MAGISTRADA PONENTE: MÓNICA MISTICCHIO TORTORELLA

Exp. Nº 2014-0886

 

Mediante Oficio N° 182/2014 de fecha 27 de mayo de 2014, el Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas remitió a esta Sala el expediente N° AP41-U-2011-000552 (de su nomenclatura), contentivo del recurso contencioso tributario ejercido subsidiariamente al recurso jerárquico el 4 de junio de 2008 por el ciudadano José Humberto de Abreu, titular de la cédula de identidad N° E-81.111.447, actuando en su condición de representante legal de la sociedad de comercio PAN PASTELES COLONIAL, C.A., inscrita en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Guárico el 19 de julio de 1995, bajo el N° 06, Tomo 22-A, asistido por el abogado Franklin Agüero Hernández, inscrito en el INPREABOGADO bajo el N° 33.008.

El aludido recurso subsidiario fue incoado contra la Resolución de Imposición de Sanción identificada con el alfanumérico GRTI/RLL/DF/1503/2008-01522 del 8 de septiembre de 2008, notificada el 18 de mayo de 2009, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Llanos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y por consiguiente, contra el acto administrativo decisorio del recurso jerárquico contenido en la Resolución identificada con las letras y números GRLL-DJT-AR-2009-PCL-000139 del 12 de noviembre de 2009, notificada el 10 de diciembre de 2010, dictada por la aludida Gerencia, a través de la cual se le impuso a la referida contribuyente sanción de multa por incumplimientos de deberes formales, conforme con lo previsto en los artículos 101 (numerales 3 y 4, segundo aparte) y 102 (numeral 2, segundo aparte) del Código Orgánico Tributario de 2001, por la cantidad total de setecientos ochenta y siete coma cinco unidades tributarias (787,5 U.T.), en materia de impuesto al valor agregado, para los períodos impositivos comprendidos desde diciembre de 2007 hasta mayo de 2008, “así como también los correspondientes al día de la verificación”.

Tal remisión fue efectuada por el mencionado Tribunal para que esta Máxima Instancia conozca en consulta, en atención a lo dispuesto en el artículo 72 del Decreto N° 6.286 con Rango, Valor y Fuerza de Ley de Reforma Parcial del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República de 2008, de la sentencia definitiva N° 1612 dictada el 31 de enero de 2014 que declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto de manera subsidiaria al recurso jerárquico.

El 2 de julio de 2014 se dio cuenta en la Sala y por auto de la misma fecha se designó ponente a la Magistrada Mónica Misticchio Tortorella, a los fines de decidir la consulta.

Efectuado el estudio del expediente, pasa esta Sala a decidir, previas las consideraciones siguientes:

I

ANTECEDENTES

A través de la Providencia Administrativa identificada con el alfanumérico GRTI/RLL/DF/VDF/2008/1503 del 16 de junio de 2008, la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Llanos del mencionado Servicio Autónomo autorizó a funcionarios adscritos a esa Gerencia “a los fines de verificar el oportuno cumplimiento de los deberes formales por parte de los Contribuyentes o Responsables, referentes a la Declaración y Pago de los Tributos, así como los previstos en el Artículo 145 del Código Orgánico Tributario y demás normas tributarias; relativos a la Ley de Impuesto al Valor Agregado y su Reglamento, la Resolución del Ministerio de Finanzas N° 320 de fecha 28-12-1999, la Providencia Administrativa N° 1.677 de fecha 14-03-2003, correspondientes a los períodos impositivos comprendidos DESDE DICIEMBRE 2007 HASTA MAYO 2008, así como también los correspondientes al día de la verificación (…)”. (Sic). (Resaltado del original).   

Posteriormente, el 8 de septiembre de 2008, la Administración Tributaria dictó la Resolución de Imposición de Sanción identificada con las letras y números GRTI/RLL/DF/1503/2008-01522, notificada el 18 de mayo de 2009, en la cual determinó lo siguiente:

“Que LA (EL) CONTRIBUYENTE EMITE FACTURAS DE VENTAS POR MEDIOS MANUALES SIN CUMPLIR LAS ESPECIFICACIONES SEÑALADAS, en contravención a lo establecido en el (los) artículo(s) 1, 2, 11 Y 13 de la (del) RESOLUCIÓN N° 320 DE FECHA 29/12/1999, correspondiente al (a los) ejercicio(s) o (los) periodo(s) comprendido(s) entre 01/01/2008 y 31/01/2008; en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 101 Numeral 3 Segundo Aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa consistente en una (1) Unidad Tributaria por cada factura, documento o comprobante, al cual asciende a la cantidad de 150,00 Unidades Tributarias equivalente a seis mil novecientos Bolívares (Bs. 6.900,00).

Que LA (EL) CONTRIBUYENTE EMITE FACTURAS DE VENTAS POR MEDIOS MANUALES SIN CUMPLIR LAS ESPECIFICACIONES SEÑALADAS, en contravención a lo establecido en el (los) artículo(s) 1, 2, 11 Y 13 de la (del) RESOLUCIÓN N° 320 DE FECHA 29/12/1999, correspondiente al (a los) ejercicio(s) o (los) periodo(s) comprendido(s) entre el 01/12/2007 y 31/12/2007; en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 101 Numeral 3 Segundo Aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa consistente en una (1) Unidad Tributaria por cada factura, documento o comprobante, al cual asciende a la cantidad de 150,00 Unidades Tributarias equivalente a seis mil novecientos Bolívares (Bs. 6.900,00).

Que LA (EL) CONTRIBUYENTE EMITE FACTURAS DE VENTAS POR MEDIOS AUTOMATIZADOS QUE NO CUMPLEN CON LOS REQUISITOS SEÑALADOS, en contravención a lo establecido en el (los) artículo(s) 6, 12, 13, 14, 15 Y 16 de la (del) PROVIDENCIA N° 591 DEL 28/08/2007 NORMAS GENERALES DE EMISIÓN DE FACTURAS Y OTROS DOCUMENTOS, correspondiente al (a los) ejercicio(s) o (los) periodo(s) comprendido(s) entre 01/05/2008 y 31/05/2008; en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 101 Numeral 4 Segundo Aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa en la cantidad de 150,00 Unidades Tributarias equivalente a seis mil novecientos Bolívares (Bs. 6.900,00), calculada en su término medio, conforme a lo establecido en la mencionada norma, en concordancia a lo previsto en el artículo 37 del Código Penal, en virtud de no existir circunstancia atenuantes y/o agravantes que considerar en el presente caso.

Que LA (EL) CONTRIBUYENTE EMITE FACTURAS DE VENTAS POR MEDIOS AUTOMATIZADOS QUE NO CUMPLEN CON LOS REQUISITOS SEÑALADOS, en contravención  a lo establecido en el (los) artículo(s) 6, 12, 13, 14, 15 Y 16 de la (del) PROVIDENCIA N° 591 DEL 28/08/2007 NORMAS GENERALES DE EMISION DE FACTURAS Y OTROS DOCUMENTOS, correspondiente al (a los) ejercicio(s) o (los) periodo(s) comprendido(s) entre 01/04/2008 y 30/04/2008, en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 101 Numeral 4 Segundo Aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa en la cantidad de 150,00 Unidades Tributarias equivalente a seis mil novecientos Bolívares (Bs. 6.900,00), calculada en su término medio, conforme a lo establecido en la mencionada norma, en concordancia a lo previsto en el artículo 37 del Código Penal, en virtud de no existir circunstancias atenuantes y/o agravantes que considerar en el presente caso.

Que LA (EL) CONTRIBUYENTE EMITE FACTURAS DE VENTAS POR MEDIOS AUTOMATIZADOS QUE NO CUMPLEN CON LOS REQUISITOS SEÑALADOS, en contravención a lo establecido en el (los) artículo(s) 6, 12, 13, 14, 15 Y 16 de la (del) PROVIDENDIA N° 591 DEL 28/08/2007 NORMAS GENERALES DE EMISION DE FACTURAS Y OTROS DOCUMENTOS, correspondiente al (a los) ejercicio(s) o (los) periodo(s) comprendido(s) entre 01/03/2008 y 31/03/2008; en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 101 Numeral 4 Segundo Aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa en la cantidad de 150,00 Unidades Tributarias equivalente a seis mil novecientos Bolívares (Bs. 6.900,00), calculada en su término medio, conforme a lo establecido en la mencionada norma, en concordancia a lo previsto en el artículo 37 del Código Penal, en virtud de no existir circunstancias atenuantes y/o agravantes que considerar en el presente caso.

Que LA (EL) CONTRIBUYENTE EMITE FACTURAS DE VENTAS POR MEDIOS AUTOMATIZADOS QUE NO CUMPLEN CON LOS REQUISITOS SEÑALADOS, en contravención a lo establecido en el (los) artículo(s) 6, 12, 13, 14, 15 Y 16 de la (del) PROVIDENCIA N° 591 DEL 28/08/2007 NORMAS GENERALES DE EMISION DE FACTURAS Y OTROS DOCUMENTOS, correspondiente al (a los) ejercicio(s) o (los) periodo(s) comprendido(s) entre 01/02/2008 y 29/02/2008; en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 101 Numeral 4 Segundo Aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa en la cantidad de 150,00 Unidades Tributarias equivalente a seis mil novecientos Bolívares (Bs. 6.900,00), calculada en su término medio, conforme a lo establecido en la mencionada norma, en concordancia a lo previsto en el artículo 37 del Código Penal, en virtud de no existir circunstancias atenuantes y/o agravantes que considerar en el presente caso.

Que LA (EL) CONTRIBUYENTE PRESENTO LIBRO DE VENTAS DEL I.V.A. QUE NO CUMPLE CON LOS REQUISITOS, en contravención a lo establecido en el (los) artículo(s) 56 de la (del) LEY DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO Y 70, 72, 76, 77 Y 78 DE SU REGLAMENTO, correspondiente al (a los) ejercicio(s) o (los) periodo(s) comprendido(s) entre 01/05/2008 y 31/05/2008; en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 102 Numeral 2 Segundo Aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa en la cantidad de 75,00 Unidades Tributarias equivalente a tres mil cuatrocientos cincuenta Bolívares (Bs. 3.450,00), por cuanto se trata de la Tercera infracción de esta índole cometida por el (la) Contribuyente, tal como consta en Acta(s) Fiscal(es) levantada(s) como resultado de la(s) Providencia(s) Administrativa(s) N°: 2296 DE FECHA 28/06/2004, 1233 DE FECHA 07/04/2004, 59 DE FECHA 11/01/2007.

Por cuanto en el presente caso existe concurrencia de ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplica la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones, conforme a lo establecido en el Artículo 81 del Código Orgánico Tributario, en virtud de lo cual esta Administración Tributaria procedió a determinar la(s) multa(s) resultante(s), aplicando el concurso de acuerdo a la sumatoria de la totalidad de las sanciones aplicables por cada tipo de ilícito, a efectos de establecer el ilícito cuya sumatoria arroje la sanción más cuantiosa, tal como se demuestra a continuación:

 

“Art. COT.		Subtotal U.T.	Sanción Aplicable
101 Numeral 3 Segundo Aparte		300,00
Descripción del Hecho Punible	Período	Monto U.T.	Concur. UT
LA (EL) CONTRIBUYENTE EMITE FACTURAS DE VENTAS POR MEDIOS MANUALES SIN CUMPLIR LAS ESPECIFICACIONES SEÑALADAS	01/01/2008-31/01/2008	150,00	75,00
LA (EL) CONTRIBUYENTE EMITE FACTURAS DE VENTAS POR MEDIOS MANUALES SIN CUMPLIR LAS ESPECIFICACIONES SEÑALADAS	01/12/2007-31/12/2007	150,00	75,00

 

Art. COT.		Subtotal U.T.	Sanción Aplicable
101 Numeral 4 Segundo Aparte		600,00
Descripción del Hecho Punible	Período	Monto U.T.	Concur. UT
LA (EL) CONTRIBUYENTE EMITE FACTURAS DE VENTAS POR MEDIOS AUTOMATIZADOS QUE NO CUMPLEN CON LOS REQUISITOS SEÑALADOS	01/05/2008-31/05/2008	150,00	150,00
LA (EL) CONTRIBUYENTE EMITE FACTURAS DE VENTAS POR MEDIOS AUTOMATIZADOS QUE NO CUMPLEN CON LOS REQUISITOS SEÑALADOS	01/04/2008-30/04/2008	150,00	150,00
LA (EL) CONTRIBUYENTE EMITE FACTURAS DE VENTAS POR MEDIOS AUTOMATIZADOS QUE NO CUMPLEN CON LOS REQUISITOS SEÑALADOS	01/03/2008-31/03/2008	150,00	150,00
LA (EL) CONTRIBUYENTE EMITE FACTURAS DE VENTAS POR MEDIOS AUTOMATIZADOS QUE NO CUMPLEN CON LOS REQUISITOS SEÑALADOS	01/02/2008-29/02/2008	150,00	150,00

 

Art. COT.		Subtotal U.T.	Sanción Aplicable
102 Numeral 2 Segundo Aparte		75,00
Descripción del Hecho Punible	Período	Monto U.T.	Concur. UT
LA (EL) CONTRIBUYENTE PRESENTO LIBRO DE VENTAS DEL I.V.A. QUE NO CUMPLEN CON LOS REQUISITOS	01/05/2008-31/05/2008	75,00	75,00

(…)” (Sic).

Contra dicho acto administrativo, la sociedad mercantil interpuso el 4 de junio de 2008 recurso contencioso tributario subsidiariamente al recurso jerárquico, de conformidad con los artículos 242 y 259 del Código Orgánico Tributario de 2001, por medio del cual alegó lo siguiente:

(i) Manifestó que la sociedad de comercio “conserva la reserva de adquirir la máquina fiscal con un plazo adicional del año contado a partir  de la entrada en vigencia” de la Providencia Administrativa N° 0591, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 38.776 del 25 de septiembre de 2007, motivo por el cual, a su juicio, no se configuró la sanción de multa prevista en el artículo 101, numeral 4 del Código Orgánico Tributario de 2001, con relación a la emisión de facturas de ventas por medios automatizados para los meses febrero, marzo, abril y mayo de 2008.

(ii) Solicitó que se revise y analice el origen y la legalidad de las sanciones de multa impuestas.

 (iii) Aseveró que se evidencia “la forma integral e incorrecta del cálculo para la apreciación fiscal, [por cuanto] es notable y claro cuantificar fácilmente la cantidad de facturas emitidas en cada uno de estos dos periodos”, de allí su inconformidad con las sanciones de multa impuestas por la emisión de facturas de ventas por medios manuales sin cumplir con las especificaciones, para los ejercicios impositivos diciembre de 2007 y enero de 2008, “debido a que no reflejan la cantidad de facturas emitidas por medios manuales”. (Sic) (Agregado de la Sala).

Luego, el 12 de noviembre de 2009, la Autoridad Tributaria dictó la Resolución que decidió el recurso jerárquico ejercido de manera subsidiaria al recurso contencioso tributario identificada con el alfanumérico GRLL-DJT-AR-2009-PCL-000139, notificada el 10 de diciembre de 2010, a través de la cual señaló lo que a continuación se transcribe:

“En el caso bajo análisis la recurrente denuncia en esa instancia administrativa que el acto impugnado está viciado por falso supuesto de hecho en el caso de las sanciones impuestas con ocasión a la comisión del ilícito formal por emitir facturas de ventas por medios automatizados que no cumplen con los requisitos exigidos por las normas tributarias, en contravención lo establecido en los Artículos 6, 12, 13, 14, 15 y 16 de la Providencia N° 591 de fecha 28/08/2007, durante los períodos de febrero 2008, marzo 2008, abril 2008 y mayo 2008. Igualmente en relación al ilícito por emitir facturas de ventas por medios manuales sin cumplir las especificaciones señaladas, en contravención lo establecido en los Artículos 1, 2, 11 y 13 de la Resolución 320 de fecha 29/12/1999, en los períodos diciembre 2007 y enero 2008, en atención a lo cual esta alzada procede a realizar un estudio en consideración a la exposición del reclamante.

(…Omissis…)

El artículo de la Providencia 591 del 27/08/2007, publicada en Gaceta Oficial N° 38.759 de fecha 31/08/2.007, la cual establece las normas generales de emisión de facturas y otros documentos, señala en sus disposiciones transitorias y finales textualmente lo siguiente:

(…Omissis…)

En la Gaceta Oficial No. 38.997 de fecha 19 de agosto de 2008 fue publicada la Providencia Administrativa No. 0257, la cual deroga a la Providencia Administrativa No. 0591 que establece las normas generales de emisión de facturas y otros documentos.

(…Omissis…)

Sin embargo, es pertinente afirmar que ciertamente la administración en el acta de verificación fiscal no dejo constancia de los hechos que se le imputan a la contribuyente en la Resolución definitiva. Por lo tanto, habría que constatar si los hechos ocurrieron y de ser así si califican dentro del supuesto establecido por la Administración Tributaria en la norma aplicada, o si por el contrario, la resolución emitida en ocasión al hecho de emitir las facturas con prescindencia de los requisitos exigidos en la norma es cierta y conforme a los fundamentos de ley.

(…Omissis…)

De tal manera que según las actas preparatorias, el fiscal actuante, no deja constancia de la existencia del incumplimiento de la normativa legal. Sin embargo de la revisión de los elementos probatorios encontrados en el expediente es decir de las facturas que rielan en el expediente Administrativo N° 2009-070 desde el folio 70 hasta el folio 71, así como de las copias de los tickets que rielan en dicho expediente desde el folio 74 hasta el folio 75, se constató que ciertamente el domicilio fiscal de la contribuyente no coincide con el domicilio fiscal que contiene el Registro de Información Fiscal. Ahora bien, este superior jerárquico considera que en virtud, de que el incumplimiento observado en las facturas y comprobantes de ventas, en cual incurre el contribuyente en su facturación alude a un defecto en su domicilio, es importante previamente hacer un análisis acerca del domicilio fiscal y su facturación.

(…Omissis…)

Esta Alzada Administrativa observa, que la contribuyente a objeto de sostener su alegato promovió y evacuó como pruebas, para consideración de esta Superior Instancia, unas copias simples de facturas las cuales rielan en el Expediente Administrativo desde el folio 143 hasta el 195.

(…Omissis…)

No obstante, en las pruebas insertadas por la actuación fiscal se evidencia igualmente la discrepancia en el domicilio inserto en las facturas y el domicilio del Registro de Información Fiscal, en los que se aprecia que ciertamente el domicilio fiscal que se encuentra en los mismos no coincide exactamente con el domicilio fiscal asentado en el Registro de Información Fiscal, ya que el domicilio de los comprobantes indica: “Calle Infante c/c Sendrea, San Juan de Los Morros, Estado Guárico”, y el domicilio del Registro de Información Fiscal indica: “Calle Infante NRO 1-1, Sector Centro, Centro Comercial Colonial, Local 1-1 PB”, por este motivo la prueba aportada, lejos de desvirtuar el contenido de la Resolución Recurrida la ratifica, en cuanto a la divergencia entre ambas direcciones.

(…Omissis…)

(…) este Superior Jerárquico en uso de las atribuciones conferidas en el artículo 236 del Código Orgánico Tributario, procede a subsanar el vicio de nulidad relativa que afectan los actos administrativos contenidos en la Resolución GRTI/RLL/DF/1503/2008/01522 de fecha 08/09/2009. Por lo tanto la Resolución estará motivada de la siguiente forma:

1.- Se verificó que para el momento de la visita fiscal, la contribuyente emite facturas de ventas por medios automatizados que no cumplen con los requisitos exigidos por las normas tributarias por indicar un domicilio fiscal incorrecto, en contravención lo establecido en los Artículos 6, 12, 13 numeral 2, 14, 15 y 16 de la Providencia N° 591 de fecha 28/08/2007, según el Acta de Recepción y Verificación levantada de conformidad con la Providencia Administrativa N° GRTI/RLL/DF/2008-1503 de fecha 16/06/2008. En consecuencia, se procedió a aplicar la sanción establecida en el artículo 101, numeral 4, segundo aparte del Código Orgánico Tributario vigente, el cual contempla multa de una unidad (1 U.T.) por cada factura o comprobante emitido con incumplimiento de los requisitos legales, hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.) por período, según se detalla a continuación:

2.- Se verificó que para el momento de la visita fiscal, la contribuyente emite facturas de ventas por medios manuales sin cumplir las especificaciones señaladas por indicar un domicilio fiscal incorrecto, en contravención lo establecido en los Artículos 1, 2 literal g, 11 y 13 numeral 1 de la Resolución 320 de fecha 29/12/1999, según Acta de Recepción y Verificación levantada de conformidad con la Providencia Administrativa N° GRTI/RLL/DF/2008-1503 de fecha 16/06/2008. En consecuencia, se procedió a aplicar la sanción establecida en el artículo 101, numeral 3, segundo aparte del Código Orgánico Tributario vigente, el cual contempla multa de una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura o comprobante emitido con incumplimiento de los requisitos legales, hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.) por período, ahora bien, como en el presente caso existe concurrencia de ilícitos tributarios se aplico la sanción mas grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones, de conformidad con lo establecido en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario vigente, según se detalla a continuación:

Este superior Jerárquico convalida así y subsana la inconsistencia de la Resolución Nro. GRTI/RLL/DF/1583/2008-01522 de fecha 08/09/2008 declarándola convalidada y así se declara.

(…Omissis…)

(…) Este Superior Jerárquico observa que efectivamente la actuación de la Administración incurre en el vicio de Falso Supuesto de Derecho por cuanto se evidencia que la misma ha errado en la aplicación de la norma jurídica relativa a la concurrencia aplicable al caso concreto, al llevar a cabo el procedimiento de verificación correspondiente. Así se declara.

En virtud de ello, es por lo que este Superior Jerárquico en uso de las atribuciones conferidas en el artículo 236 del Código Orgánico Tributario, procede a subsanar el vicio de nulidad relativa que afectan los actos administrativos contenidos en la Resolución anteriormente señalada.

Por lo tanto, se aplicará la Sanción mas Grave correspondiente a la sanción prevista en el artículo 101 numeral 4, segundo aparte del Código Orgánico Tributario, vigente para el periodo sancionado, aumentada con la mitad de las otras sanciones, que en el presente caso corresponde a la establecida en el artículo 102, numeral 2, segundo aparte del Código Orgánico Tributario vigente, el cual determina la sanción de veinticinco unidades Tributarias (75 U.T.), aplicando la concurrencia establecida en el artículo 81 ejusdem, se determina en treinta y siete Unidades Tributarias y media (37,5 U.T).  En estos términos queda convalidada la Resolución de Imposición de Sanción por Incumplimiento de Deberes Formales Nro. GRTI/RLL/DF/1583/2008-01522 de fecha 08/09/2008. Así se declara.

(…Omissis…)

(…) esta Instancia Administrativa encontró que las multas impuestas por la Administración Tributaria Regional a la contribuyente (…) fueron determinadas utilizando los valores de la Unidad Tributaria vigente para el momento de practicado el procedimiento de verificación, es decir, Cuarenta y seis Bolívares exactos (Bs. 46,00), de acuerdo con lo establecido en Gaceta Oficial N° 38.855, publicada en fecha 22/01/2008. Sin embargo, durante el tiempo transcurrido en trámites del presente recurso jerárquico, el valor de la misma fue actualizada a la cantidad de cincuenta y cinco Bolívares Fuertes, de conformidad con lo dispuesto en la Gaceta Oficial N° 39.127, de fecha 26/02/2009, siendo así, este Superior Jerárquico procede a dar cumplimiento a lo establecido en el artículo [94 del Código Orgánico Tributario de 2001] (…), por lo que la multa se ajusta de la siguiente manera:

(…Omissis…)

Por las razones expuestas, (…) [se] declara convalidada la Resolución GRTI/RLL/DF/1503/2008-01522 de fecha 08/09/2008 y PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Jerárquico interpuesto por la contribuyente (…) en consecuencia, se decide:

1.- Convalidar el acto administrativo contenido en la Resolución GRTI/RLL/DF/1503/2008-01522 de fecha 08/09/2008, en los términos expresados en esta resolución.

2.- Confirmar las planillas de liquidación Nos. 021001226000508, 021001226000509, 021001226000510, 021001226000511, 021001226000512, 021001226000513, todas de fecha 01/10/2008, emitidas por concepto de multa (…).

3.- Se ordena la emisión de nuevas planillas de liquidación por la diferencia de la Unidad Tributaria (…).

4.- Anular la planilla de liquidación N° 021001225001184 de fecha 01/10/2008,

5.- Emitir nueva planilla que sustituya la anulada en los términos expresados en esta resolución.

Así mismo se le notifica que la sanción se encuentra sujeta a modificación en caso de cambio del valor de la Unidad Tributaria entre la fecha de emisión de las planillas por la diferencia de la Unidad Tributaria aquí establecidas y la fecha de pago efectiva, conforme a lo previsto en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario.” (Sic). (Destacados del original). (Agregados de la Sala).

El día 18 de mayo de 2010, el Órgano Recaudador emitió las Planillas de Liquidación que infra se identifican, todas notificadas también el 10 de diciembre de ese mismo año, por los conceptos y montos que de seguidas se indican:

 

A través del Oficio identificado con el alfanumérico SNAT/INTI/GRTI/RLL/DJT/ARNAE/2011-000999 del 20 de septiembre de 2011, la aludida Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Llanos remitió a la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (URDD) de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, el recurso jerárquico ejercido subsidiariamente al recurso contencioso tributario y demás documentos, siendo recibido por dicha Unidad el 20 de diciembre del mismo año.

II

DECISIÓN OBJETO DE CONSULTA

Mediante sentencia definitiva N° 1612 del 31 de enero de 2014, el Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, al que correspondió el conocimiento de la causa previa distribución, declaró con lugar el recurso contencioso tributario incoado subsidiariamente al recurso jerárquico por la contribuyente Pan Pasteles Colonial, C.A., en los términos que se transcriben a continuación:

“(…) éste Órgano Jurisdiccional, en ejercicio de la tutela judicial efectiva, y atendiendo al hecho que la labor del Juez contencioso tributario está orientada fundamentalmente por el principio inquisitivo, el cual le faculta, entre otras circunstancias, a corregir vicios que no hayan sido alegados por las partes, con base en el principio del control de la legalidad de los actos emanados de la Administración Tributaria, a los fines de examinar precisamente la legalidad de la Resolución impugnada, éste sentenciador se permite revisar, de manera preliminar, el procedimiento llevado a cabo por la Administración Tributaria para la verificación del cumplimiento de deberes formales en materia del Impuesto al Valor Agregado (I.V.A.).

El procedimiento de verificación se encuentra establecido en el artículo 172 del Código Orgánico Tributario de 2001, donde se señala que:

(…Omissis…)

Conforme a la normativa anterior, la Administración Tributaria puede iniciar, cuando lo considere oportuno, un procedimiento de verificación con el fin de revisar y comprobar las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables, a fin de constatar el correcto cálculo del tributo, y de resultar necesario, realizar los ajustes respectivos y liquidar las diferencias a que hubiere lugar.

Así mismo, como parte del procedimiento de verificación, la Administración podrá revisar el cumplimiento de los deberes formales previstos en el citado Código Orgánico Tributario y en las demás disposiciones de carácter tributario; dicho procedimiento podrá realizarse en la misma sede de la Administración Tributaria, o en el establecimiento del contribuyente, en cuyo caso, deberá expedir una Providencia autorizatoria que cumpla con los requisitos establecidos en el artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos a saber:

(…Omissis…)

Por otro lado, el artículo 172 del Código Orgánico Tributario también prevé que la autorización podrá dirigirse a un grupo de contribuyentes utilizando entre otros criterios la ubicación geográfica del sector o sectores a verificar o el tipo de actividad económica que desplieguen los contribuyentes, sin necesidad de señalar individualmente el nombre de cada uno de ellos.

En el caso bajo examen, consta en la copia certificada del Expediente Administrativo de la contribuyente (folio 9), la Providencia Administrativa Nº GRTI/RLL/DF/VDF/2008/1503 de fecha dieciséis (16) de Junio de 2008, mediante la cual se autoriza la realización del procedimiento de verificación, en los términos siguientes:

(…Omissis…)

De acuerdo al contenido de la Providencia Administrativa antes citada, se constata que la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región de los Llanos facultó a la ciudadana Carolina Del V. Pérez, a fin de verificar el oportuno cumplimiento de los deberes formales por parte de los contribuyentes o responsables, referente al Impuesto al Valor Agregado para los períodos de imposición comprendidos desde Diciembre del 2007 hasta Mayo del 2008; sin embargo, no se indicó expresamente con grafismos propios del formato de la autorización la identificación del aludido contribuyente, ni el domicilio fiscal donde se verificaría el cumplimiento de dichos deberes formales, mucho menos los criterios de ubicación geográfica o actividad económica. Por el contrario, los datos identificatorios de la recurrente aparecen escritos a mano por el funcionario actuante al momento de notificar la verificación al ciudadano Marcelino de Freitas, en su condición de Encargado de la empresa ‘PAN PASTELES COLONIAL, C.A.’.

Al respecto, la Sala Político Administrativa en sentencia Nº 00121 de fecha veintinueve (29) de Febrero de 2012, caso: Asociación Civil Centre Catalá de Caracas, conociendo de un caso similar al de autos, dejó sentado lo siguiente:

(…Omissis…)

Así mismo, en sentencia Nº 01361 de fecha catorce (14) de Noviembre de 2012, Caso: Distribuidora Nube Azul C.A., la misma Sala con ponencia de la Magistrada Evelyn Marrero Ortíz, manteniendo el criterio antes transcrito expuso:

(…Omissis…)

Al aplicar estos criterios al caso sub iudice, los cuales han sido ratificados por la referida Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia mediante sentencias Nos. 91 y 00100 ambas publicadas en fecha veintinueve (29) de Enero de 2014, Casos: Taller Los Angeles, S.R.L. y Grupo Médico Las Acacias, C.A. respectivamente; este Juzgado advierte que la Providencia Administrativa Nº GRTI/RLL/DF/VDF/2008/1503 de fecha dieciséis (16) de Junio de 2008, mediante la cual se autoriza la realización del procedimiento de verificación, no cumple con los requisitos señalados en el artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en concordancia con lo establecido en el Parágrafo Único del artículo 172 del Código Orgánico Tributario de 2001, concretamente el nombre de la persona u órgano a quien va dirigido el acto ni la indicación de los criterios de ubicación geográfica o actividad económica de los contribuyentes objeto de verificación, cuestión que al no haber sido subsanada trae como consecuencia la nulidad de la referida Providencia y las actuaciones fiscales posteriores. Así se decide.

Ahora bien, visto que la nulidad de la Providencia Administrativa Nº GRTI/RLL/DF/VDF/2008/1503, acarrea también la nulidad de actos administrativos posteriores, en los términos expuestos en el presente fallo, este Juzgador considera inoficioso emitir pronunciamiento alguno sobre los vicios alegados contra los actos administrativos impugnados. Así se declara.

(…Omissis…)

(…) este Tribunal (…) declara CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto subsidiariamente al Recurso Jerárquico ejercido en fecha cuatro (04) de Junio de 2009, por (…) la contribuyente ‘PAN PASTELES COLONIAL, C.A.’, (…) contra la Resolución Nº GRLL-DJT-AR-2009-PCL-000139 de fecha doce (12) de Noviembre de 2009, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Llanos del SENIAT, la cual declaró PARCIALMENTE CON LUGAR dicho Recurso Jerárquico interpuesto contra la Resolución Nº GRTI/RLL/DF/1503/2008-01522 de fecha ocho (08) de Septiembre de 2008, emanada de la División de Fiscalización de la Gerencia de Tributos Internos, Región los Llanos del SENIAT, y sus correlativas Planillas de Liquidación; actos administrativos éstos que se declaran nulos y sin efecto legal alguno.

(…Omissis…)

(…) este Tribunal (…) declara que las Costas Procesales no proceden en atención a la prohibición de condenatoria en costas a la República como privilegio procesal cuando ésta resulte vencida en los juicios en los que haya sido parte por intermedio de cualquiera de sus órganos. Así se decide.”. (Sic). (Destacados de la Sala).

III

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Corresponde a esta Sala conocer en consulta, conforme a lo previsto en el artículo 72 del Decreto N° 6.286 con Rango, Valor y Fuerza de Ley de Reforma Parcial del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 5.892, Extraordinario, de fecha 31 de julio de 2008, de la sentencia definitiva N° 1612 del 31 de enero de 2014, dictada por el Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, que declaró con lugar el recurso contencioso tributario incoado subsidiariamente al jerárquico por la sociedad mercantil Pan Pasteles Colonial, C.A.

En ese sentido, esta Sala Político-Administrativa, siendo la Alzada natural y máxima instancia de la jurisdicción contencioso administrativa, de la cual forma parte la jurisdicción especial tributaria, en atención a lo dispuesto en los artículos 11 y 12 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, procede a efectuar el análisis correspondiente al referido fallo, no sin antes formular algunas precisiones en torno a la figura jurídica de la consulta.

Así, este Órgano Jurisdiccional ha expresado que en el ordenamiento jurídico venezolano, esa figura ha sido estatuida como un mecanismo de control judicial en materias cuya vinculación con el orden público, constitucional y el interés general ameritan un doble grado de cognición. Constituye pues, un medio de revisión judicial o de examen de la adecuación al derecho, más no un supuesto de impugnación o ataque de las decisiones judiciales.

Conviene asimismo puntualizar, que la consulta obligatoria de un fallo judicial, cuando es concebida como prerrogativa procesal a favor del Estado, presupone una flexibilización al principio de igualdad entre las partes en litigio; sin embargo, su principal finalidad no es reportar al beneficiario ventajas excesivas frente a su oponente, sino lograr el ejercicio de un control por parte de la Alzada sobre aspectos de la decisión que por su entidad inciden negativamente en principios que interesan al orden público y a la tutela de los derechos e intereses patrimoniales de la República. (Vid. Sentencias Nos. 00812, 00934 y 00901, de fechas 22 de junio de 2011, 13 de julio de 2011 y 30 de julio de 2013, casos: C.A., Radio Caracas Televisión, Hapag-Lloyd Venezuela, C.A., y Operadora Binmariño, C.A., respectivamente).

En orden a lo expresado, debe la Sala verificar previamente si en el caso concreto se cumplen los requisitos plasmados en las sentencias Nos. 00566, 00812 y 00911 dictadas por esta Sala Político-Administrativa en fechas 2 de marzo de 2006, 9 de julio y 6 de agosto de 2008, casos: Agencias Generales Conaven, S.A., Banesco Banco Universal, C.A. e Importadora Mundo del 2000, C.A., respectivamente; así como en el fallo N° 2157 del 16 de noviembre de 2007, emanado de la Sala Constitucional de este Alto Tribunal, caso: Nestlé de Venezuela C.A., a saber: 1.- Que se trate de sentencias definitivas o interlocutorias que causen gravamen irreparable, es decir, revisables por la vía ordinaria del recurso de apelación; 2.- Que la cuantía de la causa exceda, cuando se trate de personas naturales, de cien unidades tributarias (100 U.T.) y de personas jurídicas, de quinientas unidades tributarias (500 U.T.) conforme a lo previsto en el artículo 278 del Código Orgánico Tributario de 2001; y 3.- Que la sentencia definitiva o interlocutoria que cause gravamen irreparable resulte contraria a las pretensiones de la República.

Respecto a estos requisitos, advierte esta Máxima Instancia el cumplimiento de las condiciones de procedencia de dicha consulta en los términos siguientes: 1.-se trata de una sentencia definitiva; 2.- la cuantía de la causa asciende a la cantidad de ochocientas noventa y uno coma treinta y cuatro unidades tributarias (891,34 U.T.), de la sumatoria de las sanciones de multa por incumplimiento de deberes formales y de las “multas y recargos”  (folios 255 al 260 del expediente judicial), las cuales exceden sobradamente las quinientas unidades tributarias (500 U.T.) exigidas para las personas jurídicas; y 3.- la sentencia de instancia resultó contraria a los intereses de la República, al haber declarado con lugar el recurso contencioso tributario ejercido subsidiariamente al recurso jerárquico por la aludida sociedad.

De allí que, de la revisión efectuada a la decisión emanada del tribunal de instancia, se evidencia que la misma reúne los elementos necesarios para que esta Alzada conozca en consulta de dicho fallo. Así se declara.

Determinado lo anterior, observa la Sala que la presente consulta se contrae a verificar la juridicidad del pronunciamiento desfavorable a la República, en torno a lo expresado por el sentenciador de mérito en cuanto a que la Providencia Administrativa identificada con el alfanumérico GRTI/RLL/DF/VDF/2008/1503 del 16 de junio de 2008, mediante la cual se autorizó la realización del procedimiento de verificación relativo a la sociedad de comercio Pan Pasteles Colonial, C.A., se encuentra afectada de nulidad así como también lo están las actuaciones fiscales posteriores.

Observó el Juez a quo, que en la Providencia Administrativa antes citada no se indicó expresamente “con grafismos propios del formato de la autorización” la identificación de la aludida contribuyente, el domicilio fiscal donde se verificaría el cumplimiento de los deberes formales, ni los criterios de ubicación geográfica o actividad económica de los contribuyentes objeto de verificación; y que además los datos identificatorios de la recurrente aparecen escritos a mano por el funcionario actuante al momento de notificar el acto administrativo al ciudadano Marcelino de Freitas, en su condición de encargado de la sociedad mercantil.

Como resultado de ello, advirtió que el aludido acto administrativo no cumple con los requisitos contemplados en el artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en concordancia con lo establecido en el Parágrafo Único del artículo 172 del Código Orgánico Tributario de 2001, concretamente el nombre de la persona u órgano a quien va dirigido el acto ni la indicación de los criterios de ubicación geográfica o actividad económica de los contribuyentes objeto de verificación, cuestión que al no haber sido subsanada ocasionó, en su criterio,  la nulidad de la referida Providencia y las actuaciones fiscales posteriores; considerando, por consiguiente, “inoficioso emitir pronunciamiento alguno sobre los vicios alegados contra los actos administrativos impugnados”.

En cuanto al pronunciamiento proferido por el Juez de instancia, esta Sala considera pertinente referirse a la aludida Providencia Administrativa, cuyo contenido de seguidas se transcribe:

“GRTI/RLL/DF/VDF/2008/1503          Calabozo, 16 de Junio de 2008

PROVIDENCIA ADMINISTRATIVA

CONTRIBUYENTE: (impreso) Pan Pasteles Colonial, C.A. (escrito a mano)

RIF N°: (impreso)  J-30293214-9 (escrito a mano) NIT N°: (impreso) ___

DOMICILIO FISCAL: (impreso) Calle Infante, C.C. Colonial, P.B. (escrito a mano)

CIUDAD: (impreso) San Juan de los Morros (escrito a mano) ESTADO: (impreso) Guárico (escrito a mano)

El Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), haciendo uso de las facultades que le otorga el Artículo 4, numerales 8, 9, 10, 34, 44 de la Ley del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nº 37.320 de fecha 08-11-2001, los Artículos 121 numeral 2, 127, 169, 172 al 176 del Código Orgánico Tributario,  publicado en la Gaceta Oficial Nº 37.305 de fecha 17-10-2001, en concordancia con el Artículo 94 numeral 10 y Artículo 98 de la Resolución Nº 32 de fecha 24-03-95 publicada en la Gaceta Oficial Nº 4.881 de fecha 29-03-1995, que define la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT),  autoriza al (a la) funcionario (a): CAROLINA DEL V. PEREZ, titular de la cédula de identidad Nº V-10617571, con el cargo de PROFESIONAL TRIBUTARIO,  adscrito (a) a la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Los Llanos, a los fines de verificar el oportuno cumplimiento de los deberes formales por parte de los Contribuyentes o Responsables, referentes a la Declaración y Pago de los Tributos, así como los previstos en el Artículo 145 del Código Orgánico Tributario y demás normas tributarias; relativos a la Ley del Impuesto al Valor Agregado y su Reglamento, la Resolución del Ministerio de Finanzas Nº 320 de fecha 28-12-1999, la Providencia Administrativa Nº 1.677 de fecha 14-03-2003, correspondientes a los períodos impositivos comprendidos DESDE DICIEMBRE DE 2007 HASTA MAYO 2008, así como los correspondientes al día de la verificación, con el objeto de detectar y sancionar los ilícitos fiscales cometidos, por lo que se le recuerda el deber de suministrar las declaraciones, libros, relaciones, registros, informes y documentos que se vinculen con la tributación.

Igualmente, el (los) funcionario(s) actuante(s) podrá(n) intervenir los libros y documentos antes mencionados, tomando las medidas de seguridad para su conservación, retenerlos y solicitar el auxilio de la fuerza pública, cuando la gravedad del caso lo requiera.

Asimismo, esta Gerencia Regional autoriza la habilitación de las horas inhábiles que sean necesarias, para la ejecución de las facultades de verificación, de conformidad con lo dispuesto en el Artículo 152 del citado Código Orgánico Tributario.

A tenor de lo establecido en el Artículo 141 del Código Orgánico Tributario, Artículos 106 y 110 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional y Artículo 4 del Decreto Reglamentario Nº 555, de fecha 08-02-95, la presente actuación, podrá contar de ser necesario con el apoyo de Funcionarios del Resguardo Nacional Tributario, con el objeto de que intervengan como Órgano Auxiliar en las Fiscalizaciones dirigidas a verificar el cumplimiento de las Obligaciones Tributarias.

El funcionario autorizado estará bajo la supervisión del funcionario: OLIVIA VILLAVICENCIO, titular de la cédula de Identidad Nº V- 8627640, adscrito a la División de Fiscalización de esta Gerencia Regional, quien podrá constatar las actuaciones efectuadas, en el domicilio del Contribuyente objeto de verificación.

Se hace del conocimiento del Contribuyente que conforme al Artículo 123 del Código Orgánico Tributario, los hechos que conozca la Administración Tributaria con motivo del ejercicio de sus facultades podrán ser utilizados para fundamentar sus actuaciones.

Se emite la presente Providencia en cuatro (4) ejemplares, de un mismo tenor y a un solo efecto, uno (01) de los cuales queda en poder del Contribuyente o Responsable, quien firmará en señal de notificación.

(Sello y firma autógrafa)

RAFAEL JOSÉ CANELO GUTIERREZ

Jefe División de Fiscalización 
Providencia Nº SNAT-2006-509 de fecha 29/08/2006
Gaceta Oficial Nº 38.511 de Fecha 30/08/2006

FIRMA: (impreso) ____ (ilegible escrito a mano)

Nombre: (impreso) Marcelino de Fritas (escrito a mano)

C.I. N°: (impreso) 14871652 (escrito a mano)

Cargo o Carácter: (impreso) Encargado (escrito a mano)

Teléfono: (impreso) 0246-4312310 (escrito a mano)

Fecha: (impreso) 18/06/2008 (escrito a mano)

Sello: (impreso)   (Sello húmedo estampado de la contribuyente)”. (Sic).

De la lectura del texto de dicha Providencia Administrativa constata esta Sala, que los datos relativos a la contribuyente, a saber: (i) razón social de la sociedad mercantil; (ii) Registro de Información Fiscal (RIF) y (iii) domicilio fiscal, aparecen escritos a mano por la funcionaria fiscal actuante al momento de notificar al ciudadano Marcelino de Freitas, en su carácter de encargado de la contribuyente Pan Pasteles Colonial, C.A. del inicio del procedimiento de verificación.

Siendo así, se observa que bajo la óptica del criterio sostenido por esta Sala, mediante sentencia Nº 00568 del 16 de junio de 2010, caso: Licorería El Imperio -reiterado en distintas decisiones-, la indicación de los referidos datos en la Providencia Administrativa efectuada de manera manuscrita y no “con grafismos propios del formato de la autorización”, ha sido sancionada con la nulidad del acto administrativo y las actuaciones fiscales posteriores, por carecer de las formalidades o requisitos exigidos en el artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos para la validez de los actos administrativos, en concordancia con lo establecido en el Parágrafo Único del artículo 172 del Código Orgánico Tributario de 2001, los cuales son de estricto cumplimiento por parte de los órganos de la Administración Pública (Vid., fallos Nos. 00786, 00438, 01625, 00121, 00316 y 01060, de fechas 28 de julio de 2010, 6 de abril de 2011, 30 de noviembre de 2011, 29 de febrero de 2012, 18 de abril de 2012 y 26 de septiembre de 2013, casos: Bar y Restaurant El Padrino; Vanscopy, C.A.; Inmobiliaria Data House, C.A.; Asociación Civil Centre Catalá de Caracas; Víveres y Lícores La Salle, C.A. y Agencia de Loterías La Hechicera, C.A., respectivamente)

En este sentido, en el fallo Nº 00568 del 16 de junio de 2010, caso: Licorería El Imperio, se expresó:

 

“Ahora bien, para decidir resulta oportuno en primer lugar traer a colación el contenido del artículo 172 del Código Orgánico Tributario de 2001, el cual establece:

(…Omissis…)

En este contexto la Sala advierte que el procedimiento de verificación, tiene como finalidad que la Administración Tributaria constate la veracidad de las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables, así como el cumplimiento de sus deberes formales y los de los agentes de retención y percepción designados por la Ley.

Aunado a lo anterior, es preciso referir que el Legislador Tributario en la norma antes transcrita previó que cuando la verificación se realice en el establecimiento de un contribuyente o responsable, es necesaria una autorización previa, expresa y por escrito expedida por la respectiva Administración Tributaria, donde se indiquen con precisión los datos de la persona natural o jurídica objeto de verificación.

Sin embargo, en el supuesto de que dichas autorizaciones para verificar el cumplimiento de los deberes formales por parte de los sujetos pasivos de la obligación tributaria, estén dirigidas a un grupo de contribuyentes podrán hacerse utilizando entre otros criterios la ubicación geográfica del sector o sectores a verificar o el tipo de actividad económica que desplieguen los contribuyentes, sin necesidad de señalar individualmente el nombre de cada uno de ellos, lo cual se desprende del sentido literal de la norma antes transcrita.

(…Omissis…)

En el caso concreto del texto de la Providencia Administrativa (…) se verifica lo siguiente:

(…Omissis…)

De la anterior trascripción se constata que la referida Providencia Administrativa, emanó (…) de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en la que se facultó a la funcionaria (…) a fin de verificar el cumplimiento por parte del recurrente de los deberes formales previstos en la Ley (…), pero no se indicó expresamente con grafismos propios del formato de la autorización la identificación del contribuyente, ni el domicilio fiscal donde se verificaría el cumplimiento de dichos deberes formales; sino que los datos identificatorios del recurrente aparecen escritos a mano por la funcionaria actuante (…) al momento de notificar la verificación al (…) fondo de comercio Licorería El Imperio.

Al ser así, es evidente para esta Sala que la mencionada Providencia carece de las formalidades o requisitos exigidos en el artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en concordancia con lo establecido en el Parágrafo Único del artículo 172 del Código Orgánico Tributario de 2001, los cuales son de estricto cumplimiento por parte de los órganos de la Administración Pública y su inobservancia podría ser sancionada con la nulidad del acto..”. (Resaltado de la Sentencia y subrayado de esta Sala).

No obstante lo indicado, este Supremo Tribunal advierte que la Resolución de Imposición de Sanción identificada con el alfanumérico GRTI/RLL/DF/1503/2008-01522 del 8 de septiembre de 2008, notificada el 18 de mayo de 2009, -mediante la cual se culminó el procedimiento de verificación efectuado por la Administración Tributaria-, contiene con grafismos propios del formato del acto administrativo, la identificación de la sociedad de comercio, esto es, razón social, registro de información fiscal (RIF) y domicilio fiscal, siendo suscrita por el ciudadano Rafael José Canelo Gutiérrez, en su condición de Jefe de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Llanos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), conforme a designación contenida en la “Providencia Nº SNAT-2006-509 de fecha 29/08/2006 Gaceta Oficial Nº 38.511 de Fecha 30/08/2006”, quien inicialmente firmó -como se desprende de la transcripción supra- la aludida Providencia Administrativa (autorización).

Aunado a lo expuesto, dicha Resolución de Imposición de Sanción fue revisada y convalidada por el ciudadano Ángel Roberto Jiménez Escalona, en su carácter de Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Los Llanos  -designado “Según Providencia Administrativa SNAT/2009/0047 del 10-06-2009 Gaceta Oficial N° 39.197 del 10-06-2009”-, al decidir el recurso jerárquico subsidiario al contencioso tributario, como se verifica de la Resolución identificada con las letras y números GRLL-DJT-AR-2009-PCL-000139 del 12 de noviembre de 2009, notificada a la contribuyente el 10 de diciembre de 2010.

En tal contexto, estima la Sala que si bien en la Providencia Administrativa identificada con el alfanumérico GRTI/RLL/DF/VDF/2008/1503 del 16 de junio de 2008, fueron indicados de manera manuscrita los datos relativos de la sociedad de comercio, tal circunstancia no posee la suficiente entidad como para producir la nulidad absoluta de la misma y, por consiguiente, de las sucesivas actuaciones fiscales, considerando que el inicio de esa investigación fue objeto de control y supervisión posterior por la misma Administración Tributaria, es decir, en primer momento, por el propio Jefe de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Llanos, quien suscribió la Resolución de Imposición de Sanción y luego, por el Gerente Regional, al conocer y decidir el recurso jerárquico interpuesto por la sociedad de comercio.  

En virtud de ello, considera esta Alzada que la identificación de los datos de la contribuyente, de manera manuscrita en la aludida Providencia, fue subsanada y convalidada por los actos administrativos referidos anteriormente, emanados de la Administración Tributaria. Así se establece.

Por las razones efectuadas, esta Sala conociendo en consulta, revoca la sentencia definitiva N° 1612 dictada el 31 de enero de 2014 por el Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas; por medio de la cual declaró la nulidad de la Providencia Administrativa identificada con el alfanumérico GRTI/RLL/DF/VDF/2008/1503 del 16 de junio de 2008, así como de las demás actuaciones fiscales posteriores y consideró inoficioso pronunciarse sobre los vicios alegados contra las Resoluciones impugnadas. Así se decide.

Declarado lo anterior, esta Alzada, en aras de garantizar los derechos constitucionales a la tutela judicial efectiva, celeridad procesal, el derecho a la defensa y al debido proceso, pasa a conocer y decidir los alegatos de la representación legal de la sociedad mercantil expuestos en el escrito del recurso contencioso tributario ejercido subsidiariamente al recurso jerárquico. Así se establece.

A tal efecto, observa esta Sala que la Administración Tributaria a través de la Resolución identificada con el alfanumérico GRLL-DJT-AR-2009-PCL-000139 del 12 de noviembre de 2009, notificada el 10 de diciembre de 2010, subsanó y convalidó la Resolución de Imposición de Sanción distinguida con las letras y números GRTI/RLL/DF/1503/2008-01522 del 8 de septiembre de 2008, notificada el 18 de mayo de 2009. Por consiguiente, en dicho acto administrativo se dejó constancia que para el “momento de la visita fiscal” se “verificó” lo siguiente:

1.- La sociedad de comercio emitió facturas de ventas por medios automatizados para los períodos febrero, marzo, abril y mayo de 2008, que no cumplen con los requisitos exigidos por las normas tributarias por indicar un domicilio fiscal “incorrecto”,  contraviniendo los artículos 6, 12, 13 (numeral 2), 14, 15 y 16 de la Providencia Administrativa N° 0591 publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 38.776 del 25 de septiembre de 2007, ilícito sancionado en atención a lo establecido en el artículo 101, numeral 4, segundo aparte del Código Orgánico Tributario de 2001.

2.- La contribuyente emitió facturas de ventas por medios manuales para los períodos diciembre de 2007 y enero de 2008, sin cumplir con las especificaciones exigidas en materia tributaria por indicar un domicilio fiscal “incorrecto”, infringiendo los artículos 1, 2 literal g), 11 y 13 (numeral 1) de la Resolución N° 320, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 36.859 de fecha 29 de diciembre de 1999, ilícito sancionado según lo dispuesto en el artículo 101, numeral 3, segundo aparte del aludido Código.

3.- La sociedad mercantil presentó el libro de ventas de impuesto al valor agregado, que no cumple con los requisitos normativos para el período mayo de 2008, contraviniendo los artículos 55 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado de 2007 y 70, 72, 76, 77 y 78 de su Reglamento de 1999, ilícito sancionado de conformidad con lo previsto en el artículo 102, numeral 2, segundo aparte del Código de la especialidad.

Sin embargo, de una revisión exhaustiva de las actas procesales  evidencia esta Alzada que la Administración Tributaria incurrió en una imprecisión al expresar el ilícito cometido e imponer las sanciones de multa a la contribuyente, por cuanto se desprende del expediente judicial que la misma emitió facturas por medios manuales (folios 78 al 82 y 150 al 202) para los períodos investigados comprendidos desde diciembre de 2007 hasta mayo de 2008, y utilizaba máquinas fiscales también para esos mismos ejercicios, como se evidencia de los “reportes fiscal z” concernientes a los días “01/12/2007”, “04/01/2008”, “01/02/2008”, “01/03/2008”, “12/04/2008” y “02/05/2008” (folios 85 y 86), siendo lo correcto que emitió facturas por medios manuales y a través de máquinas fiscales para los meses diciembre de 2007, enero, febrero, marzo, abril y mayo de 2008.

Asimismo, advierte esta Alzada que no fue objeto de controversia la sanción de multa impuesta a la contribuyente de conformidad con lo previsto en el artículo 102, numeral 2, segundo aparte del referido Código, con relación a que la sociedad mercantil presentó el libro de ventas de impuesto al valor agregado sin cumplir con los requisitos normativos, infringiendo lo establecido en los artículos 55 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado de 2007 y 70, 72, 76, 77 y 78 de su Reglamento General de 1999; razón por la cual queda firme. Así se determina.

Precisado lo anterior, y en cuanto a los alegatos expuestos en el recurso contencioso tributario ejercido subsidiariamente al recurso jerárquico, esta Sala advierte:

i) Manifestó la representación legal de la contribuyente, que la misma conservaba la reserva de adquirir la máquina fiscal con un plazo adicional del año a partir de la entrada en vigencia efectiva de la Providencia Administrativa N° 0591, según lo previsto en su Disposición Transitoria Segunda, de allí su inconformidad con la aplicación de las sanciones por emitir facturas por medios “automatizados”.

Ahora bien, la Providencia Administrativa N° 0591, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 38.776 del 25 de septiembre de 2007, la cual establece las normas generales de emisión de facturas y documentos, establece lo siguiente:

“DISPOSICIONES TRANSITORIAS

Primera. Los contribuyentes ordinarios del impuesto al valor agregado podrán seguir emitiendo facturas y otros documentos que se hubieren elaborado conforme a lo dispuesto en la Resolución N° 320 de fecha 28 de diciembre de 1999 (…) hasta el sexto mes siguiente, contado a partir de la entrada en vigencia de esta Providencia, o hasta agotar su existencia, lo que ocurra primero. (…).

(…)

Segunda. Los sujetos que hayan iniciado sus operaciones antes de la entrada en vigencia de esta Providencia y estén obligados a emitir facturas exclusivamente a través de Máquinas Fiscales, conforme a lo dispuesto en su Artículo 8 deberán comenzar a utilizar las máquinas, en caso de no poseerlas, dentro del año, contado a partir de la entrada en vigencia de esta Providencia, sin perjuicio de lo que disponga la Providencia Administrativa que regule la elaboración de facturas y otros documentos.

(…)

DISPOSICIONES FINALES

(…)

Sexta. Esta Providencia entrará en vigencia el primer día del sexto mes calendario que se inicie a partir de su publicación en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela.”.

 

Conforme a las disposiciones anteriormente transcritas, la contribuyente estaría obligada a aplicar la aludida Providencia Administrativa, a partir del primer día del sexto mes calendario posterior a la publicación en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela, esto es, el 1° de febrero de 2008. De igual modo, dicho acto administrativo permite al contribuyente seguir emitiendo facturas de acuerdo con lo establecido en la Resolución N° 320 del 28 de diciembre de 1999, hasta el sexto mes siguiente contado desde la entrada en vigencia de dicha normativa, o hasta agotar su existencia, lo que ocurra primero. Sin embargo, en caso de estar obligada exclusivamente a facturar mediante máquinas fiscales se le concede un plazo de un año para comenzar a utilizarlas.

Del Acta de Recepción identificada con el alfanumérico GRTI/RLL/DF/VDF/2008-1503-01 del 18 de junio de 2008 (folios 12 al 15 de las actas procesales), se advierte que la actuación fiscal dejó constancia que la sociedad de comercio posee dos (2) máquinas fiscales, marca SAM 45, modelo ER-5215F, seriales A752000332 y A752000115, las cuales tienen adheridas la etiqueta de identificación y el sello fiscal o plomo de seguridad, asimismo, verificó que dichas máquinas cumplieron con el rollo de auditoría. Igualmente, destacó que la sociedad mercantil presentó el libro de control de reparación y mantenimiento de las máquinas fiscales y evidenció que emite diariamente el reporte global diario (Z).

Aunado a lo constatado por la funcionaria fiscal, consta en el expediente judicial los “reportes fiscal z” correspondientes a los días “01/12/2007”, “04/01/2008”, “01/02/2008”, “01/03/2008”, “12/04/2008” y “02/05/2008”, por lo que se verifica claramente que durante los períodos investigados, la contribuyente emitía tickets mediante máquinas fiscales, por tanto, ya se había acogido al cumplimiento antes del plazo del año otorgado por la Providencia Administrativa N° 0591, siendo indudable que debía cumplir con los requisitos exigidos en las normativas tributaria, a fin de no ser sancionada.

En virtud de las razones que anteceden, se desestima el alegato formulado por la contribuyente respecto a que conservaba la reserva de adquirir la máquina fiscal con un plazo adicional del año a partir de la entrada en vigencia efectiva de la Providencia Administrativa N° 0591. Así se decide.

ii) Seguidamente, pasa este Alto Tribunal a revisar y analizar el origen y legalidad de las sanciones de multas impuestas a la contribuyente, con ocasión de la solicitud efectuada por su representación legal.

En ese sentido, observa la Sala que la Administración Tributaria apreció que el domicilio fiscal del emisor “Calle Infante c/c Sendrea, San Juan de Los Morros, Estado Guárico” contenido en las facturas concernientes a los períodos comprendidos desde diciembre de 2007 a mayo de 2008, no “coincide exactamente” con el asentado en el Registro de Información Fiscal N° J-30293214-9, esto es “Calle Infante NRO 1-1, Sector Centro, Centro Comercial Colonial, Local 1-1 PB”.

Precisamente, en lo atinente al requisito del domicilio fiscal del emisor en las facturas u otros documentos obligatorios, los artículos 32 y 101 del Código Orgánico Tributario de 2001, establecen lo siguiente:

“Artículo 32-. A los efectos tributarios y de la práctica de las actuaciones de la Administración Tributaria, se tendrá como domicilio de las personas jurídicas y demás entes colectivos en Venezuela:

1. El lugar donde esté situada su dirección o administración efectiva.

2. El lugar donde se halle el centro principal de su actividad, en caso de que no se conozca el de su dirección o administración.

3. El lugar donde ocurra el hecho imponible, en caso de no poder aplicarse las reglas  precedentes.

4. El que elija la Administración Tributaria, en caso de existir más de un domicilio según lo dispuesto en este artículo, o sea imposible determinarlo conforme a las reglas precedentes.

(…)”.

“Artículo 101.- Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de emitir y exigir comprobantes:

(…)

3. Emitir facturas u otros documentos obligatorios con prescindencia total o parcial de los requisitos y características exigidos por las normas tributarias.

4. Emitir facturas u otros documentos obligatorios a través de máquinas fiscales, sistemas de facturación electrónica u otros medios tecnológicos, que no reúnan los   requisitos exigidos por las normas tributarias.

(…)

Quien incurra en los ilícitos descritos en los numerales 2, 3 y 4 será sancionado con una multa de una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura, comprobante o documento emitido hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.) por cada período, si fuere el caso. 

(…)”. (Resaltado de la Sala).

Por su parte, el Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado (publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 38.632 de fecha 26 de febrero de 2007), prevé en su artículo 57, lo que a continuación se transcribe:

“Artículo 57.-  La Administración Tributaria dictará las normas en que se establezcan los requisitos, formalidades y especificaciones que deben cumplirse en la impresión y emisión de las facturas, y demás documentos que se generen conforme a lo previsto en esta Ley.

En todo caso, la factura o documento de que se trate deberá contener como mínimo los requisitos que se enumeran a continuación:

(…).

3. Nombre completo y domicilio fiscal del emisor, si se trata de una persona natural; o denominación o razón social y domicilio fiscal, si el emisor es una persona jurídica, comunidad, sociedad de hecho o irregular, consorcio u otro ente jurídico o económico.

(…)”. (Resaltado de la Sala).

De igual modo, la Resolución N° 320 de fecha 28 de diciembre de 1999 (publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela N° 36.859 del 29 de diciembre de 1999), aplicable ratione temporis, la cual establece las disposiciones relacionadas con la impresión y emisión de facturas y otros, contempla:

“Artículo 1.- Los contribuyentes y responsables a que se refiere el Decreto Ley de Impuesto al Valor Agregado, que emitan facturas, otros documentos equivalentes que autorice la administración, órdenes de entrega o guías de despacho, notas de débito, notas de crédito, soportes o comprobantes, relacionados con la ejecución de operaciones de venta o prestación de servicios, deberán cumplir con las disposiciones establecidas en la presente Resolución.

Parágrafo Único: Cuando por autorización de la Administración Tributaria se emitan documentos equivalentes que sustituyan a las facturas, también deberán cumplirse los requisitos establecidos en la presente Resolución.”

“Artículo 2.- Los documentos a que hace referencia el artículo anterior deben emitirse cumpliendo y llenando los siguientes requisitos:

(…)

g) Denominación o razón social del emisor y su domicilio fiscal en caso de que se trate de una persona jurídica o comunidad, sociedad de hecho o irregular, consorcio u otro ente jurídico o económico, público o privado.”.

 “Artículo 13.- Los documentos a que se refiere el artículo 1 de esta Resolución, que sean emitidos por medios manuales, deberán contener desde la imprenta los datos o campos para agregar la información a que se refiere el artículo 2 de esta Resolución, y en especial deberán contener los requisitos que se mencionan a continuación, en el orden siguiente:

1) En la parte superior:

Los datos contenidos en los literales a), b), f), g), h), j) y k) del artículo 2 de esta Resolución;

(…)”

“Artículo 22.- Las máquinas fiscales deberán cumplir con los siguientes requisitos:

(…)

7) Emitir comprobantes fiscales que contengan la información siguiente:

(…)

b) Domicilio fiscal de la casa matriz y del establecimiento o sucursal del contribuyente.

(…)”. (Resaltado de la Sala).

Asimismo, la Providencia Administrativa N° 0591 de fecha 28 de agosto de 2007 (publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 38.776 del 25 de septiembre de 2007), que prevé las normas generales de emisión de facturas y otros documentos, también aplicable ratione temporis, establece:

“Artículo 6.- Los sujetos regidos por esta Providencia, deben emitir las facturas y las notas de débito y de crédito a través de los siguientes medios:

1.- Manual o mecánicamente, sobre formatos elaborados por imprentas autorizadas (…).

(…)

3.- Mediante Máquinas Fiscales.

(…)”.

“Artículo 12.- Las facturas emitidas sobre formatos o formas libres, por los contribuyentes ordinarios del impuesto al valor agregado, deben cumplir los siguientes requisitos:

(…)

5. Nombre y Apellido o razón social, domicilio fiscal y número de Registro Único de Información Fiscal (RIF) del emisor.

(…)”.

“Artículo 13.- Las facturas emitidas mediante Máquinas Fiscales, por los contribuyentes ordinarios del impuesto al valor agregado, debe contener la siguiente información:

(…)

2.- Nombre y Apellido o razón social, número de Registro Único de Información Fiscal (RIF) y domicilio del emisor.

(…)”. (Resaltado de la Sala).

De las normas transcritas, se desprende que el domicilio fiscal de las personas jurídicas corresponderá primeramente al lugar donde esté situada su dirección o administración efectiva, asimismo se establece como requisito para la emisión de las facturas por parte de los contribuyentes ordinarios del impuesto al valor agregado, la indicación del domicilio fiscal del emisor, cuyo incumplimiento es sancionado de acuerdo a lo previsto en el  Código que rige la materia.

Evidencia esta Máxima Instancia de la copia certificada del Registro de Información Fiscal (RIF) N° J-30293214-9 (folio 16), correspondiente a la contribuyente Pan Pasteles Colonial, C.A., con fecha de expedición “30/08/2002”, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Llanos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), el domicilio fiscal siguiente: “CALLE INFANTE NRO 1-1 SECTOR CENTRO CENTRO COMERCIAL COLONIAL, LOCAL 1-1 PB”. Igualmente, se desprende de las facturas insertas en el expediente judicial (folios 78 al 82 y 150 al 202) el domicilio fiscal que a continuación se transcribe: “Calle Infante c/c Sendrea, Teléfono: (0426) 4312310 San Juan de los Morros . Estado Guárico”, y de los “reportes fiscal z” el siguiente: “CALLE INFANTE CON M*SENDREA, SAN JUAN DE LOS MORROS * GUÁRICO”.

Así, observa esta Alzada que las referidas facturas y “reportes fiscal z” sólo indican calle, ciudad y entidad territorial y no expresan el lugar exacto donde está situada su dirección o administración efectiva, por lo que éstos no contienen los datos esenciales relativos al domicilio fiscal del emisor, necesarios a los fines de control fiscal por parte de la Administración Tributaria.

En consecuencia, resultan procedentes las sanciones de multa impuestas por la Administración Tributaria, conforme con lo previsto en los numerales 3 y 4 del artículo 101  del Código Orgánico Tributario de 2001. Así se decide.

iii) Por otra parte, manifestó la sociedad  mercantil su disconformidad con las sanciones de multa impuesta por la Administración Tributaria con relación a la emisión de facturas de ventas por medios manuales para los meses de diciembre de 2007 y enero de 2008,  debido a que no reflejan la cantidad de facturas emitidas por ese medio manual.

Al respecto, como se señaló anteriormente, la Administración Tributaria incurrió en una imprecisión al expresar el ilícito cometido e imponer las sanciones de multa a la contribuyente, toda vez que la misma emitía indistintamente para los ejercicios impositivos comprendidos desde diciembre de 2007 a mayo de 2008, facturas por medio manual y tickets mediante máquinas fiscales, de modo que si bien se verifica del expediente judicial los comprobantes manuales, observa esta Sala que la sociedad mercantil no trajo a los autos los tickets emitidos a través de las máquinas fiscales (o rollos de auditoría), y que sólo consta los “reportes fiscal z” concernientes a un día por cada mes objeto de investigación, de allí que resulta procedente la sanción de multa por incurrir en ilícito formal aplicada desde una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura, documento o comprobante hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T). En consecuencia, resulta forzoso desechar el alegato expuesto. Así se declara.

Constata esta Sala que el Órgano Recaudador incurrió en una imprecisión con relación a las reglas de concurrencia prevista en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, al aplicar “la Sanción mas Grave correspondiente a la sanción prevista en el artículo 101 numeral 4, segundo aparte del Código Orgánico Tributario, vigente para el periodo sancionado, aumentada con la mitad de las otras sanciones, que en el presente caso corresponde a la establecida en el artículo 102, numeral 2, segundo aparte del Código Orgánico Tributario”.

Al efecto, el aludido artículo 81, establece:

“Artículo 81.- Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones. De igual manera se procederá cuando haya concurrencia de un ilícito tributario sancionado con pena restrictiva de la libertad y otro delito no tipificado en este Código.

Si las sanciones son iguales, se aplicará cualquiera de ellas, aumentada con la mitad de las restantes.

Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con pena pecuniaria, pena restrictiva de libertad, clausura de establecimiento, o cualquier otra sanción que por su heterogeneidad no sea acumulable, se aplicarán conjuntamente.

PARÁGRAFO ÚNICO: La concurrencia prevista en este artículo se aplicará aún cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos, siempre que las sanciones se impongan en un mismo procedimiento”. (Resaltado de esta Alzada).

La norma transcrita contempla la institución de la concurrencia o concurso de delitos, entendida como la comisión de dos o más hechos punibles verificados en un mismo procedimiento fiscalizador.

Dicha norma precisa que para resolver los supuestos de sanciones pecuniarias donde se configure la concurrencia en materia tributaria, se atiende a un sistema de “acumulación jurídica” según el cual se toma la sanción más grave, y se aumenta el término medio de las otras penas correspondientes a las actuaciones antijurídicas cometidas.

Asimismo, cuando haya de aplicarse una diversidad de sanciones que no sean acumulables, tales como pecuniarias, restrictiva de libertad y/o clausura de establecimiento, la norma establece un método de acumulación material el cual simplemente constituye la aplicación conjunta o agregación de todas las penas que corresponda imponer al sujeto.

Por último, la disposición transcrita contempla como regla general que la concurrencia se aplicará “aun cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos”, con la condición de que las sanciones sean impuestas en el mismo procedimiento.

En concordancia con lo anterior, respecto a la aplicación de sanciones por incumplimiento de deberes formales en materia de impuesto al valor agregado, esta Sala Político-Administrativa indicó entre otros fallos, específicamente, en los Nos. 00491 y 00635 de fechas 13 de abril y 18 de mayo de 2011, casos: Dafilca, C.A., e Industrias Intercaps de Venezuela, C.A., respectivamente que: “la falta en el cumplimiento de los deberes formales tributarios en que incurrió la contribuyente en el impuesto al valor agregado, debe ser considerada como una falta por cada período impositivo fiscalizado, es decir, mes por mes, así como la multa debe ser igualmente liquidada por cada mes y no por los períodos impositivos considerados como uno solo”.

Ahora bien, el caso de autos trata de incumplimientos de deberes formales en materia de impuesto al valor agregado por cuanto la contribuyente emitió indistintamente facturas de forma manual y tickets mediante máquinas fiscales con prescindencia parcial de los requisitos, correspondientes a los períodos comprendidos desde diciembre de 2007 hasta mayo de 2008, además presentó el libro de ventas sin cumplir con las condiciones requeridas para el mes de mayo de 2008,  por consiguiente, debe aplicarse la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones de multa; y si las sanciones son iguales, se aplicará cualquiera de ellas, aumentada con la mitad de las restantes.

Expuesto lo anterior, deberá aplicarse al caso de autos las sanciones de multa y la concurrencia de infracciones como se detalla a continuación:

Ilícito	Período	Código Orgánico Tributario Art.	Sanción U.T.	Concurrencia 81 COT
La contribuyente emite facturas de ventas por medios manuales y mediante máquinas fiscales.	Diciembre 2007	101, numeral 3 y 4, segundo aparte	150 U.T.	150 U.T. Más Grave
La contribuyente emite facturas de ventas por medios manuales y mediante máquinas fiscales.	Enero 2008	101, numeral 3 y 4, segundo aparte	150 U.T.	75 U.T.
La contribuyente emite facturas de ventas por medios manuales y mediante máquinas fiscales.	Febrero 2008	101, numeral 3 y 4, segundo aparte	150 U.T.	75 U.T
La contribuyente emite facturas de ventas por medios manuales y mediante máquinas fiscales.	Marzo 2008	101, numeral 3 y 4, segundo aparte	150 U.T.	75 U.T
La contribuyente emite facturas de ventas por medios manuales y mediante máquinas fiscales.	Abril 2008	101, numeral 3 y 4, segundo aparte	150 U.T.	75 U.T
La contribuyente emite facturas de ventas por medios manuales y mediante máquinas fiscales.	Mayo 2008	101, numeral 3 y 4, segundo aparte	150 U.T.	75 U.T
La contribuyente presentó el libro de ventas de impuesto al valor agregado, que no cumple con los requisitos.	Mayo 2008	102, numeral 2,     segundo aparte	75 U.T.	37,5 U.T.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

En consecuencia, corresponde a la Sala ordenar a la Administración tributaria el recálculo de las sanciones de multa impuestas conforme a lo dispuesto en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001. Así se declara.

Derivado de lo expuesto, esta Máxima Instancia declara parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario subsidiario al recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente contra la Resolución identificada con el alfanumérico GRLL-DJT-AR-2009-PCL-000139 del 12 de noviembre de 2009, dictada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Llanos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en consecuencia, quedan firmes las sanciones de multa aplicadas siguiendo lo previsto en el artículo 101 (numeral 3 y 4, segundo aparte) del Código Orgánico Tributario de 2001, de acuerdo a lo expuesto en el presente fallo, y se anula lo atinente al cálculo de las sanciones de multa impuestas por la Autoridad Tributaria. Así se decide. 

Se ordena a la Administración Tributaria emitir Planillas de Liquidación Sustitutivas, conforme a lo decidido.

IV

DECISIÓN

Por las razones que anteceden, este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, administrando justicia, en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1.- Que PROCEDE LA CONSULTA de la sentencia definitiva N° 1.612 de fecha 31 de enero de 2014, dictada por el Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, conforme a lo previsto en el artículo 72 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley de Reforma Parcial del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República de 2008.

2.- Se REVOCA el fallo consultado.

3.  Conociendo el fondo del asunto controvertido, en aras de garantizar los derechos constitucionales a la tutela judicial efectiva, celeridad procesal, el derecho a la defensa y al debido proceso, se declara:

3.1 FIRME al no haber sido objeto de controversia la sanción de multa impuesta a la contribuyente de conformidad con lo previsto en el artículo 102 (numeral 2, segundo aparte) del aludido Código.

3.2 PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario subsidiario al jerárquico ejercido por la representación legal de la sociedad de comercio PAN PASTELES COLONIAL, C.A., contra la Resolución identificada con el alfanumérico GRLL-DJT-AR-2009-PCL-000139 del 12 de noviembre de 2009, dictada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Llanos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

3.3 FIRMES las sanciones de multa impuestas a la contribuyente según lo establecido en el artículo 101 (numeral 3 y 4, segundo aparte) del Código Orgánico Tributario de 2001, salvo en lo que respecta a la aplicación de la concurrencia de infracciones prevista en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, la cual se ANULA, de acuerdo a lo expuesto en el presente fallo.

Se ORDENA a la Administración Tributaria emitir Planillas de Liquidación Sustitutivas, en atención a lo preceptuado en el referido artículo 81.

Publíquese, regístrese y comuníquese. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los cinco (05) días del mes de noviembre del año dos mil catorce (2014). Años 204º de la Independencia y 155º de la Federación.

El Presidente EMIRO GARCÍA ROSAS
		La Vicepresidenta EVELYN MARRERO ORTÍZ
La Magistrada MÓNICA MISTICCHIO TORTORELLA Ponente
		El Magistrado EMILIO RAMOS GONZÁLEZ
La Magistrada MARÍA CAROLINA AMELIACH VILLARROEL
	La Secretaria, SOFÍA YAMILE GUZMÁN
	En seis (06) de noviembre del año dos mil catorce, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 01530.
	La Secretaria, SOFÍA YAMILE GUZMÁN