Magistrada Ponente: EULALIA COROMOTO GUERRERO RIVERO

Exp. Núm. 2016-0426

 

Mediante Oficio Núm. 12.472 de fecha 4 de febrero de 2016 (recibido el 11 de julio del mismo año), el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas remitió a esta Sala el expediente Núm. AP41-U-2012-000637 (de su nomenclatura), contentivo del recurso de apelación ejercido el 17 de diciembre de 2015, por el abogado William Peña, INPREABOGADO Núm. 39.761, actuando como sustituto del Procurador General de la República, en representación del FISCO NACIONAL, según consta en el instrumento poder cursante al folio 353 del expediente judicial, contra la sentencia definitiva Núm. 0056/2015 del 13 de octubre de 2015 dictada por el juzgado remitente, que declaró con lugar el recurso contencioso tributario incoado el 13 de diciembre de 2012 por los abogados Juan Carlos Garantón Blanco y Nélson E. Blanco Borjas E., INPREABOGADO Nums. 43.567 y 115.374, respectivamente, actuando como apoderados judiciales de la empresa TOTAL VENEZUELA, S.A. (TOTV), inscrita en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda (hoy Distrito Capital y Estado Bolivariano de Miranda) el 24 de septiembre de 1997 bajo el Núm. 49, Tomo 248-A-Pro.

El aludido medio de impugnación judicial fue interpuesto, contra la Resolución Núm. SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2012-0789 del 16 de octubre de 2012, notificada el 17 de noviembre del mismo año, dictada por la GERENCIA GENERAL DE SERVICIOS JURÍDICOS DEL SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), que declaró sin lugar el recurso jerárquico ejercido contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Núm. SNAT/INTI/GRTICERC/DSA-R-2008-048 del 25 de abril de 2008, notificada el 26 de mayo de ese año, dictada por la División de Contribuyentes Especiales de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del aludido Servicio Autónomo, a través de la cual se confirmó -con base en su criterio- el Acta de Reparo Núm. GRTICE-RC-DFMH-005/2007-19 levantada y notificada en fecha 3 de octubre de 2007, y se determinó a cargo de la sociedad de comercio accionante la obligación de pagar la cantidad de setecientos treinta y un mil doscientos veinticinco bolívares con treinta y un céntimos (Bs. 731.225,31), actualmente siete bolívares con treinta y un céntimos (Bs. 7,31), por concepto de impuesto sobre la renta, en su condición de agente de retención para el ejercicio fiscal de 2006, sanción de multa aplicable por el monto de dos millones dos mil ciento sesenta y cuatro bolívares con cincuenta y un céntimos (Bs. 2.002.164,51), hoy veinte bolívares con dos céntimos (Bs. 20,02), de conformidad con lo previsto en el artículo 112 numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente ratione temporis, y se liquidaron intereses moratorios por la suma de trescientos tres mil doscientos noventa y dos bolívares con noventa céntimos (Bs. 303.292,90), reexpresada en tres bolívares con tres céntimos (Bs. 3,03), en atención a lo preceptuado en el artículo 66 eiusdem.

En fecha 4 de febrero de 2016 el Tribunal de la causa oyó en ambos efectos la apelación fiscal y ordenó remitir el expediente a esta Alzada, mediante el precitado oficio.

El 20 de julio de 2016 se dio cuenta en Sala, se ordenó aplicar el procedimiento de segunda instancia previsto en el artículo 92 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, se designó ponente a la Magistrada Eulalia Coromoto Guerrero Rivero y se fijó un lapso de diez (10) días de despacho para fundamentar la apelación.

En fecha 10 de agosto de 2016 presentó los fundamentos de la apelación el abogado José Gregorio Arreaza, INPREABOGADO Núm. 54.070, actuando como sustituto del Procurador General de la República, en representación del Fisco Nacional, según poder cursante al folio 369 del expediente judicial.

El 29 de septiembre de 2016 la representación judicial de la contribuyente dio contestación a los fundamentos de la apelación fiscal.

En fecha 4 de octubre de 2016 la presente causa entró en estado de sentencia, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 92 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa.

A través de diligencias consignadas en Sala los días 8 de febrero y 3 de julio de 2018, la abogada Dennys Alfonzo, actuando como sustituta del Procurador General de la República, en representación del Fisco Nacional, según consta en el poder cursante al folio 385 del expediente judicial, solicitó “…se sirva dictar sentencia en la presente causa…”.

El 21 de noviembre de 2018 la representación judicial de la contribuyente, requirió “…sentencia definitiva que decida el fondo del asunto controvertido…”.

En sesión de Sala Plena del 30 de enero de 2019, de conformidad con lo establecido en el artículo 20 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, se reeligió la Junta Directiva de este Máximo Tribunal, quedando integrada esta Sala Político-Administrativa de la forma siguiente: Presidenta, Magistrada María Carolina Ameliach Villarroel; Vicepresidente, Magistrado Marco Antonio Medina Salas; la Magistrada Bárbara Gabriela César Siero; el Magistrado Inocencio Antonio Figueroa Arizaleta y la Magistrada Eulalia Coromoto Guerrero Rivero.

 

I

ANTECEDENTES

 

En fecha 3 de octubre de 2007 los funcionarios Jean Rodolfo Fernández y José Luis González Vargas, bajo la supervisión de la funcionaria Yalitza Josefina Torres Blanco, cédulas de identidad Núms. 11.969.653, 8.805.702 y 6.157.865, respectivamente, adscritos a la División de Fiscalización de Minas, Hidrocarburos y Actividades Conexas del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), autorizados según la Providencia Administrativa Núm. GRTICE-RC-DFMH-002/2007 del 1° de febrero de 2007, dictada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del mencionado órgano exactor, notificaron a la sociedad mercantil Total Venezuela, S.A. (TOTV), del inicio de una investigación fiscal en materia de impuesto sobre la renta, correspondiente al ejercicio fiscal coincidente con el año civil 2006.

Como resultado de la investigación practicada, el 3 de octubre de 2007, se levantó el Acta de Reparo Núm. GRTICE-RC-DFMH-005/2007-19, en la que se formularon las objeciones fiscales por los conceptos y montos que a continuación se detallan:

“(…)

PRIMERA PARTE

II. TOTAL VENEZUELA, S.A., EN SU CARÁCTER DE AGENTE DE RETENCIÓN.

II.1.- RETENCIONES EFECTUADAS A EMPRESA NO DOMICILIADA CON ESTABLECIMIENTO PERMANENTE EN EL PAÍS.

De la revisión fiscal efectuada a través del Sistema de Administración de Procesos (SAP), facturas, comprobantes de diario relacionados con los pagos o abonos en cuenta sujetos a retención en materia de Impuesto sobre la Renta, formularios de declaración y pagos de impuestos retenidos, relación anual de retenciones y demás documentos, la actuación fiscal constató que la contribuyente TOTV, efectuó pagos durante el ejercicio fiscal 2006 que suman la cantidad de Bs. 36.561.265.564,00, por concepto de gastos de servicios prestados por empresas no domiciliadas en el país (…).

Con el objeto de verificar la naturaleza y composición de los pagos por concepto de servicios prestados por empresas no domiciliadas en el país, la actuación fiscal solicitó mediante Acta de Requerimiento GRTICE-RC-DFMH-005/2007-12, notificada en fecha 04/06/2007, original y copia fotostática de las facturas o documentos equivalentes que soportan los pagos realizados durante el año 2006 por concepto de Asistencia Técnica, suministrando la contribuyente la documentación requerida, según consta de Acta de Recepción GRTICE-RC-DFMH-005/2007 en fecha 04/07/2007 (…).

Del análisis realizado a la documentación suministrada por la contribuyente, la actuación fiscal constató que los pagos realizados por TOTV a favor de la empresa Total, S.A., empresa está constituida, domiciliada y sujeta a las leyes de la República de Francia, corresponden a servicios de Asistencia Técnica. Igualmente, se verificó que a dichos pagos no se les efectuó la correspondiente retención en materia de Impuesto sobre la Renta, a la cual está obligada la contribuyente en su condición de agente de retención, tal como lo dispone el Parágrafo Octavo del artículo 27 de la LISLR/2001, en concordancia con lo establecido en el artículo 27 del COT, vigente para el ejercicio investigado.

En tal sentido, la actuación fiscal solicitó mediante Acta de Requerimiento GRTICE-RC-DFMH-005/2007-07, notificada en fecha 02/07/2007, explicación por escrito de manera clara, amplia y suficiente del motivo por el cual TOTV, actuando en su condición de agente de retención no realizó la retención en materia de Impuesto sobre la Renta a los pagos efectuados de las facturas de Asistencia Técnica prestada por la empresa TOTAL, S.A. La contribuyente suministró la información solicitada, mediante escrito S/N de fecha 03/07/2007 (…).

…omissis…

Visto los hechos anteriormente señalados, la actuación fiscal considera que la empresa TOTAL S.A., como empresa matriz, posee en la República Bolivariana de Venezuela un establecimiento permanente, subsumiéndose dicha actuación dentro de los supuestos establecidos en el numeral 1 del artículo 5 y en el numeral 1 del artículo 7 del CDI-Vzla/Francia [Convenio para evitar Doble Tributación celebrado entre la República de Venezuela y la República de Francia].

…omissis…

En este sentido, la actuación fiscal procedió a aplicar a los referidos pagos por concepto de Asistencia Técnica a favor de la empresa TOTAL, S.A., el porcentaje de retención previsto en el Decreto 1.808, estableciendo un total de bolívares (…) (Bs. 3.712.449.075,00), por concepto de impuestos no retenidos en materia de Impuesto sobre la Renta a personas jurídicas no domiciliadas correspondiente al ejercicio fiscal comprendido desde el 01/01/2006 hasta el 31/12/2006 (…).

SEGUNDA PARTE

III. TOTAL VENEZUELA, S.A., EN SU CONDICIÓN DE CONTRIBUYENTE.

2.1.- DEDUCCIONES.

La contribuyente TOTV, presentó su Declaración Definitiva de Rentas y Pago Sustitutiva, correspondiente al ejercicio fiscal comprendido desde el 01/01/2006 hasta el 31/12/2006, número de declaración (…), en fecha 30/07/2007, mediante formulario (…), ante la Oficina Recaudadora de Fondos Nacionales del Banco Industrial de Venezuela, Taquilla SENIAT, Agencia Plaza Venezuela, en la cual informó un impuesto pagado en exceso no compensado de Bs. 488.031.710,00, tal como se demuestra a continuación:

…omissis…

 

IV. DEDUCCIONES NO PROCEDENTES.

IV.1. AMORTIZACIÓN DE CARGOS DIFERIDOS POR CONCEPTO DE DIFERENCIALES CAMBIARIOS DE SINCOR OM.

La contribuyente TOTV, en su Declaración Definitiva de Rentas y Pago Sustitutiva, correspondiente al ejercicio fiscal comprendido desde el 01/01/2006 hasta el 31/12/2006, dedujo la cantidad de Bs. 112.879.893.468, (…), por concepto de amortización del diferencial cambiario neto generado durante la etapa preoperativa por las actividades ejecutadas, generada las operaciones de SINCOR OM, y registrada en TOTV, dentro de la cuenta denominada ‘Inc. Amort. Def. Nop’ (Incremento de Depreciación-Cargos Financieros Diferidos). (…).

…omissis…

Vistos los hechos anteriormente expuestos, la actuación fiscal concluye que la contribuyente cuenta permanentemente con un flujo de caja en dólares para realizar todas sus operaciones, no es factible la generación de un gasto por concepto de Amortización de Cargos Diferidos por Diferencial Cambiario originado de la variación en la paridad del Bolívar respecto al dólar. Por consiguiente, la actuación fiscal no admite como deducción la cantidad de Bs. 112.879.893.468, por concepto de cuota de amortización de cargos diferidos correspondiente a diferenciales cambiarios netos, generada por las operaciones de SINCOR OM, de acuerdo a lo establecido en el encabezamiento del artículo 27 de la LISLR/2001.

…omissis…

IV.2. GASTOS RELACIONADOS CON LA ASISTENCIA TÉCNICA NO NECESARIOS.

…omissis…

La contribuyente TOTV, en su Declaración Definitiva de Rentas y Pago Sustitutiva, correspondiente al ejercicio fiscal comprendido desde el 01/01/2006 hasta el 31/12/2006, informó la cantidad de Bs. 7.079.006.896,00 (…) denominado ‘Otros Conceptos’ (…), por concepto de gastos relacionados con la Asistencia Técnica y registrados en las cuentas contables que a continuación se transcriben:

…omissis…

En consecuencia, los gastos ampliamente referidos en los párrafos anteriores no se encuentran enmarcados en los supuestos de hecho y de derecho relacionados con la necesidad de los gastos ni con la vinculación fundamental de éstos con la producción de la renta. En virtud de lo antes expuesto, la fiscalización procede a excluir del monto de las deducciones la cantidad de Bs. 7.079.006.896,00, por no ser considerada como necesaria para la obtención del enriquecimiento de la empresa, de conformidad con el encabezamiento del artículo 27 de la LISLR/2001.

IV. IMPUESTO SOBRE LA RENTA A EXPATRIADOS NO PROCEDENTE.

La contribuyente TOTV, en su Declaración Definitiva de Rentas y Pago Sustitutiva, correspondiente al ejercicio fiscal comprendido desde el 01/01/2006 hasta el 31/12/2006, dedujo la cantidad de Bs. 2.398.817.908,00, (…) denominado ‘Otros Gastos’ (…),  la cual corresponde a la partida de gastos denominada ‘Impuesto a las Ganancias Personal Extranjero’, (…).

…omissis…

Las normas anteriormente citadas son claras al disponer que los impuestos establecidos en [el numeral tercero y parágrafo quinto del artículo 27] de la LISLR/2001, no se consideran como gastos deducibles para la determinación de la renta, por ende, al ser el Impuesto sobre la Renta causado por concepto del pago de los sueldos y salarios al personal expatriado un impuesto establecido en la LISLR/2001, éste debe excluirse como partida no deducible en la conciliación de rentas.

En consecuencia, la actuación fiscal no admite como deducción los gastos por concepto de Impuesto a las Ganancias Personal Extranjero, por la cantidad de Bs. 2.398.817.908,00, de conformidad con el numeral tercero y el Parágrafo Quinto del artículo 27 de la LISLR/2001.

V. RECLASIFICACIÓN DE LA AMORTIZACIÓN DE CARGOS DIFERIDOS POR CONCEPTO DE DIFERENCIALES CAMBIARIOS DE SINCOR OM A LA LUZ DEL ARTÍCULO 188 DE LA LISLR/2001.

La contribuyente TOTAL VENEZUELA, S.A. (…), mediante escrito S/N recibido en fecha 10/09/2007, según consta de Acta de Recepción GRTICE-RC-DFMH-005/2007-18 notificada en fecha 10/09/2007, solicitó a la Administración Tributaria la revisión del criterio sostenido por la fiscalización con relación a la no deducibilidad de los Diferenciales Cambiarios de acuerdo a lo establecido en el encabezamiento del artículo 27 de la LISLR/2001, por la cantidad de Bs. 112.879.893.468,88, previamente analizado en el punto IV.1. de la presente Acta de Reparo.

…omissis…

Visto que en estas revisiones, se determinó la reclasificación de las mencionadas cuentas, esta actuación fiscal precede a reclasificar la deducción del gasto por concepto de Amortización de Cargos Diferidos por Concepto de Diferenciales Cambiarios de SINCOR OM, a la luz del artículo 118 de la LISLR/20201, vigente para el ejercicio investigado. Una vez efectuada la revisión se procedió a la inclusión de las partidas correspondientes a los diferenciales cambiarios netos, en la conformación del Patrimonio neto al Inicio del Ejercicio Fiscal y al incluir el efecto de la aplicación del artículo 188 de la LISLR/2001.

Respecto de las objeciones relacionadas con la deducción del gasto por concepto de la Amortización de Cargos Diferidos por Concepto de Diferenciales Cambiarios de SINCOR OM, es conveniente señalar que si bien fueron objetadas por no calificar como gastos desde el punto de vista fiscal de acuerdo con lo contemplado en el artículo 27 LISLR/2001 y el artículo 188 ejusdem, la actuación fiscal considera su incorporación en la determinación del Ajuste por Inflación.

(…)”. (Sic). (Mayúsculas y resaltados de la fuente).

En fecha 25 de octubre de 2007 la contribuyente consignó ante la Administración Tributaria escrito signado con el Núm. 17944, mediante el cual aceptó parcialmente el contenido del Acta de Reparo Núm. GRTICE-RC-DFMH-005/2007-19 levantada y notificada en fecha 3 del mismo mes y año, en lo atinente a las objeciones fiscales por concepto de “Gastos Relacionados con la Asistencia Técnica” e “Impuesto sobre la Renta a Expatriados”, las cuales generaron un impuesto a pagar por la cantidad de dos millardos setecientos treinta y cuatro millones cuatrocientos veintiocho mil setecientos veintitrés bolívares (Bs. 2.734.428.723,00), hoy veintisiete bolívares con treinta y cuatro céntimos (Bs. 27,34); a cuyo efecto, presentó declaración sustitutiva “….mediante la utilización de créditos fiscales, en fecha 24-10-2007, tal como se puede evidenciar en la Planilla No. F 2006 N° 0197883 – Número de declaración 1100000946972-0, presentada en el Banco Industrial de Venezuela (Agencia SENIAT de Plaza Venezuela)…”.

Posteriormente, el 29 de noviembre de 2007, el ciudadano Jean Pierre Sbraire, identificado con el pasaporte Núm. 05VR90548, actuando como Director de Finanzas de la sociedad mercantil Total Venezuela, S.A. (TOTV), consignó escrito de descargos signado con el Núm. 19725, contra el Acta de Reparo Núm. GRTICE-RC-DFMH-005/2007-19 del 3 de octubre de 2007, mediante el cual solicitó la desestimación de las objeciones fiscales contenidas en dicho acto administrativo, relativas “…al supuesto incumplimiento de las obligaciones de [su] representada al no haber practicado las retenciones sobre los pagos efectuados por concepto de asistencia técnica a la empresa Total, S.A. [TOTSA], por la cantidad de Bs. 3.172.449.075,00, a una compañía constituida y domiciliada en Francia, sobre la base de que dicha empresa extranjera tiene un establecimiento permanente en Venezuela que da lugar al gravamen de tales ingresos con el impuesto sobre la renta en Venezuela…”. (Agregados de la Sala).

Mediante Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Núm. SNAT/INTI/GRTICERC/DSA-R-2008-048 dictada el 25 de abril de 2008, notificada el 26 de mayo del mismo año, la Administración Tributaria determinó que la contribuyente de autos “…realizó pagos a Total, S.A. por la cantidad de Bs.F. 36.561.265, por concepto de asistencia técnica para el ejercicio fiscal 2006. En principio los pagos por concepto de asistencia técnica a personas no domiciliadas en el país con establecimiento permanente, están sometidos a retención total en la fuente. No obstante, vista la interpretación hecha por esta Administración y lo acertadamente alegado por la contribuyente en su escrito de descargos, resulta aplicable al caso de autos el principio de no discriminación, previsto en el numeral 2 del artículo 24 de la CDI-VENEZUELA/FRANCIA, en el sentido de que una empresa no domiciliada con establecimiento permanente no puede ser sometida en el otro estado a imposición en condiciones menos favorables que las empresas de ese otro Estado que realicen las mismas actividades. Como consecuencia de esta situación, los pagos por servicios prestados a Total, S.A., en Venezuela deben ser sometidos a retención en el marco del género ‘servicios’ contenido en el RLISLR/RETENCIONES…”. (Mayúsculas de la fuente y subrayados de la Sala).

En tal sentido, la Administración Tributaria decidió “…confirmar la objeción fiscal formulada en relación a impuestos no retenidos sobre pagos efectuados a personas jurídicas no domiciliadas con establecimiento permanente…” en el país, y declaró “…procedente imponer a la empresa TOTV [Total Venezuela, S.A.] en su condición de responsable solidaria la sanción de multa determinada en un doscientos por cientos (200%) del monto dejado de retener, cuyo cálculo arroja la cantidad de BsF. 1.462.450,64 (…)”. (Sic). (Interpolado de esta Sala). Por tal razón, exigió el pago por los montos y conceptos que a continuación se describen:

 

(Agregados de la Sala).

 

Como consecuencia de la precedente decisión administrativa, la representación judicial de la empresa Total Venezuela, S.A. (TOTV), en fecha 1° de julio de 2008, ejerció el recurso jerárquico declarado sin lugar a través de la Resolución Núm. SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2012-0789 del 16 de octubre de 2012, en la que se confirmó el acto recurrido (Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo).

Por disconformidad con el mencionado dictamen, en fecha 13 de diciembre de 2012, la contribuyente ejerció recurso contencioso tributario ante la Unidad Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, en el cual alegó lo siguiente:

En el capítulo de los antecedentes, precisó la vinculación entre las empresas intervinientes en la prestación de los servicios objeto de reparo (vuelto del folio 1 del expediente judicial), y a tal fin explicó:

Total S.A. (TOTSA): es “…una empresa constituida y domiciliada en la República de Francia…”;

Total Venezuela, S.A. (TVSA): “…es una compañía subsidiaria…” también constituida en el extranjero, “…enteramente poseída…” por la empresa Total S.A. (TOTSA), y;

Total Venezuela, S.A. (TOTV): “…es la sucursal venezolana…” de su homónima Total Venezuela, S.A. (TVSA) -francesa-.

Dicha relación fue graficada de la forma que se transcribe a continuación:

“(…)

Accionista en 100%   Francia

Venezuela

(…)”. (Corchetes de esta Alzada).

Luego, pasó a exponer las razones de hecho y de derecho para impugnar el acto administrativo, como sigue:

Que “…La Resolución del jerárquico se encuentra viciada de nulidad por falso supuesto ya que los pagos por concepto de asistencia técnica efectuados por TOTV [Total Venezuela, S.A. - sucursal Venezuela] no estaban sujetos a retención de impuesto sobre la renta de acuerdo con el convenio para evitar la doble tributación suscrito con la República de Francia…”. (Sic). (Agregado de esta Sala).

Al respecto, planteó que los pagos por ese concepto no estaban sujetos a retenciones por haber sido efectuados a una empresa extranjera (no residente en el país), la cual no tiene establecimiento permanente en la República Bolivariana de Venezuela y además, invocó la existencia de un convenio firmado por ésta y la República de Francia para evitar la doble tributación.

Que “…En el supuesto negado de que TOTV [Total Venezuela, S.A. - sucursal Venezuela] llegue a ser considerada como un establecimiento permanente de Total S.A. [TOTSA] en Venezuela, los ingresos derivados de la prestación de servicios de asistencia técnica no serían atribuibles a dicho establecimiento permanente, sino directamente a Total, S.A. [TOTSA] en el exterior…”. (Sic). (Interpolados de esta Superioridad).

Que “…los ingresos obtenidos por empresas domiciliadas en el exterior por el suministro de asistencia técnica a empresas locales sólo serán gravados en Venezuela en la medida que: (i) la empresa extranjera tenga un establecimiento permanente en Venezuela; y (ii) que tales rentas sean ‘atribuibles’ a dicho establecimiento permanente. Por ello, aun en el supuesto negado de que se llegase a considerar que TOTV [Total Venezuela, S.A. - sucursal Venezuela] constituye un establecimiento permanente de TOTAL S.A. [TOTSA] en Venezuela, en definitiva las rentas objetadas por la fiscalización, referidas exclusivamente a la asistencia técnica prestada, no podrían ser atribuidas a TOTV…”. (Sic). (Corchetes de esta Máxima Instancia).

Solicitó se “…desestime por manifiestamente improcedente la pretensión del órgano administrativo emisor de la Resolución impugnada, al [estimar que al] ser [Total Venezuela, S.A. (TOTV)] una sucursal de una empresa filial de TOTAL S.A. [TOTSA], actúa como ‘interpuesta persona’ de esta última, puesto que se trata de un criterio asumido sin ningún tipo de base normativa o fáctica que pueda llegar a tal conclusión…”. (Añadidos de este Alto Tribunal).

Que “…No existe responsabilidad solidaria de TOTV [Total Venezuela, S.A. - sucursal Venezuela] frente al impuesto supuestamente dejado de retener en los pagos de asistencia técnica a Total, S.A. [TOTSA] durante el ejercicio fiscal 2006, pues de ser gravables tales ingresos, la Administración no evidenció que el impuesto correspondiente no habría sido pagado por Total, S.A. en su declaración de rentas correspondiente al referido ejercicio fiscal…”. (Sic).

En tal sentido, alegó que la Administración Tributaria sólo podría exigirle “…el pago del impuesto no retenido con fundamento en la responsabilidad solidaria prevista en el artículo 27 del Código Orgánico Tributario cuando se demuestre que el contribuyente no declaró dentro de sus ingresos brutos gravables las remuneraciones pagadas por [Total Venezuela, S.A. (TOTV)] (agente de retención), ya que el sólo hecho de que el contribuyente haya incluido en su declaración el efecto de los pagos realizados [por concepto de asistencia técnica], extingue la solidaridad, tal como lo establece el antes citado artículo 1221 del Código Civil…”. (Corchetes de esta Alzada).

Argumentó que al no existir incumplimiento alguno respecto a la obligación de retener el impuesto sobre la renta en los pagos por asistencia técnica efectuados a favor de Total, S.A. (TOTSA), durante el ejercicio fiscal 2006, “…la sanción por supuesta disminución de ingresos tributarios impuesta mediante la Resolución impugnada, es improcedente…”, y que, en todo caso, su actuación se habría derivado “…de eventuales errores de derecho excusables…”.

De igual manera, invocó la existencia de las circunstancias atenuantes, solicitando la “…rebaja a su término mínimo, ya que en el presente caso hubo: (i) ausencia de intención dolosa o de defraudación, (ii) no comisión de violación alguna de normas tributarias en períodos impositivos anteriores a los que fueron objeto de investigación, y (iii) colaboración prestada a la fiscalización…”.

Respecto a la alegada “…Inconstitucionalidad del ajuste de las multas según la variación de la Unidad Tributaria…”, expuso que “…la norma del artículo 94 del Código Orgánico Tributario (…) vulnera los principios y garantías constitucionales de tipicidad penal tributaria, irretroactividad de la ley, no confiscatoriedad y tutela judicial efectiva…”.

Finalmente adujo la “…Improcedencia de los intereses moratorios…”, al “carecer de fundamento” el reparo efectuado por la Administración Tributaria.

Por las razones expuestas, solicitó se declare con lugar el referido recurso contencioso tributario.

A través de escrito consignado ante la Unidad Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas, en fecha 26 de junio de 2013, la representación judicial de la sociedad mercantil Total Venezuela, S.A. (Sucursal Venezuela), solicitó la suspensión de los efectos del acto impugnado (Resolución Núm. SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2012-0789 del 16 de octubre de 2012), la cual fue acordada por el Tribunal a quo, en la sentencia interlocutoria Núm. 188/2013 del 21 de octubre de 2013.

 

II

DECISIÓN JUDICIAL APELADA

 

Mediante sentencia definitiva Núm. 0056/2015 de fecha 13 de octubre de 2015, el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, al que correspondió el conocimiento de la causa previa distribución, declaró con lugar el aludido medio de impugnación procesal, con base en lo siguiente:

“(…)

 

Precisa el Tribunal, en primer lugar, determinar si las cantidades pagadas o abonadas en cuenta por la recurrente Total Venezuela S.A. a la empresa Total S.A. empresa extranjera (francesa), se corresponden o no con un contrato de servicio de asistencia técnica y; en consecuencia en los términos de la Ley Aprobatoria del Convenio entre la República de Venezuela y el Gobierno de la República Francesa, con el objeto de Evitar la Doble Tributación y Prevenir la Evasión y el Fraude Fiscal en Materia de Impuesto sobre la Renta, deben dichos pagos ser considerados como beneficios empresariales no gravados en Venezuela.

 

Por tal motivo, entiende este Tribunal que el análisis a efectuar en el presente caso debe partir de la observancia de lo que el referido particular contempla el señalado instrumento internacional ratificado por Venezuela, normativa esta que resulta de aplicación preferente respecto de las disposiciones del ordenamiento interno.

 

…omissis…

 

Señalado lo anterior, se observa que el aludido Convenio entre la República de Venezuela y el Gobierno de la República Francesa con el objeto de Evitar la Doble Tributación y Prevenir la Evasión y el Fraude Fiscal en Materia de Impuesto sobre la Renta, se aplica a las personas que sean residentes de uno de los Estados Contratantes o de ambos Estados Contratantes; y se aplica al impuesto sobre la renta percibido por uno de los Estados Contratantes o de sus entidades locales, cualquiera que sea el sistema de recaudación. A tales fines, ‘se consideran impuesto sobre la renta los que grava la totalidad de la renta o cualquier parte de la misma…’.

 

Por lo tanto, en atención a su contenido deberá precisarse si la empresa Total Venezuela, S.A. empresa pagadora de las erogaciones sobre las cuales se imputa la omisión de retención de impuesto sobre la renta, constituye una sucursal residente o establecimiento permanente de la empresa extranjera beneficiaria de los pagos, por una parte; por la otra, si los pagos efectuados por la contribuyente Total Venezuela, S.A. a la empresa francesa Total S.A. (empresa francesa), por la cantidad de Bs. F. 36.561.265,26, provienen de un contrato de asistencia técnica, para luego determinar si son gravables o no en los términos del referido Convenio.

 

En este contexto, de las pruebas aportadas al proceso, encuentra el Tribunal que la empresa Total Venezuela, S.A. (empresa pagadora de las erogaciones), no es sucursal de la empresa francesa Total S.A. Tampoco constituye un establecimiento permanente de dicha empresa, a través del cual esta empresa francesa (Total S.A.), haya realizado actividades gravables con el impuesto sobre la renta aquí en la República Bolivariana de Venezuela. Así se declara.

 

Luego, no siendo la empresa pagadora Total Venezuela, S.A. un establecimiento permanente de la empresa beneficiaria del pago, no estaba obligada a hacer retención sobre los pagos por asistencia técnica.

 

Llama la atención del Tribunal que en el acto recurrido se deje sentado que la empresa pagadora (Total Venezuela, S.A.), es una sucursal de la empresa del mismo nombre Total Venezuela, S.A., en consecuencia, representa o constituye un establecimiento permanente aquí en Venezuela de esa empresa francesa; sin embargo, al confirmar el reparo considera que Total S.A., otra empresa francesa tiene un establecimiento permanente en Venezuela, como lo es la misma empresa pagadora de los gastos por asistencia técnica, respecto a la cual, inicialmente señala que es una sucursal y establecimiento permanente de otra empresa francesa Total Venezuela, S.A. (francesa).

 

En cuanto a la causa por la cual se pagan dichos gastos Bs. F. 36.561.265,26, el Tribunal advierte que, entre el contenido del acto recurrido y los planteamientos de la recurrente, no hay discrepancia que los pagos sobre los cuales se omitió la retención del impuesto se generan de la asistencia técnica prestada a la empresa pagadora Total Venezuela, S.A., por parte de la empresa extranjera (francesa) Total S.A.

 

Por otra parte, no hay dudas sobre la existencia  del Convenio entre la República de Venezuela y el Gobierno de la República Francesa con el objeto de Evitar la Doble Tributación y Prevenir la Evasión y el Fraude Fiscal en Materia de Impuesto sobre la Renta.

 

Entonces, sobre la base de este razonamiento el Tribunal considera que la Administración Tributaria incurrió en falso supuesto de hecho al considerar que la empresa Total Venezuela, S.A., pagadora de la cantidad de Bs. F. 36.561.265,26, por asistencia técnica, es un establecimiento permanente de la empresa francesa Total, S.A. En consecuencia, se considera improcedente el reparo por falta de retención del impuesto sobre la renta, por la cantidad de Bs. F. 731.225,31. Así se declara.

 

…omissis…

 

En cuanto a la multa impuesta a Total Venezuela, S.A., como consecuencia del reparo formulado bajo el rubro Retenciones no efectuadas a la empresa no domiciliada con establecimiento permanente, por la cantidad de Bs F. 2.002.164,57 e intereses moratorios determinados por la cantidad de Bs F. 3.036.682,79, debe este Tribunal, una vez declarada como ha sido la improcedencia del referido reparo, y a partir de la accesoriedad que enmarca dicho concepto, ratificar igualmente la improcedencia de la multa impuesta y de los intereses moratorios determinados. Así se declara.

 

VI

DECISIÓN

 

Por las razones expuestas, este Tribunal Superior Segundo (…), declara CON LUGAR el recurso contencioso tributario (…).

 

En consecuencia:

 

Primero: Inválida y sin efectos la Resolución distinguida con las letras y números SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2012-0789 (…), en lo que respecta al reparo confirmado bajo el concepto de rechazo de gastos por Retenciones no efectuadas a empresas no domiciliadas con establecimiento permanente, por la cantidad de Bs. F. 36.561.265,26.

 

Segundo: Inválida y sin efectos la Resolución distinguida con las letras y números SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2012-0789 (…), en lo que respecta a la exigencia del impuesto sobre la renta no retenido, por la cantidad de Bs. F. 731.225,31.

 

Tercero: Inválida y sin efectos la resolución distinguida con las letras y números SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2012-0789 (…), en lo que respecta a la multa impuesta y confirmada por la cantidad de Bs F. 2.002.164,57.

 

Cuarto: Inválida y sin efectos la Resolución distinguida con las letras y números SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2012-0789 (…), en lo que respecta a los intereses moratorios determinados por la cantidad de Bs. F. 28.987,27”. (Resaltados del Tribunal). (Sic).

 

III

FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN

 

En fecha 10 de agosto de 2016 el representante judicial del Fisco Nacional presentó escrito de fundamentación de su apelación, con base en los siguientes argumentos:

“(…)

FALSO SUPUESTO DE HECHO.

 

El Tribunal a quo (…) parte de un falso supuesto con relación a los hechos al invalidar y dejar sin efectos la Resolución distinguida con las letras y números SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2012-0789 (…), en lo que respecta a que declaró que la empresa Total Venezuela, S.A. (empresa pagadora de las erogaciones), no es sucursal de la empresa francesa Total S.A., ni tampoco constituye un establecimiento permanente de dicha empresa, a través de la cual la empresa francesa Total S.A. haya realizado actividades gravables con el Impuesto sobre la Renta aquí en la República Bolivariana de Venezuela. Asimismo, hizo mención que circunscribiéndose en el ámbito del derecho tributario, el propio Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis, reconoce en su artículo 2, la jerarquía de los tratados internacionales como fuente del derecho tributario respecto del ordenamiento interno. Derivado de ello, juzga que en el presente caso, el Convenio entre la República de Venezuela y el Gobierno de la República Francesa, resulta en principio de aplicación preferente respecto de la normativa interna venezolana, dada la relación existente entre el contribuyente y la empresa francesa Total S.A.

 

Al respecto, esta representación de la República estima conveniente exponer lo siguiente:

 

El Código Orgánico Tributario de 2001, en su artículo 2, define cuáles son las fuentes del derecho tributario, al expresar:

 

…omissis…

 

Es así como, cumplidas las exigencias legales el tratado o convenio suscrito es acogido por nuestro derecho interno mediante una ley aprobatoria constituyéndose formalmente en una fuente de derecho tributario.

 

Ahora bien, el Convenio para Evitar la Doble Tributación suscrito entre Venezuela y Francia (CDI-VENEZUELA/FRANCIA), aplicable en este caso cumplió con el procedimiento de aprobación; razón por la cual no queda duda del carácter de ley que posee para la República Bolivariana de Venezuela y por ende el carácter vinculante de su aplicación tanto para los Órganos de la Administración Pública como para los administrados.

 

En este sentido, el artículo 2 del CDI-VENEZUELA/FRANCIA dispone que sea aplicable a los impuestos sobre la renta percibidos por uno de los Estados contratantes o por sus entidades locales, cualquiera sea el sistema de recaudación.

 

Igualmente, dispone el artículo 7, numeral 1, lo siguiente:

 

…omissis…

 

La norma parcialmente transcrita, tiene como finalidad los casos en que personas jurídicas no domiciliadas, obtengan beneficios por las operaciones realizadas en el territorio de uno de los Estados contratantes, siempre que pueda imputarse a la figura del establecimiento permanente. Es por ello la importancia de establecer los límites de la figura en cuestión, pues de su correcta dimensión dependerá la gravabilidad o no de esos ingresos.

 

De manera que, a los fines de conceptualizar el establecimiento permanente, el artículo 5, numerales 1 y 2 del Convenio, prevé:

 

…omissis…

 

Así pues, este artículo precisa como aspecto fundamental para reputar la existencia de un establecimiento permanente, el desarrollo de actividades propias, sean éstas totales o parciales en territorio de uno de los Estados Contratantes. Se trata entonces de una cualidad objetiva fácilmente demostrable. Subsumiendo los supuestos contenidos en la norma al caso que nos ocupa, para la configuración de un establecimiento permanente, se observa:

 

…omissis…

 

En este sentido, se observa que la contribuyente TOTV, realiza parcialmente la actividad de su empresa matriz (TOTAL, S.A.) al dedicarse a la explotación de crudos extrapesados, siendo la explotación de petróleo una de las actividades que desarrolla TOTAL, S.A., cumpliéndose así el elemento de la realización total o parcial de la actividad de la empresa francesa TOTAL, S.A.

 

…omissis…

 

En consecuencia, si bien es cierto que TOTV es sucursal de la empresa filial que lleva su mismo nombre, no es menos cierto que la empresa matriz TOTAL, S.A., tiene un control accionario indirecto sobre TOTV, sino que en efecto ejerce en la República Bolivariana de Venezuela una de sus actividades principales como lo es la explotación de hidrocarburos. De allí la necesidad de asesorar y suministrar experiencias específicas a TOTV que van dirigidas a la operación mancomunada de SINCOR, a través de la prestación de asistencia técnica todo con la finalidad de poder realizar con éxito la operación de explotación de crudos y ello se configura en una razón o propósito del negocio.

 

Es así como en el caso bajo estudio, se evidencia que TOTV, sucursal homónima de la empresa constituida y domiciliada en la República de Francia, recibió asistencia técnica de Total, S.A., igualmente empresa residente francés y propietario de ciento cincuenta por ciento del accionario de aquélla. Tratándose entonces de una relación indirecta entre la filial y su casa matriz, por cuanto existe identidad de patrimonio y la toma de decisiones que afectan ambas empresas, está concentrada en Total, S.A. e incide directamente en TOTV quien en definitiva le reporta ganancias o pérdidas provenientes de su actividad.

 

Así pues, dado que al traspolar los hechos anteriormente señalados, la fiscalización constató y así lo ratificó en la Resolución objeto de impugnación, que la empresa TOTAL, S.A., como empresa matriz posee en la República Bolivariana de Venezuela un establecimiento permanente, subsumiéndose dentro de los supuestos establecidos en el numeral 1 del artículo 5 y en el numeral 1 del artículo 7 del CDI-VENEZUELA/FRANCIA, antes transcrito, razón por la cual, la empresa TOTAL, S.A. está sujeta al impuesto sobre la renta (…).

 

…omissis…

 

En virtud de todo lo expuesto, ha quedado demostrado que la Administración Tributaria evidenció los hechos subsumidos en las normas que legalmente le son aplicables, al demostrar que existe una vinculación entre la empresa TOTAL, S.A. como empresa matriz y la contribuyente TOTV, es decir, efectivamente las operaciones efectuadas por TOTV en territorio venezolano, constituyen un establecimiento permanente en los términos del CDI-VENEZUELA/FRANCIA, por lo que el a-quo erró en su apreciación y se configuró el vicio de falso supuesto de hecho, y de derecho, así como la falta de aplicación de los artículos 1, 27 y 28 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, y así respetuosamente solicitamos sea declarado a esa Suprema Alzada.

 

…omissis…

 

Con fundamento en lo expuesto en el presente escrito, respetuosamente solicitamos a esa Sala Político Administrativa (…) que declare CON LUGAR esta apelación (…).

 

En el supuesto negado que sea declarada sin lugar la apelación, con el debido respeto, pedimos, se exima de costas procesales a la República, no sólo por haber tenido suficientes motivos para ejercer la presente apelación, sino también en aplicación del criterio sentado por la Sala Constitucional (…), a través de la sentencia No. 1238 de fecha 30 de septiembre de 2009, caso: Julián Isaías Rodríguez (…)”.

 

IV

CONTESTACIÓN A LA APELACIÓN

 

Mediante escrito de fecha 29 de septiembre de 2016, la representación judicial de la sociedad mercantil Total Venezuela, S.A. (TOTV) dio contestación a los fundamentos de la apelación del Fisco Nacional, con base en lo siguiente:

“(…)

Ahora bien, como fue correctamente concluido por el Tribunal a quo, TOTV no constituye un establecimiento permanente de TOTSA, por cuanto TOTV no es sucursal de TOTSA, ni TOTSA ha realizado sus actividades en Venezuela a través de TOTV. En efecto, resulta absolutamente incorrecto considerar que TOTV constituye un establecimiento permanente de TOTSA por el hecho de que sean sociedades mercantiles de un mismo grupo empresarial y se dedican a la misma rama actividad (operaciones de hidrocarburos).

…omissis…

En otro orden de ideas, el simple hecho de que TOTSA, dentro de sus actividades económicas propias, distintas por demás a la ejecución del Proyecto SINCOR, preste servicios o asistencia técnica a TVSA-TOTV como empresa filial, no implica la existencia de un establecimiento permanente en Venezuela, aún cuando esta última se esté beneficiando por la prestación de esos servicios. Igualmente, es necesario considerar que TOTV no tiene facultades habituales para actuar en nombre y por cuenta de TOTAL, S.A. (lo cual aplica necesariamente para el ejercicio fiscal 2006) y por último, que la asistencia técnica prestada por TOTSA a TOTV es completamente independiente a las actividades de TOTV en ejecución del Proyecto SINCOR y no implica por sí sola la existencia de un establecimiento permanente de TOTSA en Venezuela.

En definitiva, como fue correctamente declarado por el Tribunal a quo en la sentencia apelada, en virtud de lo establecido en el numeral 7 del artículo 5 y numeral 1 del artículo 7 del Convenio, al no existir un establecimiento permanente de TOTSA en Venezuela, las rentas derivadas de la asistencia técnica prestada por dicha empresa a TVSA- TOTV para la utilización en Venezuela (específicamente en el Proyecto SINCOR) durante el ejercicio 2006, no se encuentran sujetas a gravamen del ISLR en Venezuela. Esto a su vez, se traduce en que las retenciones del ISLR, cuya supuesta omisión alega la Administración Tributaria resultan plenamente improcedentes, ya que TOTSA no tenía obligación fiscal alguna en Venezuela por carecer de un establecimiento permanente.

…omissis…

Como se observa de estos documentos, TOTAL, S.A., no formó parte del Proyecto SINCOR y, como es lógico, no fue esa empresa la que recibió autorización por parte del antiguo Congreso de la República de Venezuela para llevar adelante dicho Proyecto. De allí que se haya demostrado que resulta completamente falsa la afirmación fiscal de que TOTAL, S.A. ha llevado a cabo en Venezuela actividades de explotación de hidrocarburos.

Siendo así, como correctamente fue concluido por el Tribunal de instancia en la sentencia apelada, las retenciones de ISLR, cuya supuesta omisión alegó la Administración Tributaria en la Resolución recurrida resultan plenamente improcedentes. Ello acarrea la nulidad de los actos impugnados, tal y como fue correctamente declarada por la sentencia 0056/2013 (…).

Visto lo anterior, respetuosamente solicito a esta Sala Político Administrativa (…), que ratifique la sentencia de instancia en todas sus partes (…)”. (Sic).

 

V

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

 

Vistos los términos en que fue dictado el fallo apelado, así como las alegaciones invocadas en su contra por el Fisco Nacional y las defensas esgrimidas por la contribuyente, observa este Alto Tribunal que en el presente caso la controversia planteada queda circunscrita a decidir si el Juzgado de instancia al dictar la decisión impugnada, incurrió en los vicios de falso supuesto de hecho y de derecho al declarar que “…la empresa Total Venezuela, S.A. [TOTV] (pagadora de las erogaciones), no es sucursal de la empresa francesa Total, S.A., [TOTSA] ni tampoco constituye un establecimiento permanente de dicha empresa, a través de la cual la empresa francesa Total, S.A. haya realizado actividades gravables con el Impuesto sobre la Renta en la República Bolivariana de Venezuela…”. (Agregados de esta Superioridad).

Delimitada así la litis, pasa la Sala a decidir y al efecto observa:

Sobre este particular, la representación fiscal alegó que “…el artículo 7, numeral 1 del Convenio para Evitar la Doble Tributación suscrito entre Venezuela y Francia (CDI-VENEZUELA/FRANCIA) (…) tiene como finalidad los casos en que personas jurídicas no domiciliadas, obtengan beneficios por las operaciones realizadas en el territorio de uno de los Estados contratantes, siempre que pueda imputarse a la figura del establecimiento permanente. Es por ello la importancia de establecer los límites de la figura en cuestión, pues de su correcta dimensión dependerá la gravabilidad o no de esos ingresos…”. (Mayúsculas de la fuente). (Sic).

Asimismo, continuó exponiendo que “…el artículo 5, numerales 1 y 2 del Convenio (…) precisa como aspecto fundamental para reputar la existencia de un establecimiento permanente, el desarrollo de actividades propias, sean éstas totales o parciales en territorio de uno de los Estados Contratantes. Se trata entonces de una cualidad objetiva fácilmente demostrable. Subsumiendo los supuestos contenidos en la norma al caso que nos ocupa, para la configuración de un establecimiento permanente…”.

En tal sentido, concluyó que “…en el caso bajo estudio, se evidencia que TOTV, sucursal homónima de la empresa constituida y domiciliada en la República de Francia, recibió asistencia técnica de Total, S.A., igualmente empresa residente francés y propietaria de ciento cincuenta por ciento del capital accionario de aquélla. Tratándose entonces de una relación indirecta entre la filial y su casa matriz, por cuanto existe identidad de patrimonio y la toma de decisiones que afectan ambas empresas, está concentrada en Total, S.A. e incide directamente en TOTV quien en definitiva le reporta ganancias o pérdidas provenientes de su actividad…”. (Sic).

Por su parte, la contribuyente en su escrito de contestación a la apelación fiscal sostuvo que “…TOTV [Total Venezuela, S.A. -sucursal en Venezuela-] no constituye un establecimiento permanente de TOTSA [Total, S.A. -empresa francesa- casa matriz], (…). En efecto, resulta absolutamente incorrecto considerar que TOTV constituye un establecimiento permanente de TOTSA por el hecho de que sean sociedades mercantiles de un mismo grupo empresarial y sea a la misma rama actividad (operaciones de hidrocarburos)…”. (Agregados de la Sala). (Sic).

Asimismo, enfatizó que “…el simple hecho de que TOTSA [Total, S.A. -empresa francesa- casa matriz], dentro de sus actividades económicas propias, distintas por demás a la ejecución del Proyecto SINCOR, preste servicios o asistencia técnica a TVSA-TOTV [Total Venezuela, S.A. -sucursal en Venezuela-] como empresa filial, no implica la existencia de un establecimiento permanente en Venezuela, aún cuando esta última se esté beneficiando por la prestación de esos servicios...”. (Agregados de la Sala) (Sic).

Concluyó exponiendo que, “…en virtud de lo establecido en el numeral 7 del artículo 5 y numeral 1 del artículo 7 del Convenio [“Ley Aprobatoria del Convenio entre la República de Venezuela y el Gobierno de la República Francesa con el objeto de Evitar la Doble Tributación y Prevenir la Evasión y el Fraude Fiscal en Materia de Impuesto sobre la Renta”], al no existir un establecimiento permanente de TOTSA [Total, S.A. -empresa francesa- casa matriz] en Venezuela, las rentas derivadas de la asistencia técnica prestada por dicha empresa a TVSA [Total Venezuela, S.A. -empresa francesa-]-TOTV [sucursal Venezuela]- para la utilización en Venezuela (específicamente en el Proyecto SINCOR) durante el ejercicio 2006, no se encuentran sujetas a gravamen del ISLR en Venezuela. Esto a su vez, se traduce en que las retenciones del ISLR, cuya supuesta omisión alega la Administración Tributaria resultan plenamente improcedentes, ya que TOTSA no tenía obligación fiscal alguna en Venezuela por carecer de un establecimiento permanente”. (Agregados de esta Máxima Instancia). (Sic).

En razón de los argumentos supra referidos, corresponde a esta Alzada determinar si las cantidades pagadas o abonadas en cuenta por la recurrente Total Venezuela, S.A. (TOTV -sucursal en Venezuela-) a Total, S.A. (TOTSA -empresa francesa- casa matriz), por concepto de “Asistencia Técnica”, se encuentran sujetas a la retención del impuesto sobre la renta, por estar atribuido dicho pago a un establecimiento permanente de ésta en el país, en los términos previstos en la “Ley Aprobatoria del Convenio entre la República de Venezuela y el Gobierno de la República Francesa con el objeto de Evitar la Doble Tributación y Prevenir la Evasión y el Fraude Fiscal en Materia de Impuesto sobre la Renta”, publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela, bajo el Núm. 4.635 Extraordinario del 28 de septiembre de 1993; o si tales cantidades, deben ser considerados como “beneficios empresariales” no gravados en la República Bolivariana de Venezuela, tal como lo decidió el Juzgado a quo.

Por tal motivo, juzga esta Alzada que el análisis de la presente causa se debe efectuar a partir de la observancia de lo contemplado en el aludido instrumento internacional ratificado por Venezuela en el año 1993, normativa que resulta de aplicación preferente respecto de las disposiciones del ordenamiento jurídico interno.

En tal sentido, el Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis, establece en su artículo 2, la jerarquía de los tratados internacionales como fuente del derecho tributario respecto del ordenamiento interno, en los términos siguientes:

“Artículo 2.- Constituyen fuentes del derecho tributario:

(…)

2. Los tratados, convenios o acuerdos internacionales celebrados por la República.

(…)”.

Tomando en cuenta la disposición transcrita, advierte este Máximo Tribunal que en el presente caso, el citado Convenio internacional ratificado por Venezuela en 1993, resultaba en principio, de aplicación preferente respecto de la normativa interna venezolana, dada la relación existente entre la empresa recurrente Total Venezuela, S.A. (TOTV -sucursal en Venezuela-) y la sociedad mercantil francesa Total, S.A. (TOTSA -empresa francesa- casa matriz). Así se declara.

Al respecto, observa este Alto Tribunal que el referido “Convenio” suscrito entre la República de Venezuela y la República de Francia, según lo establece la “Ley Aprobatoria del Convenio entre la República de Venezuela y el Gobierno de la República Francesa con el objeto de Evitar la Doble Tributación y Prevenir la Evasión y el Fraude Fiscal en Materia de Impuesto sobre la Renta”, se aplica a las personas que sean residentes en uno de los Estados Contratantes o de ambos Estados Contratantes, respecto al impuesto sobre la renta percibido por uno de los Estados Contratantes o por sus entidades locales, cualquiera que sea el sistema de recaudación. A tales fines, dicho tributo es considerado como “… los que gravan la totalidad de la renta o cualquier parte de la misma…”. (Vid., artículo 2, numeral 2 del aludido instrumento normativo).

Por lo tanto, en atención al contenido de la expresada norma, deberá precisarse si los pagos efectuados por la recurrente Total Venezuela, S.A. (TOTV -sucursal en Venezuela-) a la empresa francesa Total, S.A. (TOTSA -empresa francesa), por la cantidad actual de trescientos sesenta y cinco bolívares con sesenta y un céntimos (Bs. 365,61), por concepto de “Asistencia Técnica”, son gravables o no en Venezuela, en los términos del referido Convenio y, en consecuencia, si la sociedad mercantil Total Venezuela, S.A. (TOTV) estaba obligada a retener la suma actualizada de siete bolívares con treinta y un céntimos (Bs. 7,31).

A los fines de precisar la vinculación entre las mencionadas empresas, este Alto Tribunal advierte que la contribuyente, en el recurso contencioso tributario (vuelto del folio 1 del expediente judicial), explicó:

Total S.A. (TOTSA): es “…una empresa constituida y domiciliada en la República de Francia…”;

Total Venezuela, S.A. (TVSA): “…es una compañía subsidiaria…” también constituida en el extranjero, “…enteramente poseída…” por la empresa Total S.A. (TOTSA), y;

Total Venezuela, S.A. (TOTV): “…es la sucursal venezolana…” de su homónima Total Venezuela, S.A. (TVSA) -francesa-.

Esa relación fue graficada de la forma que se transcribe a continuación:

“(…)

Accionista en 100%   Francia

Venezuela

(…)”. (Corchetes de esta Alzada).

En este contexto, resulta pertinente transcribir el contenido de los numerales 1 y 2, literal b) del artículo 5 y numeral 1 del artículo 7 del aludido Convenio, cuyos textos resultan del siguiente tenor:

 

“ARTÍCULO 5

ESTABLECIMIENTO PERMANENTE

1.- A efectos del presente Convenio, la expresión ‘establecimiento permanente’ significa un lugar fijo de negocios en el cual una empresa realiza toda o parte de su actividad.

2.- La Expresión ‘establecimiento permanente’ comprende, en especial:

…omissis…

a) una sede de dirección

b) una sucursal;

c) una oficina;

d) una fábrica;

e) un taller;

f) una mina, un pozo de petróleo o gas, una cantera o cualquier otro lugar de extracción de recursos naturales.

(…)”.

“ARTÍCULO 7

BENEFICIOS EMPRESARIALES

1.- Una empresa de un Estado Contratante sólo puede someterse a imposición en ese Estado a no ser que la empresa realice su actividad en el otro Estado Contratante por medio de un establecimiento permanente situado en él. Si la empresa realiza su actividad de dicha manera, los beneficios de la empresa serán imponibles en el otro Estado, pero sólo en la medida en que puedan atribuirse a este establecimiento permanente (…)”.

De las disposiciones normativas precedentemente transcritas, se aprecian -de manera aleatoria- las distintas modalidades o supuestos fácticos, a través de los cuales se materializa la institución del “establecimiento permanente” como punto de vinculación impositiva entre un Estado contratante y una empresa extranjera productora de rentas. Asimismo, se exige como condición sine qua non, la presencia de la figura del “establecimiento permanente” para que tal entidad económica pueda ser sometida a la potestad tributaria del país donde se generen esos beneficios, entendiéndose por tal “…un lugar fijo de negocios en el cual una empresa realiza toda o parte de su actividad…”. (Vid., sentencia de esta Sala Núm. 00374 del 1° de marzo de 2007, caso: Geoservices, S.A.).

A tal efecto, el “establecimiento permanente” representa un criterio de conexión determinado por la actividad económica realizada por un contribuyente en otro país, siempre que tal sujeto no sea residente de dicho Estado. Así, la figura del “establecimiento permanente” generalmente se rige según criterios fácticos y jurídicos, referidos a la existencia de una sucursal o un lugar fijo de negocios en el territorio de otro Estado. Igualmente, son considerados establecimientos permanentes de empresas no residentes, los pozos petroleros o de explotación de hidrocarburos o minas, entre otros.

En razón de lo anterior, y del contenido de las actas procesales, esta Sala aprecia, en el caso de autos, lo siguiente:

Respecto de los supuestos indicados en el numeral 2, literal b) del artículo 5 del aludido Convenio, se observa que la recurrente Total Venezuela, S.A. (TOTV) tiene un lugar fijo de negocios ubicado en “…la Avenida principal de la Castellana, entre la Avenida Blandín y Calle Los Chaguaramos, Urb. La Castellana, Torre Corp Banca, Piso 3, Municipio Chacao, Caracas…”.

En atención a esa situación, se advierte que ello constituye un hecho no controvertido en la presente causa, toda vez que fue en ese lugar donde se notificó a la accionante del inicio del procedimiento de verificación fiscal, en el que se le solicitó a referida empresa toda la documentación requerida por el órgano impositivo para llevar a cabo dicha investigación, lo cual sirvió de fundamento para la determinación del impuesto sobre la renta dejado de retener, la imposición de la multa y la liquidación de los intereses moratorios, cuyas resultas dieron inicio a la presente controversia.

Conforme a lo referido a la modalidad de “establecimiento permanente” prevista en el literal, “…b) una sucursal…”, se aprecia del “Convenio de Asociación SINCOR”, suscrito por la República de Venezuela y la empresa recurrente (folio 104 del expediente judicial), en el cual se dejó constancia que “…TOTAL VENEZUELA [TVSA], [es una] sociedad anónima (…) constituida conforme a las leyes de Francia, cuya sede social se encuentra en Tour TOTAL, 24, Cours Michelet 92800 Puteaux, Francia, inscrita en el Registro Mercantil de Nanterre bajo el N° de registro 49, tomo 248-A Pro. (…). La compañía es propiedad en un 100% de TOTAL, S.A., (…) sociedad anónima constituida conforme a las leyes de Francia…”. (Interpolados de esta Máxima Instancia).

Asimismo, se observa que dicha compañía Total Venezuela, S.A. (TVSA - empresa francesa), constituyó una sucursal en Venezuela con similar denominación y objeto social de la casa matriz, cuyo objeto, entre otros, consiste en “…la búsqueda y la explotación de yacimientos de hidrocarburos bajo todas sus formas…”, quedando ésta inscrita en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda (hoy Distrito Capital y Estado Bolivariano de Miranda) el 24 de septiembre de 1997, bajo el Núm. 49, Tomo 248-A-Pro. Dicha empresa Total Venezuela, S.A. (TOTV), fue creada con el fin de desarrollar, entre otras, las labores de extracción de crudo extra pesado de la Faja Petrolífera del Orinoco (hoy denominada Faja Petrolífera del Orinoco Hugo Chávez Frías), en el marco del convenio de asociación estratégica denominado Sincrudos de Oriente Sincor, C.A. (folio 3 del expediente judicial.

De los anteriores instrumentos cursantes en autos, se evidencia que Total, S.A. (TOTSA - casa matriz), es la propietaria absoluta del capital accionario de la empresa Total Venezuela, S.A. (TVSA - empresa francesa -filial), constituida y domiciliada en la República de Francia y, por ende, de su homónima (Total Venezuela, S.A. (TOTV), sucursal en Venezuela (recurrente), lo cual se traduce en una relación directa entre la filial (incluida su sucursal en Venezuela) y su casa matriz.

Adicionalmente, se observa que -como lo afirmaron los apoderados judiciales de la recurrente- la filial Total Venezuela, S.A. (TVSA - empresa francesa) “…es una compañía subsidiaria…”, también constituida en el extranjero, “…enteramente poseída…” por la empresa Total S.A. (TOTSA - casa matriz), cuyo patrimonio y, por ende, la toma de decisiones provienen en un 100% de la casa matriz, de lo que se concluye que la empresa domiciliada en Venezuela (sucursal) no cuenta con la autonomía suficiente para actuar en el marco de las operaciones de extracción efectuadas en Venezuela, por cuanto está bajo el control de su principal y única accionista (casa matriz).

En lo relativo a la otra modalidad de “establecimiento permanente” prevista en numeral 2, literal f) del artículo 5 de la “Ley Aprobatoria del Convenio entre la República de Venezuela y el Gobierno de la República Francesa con el objeto de Evitar la Doble Tributación y Prevenir la Evasión y el Fraude Fiscal en Materia de Impuesto sobre la Renta”, referida a “…un pozo de petróleo o gas (…) o cualquier otro lugar de extracción de recursos naturales…”, se aprecia que se constituyen como lugares fijos de negocios, a través de los cuales la “…empresa realiza toda o parte de su actividad…”.

En el caso de autos, esa modalidad de “establecimiento permanente” es perfectamente identificable “…en el complejo industrial situado en Jose, estado Anzoátegui…”, sitio donde la recurrente -tal como antes se expuso-, desarrollaría las labores de extracción de crudo extra pesado de la Faja Petrolífera del Orinoco (hoy denominada Faja Petrolífera del Orinoco Hugo Chávez Frías). (Vuelto del folio 108 del expediente judicial).

Con fundamento en lo que antecede, este Alto Tribunal destaca que la sociedad mercantil Total S.A. (TOTSA - casa matriz) creó bajo las leyes de la República de Francia una empresa filial denominada Total Venezuela, S.A. (TVSA - empresa francesa), y esta última, a su vez, constituyó una sucursal homónima Total Venezuela, S.A. (TOTV), para ejecutar en Venezuela trabajos relacionados con su objeto social (exploración, extracción y explotación de petróleo, etc.), vale decir, que las dos (2) últimas de las entidades mencionadas actúan bajo supervisión, control accionario y dirección de Total, S.A. (TOTSA - casa matriz), y en virtud de ello, proporciona a ambas asesoría y asistencia técnica en el marco de la ejecución de los trabajos convenidos con el Estado contratante (República Bolivariana de Venezuela).

En razón de lo expuesto, aún cuando las dos (2) compañías constituidas en la República de Francia posean registros de comercio distintos, tienen accionistas y directriz común, vale decir, que la recurrente de autos, Total Venezuela, S.A. (TOTV - sucursal Venezuela), actúa con absoluta dependencia de la casa matriz, lo cual la convierte en su “establecimiento permanente”, y por tanto, debe efectuar la retención del impuesto sobre la renta sobre los pagos que realiza a Total, S.A. (TOTSA - casa matriz), en virtud del servicio recibido por concepto de asistencia técnica. Así se establece.

A mayor abundamiento, se aprecia que la Ley de Impuesto sobre la Renta de 2001, aplicable ratione temporis, define en sus artículos 41 y 42 lo que se entiende por asistencia técnica, tal como se transcribe a continuación:

“Artículo 41. Los enriquecimientos netos de los contribuyentes que desde el exterior suministren asistencia técnica o servicios tecnológicos a personas o comunidades que en función productora de rentas los utilicen en el país o los cedan a terceros, cualquiera sea la modalidad del pago o su denominación, estarán constituidos por las cantidades representativas del treinta por ciento (30%) de los ingresos brutos que obtengan por el suministro de asistencia técnica, y del cincuenta por ciento (50%) de los ingresos brutos que obtengan por el suministro de servicios tecnológicos”.

 

“Artículo 42. A los fines del artículo anterior se entiende por asistencia técnica el suministro de instrucciones, escritos, grabaciones, películas y demás instrumentos similares de carácter técnico, destinados a la elaboración de una obra o producto para la venta o la prestación de un servicio específico para los mismos fines de venta. El suministro de la asistencia en referencia podrá comprender la transferencia de conocimientos técnicos, de servicios de ingeniería, de investigación y desarrollo de proyectos, de asesoría y consultoría y el suministro de procedimientos o fórmulas de producción, datos, informaciones y especificaciones técnicas, diagramas, planos e instructivos técnicos, y la provisión de elementos de ingeniería básica y de detalle, entendiéndose como:

 

1. Servicios de Ingeniería: La ejecución y supervisión del montaje, instalación y puesta en marcha de las máquinas, equipos y plantas productoras; la calibración, inspección, reparación y mantenimiento de las máquinas y equipos; y la realización de pruebas y ensayos, incluyendo control de calidad;

 

2. Investigación y desarrollo de proyectos: La elaboración y ejecución de programas pilotos; la investigación y experimentos de laboratorios; los servicios de explotación y la planificación o programación técnica de unidades productoras;

 

3. Asesoría y consultoría: La tramitación de compras externas, la representación; el asesoramiento y las instrucciones suministradas por técnicos, y el suministro de servicios técnicos para la administración y gestión de empresas en cualquiera de las actividades u operaciones de éstas”.

 

A tal efecto, se observa que la asistencia técnica consiste en la transferencia de conocimientos técnicos suministrados desde el exterior para ser empleados en Venezuela en la producción de la renta del contratante de esa actividad. Estos conocimientos técnicos deberán ser destinados a la elaboración de una obra o producto para la venta o prestación de un servicio específico para los mismos fines de venta, y serán suministrados mediante instrucciones, escritos, grabaciones, películas y demás instrumentos similares de carácter técnico. De tal manera que, conforme al artículo 7 de la “Ley Aprobatoria del Convenio entre la República de Venezuela y el Gobierno de la República Francesa con el objeto de Evitar la Doble Tributación y Prevenir la Evasión y el Fraude Fiscal en Materia de Impuesto sobre la Renta”, los beneficios percibidos por un Estado Contratante “…sólo pueden someterse a imposición en ese Estado a no ser que la empresa realice su actividad en el otro Estado Contratante por medio de un establecimiento permanente…”, entendiéndose por tal “…un lugar fijo de negocios en el cual una empresa realiza toda o parte de su actividad…”. (Vid., sentencia de esta Sala Núm. 00374 del 1° de marzo de 2007, caso: Geoservices, S.A.).

En ese sentido, concluye este Máximo Juzgado que la renta o riqueza producto de los servicios de asistencia técnica (origen de la presente causa), se produjo en la República Bolivariana de Venezuela, a través de un lugar fijo de negocio constitutivo de un establecimiento permanente, en el que la empresa ejecutante (Total Venezuela, S.A. (TOTV - sucursal Venezuela) realiza total o parcialmente la actividad económica bajo el control y supervisión de la sociedad mercantil Total, S.A. (TOTSA - casa matriz), verificándose los supuestos contenidos en el marco del aludido Convenio internacional, dado el cúmulo de circunstancias fácticas que concurren en el presente asunto, por lo tanto, -se reitera- la última de las mencionadas compañías se encuentra sujeta a la retención del impuesto sobre la renta, producto del servicio prestado a la recurrente de autos (asistencia técnica). En consecuencia, resulta procedente lo expuesto sobre este particular por la representación fiscal, respecto a que la recurrente sí constituye un “establecimiento permanente” de la empresa matriz; quedando resueltos los alegatos expuestos en el recurso contencioso tributario, relacionados con: i) los pagos por concepto de “asistencia técnica” -objeto de reparo-, los cuales sí estaban sujetos a retención; ii) los ingresos por la prestación de tales servicios no son atribuibles a la contribuyente sino a la casa matriz y, por tanto, sujetos a retención; iii) la recurrente, a través del “establecimiento permanente” realiza actividades por cuenta de la casa matriz, y; iv) la responsabilidad solidaria de Total Venezuela, S.A. (TOTV - sucursal Venezuela), respecto a las retenciones no practicadas, que aquí quedó demostrada. Así se declara.

Vistos los razonamientos que anteceden, debe esta Sala declarar con lugar la apelación ejercida por el Fisco Nacional contra la sentencia definitiva Núm. 0056/2015 del 13 de octubre de 2015 dictada por el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, la cual se revoca. Así se decide.

Revocado el fallo de mérito, esta Máxima Instancia, en aras de garantizar los derechos constitucionales a la tutela judicial efectiva, celeridad procesal, a la defensa y al debido proceso, pasa a conocer y decidir los restantes alegatos expuestos por la empresa Total Venezuela, S.A. (TOTV), en el recurso contencioso tributario. Así se establece.

Procedencia de la sanción de multa.

La Administración Tributaria, mediante Resolución Núm. SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2012-0789 del 16 de octubre de 2012, notificada el 17 de noviembre del mismo año, confirmó la sanción de multa impuesta a la accionante “…de conformidad con lo establecido en el artículo 112, numeral 3 del Código Orgánico Tributario [de 2001, aplicable ratione temporis], por el monto de Bs.F. 1.462.450,64…” (sic), relativo a la obligación de retener el impuesto sobre la renta en los pagos por “asistencia técnica” efectuados a favor de Total, S.A. (TOTSA), durante el ejercicio fiscal 2006. (Corchetes de esta Sala).

A tal efecto, el numeral 3 del artículo 112, del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente en razón del tiempo, prevé lo siguiente:

“Artículo 112. Quien omita el pago de anticipos a cuenta de la obligación tributaria principal o no efectúe la retención o percepción, será sancionado:

(…).

3. Por no retener o no percibir los fondos, con el cien por ciento al trescientos por ciento (100% al 300%) del tributo no retenido o no percibido”.

Argumentó la representación judicial de la sociedad mercantil actora que, en todo caso, su actuación se habría derivado “…de eventuales errores de derecho excusables…”. (Negrillas de este fallo).

Bajo la óptica de lo indicado, esta Superioridad considera pertinente transcribir el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón de su vigencia temporal, cuyo texto dispone:

“Artículo 85.-Son circunstancias que eximen de responsabilidad por ilícitos tributarios:

(…)

4. El error de hecho y de derecho excusable (…)”.

En cuanto al citado precepto normativo, esta Sala ha considerado en múltiples oportunidades, que dicha circunstancia eximente de responsabilidad penal tributaria consiste en la equivocada aplicación o interpretación de la Ley, o en errores de su apreciación que traen como consecuencia la posibilidad de cometer faltas con carácter excusable al momento de aplicar la normativa tributaria (Vid., sentencias Núms. 00297, 00794, 00082, 00262, 01066 y 00337 de fechas 15 de febrero de 2007, 28 de julio de 2010, 26 de enero de 2011, 23 de febrero de 2011, 2 de agosto de 2011 y 15 de marzo de 2018, casos: Bayer de Venezuela S.A.; C.A. Editora El Nacional; Hay Group Venezuela, S.A.; Agencias Generales Conaven, S.A.; AGRI, C.A.; e Industria Venezolana de Gas INVEGAS, S.C.A., respectivamente).

De la revisión de las actas procesales no se observa que la representación en juicio de la recurrente haya probado o fundamentado las razones por las cuales incurrió en el error de hecho y de derecho excusable alegado, por cuanto no trajo a los autos elementos de convicción suficientes que permitan avalar su alegato, y de esta manera demostrar con precisión cuál fue el error involuntario cometido en la apreciación del derecho por parte de la compañía accionante a los efectos de determinar la procedencia de la eximente; y de allí que, juzga esta Sala la improcedencia de la misma; razón por la cual se desestima el alegato de error de derecho excusable delatado por la representación en juicio de la parte actora. (Vid., fallo Núm. 00085 de fecha 1° de febrero de 2018, caso: Industrias Unidas, C.A.). Así se decide.

De igual manera, invocaron los representantes en juicio de la empresa Total Venezuela, S.A. (TOTV), la existencia de circunstancias atenuantes, solicitando la “…rebaja a su término mínimo, ya que en el presente caso hubo: (i) ausencia de intención dolosa o de defraudación, (ii) no comisión de violación alguna de normas tributarias en períodos impositivos anteriores a los que fueron objeto de investigación, y (iii) colaboración prestada a la fiscalización…”.

Así, es menester precisar que en el artículo 96 del Código Orgánico Tributario de 2001 el Legislador venezolano contempló las circunstancias atenuantes de la responsabilidad penal tributaria, y específicamente en cuanto a la invocada por la representación judicial de la sociedad mercantil de autos, este Alto Tribunal observa que se encuentra contenida en el numeral 2 de la citada disposición, cuyo texto señala lo siguiente:

“Artículo 96. Son circunstancias atenuantes:

1. El grado de instrucción del infractor.

2. La conducta que el autor asuma en el esclarecimiento de los hechos.

3. La presentación de la declaración y pago de la deuda para regularizar el crédito tributario.

4. El cumplimiento de los requisitos omitidos que puedan dar lugar a la imposición de la sanción.

5. El cumplimiento de la normativa relativa a la determinación de los precios de transferencia entre partes vinculadas.

6. Las demás circunstancias atenuantes que resulten de los procedimientos  administrativos o judiciales, aunque no estén previstas expresamente por la Ley”.

De la transcripción anterior evidencia la Sala que el Código Orgánico Tributario de 2001 no mantuvo las atenuantes previstas en el artículo 85, numerales 2 y 4 del Código de 1994, relativas a “No haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad” y “No haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción”, por lo que, al haber excluido el Legislador patrio dichas circunstancias del actual artículo 96, se evidencia la intención de que las mismas no se consideraren atenuantes a partir del 2001, por lo que debe este Alto Tribunal rechazar el alegato al respecto y declararlas improcedentes. Así se establece.

Respecto a la “…colaboración prestada a la fiscalización…”, que la recurrente califica como atenuante de la sanción de multa impuesta, observa la Sala que la actuación de la Administración Tributaria fue consecuencia de un proceso de fiscalización, por ende, no fue producto de una presentación espontánea de los elementos para llevar a cabo la determinación de su obligación tributaria. En consecuencia, debe esta Superioridad desestimar la atenuante invocada, la cual resulta improcedente. (Vid., sentencia Núm. 02625 del 21 de noviembre de 2006, caso: Cervecería Modelo C.A. y 01737 del 8 de diciembre de 2011, caso: Valle Arríba Golf Club). Así se determina.

Inconstitucionalidad del ajuste de las multas según la variación de la unidad tributaria.

En cuanto a esta delación, esta Sala Político-Administrativa, en los casos en que se ha solicitado la desaplicación del Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente para el ejercicio fiscal investigado, en los fallos Núms. 00356 de fecha 24 de marzo de 2011, caso: Aliasalud, S.A. y 01245 del 30 de octubre de 2012, caso: Mercantil, C.A. Banco Universal, estableció lo siguiente:

“…Con vista a los motivos antes expuestos, precisa esta Sala realizar un análisis en relación al valor de la unidad tributaria que debe tomarse en cuenta para el cálculo de la sanción de multa, toda vez que a juicio tanto del Tribunal a quo como de la contribuyente dicho valor debe ser el correspondiente al momento en que ocurrió la infracción (desde agosto hasta diciembre de 2003, desde enero hasta diciembre de 2004 y enero y marzo de 2005) y no cuando la Administración Tributaria emitió los actos administrativos impugnados (14 de febrero de 2007).

En tal sentido, por cuanto en el caso bajo examen las cantidades exigidas en concepto de sanción de multa por la Administración Tributaria Nacional a la contribuyente Aliasalud, S.A., abarcan períodos comprendidos desde agosto hasta diciembre de 2003, desde enero hasta diciembre de 2004 y enero y marzo de 2005, resulta aplicable lo establecido en el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 y, por lo tanto, la unidad tributaria aplicable será la vigente para el momento en que se materialice el pago.

(omissis);razón por la cual resulta improcedente la desaplicación por control difuso de la constitucionalidad del Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 declarada por el Tribunal de instancia. En consecuencia, se revoca del fallo apelado lo atinente a este punto. Así se declara...”. (Destacados de la Sala).

En el mismo sentido, en sentencia Núm. 01518 de fecha 17 de noviembre de 2011, caso: Quality Cleaners, C.A., la Sala Político-Administrativa se pronunció de la manera siguiente:

“…A este respecto, resulta oficioso traer a colación la sentencia de esta Sala Político-Administrativa N° 1.426 de fecha 12 de noviembre de 2008, caso: The Walt Disney Company, S.A., la cual, precisó con relación a la señalada disposición, lo siguiente:

‘(…) De la normativa citada se puede inferir que el legislador del 2001, previó de manera taxativa cuál es el valor de la unidad tributaria que debe aplicarse cuando el sujeto pasivo de la obligación tributaria de que se trate incurriera en ilícitos tributarios; bajo dos (2) supuestos a saber: i) que las sanciones de multas establecidas en la ley adjetiva tributaria que se hallaren expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente en unidades tributarias; y ii) que las referidas multas serán pagadas por el contribuyente utilizando el valor de la misma cuando se materialice el cumplimiento de dicho pago. (Vid. Sentencias Nos. 0314, 0882 y 01170 de fecha 06 de junio de 2007; 22 de febrero de 2007, y 12 de julio de 2006, respectivamente.)’.

(omissis)

En sintonía con lo anterior, es preciso hacer referencia a lo expresado por esta Máxima Instancia en lo atinente a las unidades tributarias, respecto a lo cual ha sostenido que ‘en modo alguno se infringe el principio de legalidad, pues simplemente constituye un mecanismo de técnica legislativa que permite la adaptación progresiva de la sanción representada en unidades tributarias, al valor real y actual de la moneda. Por otra parte, tal actualización no obedece a una estimación caprichosa realizada por la Administración Tributaria, sino que se realiza con base al estudio y ponderación de variables económicas, (Índice de Precios al Consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas), que representan la pérdida del valor real del signo monetario por el transcurso del tiempo. Así, las providencias dictadas por el Superintendente Nacional Tributario, de conformidad con lo previsto en el artículo 121, numeral 15 del Código Orgánico Tributario publicado en la Gaceta Oficial No. 37.305 del 17 de octubre de 2001, sólo se limitan a actualizar anualmente el valor de las unidades tributarias’, lo cual, a su vez, como en el caso de autos, incide en las sanciones ya previstas en normas de rango legal, como lo es la contenida en el artículo 94, eiusdem. (Vid. Sentencia N° 2813 y 01310 de fechas 27 de noviembre de 2001 y 06 de abril de 2005). (…)’.

En atención al criterio jurisprudencial antes expuesto, se ratifica la decisión relativa a la improcedencia de la desaplicación del contenido del artículo 94 del vigente Código Orgánico Tributario, y se desestima en consecuencia, la defensa invocada por la contribuyente apelante. Así de declara…”. (Destacado de la Sala).

En consecuencia, con fundamento en los antecedentes jurisprudenciales antes citados, esta Máxima Instancia ratifica una vez más -contrario a lo afirmado por los apoderados judiciales de la contribuyente- que el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 no es violatorio del principio de legalidad dispuesto en el artículo 49, numeral 6 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, ni del principio de irretroactividad de la ley contemplado en el artículo 24 eiusdem; por lo tanto, es improcedente el alegato de inconstitucionalidad expuesto por la empresa recurrente. Así se declara.

Tomando en cuenta lo anterior, esta Alzada considera que en el supuesto que aún no se haya pagado el monto por la mencionada sanción de multa, ésta se sufragará utilizando el valor que estuviere vigente para el momento de su efectivo pago, tal y como dispone el Parágrafo Primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón de su vigencia temporal. (Vid., sentencia de esta Sala Núm. 00431 del 22 de abril de 2015, caso: Comercial Silver Start, C.A.). Así se establece.

 

Intereses moratorios.

Al respecto, esta Superioridad comprueba que la Administración Tributaria, mediante Resolución Núm. SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2012-0789 del 16 de octubre de 2012, notificada el 17 de noviembre del mismo año, liquidó intereses moratorios por la suma de trescientos tres mil doscientos noventa y dos bolívares con noventa céntimos (Bs. 303.292,90), reexpresada en tres bolívares con tres céntimos (Bs. 3,03), en atención a lo preceptuado en el artículo 66 eiusdem.

Ahora bien, la compañía actora limitó la impugnación de esos accesorios a la improcedencia de los reparos formulados por la Administración Tributaria; en tal sentido, habiéndose declarado procedente la obligación de retener y enterar el impuesto sobre la renta; se ratifica el criterio según el cual la falta de pago de la obligación principal dentro del lapso dispuesto para tal fin, hace surgir la obligación de pagar los intereses de mora hasta la extinción total de la deuda. (Vid., sentencia Núm. 00260, de la Sala Político-Administrativa, de fecha 18 de febrero de 2014, caso: Quesolandia, S.A.); en consecuencia, procede la liquidación efectuada por el órgano exactor por este concepto. Así se decide.

En consecuencia, se declara sin lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la sociedad de comercio Total Venezuela, S.A., contra la Resolución Núm. SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2012-0789 del 16 de octubre de 2012, notificada el 17 de noviembre del mismo año, la cual queda firme. Así se establece.

Declarado como ha quedado sin lugar el recurso contencioso tributario, procede la condena en costas procesales a la recurrente, conforme a lo dispuesto en el artículo 334 del Código Orgánico Tributario de 2014, las cuales se imponen en el monto equivalente al cinco por ciento (5%) de la cuantía de dicho recurso. Así se dispone.

 

V

DECISIÓN

 

En virtud de los razonamientos precedentes, esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República por autoridad de la Ley, declara:

1.- CON LUGAR la apelación ejercida por la representación judicial del FISCO NACIONAL contra la sentencia definitiva Núm. 0056/2015 del 13 de octubre de 2015, dictada por el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, la cual se REVOCA.

2.- SIN LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por los apoderados en juicio de la sociedad de comercio TOTAL VENEZUELA, S.A. (TOTV), contra la Resolución Núm. SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2012-0789 del 16 de octubre de 2012, notificada el 17 de noviembre del mismo año, dictada por la Gerencia General de Servicios Jurídicos del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), la cual queda FIRME.

Se CONDENA EN COSTAS a la sociedad mercantil Total Venezuela, S.A. (TOTV), por un monto equivalente al cinco por ciento (5%) de la cuantía del recurso contencioso tributario, de conformidad con el artículo 334 del Código Orgánico Tributario de 2014.

Publíquese, regístrese y comuníquese. Notifíquese a la Procuraduría General de la República. Devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los veintiséis (26) días del mes de noviembre del año dos mil diecinueve (2019). Años 209º de la Independencia y 160º de la Federación.

 

La Presidenta, MARÍA CAROLINA AMELIACH VILLARROEL
		El Vicepresidente, MARCO ANTONIO MEDINA SALAS
La Magistrada, BÁRBARA GABRIELA CÉSAR SIERO
		El Magistrado, INOCENCIO FIGUEROA ARIZALETA
La Magistrada - Ponente EULALIA COROMOTO GUERRERO RIVERO
	La Secretaria, GLORIA MARÍA BOUQUET FAYAD
	En fecha veintisiete (27) de noviembre del año dos mil diecinueve, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00763.
	La Secretaria, GLORIA MARÍA BOUQUET FAYAD