Magistrada Ponente: BÁRBARA GABRIELA CÉSAR SIERO

Exp. Nro. 2018-0038

 

Mediante Oficio Nro. 0750-17 del 31 de julio de 2017, recibido en esta Sala Político-Administrativa el 4 de diciembre del mismo año, el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, remitió el expediente Nro. 3377, nomenclatura de ese Órgano Jurisdiccional, contentivo del recurso de apelación ejercido el 2 de mayo de 2017 por el abogado Luis Pareja Pacheco, con INPREABOGADO Nro. 251.065, actuando como apoderado judicial del MUNICIPIO VALENCIA DEL ESTADO CARABOBO; tal como se desprende del documento poder cursante a los folios 183 184 de las actas procesales, contra la sentencia definitiva Nro. 1489 dictada por el Juzgado remitente el 3 de abril de 2017, mediante la cual declaró con lugar el recurso contencioso tributario incoado conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos el 15 de febrero de 2016 por la abogada María Sanabria Muñoz, con INPREABOGADO bajo el Nro. 31.270, en su condición de representante en juicio de la compañía BANCO NACIONAL DE CRÉDITO, C.A. BANCO UNIVERSAL, inscrita en el Registro Mercantil Quinto de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Bolivariano de Miranda,  en  fecha  26  de  noviembre  de  2002, bajo el N° 35, Tomo 725-A Qto., representación que consta en documento poder que consta en autos a los folios 41 y 42.

Dicho medio de impugnación fue interpuesto contra la Resolución Nro. RL/2.015-11-496 de fecha 30 de noviembre de 2015, dictada por la Dirección de Hacienda Pública de la ALCALDÍA DEL MUNICIPIO VALENCIA DEL ESTADO CARABOBO, notificada el 14 de diciembre del mismo año, mediante la cual se confirmó el Acta Fiscal Nro. AF/2015-369, de fecha 8 de septiembre de 2015. En consecuencia se determinó a cargo de la contribuyente la obligación de pagar las cantidades siguientes:   i) un millón trescientos veinticuatro mil novecientos siete bolívares con veintisiete céntimos (Bs. 1.324.907,25), por impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicio o de índole similar causado y no liquidado durante los períodos impositivos coincidentes con los años 2013 y 2014, conforme a lo estatuido en el artículo 53 de la Ordenanza de Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar del 31 de diciembre de 2005 del referido ente político territorial; ii) dos millones veintinueve mil doscientos treinta y nueve bolívares con treinta céntimos (Bs. 2.029.239,30), por concepto de sanción de multa impuesta según lo dispuesto en los artículos 96 (numeral 2) y 99 (numerales 1 y 7) eiusdem; y iii) cuatrocientos veintitrés mil doscientos setenta y dos bolívares con treinta y cuatro céntimos (Bs. 423.272,34) a razón de intereses moratorios liquidados conforme al artículo 71 del aludido Instrumento Normativo Local, en concordancia con el artículo 66 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicables en razón del tiempo.

Según consta en auto del 31 de julio de 2017, el Tribunal a quo oyó la apelación en ambos efectos, ordenando remitir el expediente a esta Alzada, conforme lo describe el oficio antes identificado.

En fecha 16 de enero de 2018 se dio cuenta en Sala; se designó Ponente a la Magistrada BÁRBARA GABRIELA CÉSAR SIERO, se ordenó aplicar el procedimiento de segunda instancia previsto en el artículo 92 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa y se fijaron dos (2) días continuos en razón del término de la distancia y un lapso de diez (10) días de despacho para fundamentar la apelación.

El 15 de febrero de 2018, el abogado Edwin Romero, inscrito en el INPREABOGADO bajo el Nro. 64.824, actuando como representante en juicio del Municipio Valencia del Estado Carabobo, según consta en documento poder que corre inserto a los folios 116 al 198 del expediente judicial, presentó escrito de fundamentación de la apelación. No hubo contestación.

El día 1 de marzo de 2018, de conformidad con lo establecido en el artículo 93 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa y vencido los lapsos para la fundamentación y contestación de la apelación, la presente causa entró en estado de sentencia.

Realizado el estudio del expediente, esta Alzada pasa a decidir con fundamento en los artículos 26, 253 y 257 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, previas las consideraciones indicadas a continuación:

 

I

ANTECEDENTES

 

En fecha 19 de febrero de 2013, fue emitida la Resolución de Auditoría Nro. 0315/2015, por la Dirección de Hacienda de la Alcaldía del Municipio Valencia del Estado Carabobo, a los fines de practicar “(…) una auditoría de carácter fiscal con relación a la verificación de los Ingresos Brutos percibidos durante los períodos fiscales 2013 y 2014, que servirán de base para el cálculo y liquidación del Impuesto sobre actividades económicas, correspondientes a esos mismos ejercicios fiscales (…)” a la sociedad mercantil Banco Nacional de Crédito, C.A. Banco Universal         (Oficina C.C. ARA Valencia 097).

Culminada la investigación, el 10 de septiembre de 2015, se notificó a la prenombrada contribuyente el Acta Fiscal Nro. AF/2.015-369, de fecha 8 de septiembre del mismo año, suscrita por el ciudadano Gustavo Díaz, en su condición de Auditor adscrito a la mencionada Dirección Municipal, en la que se dejó constancia que “(…) los Rendimientos por Inversiones en títulos valores, referentes a las cuentas 512.02, Rendimientos de inversiones en títulos valores disponibilidades; 512.03 Rendimientos por inversiones en títulos valores mantenidas; 512.04 Rendimientos por colocaciones en el Banco Central de Venezuela; 512.05 Rendimientos por otras inversiones de disponibilidad restringidas y 512.06 Rendimientos por inversiones en otros títulos valores, los mismos no han sido considerados y declarados al Municipio Valencia, y al no existir su discriminación en rubros por Agencias, se procederá de acuerdo al sistema de base presunta para los efectos de determinar estos ingresos que corresponden a la Agencia Zona Industrial (…)”, estableciendo en consecuencia la obligación de pagar “(…) la cantidad de (…) Bs. 1.324.907,25, por concepto de Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar [por contravención a lo establecido en el artículo 53 de la Ordenanza de Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar del 31 de diciembre de 2005 del referido Municipio]; mas intereses moratorios por la cantidad de (…) Bs. 337.020,88 [conforme al artículo 71 del referido instrumento normativo local, en concordancia con el artículo 66 del Código Orgánico Tributario de 2001] (…) para los períodos fiscales 2013 y 2014 (…)”. (Sic). (Agregados de esta Sala).

En fecha 8 de septiembre de 2015, la sociedad mercantil Banco Nacional de Crédito, C.A. Banco Universal, presentó escrito de descargos contra el Acta Fiscal antes identificada.

El 8 de julio de 2014, la Dirección de Hacienda Municipal del referido ente local, emitió la Resolución Nro. RL/2.015-11-496 de fecha 30 de noviembre de 2015, notificada el 14 de diciembre del mismo año, mediante la cual culminó el procedimiento de auditoría fiscal con relación al Acta arriba señalada para los períodos fiscales 2013 y 2014, por consiguiente determinó a cargo de la empresa actora la obligación de pagar lo siguiente:

Impuesto	Multa	Intereses moratorios
Bs. 1.324.907,25	Bs. 2.029.239,30	Bs. 423.272,34

Posteriormente, por disconformidad con la referida resolución, el 15 de febrero de 2016 la representación judicial de la sociedad mercantil Banco Nacional de Crédito, C.A. Banco Universal, ejerció recurso contencioso tributario con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos ante el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, con fundamento en las razones de hecho y de derecho que a continuación se expresan:

1.- Alegó que el acto recurrido, se encuentra viciado de nulidad por inmotivación, ya que “(…) no aporta una justificación fáctica y jurídica que se compadezca con las defensas expuestas por el Banco, sino que decide la controversia administrativa en términos diferentes a los planteados, dejando así a [su] representado, en completo estado de indefensión (…)”. (Añadido de esta Sala).

Con relación a este particular, indicó que la referida Resolución “realizó una serie de consideraciones en cuanto a la vinculación territorial de los ingresos objeto de discusión y las agencias ubicadas en dicha municipalidad”; sin tomar en cuenta las defensas expuestas en el escrito de descargos, referidas a que tales ingresos “(...) quedan excluidos de gravamen municipal (…) por derivar de: (i) operaciones de crédito público y privado; (ii) operaciones que producen rentas pasivas; y (iii) rendimientos producidos fuera de Venezuela (…)”, por lo que consideró que se le violaron a su representado el derecho a la defensa y tutela judicial efectiva.

2.- Arguyó que los títulos de deudas emitidos por entes públicos venezolanos, así como por entidades privadas, y los ingresos percibidos, están excluidos de la tributación municipal, “(…) por tratarse de OPERACIONES DE CRÉDITO PÚBLICO Y PRIVADO, así como RENTAS PASIVAS E INGRESOS EXTRATERRITORIALES (...), visto que se trata de ingresos no sujetos al impuesto (...), constituyen ganancias de capital cuyo gravamen se encuentra reservado a la República por la Constitución de 1999 (…)”.

Reforzó tal argumento señalando que “(…) en aquellos casos en los que un sujeto adquiere un título de deuda pública y lo tiene en sus manos al momento de su vencimiento, recibiendo la devolución del capital, o lo vende anticipadamente, el ingreso correspondiente no sería gravable con el Impuesto sobre Actividades Económicas (…)”, por cuanto se  estaría “(…) frente a la devolución de una cantidad derivada de un préstamo que no forma parte de la base imponible, ex artículo 211 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal [de 2010, aplicable ratione temporis] (…)” (sic). (Añadido de esta Alzada).

Continuó este punto expresando que “(…) los proventos percibidos por el titular del bono se encuentran excluidos de tributación municipal, ya que: (i) el monto recibido hasta el valor facial del título representa la devolución del capital dado en préstamo, (ii) la ganancia obtenida en la venta anticipada del título representa una ganancia de capital y (iii) los intereses devengados representan rentas pasivas. En este sentido, bien se trate de bonos de la deuda pública o privada, las ganancias por inversiones o ganancias de capital no están sujetas a tributación municipal (…)”.

Manifestó que “(…) los intereses que recibió el [Banco Nacional de Crédito, C.A. Banco Universal] como parte de los rendimientos por inversiones en títulos de deuda pública y privada, los registró en la partida 512, [por lo que] dichos intereses no resultan gravables con el Impuesto sobre Actividades Económicas, ya que NO SON EL PRODUCTO DE UNA ACTIVIDAD COMERCIAL O ESPECULATIVA. Por el contrario, constituyen una renta pasiva o fruto civil (…)”. (Agregados de esta Sala).

3.- Indicó que “(…) los ingresos por dividendos tampoco están sujetos a gravamen municipal, en el caso de BNC, dado que se trata de operaciones incidentales que no forman parte de su giro económico que, además, revisten el carácter de rentas pasivas (…)”. (Sic).

4.-Sin  perjuicio  de  lo  expuesto,  señaló  que  los  ingresos  obtenidos por  su  representado,  que  se  registran en la partida “(…) 5.1.2.02.1.10. 00.01 OBLIGACIONES EMITIDAS INST. FINANC. BONOS INTERNACIONALES (…) son el producto de inversiones ubicadas en el extranjero, de manera que los mismos no pueden ser atribuidos al Municipio Valencia del Estado Carabobo (…)”.

5.- Alegó que “(…) las actividades de tesorería del [Banco Nacional de Crédito, C.A. Banco Universal] se llevan a cabo de manera centralizada en su oficina principal, la fiscalización para determinar los ingresos atribuibles a cada agencia por los rendimientos de inversiones registrados en la partida 512, a través de la obtención de un coeficiente del porcentaje que las captaciones de cada agencia representan en las captaciones totales del Banco. Esta metodología incurre en una abierta violación del principio de legalidad en materia tributaria establecido en el Art. 317 de la [Constitución de la República Bolivariana de Venezuela] (…)”. (Sic). (Corchetes de esta Superioridad).

En este sentido, expuso que la Administración Tributaria del mencionado ente político-territorial “(…) para los períodos 2013-2014, siguiendo el método presuntivo pretende incluir en la base imponible del impuesto sobre actividades económica que rige en esa jurisdicción municipal, ingresos causados por la actividad financiera de [su] representado en jurisdicción del municipio Libertador del Distrito Capital, registrados en las cuentas identificadas con los códigos 512 del manual de contabilidad impuesto por la Superintendencia de Bancos (…)”. (Sic). (Agregado de esta Alzada).

Insistió en que el método de determinación empleado es inaplicable al presente caso, porque su representada suministró “(…) toda la información requerida a los efectos de evidenciar el estricto cumplimiento de sus obligaciones por concepto de impuesto sobre actividades económicas con el [aludido] Municipio (…)”. (Interpolado de esta Máxima Instancia).

6.- Arguyó que las sanciones de multa impuesta por contravención son inaplicables, en virtud de que los reparos resultan improcedentes, ya que el Banco Nacional de Crédito, C.A. Banco Universal no incurrió en omisión alguna de ingresos tributarios para los ejercicios fiscales 2013 y 2014.

Por último, solicitó se declarase “(…) previo al fondo y con ocasión a la admisión de es[e] recurso, la SUSPENSIÓN DE LOS EFECTOS DE ESTE ACTO ADMINISTRATIVO RECURRIDO (Resolución N° RL/ 2015-11-496) de manera principal, mediante es[e] Recurso Contencioso Tributario, de conformidad con lo previsto en el artículo 270 del Código Orgánico Tributario vigente, por la existencia del peligro de daño por mora (periculum in mora) y de la presunción de buen derecho (fumus boni iuris) que se desprende de todo lo alegado (…)”. (Añadidos de esta Sala).  

 

II

DE LA SENTENCIA APELADA

 

El Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, en fecha 3 de abril de 2017, dictó sentencia definitiva Nro. 1489, mediante la cual declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos por la sociedad mercantil Banco Nacional de Crédito, C.A. Banco Universal, fundamentándose en lo siguiente:

“(...) En los términos en los cuales se ha planteado la litis, corresponde al Tribunal analizar la legalidad de la Resolución Nº RL/2015-11-496 de fecha 30 de noviembre de 2015, emanado de la Dirección de Hacienda Pública Municipal de la Alcaldía del municipio Valencia del estado Carabobo, es decir, la procedencia o no de la gravabilidad con el impuesto sobre actividades económicas de los ingresos por inversiones en Títulos de Crédito y Rentas Pasivas, la exclusión o no del impuesto sobre actividades económicas de los ingresos relacionados con Operaciones de Crédito Público y Privado, la procedencia o no de la gravabilidad con el impuesto sobre actividades económicas de los ingresos por intereses como rendimiento de inversiones en Títulos de Deuda Pública y Privada, por tratarse de Rentas Pasivas, la procedencia o no de la gravabilidad con el impuesto sobre actividades económicas de ingresos por participación accionaria en otras sociedades (dividendos) por tratarse de actividades de caracteres pasivos y no habituales, la procedencia o no del gravamen sobre ingresos de fuente extraterritorial, la procedencia o no de los intereses moratorios, la procedencia o no de la multa.

Planteada la controversia según la narrativa expuesta, luego de analizar los argumentos de las partes, leídos los fundamentos de derecho de la resolución impugnada, y apreciados y valorados los documentos que cursan en autos, con todo el valor que de los mismos se desprende, este Tribunal pasa a dictar sentencia en los siguientes términos:

(...)

Conforme al criterio antes transcrito, que acoge este Juzgado Superior, es viable la denuncia y correlativo análisis de los vicios de falso supuesto e inmotivación, en la medida que exista la exposición de los fundamentos de hecho y de derecho del acto administrativo y que resulten de tal forma ambiguos, vagos o inintelegibles que pueda inferirse un vicio de falso supuesto de hecho o de derecho en el razonamiento de la autoridad administrativa, lo cual no puede efectuarse en caso de omisión absoluta del requisito de motivación. Así, como premisa del análisis subsiguiente, debe precisarse que con relación al vicio de inmotivación del acto administrativo, se entiende que conforme a los artículos 9 y 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, la motivación es un requisito de forma de los actos administrativos, en ese sentido basta que en la decisión aparezcan sus fundamentos de hecho y de derecho, aunque resulten insuficientes para que se considere cumplido ese requisito.

Entendido lo anterior, se observa en la Resolución Nº RL/2015-11-496 de fecha 30 de noviembre de 2015, emanada de la Dirección de Hacienda Pública del Municipio Valencia del estado Carabobo, acto impugnado, que la Administración Tributaria Municipal indicó lo siguiente:

(...)

Es importante señalar que una cosa es la carencia de motivación y otra, la motivación falsa o errónea, caso en el cual, el acto está aparentemente motivado, pero su análisis revela que es errónea la apreciación de los hechos o no le permite al destinatario conocer las razones de hecho y de derecho que le han dado sentido a una determinada resolución de la Administración, en resguardo del derecho a la defensa del administrado.

En efecto, la insuficiente motivación de los actos administrativos, sólo da lugar a su nulidad cuando no permite a los interesados conocer los fundamentos legales y los supuestos de hecho que constituyeron los motivos en que se apoyó el órgano administrativo para dictar la decisión, pero no cuando, a pesar de su sucinta motivación, permite conocer la fuente legal, las razones y los hechos apreciados por la Administración.

En el caso bajo estudio, se aprecia que el descargo de la contribuyente, versó, entre otros, sobre la no gravabilidad de los ingresos por inversiones en títulos de crédito y rentas pasivas, sobre la exclusión del impuesto sobre actividades económicas de los ingresos relacionados con operaciones de crédito público y privado, de la no gravabilidad por intereses como rendimiento de inversiones en títulos de deuda pública y privada por tratarse de rentas pasivas, de la no gravabilidad de ingresos por participación accionaría en otras sociedades (dividendos) por tratarse de actividades de carácter pasivo y no habituales y la improcedencia del gravamen sobre ingresos de fuente extraterritorial.

Sin embargo, de la simple lectura del acto recurrido se aprecia que la motivación de la Administración Tributaria Municipal se fundamentó en la potestad tributaria de los municipios, en su procedencia de acuerdo a la territorialidad del hecho imponible y a la determinación de los ingresos atribuibles a las agencias investigadas, lo cual no se relaciona con los argumentos esgrimidos por la contribuyente, salvo lo relativo a la determinación del coeficiente de determinación de ingresos aplicado, contraviniendo lo dispuesto en el artículo 18 numeral 5 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos e incurriendo así en el vicio de inmotivación. Así se declara.

En este estado, considera necesario quien aquí juzga traer a colación lo preceptuado por los artículos 2 y 3 de nuestra Carta Magna:

(...)

Así las cosas, en virtud del Principio Inquisitivo de los órganos jurisdiccionales contencioso administrativo, entre los que se encuentra incluida esta jurisdicción especial tributaria, el cual le devenga la facultad de revisar toda actuación administrativa, dicha facultad que compete cumplir aún de oficio tanto en los procedimientos seguidos para la emisión de los actos administrativos, como el cumplimiento de los requisitos para la validez y eficacia de aquellos. Igualmente a los Jueces Contencioso Administrativo-Tributario, les es conferida la posibilidad de examinar la legalidad de las actas que conforma el expediente administrativo vistas las amplias facultades de control de la legalidad, con las cuales pueden estos confirmar actos administrativos, modificarlos o revocarlos, sin que ello constituya violación del principio dispositivo que rige en el procedimiento civil ordinario, regulado en nuestro ordenamiento positivo por el artículo 12 del Código de Procedimiento Civil.

Con fundamento en lo expresado, se ratifica, la labor del Juez Contencioso Administrativo-Tributario está orientada fundamentalmente por el principio inquisitivo, el cual le faculta, entre otras circunstancias, a corregir irregularidades que no hayan sido alegadas por las partes, con base en el principio del control de la legalidad y del orden público.

Con respecto a lo antes mencionado, en atención al Principio de Tutela Judicial Efectiva que rige a los órganos de la administración de justicia, el cual garantiza el derecho que tiene todo particular a instar a la autoridad jurisdiccional competente, con el objeto de someter su pretensión o solicitud, a un juicio justo que permita la restitución del derecho vulnerado, no puede obviar este juzgador lo establecido por el legislador en la parte infine del artículo 21 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas, respecto a que la tasa de almacenaje no será causada o podrá ser reducida cuando el propietario de la mercancía pruebe fehacientemente que el retardo en el retiro de la mercancía es imputable total o parcialmente a la administración pública.

Establecido lo anterior, en apego al principio de tutela judicial efectiva, este juzgador pasa a realizar un control integral del acto recurrido, en los siguientes términos:

Observa este Tribunal que el Impuesto a las Actividades económicas es un tributo que grava el ejercicio habitual de las actividades industriales, comerciales o de servicios que realice una persona natural o jurídica, susceptibles de ser vinculadas con el territorio del Municipio por aplicación de los factores de conexión pertinentes.

La base imponible que se tomará para la determinación y liquidación del referido impuesto, está conformada por los ingresos brutos obtenidos por el ejercicio de las actividades industriales, comerciales o económicas de naturaleza similar que se desarrollen en el ámbito territorial del Municipio, o que por su índole se consideren ejercidas en dicha jurisdicción. A tales efectos, se entiende por ingresos brutos, todas las cantidades y proventos que de manera regular reciba el sujeto pasivo por el ejercicio de la actividad económica que explota en la jurisdicción del ente local.

En tal sentido, la doctrina en general caracteriza este tributo como un impuesto real, periódico y territorial, entendiendo por real, la circunstancia que para su cuantificación se toma en cuenta sólo la actividad que los sujetos pasivos ejercen habitualmente, sin atender a las condiciones subjetivas de los contribuyentes para la fijación de la base imponible ni de la alícuota. Es un impuesto territorial en virtud de recaer, sobre aquellas actividades ejercidas dentro del ámbito físico de la jurisdicción local que lo impone. De tal manera, para que un contribuyente sea sujeto pasivo del aludido tributo, debe existir una conexión entre el territorio del municipio exactor y los elementos objetivos condicionantes del impuesto, esto es, el lugar de la fuente productora y la capacidad contributiva sobre la que recaerá el tributo. (Vid., Sentencia No. 00473 de fecha 23 de abril de 2008, caso: Comercializadora Snacks, S.R.L., ratificada en el fallo No. 00649 del 20 de mayo de 2009, caso: Corporación Inlaca, C.A.).

Aprecia quien juzga que la base imponible para el cálculo de este impuesto la constituye el monto de los ingresos brutos efectivamente percibidos durante el ejercicio fiscal correspondiente, por el desarrollo de actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar en Jurisdicción del Municipio Valencia del estado Carabobo o que deban considerarse como realizadas en éste de conformidad con las reglas previstas en la Ordenanza Municipal.

De igual manera, considera que los ingresos efectivamente percibidos durante el ejercicio fiscal son todos los proventos y caudales que de manera regular reciba una persona natural o jurídica, entidad o colectividad que constituya una unidad económica y disponga de patrimonio propio, por el ejercicio habitual de las actividades sujetas a este impuesto, siempre que su origen no comporte la obligación de restituirlos y que no sean consecuencia de un préstamo, mutuo o de otro contrato semejante.

Ahora bien, el concepto de ingreso bruto no supone una magnitud absoluta, sino relativa, pues está íntimamente vinculado a la actividad económica que ejerce el contribuyente: así, por ejemplo si se trata de una empresa que mueve inventarios, el ingreso bruto estará constituido por el total de sus ventas brutas, mientras que si se trata de un contribuyente que efectúa negocios en nombre de sus clientes, como podría tratarse de un banco u otra institución crediticia, que recibe el dinero de sus depositantes, para prestarlo a terceros y retribuir a aquellos mediante el pago de un interés, en ningún caso podría admitirse como ingreso bruto, a los fines de su gravabilidad, el monto de los depósitos efectuado por los cuentahabientes, como ingreso bruto.

En este caso, el ingreso bruto estaría constituido por la diferencia entre los intereses cobrados a sus prestatarios (tasas activas) y los intereses pagados a los depositantes (tasas pasivas).

Ocurre, de igual manera, en el caso de los llamados empresas dedicadas al corretaje de seguros, a las cuales no puede considerársele como ingreso bruto, los montos recibidos por concepto de primas pagadas por los asegurados, e igualmente ocurre con otros ramos de intermediarios de comercio, que trabajan con el dinero de otras personas, tales como los corredores de bolsa.

Ahora bien, debe insistir este juzgador que el impuesto municipal como el del caso de auto recae siempre sobre el ejercicio de una actividad susceptible de generar ingresos y nunca sobre la renta misma.

Delimitado lo anterior, y circunscribiendo el análisis al caso concreto, debe este administrador de justicia verificar si los ingresos o rendimientos obtenidos por las operaciones con Títulos de la Deuda Pública Nacional y Privada (Rentas Pasivas), los ingresos por participación accionaría (dividendos) y los ingresos de fuente extraterritorial deben estar o no incluidos en la base imponible del Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar.

Considera este Tribunal que por estar estos ingresos objetados por el recurrente, relacionados con Bonos de la Deuda Pública, se hace necesario realizar algunas consideraciones:
Por bonos de la deuda pública nacional se entienden aquellos títulos valores que comportan una deuda u obligación crediticia asumida por el Gobierno Nacional, por intermedio del Ministerio del Poder Popular para las Finanzas y garantizada por la República, por medio de los cuales el Estado busca obtener el capital necesario para financiar sus proyectos de inversión y atender compromisos de deuda.

Así, tales operaciones de crédito público, tienen por objeto arbitrar fondos o recursos para realizar obras productivas; atender casos de evidente necesidad o de conveniencia nacional y cubrir necesidades transitorias de tesorería; mientras que la deuda pública puede originarse en emisión y colocación de bonos u obligaciones de largo y mediano plazo y letras del tesoro de corto plazo, constitutivas de empréstito interno o externo y las operaciones de tesorería o crédito a corto plazo; por la apertura de crédito con instituciones financieras o industriales nacionales, extranjeras o internacionales; por la contratación de obras servicios o adquisiciones cuyo pago total o parcial se establezca realizar en el transcurso de uno o más ejercicios fiscales posteriores al vigente; por el otorgamiento de garantías; y por la consolidación, conversión o unificación de otras deudas.

Mediante la emisión de bonos de deuda pública el Estado busca lograr los recursos económicos necesarios para honrar compromisos contraídos (pasivos laborales, financiamientos de proyectos, entre otros), o cubrir deficiencias temporales de liquidez en tesorería nacional; ello así, esta emisión y colocación de bonos de la deuda pública nacional o letras del tesoro, según el caso, debe ser considerada como un empréstito que contrata el Gobierno Nacional que apareja en cabeza de la República la obligación de pago, en un plazo determinado y bajo las condiciones de lugar y modo, de las cantidades representadas por el valor de los bonos y letras al ser éstos rescatados o redimidos.

La emisión y colocación de los bonos de deuda pública, cuyos rendimientos si bien comportan beneficios para la contribuyente en la oportunidad de ser redimidos o vendidos, constituyen propiamente una devolución del capital invertido por el contribuyente, registrado, anteriormente, como un egreso en su contabilidad.

Considera el Tribunal que cuando el contribuyente, en este caso en particular, adquiere los bonos de la deuda pública realiza una inversión de capital, se ve en la imperiosa necesidad de analizar sí el ente municipal puede o no gravar los beneficios, rendimientos, intereses, ganancias y cualquier otro provento que se produzca como consecuencia de esa inversión.
En ese sentido, establece el artículo 156 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela:

(...)

Interpreta este Tribunal que la asignación de competencia contenida en la transcrita disposición constitucional está referida a una potestad tributaria que reserva al Poder Nacional, entre otras materia, la facultad para crear, organizar, recaudar, administrar y controlar el impuesto sobre el capital.

Luego, considera quien decide que los Municipios, ninguno de ellos, pueden crear un impuesto que, de una u otra manera, pudiera gravar el capital. Reafirma esta interpretación el contenido de los artículos 179 y 180, de la Constitución, en los cuales se establece:

(...)

Se desprende de estas normas constitucionales, una limitación al ejercicio de la potestad tributaria de los municipios para gravar el capital, como consecuencia de la atribución de competencia tributaria reservada al Poder Nacional para la creación, organización, recaudación, administración y control de impuesto al capital.

En efecto, el Poder Nacional cuenta con la potestad tributaria originaria definida taxativamente en el artículo 156, numeral 12, de la Constitución, por una parte; por la otra, con una potestad residual que, obviamente, no abarcará lo que ya ha sido atribuido originariamente e incluso por vía de delegación a los Estados o Municipios, señalada en el mismo artículo y numeral. De la misma manera, los Municipios cuentan con una potestad originaria definida en los artículos 180 y 179 eiusdem, pero que, igualmente, se encuentra limitada en cuanto a las materias reservada al Poder Nacional en el artículo 156, numeral 12, antes transcrito.

Se trata de una potestad tributaria, de lo cual se infiere que cualquier impuesto que pueda afectar, en este caso en particular, al capital, en los términos expresados en dicho numeral, sería violatorio de esa disposición.

(...)

Ahora bien, la Sala Constitucional del Tribunal Supremo en sentencia de No 285, de fecha 04 de marzo de 2004, caso: Alcalde del Municipio Simón Bolívar del Estado Zulia, dejó asentado que no pueden confundirse las potestades de regulación con las de tributación. Lo hizo al interpretar el primer párrafo del artículo 180 de la Constitución.
En esa oportunidad la Sala declaró, con carácter vinculante, que ese artículo vino a dar fin a la discusión sobre competencias tributarias implícitas. Para la Sala, la norma es clara: “la potestad tributaria que corresponde a los Municipios es distinta y autónoma de las potestades reguladoras atribuidas al Poder Nacional o Estadal sobre determinadas materias o actividades”; sin embargo, –agrega este Tribunal, ello no implica que los municipios también puedan ejercer competencia alguna sobre la potestad tributaria reservada al Poder Nacional.

El artículo 180 –y así lo destacó la Sala en la referida sentencia- constituye una de las novedades constitucionales de 1999: la expresa distinción entre potestades tributarias y potestades reguladoras. Luego, advierte el Tribunal que los municipios pueden gravar cualquier actividad económica que se desarrolle en su jurisdicción, salvo que lo prohíba la Constitución, tal como es el caso de autos. En efecto, existe una norma constitucional (artículo 156, numeral 12) que asigna al Poder Nacional la atribución de la creación, organización, recaudación, administración y control de impuesto al capital.

En consecuencia, para este Tribunal, la exclusión expresa establecida en la referida disposición niega, de manera indubitable, la posibilidad de crear, por parte de los municipios, un impuesto municipal sobre ingresos provenientes de actividades lucrativas que se realicen por inversiones de capital, como seria en este caso, los ingresos brutos que se obtengan como consecuencia de inversiones de capital en la adquisición de títulos valores (Bonos de la Deuda Pública), representados esos ingresos brutos en intereses por rendimiento o ganancia por la inversión realizada sobre los referidos bonos de la deuda pública, adquiridos como inversiones de capital.

Por tal razón, entiende quien juzga que al ser esa competencia una potestad tributaria y no una potestad reguladora existe una limitación de la potestad tributaria de los municipios para gravar los ingresos brutos provenientes de las inversiones de capital en bonos de la deuda pública. Así se declara.

En tal sentido, resulta oportuno hacer referencia al criterio asumido por la Sala Político Administrativa en un caso similar al de autos, contenido en sentencia No. 03385 de fecha 26 de mayo de 2005, caso: Banco Industrial de Venezuela, C.A., reiterada en el fallo No. 00649 del 20 de mayo de 2009, caso: Corporación Inlaca, C.A., en el cual señaló respecto a este particular lo siguiente:

(...)

En tal sentido, resulta oportuno hacer referencia al criterio asumido por la Sala Político Administrativa en un caso similar al de autos, contenido en sentencia No. 03385 de fecha 26 de mayo de 2005, caso: Banco Industrial de Venezuela, C.A., reiterada en el fallo No. 00649 del 20 de mayo de 2009, caso: Corporación Inlaca, C.A., en el cual señaló respecto a este particular lo siguiente:

(...)

Conforme al criterio antes transcrito y con fundamento en lo antes expuesto este jurisdicente estima que los rendimientos obtenidos por la contribuyente Banco Nacional de Crédito, C.A. Banco Universal, como consecuencia de los ingresos, rendimientos y/o intereses obtenidos por las operaciones con Títulos de la Deuda Pública Nacional, ostentan el carácter de préstamo efectuado por la sociedad mercantil investigada a la República, los cuales si bien comportan beneficios para la recurrente, constituyen propiamente una devolución del capital otorgado en préstamo y, por tanto, deben excluirse de la base de cálculo del Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar. Así se declara.

Con respecto a los ingresos de fuente extraterritorial producto de inversiones ubicadas en el extranjero por tratarse de ingresos generados fuera del ámbito territorial del Municipio, este Tribunal indica que el Impuesto sobre Actividades Económicas, es un tributo eminentemente territorial, tal como lo prevé el artículo 205 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal, por tanto al tratarse de inversiones realizadas en el extranjero, no pueden ser gravados por el municipio Valencia, ya que se incurriría en una violación al régimen competencial tributario. Así se establece.

Aunado a lo anterior, se deduce como ya se dijo anteriormente que la actividad de intermediación financiera supone la captación de dinero de los ahorristas o cuentahabientes para invertirlos en diferentes negocios que se encuentren permitidos por las Leyes que rigen la materia, inclusive para prestarlos, lo cual sería la intermediación financiera propiamente dicha, sin embargo, el banco en algún momento deberá reintegrar al ahorrista, cliente o cuentahabiente el capital, razón por la cual independientemente si la inversión realizada en el extranjero proviene de capital propio del Banco o de capital de terceros no puede calcularse el capital para la base imponible, sino la diferencia entre la tasa pasiva pagada a los ahorristas y la tasa activa cobrada a los prestatarios. De manera que tales ingresos, independientemente de la extraterritorialidad, de ser el caso, es decir si a pesar de la extraterritorialidad son gravables, estarían sujetas al gravamen previsto en la Ley de Impuesto sobre la Renta, conforme al Artículo 156 numeral 12 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, y no están sujetas al gravamen previsto en la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio, por ser de la competencia del Poder Nacional. Así se declara.

Al ser ilegal el reparo por vía de consecuencia los intereses moratorios y la multa también son ilegales. Así se establece.

-VI-
DECISIÓN

Por las razones expresadas, este Tribunal (...) declara:

1) CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con solicitud de suspensión de efectos, interpuesto por (...) la sociedad mercantil BANCO NACIONAL DE CRÉDITO, C.A. BANCO UNIVERSAL (...), contra el acto administrativo contenido en la Resolución Nº RL/2015-11-496 de fecha 30 de noviembre de 2015, emanado de la Dirección de Hacienda Pública Municipal de la ALCALDÍA DEL MUNICIPIO VALENCIA DEL ESTADO CARABOBO.

2) Se declara la NULIDAD ABSOLUTA de la Resolución              Nº RL/2015-11-496 de fecha 30 de noviembre de 2015 (...).

3) Se ordena a la Dirección de Hacienda Pública Municipal de la ALCALDÍA DEL MUNICIPIO VALENCIA DEL ESTADO CARABOBO emitir nuevo pronunciamiento, de acuerdo a los parámetros establecidos en esta sentencia por el Tribunal.

4) CONDENA al pago de las costas procesales al MUNICIPIO VALENCIA DEL ESTADO CARABOBO, en una cifra equivalente al dos por ciento (5%) del monto del reparo de conformidad con lo dispuesto en el artículo 334 del Código Orgánico Tributario.” (Resaltado de la Sala).

 

III

FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN

 

En fecha 15 de febrero de 2018, el abogado Edwin Romero, antes identificado, actuando como apoderado judicial del Municipio Valencia del Estado Carabobo, presentó escrito de fundamentación de la apelación, en el que expresó su desacuerdo con el fallo de instancia, sobre la base de los argumentos siguientes:

Señaló que en cuanto a los “INGRESOS DERIVADOS DE LOS INTERESES GENERADOS POR LAS INVERSIONES EN TITULOS VALORES” el a quo incurrió en el vicio de “falso supuesto de derecho en cuanto a la errónea interpretación del artículo 156 numeral 12 de la Constitución” y “al aplicar indebidamente el supuesto de exclusión de la base imposible, contenido (sic) en el artículo 211 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal”, por cuanto el Municipio con base en “la facultad de gravar ingresos brutos por las actividades económicas generadas en su territorio (...) procedido a establecer un reparo sobre los ingresos obtenidos por la contribuyente, provenientes de los Rendimientos por Inversiones en títulos valores (...). Al ser éstos rendimientos producto de las ganancias obtenidas por la contribuyente como fruto de la inversión (...), al ser un ingreso generado por una actividad habitual de las entidades financieras (...), esto permite que los municipios puedan gravarlos mediante el impuesto sobre actividades económicas”. (Sic).

 Además adujo que la sentencia apelada adolece del vicio de “falso supuesto de hecho sobre los hechos (sic) que ocurrieron de manera distinta a la apreciación del juez, en el entendido, que los ingresos derivados de los intereses generados (...) corresponde en relación a la actividad económica de intermediación financiera que realizan los bancos y no en relación a un contrato de préstamo.”

En relación a los “INGRESOS POR PARTICIPACIÓN ACCIONARIA (DIVIDENDOS)”, adujo el “falso supuesto de hecho, por ausencia total y absoluta de hechos, en el entendido que el juez, al momento de fundamentar su decisión lo hizo apoyándose en los alegatos de la recurrente sin enlazarlos con medios probatorios que pudiese sustentar sus alegatos”.

Por otro, lado sobre los “INGRESOS DE FUENTE EXTRATERRITORIAL”, denuncio el presupuesto de hecho por cuanto adujo que no existía ningún elemento probatorio “que demostrara la presunta extraterritorialidad para desvirtuar la presunción de veracidad y legalidad de las actas fiscales”.

Finalmente solicitando que se declare la procedencia de la multa e intereses moratorios.

 

IV

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

 

Corresponde a esta Sala pronunciarse acerca de la apelación ejercida por la representación judicial del Municipio Valencia del Estado Carabobo, contra la sentencia definitiva número 1489 dictada en fecha 3 de abril de 2017, por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, que declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos, por la contribuyente Banco Nacional de Crédito, C.A. Banco Universal.

Vistos los términos en los que fue dictado el fallo apelado, y examinadas las alegaciones expuestas en su contra por el apoderado judicial del referido ente local, esta Máxima Instancia observa que el debate de autos se contrae a determinar si el Tribunal de instancia al emitir la sentencia incurrió en: i) vicio de falso supuesto de hecho y derecho al determinar la no gravabilidad de los “ingresos derivados de los intereses generados por las inversiones en títulos valores”; ii) “falso supuesto de hecho, por ausencia total y absoluta de hechos”, en cuanto a la no gravabilidad de los “ingresos por participación accionaria (dividendos)”; iii) falso supuesto de hecho por haber emitido juicio sin probanzas en juicio relativas a demostrar los “ingresos de fuente extraterritorial”.

Asimismo, antes de resolver la apelación ejercida por la representación judicial del Municipio Valencia del Estado Carabobo, esta Sala estima necesario destacar que aun cuando la contribuyente Banco Nacional de Crédito, C.A. Banco Universal, solicitó con el recurso contencioso tributario una medida cautelar de suspensión de efectos del acto administrativo impugnado, el Juez de mérito no emitió ningún pronunciamiento sobre el particular, por lo cual en esta oportunidad no procede consideración alguna en relación a la aludida medida por ser accesoria a la acción principal de nulidad, que ahora conoce esta Superioridad en apelación. Así se establece.

Así mismo de forma preliminar, este Alto Tribunal estima importante destacar que en el presente caso, la sentencia recurrida contiene un pronunciamiento, que resultó desfavorable al Municipio Valencia del Estado Carabobo, a saber: la declaratoria de inmotivación de la Resolución N° RL/2015-11-496 del 30 de noviembre de 2015, notificada a la contribuyente el 14 de diciembre del mismo año, dictada por la Dirección de Hacienda Pública de la Alcaldía del referido ente local. Sin embargo, tal decisión no es objeto de controversia en la apelación ejercida por el apoderado en juicio del mencionado Municipio.

Es de destacar que tal aseveración al no ser objeto de apelación por parte de la representación judicial de la Administración Tributaria Municipal, en principio quedaría firme; sin embargo, considerando el criterio vinculante proferido por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en la sentencia Nro. 735 del 25 de octubre de 2017, caso: Mercantil C.A. Banco Universal, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 41.289 de fecha  29 de noviembre de 2017, según el cual “(…) las prerrogativas y privilegios procesales en los procesos donde funja como parte el Estado (...) e igualmente dichas prerrogativas y privilegios son extensibles a los municipios y estados, como entidades político territoriales locales (…)”, corresponde a esta Sala analizar si resulta procedente conocer en consulta tal declaratoria, en aplicación del artículo 84 del Decreto Nro. 2.173 con Rango, Valor y Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nro. 6.220 Extraordinario del 15 de marzo de 2016. (Resaltado de esta Alzada).

Por tanto, esta Superioridad debe verificar previamente en la decisión judicial sometida a su revisión las exigencias plasmadas en las sentencias Nros. 00566, 00812 y 00911 dictadas por esta Sala Político-Administrativa en fechas 2 de marzo de 2006, 9 de julio y 6 de agosto de 2008, casos: Agencias Generales Conaven, S.A., Banesco Banco Universal, C.A. e Importadora Mundo del 2000, C.A., respectivamente, así como en el fallo N° 2.157 del 16 de noviembre de 2007, proferido por la Sala Constitucional de este Alto Tribunal, caso: Nestlé de Venezuela, C.A.; con exclusión de la valoración sobre la cuantía de la causa, según el criterio de esta Máxima Instancia contenido en la sentencia N° 01658 del 10 de diciembre de 2014, caso: Plusmetal Construcciones de Acero, C.A., ratificado en la decisión judicial N° 00114 del 19 de febrero de 2015, caso: Sucesión de Carlota Figueredo de Mancera.

Vinculado a lo expuesto, el conocimiento en consulta de los fallos que desfavorezcan a la República, a los municipios y a los estados, no será condicionado a una cuantía mínima, por lo que en la causa bajo estudio los requisitos a considerar para la procedencia del aludido privilegio procesal son los siguientes: 1.- Que se trate de sentencias definitivas o interlocutorias que causen gravamen irreparable, es decir, revisables por la vía ordinaria del recurso de apelación; y 2.- Que las mencionadas decisiones judiciales resulten contrarias a las pretensiones de la República, a los municipios o a los estados.

Asimismo, de resultar procedente la consulta, se verificará si el fallo de instancia se aparta del orden público; violento normas de rango constitucional o interpretaciones y criterios vinculantes sentados por la Sala Constitucional de este Alto Tribunal; quebranta formas sustanciales en el proceso o de las demás prerrogativas procesales; o pondera incorrectamente el interés general. (Vid., decisión de la Sala Constitucional N° 1071 del 10 de agosto de 2015, caso: María del Rosario Hernández Torrealba).

Circunscribiendo al caso bajo análisis las exigencias señaladas en el referido criterio jurisprudencial, esta Superioridad constata lo siguiente:     a) se trata de una sentencia definitiva; b) dicho fallo resultó contrario a las pretensiones del Municipio Valencia del Estado Carabobo, al declarar inmotivado el acto administrativo impugnado; y c) se trata de un asunto de naturaleza tributaria donde se encuentra involucrado el orden público  (vid., sentencia de esta Alzada Nro. 1.747 del 18 de diciembre de 2014, caso: Importaciones Producciones Enológicas, C.A.), así como también el interés general, habida cuenta que “subyace un eventual menoscabo económico para [el] patrimonio” del señalado ente Político-Territorial (vid., el mencionado fallo de la Sala Constitucional Nro. 1071 del 10 de agosto de 2015), lo cual pudiera perjudicar el correcto funcionamiento del mismo, razones estas que a juicio de esta Máxima Instancia hacen procedente la consulta. (Agregado de esta Máxima Instancia). Así se declara.

Determinada la procedencia del aludido privilegio procesal, y atendiendo a los efectos que ocasionaría la eventual procedencia de la declaratoria de inmotivación del acto administrativo impugnado, esta Alzada analizará en primer lugar tal pronunciamiento del Tribunal a quo, y de ser el caso, posteriormente entrará a conocer sobre la apelación interpuesta. Así se establece.

Delimitada así la litis, pasa esta Sala a decidir y al efecto observa:

De la inmotivación del acto administrativo impugnado.

El Juzgador de instancia declaró procedente el alegato de inmotivación del acto administrativo impugnado, por considerar que los descargos de la contribuyente versaron “(…) entre otros, sobre la no gravabilidad de los ingresos por inversiones en títulos de crédito y rentas pasivas, sobre la exclusión del impuesto sobre actividades económicas de los ingresos relacionados con operaciones de crédito público y privado, de la no gravabilidad por intereses como rendimiento de inversiones en títulos de deuda pública y privada por tratarse de rentas pasivas, de la no gravabilidad de ingresos por participación accionaria en otras sociedades (dividendos) por tratarse de actividades de carácter pasivo y no habituales y la improcedencia del gravamen sobre ingresos de fuente extraterritorial (...). Sin embargo, de la simple lectura del acto recurrido se aprecia que la motivación de la Administración Tributaria Municipal se fundamentó en la potestad tributaria de los municipios, en su procedencia de acuerdo a la territorialidad del hecho imponible y a la determinación de los ingresos atribuibles a las agencias investigadas, lo cual no se relaciona con los argumentos esgrimidos por la contribuyente, salvo lo relativo a la determinación del coeficiente de determinación de ingresos aplicado, contraviniendo lo dispuesto en el artículo 18 numeral 5 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos e incurriendo así en el vicio de inmotivación (…)”.

Ahora bien, en esta materia cabe señalar que en jurisprudencia pacífica y reiterada de esta Alzada, la nulidad de los actos administrativos por inmotivación sólo se produce cuando su contenido no permite a los interesados, conocer los fundamentos legales y los supuestos de hecho que constituyen las bases o motivos en que se apoyó la Administración para dictar la decisión; pero no así cuando a pesar de una sucinta motivación, permite conocer la fuente legal, las razones y los hechos apreciados por el funcionario actuante. (Vid., Sentencias de esta Sala Nros. 00033 y 01243 de fechas 2 de febrero y 16 de noviembre de 2017, caso: Proseguros S.A. y Padizuli Tienda, C.A., respectivamente).

Así, la motivación que supone toda resolución administrativa, no es necesariamente el hecho de contener dentro del texto que la concreta, una exposición minuciosa y detallada de los datos o razonamientos en que se funda de manera discriminada, pues un acto puede considerarse motivado cuando ha sido expedido con base en hechos, datos o cifras concretas y cuando éstos consten efectivamente y de manera explícita en el expediente.

Por otra parte, esta Máxima Instancia ha reiterado de manera pacífica, que se da también cumplimiento a tal requisito, cuando la misma esté contenida en su contexto, es decir, que la motivación se encuentre dentro del expediente, considerado en forma íntegra y formado en virtud del acto de que se trate y sus antecedentes, siempre que el administrado haya tenido acceso a ellos y conocimiento oportuno de los mismos; siendo suficiente, en algunos casos, que sólo se cite la fundamentación jurídica, si ésta contiene un supuesto unívoco y simple. (Vid., sentencia N° 01815 de fecha 3 de agosto de 2000, caso: Asociación Cooperativa de Transporte Pasajeros Universidad; ratificado, entre otras, en las decisiones Nros. 00387, 00047, 01654 y 00033, de fechas 16 de febrero de 2006, 16 de enero de 2008, 4 de diciembre de 2014 y 2 de febrero de 2017, casos: Valores e Inversiones, C.A.; Elizabeth Patiño Cerón; Sucesión María de Lourdes Branger de Reverón, y Proseguros, S.A., respectivamente).

Aplicando tales razonamientos al caso de autos, esta Superioridad observa de las actas procesales que conforman el presente expediente, específicamente del Acta Fiscal signada con el alfanumérico AF/2.015-369 del 8 de septiembre de 2015, notificada el 10 del mismo mes y año, y de la Resolución identificada con letras y números RL/2015-11-496 del 30 de noviembre de 2015, que el reparo consistió básicamente en incluir dentro de los ingresos brutos de la contribuyente “(…) los Rendimientos por Inversiones en títulos valores, referentes a las cuentas 512.02, Rendimientos de inversiones en títulos valores disponibilidades; 512.03 Rendimientos por inversiones en títulos valores mantenidas; 512.04 Rendimientos por colocaciones en el Banco Central de Venezuela; 512.05 Rendimientos por otras inversiones de disponibilidad restringidas y 512.06 Rendimientos por inversiones en otros títulos valores (…)”, por concepto de impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios, o de índole similar, causado y no liquidado para los ejercicios fiscales 2013 y 2014, de conformidad con lo previsto en la “Ordenanza de Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar” del Municipio Valencia del Estado Carabobo de fecha 31 de diciembre de 2005, aplicable en razón del tiempo.

Para complementar tal objeción, se observa en el Acta Fiscal señalada, una relación donde constan las diferencias de ingresos brutos reflejadas en el “Alcance y Resultado de la Revisión” en lo que respecta a la cuenta contable 512 referente a los rendimientos de los bonos en cuestión de la recurrente.

De igual modo, aprecia esta Alzada que la contribuyente interpuso el respectivo recurso contencioso tributario contra los referidos actos administrativos, exponiendo sus defensas y alegatos, ejerciendo de esta manera el derecho constitucional a la defensa contra la actuación de la Administración Tributaria Municipal.

En este sentido, siguiendo los postulados jurisprudenciales supra indicados, esta Sala evidencia de los actos administrativos impugnados, que la investigación llevada a cabo en este proceso por el funcionario a cargo de dicha fiscalización, arrojó los cuadros insertos a los folios 47 al 55 del expediente administrativo, donde se pueden apreciar todos los datos en los que se fundamenta la objeción fiscal, así como la forma de su cálculo, y la normativa legal que la sustenta, por lo que existen razones de hecho y de derecho suficientes para sostener que el acto impugnado no adolece del vicio de inmotivación. En consecuencia, esta Alzada conociendo en consulta, revoca el pronunciamiento del Tribunal de la causa sobre este particular. Así se decide.

Declarado lo anterior, pasa de seguidas esta Superioridad a conocer de la apelación incoada.

i) Del vicio de falso supuesto de hecho y derecho al determinar la no gravabilidad de los “ingresos derivados de los intereses generados por las inversiones en títulos valores”.

El apoderado en juicio del Municipio Valencia del Estado Carabobo señaló que el a quo incurrió en “(…) falso supuesto de derecho en cuanto a la errónea interpretación del artículo 156 numeral 12 de la Constitución (...) al aplicar indebidamente el supuesto de exclusión de la base imposible, contenido (sic) en el artículo 211 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal” de 2010, por cuanto el Municipio con base en “la facultad de gravar ingresos brutos por las actividades económicas generadas en su territorio (...) procedido a establecer un reparo sobre los ingresos obtenidos por la contribuyente, provenientes de los Rendimientos por Inversiones en títulos valores (...). Al ser éstos rendimientos producto de las ganancias obtenidas por la contribuyente como fruto de la inversión (...), al ser un ingreso generado por una actividad habitual de las entidades financieras (...), esto permite que los municipios puedan gravarlos mediante el impuesto sobre actividades económicas”; asi como en el vicio de “falso supuesto de hecho sobre los hechos (sic) que ocurrieron de manera distinta a la apreciación del juez, en el entendido, que los ingresos derivados de los intereses generados (...) corresponde en relación a la actividad económica de intermediación financiera que realizan los bancos y no en relación a un contrato de préstamo”.

En este sentido, el Tribunal de mérito declaró “(…) la exclusión expresa establecida en la referida disposición [artículo 156 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela], de manera indubitable, la posibilidad de crear, por parte de los municipios, un impuesto municipal sobre ingresos provenientes de actividades lucrativas que se realicen por inversiones de capital, como seria en este caso, los ingresos brutos que se obtengan como consecuencia de inversiones de capital en la adquisición de títulos valores (...), representados esos ingresos brutos en intereses por rendimiento o ganancia por la inversión realizada sobre los referidos bonos de la deuda pública, adquiridos como inversiones de capital. (...) Por tal razón, entiende quien juzga que al ser esa competencia una potestad tributaria y no una potestad reguladora existe una limitación de la potestad tributaria de los municipios para gravar los ingresos brutos provenientes de las inversiones de capital en bonos de la deuda pública.”

Al respecto, esta Superioridad considera oportuno citar lo previsto en el artículo 6 de la Ordenanza de Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar del mencionado ente local, de fecha 31 de diciembre de 2005, aplicable ratione temporis, que es del tenor siguiente:

“Artículo 6. La base imponible que se tomará para la determinación y liquidación del impuesto sobre actividades económicas, serán los ingresos brutos efectivamente percibidos en el ejercicio de las actividades económicas que se ejerzan o se consideren ejercidas en o desde la jurisdicción del Municipio Valencia de acuerdo a los criterios establecidos por esta Ordenanza.

Para la determinación de la base imponible y presentar la declaración de los ingresos brutos, se considerarán como tales los siguientes:

(…)

2. Para quienes realicen operaciones bancarias, de capitalización, de ahorro y préstamo, de financiamiento o actividades bursátiles, el monto de los ingresos brutos son los provenientes de los intereses, descuentos, operaciones cambiarias, comisiones, servicios por tarjetas de crédito, explotación de servicios y cualesquiera otros ingresos accesorios, incidentales o extraordinarios, provenientes de las actividades realizadas por estas personas jurídicas. No se considerarán como tales, las cantidades que reciban en calidad de depósitos”.

De la redacción de la norma transcrita se concluye que la base imponible que debe tomarse para la declaración del impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios, o de índole similar, en el Municipio Valencia del Estado Carabobo, son los ingresos brutos efectivamente percibidos en el ejercicio de las actividades económicas que se ejerzan o se consideren ejercidas en o desde ese espacio geográfico.

Dicho artículo reguló la base imponible de la aludida exacción en los casos de prestación de servicios de intermediación financiera; norma que dispone que los ingresos brutos de quienes realicen operaciones bancarias son los provenientes de los intereses, descuentos, operaciones cambiarias, comisiones, servicios por tarjetas de crédito, explotación de servicios y cualesquiera otros ingresos accesorios, incidentales o extraordinarios, provenientes de las actividades realizadas por estas personas jurídicas.

Por su parte, la Ley Orgánica del Poder Público Municipal de 2010 (artículo 205 y siguientes) reguló de forma armonizada la potestad que tienen los entes locales para gravar todos los ingresos brutos, proventos o caudales que de manera regular reciba el o la contribuyente o establecimiento permanente por causa relacionada con las actividades económicas realizadas en el respectivo Municipio.

Ahora bien, respecto de la partida contable 512 (ingresos por inversiones en títulos valores), esta Sala Político-Administrativa ha declarado procedente su inclusión en la base imponible para el cálculo del tributo local, por ser dicha renta generada por una actividad habitual de las entidades financieras -compra y venta de títulos valores- (ver sentencias Nros. 00625, 00673, 00778 y 00159, del 6 de junio de 2012, 6 junio de 2017, 11 de julio de 2017 y 8 de febrero de 2018, respectivamente, casos: Mercantil C.A. Banco Universal, las dos siguientes y Banco Nacional de Crédito, C.A. Banco Universal), en los términos siguientes:

“(…) En el caso de autos, esta alzada observa que consta en los actos administrativos impugnados que el reparo se originó por los ingresos obtenidos por la contribuyente, provenientes de ‘… los Rendimientos por Inversiones en títulos valores’, que se registran contablemente en la cuenta 512.

Ahora bien, respecto de la partida contable 512 (ingresos por inversiones en títulos valores), esta Sala Político-Administrativa se ha pronunciado declarando procedente su inclusión en la base imponible para el cálculo del tributo local, por ser dicha renta generada por una actividad habitual de las entidades financieras -compra y venta de títulos valores-, debido a que, contrariamente a lo alegado por la contribuyente, no se trata de un gravamen al capital (…).

En tal sentido, esta Sala comparte lo expresado por el Tribunal a quo, en relación a que no constituye error interpretar que la reserva que asignó la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela al Poder Nacional, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 156 numeral 12, otorgándole competencias de regulación sobre los impuestos al capital, impida que el Poder Municipal ejerza sus potestades tributarias -dentro de su ámbito territorial- sobre las actividades de intermediación financiera efectuadas por los bancos. Pronunciamiento que tampoco es violatorio de la norma contenida en el artículo 183 numeral 1 eiusdem; en consecuencia, se desestima el alegato de la contribuyente en este sentido. Así se decide (…)”.

En igual sentido, ha expresado la Sala que el hecho que da nacimiento al impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar (antes impuesto sobre patente de industria y comercio), es el ejercicio habitual en la jurisdicción del Municipio de una “actividad económica” que se corresponde con el objeto principal para el cual fue constituida la sociedad; y los ingresos brutos que de dicha actividad se obtengan, los cuales deberán ser declarados por los contribuyentes a efectos del pago del referido tributo, incluidos los ingresos financieros o económicos originados en otras formas de inversión con la finalidad de obtener capital de trabajo para desarrollar, precisamente, el comercio o la industria en un determinado Municipio; aunque estos elementos económicos constitutivos del capital de una empresa, correspondan a la competencia del Poder Tributario Nacional, conforme lo establece el numeral 12 del artículo 156 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela (vid., sentencias Nros. 00051 y 00332 del 19 de enero de 2011 y 26 de marzo de 2015, caso: Seguros Pirámide C.A. y Minera Loma de Níquel, C.A., respectivamente).

Hechas las consideraciones anteriores, se puede apreciar de los autos que la División de Auditoría Tributaria y Fiscalización de la Dirección de Hacienda de la Alcaldía del Municipio Valencia del Estado Carabobo, mediante Acta Fiscal Nro. AF/2.015-369 de fecha 8 de septiembre de 2015, dejó constancia que verificó el hecho imponible y procedió de acuerdo a las premisas siguientes:

“(…) Se observa que los Rendimientos por Inversiones en títulos valores, referentes a las cuentas 512.02, Rendimientos de inversiones en títulos valores disponibles; 512.03 Rendimientos por inversiones en títulos valores mantenidas; 512.04 Rendimientos por colocaciones en el Banco Central de Venezuela; 512.05 Rendimientos por otras inversiones de disponibilidad restringidas y 512.06 Rendimientos por inversiones en otros títulos valores, los mismos no han sido considerados y declarados al Municipio Valencia, y al no existir su discriminación en rubros por Agencias, se procederá de acuerdo al sistema de base presunta para los efectos de determinar estos ingresos que corresponden a la Agencia Zona Industrial [utilizando las partidas: Código 21, Captaciones del Público y Código 512, Ingresos por Inversiones en Títulos Valores].

(…)

Procedimiento aplicado para determinar los montos de la Cuenta 512 Ingresos por Inversiones en Títulos Valores:

1. Determinar el total de captaciones del público (21) del Banco.

2. Determinar qué porcentaje de captaciones representan las captaciones del público (21) de la Oficina en comparación con las captaciones al Público del Banco.

3. Aplicar el porcentaje obtenido a los saldos de las cuentas 512 del Banco, determinando así el monto a distribuir por cada oficina.

(…)

Con el objeto de dar cumplimiento a las disposiciones establecidas en el Artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos se procede a referenciar los hechos que dieron origen a las diferencias resultantes de esta revisión fiscal.

Las diferencias de ingresos brutos reflejadas en el ‘Alcance y Resultado de la Revisión’ de la presente Acta Fiscal se originaron por el hecho de que a la contribuyente quien ejerce la actividad económica en la Jurisdicción del Municipio Valencia se le determinaron inconsistencias entre las cifras reflejadas en la documentación presentada Balances de Comprobación en comparación con los ingresos brutos declarados al Municipio Valencia:

Para la determinación de los Ingresos según esta revisión fiscal, se procedió de acuerdo a las siguientes premisas:

1. En cuanto a las partidas 5.1.3, 5.1.4, 5.2, 5.3 y 5.4 estas fueron tomadas de los balances de comprobación por sucursal, suministrados por la contribuyente.

2. En cuanto a las partidas no consideradas en la cuenta 5.1.2, se procedió a realizar un prorrateo en función del aporte de cada sucursal tomando como base las captaciones hechas al público tanto a nivel nacional como también por cada agencia.

3. Adicionalmente se tomó en cuenta lo establecido en la Ordenanza de Impuesto sobre Actividades Económicas de fecha 31-12-2005 (…).

4. Una vez determinado que la contribuyente se encuentra enmarcada dentro de la situación planteada en los puntos anteriores, dado que la operación y/o acto fundamental para la obtención de los ingresos del contribuyente son las colocaciones y negociaciones realizadas por los clientes de la Contribuyente y que estas representan las captaciones de capitales hechas al público (reflejadas en la cuenta 21) por cada una de sus sucursales, que posteriormente van a ser invertidos por la contribuyente junto con sus capitales propios, a fin de generar sus ingresos y considerando que la oficina principal solo representa una centralización en la toma de decisiones para la colocación de los capitales disponibles a través de la realización de inversiones u otras actividades que le son propias a un banco comercial, etc. Se procede a la realización de un estimado de los ingresos correspondientes a la Agencia CC ARA VALENCIA (097) del BANCO NACIONAL DE CRÉDITO, C.A. BANCO UNIVERSAL. (…)”. (Sic.). (Agregado de la Sala).

De la transcripción anterior, esta Alzada observa que la fiscalización advirtió que la investigación fue efectuada sobre base cierta, en cuanto a las partidas 5.1.3, 5.1.4, 5.2, 5.3 y 5.4, es decir, con apoyo en los elementos que le permitieron conocer en forma directa la cuantía de la obligación tributaria, conforme  a  la  información  suministrada por la contribuyente en sus registros  contables;  no  obstante, en cuanto a los rendimientos por inversiones  en  títulos  valores,  referentes  a  las  cuentas  512.02  atinente  a rendimientos de inversiones en títulos valores disponibles; 512.03 concerniente a rendimientos por inversiones en títulos valores mantenidas; 512.04 correspondiente a rendimientos por colocaciones en el Banco Central de Venezuela; 512.05 relativa a rendimientos por inversiones de disponibilidad restringida y 512.06 referida a rendimientos por inversiones en otros títulos valores, no declarados al Municipio Valencia del Estado Carabobo, al  no  existir su discriminación en rubros por Agencias, se procedió de acuerdo al sistema de base presuntiva.

A los fines del análisis de la gravabilidad de las partidas incluidas en los balances de comprobación de la entidad financiera Banco Nacional de Crédito, C.A. Banco Universal, correspondientes a la cuenta contable 512, debe esta Sala hacer las precisiones siguientes:

i) Ambas partes reconocen que la “Agencia CC ARA VALENCIA (097)”, ubicada en el Municipio Valencia del Estado Carabobo, obtuvo rendimientos por inversiones en títulos valores, registrados contablemente en la cuenta 512, por consiguiente, la territorialidad de los ingresos correspondientes a las inversiones realizadas no están controvertidos en el presente caso. Así se establece.

ii) La Administración Tributaria Municipal identificó los ingresos no declarados por la contribuyente, de la siguiente manera:

Código	Cuenta	Subcuentas
512	Ingresos por inversiones en títulos valores	5.1.2.02	Rendimiento de inversiones en títulos valores disponibles.
		5.1.2.03	Rendimiento de inversiones en títulos valores hasta su vencimiento.
		5.1.2.04	Rendimiento por colocaciones en el Banco Central de Venezuela y operaciones interbancarias.
		5.1.2.05	Rendimiento por títulos valores afecta.
		5.1.2.06	Rendimiento por inversiones en otros títulos valores

 

 iii) La contribuyente planteó la no gravabilidad con el tributo municipal de las operaciones registradas en el código contable 512, según la clasificación siguiente:

a)      Ingresos relacionados con operaciones de crédito público y privado, por constituir ganancias de capital.

b)      Ingresos por intereses como rendimiento de inversiones en títulos de la deuda pública y privada, por tratarse de rentas pasivas.

c)      Ingresos por participación accionaria en otras sociedades (dividendos), por tratarse de actividades de carácter pasivo y no habitual.

d)     Ingresos de fuente extraterritorial.

Observa este Alto Tribunal que el sentenciador de instancia, atendiendo a la limitación al ejercicio de la potestad tributaria, contenida en el artículo 180 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, concluyó en la imposibilidad de crear un impuesto municipal “(…) sobre ingresos provenientes de actividades lucrativas que se realicen por inversiones de capital, como sería en este caso, los ingresos brutos que se obtengan como consecuencia de inversiones de capital en la adquisición de títulos valores (Bonos de la Deuda Pública), representados esos ingresos brutos en intereses por rendimiento o ganancia por la inversión realizada sobre los referidos bonos de la deuda pública, adquiridos como inversiones de capital (…)”.

Por consiguiente, tomando como base el criterio contenido en la sentencia de esta Sala Político-Administrativa N° 03385 de fecha 26 de mayo de 2005, caso: Banco Industrial de Venezuela, C.A., estimó “(…) que los rendimientos obtenidos por la contribuyente Banco Nacional de Crédito, C.A. Banco Universal, como consecuencia de los ingresos, rendimientos y/o intereses obtenidos por las operaciones con Títulos de la Deuda Pública Nacional, ostentan el carácter de préstamo efectuado por la sociedad mercantil investigada a la República, los cuales si bien comportan beneficios para la recurrente, constituyen propiamente una devolución del capital otorgado en préstamo y, por tanto, deben excluirse de la base de cálculo del Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar (…)”. 

Asimismo sostuvo que “(…) En lo que se refiere a los ingresos por participación accionaría (dividendos), así como en los casos de operaciones con Títulos de la Deuda Privada (Rentas Pasivas), resulta claro que esto se refiere a inversiones de capital realizadas por el contribuyente y los dividendos de dichas inversiones, estarían sujetos al Impuesto sobre la renta conforme a lo dispuesto en el artículo 156 numeral 12 de la Constitución Nacional de la República Bolivariana de Venezuela, si se trata de capital propio de la entidad financiera, igualmente sucede si se trata de capital de terceros (ahorristas), ya que como se estableció arriba la propia actividad supone la devolución del capital, por tanto lo que podría considerarse como ingreso bruto a los fines de determinar la base imponible es la diferencia entre la tasa pasiva pagada a los ahorristas y la tasa activa cobrada a los prestatarios, razón por la cual en criterio de quien decide en el presente caso los ingresos percibidos por la contribuyente por participación accionaria (dividendos), así como en los casos de operaciones con Títulos de la Deuda Privada (Rentas Pasivas) son rentas sujetas al gravamen previsto en la Ley de Impuesto sobre la Renta y no el Impuesto sobre Actividades Económicas, conforme al Artículo 156 numeral 12 eiusdem y el artículo 179 numeral 2 de la misma Carta Magna, y no están sujetas al gravamen previsto en la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio, por ser de la competencia del Poder Nacional (…)”. (Sic).

A tales efectos, pasa esta Alzada a transcribir parcialmente la sentencia que trajo a colación el Juzgador de instancia para dar solución al caso de autos, como sigue:

“(…) juzga este Alto Tribunal, tal como acertadamente lo indicó el a quo, que la emisión y colocación de los bonos de deuda pública que hiciera el contribuyente a través del Banco Central de Venezuela, ostenta el carácter de préstamo efectuado por la entidad bancaria a la República, cuyos rendimientos si bien comportan beneficios para la entidad bancaria, constituyen propiamente una devolución del capital otorgado en préstamo, registrado como un egreso en la contabilidad de la contribuyente. Ahora bien, estas cantidades dadas en préstamo a la República fueron registradas en divisa extranjera bajo el tipo de cambio que estaba vigente para el momento en que fueron realizadas las colocaciones en bonos (Bs. 4,30 por Dólar); sin embargo, al ser redimidos los bonos de deuda pública adquiridos por la contribuyente, la paridad cambiaria había variado, situándose la divisa norteamericana a los tipos de cambio de Bs. 37,85 y 38,15, por Dólar para dichas fechas (06 y 09 de septiembre de 1989), originándose en consecuencia, una diferencia cambiaria para las fechas de rescate.

Tal utilidad cambiaria es objetada por la representación municipal, toda vez que en su opinión ‘Cuando al accionante se le reintegra lo equivalente a los bonos, se hace en moneda de curso legal y no en dólares americanos como debía ser (...). En este caso la operación debió ser por la misma cantidad en dólares y no en bolívares, y de esto obtuvo ganancia; y no fue en intereses, ya que fue como una conversión de dólares americanos de EEUU. A (sic) bolívares, obteniendo una diferencia que se tiene como un incremento en ganancia.’. Al respecto, debe esta Sala destacar que como toda obligación, el pago por parte de la República de las cantidades expresadas en los bonos de la deuda pública nacional en poder de la contribuyente, debía realizarse en los mismos términos en que fuera contratada, vale decir, en dólares americanos; sin embargo, por efecto de las restricciones o limitaciones a la libre convertibilidad de la moneda (control de cambios) impuestas por el propio Estado venezolano para la época, dicho compromiso debía atenderse en bolívares y a la tasa de cambio que hubiese sido fijada por el Banco Central de Venezuela para la fecha.

Derivado de lo anterior, encuentra esta Sala que en esta diferencia en cambio que se produjo al convertir el valor de los bonos a moneda de curso legal, en nada intervino la voluntad de la contribuyente, sino que se produjo como resultado de las propias políticas monetarias y financieras asumidas por el Estado venezolano; motivo por el cual, aun cuando eventualmente se materializó un ingreso para la contribuyente, el mismo sólo puede reputarse a título de devolución de la cantidad dada en préstamo a la República mediante la colocación de los precitados bonos de la deuda pública nacional, siendo improcedente en consecuencia, incluir la cantidad de   Bs. 5.149.433.500,00 dentro de la declaración jurada de ingresos brutos del Banco Industrial de Venezuela, C.A., correspondiente al ejercicio fiscal del año 1989. Ello así, resultaba improcedente el reparo formulado a la contribuyente por tal concepto. Así se declara (…)”. (Sentencia de esta Sala Nro. 03385 de fecha 26 de mayo de 2005, caso: Banco Industrial de Venezuela, C.A.). (Resaltado de esta Alzada).

Nótese que los “rendimientos” a que se refiere el fallo transcrito están relacionados con la diferencia cambiaria obtenida por el banco entre el tipo de cambio que estaba vigente para el momento en que fueron realizadas las colocaciones de deuda pública (Bs. 4,30 por dólar) y la fecha de la redención (Bs. 37,85 y Bs. 38,15 por dólar). Es decir, ese diferencial debe reputarse a título de devolución de la cantidad dada en préstamo a la República en dólares americanos, recibida en bolívares a la tasa de cambio vigente en la oportunidad del rescate. (Vid., sentencia N° 00936 del 3 de agosto de 2017, caso: Banco Nacional de Crédito, C.A. Banco Universal).

Esa circunstancia difiere de la naturaleza jurídica de los ingresos derivados de los intereses generados por las inversiones en títulos valores, sobre los cuales como se indico supra este Máximo Tribunal se ha pronunciado -en casos similares-, expresando que la previsión legal contenida en el artículo 211 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal de 2010, aplicable al presente asunto en razón de su vigencia temporal, referida a que los ingresos obtenidos a consecuencia de un préstamo o de otro contrato semejante no forman parte de la base imponible del tributo municipal, “no es aplicable a las cantidades objeto del presente reparo -registradas en la cuenta contable del grupo 512-, cuyo origen, tal como antes se analizó, es producto de las ganancias obtenidas por la contribuyente como fruto de la inversión en títulos valores”, debiendo probar efectivamente su procedencia (Vid., sentencia Nro. 00673 del 6 de junio de 2017, caso: Mercantil, C.A. Banco Universal).

En el presente caso -similar al citado-, contrariamente a lo decidido por el a quo, no se trata de un gravamen al capital, por lo que se revoca el pronunciamiento contenido en la sentencia apelada referido a que los ingresos relacionados con operaciones de crédito público y privado por inversión en títulos valores, registrados en la cuenta contable 512 obedecen a “una devolución del capital otorgado en préstamo” y resultan no gravables. Así se decide.

ii) Gravabilidad de los ingresos por participación accionaria “(dividendos)”.

Sobre el particular el Juez de la causa indicó que dichos proventos “(…) estarían sujetos al Impuesto sobre la Renta [referido al impuesto sobre ganancias de capital], conforme a lo dispuesto Artículo 156 numeral 12 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela (…) razón por la cual  (…) son rentas sujetas al gravamen previsto en la Ley de Impuesto sobre la Renta   (…) y no están sujetas al gravamen previsto en la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio, por ser de la competencia del Poder Nacional (…)”. (Agregado de la Sala).

Al respecto, este Alto Tribunal considera necesario citar el artículo 156 numeral 12 y el artículo 183 numeral 1, que disponen:

“Artículo 156. Es de la competencia del Poder Público Nacional:

(…)

12. La creación, organización, recaudación, administración y control de los impuestos sobre la renta, sobre sucesiones, donaciones y demás ramos conexos, el capital, la producción, el valor agregado, los hidrocarburos y minas, de los gravámenes a la importación y exportación de bienes y servicios, los impuestos que recaigan sobre el consumo de licores, alcoholes y demás especies alcohólicas, cigarrillos y demás manufacturas del tabaco, y de los demás impuestos, tasas y rentas no atribuidas a los Estados y Municipios por esta Constitución o por la ley…”. (Negrillas de la Sala).

“Artículo 183. Los Estados y los Municipios no podrán:

1. Crear aduanas ni impuestos de importación, de exportación o de tránsito sobre bienes nacionales o extranjeros, o sobre las demás materias rentísticas de la competencia nacional”. (Destacado de esta Alzada).

Los preceptos normativos que anteceden facultan a la República para la creación, organización, recaudación, administración y control de los gravámenes sobre el capital, por así disponerlo expresamente el precitado numeral 12 del artículo 156 constitucional, y por existir un claro límite de las potestades tributarias otorgadas a los Estados y Municipios para ejercer sus poderes de detracción sobre las materias rentísticas reservadas al Poder Nacional.

A partir del análisis de la autonomía y potestad tributaria de los Municipios, esta Sala ha tenido la oportunidad de pronunciarse sobre la gravabilidad de ingresos brutos provenientes de actividades reguladas por el Poder Público Nacional, considerando que los entes locales están facultados para desplegar su potestad impositiva sobre las materias que le son asignadas constitucionalmente. (Vid., sentencias Nros. 00580 y 00920, de fechas 7 de mayo y 6 de agosto de 2008, casos: Alimentos Heinz, C.A. y Pfizer Venezuela, S.A., respectivamente).

Con relación a la mencionada autonomía de los Municipios ha establecido esta Alzada que es un error afirmar “(…) que la reserva que asignó la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela al Poder Nacional, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 156 numeral 12, otorgándole competencias de regulación sobre los impuestos al capital, impida que el Poder Municipal ejerza sus potestades tributarias -dentro de su ámbito territorial- sobre las actividades de intermediación financiera efectuadas por los Bancos. Pronunciamiento que tampoco es violatorio de la norma contenida en el artículo 183 numeral 1 eiusdem”. (Vid. sentencias  Nros. 00625 y 00936 de fechas 6 de junio de 2012 y 3 de agosto de 2017, casos: Mercantil C.A. Banco Universal y Banco Nacional de Crédito, C.A. Banco Universal, respectivamente).

Al efecto, esta Sala mediante decisión Nro. 693 del 14 de julio de 2010, caso: Arrendadora Mercantil C.A., reiterada en las sentencia Nros. 00670 y 00159, de fechas 18 de junio de 2013 y 8 de febrero de 2018, casos: Inversiones Jualor, C.A., y Banco Nacional de Crédito, C.A. Banco Universal, respectivamente, dejó sentado que el carácter habitual de la actividad que desarrolla el sujeto pasivo en el municipio de que se trate, adquiere una importancia determinante a los efectos del impuesto objeto de análisis, ya que los proventos que puedan generar determinadas actividades aisladas o casuísticas, no podrán ser gravados por el referido tributo por no estar conectadas con el giro comercial, industrial o de servicios para el que se encuentra autorizado un contribuyente en un determinado ente local, en relación directa con el clasificador de actividades que contienen las ordenanzas reguladoras del tributo.

En tal sentido, por falta de comprobación en autos por parte de la empresa contribuyente, esta Sala no comparte lo expresado por el Tribunal a quo; respecto a los presuntos ingresos por participación accionaria-dividendos-, los cuales estarían registrados en la cuenta contable 512, y que corresponderían a inversiones de capital sujetos al gravamen previsto en la Ley de Impuesto sobre la Renta y no al impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar, por consiguiente, se revoca dicho pronunciamiento. Así se determina.

iii) De los ingresos de fuente extraterritorial.

Con relación a este punto el juzgado de instancia declaró lo siguiente:

“(…) por tratarse de ingresos generados fuera del ámbito territorial del Municipio, este Tribunal indica que el Impuesto sobre Actividades Económicas, es un tributo eminentemente territorial, tal como lo prevé el artículo 205 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal, por tanto al tratarse de inversiones realizadas en el extranjero, no pueden ser gravados por el municipio Valencia, ya que se incurriría en una violación al régimen competencial tributario. Así se establece.

(...) tales ingresos, independientemente de la extraterritorialidad, de ser el caso, es decir si a pesar de la extraterritorialidad son gravables, estarían sujetas al gravamen previsto en la Ley de Impuesto sobre la Renta, conforme al Artículo 156 numeral 12 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, y no están sujetas al gravamen previsto en la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio, por ser de la competencia del Poder Nacional. Así se declara. (…)”.

 

Sobre este particular se trae a colación lo argumentado por la representación judicial de la contribuyente en el escrito del recurso contencioso tributario, al exponer que “(…) los ingresos obtenidos por BNC que se registran en esta partida [5.1.2.02.1.10.00.01 OBLIGACIONES EMITIDAS INST. FINANC. BONOS INTERNACIONALES], son el producto de inversiones ubicadas en el extranjero, de manera que los mismos no pueden ser atribuidos al Municipio Valencia del Estado Carabobo (…)”. (Agregado de esta Máxima Instancia).

 Sin embargo, del expediente judicial, de los antecedentes administrativos y en particular del acto impugnado, se advierte que la Administración Tributaria Municipal, para los efectos de determinar los ingresos proporcionales de la agencia bancaria accionante, utilizó las partidas contables: 512.02, 512.03, 512.04, 512.05 y 512.06, “y al no existir su discriminación en rubros por Agencias, se procedi[ó] de acuerdo al sistema de base presunta” sin precisar detalles sobre las subcuentas que las conforman, clasificación por inversión con sus respectivos saldos o cualquier otro dato que permita analizar su discriminación.

 Al respecto, esta Sala reitera -tal como se analizó en párrafos anteriores respecto a otros rubros de ingresos-, que el recurrente no demostró la presunta extraterritorialidad para desvirtuar la presunción de veracidad y legalidad de las actas fiscales, respecto a la gravabilidad de los rendimientos originados por las inversiones en títulos valores contenidos en la -tantas veces mencionada- cuenta contable 512. En consecuencia, debe revocarse lo decidido por el Juzgador a quo respecto a este punto. Así se declara.

Aunado a lo anterior, a los fines de determinar la ocurrencia del hecho imponible, la Administración Tributaria Municipal tomó en cuenta lo establecido en la Ordenanza de Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar de fecha 31 de diciembre de 2005 del ente exactor, aplicable ratione temporis, la cual, en su artículo 3, numeral 2, establece: “El hecho imponible del impuesto sobre actividades económicas, se causará por el ejercicio habitual y/o temporal de cualquier actividad con fines lucrativos y de carácter independiente, realizada por personas jurídicas y/o naturales en o desde la jurisdicción del Municipio Valencia”, utilizando el método de determinación sobre base presuntiva, por cuanto en la contabilidad de la empresa, no se encontraba la discriminación de la utilidad en  rubros  por  Agencias.

Sobre este particular relativo a la determinación sobre base presuntiva, el artículo 66 de la Ordenanza de Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio y otra Índole Similar del 31 de diciembre de 2005 del referido Municipio en concordancia con el artículo 130 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicables ratione temporis, facultan a la Administración Tributaria para proceder a la determinación de oficio sobre base presuntiva. Este procedimiento requiere de rigurosos requisitos de forma y de fondo, en especial deben concurrir las circunstancias siguientes: a) que el contribuyente no proporcione los elementos de juicio necesarios para practicar la determinación sobre base cierta; y b) que la Administración Tributaria no pueda obtener la información real por sus propios medios. (Vid., sentencias Nros. 01209 del 23 de octubre de 2012, caso: Citibank, N.A. Sucursal Venezuela y 01328  de fecha 30 de noviembre de 2017, caso: Banco Nacional de Crédito, C.A. Banco Universal).

Es importante indicar que los métodos para establecer estimaciones sobre base presuntiva no están determinados taxativamente en la ley, puesto que se trata de medios técnicos que permiten obtener las cifras de ingresos de una forma razonable.

A tales efectos, la Administración Tributaria Municipal dejó constancia en el Acta Fiscal Nro. AF/2.015-369 que  “(…)los Rendimientos por Inversiones en títulos valores, referentes a las cuentas 512.02, Rendimientos de inversiones en títulos valores disponibilidades; 512.03 Rendimientos por inversiones en títulos valores mantenidas; 512.04 Rendimientos por colocaciones en el Banco Central de Venezuela; 512.05 Rendimientos por otras inversiones de disponibilidad restringidas y 512.06 Rendimientos por inversiones en otros títulos valores, los mismos no han sido considerados y declarados al Municipio Valencia, y al no existir su discriminación en rubros por Agencias, se procederá de acuerdo al sistema de base presunta para los efectos de determinar estos ingresos que corresponden a la Agencia Zona Industrial (...)”.

Por su parte, la contribuyente se limitó a afirmar que entregó la información requerida sin promover medios probatorios en vía administrativa ni en sede judicial dirigidos a suministrar datos ciertos sobre la discriminación de las partidas 512.02, 512.03, 512.04, 512.05 y 512.06 del balance de comprobación de la referida entidad bancaria, a los efectos de desvirtuar el contenido de los actos administrativos impugnados. Ante tal situación, este Alto Tribunal descarta la aludida argumentación. Así se decide.

Adicionalmente se advierte que de acuerdo a la norma citada, si la actividad de inversión de los recursos que generan los ingresos es realizada en o desde la jurisdicción municipal, el hecho imponible se verifica. Así se establece.

Con base en lo antes declarado, habiendo esta Sala declaro ajustado a derecho la Resolución Nro. RL/2.015-11-496 de fecha 30 de noviembre de 2015 y en consecuencia procedente los alegatos del apoderado judicial del Fisco Municipal, y siendo que las determinaciones accesorias estaban subordinadas a la nulidad del acto administrativo impugnado, resultan aplicables la sanción de multa impuesta y los intereses moratorios liquidados. Así también se establece.

Sobre la base de los razonamientos expuestos, esta Sala declara con lugar la apelación ejercida por la representación judicial del Municipio Valencia del Estado Carabobo; en consecuencia, se revoca la sentencia definitiva Nro. 1489 dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central el 3 de abril de 2017. Así se decide.

En consecuencia, se declara sin lugar el recurso contencioso tributario interpuesto con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos, por la contribuyente Banco Nacional de Crédito, C.A. Banco Universal, contra la Resolución Nro. RL/2.015-11-496 de fecha 30 de noviembre de 2015, dictada por la Dirección de Hacienda Pública Municipal de la Alcaldía del Municipio Valencia del Estado Carabobo, notificada el 14 de diciembre del mismo año, acto administrativo que queda firme. Así se dispone.

Finalmente, se condena en costas a la empresa accionante en un monto equivalente al cinco por ciento (5%) de la cuantía del recurso contencioso tributario, conforme a lo establecido en el artículo 334 del Código Orgánico Tributario de 2014. Así se declara.

 

V

DECISIÓN

 

Por las razones precedentemente señaladas, este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, administrando justicia en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por autoridad de la Ley, declara:

1.- PROCEDE la consulta del mencionado fallo definitivo, y conociendo de ella, se REVOCA la declaratoria de procedencia del vicio de inmotivación del acto administrativo recurrido proferida por el Juzgado remitente.

2.- CON LUGAR el recurso de apelación ejercido por el apoderado judicial del MUNICIPIO VALENCIA DEL ESTADO CARABOBO; en consecuencia, se REVOCA la sentencia definitiva Nro. 1489 dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central en fecha 3 de abril de 2017.

3.- SIN LUGAR el recurso contencioso tributario incoado con  solicitud  de  suspensión  de  efectos  por  la contribuyente BANCO NACIONAL DE CRÉDITO, C.A. BANCO UNIVERSAL, contra la Resolución Nro. RL/2.015-11-496 de fecha 30 de noviembre de 2015, dictada por la Dirección de Hacienda Pública Municipal de la Alcaldía del Municipio Valencia del Estado Carabobo; acto administrativo que queda FIRME.

Se  CONDENA  EN  COSTAS a la empresa accionante en los términos  expuestos  en  esta  decisión.

Publíquese, regístrese y comuníquese. Notifíquese al Alcalde y al Síndico Procurador del Municipio Valencia del Estado Carabobo. Devuélvase  el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los quince (15) días del mes de mayo del año dos mil dieciocho (2018). Años 208º de la Independencia y 159º de la Federación.

 

La Presidenta, MARÍA CAROLINA AMELIACH VILLARROEL
		El Vicepresidente, MARCO ANTONIO MEDINA SALAS
La Magistrada - Ponente BÁRBARA GABRIELA CÉSAR SIERO
		El Magistrado, INOCENCIO FIGUEROA ARIZALETA
La Magistrada, EULALIA COROMOTO GUERRERO RIVERO
	La Secretaria, GLORIA MARÍA BOUQUET FAYAD
	En fecha dieciséis (16) de mayo del año dos mil dieciocho, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00545.
	La Secretaria, GLORIA MARÍA BOUQUET FAYAD