente atenuación de los restantes en su valor medio. (Vid., sentencias de esta Sala Político-Administrativa Nros. 00938, 01369, 00799 y 01022, de fechas 13 de julio, 20 de octubre de 2011, 1° de julio de 2015 y 11 de octubre de 2016, casos: Repuestos O, C.A.; Industrias del Vidrio Lara, C.A.; Grupo de Maquinarias y Equipos, C.A.; y Todo en Fregadero, C.A., respectivamente).

Por tal motivo, a juicio de esta Alzada que el Tribunal de mérito actuó conforme al citado Parágrafo Único del artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001 y, por tanto, ajustado a derecho cuando razonó que debía ser aplicada la sanción más grave aumentada con la mitad de la otra, respecto de los dos (2) procedimientos llevados a cabo por la autoridad fiscal. Por lo anterior, este Alto Tribunal estima improcedente el vicio de falso supuesto de derecho invocado por la apelante en representación del Fisco Nacional; por ende, confirma el pronunciamiento emitido por el Juzgado de instancia sobre este particular. Así se declara.

Vinculado a la declaratoria que precede, constata esta Máxima Instancia que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en la Resolución Nro. SNAT/INTI/GRTI/RCNTDJT/AR/2014-000133-17 del 2 de abril de 2014, que declaró sin lugar el recurso jerárquico incoado por la empresa contra las señaladas cuatro (4) Resoluciones sancionatorias, estimó improcedente aplicar la concurrencia de infracciones prevista en el artículo 81 del Código Sustantivo de 2001, partiendo de que la misma “(…) sólo puede aplicarse cuando en una investigación se detecta que existe (sic) varias infracciones fiscales distintas por su genero (sic) o tipo (…)”; no obstante, sobre este particular juzga la Sala pertinente ratificar una vez más, tal como lo indicara supra, que la institución de la concurrencia o concurso de ilícitos tributarios, procede cuando se constata la comisión de dos (2) o más infracciones de la misma o diferente índole, en un mismo procedimiento tributario; motivo por el cual, se anula esa parte del acto recurrido y se considera procedente en el caso de autos, en los términos arriba señalados la referida institución de la concurrencia de infracción, debiendo en consecuencia, el órgano tributario recalcular el importe de las multas aplicadas en el presente caso, para las dos (2) primeras multas y luego, para los dos (2) restantes, bajo los parámetros descritos en esta decisión y en acatamiento a la previsión contenida en el Parágrafo Único del artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001. Así se decide.

En este sentido, el cálculo de las penas pecuniarias deberá realizarse de la siguiente forma:

Procedimiento 1	Días de Mora	Sanciones de Multa Artículo 113 del COT de 2001 (U.T.)	Concurrencia de Infracciones Artículo 81 eiusdem
SNAT/INTI/GRTI/RCNT /DCE/2012/576 del 01/06/2012	199	1.340,98	1.340,98 (Más grave)
SNAT/INTI/GRTI/RCNT /DCE/2012/577 del 01/06/2012	183	1.124,62	562,31

Procedimiento 2	Días de Mora	Sanciones de Multa Artículo 113 del COT de 2001 (U.T.)	Concurrencia de Infracciones Artículo 81 eiusdem
SNAT/INTI/GRTI/RCNT /DCE/2013/478 del 21/01/2013	7	26,36	13,18
SNAT/INTI/GRTI/RCNT /DCE/2013/479 del 21/01/2013	20	116,67	116,67 (Más grave)

En sintonía con lo anterior, esta Sala declara sin lugar el recurso de apelación ejercido por la representación judicial del Fisco Nacional, contra la sentencia definitiva Nro. 1410 del 31 de julio de 2015, dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, la cual se confirma. Así se determina.

Igualmente, se declara parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos por la sociedad de comercio Maternidad Del Este, S.A., contra la Resolución Nro. SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DJT/AR/2014-000133-17 de fecha 2 de abril de 2014, emitida de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que declaró sin lugar el recurso jerárquico incoado contra las Resoluciones (Imposición de Sanción e Intereses de Mora) Nros. SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/576, SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/577, SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2013/478 y SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2013/479 de fechas 1° de junio de 2012 -las dos (2) primeras- y 21 de enero de 2013 -las dos (2) restantes-, así como contra sus correlativas Planillas de Liquidación y de Pago, dictadas por la precitada Gerencia Regional y notificadas el 7 de junio de 2013. Así se dispone.

Por consiguiente, quedan firmes los actos administrativos impugnados, salvo el quantum de las sanciones de multa aplicadas a la compañía accionante, el cual se anula; por ende, se ordena a la Administración Tributaria efectuar el recálculo de las referidas penas pecuniarias en los términos expuestos en esta decisión, así como la emisión de las Planillas de Liquidación Sustitutivas correspondientes, debiendo tomarse en cuenta la figura de la concurrencia de infracciones prevista en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente ratione temporis, y -en caso de no haberse efectuado el pago de las mismas- el ajuste al que alude el Parágrafo Segundo del artículo 94 eiusdem. Así se establece.

Finalmente, no procede la condenatoria en costas a las partes en razón de no haber resultado totalmente vencidas en este juicio, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 334 del Código Orgánico Tributario de 2014. Así se declara.

DECISIÓN

Sobre la base de los razonamientos efectuados, este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1.- FIRMES al no haber sido apelados por la sociedad de comercio recurrente y no resultar desfavorables a los intereses de la República, los pronunciamientos del Juzgado remitente atinentes a: i) el reconocimiento por parte de la empresa actora de “(…) que retuvo el IVA de terceros y los (sic) enteró extemporáneamente razón por la cual no constituye un hecho controvertido (…)”; ii) la improcedencia del alegato de violación de los principios de legalidad tributaria y reserva legal; iii) la no procedencia de las denuncias de transgresión del principio de la capacidad contributiva y de la garantía de no confiscación; iv) la conformidad a derecho del pago de las sanciones impuestas con el valor de la unidad tributaria que resulte vigente en la oportunidad de su efectivo pago; e v) la desestimación del argumento de lesión del principio de irretroactividad de la Ley.

2.- SIN LUGAR el recurso de apelación ejercido por la representación judicial del FISCO NACIONAL, contra la sentencia definitiva Nro. 1410 del 31 de julio de 2015, dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, la cual se CONFIRMA.

3.- PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos por la sociedad mercantil MATERNIDAD DEL ESTE, S.A., contra la Resolución Nro. SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DJT/AR/2014-000133-17 de fecha 2 de abril de 2014, emitida de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que declaró sin lugar el recurso jerárquico incoado contra las Resoluciones (Imposición de Sanción e Intereses de Mora) Nros. SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/576, SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/577, SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2013/478 y SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2013/479 de fechas 1° de junio de 2012 -las dos (2) primeras- y 21 de enero de 2013 -las dos (2) restantes-, así como contra sus correlativas Planillas de Liquidación y de Pago, dictadas por la precitada Gerencia Regional y notificadas el 7 de junio de 2013. En consecuencia, quedan FIRMES los actos administrativos impugnados, salvo el quantum de las sanciones de multa aplicadas a la compañía accionante, el cual se ANULA; por lo tanto, se ORDENA a la Administración Tributaria efectuar el recálculo de las referidas penas pecuniarias en los términos expuestos en esta decisión, así como la emisión de las Planillas de Liquidación Sustitutivas correspondientes, debiendo tomarse en cuenta la figura de la concurrencia de infracciones prevista en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente ratione temporis, y -en caso de no haberse efectuado el pago de las mismas- el ajuste al que alude el Parágrafo Segundo del artículo 94 eiusdem.

NO PROCEDE LA CONDENATORIA EN COSTAS PROCESALES a las partes, en razón de no haber resultado totalmente vencidas en este juicio, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 334 del Código Orgánico Tributario de 2014.

Publíquese, regístrese y comuníquese. Notifíquese a la Procuraduría General de la República. Remítase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los veinte (20) días del mes de marzo del año dos mil dieciocho (2018). Años 207º de la Independencia y 159º de la Federación.

La Presidenta, MARÍA CAROLINA AMELIACH VILLARROEL
		El Vicepresidente, MARCO ANTONIO MEDINA SALAS
La Magistrada, BÁRBARA GABRIELA CÉSAR SIERO
		El Magistrado - Ponente INOCENCIO FIGUEROA ARIZALETA
La Magistrada, EULALIA COROMOTO GUERRERO RIVERO
	La Secretaria, GLORIA MARÍA BOUQUET FAYAD
	En fecha veintidós (22) de marzo del año dos mil dieciocho, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00375.
	La Secretaria, GLORIA MARÍA BOUQUET FAYAD