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Magistrada Ponente: MARÍA CAROLINA AMELIACH VILLARROEL
Exp. Nº 2016-0680
Mediante Oficio N° 148/2016 de fecha 11 de julio de 2016, recibido en esta Sala Político-Administrativa el 26 de octubre del mismo año, el Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas remitió el expediente N° AF48-U-1999-000144/1253 (nomenclatura de ese órgano jurisdiccional), contentivo del recurso de apelación ejercido el día 9 de mayo de 2016 por la abogada María Octavia Santiago Rondón (INPREABOGADO N° 55.701), actuando en su carácter de sustituta del Procurador General de la República en representación del FISCO NACIONAL, según se desprende de instrumento poder que cursa a los folios 530 al 536 del expediente, contra la sentencia definitiva N° PJ008201600020 dictada en fecha 25 de enero de 2016 por el Juzgado remitente, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto el 29 de septiembre de 1999 por el ciudadano Antonio Rafael Stéfani Méndez (cédula de identidad N° 3.604.911), actuando en su carácter de Presidente de la sociedad de comercio ACOMA INGENIERÍA, C.A., inscrita en el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del entonces Distrito Federal y Estado Miranda (hoy Distrito Capital y Estado Bolivariano de Miranda) el 14 de diciembre de 1.978, bajo el N° 1, Tomo 153-A-Sgdo. de los Libros de Autenticaciones llevados por ese Registro, debidamente “representado” por los abogados Albino Ferraras Garza, Víctor Hugo Escala, Inés Carolina Vegas, Christian Beltrán M. y Frederick Cabrera C. (INPREABOGADO Nros. 24.425, 26.293, 24.598, 60.320 y 70.526, respectivamente), según instrumento poder cursante a los folios 41 y 42 de las actas procesales.
El aludido medio de impugnación fue incoado contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° SAT-GRTI-RC-DSA-G2-99-000172 de fecha 5 de mayo de 1999, notificada el 2 de agosto de 1999, suscrita conjuntamente por el Jefe de la División de Sumario Administrativo y la Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Capital del entonces Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), que determinó a cargo de la contribuyente: 1) diferencia de “impuesto al valor agregado e impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor” respecto de los períodos impositivos comprendidos desde el mes de enero del año 1994 hasta el mes de agosto del año 1995, 2) consideró la actualización monetaria a la fecha del expresado acto administrativo en atención a lo previsto en los artículos 59, parágrafo único y 149, numeral 7 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón del tiempo, 3) impuso la sanción de multa consagrada en los artículos 99 del Código Orgánico Tributario de 1992 y 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigentes ratione temporis, 4) calcularon intereses compensatorios en atención a lo preceptuado en el artículo 10 del “Instructivo [de fecha 27 de febrero de 1996] sobre la Aplicación e Interpretación del artículo 59 del Código Orgánico Tributario” (agregado de la Sala), y 5) ordenó emitir planillas de liquidación por los montos que se discriminan a continuación:
|
PERÍODO DE IMPOSICIÓN |
IMPUESTO A PAGAR |
IMPUESTO ACTUALIZADO |
MULTA A PAGAR |
INTERESES COMPENSATORIOS |
|
Enero 94 |
-0- |
-0- |
-0- |
-0- |
|
Febrero 94 |
420.446,92 |
-0- |
441.469,27 |
-0- |
|
Marzo 94 |
1.025.378,83 |
-0- |
1.076.647,77 |
-0- |
|
Abril 94 |
468.352,84 |
-0- |
491.770,48 |
-0- |
|
Mayo 94 |
668.089,01 |
-0- |
701.493,46 |
-0- |
|
Junio |
322.349,95 |
-0- |
338.467,45 |
-0- |
|
Julio 94 |
280.634,29 |
2.060.136,32 |
294.666,00 |
1.121.400,87 |
|
Agosto 94 |
532.705,97 |
3.716.689,55 |
559.341,27 |
1.985.951,12 |
|
Septiembre 94 |
646.291,02 |
4.335.966,45 |
678.605,57 |
2.273.491,74 |
|
Octubre 94 |
285.278,75 |
1.821.219,54 |
299.542,69 |
936.713,92 |
|
Noviembre 94 |
476.660,33 |
2.918.114,54 |
500.493,35 |
1.471.702,43 |
|
Diciembre 94 |
283.061,63 |
1.673.743,42 |
297.214,71 |
827.387,16 |
|
Enero 95 |
46.209,13 |
264.916,94 |
48.519,59 |
128.308,10 |
|
Febrero 95 |
174.508,21 |
977.420,48 |
183.233,62 |
463.623,11 |
|
Marzo 95 |
402.227,55 |
2.182.486,69 |
422.338,92 |
1.013.401,32 |
|
Abril 95 |
116.552,54 |
607.702,85 |
122.370,74 |
276.099,66 |
|
Mayo 95 |
90.883,27 |
451.962,50 |
95.427,43 |
200.822,00 |
|
Junio 95 |
369.624,31 |
1.789.720,91 |
388.105,53 |
777.335,45 |
|
Julio 95 |
453.046,92 |
2.134.757,08 |
475.699,26 |
905.848,58 |
|
Agosto 95 |
774.691,85 |
3.539.567,06 |
813.426,41 |
1.466.560,61 |
En fecha 20 de julio de 1999, la Administración Tributaria emitió las Planilla de Liquidación que van desde la N° 0360206 a la 0360224, todas notificadas el 2 de agosto del mismo año.
Por auto de fecha 11 de julio de 2016, el Tribunal a quo oyó en ambos efectos la apelación ejercida por la representación fiscal.
El 2 de noviembre de 2016, se dio cuenta en Sala y, en esa misma fecha, se designó Ponente a la Magistrada María Carolina Ameliach Villarroel, se ordenó aplicar el procedimiento de segunda instancia previsto en el artículo 92 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, fijándose un lapso de diez (10) días de despacho para fundamentar la apelación.
Mediante escrito consignado el 17 de noviembre de 2016, el abogado William Martín Ferrer (INPREABOGADO N° 100.460), actuando en representación de la República, según instrumento poder cursante a los folios 630 al 632 del expediente, presentó escrito donde fundamentó la apelación incoada.
El 7 de diciembre de ese mismo año, el abogado Francisco Jiménez Gil (INPREABOGADO N° 98.526), en su condición de apoderado judicial de la contribuyente, según poder apud acta cursante al folio 538 de las actas procesales, dio contestación a los fundamentos de la apelación fiscal.
Por auto del 8 de diciembre de 2016, la presente causa entró en estado de sentencia, de conformidad con el artículo 93 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa.
En fecha 5 de octubre de 2017 el representante en juicio del Fisco Nacional, antes identificado, solicitó se dicte la decisión correspondiente.
Por auto del 10 de octubre de 2017, se dejó constancia que el 24 de febrero de 2017, se eligió la Junta Directiva de este Máximo Tribunal de conformidad con lo establecido en el artículo 20 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, quedando integrada esta Sala Político-Administrativa de la forma siguiente: Presidenta, Magistrada María Carolina Ameliach Villarroel; Vicepresidente, Magistrado Marco Antonio Medina Salas, la Magistrada Bárbara Gabriela César Siero; el Magistrado Inocencio Antonio Figueroa Arizaleta y la Magistrada Eulalia Coromoto Guerrero Rivero.
En sesión de Sala Plena del 30 de enero de 2019, de conformidad con lo establecido en el artículo 20 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, se reeligió la Junta Directiva de este Máximo Tribunal, quedando integrada esta Sala Político-Administrativa de la forma siguiente: Presidenta, Magistrada María Carolina Ameliach Villarroel; Vicepresidente, Magistrado Marco Antonio Medina Salas, la Magistrada Bárbara Gabriela César Siero; el Magistrado Inocencio Antonio Figueroa Arizaleta y la Magistrada Eulalia Coromoto Guerrero Rivero.
Efectuado el estudio de las actas que conforman el expediente, esta Alzada pasa a decidir, con fundamento en las siguientes consideraciones:
I
ANTECEDENTES
Mediante Providencia Administrativa signada con letras y números GRTI/RC/DF/1052/SUST/98/1336 de fecha 23 de julio de 1998, notificada el 14 de septiembre del mismo año, complementaria de la Providencia N° GRTI-RC-DF-1-1050-001331 del 30 de octubre de 1996, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del entonces Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), autorizó a los funcionarios Nancy Magaly Roa y Antonio Moncada (cédulas de identidad Nros. 2.961.282 y 1.909.882, respectivamente) a realizar una “Auditoría Fiscal del Impuesto al Valor Agregado (…) e Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor (…)” a la sociedad de comercio Acoma Ingeniería, C.A. para los períodos de imposición comprendidos desde el mes de enero de 1994 hasta el mes de agosto de 1995.
En el Acta de Reparo N° SAT-GRTI-RC-DF-1-1052-001063 de fecha 16 de septiembre de 1998, notificada el 14 de septiembre de 1998, se constató que la nombrada empresa:
“1.- es contribuyente ordinario del impuesto al valor agregado conforme lo establecido en artículo 3, numeral 1 de la Ley que regula la materia (…). La citada empresa presta servicios a personas jurídicas y a comerciantes, además presenta ingresos en el ejercicio inmediatamente anterior por un monto superior a los (…) Bs. 3.000.000,00 (…). Por otra parte, conforme a lo pautado en el artículo 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y por interpretación analógica de lo dispuesto para los comerciantes mayoristas en dicha norma, la mencionada empresa califica como prestadora de servicios mayoristas, ya que adquiere bienes y servicios en masa utilizados en el giro propio del negocio que luego vende o transfiere directa o indirectamente a cualquier otro comprador o adquirente e igualmente la contribuyente en varias oportunidades facturó dicho impuesto mas no lo enteró, por cuanto omitió realizar y presentar las declaraciones.
(…) Computó dentro del rubro ‘Créditos fiscales’ la cantidad de (…) Bs. 4.271.736,00, los cuales no son procedentes:
1) Por no haberse encontrado el correspondiente soporte, o por no estar el original o encontrarse soportadas con órdenes de compra o pedidos, los cuales fueron además emitidos por la misma contribuyente.
2) Por ser compras que debieron haberse registrado y declarado en el período impositivo que correspondía, y no en períodos posteriores al efectivamente originado el crédito, puesto que se registraron con más de nueve meses de haberse producido el hecho imponible.
3) Por haberse registrado y declarado un monto de crédito igual al monto registrado como base imponible y sin que el mismo se hubiera corregido en períodos posteriores, por lo que se procedió a rebajar lo declarado en exceso”.
En consecuencia se consideró:
“procedente el presente reparo por la cantidad de (…) Bs. 7.456.988,00 correspondiente (…) a la determinación de oficio sobre base cierta del impuesto al valor agregado (…) de los períodos de enero 94 a julio 94, ambos inclusive, no declarado por la contribuyente, por la suma de Bs. 3.185.252,00, y por los créditos fiscales rechazados, correspondientes a los períodos desde agosto 94 hasta agosto 95, por la cantidad de Bs. 4.271.756,00, por no ser los mismos procedentes”.
En fecha 20 de octubre de 1998 la sociedad de comercio Acoma Ingeniería, C.A., presentó escrito de descargos.
Mediante Resolución N° SAT-GRTI-RC-DSA-G2-99-000172 del 5 de mayo de 1999, notificada el 2 de agosto del mismo año, suscrita conjuntamente por el Jefe de la División de Sumario Administrativo y la Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Capital del entonces Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), se determinó a cargo de la contribuyente: 1) diferencia de “impuesto al valor agregado e impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor” respecto de los períodos impositivos comprendidos desde el mes de enero del año 1994 hasta el mes de agosto del año 1995, 2) se consideró la actualización monetaria a la fecha del expresado acto administrativo en atención a lo previsto en los artículos 59, parágrafo único y 149, numeral 7 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón del tiempo, 3) se impuso la sanción de multa consagrada en los artículos 99 del Código Orgánico Tributario de 1992 y 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigentes ratione temporis, 4) se calcularon intereses compensatorios en atención a lo preceptuado en el artículo 10 del “Instructivo [de fecha 27 de febrero de 1996] sobre la Aplicación e Interpretación del artículo 59 del Código Orgánico Tributario” (agregado de la Sala), y 5) se ordenó emitir planillas de liquidación por los montos que se discriminan a continuación:
|
PERÍODO DE IMPOSICIÓN |
IMPUESTO A PAGAR |
IMPUESTO ACTUALIZADO |
MULTA A PAGAR |
INTERESES COMPENSATORIOS |
|
Enero 94 |
-0- |
-0- |
-0- |
-0- |
|
Febrero 94 |
420.446,92 |
-0- |
441.469,27 |
-0- |
|
Marzo 94 |
1.025.378,83 |
-0- |
1.076.647,77 |
-0- |
|
Abril 94 |
468.352,84 |
-0- |
491.770,48 |
-0- |
|
Mayo 94 |
668.089,01 |
-0- |
701.493,46 |
-0- |
|
Junio |
322.349,95 |
-0- |
338.467,45 |
-0- |
|
Julio 94 |
280.634,29 |
2.060.136,32 |
294.666,00 |
1.121.400,87 |
|
Agosto 94 |
532.705,97 |
3.716.689,55 |
559.341,27 |
1.985.951,12 |
|
Septiembre 94 |
646.291,02 |
4.335.966,45 |
678.605,57 |
2.273.491,74 |
|
Octubre 94 |
285.278,75 |
1.821.219,54 |
299.542,69 |
936.713,92 |
|
Noviembre 94 |
476.660,33 |
2.918.114,54 |
500.493,35 |
1.471.702,43 |
|
Diciembre 94 |
283.061,63 |
1.673.743,42 |
297.214,71 |
827.387,16 |
|
Enero 95 |
46.209,13 |
264.916,94 |
48.519,59 |
128.308,10 |
|
Febrero 95 |
174.508,21 |
977.420,48 |
183.233,62 |
463.623,11 |
|
Marzo 95 |
402.227,55 |
2.182.486,69 |
422.338,92 |
1.013.401,32 |
|
Abril 95 |
116.552,54 |
607.702,85 |
122.370,74 |
276.099,66 |
|
Mayo 95 |
90.883,27 |
451.962,50 |
95.427,43 |
200.822,00 |
|
Junio 95 |
369.624,31 |
1.789.720,91 |
388.105,53 |
777.335,45 |
|
Julio 95 |
453.046,92 |
2.134.757,08 |
475.699,26 |
905.848,58 |
|
Agosto 95 |
774.691,85 |
3.539.567,06 |
813.426,41 |
1.466.560,61 |
El 29 de septiembre de 1999 el ciudadano Antonio Rafael Stéfani Méndez, antes identificado, actuando en su carácter de Presidente de la sociedad de comercio contribuyente, “representado” por los abogados también identificados en líneas anteriores, interpuso recurso contencioso tributario contra la nombrada Resolución, en el cual expresó los planteamientos siguientes:
Alegó que la Administración Tributaria al no apreciar el contenido del escrito de descargos incumplió el artículo 164 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis, lo que -a su decir- vicia de nulidad absoluta el acto administrativo impugnado.
Denunció que la Resolución dictada por el órgano exactor se encuentra afectada de inmotivación “toda vez que ni del expediente administrativo ni en el Acta Fiscal existen ni pueden extraerse elementos de convicción suficientes para acercarse a ninguna de las infracciones imputadas” lo que lo coloca en situación de indefensión.
Aseveró que la Administración Tributaria incurrió en “indeterminación en la base imponible, por indefinición de la misma”. En tal sentido explicaron que “resulta contrario a derecho no haber indicado con precisión los conceptos que fueron tomados en cuenta para establecer las cifras indicadas”.
Bajo el subtítulo “Indeterminación de la base por ausencia de base legal y falso supuesto” alertó que el órgano recaudador “al intentar obtener el ‘crédito fiscal’ del impuesto al valor agregado correspondiente a los meses de febrero, marzo, abril, mayo y junio de 1994, aplica un tipo impositivo del uno por ciento (1%) desconociendo la tarifa prevista en la ley aplicable, por lo tanto su actuación sería ilegal”.
Indicó que la Administración Tributaria incurrió en error material “porque el monto neto de los ‘créditos fiscales’ (…) es la cantidad de (…) Bs. 2.473.400,00), y no de (…) Bs. 498.087,42 como afirma la Administración” en el acto recurrido y que por tanto el impuesto a pagar por la contribuyente es “mucho menor al que reclama el ente recaudador”.
Sin perjuicio de lo expresado, peticionó al Tribunal de instancia la aplicación de la eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en el literal e) del artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón del tiempo, referente al error de derecho excusable porque “al no haber reglas claras en torno al asunto, existía una gran duda en cumplir con las obligaciones formales y materiales previstas en el impuesto en comentario, por lo cual si bien es cierto que en algunos períodos fiscales [su] representada dejó de declarar el impuesto al valor agregado, ello ocurrió por considerar que había sido excluída de ser contribuyente de este impuesto”. (Agregado de la Sala).
Aseveró que la Administración Tributaria pretendió “cobrar intereses compensatorios superiores en más de un 594,38% a lo que (…) procede” conforme lo dispuesto en el artículo 59 eiusdem, situación que además de suponer un incremento injustificado de dichos intereses, viola el principio de legalidad tributaria.
Afirmó que por cuanto la determinación fiscal adolece de los vicios y errores expresados en líneas anteriores, procede la declaratoria de nulidad de la sanción de multa impuesta, de la actualización monetaria realizada y de los intereses compensatorios calculados.
En atención a todo lo expresado solicitó la nulidad de la Resolución recurrida.
II
FALLO APELADO
En fecha 25 de enero de 2016, el Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, al que correspondió el conocimiento de la causa previa distribución, mediante sentencia N° PJ0082016000020, declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la sociedad de comercio Acoma Ingeniería, C.A., con base en las razones siguientes:
En lo que respecta a la alegada infracción del artículo 169 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón del tiempo, el Juzgado a quo afirmó que “de la Resolución impugnada se desprende (folio 63 y 64) que la Administración Tributaria al momento de realizar la fiscalización revisó los documentos de la empresa, facturas de compras, libro de compras entregados por la contribuyente y los registros contables [con lo cual] (…) dio cumplimiento (…) [a la expresada norma], siendo improcedente por infundado lo alegado sobre este particular por la representación judicial de la recurrente”. (Agregados de la Sala).
En cuanto al vicio de inmotivación el Sentenciador de mérito sostuvo que “del examen de las actas que cursan en el expediente (…) se desprenden los fundamentos de hecho y de derecho que dieron origen a la Resolución impugnada, por lo que puede concluirse, sin lugar a dudas, que la contribuyente tuvo la posibilidad real o verdadera de conocer los fundamentos sobre los cuales la Administración Tributaria aplicó las sanciones, en razón de todo lo expuesto (…) [declaró] improcedente el alegato de inmotivación opuesto”. (Añadido de la Alzada).
En lo concerniente a la alegada indeterminación de la base imponible para calcular los impuestos reparados, la Juzgadora de instancia observó que “la recurrente hace mención sobre estos particulares pero no expone con claridad, pues no basta para declarar la nulidad de un acto sólo con lo expuesto por la contribuyente sobre ‘multitud de errores’, ‘diferencias materiales’ expresiones que este Tribunal no puede determinar con claridad por lo que no puede emitir pronunciamiento sobre este punto en particular”.
Por otra parte referente al argumento según el cual “no existen fundamentos de hecho ni de derecho para definir la base imponible utilizada por la Administración (…) como debito fiscal y crédito fiscal”, el Tribunal de la causa sostuvo que ya se había pronunciado “en el punto anterior relacionado con la inmotivación del acto”.
En cuanto al señalamiento atinente a que la Administración Tributaria incurrió en error material “porque el monto neto de los ‘créditos fiscales’ (…) es la cantidad de (…) Bs. 2.473.400,00), y no de (…) Bs. 498.087,42 como afirma la Administración” en el acto recurrido y que por tanto el impuesto a pagar por la contribuyente es “mucho menor al que reclama el ente recaudador”, el Tribunal de la causa afirmó que en tal sentido la representación fiscal había explicado “que de la propia Resolución se desprende que la tarifa aplicada es la del 10%, tarifa correctamente aplicada, y en tal caso, lo que pudiera proceder es un error material en el cálculo de ese 10% y en consecuencia una disminución en el monto de los créditos fiscales”.
Al respecto la Sentenciadora afirmó que el “error material invocado por la representación judicial de la contribuyente se evidencia en el cuadro que se expone a continuación:
“(…)
|
Mes |
Ventas sujetas al IVA |
Debito Fiscal (10%) |
Compras Sujetas al IVA |
Crédito Fiscal (10%) |
Impuesto a Pagar |
|
Enero |
0,00 |
0,00 |
1.206,92 |
120,69 |
120,69 |
|
Febrero |
6.054,24 |
605,42 |
6.428,48 |
642,84 |
420,44 |
|
Marzo |
10.464,14 |
1.046,41 |
2.103,60 |
210,36 |
1.025,37 |
|
Abril |
5.004,79 |
500,47 |
3.212,65 |
321,26 |
468,35 |
|
Mayo |
7.002,27 |
700,22 |
3.213,81 |
321,38 |
668,08 |
|
Junio |
3.922,43 |
392,24 |
6.989,35 |
698,93 |
322,34 |
|
Julio |
4.385,50 |
438,55 |
1.579,16 |
157,91 |
280,63 |
|
TOTAL |
36.833,37 |
3.683,31 |
24.733,97 |
498,08 |
3.185,25 |
(…)”
Asimismo aseveró que “una vez realizado el cálculo del diez por ciento (10%) tal como lo establece la Ley de Impuesto al Valor Agregado, quedó determinado de la siguiente manera:
“(…)
|
Mes |
Ventas sujetas al IVA |
Debito Fiscal (10%) |
Compras Sujetas al IVA |
Crédito Fiscal (10%) |
Impuesto a Pagar |
|
Enero |
0,00 |
0,00 |
1.206,92 |
120,69 |
120,69 |
|
Febrero |
6.054,24 |
605,42 |
6.428,48 |
642,84 |
420,44 |
|
Marzo |
10.464,14 |
1.046,41 |
2.103,60 |
210,36 |
1.025,37 |
|
Abril |
5.004,79 |
500,47 |
3.212,65 |
321,26 |
468,35 |
|
Mayo |
7.002,27 |
700,22 |
3.213,81 |
321,38 |
668,08 |
|
Junio |
3.922,43 |
392,24 |
6.989,35 |
698,93 |
322,34 |
|
Julio |
4.385,50 |
438,55 |
1.579,16 |
157,91 |
280,63 |
|
TOTAL |
36.833,37 |
3.683,31 |
24.733,97 |
2.473,37 |
1.209,94 |
(…)”.
Concluyó que “las cantidades antes indicadas [son las que] corresponden luego de aplicar el diez por ciento (10%) establecido en la Ley de Impuesto al Valor Agregado”. (Añadido de la Sala).
Advirtió el Tribunal de mérito que “las cantidades anteriores han sido convertidas en Bolívares Fuertes, en virtud de la reconversión monetaria que entró en vigencia el primero (01) de Enero de 2008, según Decreto con rango, valor y fuerza de Ley de Reconversión Monetaria Nº 5.229, publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela No. 38.638 del seis (06) de Marzo de 2007”. (Sic).
De lo anterior afirmó el órgano jurisdiccional de instancia que -contrario a lo solicitado por la representación judicial de la contribuyente- “el error material en que incurrió la Administración no tiene como consecuencia la nulidad del acto administrativo en su totalidad, sólo en lo que respecta a la corrección indicada”.
En lo atinente al requerimiento relativo a que en el presente caso sea aplicada la eximente de responsabilidad penal tributaria contemplada en el literal e) del artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente en razón del tiempo, referente al error de derecho excusable, el Juzgado a quo manifestó que “la recurrente alega no haber dado cumplimiento a lo dispuesto en la norma tributaria por la incertidumbre en su aplicación”.
En este sentido consideró “que para que proceda esta eximente de responsabilidad tributaria tiene que existir la causa de inculpabilidad, y se requiere que tal circunstancia esté debidamente probada, por otro lado, no se considera un error de derecho excusable el desconocimiento que el recurrente tenga sobre la aplicación de las normas legales, sobre la obligación de cumplir con los deberes formales que estipula la ley” motivos por los cuales la Juzgadora de instancia declaró “improcedente la eximente de responsabilidad alegada”.
Sobre la procedencia de la actualización monetaria y cálculo de los intereses compensatorios el Tribunal de la causa sostuvo que “el día 14 de diciembre de 1999, la otrora Corte Suprema de Justicia en Pleno, declaró la nulidad del parágrafo único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario, el cual contenía el pago de los intereses compensatorios y actualización monetaria en los casos de ajustes provenientes de reparos, por ser dicha normativa contraria a las disposiciones del orden constitucional. En virtud de ello, este Órgano Jurisdiccional rechaza las cifras calculadas bajo tales denominaciones”. (Sic).
Destacó que “la referida sentencia (…) fue dictada con posterioridad a la emisión de la Resolución impugnada y (…) que la Sala Constitucional en la sentencia Nº 816 de fecha 26 de julio de 2000, realizó una aclaratoria respecto a los efectos en el tiempo de la referida sentencia” donde afirmó que “la nulidad de la referida norma no incide sobre la validez y eficacia de los actos dictados con fundamento en el referido Parágrafo Único del artículo 59, que para la referida fecha (14/12/1999) hayan quedado definitivamente firmes, en virtud de un acto administrativo que no haya sido recurrido, o por haber recaído decisión judicial que causara cosa juzgada”(Sic).
Con fundamento en lo expuesto el Tribunal de mérito afirmó que “la Resolución N° SAT-GRTI/-RC/DSA/G2/99/I-000172 (…) fue dictada en fecha 05 de mayo de 1999, y notificada el 02/08/1999; asimismo (…) dicho acto fue recurrido el 29 de septiembre de 1999 con el ejercicio del presente recurso contencioso tributario, es decir no se encuentra definitivamente firme, por lo que este Tribunal considera perfectamente aplicable, a la presente causa, el mencionado criterio y de allí, que resulta acertado concluir en la improcedencia de la obligación tributaria por concepto de actualización monetaria e intereses compensatorios”.
Visto lo anterior la Sentenciadora consideró “que las sumas determinadas por la Administración Tributaria por concepto de actualización monetaria e intereses compensatorios, resultan improcedentes por la razones de inconstitucionalidad de la norma prevista en el artículo 59 Parágrafo Único del Código Orgánico Tributario de 1994, declarada por la Sala Plena de la entonces Corte Suprema de Justicia en fecha 14 de diciembre de 1999. En consecuencia, se anulan las cantidades liquidadas por estos conceptos”.
Atinente a la sanción pecuniaria aplicada afirmó que “sobre el impuesto determinado en cada período fiscal, se calculó la multa con un porcentaje único del ciento cinco por ciento 105% sobre el tributo omitido”.
Al respecto hizo referencia al criterio que sobre la figura del delito continuado asentó esta Sala Político-Administrativa en la sentencia N° 877 de fecha 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., para concluir que en el presente caso “la infracción consistió en una contravención, cuya sanción constituye una multa que va desde un décimo hasta dos veces el monto del tributo omitido, conforme a lo dispuesto en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón del tiempo, comportamiento reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados; por tal razón, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada en este caso particular, la cual será calculada como una sola infracción. Ordenándose, en consecuencia, a la Administración Tributaria ajustar la sanción pecuniaria correspondiente”.
En virtud de los razonamientos precedentemente expuestos, el Tribunal de mérito declaró:
“PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por (…) ‘ACOMA INGENIERIA C.A.’ (…). En consecuencia: PRIMERO: Se anula parcialmente la Resolución N°. SAT-GRTI/-RC/DSA/G2/99/I-000172 de fecha 05 de mayo de 1999, emanada de la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), y Se ORDENA a la Administración Tributaria dictar un nuevo acto administrativo en completa sujeción a los términos que quedaron expuesto en el presente fallo. SEGUNDO: Se declara improcedente la obligación tributaria determinada por la Administración Tributaria por concepto de actualización monetaria e intereses compensatorios. TERCERO No hay condenatoria en costas en virtud de la naturaleza de la presente decisión, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario (…)”.
III
FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN
En fecha 17 de noviembre de 2016, el representante del Fisco Nacional consignó el escrito contentivo de los argumentos que sustentan el presente recurso de apelación, los cuales se sintetizan a continuación:
Alegó que el Tribunal a quo incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho por falsa aplicación del artículo 99 del Código Penal contentivo de la figura del delito continuado.
En este sentido explicó que la Sentenciadora de instancia erróneamente ordenó el recálculo de las sanciones de multa impuestas a la empresa contribuyente producto del “incumplimiento de los deberes formales contemplados en los artículos 78 y 79 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, respectivamente, y por la omisión de datos en las facturas emitidas por la contribuyente, previstos en el artículo 63 del Reglamento y 106 del Código Orgánico Tributario de 1994”, como que si dichos incumplimientos fuesen un único hecho punible producido de manera continuada cuando en realidad constituyen infracciones tributarias distintas e independientes unas de las otras por lo que -afirmó- sería improcedente emplear en el caso de autos la figura del delito continuado.
En refuerzo a su planteamiento la representación fiscal trajo a colación el criterio sostenido por esta Sala en la sentencia N° 948 del 13 de agosto de 2008, caso: Bodegón Costa Norte.
Por las razones anteriores, solicitó se declare con lugar la apelación, se revoque del fallo apelado el pronunciamiento referente al recalculo de las sanciones de multa aplicando las reglas que respecto del delito continuado consagra el artículo 99 del Código Penal y, en el supuesto negado, se exima de costas procesales a la República en atención al criterio sentado por la Sala Constitucional en la sentencia N° 1238 del 30 de septiembre de 2009, caso: Julián Isaías Rodríguez.
IV
CONTESTACIÓN A LOS FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN
En fecha 7 de diciembre de 2016 el apoderado judicial de la contribuyente presentó escrito donde dio contestación a la apelación fiscal. Así:
Sostuvo que en el caso de autos, tal como lo decidió la Jueza de mérito, se está en presencia de varios hechos, cada uno de los cuales reúne la característica de la infracción única pero que se consideran como una sola, en virtud de la unicidad de la intención u omisión de la contribuyente y que por tanto resulta procedente la aplicación de las reglas que sobre el delito continuado consagra el artículo 99 del Código Penal.
Alertó que al Fisco Nacional debe condenársele en costas procesales en atención a lo previsto en el artículo 334 del Código Orgánico Tributario de 2014 según el cual “Cuando (…) la Administración Tributaria resultare totalmente vencida por sentencia definitivamente firme, será condenada en costas procesales”.
Por las razones expuestas solicitó se declare sin lugar la apelación fiscal.
V
CONSIDERACIONES PARA DECIDIR
En virtud de la declaratoria contenida en la sentencia objeto de apelación, de los alegatos formulados en su contra por la representación en juicio del Fisco Nacional y de los señalamientos expuestos por el apoderado judicial de la contribuyente en el escrito de contestación a los fundamentos de la apelación fiscal, la presente controversia queda circunscrita a conocer si el Tribunal a quo incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho al aplicar falsamente el artículo 99 del Código Penal contentivo de la figura del delito continuado y ordenar en su virtud a la Administración Tributaria ajustar la sanción pecuniaria correspondiente.
Previamente, esta Máxima Instancia debe considerar firmes -por no haber sido apelados por el recurrente ni desfavorecer los intereses del Fisco Nacional- los pronunciamientos del Tribunal a quo en virtud de los cuales consideró improcedentes: 1) la denunciada violación del artículo 169 del Código Orgánico Tributario de 1994; 2) el vicio de inmotivación del acto administrativo impugnado; 3) la alegada indeterminación de la base imponible; 4) la nulidad absoluta de la Resolución recurrida producto de un error material.; 5) la eximente de responsabilidad penal tributaria consagrada en el literal e) del artículo 79 eiusdem referente al error de derecho excusable. Así se declara.
Delimitada la litis en los términos expresados, la Sala observa:
Sostuvo la defensa de la República que -a los efectos del cálculo de la multa- la Sentenciadora de instancia aplicó erróneamente al presente caso la figura del delito continuado consagrada en el artículo 99 del Código Penal, toda vez que -contrariamente a lo sostenido en su decisión- la conducta asumida por la empresa contribuyente durante cada uno de los meses investigados no puede entenderse como un mismo comportamiento realizado de forma repetitiva y continuada sino infracciones distintas que no guardan relación unas con las otras.
En cuanto a dicho pronunciamiento, esta Máxima Instancia considera conveniente referir el contenido del expresado artículo 99 del Código Penal, el cual dispone:
“Artículo 99. Se consideran como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución; pero se aumentará la pena de una sexta parte a la mitad”.
Al respecto, se debe señalar que esta Alzada dejó sentado su criterio en la sentencia N° 00877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A. al establecer que cuando los ilícitos tributarios previstos en el Código Orgánico Tributario de 1994, sean producto de una conducta continuada o repetida, debe aplicarse dicha figura regulada en el artículo 99 del Código Penal, por remisión general contenida en el artículo 71 del primero de los mencionados Códigos, el cual alude que sus disposiciones se aplican a todos los ilícitos tributarios, con excepción de los aduaneros y remite a los principios y normas de derecho penal común a falta de disposición expresa en el mismo Código.
De esta manera, la decisión antes señalada describe el delito continuado en materia tributaria, a partir de una ficción creada por el legislador según la cual la conducta omisiva, repetitiva y continuada que transgrede la misma norma en varios períodos impositivos investigados, se considera -a los efectos de la pena- como una sola infracción continuada.
Siguiendo la jurisprudencia mencionada, en el supuesto de incumplimientos durante diferentes períodos impositivos, producto de una conducta continuada o repetida, es obligatorio proceder según las reglas del concurso continuado previstas en el artículo 99 del Código Penal, por lo que dichos incumplimientos -a los efectos del cálculo de la pena- se considera como un delito único.
En el caso de autos se aprecia que el órgano recaudador impuso a la empresa Acoma Ingeniería, C.A., sanciones de multa por la comisión de un mismo ilícito, vale decir, por la disminución ilegítima de ingresos fiscales (contravención), conforme a los artículos 99 del Código Orgánico Tributario de 1992 y 97 del Código Orgánico Tributario de 1994 vigentes ratione temporis, de la forma siguiente:
|
PERÍODO DE IMPOSICIÓN |
IMPUESTO DETERMINADO |
% |
MULTA A PAGAR |
|
Enero 94 |
-0- |
105% |
-0- |
|
Febrero 94 |
420.446,92 |
105% |
441.469,27 |
|
Marzo 94 |
1.025.378,83 |
105% |
1.076.647,77 |
|
Abril 94 |
468.352,84 |
105% |
491.770,48 |
|
Mayo 94 |
668.089,01 |
105% |
701.493,46 |
|
Junio |
322.349,95 |
105% |
338.467,45 |
|
Julio 94 |
280.634,29 |
105% |
294.666,00 |
|
Agosto 94 |
532.705,97 |
105% |
559.341,27 |
|
Septiembre 94 |
646.291,02 |
105% |
678.605,57 |
|
Octubre 94 |
285.278,75 |
105% |
299.542,69 |
|
Noviembre 94 |
476.660,33 |
105% |
500.493,35 |
|
Diciembre 94 |
283.061,63 |
105% |
297.214,71 |
|
Enero 95 |
46.209,13 |
105% |
48.519,59 |
|
Febrero 95 |
174.508,21 |
105% |
183.233,62 |
|
Marzo 95 |
402.227,55 |
105% |
422.338,92 |
|
Abril 95 |
116.552,54 |
105% |
122.370,74 |
|
Mayo 95 |
90.883,27 |
105% |
95.427,43 |
|
Junio 95 |
369.624,31 |
105% |
388.105,53 |
|
Julio 95 |
453.046,92 |
105% |
475.699,26 |
|
Agosto 95 |
774.691,85 |
105% |
813.426,41 |
Siendo ello así, y visto que los períodos objeto de investigación abarcan desde el mes de enero de 1994 hasta el mes de agosto de 1995, se concluye que para los indicados períodos impositivos se encontraba en vigencia el Código Orgánico Tributario de 1994, por lo que es claro que en atención al criterio jurisprudencial expuesto por esta Sala en el citado fallo N° 00877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., ratificado entre otras, en las sentencias Nros. 152 del 1° de febrero de 2007, caso: Corporación H.M.S. 250, C.A., 0344 del 5 de abril de 2016, casos: Hornos Eléctricos de Venezuela, S.A. -HEVENSA-; 01392 del 7 de diciembre de 2016, caso: Telcel Celular, C.A. (ahora Telefónica Venezolana, C.A.) y 00151 del 8 de marzo de 2017, caso: Bariven, S.A.); en el asunto concreto la Administración Tributaria debió calcular la sanción pecuniaria impuesta considerándola como una sola infracción, con el aumento “de una sexta parte a la mitad”, con fundamento en las reglas que rigen la figura del delito continuado contemplado en el artículo 99 del Código Penal. Así se declara.
Por las razones expuestas, esta Máxima Instancia declara sin lugar el recurso de apelación interpuesto por el apoderado judicial del Fisco Nacional, por lo que, se confirma del fallo de instancia la declaratoria referida a que el órgano exactor debió aplicar la figura del delito continuado al momento de calcular la sanción pecuniaria impuesta a la contribuyente. Así se decide.
De la consulta.
No obstante lo anterior, se observa que el apoderado del Fisco Nacional no incluyó entre los argumentos que sustentan su apelación los pronunciamientos del fallo de instancia, desfavorables a la República mediante los cuales declaró: 1.- la existencia de un error material en el impuesto a pagar; y 2.- “improcedente la obligación tributaria determinada por la Administración Tributaria por concepto de actualización monetaria e intereses compensatorios”.
Por tal motivo corresponde a este Alto Tribunal pronunciarse en consulta de acuerdo a lo establecido en el artículo 84 del Decreto N° 2.173 con Rango, Valor y Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 6.220 Extraordinario del 15 de marzo de 2016, sobre la conformidad a derecho de tales declaratorias.
Previamente, esta Alzada debe verificar en la decisión judicial sometida a su revisión las exigencias plasmadas en las sentencias Nros. 00566, 00812 y 00911 dictadas por esta Sala Político-Administrativa en fechas 2 de marzo de 2006, 9 de julio y 6 de agosto de 2008, casos: Agencias Generales Conaven, S.A., Banesco Banco Universal, C.A. e Importadora Mundo del 2000, C.A., respectivamente, así como en el fallo N° 2.157 del 16 de noviembre de 2007, proferido por la Sala Constitucional de este Alto Tribunal, caso: Nestlé de Venezuela, C.A.; con exclusión de la valoración sobre la cuantía de la causa, según el criterio de esta Máxima Instancia contenido en la sentencia N° 01658 del 10 de diciembre de 2014, caso: Plusmetal Construcciones de Acero, C.A., ratificado en la decisión judicial Nro. 00114 del 19 de febrero de 2015, caso: Sucesión de Carlota Figueredo de Mancera.
Vinculado a lo expuesto, el conocimiento en consulta de los fallos que desfavorezcan a la República no será condicionado a una cuantía mínima, por lo que en la causa bajo estudio los requisitos a considerar para la procedencia del aludido privilegio procesal son los siguientes: 1.- Que se trate de sentencias definitivas o interlocutorias que causen gravamen irreparable, es decir, revisables por la vía ordinaria del recurso de apelación; y 2.- Que las mencionadas decisiones judiciales resulten contrarias a las pretensiones de la República, a las Empresas donde el Estado venezolano posea participación, a los Estados o a los Municipios.
Asimismo, de resultar procedente la consulta, se verificará si el fallo de instancia se aparta del orden público; si violenta normas de rango constitucional o interpretaciones y criterios vinculantes sentados por la Sala Constitucional de este Alto Tribunal; si quebranta formas sustanciales en el proceso o de las demás prerrogativas procesales; o si pondera incorrectamente el interés general. (Vid., decisión de la Sala Constitucional N° 1071 del 10 de agosto de 2015, caso: María del Rosario Hernández Torrealba).
Circunscribiendo al caso bajo análisis las exigencias señaladas en el referido criterio jurisprudencial, este Alto Tribunal constata que la sentencia dictada por el a quo: a) se trata de una sentencia definitiva; b) dicho fallo resultó parcialmente contrario a las pretensiones de la República; y c) se trata de un asunto de naturaleza tributaria donde se encuentra involucrado el orden público (vid., sentencia de esta Alzada N° 1.747 del 18 de diciembre de 2014, caso: Importaciones Producciones Enológicas, C.A.), así como también el interés general, habida cuenta que “subyace un eventual menoscabo económico para [el] patrimonio” de la República (vid., el mencionado fallo de la Sala Constitucional N° 1071 del 10 de agosto de 2015), lo cual pudiera perjudicar el correcto funcionamiento del mismo, razones estas que a juicio de esta Máxima Instancia hacen procedente la consulta. Así se declara. (Agregado de esta Alzada).
Determinada la procedencia del aludido privilegio procesal, la Sala pasa al estudio de los pronunciamientos desfavorables a los intereses del Fisco Nacional que no fueron apelados por la representación fiscal, mediante los cuales el Tribunal de la causa declaró: 1.- la existencia de un error material en el cálculo del impuesto a pagar; y 2.- “improcedente la obligación tributaria determinada por la Administración Tributaria por concepto de actualización monetaria e intereses compensatorios”.
1.- De la existencia de un error material en el cálculo del impuesto a pagar.
En el recurso contencioso tributario la representación judicial de la contribuyente sostuvo que el órgano exactor incurrió en error material “porque el monto neto de los ‘créditos fiscales’ (…) es la cantidad de (…) Bs. 2.473.400,00), y no de (…) Bs. 498.087,42 como afirma la Administración” en el acto recurrido y que por tanto el impuesto a pagar por su representada es “mucho menor al que reclama el ente recaudador”.
En su decisión la Jueza de instancia afirmó que el “error material invocado por la representación judicial de la contribuyente se evidencia en el cuadro [contenido en el acto administrativo que se impugna] que se expone a continuación:
“(…)
|
Mes |
Ventas sujetas al IVA |
Debito Fiscal (10%) |
Compras Sujetas al IVA |
Crédito Fiscal (10%) |
Impuesto a Pagar |
|
Enero |
0,00 |
0,00 |
1.206,92 |
120,69 |
120,69 |
|
Febrero |
6.054,24 |
605,42 |
6.428,48 |
642,84 |
420,44 |
|
Marzo |
10.464,14 |
1.046,41 |
2.103,60 |
210,36 |
1.025,37 |
|
Abril |
5.004,79 |
500,47 |
3.212,65 |
321,26 |
468,35 |
|
Mayo |
7.002,27 |
700,22 |
3.213,81 |
321,38 |
668,08 |
|
Junio |
3.922,43 |
392,24 |
6.989,35 |
698,93 |
322,34 |
|
Julio |
4.385,50 |
438,55 |
1.579,16 |
157,91 |
280,63 |
|
TOTAL |
36.833,37 |
3.683,31 |
24.733,97 |
498,08 |
3.185,25 |
(…)”. (Agregado de la Sala).
Y que “una vez realizado el cálculo del diez por ciento (10%) tal como lo establece la Ley de Impuesto al Valor Agregado, quedó determinado de la siguiente manera:
“(…)
|
Mes |
Ventas sujetas al IVA |
Debito Fiscal (10%) |
Compras Sujetas al IVA |
Crédito Fiscal (10%) |
Impuesto a Pagar |
|
Enero |
0,00 |
0,00 |
1.206,92 |
120,69 |
120,69 |
|
Febrero |
6.054,24 |
605,42 |
6.428,48 |
642,84 |
420,44 |
|
Marzo |
10.464,14 |
1.046,41 |
2.103,60 |
210,36 |
1.025,37 |
|
Abril |
5.004,79 |
500,47 |
3.212,65 |
321,26 |
468,35 |
|
Mayo |
7.002,27 |
700,22 |
3.213,81 |
321,38 |
668,08 |
|
Junio |
3.922,43 |
392,24 |
6.989,35 |
698,93 |
322,34 |
|
Julio |
4.385,50 |
438,55 |
1.579,16 |
157,91 |
280,63 |
|
TOTAL |
36.833,37 |
3.683,31 |
24.733,97 |
2.473,37 |
1.209,94 |
(…)”.
Advirtiendo que “las cantidades anteriores han sido convertidas en Bolívares Fuertes, en virtud de la reconversión monetaria que entró en vigencia el primero (01) de Enero de 2008, según Decreto con rango, valor y fuerza de Ley de Reconversión Monetaria Nº 5.229, publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela No. 38.638 del seis (06) de Marzo de 2007”. (Sic).
Del análisis tanto de la Resolución impugnada como de la decisión de instancia, constata esta Máxima Instancia que tal como fue advertido por el representante judicial de la sociedad de comercio Acoma Ingeniería, C.A y por el Tribunal de la causa, la Administración Tributaria incurrió en un error de cálculo al considerar que los créditos fiscales eran por la cantidad de “Bs. 498.087,42” siendo lo correcto “Bs. 2.473.37”, es decir, el 10% de la totalidad de las compras sujetas al impuesto al valor agregado que ascienden a la cantidad de “Bs. 24.734.970”; monto que en atención a la actual reconversión monetaria asciende a la cantidad de dos céntimos de bolívares (Bs. 0,02).
De lo anterior se desprende -por vía de consecuencia- que el monto a pagar por concepto de impuesto omitido también será diferente al establecido en el acto administrativo recurrido, debiendo el órgano exactor realizar las correspondientes correcciones en los términos expresados en la presente decisión. En consecuencia, se confirma el pronunciamiento proferido en el fallo objeto de consulta. Así se declara.
2.- Sobre la improcedencia de la obligación tributaria determinada por la Administración Tributaria por concepto de actualización monetaria e intereses compensatorios.
Esta Máxima Instancia observa que el Tribunal de mérito declaró improcedente la actualización monetaria del impuesto y los intereses compensatorios derivados de dicho tributo. Así las cosas, se advierte que en fecha 14 de diciembre de 1999, la extinta Corte Suprema de Justicia en Pleno, mediante sentencia N° 1.046, declaró la inconstitucionalidad e ilegalidad de los intereses compensatorios y de la actualización monetaria dispuestos en el Parágrafo Único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994 y posteriormente, mediante decisión aclaratoria N° 816 del 26 de julio de 2000, caso: Freddy Orlando Sancler, emitida por la Sala Constitucional de este Tribunal Supremo de Justicia, se acordó otorgar efectos ex nunc a la referida declaratoria de nulidad desde la publicación del fallo de la Corte en Pleno, esto es, desde el 14 de diciembre de 1999, “ya que a partir de esta fecha no cabía dudas sobre la inconstitucionalidad y consiguiente nulidad del Parágrafo Único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario”.
En este contexto, la sentencia comentada despejó cualquier duda con relación a los efectos en el tiempo de la procedencia de la actualización monetaria y de los intereses compensatorios, contemplados en el señalando Parágrafo Único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, estableciendo que sólo será exigible la actualización monetaria y los intereses compensatorios respecto a los actos administrativos tributarios “definitivamente firmes” para la fecha de la referida declaratoria de inconstitucionalidad (14 de diciembre de 1999). Tal criterio, conviene destacar, ha sido reiterado por esta Sala Político-Administrativa en diversas oportunidades. (Vid., entre otras, sentencias Nros. 00270, 00699 y 00028, del 10 de marzo de 2016, 7 de julio de 2016 y 2 de febrero de 2017, casos: Equipana, C.A.; Baker Hughes Venezuela, S.C.P.A. y Bechtel American Incorporated, respectivamente).
En tal sentido, es importante observar, que en atención a la declaratoria de inconstitucionalidad e ilegalidad de los intereses compensatorios y de la actualización monetaria dispuestos en el Parágrafo Único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994 deviene la improcedencia de la exigibilidad por parte de la Administración Tributaria de los aludidos conceptos (actualización monetaria e intereses compensatorios), del prenombrado artículo, aplicable al caso bajo examen en razón de su vigencia temporal; en consecuencia, se confirma el pronunciamiento de instancia referente a este punto. Así se declara.
Con fundamento en todo lo precedente, esta Sala declara sin lugar la apelación incoada por el Fisco Nacional y parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente contra la Resolución N° SAT-GRTI-RC-DSA-G2-99-000172 de fecha 5 de mayo de 1999, notificada el 2 de agosto de 1999, suscrita conjuntamente por el Jefe de la División de Sumario Administrativo y la Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Capital del entonces Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), que confirmó el Acta de Reparo N° SAT-GRTI-RC-DF-1-1052-001063 del 16 de septiembre de 1998,); acto administrativo que queda firme salvo en lo que respecta al quantum del monto a pagar por concepto de impuesto omitido como consecuencia del error de cálculo en los créditos fiscales; así como de la multa aplicada y la determinación de la obligación tributaria por concepto de actualización monetaria e intereses compensatorios; aspectos estos que se anulan. Así se decide.
En consecuencia, se ordena a la Administración Tributaria recalcular la sanción pecuniaria impuesta a la empresa contribuyente tomando en cuenta las reglas sobre el delito continuado previstas en el artículo 99 del Código Penal. Así se establece.
Finalmente, no procede la condenatoria en costas a las partes en virtud de no haber resultado totalmente vencidas en este juicio, de conformidad con lo previsto en el artículo 334 del Código Orgánico Tributario de 2014. Así se declara.
VI
DECISIÓN
Por las razones anteriormente expuestas, este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:
1.- FIRMES por no haber sido apelados por el recurrente ni desfavorecer los intereses del Fisco Nacional- los pronunciamientos del a quo en virtud de los cuales consideró improcedentes: 1) la denunciada violación del artículo 169 del Código Orgánico Tributario de 1994; 2) el vicio de inmotivación del acto administrativo impugnado; 3) la alegada indeterminación de la base imponible; 4) la nulidad absoluta de la Resolución recurrida producto de un error material; y 5) la eximente de responsabilidad penal tributaria consagrada en el literal e) del artículo 79 eiusdem referente al error de derecho excusable.
2.- SIN LUGAR la apelación interpuesta por la representación judicial del FISCO NACIONAL contra la sentencia definitiva N° PJ008201600020 dictada en fecha 25 de enero de 2016 por el Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario incoado apoderados judiciales de la sociedad de comercio ACOMA INGENIERÍA, C.A., en virtud de lo cual se CONFIRMA el señalamiento según el cual la sanción pecuniaria aplicada debe recalcularse con fundamento en las reglas que sobre el delito continuado consagra el artículo 99 del Código Penal.
3.- Que PROCEDE la consulta del mencionado fallo definitivo; conociendo de ella se CONFIRMAN los pronunciamientos de instancia según los cuales: a) la Administración Tributaria incurrió en error material al establecer el monto de los créditos fiscales y por vía de consecuencia el correspondiente al impuesto a pagar por la contribuyente y b) resulta improcedente la obligación tributaria determinada por concepto de actualización monetaria e intereses compensatorios.
4.- PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario incoado por la prenombrada empresa contra la Resolución N° SAT-GRTI-RC-DSA-G2-99-000172 de fecha 5 de mayo de 1999, notificada el 2 de agosto de 1999, suscrita conjuntamente por el Jefe de la División de Sumario Administrativo y la Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Capital del entonces Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), que confirmó el Acta de Reparo N° SAT-GRTI-RC-DF-1-1052-001063 del 16 de septiembre de 1998; actos administrativos que quedan FIRMES, salvo en lo que respecta al quantum de la obligación tributaria a pagar por concepto de impuesto omitido como consecuencia del error de cálculo en los créditos fiscales; así como de la multa aplicada de conformidad con el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis y la determinación de la obligación tributaria por concepto de actualización monetaria e intereses compensatorios de conformidad con el artículo 59 eisudem, lo cual se ANULA.
5.- Se ORDENA a la Administración Tributaria el recálculo tanto de la obligación tributaria como la sanción de multa, en sujeción a la motiva de este fallo.
NO PROCEDE LA CONDENATORIA EN COSTAS A LAS PARTES, en los términos expresados en este fallo.
Publíquese, regístrese y comuníquese. Notifíquese a la Procuraduría General de la República. Remítase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.
Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los veinte (20) días del mes de marzo del año dos mil diecinueve (2019). Años 208º de la Independencia y 160º de la Federación.
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La Presidenta –Ponente, MARÍA CAROLINA AMELIACH VILLARROEL |
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El Vicepresidente, MARCO ANTONIO MEDINA SALAS
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La Magistrada, BÁRBARA GABRIELA CÉSAR SIERO
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El Magistrado, INOCENCIO FIGUEROA ARIZALETA |
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La Magistrada, EULALIA COROMOTO GUERRERO RIVERO
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La Secretaria, GLORIA MARÍA BOUQUET FAYAD
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En fecha veintiuno (21) de marzo del año dos mil diecinueve, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00119. |
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La Secretaria, GLORIA MARÍA BOUQUET FAYAD |
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