Magistrado Ponente: JUAN CARLOS HIDALGO PANDARES

Exp. Número 2022-0191

Mediante Oficio número 389-22 de fecha 9 de junio de 2022, recibido el día 21 de junio de 2022, el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes remitió a esta Sala Político-Administrativa expediente número 3381, en virtud de la apelación ejercida el 23 de marzo de 2022, por el abogado Pedro D. Labrador L., inscrito en el INPREABOGADO bajo el número 235.836, actuando como sustituto del Procurador General de la República en representación del FISCO NACIONAL, según se evidencia del documento poder cursante a los folios 96 al 98 de las actas procesales, contra la sentencia definitiva número 008-22 dictada por el Juzgado remitente el 7 de febrero de 2022, que declaró con lugar el recurso contencioso tributario, interpuesto en fecha 25 de enero de 2021, por el ciudadano José Antonio Masini Sandia, con cédula de identidad número 13.524.020, en su carácter de Presidente y representante legal de la sociedad de comercio SOCIEDAD MERCANTIL DISEÑOS, PERSIANAS & COMPLEMENTOS (DIPECON) C.A., inscrita en el Registro Mercantil Primero del estado Mérida, tomo 267-A RM1, Mérida, número 10 del año 2012; debidamente asistido por las abogadas Mónica Maldonado y Karen Rojas, inscritas en el INPREABOGADO bajo los números 58.299 y 53.433, respectivamente.

Dicho medio de impugnación judicial fue incoado contra la “Resolución de Imposición de Sanción” identificada con números y letras SNAT/INTI/GRTI/RLA/SM/AF/2020/IVA-ISLR/00135/00137 de fecha 16 de octubre de 2020 (notificada el 02 de diciembre del mismo año), emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), por incumplimiento de deberes formales, para los períodos fiscales comprendidos durante los años 2019 y 2020, en materia de impuesto sobre la renta; así como en materia de impuesto al valor agregado para los períodos fiscales desde agosto 2019 hasta septiembre 2020, por consiguiente, se detectaron y sancionaron los ilícitos formales, de conformidad con el articulo 101 numeral 1 primer aparte, numeral 5 segundo, quinto y séptimo aparte, numeral 7 segundo, quinto y séptimo aparte; articulo 102 numeral 2 segundo, tercero, cuarto y quinto aparte; articulo 105 numeral 1, aparte uno; artículo 108 del decreto constituyente mediante el cual se dicta el Código Orgánico Tributario de 2020, por un monto total de “Bs. 1.231.234.956,00”.

Por auto del 9 de junio de 2022, el Tribunal de la causa oyó en ambos efectos la apelación fiscal y ordenó remitir el expediente a esta Alzada, mediante el mencionado oficio.

El 30 de junio de 2022 se dio cuenta en Sala y, en la misma oportunidad, el Magistrado Juan Carlos Hidalgo Pandares fue designado Ponente. Igualmente, se fijó un lapso de siete (7) días continuos en razón del término de la distancia y un lapso de diez (10) días de despacho para fundamentar la apelación.

En fecha 2 de agosto de 2022, el abogado Carlos Chabel Escalona Tallaferro, inscrito en el INPREABOGADO bajo el número 282.385, en su condición de sustituto del Procurador General de la República en representación del Fisco Nacional, tal como se aprecia en el documento poder cursante en autos a los folios 108 y 109, consignó el escrito de fundamentación de la apelación. No hubo contestación.

La causa entró en estado de sentencia en fecha 4 de octubre de 2022, a tenor de lo preceptuado en el artículo 93 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa.

Realizado el estudio del expediente, pasa este Alto Tribunal a decidir con fundamento en los artículos 26, 253 y 257 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

ANTECEDENTES

En fecha 25 de septiembre de 2020, mediante Providencia identificada con letras y números SNAT/INTI/GRTI/DF/2020/IVA-ISLR/00135, emitida por la División de Tributos Internos Mérida de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), se autorizó a los funcionarios Ángel Enrique Márquez Rojas y Nahir Carrillo de Marquina, en su carácter de Fiscales Tributarios identificados con cédula de identidad número 15.756.031 y 19.997.856, a verificar el cumplimiento de los deberes formales para los períodos 2019 y 2020, en materia de impuesto sobre la renta; además para los períodos fiscales desde agosto 2019 hasta septiembre 2020, en materia de impuesto al valor agregado, así como detectar y sancionar los posibles ilícitos formales.

Posteriormente, el día 7 de octubre de 2020, se dicta “Acta de Requerimiento” identificada con letras y números SNAT/INTI/GRTI/ DF/2020/IVA-ISLR/00135/01, donde se solicitó la siguiente documentación:

En materia de impuesto sobre la renta:

“(…)

1. Original y copia fotostática del registro de Información Fiscal (R.I.F). los cambios de información en el R.I.F., domicilio fiscal, deberán estar notificados ante la Administración, de ser el caso.

2. Original y copia fotostática del Registro Mercantil y sus últimas modificaciones.

3. Original y copia de las declaraciones de impuesto sobre la renta para los ejercicios 2019-2020.

4. Original y copia fotostática de las Planilla de pago de Retenciones efectuadas a terceros en materia de impuesto sobre la renta I.S.L.R (Formas PN-R-11, PN-NR-12, PJ-D-13, PJ-ND-14), practicada durante los períodos 2019-2020.

5. Libro adicional fiscal del Ajuste por Inflación y Balance General Fiscal actualizado.

6. Libros contables: Diario, Mayor e Inventario y Balance, correspondiente a los ejercicios fiscales 2019-2020.

7. Registro de entrada y salida de mercancías.

8. Original y copia de la última declaración de ingresos brutos.

9. Suministrar por escrito si la compañía posee sucursales indicando domicilio y personas encargadas de la misma.

10. Otros (…)”.

En materia de impuesto al valor agregado:

“(…)

1. Original y copia fotostática de las Declaraciones del Impuesto al Valor Agregado de cada uno de los períodos objeto de la verificación fiscal.

2. Original y copia de los Libros de Compras y Ventas del Impuesto al Valor Agregado. (En caso que la contribuyente los lleve en medios magnéticos exhibir tales documentos.

3. Reportes globales diarios ‘Z’ emitidos por la máquinas fiscales correspondientes a los períodos comprendidos desde________

4. Talonario alternativo de facturación.

5. Libro de control de reparación y mantenimiento de máquinas fiscales, si aplica.

6. Rollo de auditoría correspondiente a los períodos desde: _______

7. Facturas de ventas (Formas libres o formatos preimpreso), facturas de compras, comprobantes de retenciones recibidos y emitidos, notas de débito, notas de créditos y cualquier otro documento utilizado por la contribuyente, Correspondiente a los períodos comprendidos desde agosto 2019 hasta septiembre 2020.

8. Reportes de los cierres de los puntos electrónicos de venta (tarjetas de débito y crédito), correspondiente a los períodos establecidos desde agosto 2019 hasta septiembre de 2020.

9. Estados de cuentas bancarias del contribuyente desde agosto 2019 hasta septiembre de 2020.

10. Listados de las sucursales que posee, donde se detalla la dirección, número telefónico y nombre de las personas encargadas, si es el caso.

11. Listado en el que se detalle el nombre y el número de R.I.F., de las empresas bajo la figura de franquicias, si es el caso.

12. Indicar por escrito si en el domicilio fiscal de la contribuyente existen otras empresas, en caso de ser afirmativo, indique nombre y número de Registro de Información Fiscal (R.I.F) de las mismas.

13. Otros (…)”. (Sic).

Asimismo, en fecha 7 de octubre de 2020, se emitió “Acta de Verificación” identificada con letras y números SNAT/INTI/GRTI/DF/2020/ IVA-ISLR/00135/02 (notificada en esa misma fecha), donde se dejó constancia que la sociedad de comercio Diseños, Persianas & Complementos (DIPECON) C.A., no cumplió con los deberes formales al momento de la verificación.

El 16 de octubre de 2020, se dicta “Resolución de imposición de multa” identificada con letras y números SNAT/INTI/GRTI/RLA/SM/AF/2020/IVA- ISLR/00135/00137, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), por concepto de incumplimiento de deberes formales, expuestos en los siguientes términos:

“(…)

*Descripción del supuesto*	*Período (s) / Ejercicio (s)*	*Monto en Bs.*
LA (EL) CONTRIBUYENTE NO PROPORCIONO LA INFORMACIÓN REQUERIDA POR LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA SOBRE SUS ACTIVIDADES SOBRE LOS PLAZOS ESTABLECIDOS	07/10/2020 07/10/2020 (Artículo 105 COT)	87.945.354,00
EL SUJETO PASIVO NO MANTIENE EL REGISTRO DETALLADO DE ENTRADAS Y SALIDAS DE MÉRCANCÍA DE LOS INVENTARIOS EN EL DOMICILIO TRIBUTARIO O NO EXHIBIRLO CUANDO LA ADMINSITRACIÓN TRIBUTARIA LO SOLICITE	07/10/2020 07/10/2020 (Artículo 102 COT)	87.945.354,00
EL SUJETO PASIVO NO EMITE FACTURAS U OTROS DOCUMENTOS OBLIGATORIOS O LOS EMITE EN UN MEDIO NO AUTORIZADO POR LAS NORMAS TRIBUTARIAS.	11/09/2020 11/09/2020 (Artículo 101 COT)	263.836.062,00
EL SUJETO PASIVO EMITE FACTURAS POR MEDIO DE FORMATOS AUTORIZADOS O FORMAS LIBRES CON PRECIDENCIA TOTAL O PARCIAL DE LOS REQUISITOS Y CARACTERISTICAS EXIGIDAS POR LA NORMA TRIBUTARIA	01/05/2020 01/05/2020 (Artículo 101 COT)	175.890.708,00
LA (EL) CONTRIBUYENTE EMITE FACTURAS MEDIANTE MÁQUINAS FISCALES PERO NO MANTIENE EN EL ESTABLECIMIENTO LOS FORMATOS ELABORADOS POR IMPRENTAS AUTORIZADAS EN EL CASO DE QUE TALES MÁQUINAS SE ENCUENTREN INOPERANTES O AVERIADAS.	07/10/2020 07/102020 (Artículo 108 COT)	87.945.354,00
LA (EL) CONTRIBUYENTE NO ÚTILIZA MÁQUINA FISCAL PARA LA EMISIÓN DE FACTURA ESTANDO OBLIGADO A HACERLO	01/10/2020 30/10/2020 (Artículo 101 COT)	175.890.708,00
EL SUJETO PASIVO ÚTILIZA UN MEDIO DE FACTURACIÓN DISTINTO AL INDICADO COMO OBLIGATORIO POR LAS NORMAS TRIBUTARIAS	01/10/2020 30/10/2020 (Artículo 101 COT)	175.890.708,00
EL SUJETO PASIVO NO MANTIENE EL LIBRO DE COMPRA EN EL DOMICILIO TRIBUTARIO CUANDO ELLO FUERE OBLIGATORIO O NO EXHIBIRLO CUANDO LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA LO SOLICITE	07/10/2020 07/10/2020 (Artículo 102 COT)	87.945.354,00
EL SUJETO PASIVO NO MANTIENE EL LIBRO DE VENTA EN EL DOMICILIO TRIBUTARIO CUANDO ELLO FUERE OBLIGATORIO O NO EXHIBIRLO CUANDO LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA LO SOLICITE	01/10/2020 30/10/2020 (Artículo 101 COT)	87.945.354,00
Total Multas en Bolívares		1.231.234.956,00

(…)”. (Sic). (Cursante en el folio 29 de la pieza única del expediente judicial)

Por disconformidad con el preindicado acto administrativo, el ciudadano José Antonio Masini Sandia, en su carácter de Presidente y representante legal de la sociedad de comercio Diseños, Persianas & Complementos (DIPECON) C.A., debidamente asistido por las abogadas Mónica Maldonado y Karen Rojas, todos plenamente identificados en autos, interpusieron en fecha 25 de enero de 2021, recurso contencioso tributario ante el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes, con fundamento en los argumentos reflejados a continuación:

Denunció la recurrente la violación al “debido proceso administrativo”, fundamentado en el artículo 49 de la Carta Magna y como garantía constitucional de los administrados: “(…) En este sentido la violación al derecho al debido proceso se [concretò] cuando el funcionario hizo caso omiso de la cuarentena radical, estando limpiando mi esposa el local completamente cerrado, el fiscal ANGEL ENRIQUE MARQUEZ ROJAS, engañándola y abusando de su buena fe le levanto un procedimiento de verificación solicitándole un vaso de agua y el acta constitutiva de la empresa, en la cuarentena radical, resalta que Indica el Decreto Presidencial del Estado de Excepción de Alarma en todo el Territorio Nacional fue dictado inicialmente mediante Decreto N° 4,160, de fecha 13/03/2020, publicado en la G.O. No 6.519 Extraordinario de la misma fecha, y prorrogado mediante Decreto No 4.186 de fecha 12/04/2020, publicado en la G.O. N° 6.528 Extraordinario de la misma fecha, finalizando esta prórroga el día 11/05/2020, que se suspenden todos los procedimientos administrativos, lógicamente porque las condiciones incluso de movilidad no estaban dadas, cuando mi esposa me llama me apersoné en el local, me alteré pues no soporto las violaciones y los engaños y casi obligado firme el acta de verificación. Esta omisión al debido proceso, configura la violación a la garantía procesal constitucional (…)”. (Interpolados de esta Sala).

Señaló la violaciones del procedimiento de verificación, por cuanto “(…) La providencia Administrativa 135 emanada el viernes 25 de septiembre de 2020 autoriza a los fines de verificar el cumplimiento de deberes formales en materia de Impuesto Sobre la Renta para los ejercicios 2019 y 2020, en materia de impuesto al Valor Agregado para los periodos agosto 2019 hasta septiembre de 2020 (…)”, y al contribuyente indicó que le fueron “(…) solicitando documentos para una determinación investigación por diferencia de impuestos que no está autorizada (…)”.

Asimismo, agregó que “(…) El procedimiento de verificación de deberes formales se realizó el miércoles 07 de octubre de 2020, semana de cuarentena radical según el decreto del Presidente de la República (normativa que rige durante la pandemia) no debía realizarse ningún procedimiento administrativo y mucho menos en sede del contribuyente; en salvaguarda al derecho humano fundamental a la salud estado en riesgo, y en consonancia con nuestro sistema Constitucional, debe privar en el intérprete de la norma el resguardo de este bien Jurídico sobre los demás derechos. La Administración Tributaria en contravención a las indicaciones Presidenciales y del Ministerio de Salud, no sólo dio curso al procedimiento administrativo, sino que instó a mi representada a acudir a la sede del SENIAT durante semana de cuarentena radical y sin suministro de combustible, constituye una muestra evidente de desacato a las directrices nacionales para la protección de los ciudadanos, del bien común, contraria a los esfuerzos para evitar la propagación del Virus COVID (…)”.

Denunciaron el vicio de falso supuesto de derecho y “omisión de hecho”, ya que “(…) La resolución de imposición de sanciones SNAT/INTI/GRTI/RLA/ SM/AF/2020/IVA-ISLR/00135/00137 DE FECHA 16 DE OCTUBRE DE 2020 está viciada de nulidad en su primera sanción de proporcionar la información dentro de los plazos, por las siguientes razones:

a) No indica la normativa legal violada el artículo 5 del Código Orgánico Tributario (sic) se refiere a las formas como deben interpretarse las normas tributarias, no tiene ninguna relación con la sanción.

b) No indica cual plazo se violó, cuando se ha comparecido a todas las citaciones dentro de los plazos indicados, solo que la administración no otorga la constancia formal de recibido, por lo que no se puede probar un hecho negativo.

c) No indica los hechos, es decir como ocurrió la sanción, cual día se compareció fuera del plazo (…)”. (Resaltados de esta Alzada).

Asimismo, acotaron la violación legal del “(…) vicio de ausencia de norma legal y contradicción (…)” que: “(…) La sanción segunda, referida a no mantener el libro de entrada y salida de mercancía de los inventarios en el domicilio tributario o exhibirla cuando la administración tributaria los solicite. No señala la norma vulnerada, es decir, el fundamento de derecho, el derecho materia que establece el deber formal de mantener el libro dentro del establecimiento, es diferente es diferente al deber de exhibirlo y a lo que sanciona utiliza la sanción del articulo 102 numeral 2, segundo, tercero, cuarto y quinto (…)”.

Aseguraron, en relación al vicio de falso supuesto de derecho, lo siguiente: “(…) La sanción 3, 4, 5, 6 y 7 referentes a los medios de facturación están viciadas de nulidad absoluta por falso supuesto de derecho, el fiscal supone que la empresa debe facturar con máquina fiscal, es decir concurren en ella las tres condiciones presentes establecidas en la Providencia 0071 (…)”.

Alegaron, vicio de contradicción en la sanción, ya que: “(…) La sanción de no mantener o no exhibir el libro de compras y de ventas en el establecimiento son dos supuestos de hechos diferentes es diferente al deber de exhibirlos y a los que sanciona utiliza la sanción del articulo 102 numeral 2, segundo, tercero, cuarto y quinto (…)”. (Sic).

Denunciaron, el “(…) Vicio de falso supuesto de derecho al interpretar el artículo 82 del Código Orgánico Tributario (…)” de 2020, ya que en “(…) los supuestos de sanciones pecuniarias donde se configure la concurrencia de infracciones en materia tributaria, se aplicará la aludida figura jurídica [de la concurrencia de infracciones] tomando la sanción más grave, a la cual se le adicionará la mitad de las otras penas, correspondientes a las actuaciones antijurídicas cometidas. En el caso en concreto la Resolución de Sanciones sumó por tipo las sanciones, así aplicaron concurrencia a las sanciones más bajas, tampoco indica como realizaron el cálculo, es decir, la moneda de mayor valor del Banco Central de Venezuela, ni la tasa, ni el día, ni la hora porque esta varia durante el mismo (…)”. (Agregados de esta Sala).

FALLO APELADO

Mediante la sentencia definitiva número 008-22 del 7 de febrero de 2022, el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes, declaró con lugar el recurso contencioso tributario incoado por la representación de la sociedad mercantil Diseños, Persianas & Complementos, (DIPECON) C.A., bajo la motivación expuesta seguidamente:

“(…) Estando en la oportunidad procesal correspondiente para decidir, en virtud del acto administrativo objeto de revisión, y examinadas como han sido las objeciones formuladas en su contra por la recurrente Diseños, Persianas & Complementos, (DIPECON) C.A., y las defensas planteadas por el representante de la Procuraduría General de la República en su escrito de informes, pasa este tribunal a decidir en los siguientes términos:

En primer lugar, la recurrente arguye el vicio de inconstitucionalidad, fundamento en la violación al Debido Proceso Administrativo, conforme a lo establecido en el artículo 49 Constitucional. En este orden de ideas, expone en su escrito recursivo que el Debido Proceso no solamente debe cumplirse en sede jurisdiccional sino en sede administrativa, pues el procedimiento está establecido en la ley administrativa, específicamente en el Código Orgánico Tributario, y representa una garantía en sí mismo para el contribuyente.

Continua explanando que la violación al derecho al debido proceso se concretizo cuando el funcionario hizo caso omiso de la cuarentena radical, estando limpiando mi esposa el local completamente cerrado, el fiscal ANGEL ENRIQUE MARQUEZ ROJAS, engañándola y abusando de su buena fe le levanto un procedimiento de verificación solicitándole un vaso de agua y el acta constitutiva de la empresa, en la cuarentena radical, resalta que indica el Decreto Presidencial del Estado de Excepción de Alarma en todo el Territorio Nacional fue dictado inicialmente mediante Decreto N° 4.160, de fecha 13/03/2020, publicado en la G.O. N° 6.519 Extraordinario de la misma fecha, y prorrogado mediante Decreto N° 4.186 de fecha 12/04/2020, publicado en la G.O. N° 6.528 Extraordinario de la misma fecha, finalizando esta prórroga el día 11/05/2020, donde se suspenden todos los procedimientos administrativos, lógicamente porque las condiciones incluso de movilidad no estaban dadas, cuando mi esposa me llama me apersone en el local, me altere pues no soporto las violaciones y los engaños y casi obligado firme el acta de verificación.

Concluye destacando que dicha omisión del debido proceso, configura la violación a la garantía procesal constitucional contemplada en el artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y vicia de nulidad absoluta el acto de conformidad con el articulo 25 eiusdems por cuanto todo acto dictado en ejercicio del Poder Público que viole o menoscabe los derechos garantizados por esta Constitución y la Ley es nulo, y los funcionarios públicos y funcionarias públicas que lo ordenen o ejecuten incurren en responsabilidad penal, civil y administrativa. Y así solicita sea declarado.

Por su parte la representación fiscal en su escrito de Informes, se limita a señalar que el procedimiento se realizó conforme a lo establecido en el artículo 188 del Código Orgánico Tributario, y a los criterios emanados de la Gerencia General de Servicios Jurídicos, de carácter vinculante y en apego al artículo 49 constitucional, en tal sentido argumenta que al sujeto pasivo se le garantizó el debido proceso con la notificación de la providencia administrativa, luego de lo cual se inició el procedimiento contemplado el Código ut supra.

Ahora bien, visto el argumento anteriormente expuesto por la recurrente de autos, y la defensa realizada por el representante de la República, esta juzgadora considera imprescindible señalar que el debido proceso es un concepto jurídico indeterminado, mediante el cual se le garantiza a las partes (en todo proceso legalmente establecido) que el mismo se desarrolle sin interrupciones y sin dilaciones justificadas. El máximo Tribunal de Justicia en su Sala Constitucional, de manera reiterada ha señalado que el debido proceso está consagrado en la Constitución como una de las garantías inherente a la persona humana, aplicable a todos los procedimientos. (Sentencia Nº 05 de fecha 24 de enero de 2001, SC TSJ).

El recurrente argumenta que para la fecha en que se realizó el procedimiento de verificación por parte del funcionario actuante, se encontraba vigente el Decreto Presidencial del Estado de Excepción de Alarma en todo el Territorio Nacional, dictado inicialmente mediante Decreto N° 4.160, de fecha 13/03/2020, publicado en la G.O. N° 6.519 Extraordinario, y prorrogado mediante Decreto N° 4.186 de fecha 12/04/2020, publicado en la G.O. N° 6.528 Extraordinario, finalizando esta prórroga el día 11/05/2020, como efectivamente lo señalo la parte recurrente, hecho este notorio y público.

Del mismo modo, se observa que el gobierno nacional implemento un esquema de 7 x 7, en el cual se realizaban actividades comerciales durante 7 días continuos, vencidos los cuales se iniciaban 7 días continuos de cuarentena, en tal sentido del cronograma revisado, y de la tablilla del tribunal se observa que efectivamente la semana del lunes 05 de octubre de 2020, al viernes 09 de octubre de 2020, fue una semana radical, en la cual conforme al decreto Presidencial del Estado de Excepción de Alarma.

El artículo 9 del mencionado decreto establece claramente que actividades laborales no eran objeto de suspensión, entre las que destacan sector producción y distribución de energía eléctrica, telefonía, telecomunicaciones, de manejo y disposición de desechos y en general servicios públicos, expendio de combustibles y lubricantes, sector público Y privado prestador de servicios de salud, farmacias, traslado y custodia de valores, empresas que expende medicinas de corta duración e Insumos médicos, sector alimentos, actividades vinculadas al sistema portuario nacional, transporte de agua potable, gas, sector agrícolas.

En orden cronológico se ha venido extendiendo el decreto, siendo declarada su constitucionalidad por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia mediante el cual se declara el estado de alarma en todo el territorio nacional, a fin de mitigar y erradicar los riesgos de epidemia relacionados con el coronavirus (COVID-19). A saber:

(…Omissis…)

La sentencia de la Sala Constitucional es clara sobre la normativa del decreto de estado de excepción

(…Omissis…)

Todas las autoridades, y sectores de la economía nacional, además del resto de la población, tenemos la obligatoriedad de acatar los decretos de estados de excepción, sus normas forman parte del sistema jurídico tal como lo señala la Sala Constitucional, en las reiteradas sentencias que se enumeran anteriormente.

Así el decreto señala, además:

Esta juzgadora, cree y defiende el Estado Constitucional, para que exista este Estado Constitucional, es necesario que: 1) El papel del juez, en todos y cada uno de los casos que resuelva el juez debe hacer efectivo o valores y principios constitucionales, sin el cumplimiento adecuado de las funciones que la Constitución le encarga al Poder Judicial, no es posible hablar de Estado Constitucional. ii) el derecho a la tutela judicial efectiva como principio constitucional rector del proceso está compuesto por 4 grados de efectividad: El primer grado la obtención de una respuesta, no solo el acceso a la justicia y al debido proceso sino requiere además la respuesta. El segundo grado hace referencia a que esta respuesta sea razonable y acorde con el ordenamiento jurídico. El tercer grado garantiza que esa respuesta sea razonable y extraída del ordenamiento jurídico y el cuarto grado que la decisión adoptada por el órgano judicial sea ejecutada; iii) el diseño del proceso en un Estado Constitucional, debe diseñarse un modelo que garantice una efectiva prestación de justicia es decir ‘un proceso justo’.

La justicia como valor supremo de un Estado, significa que los derechos de los hombres, deben ser garantizados por un Poder Judicial que cumpla y materialice los valores y principios de la Constitución en cada uno de sus actos desde el acceso a la jurisdicción, dentro de un proceso justo, que se concretice en un fallo judicial razonable, en armonía con el ordenamiento Jurídico ejecutable, con lo cual se logrará el objetivo final como lo es la paz social.

Ello implica que la Sala Constitucional, es la única y máxima interprete de la constitución y cuando ella interpreta o ejerce su competencia exclusiva en esta materia, todos los funcionarios de todos los poderes públicos debemos respetarlo, solo así se logrará la supremacía constitucional y el respeto al estado Constitucional que plantea la carta magna.

En este sentido, ninguna autoridad puede interpretar algo distinto a lo que la sentencia y el decreto claramente establecen, por lo que todas estas actividades que no guardan relación con el objeto de la empresa recurrente, de ahí que se infiere claramente que la misma no tenía que laborar durante la semana radical, sin embargo, es también notorio y público que el Servicio de Administración Aduanera y Tributaria SENIAT, a través de su portal web informó a la colectividad en general el desarrollo de sus actividades laborales durante las semanas flexibles y radicales a lo largo de todo el período de la pandemia del Covid-19, pero no es menos cierto, que sus labores en sede administrativa se podían realizar regularmente, como en efecto se realizó, y es apenas lógico pues se trata de la recaudación del país, pero no así el procedimiento de verificación de deberes formales, el cual por sus características implica la verificación inmediata y se desarrolla en la sede de la empresa, la cual era imposible realizar en una semana radical.

Es de señalar que existen fundamentos válidos, de que efectivamente hubo por parte del sector de tributos internos del sector Mérida, adscrito a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes SENIAT, en la persona de sus funcionarios actuantes, una delimitada discrecionalidad para realizar un procedimiento de verificación en una semana en la cual no estaba laborando la empresa, que transgrede el decreto de estado de excepción, que además expresamente señalo que los procedimientos administrativos que estaban suspendidos y con ello viola lo establecido en el decreto así como las garantías a la salud y los demás derechos constitucionales resguardados lo que vicia de nulidad absoluta todo el procedimiento y por ende el acto administrativo objeto de revisión. Y Así se decide.

Es importante igualmente hacer un llamado de atención a la empresa recurrente de ajustarse a las disposiciones decretadas por el ejecutivo nacional, pues, dado al no cumplimiento del decreto presidencial, conllevo a que la administración tributaria incurriera y realizara un acto contrario al debido proceso administrativo, cosa que no fuese sucedido si la empresa acata la norma, y no se traslada al local comercial a realizar labores de limpieza.

En cuanto a los demás alegatos es inoficioso pronunciarse pues en nada cambia la motiva de la presente decisión, sin embargo, la recurrente en una de sus defensas argumenta un vicio de falso supuestos de derecho, relativo a las sanciones 3, 4, 5, 6 y 7, y que se refieren a los medios de facturación los cuales a su juicio están viciadas de nulidad absoluta por falso supuesto de derecho.

La sentencia debe dejar clara las interrogantes de recurrente en cuando al medio de facturación; señala que el fiscal supone que la empresa debe facturar con máquina fiscal, es decir, cuando concurren en ella las tres condiciones presentes establecidas en la Providencia 0071. Articulo 8. Los contribuyentes ordinarios del impuesto al valor agregado, los sujetos que realicen operaciones en Almacenes Libres de Impuestos (Duty Free Shops); y los sujetos que no califiquen como contribuyentes ordinarios del impuesto al valor agregado, deben utilizar exclusivamente Máquinas Fiscales para la emisión de facturas, cuando concurran las siguientes circunstancias:

1. Obtengan ingresos brutos anuales superiores a un mil quinientas unidades tributarias (1.500 U.T.).

2. Realicen mayor número de operaciones de ventas o prestaciones de servicios con sujetos que no utilicen la factura como prueba del desembolso del crédito fiscal según corresponda.

3. Desarrollen conjunta o separadamente alguna de las actividades que se indican a continuación:...

Señala que la empresa factura más de 51% a personas jurídicas por tanto no tiene la obligación de facturar a través de la máquina fiscal todo lo cual se prueba con la facturación 2019 y 2020, por lo que si cumple con la normativa de medios de facturación y no tiene la empresa la obligación de tener libros de maquina fiscal, ni factureros internos, utiliza los medios de facturación adecuados y no se hace merecedor de ninguna sanción.

Del argumento antes expuesto y de los talonarios de facturación que se encuentran anexos a la presente causa, y a los cuales se le otorgó valor probatorio, y no fueron controvertidos por la representación fiscal, se observa que efectivamente la empresa recurrente factura por medios manuales a empresas o personas jurídicas en su mayoría desde el año 2017, 2018, 2019 y 2020, tal y como se señaló en la parte valorativa de la presente decisión, y que efectivamente, si utilizan las facturas como prueba de desembolso de crédito fiscal como corresponde, razón por la cual el segundo supuesto al que hace referencia el artículo 8 ut supra, no se aplica y no hay concurrencia en los supuestos establecidos y por consiguiente no tiene el deber de llevar maquina fiscal, lo efectivamente como lo alega el recurrente viciaba las sanciones que ya fueron declaradas nula al anular todo el procedimiento.

En conclusión los supuestos de maquina fiscal son concurrente, por lo si la facturación es más del 51% a personas jurídicas no hay obligación de facturar por medio de maquina fiscal, tal como ocurre con el recurrente. Con respecto a las costas procesales las mismas son improcedentes de conformidad con el criterio jurisprudencial sostenido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, según sentencia N° 00215 de fecha 10/03/2010, caso: Guerrero Valverde, C.A., (GUEVALCA). Y así se decide.

DECISIÓN

Por las razones precedentemente expuestas, ESTE TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION LOS ANDES EN NOMBRE DE LA REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA Y POR AUTORIDAD DE LA LEY DECLARA:

1.- CON LUGAR, el Recurso Contencioso Tributario, interpuesto por la Sociedad Mercantil DISEÑOS, PERSIANAS & COMPLEMENTOS, (DIPECON) C.A., debidamente inscrita en el Registro Mercantil Primero del estado Mérida, tomo 267-A RM1, Mérida, No 10 del año 2012, representada por el ciudadano José Antonio Masini Sandia, mayor de edad, titular de la cédula de identidad No V.-13.524.020, en su carácter de presidente debidamente asistido por las abogadas Mónica Maldonado y Karem Rojas, inscritas en el Inpreabogado bajo el N° 58.299 Y 53.433 en su orden. en consecuencia: 2.- SE ANULA la Resolución de Imposición de Sanción N° SNAT/INTI/GRTI/RLA/SM/AF/2020/IVA-ISLR/00135/00137 de fecha 16 de Octubre de 2020, notificada en fecha 02 de diciembre de 2020, emitidas por el Jefe de Sector de Tributos Internos Mérida Región los Andes. Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes. SENIAT. Y por ende las planillas de liquidación y multas correspondientes.

3.- IMPROCEDENTE LA CONDENA EN COSTAS PROCESALES, a la República Bolivariana de Venezuela de conformidad con lo expuesto en la motiva de la presente decisión.

4.- NOTIFIQUESE, de conformidad con lo establecido en el artículo 100 del Decreto con Fuerza de Ley de la Procuraduría General de la República Bolivariana de Venezuela (…)”. (Sic) (Mayúsculas de la fuente).

III

FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN

En fecha 2 de agosto de 2022, el abogado Carlos Chabel Escalona Tallaferro, antes identificado, en su condición de sustituto del Procurador General de la República en representación del Fisco Nacional, consignó ante esta Sala Político-Administrativa el escrito de fundamentación de la apelación contra la sentencia definitiva número 008-22, dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes el 7 de febrero de 2022 (folios 104 al 107 del expediente judicial), en los términos siguientes:

En primer lugar alegó “(…) el vicio de falso supuesto de hecho, en el cual incurre la Juez a quo al considerar que los funcionarios del Sector de Tributos Internos del Sector Mérida, adscrito a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes SENIAT, realizaron un procedimiento de verificación en una semana en la cual no estaba laborando la empresa, por lo que según a su criterio el acto administrativo estaba viciado de nulidad absoluta (…)”. (Sic).

Seguidamente, afirmó que “(…) consideramos importante mencionar que aunque el ciudadano Presidente de la República anunció semanas de flexibilización en el esquema 7x7 con la finalidad de mitigar y erradicar los riesgos de epidemia relacionados con el Coronavirus (COVID-19), no es menos cierto que el SENIAT por ser un ente recaudador, supervisor y contralor de impuestos, no suspendió en ningún momento sus funciones y actividades en las sedes administrativas. El Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria SENIAT, laboró bajo estrictas medidas de seguridad sanitarias para resguardo de los empleados de la Administración y acatar la Sentencia Nro. 0057-2022 de fecha 24 de marzo de 2020, dictada por la Sala Constitucional (…)”.

Expresó que “(…) La notificación de la Providencia Administrativa (Verificación) SNAT/INTI/GRTI/RLA/SM/AF/2020/IVA-ISRL/00135 de fecha 25 de septiembre de 2020, fue realizada de forma personal en el domicilio fiscal del contribuyente en fecha 07 de octubre de 2020, es decir, la contribuyente se encontraba laborando. (…)”.

Agregó, que “(…) la Administración podía de conformidad con el artículo 135 del Código Orgánico Tributario, utilizar medios electrónicos o magnéticos para notificar al contribuyente y con fundamento en la Ley Orgánica de la Administración Pública, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 6.147 Extraordinario da 17 de noviembre de 2014, en su artículo 152, la Administración Pública podía también incorporar tecnologías y emplear cualquier medio electrónico, informático, óptico y telemático para el cumplimiento de sus fines, y no lo hizo, realizó la notificación personal en el domicilio del contribuyente (…)”.

Denunció, que “(…) es reconocido por la propia Juez que la contribuyente se encontraba en su domicilio fiscal, ya que le hace un llamado de atención al contribuyente y le señala que tal situación ‘no fuese sucedido si la empresa acata la norma, y no se traslada al local comercial a realizar labores de limpieza’ (…)”.

Consideró “(…) importante mencionar que la contribuyente ejerció su derecho a defensa con la interposición del recurso contencioso tributario, pero no trajo a los autos ningún argumento que desvirtuara la actuación de la Administración, o que demostrara cumplimiento de sus obligaciones tributarias (…)”.

Solicitó “(…) ser declarado el vicio de falso supuesto en el que incurrió la Jueza de Instancia y en consecuencia, la revocatoria del fallo en cuestión sobre este punto, y por ende, la procedencia de las cantidades exigidas por la Administración Tributaria respecto a los citados períodos y así pedimos sea declarado por ese Supremo Tribunal (…)”.

Finalmente, solicita a esta Superioridad declarar con lugar la apelación fiscal y, en caso contrario, eximir a su representada del pago de las costas procesales, conforme a lo sentado por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en el fallo número 1238 de fecha 30 de septiembre de 2009, caso: Julián Isaías Rodríguez Díaz.

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

Corresponde a esta Sala Político-Administrativa conocer el recurso de apelación interpuesto por la representación en juicio del Fisco Nacional, contra la sentencia definitiva número 008-22 dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes en fecha 7 de febrero de 2022, que declaró con lugar el recurso contencioso tributario ejercido por la representación de la sociedad de comercio Diseños, Persianas & Complementos (DIPECON) C.A., contra la “Resolución de Imposición de Sanción” identificada con números y letras SNAT/INTI/GRTI/RLA/SM/ AF/2020/IVA-ISLR/00135/00137 de fecha 16 de octubre de 2020, notificada el 02 de diciembre de 2020, por incumplimiento de deberes formales, para los períodos 2019 y 2020, en materia de impuesto sobre la renta; además en materia de impuesto al valor agregado para los períodos fiscales desde agosto 2019 hasta septiembre 2020.

Vistos los términos del fallo recurrido y examinadas como han sido las alegaciones formuladas en su contra por el representante de la República, se observa que la controversia planteada en el caso de autos se contrae a dilucidar si el Juez de mérito incurrió en el “(…) vicio de falso supuesto de hecho, (…) al considerar que los funcionarios del Sector de Tributos Internos del Sector Mérida, adscrito a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes SENIAT, realizaron un procedimiento de verificación en una semana en la cual no estaba laborando la empresa, por lo que según a su criterio el acto administrativo estaba viciado de nulidad absoluta (…)”.

Planteada así la litis, pasa esta Máxima Instancia a conocer y decidir el recurso de apelación interpuesto, para lo cual observa:

El apoderado en juicio del Fisco Nacional consideró “(…) que aunque el ciudadano Presidente de la República anunció semanas de flexibilización en el esquema 7x7 con la finalidad de mitigar y erradicar los riesgos de epidemia relacionados con el Coronavirus (COVID-19), no es menos cierto que el SENIAT por ser un ente recaudador, supervisor y contralor de impuestos, no suspendió en ningún momento sus funciones y actividades en las sedes administrativas. El Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria SENIAT, laboró bajo estrictas medidas de seguridad sanitarias para resguardo de los empleados de la Administración y acatar la Sentencia Nro. 0057-2022 de fecha 24 de marzo de 2020, dictada por la Sala Constitucional (…)”.

Seguidamente, afirmó que “(…) La notificación de la Providencia Administrativa (Verificación) SNAT/INTI/GRTI/RLA/SM/AF/2020/IVA-ISRL/00135 de fecha 25 de septiembre de 2020, fue realizada de forma personal en el domicilio fiscal del contribuyente en fecha 07 de octubre de 2020, es decir, la contribuyente se encontraba laborando. (…)”.

Ahora bien, de la sentencia del Tribunal a quo, esta Máxima Instancia pudo apreciar los razonamientos siguientes:

“(…) Del mismo modo, se observa que el gobierno nacional implementó un esquema de 7 x 7, en el cual se realizaban actividades comerciales durante 7 días continuos, vencidos los cuales se iniciaban 7 días continuos de cuarentena, en tal sentido del cronograma revisado, y de la tablilla del tribunal se observa que efectivamente la semana del lunes 05 de octubre de 2020, al viernes 09 de octubre de 2020, fue una semana radical, en la cual conforme al decreto Presidencial del Estado de Excepción de Alarma.

(…Omissis…)

Es de señalar que existen fundamentos válidos, de que efectivamente hubo por parte del sector de tributos internos del sector Mérida, adscrito a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes SENIAT, en la persona de sus funcionarios actuantes, una delimitada discrecionalidad para realizar un procedimiento de verificación en una semana en la cual no estaba laborando la empresa, que transgrede el decreto de estado de excepción, que además expresamente señaló que los procedimientos administrativos que estaban suspendidos y con ello viola lo establecido en el decreto así como las garantías a la salud y los demás derechos constitucionales resguardados lo que vicia de nulidad absoluta todo el procedimiento y por ende el acto administrativo objeto de revisión. Y Así se decide (…)”.

Con miras a lo antes expuesto, esta Sala Político-Administrativa considera necesario señalar que el vicio de falso supuesto se configura de dos (2) maneras diferentes: la primera, relativa al falso supuesto de hecho, cuando el Juez al dictar su decisión la fundamenta en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el asunto objeto de decisión; la segunda, cuando los hechos que dan origen a la sentencia existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero el Juzgador al dictar el fallo los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para sustentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos de las partes; situación en la cual se está en presencia de un falso supuesto de derecho.
(Vid., entre otras, las sentencias números 00183, 00039, 00618, 00278, 01243 y 01260, de fechas 14 de febrero de 2008, 20 de enero de 2010, 30 de junio de 2010, 11 de abril de 2012, 16 de noviembre de 2017 y 6 de diciembre de 2018, casos: Banesco, Banco Universal, C.A.; Alfredo Blanca González; Shell de Venezuela; Automóviles El Marqués III, C.A.; Padizuli Tienda, C.A.; y Limpiadores Industriales Lipesa, S.A., respectivamente).

Circunscribiendo el análisis al caso de autos, se aprecia que el Tribunal de instancia en su fallo decidió que no debió realizarse el procedimiento de verificación al encontrarse en una semana radical, transgrediendo de igual forma el Decreto Presidencial de Estado de Excepción de Alarma dictado por el Poder Ejecutivo.

Con vista a lo expuesto es preciso traer a colación los artículos 8, 9 y la disposición final sexta del Decreto Presidencial de Estado de Excepción de Alarma número 4.160, publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela número 6.519 Extraordinario del 13 de marzo de 2020, a continuación:

“(…) CONSIDERANDO

Que existen circunstancias excepcionales, extraordinarias y coyunturales que motivan la declaratoria de Estado de Excepción y de Alarma, habida cuenta la calamidad pública que implica la epidemia mundial de la enfermedad epidémica coronavirus que causa la COVID-19, por lo que se requiere adoptar medidas con la finalidad de proteger y garantizar los derechos a la vida, la salud, la alimentación, la seguridad y todos aquellos derechos reivindicados a las venezolanas y los venezolanos por la Revolución Bolivariana,

CONSIDERANDO

Que en fecha 12 de marzo de 2020, la Organización Mundial de la Salud (OMS) declaró como pandemia la enfermedad infecciosa producida por el virus conocido como CORONAVIRUS (COVID-19), que afecta a todos los continentes,

CONSIDERANDO

Que la salud es un derecho social fundamental subsidiario del derecho a la vida consagrado en la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, cuya protección y garantía corresponde al Estado venezolano materializarla mediante políticas, planes y estrategias orientadas a mantenerla en función de preservar la vida y el bienestar colectivo,

(…Omissis…)

Artículo 8°. El Presidente de la República Bolivariana de Venezuela podrá ordenar la suspensión de actividades en determinadas zonas o áreas geográficas. Dicha suspensión implica además la suspensión de las actividades laborales cuyo desempeño no sea posible bajo alguna modalidad a distancia que permita al trabajador desempeñar su labor desde su lugar de habitación.

Artículo 9°. No serán objeto de la suspensión indicada en el artículo precedente:

1. Los establecimientos o empresas de producción y distribución de energía eléctrica, de telefonía y telecomunicaciones, de manejo y disposición de desechos y, en general, las de prestación de servicios públicos domiciliarios.

2. Los expendios de combustibles y lubricantes.

3. Actividades del sector público y privado prestador de servicios de salud en todo el sistema de salud nacional: hospitales, ambulatorios, centros de atención integral y demás establecimientos que prestan tales servicios.

4. Las farmacias de turno y, en su caso, expendios de medicina debidamente autorizados.

5. El traslado y custodia de valores.

6. Las empresas que expenden medicinas de corta duración e insumos médicos, dióxido de carbono (hielo seco), oxígeno (gases o líquidos necesarios para el funcionamiento de centros médicos asistenciales).

7. Actividades que conforman la cadena de distribución y disponibilidad de alimentos perecederos y no perecederos a nivel nacional.

8. Actividades vinculadas al Sistema Portuario Nacional.

9. Las actividades vinculadas con el transporte de agua potable y los químicos necesarios para su potabilización (sulfato de aluminio líquido o sólido), policloruro de aluminio, hipoclorito de calcio o sodio gas (hasta cilindros de 2.000 lb o bombonas de 150 lb).

10. Las empresas de expendio y transporte de gas de uso doméstico y combustibles destinados al aprovisionamiento de estaciones de servicio de transporte terrestre, puertos y aeropuertos.

11. Las actividades de producción, procesamiento, transformación, distribución y comercialización de alimentos perecederos y no perecederos, emisión de guías únicas de movilización, seguimiento y control de productos agroalimentarios, acondicionados, transformados y terminados, el transporte y suministro de insumos para uso agrícola y de cosechas de rubros agrícolas, y todas aquellas que aseguren el funcionamiento del Sistema Nacional Integral Agroalimentario.

La Vicepresidenta Ejecutiva de la República Bolivariana de Venezuela, en consulta con los Ministros del Poder Popular que conforman el Gabinete Ejecutivo con competencia en materia de salud, defensa, relaciones interiores, transporte, comercio, alimentación y servicios públicos domiciliarios, podrá ordenar mediante Resolución la suspensión de otras actividades, distintas a las indicadas en este artículo cuando ello resulte necesario para fortalecer las acciones de mitigación de los riesgos de epidemia relacionados con el coronavirus (COVID-19).

La Superintendencia de Instituciones del Sector Bancario, SUDEBAN, sin dilación alguna, divulgará por todos los medios disponibles las condiciones de prestación de los servicios de banca pública y privada, así como el régimen de suspensión de servicios, incluidos los conexos, y el de actividades laborales de sus trabajadores.

(…Omissis…)

CAPÍTULO V

DISPOSICIONES FINALES

(…Omissis…)

SEXTA. La suspensión o interrupción de un procedimiento administrativo como consecuencia de las medidas de suspensión de actividades o las restricciones a la circulación que fueren dictadas no podrá ser considerada causa imputable al interesado, pero tampoco podrá ser invocada como mora o retardo en el cumplimiento de las obligaciones de la administración pública. En todo caso, una vez cesada la suspensión o restricción, la administración deberá reanudar inmediatamente el procedimiento (…)”. (Destacados de esta Sala).

En virtud del Decreto Presidencial de Estado de Excepción de Alarma antes citado, aprecia esta Máxima Instancia cuáles son los sectores o rubros que fueron autorizados por el Poder Ejecutivo para realizar actividades económicas y de servicios en la semana flexible.

En ese orden de ideas, es importante destacar lo señalado por la Sala Constitucional en decisión número 0057 del 24 de marzo de 2020, conforme a la cual:

“(…) Por las razones precedentemente expuestas, esta Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en nombre de la República por autoridad de la ley, declara:

PRIMERO: Que es COMPETENTE para revisar la constitucionalidad del Decreto n° 4.160, dictado por el Presidente de la República Bolivariana de Venezuela, mediante el cual se declara el estado de alarma en todo el territorio nacional, a fin de mitigar y erradicar los riesgos de epidemia relacionados con el coronavirus (COVID-19) y sus posibles cepas, garantizando la atención oportuna, eficaz y eficiente de los casos que se originen, a fin de que el Ejecutivo Nacional adopte las medidas urgentes, efectivas y necesarias, de protección y preservación de la salud de la población venezolana, dadas las circunstancias de orden social que ponen gravemente en riesgo la salud pública y la seguridad de los ciudadanos y las ciudadanas habitantes de la República, publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela n.° 6.519 Extraordinario del 13 de marzo de 2020.

SEGUNDO: La CONSTITUCIONALIDAD del Decreto n° 4.160, dictado por el Presidente de la República Bolivariana de Venezuela, mediante el cual se declara el estado de alarma en todo el territorio nacional, a fin de mitigar y erradicar los riesgos de epidemia relacionados con el coronavirus (COVID-19) y sus posibles cepas, garantizando la atención oportuna, eficaz y eficiente de los casos que se originen, a fin de que el Ejecutivo Nacional adopte las medidas urgentes, efectivas y necesarias, de protección y preservación de la salud de la población venezolana, dadas las circunstancias de orden social que ponen gravemente en riesgo la salud pública y la seguridad de los ciudadanos y las ciudadanas habitantes de la República, publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela n.° 6.519 Extraordinario del 13 de marzo de 2020, conforme lo prevé el artículo 339 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela; el cual fue dictado en cumplimiento de todos los parámetros que prevé el Texto Constitucional, la Ley Orgánica sobre Estados de Excepción y demás instrumentos jurídicos aplicables, preservando los Derechos Humanos y en protección del Texto Fundamental, el Estado, sus Instituciones y el Pueblo, razón por la que se declara que el mismo entró en vigencia desde que fue dictado y que su legitimidad, validez, vigencia y eficacia jurídico-constitucional se mantiene irrevocablemente incólume, conforme a lo previsto en la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

TERCERO: Se ORDENA la PUBLICACIÓN de la presente decisión en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela, en la Gaceta Judicial y en la página web de este Tribunal Supremo de Justicia, cuyo sumario deberá señalar:

‘Sentencia de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia que declara la constitucional Decreto n° 4.160, dictado por el Presidente de la República Bolivariana de Venezuela, mediante el cual se declara el Estado de Alarma en todo el territorio nacional, a fin de mitigar y erradicar los riesgos de epidemia relacionados con el coronavirus (COVID-19) y sus posibles cepas, garantizando la atención oportuna, eficaz y eficiente de los casos que se originen, a fin de que el Ejecutivo Nacional adopte las medidas urgentes, efectivas y necesarias, de protección y preservación de la salud de la población venezolana, dadas las circunstancias de orden social que ponen gravemente en riesgo la salud pública y la seguridad de los ciudadanos y las ciudadanas habitantes de la República, publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela n.° 6.519 Extraordinario del 13 de marzo de 2020’(…)”.

Asimismo, es de vital importancia para esta Máxima Instancia traer a colación el objeto social de la sociedad mercantil Diseños, Persianas & Complementos (DIPECON) C.A., en su cláusula tercera, el cual establece lo siguiente:

“(…) El objeto de la compañía es todo lo relacionado con diseño, elaboración, comercialización, distribución, reparación, importación, exportación al mayor y al detal, ya sea por sí o por interpuesta persona, de mueble, lencería, cocinas, pisos, alfombras, lámparas, línea blanca, obras de arte, artículos para la arquitectura, libros y proyectos arquitectónicos; decoración de interiores; diseño, asesoría, supervisión, inspección y ejecución de proyectos de obras civiles, eléctricas o hidráulicas, construcción de obras, reparación y mantenimiento en general, asesorías técnicas y todas aquellas actividades relacionadas con el objeto principal que la Administración resuelva ejecutar en el futuro (…)”.

Aunado a lo anterior, es preciso indicar que “(…) el ciudadano Presidente de la República anunció semanas de flexibilización en el esquema 7x7 con la finalidad de mitigar y erradicar los riesgos de epidemia relacionados con el Coronavirus (COVID-19) (…)”, “(…) en el cual se realizaban actividades comerciales durante 7 días continuos, vencidos los cuales se iniciaban 7 días continuos de cuarentena (…)”.

Visto lo contentivo en el Decreto Presidencial de Estado de Excepción de Alarma; así como la decisión de la Sala Constitucional antes referida, aunado con el objeto social de la sociedad de comercio recurrente antes citada, esta Sala observa que la misma no se encuentra ajustada a los numerales previsto en el artículo 9 del Decreto eiusdem, donde se verifica que la actividad comercial de la misma se encuentra habilitada para trabajar en la semana flexible, por consiguiente, esta Alzada estima que la Administración Tributaria actuó conforme a derecho al momento de determinar la obligación tributaria de la parte actora la cual se encuentra dentro del rango de servicios establecidos por el Poder Ejecutivo para realizar actividades en la semana flexible. Así de determina.

Aunado a ello, esta Máxima Instancia, advierte que es un hecho público y notorio que la semana establecida desde el lunes 5 al viernes 9 de octubre de 2020 fue flexible, siendo esto corroborado en las cuentas de esta Sala publicadas en la Web de este Tribunal Supremo, lo cual se verifica de los días en que hubo Despacho, específicamente el 6, 7 y 8 de octubre de ese año; por lo tanto, se concluye que el Tribunal a quo al momento de dictar su fallo consideró erradamente que fue semana radical. Así se decide.

Por lo antes expuesto, esta Alzada luego de analizar los actos cursantes en el expediente, concluye que la Administración Tributaria no incurrió en la alegada violación a los derechos constitucionales de la defensa y al debido proceso, ello en virtud de que el contribuyente tuvo la oportunidad de desvirtuar lo argumentado por la Administración Tributaria en su acta de verificación inmediata pero no utilizo ningún medio para probar lo alegado. Por consiguiente esta Sala estima que no hubo “Violación al debido proceso administrativo”. Así se establece.

Por consiguiente, esta Alzada en virtud del análisis en relación a lo anteriormente establecido, declara procedente la apelación ejercida por la representación del Fisco Nacional, motivado a que se configuró el vicio de falso supuesto de hecho, y se procede a revocar el fallo de instancia, en lo referente a que no se podía realizar un procedimiento de verificación en una semana en la cual no estaba laborando la empresa, y que transgrede el decreto de estado de excepción. Así se decide.

De la consulta.

Decidida la apelación, corresponde a este Máximo Tribunal analizar si es procedente conocer en consulta del pronunciamiento que resultó desfavorable al Fisco Nacional y que no fue apelado por éste, al considerar el Tribunal de mérito que la sociedad de comercio Diseños, Persianas & Complementos (DIPECON) C.A., no tiene el deber de utilizar máquinas fiscales.

En consecuencia, esta Alzada debe verificar previamente en la decisión judicial sometida a su revisión las exigencias plasmadas en las sentencias Nros. 00566, 00812 y 00911, dictadas por esta Sala Político-Administrativa en fechas 2 de marzo de 2006, 9 de julio y 6 de agosto de 2008, casos: Agencias Generales Conaven, S.A.; Banesco Banco Universal, C.A.; e Importadora Mundo del 2000, C.A., respectivamente, así como en el fallo Nro. 2.157 del 16 de noviembre de 2007, proferido por la Sala Constitucional de este Alto Tribunal, caso: Nestlé de Venezuela C.A.; con exclusión de la valoración sobre la cuantía de la causa, según el criterio de esta Máxima Instancia contenido en la sentencia Nro. 1658 del 10 de diciembre de 2014, caso: Plusmetal Construcciones de Acero, C.A., ratificado, entre otros, en las decisiones Nros. 00114 y 00468 del 19 de febrero de 2015 y 26 de abril de 2018, casos: Sucesión de Carlota Figueredo de Mancera y Productos Alimentos Cook Chill, C.A., en ese orden.

De esta forma, no será condicionado el conocimiento en consulta de los fallos que desfavorezcan a la República a una cuantía mínima, por lo que en la causa bajo estudio los requisitos a considerar para la procedencia del aludido privilegio procesal serán los siguientes: 1) que se trate de sentencias definitivas o interlocutorias que causen gravamen irreparable, es decir, revisables por la vía ordinaria del recurso de apelación; y 2) que las indicadas decisiones judiciales resulten contrarias a las pretensiones de la República.

Circunscribiendo las exigencias señaladas en el referido criterio jurisprudencial al caso bajo análisis, esta Superioridad constata lo siguiente: (a) se trata de una sentencia definitiva; (b) el fallo de instancia resultó contrario a los intereses del Fisco Nacional; y (c) se trata de un asunto de naturaleza tributaria donde se encuentra involucrado el orden público (vid., sentencia de esta Sala Político-Administrativa Nro. 1.747 del 18 de diciembre de 2014, caso: Importaciones Producciones Enológicas, C.A.), así como también el interés general, habida cuenta que “(…) subyace un eventual menoscabo económico para [el] patrimonio (…)” del Estado. Por consiguiente, procede el conocimiento en consulta de la decisión que resultó desfavorable a la República, según lo preceptuado en el artículo 84 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República de 2016. (Añadidos de esta Alzada). Así se declara.

Por tal motivo, siendo procedente la consulta sobre los puntos desfavorables a la defensa del órgano tributario recurrido, esta Sala verificará si el fallo de instancia incurrió en lo siguiente: (i) se apartó del orden público;
(ii) violentó normas de rango constitucional o interpretaciones y criterios vinculantes sentados por la Sala Constitucional de este Alto Tribunal; (iii) quebrantó formas sustanciales en el proceso o de las demás prerrogativas procesales; o (iv) efectuó una incorrecta ponderación del interés general; supuestos en los cuales declarará la nulidad de la sentencia de mérito. (Vid., decisión de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia Nro. 1071 del 10 de agosto de 2015, caso: María del Rosario Hernández Torrealba y las sentencias de la Sala Político-Administrativa Nros. 01101 y 00436 del 8 de octubre de 2015 y 18 de abril de 2018, casos: Schering Plough, C.A. y Calzado Palmisano, S.A., respectivamente). Así se establece.

Habiéndose verificado el cumplimiento de los requisitos para la procedencia de la presente consulta, la misma quedará circunscrita a determinar si el Juzgado de instancia actuó conforme a derecho, al considerar el Tribunal de mérito que la sociedad de comercio Diseños, Persianas & Complementos (DIPECON) C.A., no tiene el deber de utilizar máquinas fiscales.

Al respecto, esta Alzada observa que el Tribunal a quo, para decidir analizó lo siguiente:

“(…) En cuanto a los demás alegatos es inoficioso pronunciarse pues en nada cambia la motiva de la presente decisión, sin embargo, la recurrente en una de sus defensas argumenta un vicio de falso supuestos de derecho, relativo a las sanciones 3, 4, 5, 6 y 7, y que se refieren a los medios de facturación los cuales a su juicio están viciadas de nulidad absoluta por falso supuesto de derecho.

1. Obtengan ingresos brutos anuales superiores a un mil quinientas unidades tributarias (1.500 U.T.).

2. Realicen mayor número de operaciones de ventas o prestaciones de servicios con sujetos que no utilicen la factura como prueba del desembolso del crédito fiscal según corresponda.

3. Desarrollen conjunta o separadamente alguna de las actividades que se indican a continuación:...

Señala que la empresa factura más de 51% a personas jurídicas por tanto no tiene la obligación de facturar a través de la máquina fiscal todo lo cual se prueba con la facturación 2019 y 2020, por lo que si cumple con la normativa de medios de facturación y no tiene la empresa la obligación de tener libros de máquina fiscal, ni factureros internos, utiliza los medios de facturación adecuados y no se hace merecedor de ninguna sanción.

Del argumento antes expuesto y de los talonarios de facturación que se encuentran anexos a la presente causa, y a los cuales se le otorgó valor probatorio, y no fueron controvertidos por la representación fiscal, se observa que efectivamente la empresa recurrente factura por medios manuales a empresas o personas jurídicas en su mayoría desde el año 2017, 2018, 2019 y 2020, tal y como se señaló en la parte valorativa de la presente decisión, y que efectivamente, si utilizan las facturas como prueba de desembolso de crédito fiscal como corresponde, razón por la cual el segundo supuesto al que hace referencia el artículo 8 ut supra, no se aplica y no hay concurrencia en los supuestos establecidos y por consiguiente no tiene el deber de llevar máquina fiscal, lo efectivamente como lo alega el recurrente viciaba las sanciones que ya fueron declaradas nula al anular todo el procedimiento.

En conclusión los supuestos de máquina fiscal son concurrente, por lo si la facturación es más del 51% a personas jurídicas no hay obligación de facturar por medio de máquina fiscal, tal como ocurre con el recurrente. Con respecto a las costas procesales las mismas son improcedentes de conformidad con el criterio jurisprudencial sostenido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, según sentencia N° 00215 de fecha 10/03/2010, caso: Guerrero Valverde, C.A., (GUEVALCA). Y así se decide (…)”.

Asimismo, es de gran importancia para esta Alzada traer a colación el contenido de los artículos 1, 2, 8 y 10 de la Providencia Administrativa identificada con letras y números SNAT/2011/00071 publicada en Gaceta Oficial número 39795 de fecha 8 Noviembre 2011, la cual reza lo siguiente:

“(…) Artículo 1.- La presente Providencia tiene por objeto establecer las normas que rigen la emisión de facturas, órdenes de entrega o guías de despacho, notas de débito y notas de crédito, de conformidad con la normativa que regula la tributación nacional atribuida al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) (…)”.

“(…) Artículo 2.- El régimen previsto en esta Providencia será aplicable a:

1. Las personas jurídicas y las entidades económicas sin personalidad jurídica.

2. Las personas naturales cuyos ingresos anuales sean superiores a un mil quinientas unidades tributarias (1.500 U.T.).

3. Las personas naturales cuyos ingresos anuales sean iguales o inferiores a un mil quinientas unidades tributarias (1.500 U.T.), que sean contribuyentes ordinarios del impuesto al valor agregado.

4.- Las personas naturales cuyos ingresos anuales sean iguales o inferiores a un mil quinientas unidades tributarias (1.500 U.T.), que no sean contribuyentes ordinarios del impuesto al valor agregado, únicamente cuando emitan facturas que deban ser empleadas como prueba del desembolso por el adquirente del bien o el receptor del servicio, conforme a lo previsto en la Ley de Impuesto sobre la Renta. El resto de las facturas emitidas por las personas a las que hace referencia este numeral, deberán emitirse conforme a lo dispuesto en esta Providencia Administrativa o cumpliendo lo establecido en la Providencia Administrativa N° 1.677, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 37.661 del 31 de marzo del 2.003 (…)”.

“(…) Artículo 8.- Los contribuyentes ordinarios del impuesto al valor agregado, los sujetos que realicen operaciones en Almacenes Libres de Impuestos (Duty Free Shops); y los sujetos que no califiquen como contribuyentes ordinarios del impuesto al valor agregado, deben utilizar exclusivamente Máquinas Fiscales para la emisión de facturas, cuando concurran las siguientes circunstancias:

1. Obtengan ingresos brutos anuales superiores a un mil quinientas unidades tributarias (1.500 U.T.).

2. Realicen mayor número de operaciones de ventas o prestaciones de servicios con sujetos que no utilicen la factura como prueba del desembolso o del crédito fiscal según corresponda.

3. Desarrollen conjunta o separadamente alguna de las actividades que se indican a continuación:

a. Venta de alimentos, bebidas, cigarrillos y demás manufacturas de tabaco, golosinas, confiterías, bombonerías y otros similares.

b. Venta de productos de limpieza de uso doméstico e industrial.

c. Ventas de partes, piezas, accesorios, lubricantes, refrigerantes y productos de limpieza de vehículos automotores, así como el servicio de mantenimiento y reparación de vehículos automotores, siempre que estas operaciones se efectúen independientemente de la venta de los vehículos. A los efectos de este numeral se entenderá por vehículo automotor cualquier medio de transporte de tracción mecánica.

d. Venta de materiales de construcción, artículos de ferretería, herramientas, equipos y materiales de fontanería, plomería y repuestos, partes y piezas de aire acondicionado, así como la venta de pinturas, barnices y lacas, vidrios y objetos de vidrio, vidrios y el servicio de instalación, cuando corresponda.

e. Venta de artículos de perfumería, cosméticos y de tocador.

f. Venta de relojes y artículos de joyería, así como su reparación y servicio técnico.

g. Venta de juguetes para niños y adultos, muñecos que representan personas o criaturas, modelos a escalas, sus accesorios, así como la venta o alquiler de películas y juegos.

h. Venta de artículos de cuero, textiles, calzados, prendas de vestir, accesorios para prendas de vestir, maletas, bolsos de manos, accesorios de viaje y artículos similares, y sus servicios de reparación.

i. Venta de flores, plantas, semillas, abonos, así como los servicios de floristería.

j. Servicio de comida y bebidas para su consumo dentro o fuera de establecimientos tales como: restaurantes, bares, cantinas, cafés o similares; incluyendo los servicios de comidas y bebidas a domicilio.

k. Venta de productos farmacéuticos, medicinales, nutricionales, ortopédicos, lentes y sus accesorios.

l. Venta de equipos de computación, sus partes, piezas, accesorios y consumibles, así como la venta de equipos de impresión y fotocopiado, sus partes, piezas y accesorios.

m. Servicios de belleza, estética y acondicionamiento físico, tales como peluquerías, barberías, gimnasios, centro de masajes corporales y servicios conexos.

n. Servicio de lavado y pulitura de vehículos automotores.

o. Servicio de estacionamiento de vehículos automotores.

p. Servicio de fotocopiado, impresión, encuadernación y revelado fotográfico.

q.- Servicios de alojamiento y hospedaje, prestados en hoteles, moteles, posadas y casa de huéspedes.

r.- Servicios de alquiles de cajas de corres o apartados postales (P.O. BOX).

s.- Venta de electrodomésticos o sus accesorios y repuestos.

t.- Ventas de libros, papelerías y artículos de oficina.

u.- Venta de muebles para el hogar y oficinas.

Los sujetos pasivos dedicados a las actividades económicas previstas en el literal j del numeral 3 del presente artículo, deben emplear como medio de facturación obligatoria realizadas durante el año calendario inmediato anterior al que esté en curso, una vez nacida la obligación de utilizar máquinas fiscales, el sujeto no podrá utilizar otro medio de facturación, salvo en los casos previstos en el Artículo 11 de esta Providencia Administrativa.

El Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante Providencia Administrativa de carácter general, podrá incluir o excluir determinadas actividades, a los fines de la aplicación, del presente artículo.

A los fines del cálculo de los ingresos brutos y del número de operaciones a que se refieren los numerales 1 y 2 de este artículo, se deben considerar las operaciones realizadas durante el año calendario inmediato anterior al que esté en curso. Una vez nacida la obligación de utilizar máquinas fiscales, el sujeto no podrá utilizar otro medio de facturación, salvo en los casos previstos en el Artículo 11 de esta Providencia Administrativa. (…)”.

“(…) Artículo 10.- Cuando los sistemas computarizados o automatizados para la emisión de facturas y otros documentos, se encuentren inoperantes o averiados, los documentos deberán emitirse sobre formatos elaborados por imprentas autorizadas, con el número del documento precedido de la palabra ‘serie’, seguida de caracteres que la identifiquen y diferencien. En estos casos, los emisores deben mantener permanentemente en el establecimiento los referidos formatos, a los fines de dar cumplimiento a lo establecido en este artículo. (…)”.

De lo anteriormente transcrito, se observa que la citada Providencia Administrativa fijó las normas generales de emisión de facturas y otros documentos, las cuales tendrían una vigencia a partir de la fecha de su publicación en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela, es decir, el 8 de noviembre de 2011, asimismo, señala el artículo 2 de la mencionada providencia que deberán tener máquinas fiscales todas las personas jurídicas y las entidades económicas sin personalidad jurídica cuya actividad económica acarrea más de mil quinientas unidades tributarias (1.500 U.T.), dentro de los períodos fiscalizados y finalmente el artículo 10 eiusdem indica que cuando los sistemas computarizados o automatizados para la emisión de facturas y otros documentos, se encuentren inoperantes o averiados, los documentos deberán emitirse sobre formatos elaborados por imprentas autorizadas, con el número del documento precedido de la palabra “serie”, seguida de caracteres que la identifiquen y diferencien. En estos casos, los emisores deben mantener permanentemente en el establecimiento los referidos formatos, a los fines de dar cumplimiento a lo establecido en este artículo, siendo requisitos estos “sine qua non” de su obligación tributaria al momento de la emisión de facturas sin las máquinas autorizadas por el órgano fiscal.

Es de importancia para esta Sala traer a colación la observación contenida en el “Acta de Verificación” identificada con letras y números SNAT/INTI/GRTI/DF/2020/ IVA-ISLR/00135/02, de fecha 7 de octubre de 2020 (notificada en esa misma fecha), donde se deja constancia que la sociedad de comercio Diseños, Persianas & Complementos (DIPECON) C.A., no cumplió con los deberes formales al momento de la verificación el cual se detalla a continuación:

“(…) al momento de la verificación se evidencia que el sujeto pasivo no tiene máquina fiscal siendo este obligado por la Providencia 071 de 2011 (…)”.

Por lo antes indicado, esta Máxima Instancia aprecia que el contribuyente al momento de la verificación de deberes formales no utilizaba máquinas fiscales en el establecimiento y no realizó ninguna diligencia de suspensión de actividades comerciales, aunado a ello, no pudo demostrar con pruebas fehacientes que sus ingresos no superaban las mil quinientas unidades tributarias (1.500 U.T.), indicadas en el artículo 2 de la Providencia Administrativa número SNAT/2011/00071.

En este sentido, el contribuyente no logró desvirtuar lo contenido en la Resolución de Imposición de Sanción identificada con el alfanumérico SNAT/INTI/GRTI/RLA/SM/AF/2020/IVA-ISLR/00135/00137 de fecha 16 de octubre de 2020, (notificada el 02 de diciembre del mismo año). Por consiguiente se revoca del fallo de instancia lo relativo a que el contribuyente no tiene el deber de llevar máquina fiscal (vid., sentencia de esta Sala número 00241 del 2 de marzo de 2016, caso: Distribuidora J. García). Así se decide.

Ahora bien, en virtud del principio de tutela judicial efectiva, celeridad procesal, derecho a la defensa y al debido proceso, consagrado en el artículo 26 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, corresponde a esta Sala Político-Administrativa emitir pronunciamiento sobre los alegatos esgrimidos por la contribuyente en el recurso contencioso tributario, los cuales no fueron resueltos en primera instancia.

Del fondo del asunto controvertido.

A tal fin, se observa que la litis queda limitada a decidir los presuntos vicios de los cuales se encontraría afectado el acto administrativo impugnado, a saber: i) violación al “debido proceso administrativo”; ii) violación del procedimiento de verificación; iii) vicio de falso supuesto de derecho y “omisión del hecho”; iv) vicio de ausencia de norma legal y contradicción; v) vicio de falso supuesto de derecho en el acto de imposición de sanción; vi) vicio de contradicción en la sanción; y vii) vicio de falso supuesto de derecho al interpretar el artículo 82 del Código Orgánico Tributario de 2020.

Establece Máxima Instancia inoficioso pronunciarse sobre los alegatos de i) violación al “debido proceso administrativo”, resuelta en la apelación realizada por el Fisco Nacional; ii) violación del procedimiento de verificación; y v) vicio de falso supuesto de derecho en el acto de imposición de sanción, ya que los mismos fueron resueltos en la consulta obligatoria, así como en la apelación. Así se decide.

i) Vicio de falso supuesto de derecho y omisión del hecho.

En relación con este vicio, la representación judicial de la sociedad mercantil Diseños, Persianas & Complementos (DIPECON) C.A., argumentó lo siguiente:

“(…) La resolución de imposición de sanciones SNAT/INTI/GRTI/RLA/ SM/AF/2020/IVA-ISLR/00135/00137 DE FECHA 16 DE OCTUBRE DE 2020 está viciada de nulidad en su primera sanción de proporcionar la información dentro de los plazos, por las siguientes razones:

d) No indica la normativa legal violada el artículo 5 del Código Orgánico Tributario (sic) se refiere a las formas como deben interpretarse las normas tributarias, no tiene ninguna relación con la sanción.

e) No indica cual plazo se violó, cuando se ha comparecido a todas las citaciones dentro de los plazos indicados, solo que la administración no otorga la constancia formal de recibido, por lo que no se puede probar un hecho negativo.

f) No indica los hechos, es decir como ocurrió la sanción, cual día se compareció fuera del plazo (…)”. (Resaltados de esta Alzada).

Es de gran importancia para esta Sala, traer a colación el contenido del artículo 5 del Código Orgánico Tributario de 2020, el cual establece lo siguiente:

Artículo 5.- Las normas tributarias se interpretarán con arreglo a todos los métodos admitidos en derecho, atendiendo a su fin y su significación económica, pudiéndose llegar a resultados restrictivos o extensivos de los términos contenidos en las normas tributarias.

Las exenciones, exoneraciones, rebajas, desgravámenes y demás beneficios o incentivos fiscales se interpretarán en forma restrictiva. (…)”.

De esta forma, en el procedimiento de verificación inmediata realizado por la Administración Tributaria en el domicilio del contribuyente, se aprecia de lo señalado en el acto administrativo impugnado de la primera sanción, que el sujeto pasivo no mantiene el registro detallado de entradas y salidas de mercancías de los inventarios en el domicilio tributario o no exhibirlos cuando la administración tributaria los solicite, en consecuencia, la administración tributaria procede a aplicar la sanción pecuniaria prevista en el articulo 102 numeral 2 segundo, tercero, cuarto y quinto aparte del decreto constituyente mediante el cual se dicta el Código Orgánico Tributario de 2020, vigente en razón del tiempo, por concepto de multa, calculada trescientas veces el tipo de cambio oficial de la moneda de mayor valor publicada por el Banco Central de Venezuela, equivalente a ciento setenta y cinco millones ochocientos noventa mil setecientos ocho bolívares con cero céntimos (Bs. 175.890.708,00). Asimismo, se procede a la clausura de la oficina, local o establecimiento por cinco (05) días, la cual se extenderá hasta tanto el sujeto pasivo regularice la situación que dio origen al ilícito.

No obstante, esta Máxima Instancia pudo observar que la “Resolución de Imposición de Sanción” antes indicada, que la misma cumple con los requisitos establecidos por la norma tributaria, aunado a lo anterior, se aprecia en autos que la parte actora no demostró con pruebas que lograrán desvirtuar lo contenido en el acto administrativo por consiguiente se desecha este alegato esgrimido por la recurrente (Vid., sentencias de esta Sala Político-Administrativa números 00530 del 13 de mayo de 2015, caso: Hugo Alberto Briceño; y 01328 del 12 de noviembre de 2015, caso: Pedro Ricardo Felice Moreira). Así se determina.

Estima necesario para esta Máxima Instancia conocer los dos alegatos relativos al vicio de ausencia de norma legal y contradicción; y vicio de contradicción en la sanción, por ser similares en su fundamento.

ii) Vicio de ausencia de norma legal y contradicción y iii) Vicio de contradicción en la sanción.

En este sentido la parte accionante argumento en su recurso contencioso tributario que “(…) La sanción segunda, referida a no mantener el libro de entrada y salida de mercancía de los inventarios en el domicilio tributario o exhibirla cuando la administración tributaria los solicite. No señala la norma vulnerada, es decir, el fundamento de derecho, el derecho materia que establece el deber formal de mantener el libro dentro del establecimiento, es diferente es diferente al deber de exhibirlo y a lo que sanciona utiliza la sanción del articulo 102 numeral 2, segundo, tercero, cuarto y quinto (…)”.

Estima prudencial esta Máxima Instancia, citar el contenido del artículo 102 del Código Orgánico Tributario de 2020, el cual reza lo siguiente:

Artículo 102.- Constituyen ilícitos tributarios formales relacionados con el deber de llevar libros y registros contables y todos los demás libros y registros especiales:

1. No llevar los libros y registros exigidos por las normas respectivas.

2. No mantener los libros y registros en el domicilio tributario cuando ello fuere obligatorio o no exhibirlos cuando la Administración Tributaria los solicite.

3. Destruir, alterar o no conservar las memorias de las máquinas fiscales contentivas del registro de las operaciones efectuadas.

4. No mantener los medios que contengan los libros y registros de las operaciones efectuadas, en condiciones de operación o accesibilidad.

5. Llevar los libros y registros con atraso superior a un (1) mes (…). (…)”. (Resaltados de esta Alzada).

Del análisis del artículo antes citado, se establecen cuales son los ilícitos tributarios formales con el deber de llevar libros y registros contables por el contribuyente al momento que sean solicitados por la Administración Tributaria y los mismos deban estar en el domicilio tributario para su debida verificación.

Así, en la segunda sanción señalada en el acto administrativo impugnado, se indica que el sujeto pasivo no mantiene el registro detallado de entradas y salidas de mercancías de los inventarios en el domicilio tributario o no exhibirlos cuando la administración tributaria los solicite, en consecuencia, la administración tributaria procede a aplicar la sanción pecuniaria prevista en el articulo 102 numeral 2 segundo, tercero, cuarto y quinto aparte del decreto constituyente mediante el cual se dicta el Código Orgánico Tributario de 2020, vigente en razón del tiempo, por concepto de multa, calculada trescientas veces el tipo de cambio oficial de la moneda de mayor valor publicada por el Banco Central de Venezuela equivalente a ciento setenta y cinco millones ochocientos noventa mil setecientos ocho bolívares con cero céntimos (Bs. 175.890.708,00). Asimismo, se procede a la clausura de la oficina, local o establecimiento por cinco (05) días, la cual se extenderá hasta tanto el sujeto pasivo regularice la situación que dio origen al ilícito.

Por consiguiente, esta Alzada luego de revisar el contenido del acta de verificación; la resolución de imposición de sanción; lo alegado por la parte actora en su recurso contencioso tributario, así como el análisis al basamento legal previamente establecido, estima que procede la sanción impuesta por la Administración Tributaria contenidas en el articulo 102 numeral 2 segundo, tercero, cuarto y quinto aparte del Código Orgánico Tributario. Por lo tanto esta Sala desestima el alegato de la representación de la parte actora en relación a este punto y confirma la actuación del Fisco Nacional. Así se decide.

iv) Vicio de falso supuesto de derecho al interpretar el artículo 82 del Código Orgánico Tributario de 2020.

La representación judicial de la sociedad de comercio Diseños, Persianas & Complementos (DIPECON) C.A., argumentó en su recurso contencioso tributario, que se constata el “(…) Vicio de falso supuesto de derecho al interpretar el artículo 82 del Código Orgánico Tributario (…)”, ya que en “(…) los supuestos de sanciones pecuniarias donde se configure la concurrencia de infracciones en materia tributaria, se aplicará la aludida figura jurídica [de la concurrencia de infracciones] tomando la sanción más grave, a la cual se le adicionará la mitad de las otras penas, correspondientes a las actuaciones antijurídicas cometidas. En el caso en concreto la Resolución de Sanciones sumo por tipo las sanciones, así aplicaron concurrencia a las sanciones más bajas, tampoco indica como realizaron el cálculo, es decir, la moneda de mayor valor del Banco Central de Venezuela, ni la tasa, ni el día, ni la hora porque esta varia durante el mismo (…)”. (Agregados de esta Sala).

Es preciso traer a colación el artículo 82 del Código Orgánico Tributario de 2020:

“(…) Artículo 82-. Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones. De igual manera se procederá cuando haya concurrencia de un ilícito tributario sancionado con pena restrictiva de libertad y de otro delito no tipificado en este Código. Si las sanciones son iguales, se aplicará cualquiera de ellas, aumentada con la mitad de las restantes.

Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con pena pecuniaria, pena restrictiva de libertad, clausura de establecimiento, o cualquier otra sanción que por su heterogeneidad no sea acumulable, se aplicarán conjuntamente.

Parágrafo Único. La concurrencia prevista en este artículo se aplicará aún cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos, siempre que las sanciones se impongan en un mismo procedimiento (…)”.

Así pues, esta Superioridad observa de la revisión de las actuaciones administrativas, específicamente de la Resolución de Imposición de Multa signada con el alfanumérico SNAT/INTI/GRTI/RLA/SM/AF/2020/IVA-ISLR/00135/00137 de fecha 16 de octubre de 2020, (notificada el 02 de diciembre del mismo año), se impusieron a la empresa contribuyente multas e intereses moratorios, por los montos siguientes:

*Descripción del supuesto*	*Período (s) / Ejercicio (s)*	*Monto en Bs.*
LA (EL) CONTRIBUYENTE NO PROPORCIONO LA INFORMACIÓN REQUERIDA POR LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA SOBRE SUS ACTIVIDADES SOBRE LOS PLAZOS ESTABLECIDOS	07/10/2020 07/10/2020 (Artículo 105 COT)	87.945.354,00
EL SUJETO PASIVO NO MANTIENE EL REGISTRO DETALLADO DE ENTRADAS Y SALIDAS DE MÉRCANCÍA DE LOS INVENTARIO EN EL DOMICILIO TRIBUTARIO O NO EXHIBIRLO CUANDO LA ADMINSITRACIÓN TRIBUTARIA LO SOLICITE	07/10/2020 07/10/2020 (Artículo 102 COT)	87.945.354,00
EL SUJETO PASIVO NO EMITE FACTURAS U OTROS DOCUMENTOS OBLIGATORIOS O LOS EMITE EN UN MEDIO NO AUTORIZADO POR LAS NORMAS TRIBUTARIAS.	11/09/2020 11/09/2020 (Artículo 101 COT)	263.836.062,00
EL SUJETO PASIVO EMITE FACTURAS POR MEDIO DE FORMATOS AUTORIZADOS O FORMAS LIBRES CON PRECIDENCIA TOTAL O PARCIAL DE LOS REQUISITOS Y CARACTERISTICAS EXIGIDAS POR LA NORMA TRIBUTARIA	01/05/2020 01/05/2020 (Artículo 101 COT)	175.890.708,00
LA (EL) CONTRIBUYENTE EMITE FACTURAS MEDIANTE MÁQUINAS FISCALES PERO NO MANTIENE EN EL ESTABLECIMIENTO LOS FORMATOS ELABORADOS POR IMPRENTAS AUTORIZADAS EN EL CASO DE QUE TALES MÁQUINAS SE ENCUENTREN INOPERANTES O AVERIADAS.	07/10/2020 07/102020 (Artículo 108 COT)	87.945.354,00
LA (EL) CONTRIBUYENTE NO ÚLTILIZA MÁQUINA FISCAL PARA LA EMISIÓN DE FACTURA ESTANDO OBLIGADO A HACERLO	01/10/2020 30/10/2020 (Artículo 101 COT)	175.890.708,00
EL SUJETO PASIVO ÚTILIZA UN MEDIO DE FACTURACIÓN DISTINTO AL INDICADO COMO OBLIGATORIO POR LAS NORMAS TRIBUTARIAS	01/10/2020 30/10/2020 (Artículo 101 COT)	175.890.708,00
EL SUJETO PASIVO NO MANTIENE EL LIBRO DE COMPRA EN EL DOMICILIO TRIBUTARIO CUANDO ELLO FUERE OBLIGATORIO O NO EXHIBIRLO CUANDO LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA LO SOLICITE	07/10/2020 07/10/2020 (Artículo 102 COT)	87.945.354,00
EL SUJETO PASIVO NO MANTIENE EL LIBRO DE VENTA EN EL DOMICILIO TRIBUTARIO CUANDO ELLO FUERE OBLIGATORIO O NO EXHIBIRLO CUANDO LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA LO SOLICITE	01/10/2020 30/10/2020 (Artículo 101 COT)	87.945.354,00
Total Multas en Bolívares		1.231.234.956,00

“(…)

(…)”. (Sic). (Cursante en el folio 29 de la pieza única del expediente judicial)

De la anterior resolución citada, destaca esta Alzada que el Fisco Nacional al momento de aplicar las penas pecuniarias impuestas a la contribuyente, incurrió en la imprecisión de no aplicar las reglas de concurrencia de ilícitos tributarios estatuidas en el artículo 82 del Código Orgánico Tributario de 2020, por cuanto tal como ha establecido esta Superioridad, mediante sentencias dictadas en fecha 28 de septiembre de 2011, número 01186, caso: Platinium Textil, C.A., ratificada, entre otros, en los fallos números 01637 y 00465 de fechas 30 de noviembre de 2011 y 8 de mayo de 2013, casos: Tasca Restaurant Rodeo Grill, C.A. y Maternidad y Centro Pediátrico Santa María, C.A., respectivamente, ha señalado respecto a la aplicación de la figura de la concurrencia de infracciones que cuando se está frente a conductas ilícitas distintas en razón de cada período de imposición, las reglas de concurrencia deben aplicarse a partir del segundo mes en que la Administración Tributaria haya verificado las referidas trasgresiones, aun cuando la contribuyente incurra en la misma falta durante varios períodos fiscales pues cada uno de ellos se encuentra separado por lo que representan infracciones diferentes, interpretación que está en total armonía con lo previsto en el parágrafo único del artículo 82 antes mencionado, al advertir el legislador que la concurrencia se aplicará “aun cuando se trate de tributos distintos” o en aquellos casos -como el de autos-, “de diferentes períodos”.

Teniendo en cuenta que la jurisprudencia señalada corresponde al análisis del artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, se tomara en cuenta de igual forma, ya que el artículo está redactado en similares términos al artículo 82 del mismo texto orgánico de 2014 y 2020.

En atención a las consideraciones expuestas en líneas anteriores, esta Máxima Instancia considera que el cálculo de las sanciones de multa debe ser efectuado tal como se demuestra a continuación:

Descripción del supuesto	Período (s) / Ejercicio (s)	Monto en Bs.	Concurrencia Artículo 82 del Código Orgánico Tributario de 2020
LA (EL) CONTRIBUYENTE NO PROPORCIONO LA INFORMACIÓN REQUERIDA POR LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA SOBRE SUS ACTIVIDADES SOBRE LOS PLAZOS ESTABLECIDOS	07/10/2020 07/10/2020 (Artículo 105 COT)	87.945.354,00	43.972.677,00
EL SUJETO PASIVO NO MANTIENE EL REGISTRO DETALLADO DE ENTRADAS Y SALIDAS DE MÉRCANCÍA DE LOS INVENTARIO EN EL DOMICILIO TRIBUTARIO O NO EXHIBIRLO CUANDO LA ADMINSITRACIÓN TRIBUTARIA LO SOLICITE	07/10/2020 07/10/2020 (Artículo 102 COT)	87.945.354,00	43.972.677,00
EL SUJETO PASIVO NO EMITE FACTURAS U OTROS DOCUMENTOS OBLIGATORIOS O LOS EMITE EN UN MEDIO NO AUTORIZADO POR LAS NORMAS TRIBUTARIAS.	11/09/2020 11/09/2020 (Artículo 101 COT)	263.836.062,00	263.836.062,00 (más grave)
EL SUJETO PASIVO EMITE FACTURAS POR MEDIO DE FORMATOS AUTORIZADOS O FORMAS LIBRES CON PRECIDENCIA TOTAL O PARCIAL DE LOS REQUISITOS Y CARACTERISTICAS EXIGIDAS POR LA NORMA TRIBUTARIA	01/05/2020 01/05/2020 (Artículo 101 COT)	175.890.708,00	87.945.354,00
LA (EL) CONTRIBUYENTE EMITE FACTURAS MEDIANTE MÁQUINAS FISCALES PERO NO MANTIENE EN EL ESTABLECIMIENTO LOS FORMATOS ELABORADOS POR IMPRENTAS AUTORIZADAS EN EL CASO DE QUE TALES MÁQUINAS SE ENCUENTREN INOPERANTES O AVERIADAS.	07/10/2020 07/102020 (Artículo 108 COT)	87.945.354,00	43.972.677,00
LA (EL) CONTRIBUYENTE NO ÚLTILIZA MÁQUINA FISCAL PARA LA EMISIÓN DE FACTURA ESTANDO OBLIGADO A HACERLO	01/10/2020 30/10/2020 (Artículo 101 COT)	175.890.708,00	87.945.354,00
EL SUJETO PASIVO ÚTILIZA UN MEDIO DE FACTURACIÓN DISTINTO AL INDICADO COMO OBLIGATORIO POR LAS NORMAS TRIBUTARIAS	01/10/2020 30/10/2020 (Artículo 101 COT)	175.890.708,00	87.945.354,00
EL SUJETO PASIVO NO MANTIENE EL LIBRO DE COMPRA EN EL DOMICILIO TRIBUTARIO CUANDO ELLO FUERE OBLIGATORIO O NO EXHIBIRLO CUANDO LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA LO SOLICITE	07/10/2020 07/10/2020 (Artículo 102 COT)	87.945.354,00	43.972.677,00
EL SUJETO PASIVO NO MANTIENE EL LIBRO DE VENTA EN EL DOMICILIO TRIBUTARIO CUANDO ELLO FUERE OBLIGATORIO O NO EXHIBIRLO CUANDO LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA LO SOLICITE	01/10/2020 30/10/2020 (Artículo 101 COT)	87.945.354,00	43.972.677,00
Total Multas en Bolívares		1.231.234.956,00	747.535.509,00

Así se declara.

Con fundamento en los razonamientos efectuados, esta Sala declara parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la empresa actora, contra la Resolución de Imposición de Sanción identificada con números y letras SNAT/INTI/GRTI/RLA/SM/AF/2020/IVA-ISLR/ 00135/00137 de fecha 16 de octubre de 2020, notificada el 2 de diciembre de 2020, emitida de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT); en consecuencia, quedan firmes dichos actos administrativos, de los cuales se anula el quantum de la sanción de multa, conforme a lo expuesto anteriormente. Así se decide.

Vinculado a lo antes indicado, se ordena a la Administración Tributaria en caso de que el recurrente no haya pagado las multas impuestas por el órgano exactor, emitir las Planillas de Liquidación Sustitutivas con la realización del ajuste correspondiente, conforme a lo preceptuado en el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente en razón del tiempo. Así se dispone.

En conclusión, declarado parcialmente con lugar como ha quedado el recurso contencioso tributario, no procede la condenatoria en costas procesales a las partes, en virtud de no haber resultado totalmente vencidas en este juicio, conforme a lo preceptuado en el artículo 335 del Código Orgánico Tributario de 2020. Así se dispone.

Finalmente, resulta imperativo precisar que la Sala Plena de este Máximo Tribunal mediante Resolución número 2021-0011 de fecha 9 de junio de 2021, dictó los Lineamientos para la Suscripción y Publicación de Decisiones con firma Digital, Práctica de Citaciones Notificaciones Electrónicas y la Emisión de Copias Simples o Certificadas por Vía Electrónica respecto de los procesos seguidos ante esta Sala Político-Administrativa, en tal sentido, conforme al artículo 38 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa y al 3 de dicho acto, esta Sala podrá “(…) suscribir y publicar decisiones, practicar las citaciones y notificaciones por correo electrónico o cualquier otro medio que utilice tecnologías de la información y la comunicación, una vez conste en las actas del expediente, que las partes cuentan con los medios telemáticos suficientes para hacer efectiva dicha actuación procesal (…)”.

En razón de ello se ordena que las notificaciones a que haya lugar y que sean concernientes al presente fallo, se efectúen a través de medios electrónicos, sin embargo, para el caso en que el destinatario y/o destinataria de la notificación no cuente con los recursos telemáticos necesarios, se procederá de acuerdo a lo preceptuado en las leyes y en la aludida Resolución [Vid., sentencia de esta Sala número 00149 del 7 de julio de 2021, caso: (CORPOELEC, C.A.)]. Así se establece.

DECISIÓN

Sobre la base de las consideraciones realizadas, este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, administrando justicia en nombre de la República Bolivariana de Venezuela, por autoridad de la Ley, declara:

1.- CON LUGAR la apelación interpuesta por la representación judicial del FISCO NACIONAL, contra la sentencia definitiva número 008-22 dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes en fecha 7 de febrero de 2022, que declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la sociedad mercantil SOCIEDAD MERCANTIL DISEÑOS, PERSIANAS & COMPLEMENTOS (DIPECON, C.A.), decisión que se REVOCA.

2.- Que PROCEDE la consulta de la sentencia definitiva número 008-22 del 7 de febrero de 2022, dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes, conforme a lo previsto en el artículo 84 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República de 2016 y, conociendo de la misma, se REVOCA el fallo de instancia en lo relativo a que el contribuyente no tiene el deber de llevar máquina fiscal.

3.- PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la sociedad mercantil SOCIEDAD MERCANTIL DISEÑOS, PERSIANAS & COMPLEMENTOS (DIPECON) C.A., contra la “Resolución de Imposición de Sanción” identificada con números y letras SNAT/INTI/GRTI/RLA/SM/AF/2020/IVA-ISLR/00135/00137 de fecha 16 de octubre de 2020, (notificada el 02 de diciembre del mismo año), emanada de la GERENCIA REGIONAL DE TRIBUTOS INTERNOS DE LA REGIÓN LOS ANDES DEL SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), por concepto de incumplimiento de deberes formales, actos administrativos que quedan FIRMES, excepto el quantum de las sanciones que se ANULA, debiendo el órgano exactor aplicar las reglas sobre la concurrencia de infracciones prevista en el artículo 82 del Código Orgánico Tributario de 2020.

4.- NO PROCEDE LA CONDENATORIA EN COSTAS PROCESALES a las partes, atendiendo a lo señalado en esta sentencia.

Publíquese, regístrese y comuníquese. Notifíquese a la Procuraduría General de la República. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas , a los catorce (14) días del mes de marzo del año dos mil veintitrés (2023). Años 212º de la Independencia y 164º de la Federación.

El Presidente, MALAQUÍAS GIL RODRÍGUEZ
		La Vicepresidenta, BÁRBARA GABRIELA CÉSAR SIERO
El Magistrado- Ponente, JUAN CARLOS HIDALGO PANDARES


	La Secretaria, CHADIA FERMIN PEÑA
	En fecha catorce (14) de marzo del año dos mil veintitrés, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00139.
	La Secretaria, CHADIA FERMIN PEÑA