Magistrado Ponente: INOCENCIO ANTONIO FIGUEROA ARIZALETA

Exp. Nro. 2018-0602

 

Mediante Oficio Nro. 205-2018 de fecha 30 de julio de 2018, recibido en esta Sala Político-Administrativa el 19 de septiembre del mismo año, el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes remitió el expediente Nro. 3309 de su nomenclatura, en virtud de la apelación ejercida el 2 de julio de 2018 por la abogada Nadezhda Lorena Calles Ramírez (INPREABOGADO Nro. 38.831), actuando con el carácter de sustituta del Procurador General de la República en representación del FISCO NACIONAL, según se evidencia en el documento poder cursante a los folios 74 al 76 de las actas procesales, contra la sentencia definitiva Nro. 027-2018 dictada por el Juzgado remitente el 22 de mayo de 2018, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos el 31 de mayo de 2017, por la ciudadana Leyda Simona Duque de Colmenares, titular de la cédula de identidad Nro. 10.747.075, en su condición de representante legal y coheredera de la SUCESIÓN DUQUE DE DUQUE MARÍA JULIA, con Registro de Información Fiscal (R.I.F.) Nro. J-405352051, asistida por el abogado Yilmer Javier Dueñas Monsalve (INPREABOGADO Nro. 160.468).

Dicho medio de impugnación judicial fue incoado contra la Resolución de Imposición de Sanción Nro. SNAT/INTI/GRTI/RLA/SLF/AR/SS/00316/2017-00048 de fecha 23 de marzo de 2017 (notificada el 3 de mayo del mismo año), suscrita por el Jefe del Sector de Tributos Internos La Fría de la Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), así como contra las “(…) Planillas de Liquidación No. 170500091, No. de Liquidación 056001222000091 de fecha 23/03/20017, por Bs. 22.500,00; Planilla de Liquidación No. 1705900090, No. de Liquidación 056001222000090 de fecha 23/03/2017, por Bs. 1.866.625,45; Planilla de Liquidación No. 1705900032, No. de Liquidación 056001238000032 de fecha 23/03/2017, por Bs. 238.633,1 (sic); forma 009 32 00848181 por Bs. 22.500,00 de fecha 23/03/2017, forma 009 32 00848182 por Bs. 1.766.625,45; forma 009 32 00848183 por Bs. 238.633,15 de fecha 23/03/2017 (…)”.

En los aludidos actos administrativos se impusieron sanciones pecuniarias “(…) de diez (10) días continuos de clausura de la oficina, local o establecimiento en caso de poseerlo; esta medida se aplicará a todos los establecimientos o sucursales que posea (…)” a la contribuyente de autos, al haberse verificado que ésta “(…) PRESENTÓ CON RETRASO SUPERIOR A UN (1) AÑO LA DECLARACIÓN SUCESORAL SUSTITUTIVA (…)” y “(…) PAGÓ CON RETRASO EL IMPUESTO SOBRE SUCESIONES, FUERA DEL TÉRMINO DE UN AÑO Y ANTES DEL TÉRMINO DE DOS AÑOS, CONTADO DESDE LA FECHA EN QUE DEBIÓ CUMPLIR LA OBLIGACIÓN (…)” (mayúsculas de la fuente), de conformidad con lo establecido en los artículos 103 (numeral 1, Primer Aparte) y 110 (Segundo Aparte) del Código Orgánico Tributario de 2014, de la manera como se detalla a continuación:

  “(…)

                                                (…)”. (Sic). (Mayúsculas y negrillas de la fuente).

Las cantidades arriba señaladas equivalen en moneda actual a las cifras de Veintitrés Céntimos de Bolívar (Bs. 0,23) y Diecisiete Bolívares con Sesenta y Siete Céntimos (Bs. 17,67), respectivamente.

También se liquidaron intereses moratorios a cargo de la sucesión accionante, por haber efectuado el pago extemporáneo del impuesto (en la Planilla de Liquidación Nro. 056001238000032 del 23 de marzo de 2017), conforme a lo dispuesto en el artículo 66 del Código de la especialidad de 2014, por la suma de Doscientos Treinta y Ocho Mil Seiscientos Treinta y Tres Bolívares con Quince Céntimos (Bs. 238.633,15), expresada ahora Dos Bolívares con Treinta y Nueve Céntimos (Bs. 2,39).

Por auto del 30 de julio de 2018, el Tribunal de la causa oyó en ambos efectos la apelación fiscal y ordenó remitir el expediente a esta Alzada.

El 20 de septiembre de 2018 se dio cuenta en Sala y, en la misma oportunidad, el Magistrado Inocencio Antonio Figueroa Arizaleta fue designado Ponente. Igualmente, se fijaron nueve (9) días continuos en razón del término de la distancia más un lapso de diez (10) días de despacho para fundamentar la apelación, lo cual hizo el 23 de octubre del mismo año el abogado José Ángel Sifontes Escorchia (INPREABOGADO Nro. 213.272), en su condición de sustituto del Procurador General de la República en representación del Fisco Nacional, tal como se constata del instrumento poder inserto en autos a los folios 126 y 127. No hubo contestación a la apelación.

La causa entró en estado de sentencia en fecha 15 de noviembre de 2018, a tenor de lo preceptuado en el artículo 93 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa.

En fecha 12 de noviembre de 2019 se dejó constancia de la elección de la Junta Directiva de este Máximo Tribunal el 30 de enero del mismo año, de acuerdo a lo contemplado en el artículo 20 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, quedando integrada esta Sala Político-Administrativa de la forma siguiente: Presidenta, Magistrada María Carolina Ameliach Villarroel; Vicepresidente, Magistrado Marco Antonio Medina Salas; la Magistrada, Bárbara Gabriela César Siero; el Magistrado, Inocencio Antonio Figueroa Arizaleta; y la Magistrada, Eulalia Coromoto Guerrero Rivero.

Realizado el estudio del expediente, pasa este Alto Juzgado a decidir con fundamento en los artículos 26, 253 y 257 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

 

I

ANTECEDENTES

 

El 31 de mayo de 2017 la ciudadana Leyda Simona Duque de Colmenares, previamente identificada, actuando como representante legal y coheredera de la Sucesión Duque de Duque María Julia, asistida por el abogado Yilmer Javier Dueñas Monsalve, ya identificado, interpuso recurso contencioso tributario con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos, ante el Tribunal Primero de Municipio Ordinario y Ejecutor de Medidas de los Municipios Jáuregui, Antonio Rómulo Costa, Seboruco, José María Vargas y Francisco de Miranda de la Circunscripción Judicial del Estado Táchira (Distribuidor), para conocimiento del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributaria de la Región Los Andes, en los términos que se resumen a continuación:

Preliminarmente, destacó como antecedentes del asunto litigioso que el día 5 de diciembre de 2014, falleció ab intestato la causante María Julia Duque de Duque, titular de la cedula de identidad Nro. 5.346.958, sucediéndole en calidad de herederos los ciudadanos José Duque Zambrano (cónyuge); Ramón Alidio Duque Duque (hijo); Leyda Simona Duque de Colmenares (hija); Carlos José Duque Duque (hijo) y Jesús Argenis Duque Duque (hijo), titulares de las cedulas de identidad Nros. 2.807.108, 10.746.687, 10.747.075, 13.305.493 y 14.791.740, respectivamente.

Así, el 27 de abril de 2015 los integrantes de la sucesión presentaron -vía electrónica a través del portal Web del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT)-, la Declaración Definitiva de Impuesto sobre Sucesiones Nro. 1590028790; lo anterior, adujo “(…) encontrándose dentro del plazo legal establecido (ya que inicialmente la fecha para el vencimiento de la declaración era 20/08/2015 (…)”, determinándose en ésta un tributo a pagar por la suma de “(…) Bs. 17.503,80, la cual fue cancelada (sic) en la Oficina del Banco Sofitasa de la ciudad de La Grita el 28/04/2015. De allí que el 04/05/2015 se presenta[ron] ante el funcionario adscrito a la Unidad de Tributos Internos con sede en La Grita (…), todos los recaudos y se proced[ió] a levantar un Acta de Recepción identificada como solicitud No. UTI-LG-2015-135, en (sic) donde se observa que dicho funcionario no hace ningún requerimiento adicional ni hace mención a la falta de algún requisito, exigido tanto en la Ley como en el Reglamento de Impuesto sobre sucesiones para iniciar [esa] tramitación (…)”. (Interpolados de esta Sala).

No obstante, continuando con el recuento de los hechos acaecidos en el caso concreto, señaló que en fecha 13 de enero de 2017 la contribuyente fue notificada del Acta de Requerimiento Nro. SNAT/INTI/RLA/SLF/AR/SS/2017-237 del 19 de diciembre de 2016, por medio de la cual le fue solicitado lo que sigue:

“(…)

·      Presentar documentos que motiven el precio de referencia que fue tomado para dar el valor monetario de los Activos declarados en el ‘Anexo J-Bienes Inmuebles’ numeral 1, 2, 3, 4 y 5 que relacionan en la Declaración Definitiva de Impuesto sobre Sucesiones No. 1590028790 recibida en fecha 27/04/2015, debiendo hacer ajustes a los precios referenciales a que hubiere lugar.

·      En los numerales 1, 2, 3 y 5 que relacionan en la declaración definitiva de Impuesto sobre Sucesiones No. 1590028790, se debe corregir el porcentaje declarado, siendo lo correcto el 10,27%, toda vez que se desprende de la documentación aportada, que a la causante le corresponde el 6.25% por Herencia y la mitad de 8,03% según documento de compra efectuada durante la comunidad conyugal.

·      Presentar copia fotostática legible del Documento N° 66 Tomo 1, Protocolo Primero de fecha 09/06/1981 inscrito por ante la Oficina Subalterna del Registro Público del Municipio Jáuregui, por cuanto el que se encuentra inserto en el expediente sucesoral no se logra evidenciar el número del documento y la fecha (…)”.

Del mismo modo, advirtió que el órgano exactor “(…) en un acto de mero trámite (…) donde (…) requiere información que debió ser solicitada por lo menos en el mismo momento de presentar la declaración (04/05/2015) y garantizar a la Sucesión derechos como el debido proceso y el derecho a la defensa, (…) lo hace de manera totalmente extemporánea en un tiempo de Un (1) año Nueve (9) meses y Once (11) días, dejando así la Sucesión en un estado de indefensión y el grave daño material que esto causa. Además que el funcionario actuante no corrigió el Segundo activo (Casa, Terreno) declarado, ya que los derechos y acciones que le pertenecían a la causante recaía sólo por la planta baja de la casa debido a que la segunda planta de dicho inmueble pertenece a otra persona y no como señala la declaración de ‘… casa de paredes de bloque, techo de platabanda…’. (…)”.

Derivado de lo cual, adujo que “(…) En tal sentido, y a raíz [de] dicha solicitud, la (sic) integrantes de la Sucesión cambi[aron] los valores, no sólo de los porcentajes señalados en la observación 2 de dicho requerimiento que efectivamente procedía y que realmente les correspondía en la comunidad que tenían los causantes con sus hermanos y/o herederos de éstos, sino que además infla[ron] los valores de los activos y realiza[ron] la declaración sustitutiva [arrojando ésta vez un total de impuesto a pagar de “(…) Bs. 588.875,15 (…)”] (…) FORMA DS-99032 DECLARACIÓN DEFINITIVA IMPUESTO SOBRE SUCESIONES Nro. 1790003364 de fecha 18/01/2017 (sic) (Con nueva fecha para el vencimiento 08/09/2015) sin contar con documento alguno que respalde y en desconocimiento total de las normas tributarias; y peor aún, la Sucesión [volvió] a entregar la declaración sustitutiva ante la funcionaria (…) y dicha funcionaria levant[ó] un acta de recepción identificada con el No. SNAT/INTI/GRTI/RLA/SLF/SS/2017 de fecha 23/01/2017 (…) y acep[tó] dicha declaración sin ningún momento que avale los precios inflados de los activos y que fue requerido en su momento a la sucesión y [volvió] a no mencionar la falta de algún requisito exigido tanto en la Ley como en el Reglamento de Impuesto sobre Sucesiones (…)”. (Mayúsculas y resaltado del original; agregados de esta Superioridad).

Luego, continuó indicando que en fecha 3 de mayo de 2017 la sucesión actora fue notificada de la Resolución de Imposición de Sanción Nro. SNAT/INTI/GRTI/RLA/SLF/AR/SS/00316/2017-00048 del 23 de marzo del mismo año, suscrita por el Jefe del Sector de Tributos Internos La Fría de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), por medio de la cual se dejó constancia “(…) de la verificación practicada a las declaraciones tributarias e informativas presentadas por la (el) contribuyente (…)”, del incumplimiento por parte de ésta de los deberes preceptuados en los artículos 27 y 36 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás Ramos Conexos de 1999, en concordancia con el artículo 3 de la Providencia Administrativa Nro. SNAT/2013/50 del 20 de julio de 2013, emitida por el mencionado Servicio Autónomo, que establece el deber de presentación electrónica de las Declaraciones del Impuesto sobre Sucesiones Donaciones y demás Ramos Conexos; circunstancias que fueron sancionadas con la aplicación de penas pecuniarias y “(…) la orden de clausura del establecimiento (…)” (si los tuviere), a tenor de lo previsto en los artículos 103 (numeral 1, Primer Aparte) y 110 (Segundo Aparte) del Código Orgánico Tributario de 2014, por las cantidades (multas) de Veintidós Mil Quinientos Bolívares (Bs. 22.500,00), hoy Veintitrés Céntimos de Bolívar (Bs. 0,23) y Un Millón Setecientos Sesenta y Seis Mil Seiscientos Veinticinco Bolívares con Cuarenta y Cinco Céntimos (Bs. 1.766.625,45), expresada actualmente en Diecisiete Bolívares con Sesenta y Siete Céntimos (Bs. 17,67). Asimismo, se liquidaron intereses moratorios, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 66 del Código de la especialidad de 2014, por el monto de Doscientos Treinta y Ocho Mil Seiscientos Treinta y Tres Bolívares con Quince Céntimos (Bs. 238.633,15), ahora Dos Bolívares con Treinta y Nueve Céntimos (Bs. 2,39).

Explanadas las consideraciones fácticas precedentes, pasó a enfatizar que la Resolución de Imposición de Sanción arriba identificada incurrió en el vicio de ausencia del procedimiento y, que a su vez, “(…) viol[ó] flagrantemente el derecho a la Defensa y al Debido Proceso establecidos en el artículo 49 constitucional y [en] los Artículos 12 y 19 Numerales 1 y 4 de la LOPA [Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos][,] en virtud de la inexistencia del procedimiento administrativo (…)”, por cuanto a su decir, el órgano tributario “(…) viol[ó] derechos Constitucionales y Legales de la SUCESIÓN DUQUE DE DUQUE MARÍA JULIA al prescindir de todas y cada una de las formas procedimentales del procedimiento administrativo ordinario establecido en la LOPA (sic) (…)”. (Mayúsculas y negrillas de la fuente, corchetes de esta Sala).

De igual manera, sostuvo que “(…) desde el inicio del supuesto procedimiento de verificación del cual nunca fue notificada [la contribuyente] y realizada por el Sector de Tributos Internos de La Fría del (SENIAT), se han cometido vicios que justifican esta acción, porque desde el primer momento los funcionarios obvi[aron] y omit[ieron] pasos básicos y elementales del procedimiento de Declaración Sucesoral y su verificación, (…)”. (Añadidos de esta Máxima Instancia).

Como consecuencia de lo anteriormente expuesto, enfatizó que la Administración Tributaria cometió una serie de violaciones a los derechos de la sucesión recurrente, los cuales se sintetizan de la forma siguiente:

“(…) 1. Nunca notificó a la SUCESIÓN DUQUE DE DUQUE MARÍA JULIA un Acto Administrativo que dé inicio al procedimiento de verificación y no emitió un acta de reparo que motive la diferencia en el activo declarado inicialmente ni la ausencia de Avalúo.

2. Omitió la facultad de practicar nuevos avalúos o verificación física de todas de bienes contemplada en el artículo 135 Numeral 5 del COT (sic), así como omitió el procedimiento establecido en el Artículo 13 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones Donaciones (sic) en los casos de reparo al Avalúo.

3. A pesar que procedía efectivamente la modificación y corrección de los porcentajes declarados en los numerales 1, 2, 3 y 5 de la declaración originaria que era 50% siendo lo correcto 10,27%, NO hizo la observación a la corrección del numeral 2 del activo (Casa, Terreno) y que presenta la observación aquí ya cita (sic), inclusive y como se observa en las declaraciones originaria y sustitutiva hay una disminución en cuanto a porcentajes y es debido a que la SUCESIÓN DUQUE DE DUQUE MARÍA JULIA no es la dueña absoluta de los bienes sino que pertenecen a una comunidad en un 10%.

4. De manera consensuada, no excusable pero admitida por la Administración AVALÓ sin soporte alguno la modificación de los precios iniciales declarados y cuyos cambios van en (sic) contra de (sic) la SUCESIÓN DUQUE DE DUQUE MARÍA JULÍA YA QUE ESOS CAMBIOS EN LOS PRECIOS DE REFERENCIA INICIALES CON RESPECTO A LOS POSTERIORES Y QUE FUERON DECLARADOS EN LOS NUMERALES 1, 2, 3, 4 y 5, son variaciones exorbitantes que no [tienen] ningún basamento científico ni lógico y que se puede evidenciar en el siguiente cuadro: (…)”. (Mayúsculas y resaltados de la fuente e Interpolado de esta Sala).

Bajo otra argumentación, manifestó que el acto impugnado incurrió en el vicio de falso supuesto de hecho, toda vez que “(…) el Sector de Tributos Internos de La Fría del SENIAT (sic) se fundamenta en hechos falsos y no relacionados que ocurrieron de manera distinta a la apreciación efectuada por dicho Sector (…), el funcionario actuante mezcló el procedimiento de Verificación con el procedimiento de fiscalización (…)”.

En este contexto, recalcó que la autoridad fiscal asumió como ciertos e irrefutables los montos expresados en la declaración sustitutiva del 18 de enero de 2017, sin contar con el elemento material veraz que había sido solicitado pero que el funcionario actuante omitió al momento de dictar el Acta de Recepción Nro. SNAT/INTI/GRTI/RLA/SLF/SS/2017 del 23 de enero de 2017, sin hacer ninguna observación, mediando al respecto “(…) un silencio que viola el Derecho a no Autoinculparse (…)” y que se materializa en hechos que ocurrieron de forma posterior a la referida modificación de la declaración, tales como las multas  y los intereses moratorios exigidos.

Adicionalmente, denunció que la Administración Tributaria consideró erróneamente que se trataba de una declaración sustitutiva con valor de originaria, situación que no resultaba correcta, dado que “(…) siempre la declaración originaria será la primera y las sucesivas modificaciones se consideran sustitutivas, siendo que en el presente caso la declaración principal por la SUCESIÓN DUQUE DE DUQUE MARÍA JULIA fue presentada el 27/04/20015 encontrándose dentro de los 180 días que establece el artículo 27 de la LISSDDRC (…)”. (Mayúsculas del texto original).

Vinculado al punto que antecede, explicó que la Resolución de Imposición de Sanción impugnada incurrió además en el vicio de falso supuesto de derecho, al utilizar una norma que no le resultaba aplicable a los hechos ocurridos, ya que la sucesión “(…) nunca violó el artículo 27 de la LISSDRC puesto que se hizo la declaración dentro de los 180 días (el 27/04/2015), es decir antes tanto del primer vencimiento (20/08/2015) como del segundo (08/09/2015) (…)”, estimando incorrecta asimismo la aplicación del artículo 103 (numeral 1, Primer Aparte) del Código Orgánico Tributario de 2014, por el cual se le sancionó por Ciento Cincuenta Unidades Tributarias (150 U.T.).

Conjuntamente con lo expresado, adujo que no era procedente la sanción de multa del Ciento Cincuenta por Ciento (150%), aplicada de conformidad con el artículo 110 (Segundo Aparte) eiusdem, por pagar “(…) fuera del término de un año y antes del término de dos años (…)”, pues según dicho precepto legal lo procedente sería la pena pecuniaria del Cincuenta por Ciento (50%) del monto adeudado, “(…) y esto se empeora cuando dentro de la determinación de la sanción hace una conversión de 5.888,75 Unidades Tributarias que no se sabe cómo la calcula para aplicarla (…)”.

En otro orden de ideas, solicitó la medida cautelar de suspensión de efectos del acto administrativo impugnado de conformidad con el artículo 270 del Código Orgánico Tributario de 2014.

 

II

DEL FALLO APELADO

 

Mediante la sentencia definitiva Nro. 027-2018 del 22 de mayo de 2018, el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario incoado con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos por la ciudadana Leyda Simona Duque de Colmenares, supra identificada, en su condición de representante legal y coheredera de la Sucesión Duque de Duque María Julia -asistida de abogado-, bajo la motivación expuesta seguidamente:

“(…) considera esta juzgadora que en el caso de autos, la controversia se circunscribe en determinar el valor correcto de los inmuebles (sic) pertenecientes a la Sucesión Duque de Duque María Julia, y si efectivamente la Administración Tributaria incurrió en los vicios alegados por la recurrente.

Por su parte la representación fiscal en su escrito de informes señala que es falso que la Administración incurriera en los vicios mencionados.

Primero:

1.   Vicio de Ausencia de Procedimiento

(…) En tal sentido, ante los hechos así plasmados, se encuentra que en el caso de autos la Administración Tributaria procedió de acuerdo a lo establecido en el artículo 182 y siguientes del Código Orgánico Tributario vigente [2014], y es a través de éste (sic) procedimiento que logra constatar los incumplimientos sancionados a la SUCESIÓN DUQUE DE DUQUE MARÍA JULIA., vale en este punto citar la norma aludida, la cual es del tenor siguiente:

Artículo 182 (…).

(…) En este sentido, en criterio de este despacho los hechos que deben inclinar a la administración (sic), a la aplicación de un procedimiento breve como el de verificación o uno de investigación exhaustiva como el procedimiento de fiscalización y determinación, no es la naturaleza del ilícito que se investigue, sino el origen de los elementos probatorios de los que se valdrá para corroborar la procedencia de la sanción, esto significa que, si los elementos que acreditan la procedencia de la sanción provienen de los datos aportados por el propio contribuyente y el ilícito se desprende de la simple confrontación de éstos y sin que se haya realizado una actividad de investigación adicional el procedimiento aplicable será el establecido en el artículo 182 del Código Orgánico Tributario vigente; si por el contrario, la situación amerita la realización de una labor determinativa por cuanto la Administración no tiene en su poder los elementos que le permitan determinar si se ha cometido algún tipo de ilícito, y debe realizar una labor determinativa para establecer los hechos, el procedimiento aplicable es el previsto en el artículo 187 y siguientes ejusdem (sic), en la que debe permitirse la participación activa del contribuyente, a quien debe serle conferido lapsos razonables a los fines de que ejerza su derecho constitucional a la defensa.

En el caso que toca decidir, el (sic) recurrente (sic) alega que el procedimiento que debió ser practicado por la Administración Tributaria es el de fiscalización, y no el establecido en el artículo ut supra, sin embargo, de los actos recurridos se desprende que la Administración se limitó a realizar una confrontación de los datos aportados por la propia contribuyente en sus declaraciones, y los datos con los que cuenta la administración (sic), con respecto a las fechas en que debía realizarse la declaración, en contraste con la fecha en las que efectivamente la contribuyente dio cumplimiento a sus deberes. En razón de lo anterior, considera quien aquí decide, que los hechos así verificados no justifican desde ningún punto de vista la apertura de un procedimiento de fiscalización y determinación, pues de acuerdo a lo que ha explicado la jurisprudencia en este caso, la contribuyente está perfectamente enterada de todas las circunstancias de derecho y de hecho que rodean la imposición de la sanción (Tribunal Supremo de Justicia, Sala Político Administrativa, (…) De acuerdo con lo antes explicado, debe concluir esta Juzgadora, que en el caso de autos no se ha verificado el vicio de ausencia de procedimiento alegado por el recurrente, y así se declara.

Segundo:

2. Vicio de Falso Supuesto de Hecho.

(…) Visto el anterior razonamiento, procede este despacho a resolver si en efecto el funcionario actuante mezcló los procedimientos de verificación con fiscalización, pues como ya se dijo anteriormente el procedimiento llevado a cabo por la Administración Tributaria corresponde al de verificación establecido en los artículo 182 y siguientes del Código Orgánico Tributario vigente, considerando quien juzga, que en el presente caso ‘NO’ se encuentra configurado el mencionado vicio. Y así se decide.

Tercero:

3. Vicio de Falso Supuesto de Derecho.

(…) Por lo anterior, y de la revisión realizada al expediente administrativo de la Sucesión, se desprende al folio (27), un pago realizado por la cantidad de Bs. 588.875,15 de fecha 20-01-2017, asimismo se observa que en ambos avalúos consignados ante este tribunal los montos de los bienes coinciden, con lo cual el impuesto calculado tomando los valores del avalúo, es menor a lo determinado en la Resolución de Imposición de Sanción N° SNAT/
INTI/GRTI/RLA/SLF/AR/SS/00316/2017-00048, de fecha 23-03-2017, que por cierto no especifica de dónde se obtiene dicho cálculo, tal y como lo señala la representación judicial de la Sucesión, se evidencia entonces que no existe una disminución ilegítima de impuesto, razón por la cual se anula el ilícito material y los intereses moratorios, contenidos en las planillas de liquidación Nros. 056001238000032 y 056001238000032 (sic) ambas de fecha 23-03-2017.

En relación al ilícito formal la Administración Tributaria sanciona de conformidad con lo establecido en el artículo 103 numeral 1, el cual establece:

Artículo 103

(…) En tal sentido, observa esta juzgadora que el ilícito infringido no se corresponde con la norma aplicada, puesto que la Sucesión Duque de Duque María Luisa, presenta la declaración sustitutiva con posterioridad al plazo establecido en la respectiva norma, debiendo aplicarle el ilícito señalado en el artículo 103 numeral 5 del Código Orgánico Tributario vigente por la cantidad de 50 Unidades Tributarias, razón por la cual se anula la planilla de liquidación identificada con el N° 056001222000091, de fecha 23-03-2017 y se ordena a la Administración Tributaria emitir una nueva.

Delimitado lo anterior, considera oportuno esta juzgadora tomar en consideración los datos obtenidos en el informe de avalúo como fidedignos, a los fines de determinar el valor correcto de los bienes inmuebles objeto del avalúo, originado por la muerte de la ciudadana María Julia Duque de Duque, visto además que la representación judicial no presentó escrito de observaciones ni realizó oposición alguna que desvirtuaran los datos contenidos en el informe, por el contrario el informe rendido coincide plenamente con las cifras de los otros peritos.

Pues bien, procede este Tribunal a sustituir cada uno de los montos de los bienes objeto del avalúo, para determinar el impuesto sucesoral por pagar en la presente causa.

Liquidación fiscal, determinada por el Tribunal:

1.   Impuesto por Pagar

 

Fecha de Fallecimiento	05/12/2014
Valor de la Unidad Tributaria	127,00
Tarifa	1
Patrimonio del causante	1.765.876,80
Número de herederos	5
Cuota Parte	353.175,36
Cuota Parte	2.780,90
Impuesto por Heredero	470,95
Impuesto Total Histórico	2.354,75
Impuesto por Heredero	59.810,65
Impuesto Total Histórico	299.053,25
IMPUESTO CANCELADO (sic)	588.875,15
DIFERENCIA DE IMPUESTO A FAVOR	289.821,90

 

Visto que se ordenó la emisión de una planilla por la cantidad de 50 unidades tributarias, calculadas a un valor de 850 Bs. unidad tributaria vigente al momento del pago, lo que suma la cantidad de Cuarenta y Dos Mil Quinientos Bolívares (Bs. 42.500) los cuales se descuentan de la diferencia a favor de la recurrente, es decir 289.821,90 – 42.500= 247.321,90 de crédito a favor de la Sucesión Duque de Duque María Luisa.

No hay condena en costas por cuanto ninguna de las partes resultó totalmente vencida de conformidad con lo establecido en el artículo 334 del Código Orgánico Tributario vigente. Y Así se decide.

(…) DECISIÓN

Por las razones precedentemente expuestas, ESTE TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGIÓN LOS ANDES (…) DECLARA:

1.- PARCIALMENTE CON LUGAR, el Recurso Contencioso Tributario, interpuesto por la ciudadana LEYDA SIMONA DUQUE DE COLMENARES, titular de la cédula de identidad N° V-10.747.075, en su carácter de representante legal y co-heredera de la SUCESIÓN DUQUE DE DUQUE MARÍA JULIA, debidamente asistida por el abogado YILMER JAVIER DUEÑAS MONSALVE, titular de la cédula de identidad N° V-11.496.695, inscrito en el I.P.S.A. bajo el N° 160.468. En consecuencia SE CONFIRMA CON DIFERENTE GRADUACIÓN LA RESOLUCIÓN DE IMPOSICIÓN DE SANCIÓN N° SNAT/INTI/GRTI/RLA/SLF/AR/SS/00316/2017-00048 de fecha 23 de marzo de 2017, emitida por el Jefe de Sector de Tributos Internos de la Fría Región Los Andes. SENIAT (sic); SE ANULA, el ilícito material y los intereses moratorios, contenidos en las Planillas de Liquidación Nros. 056001238000032 y 056001238000032 (sic) ambas de fecha 23-03-2017.

2.- Se le concede un crédito fiscal por la cantidad de Bs. 247.321,90

3.- NO HAY CONDENA EN COSTAS PROCESALES, de conformidad con lo expuesto en la parte motiva de la presente decisión. (…)”. (Mayúsculas del texto original; resaltados e interpolado de esta Sala).

 

III

FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN

 

El 23 de octubre de 2018 el abogado José Ángel Sifontes Escorchia, antes identificado, actuando con el carácter de sustituto del Procurador General de la República en representación del Fisco Nacional, consignó ante esta Sala el escrito de fundamentación de la apelación ejercida contra la sentencia definitiva Nro. 027-2018, dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes el 22 de mayo de 2018 (folios 120 al 125 del expediente judicial), en los términos reflejados de seguidas:

Como primer planteamiento, alude que el Tribunal de mérito incurrió en el vicio de omisión de pronunciamiento o incongruencia negativa y falta de exhaustividad “(…) en el análisis de la controversia que fue sometida a su resolución, específicamente por la ausencia del examen de los argumentos expuestos por la representación judicial de la República en primera instancia, así como la falta de valoración de los señalamientos contenidos en la Resolución recurrida (…) observándose que la sentenciadora se limitó estrictamente a pronunciarse con los elementos obtenidos sólo de los escritos presentados por la recurrente y los elementos aportados por los peritos (…)”.

En efecto, asegura que las razones de hecho y de derecho expuestas tanto en el acto impugnado como en el escrito de informes presentado por la representación fiscal, “(…) no fueron tomados en cuenta ni valorados por la juez (sic) a quo para decidir, limitándose sólo a transcribirlos y ateniéndose únicamente al informe presentado por la recurrente (…)”, derivándose en consecuencia, la comisión del vicio denunciado “(…) por no haberse atenido la Juez (sic) a lo alegado en autos y no contener la sentencia una decisión expresa, positiva y precisa de acuerdo con la pretensión deducida y las excepciones o defensas opuestas (…)”.

Aunado a lo mencionado, asevera que “(…) la Representación Judicial de la contribuyente en las diferentes fases del proceso de determinación de la obligación tributaria no presentó las pruebas correspondientes, orientadas a desvirtuar la procedencia de los ajustes formulados ni las sanciones impuestas (…)”, y adicionalmente, que “(…) los hechos detectados por la Administración Tributaria no han sido desvirtuados con prueba fehaciente, y se puede evidenciar el incumplimiento del deber formal (…) al detectarse la infracción e incumplimiento de obligaciones tributarias, es decir, al precisarse el incumplimiento, se procede a determinar la sanción,; la cual es aplicable a la unidad tributaria de la fecha en que se observa el incumplimiento con graduación en los días de mora en que incurrió el contribuyente (…)”.

Adicionalmente, arguye que “(…) en virtud de que el (sic) contribuyente no trajo al proceso pruebas que soporten sus alegatos, es[a] representación [fiscal] recuerda el principio de ‘Veracidad de los (sic) Actos (sic) Fiscales’, levantados con ocasión al (sic) proceso realizado al (sic) contribuyente, por lo que cabe destacar que los Actos (sic) gozan de legitimidad y veracidad (…)”. (Corchetes de esta Sala y negrillas de la fuente).

Por otra parte, “(…) [e]n cuanto a las sanciones impuestas, la juez[a] de instancia igualmente incurrió en el vicio de falso supuesto de hecho que a su vez hizo incurrir en una errónea interpretación del derecho (…)”, específicamente, de los artículos 103 y 110 del Código Orgánico Tributario de 2014, así como del artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás Ramos Conexos de 1999.

Finalmente, solicita a esta Superioridad declarar con lugar la apelación fiscal y revocar de la sentencia apelada los pronunciamientos desfavorables a la República y, en caso contrario, eximir a su representada del pago de las costas procesales, conforme a lo sentado por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en el fallo Nro. 1238 de fecha 30 de septiembre de 2009, caso: Julián Isaías Rodríguez Díaz.

 

IV

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

 

Corresponde a esta Sala Político-Administrativa conocer el recurso de apelación interpuesto por la representación en juicio del Fisco Nacional, contra la sentencia definitiva Nro. 027-2018 dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes en fecha 22 de mayo de 2018, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario ejercido con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos por la representante legal y heredera de la Sucesión Duque de Duque María Julia, asistida de abogado, contra la Resolución de Imposición de Sanción
Nro. SNAT/INTI/GRTI/RLA/SLF/AR/SS/00316/2017-00048 de fecha 23 de marzo de 2017, emitida por el Jefe del Sector de Tributos Internos de la Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

En tal sentido, constata este Supremo Tribunal que en el asunto de autos, visto el contenido del fallo recurrido, así como los alegatos invocados en su contra por el apoderado judicial de la República, que la controversia se circunscribe a verificar si la decisión proferida por el Tribunal de instancia incurrió en los vicios de incongruencia negativa por omisión de pronunciamiento y falso supuesto de hecho que derivó en una errónea interpretación del derecho (artículos 103 y 110 del Código Orgánico Tributario de 2014 y 27 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás Ramos Conexos de 1999), al considerar procedente pero con diferente graduación, la multa por presentación extemporánea de la declaración sucesoral impuesta en la Resolución de Imposición de Sanción Nro. SNAT/INTI/GRTI/RLA/SLF/AR/SS/00316/2017-00048 de fecha 23 de marzo de 2017, y “anular” el “(…) ilícito material y los intereses moratorios, contenidos en las Planillas de Liquidación Nros. 056001238000032 y 056001238000032 del 23-03-2017 (…)”.

Previo al análisis de los vicios denunciados, esta Alzada estima importante destacar que aún cuando la sucesión recurrente solicitó con el recurso contencioso tributario una medida cautelar de suspensión de efectos del acto administrativo impugnado y el Juzgado a quo no se pronunció sobre la misma, en esta oportunidad no procede emitir alguna consideración respecto de dicha solicitud, en virtud de ser accesoria a la acción principal de nulidad que ahora corresponde a la Sala resolver en la apelación. Así se establece.

Igualmente, este Alto Tribunal debe dejar firmes los pronunciamientos del Órgano Jurisdiccional de instancia que no fueron apelados por la representante legal de la Sucesión Duque de Duque María Julia -asistida de abogado- y que no desfavorecen los intereses del Fisco Nacional, relativos a la desestimación de los vicios de: i) ausencia del procedimiento, en virtud de resultar aplicable el de verificación y el no de fiscalización como adujo la contribuyente; y ii) falso supuesto de hecho, por cuanto la autoridad fiscal sí fundamentó su actuación en los hechos verificados en autos.

Planteada así la litis, pasa esta Superioridad a conocer y decidir el recurso de apelación, para lo cual observa:

Del vicio de incongruencia negativa por omisión de pronunciamiento y la violación del principio de exhaustividad.

En torno a la señalada transgresión adjetiva, ha destacado esta Alzada que de acuerdo con las exigencias impuestas por la legislación procesal, toda sentencia debe contener una decisión expresa, positiva y precisa con arreglo a la pretensión deducida y a las excepciones o defensas opuestas, sin que en ningún caso pueda absolverse la instancia a tenor de lo dispuesto en los artículos 243 (ordinal 5°) y 12 del Código de Procedimiento Civil. (Vid., entre otros, los fallos de esta Sala Político Administrativa Nros. 00238, 00756 y 00939, de fechas 21 de marzo, 27 de junio y 1° de agosto de 2012, casos: C.A. Vencemos; C.T.A, C.A. y Cerámicas Klinker, S.A., respectivamente).

Estas exigencias de carácter legal, como requisitos fundamentales e impretermitibles que deben contener las sentencias, han sido categorizadas por la jurisprudencia como: el deber de pronunciamiento, la congruencia y la prohibición de absolver la instancia.

Importa destacar asimismo que la inobservancia de estos elementos en la decisión, infringiría el principio de exhaustividad, incurriendo así el Sentenciador en el vicio de incongruencia, el cual se origina cuando no existe la debida correspondencia entre lo decidido y las pretensiones y defensas de las partes intervinientes en el proceso, es decir, que el referido vicio se manifiesta cuando el Juez con su decisión modifica la controversia judicial debatida, bien porque no se limitó a resolver sólo lo pretendido por las partes, o debido a que no resolvió sobre algunas de las pretensiones o defensas expresadas por los sujetos en el litigio. (Vid., la sentencia de esta Sala Nro. 00082 del 26 de enero de 2011 caso: Hay Group Venezuela, S.A.).

En el primer supuesto, se configura una incongruencia positiva y, en el segundo, una incongruencia negativa, pues en la decisión el Juez omite el debido pronunciamiento sobre algunos alegatos fundamentales pretendidos por las partes en la controversia judicial.

También ha sostenido esta Sala que no toda omisión de pronunciamiento podría generar una afectación de esta naturaleza y provocar en consecuencia la nulidad de la sentencia aparentemente defectuosa, pues de acuerdo con el criterio reiterado de esta Superioridad, el cual define el vicio de incongruencia negativa, éste se produce sólo cuando el Órgano Jurisdiccional no resuelve alguna de las pretensiones o defensas expresadas por los sujetos en el litigio. (Vid., la decisión Nro. 00034 del 12 de enero de 2011, caso: Redenlake, LTD, S.A.).

Circunscribiendo el análisis al caso de autos, se aprecia que el apelante en representación del Fisco Nacional denuncia que el Tribunal de instancia incurrió en el aludido vicio de incongruencia negativa por omisión de pronunciamiento y, por consiguiente, en violación del principio de exhaustividad del fallo, por cuanto “(…) en el análisis de la controversia que fue sometida a su resolución, específicamente por la ausencia del examen de los argumentos expuestos por la representación judicial de la República en primera instancia, así como la falta de valoración de los señalamientos contenidos en la Resolución recurrida (…), la sentenciadora se limitó estrictamente a pronunciarse con los elementos obtenidos sólo de los escritos presentados por la recurrente y los elementos aportados por los peritos (…)”.

En efecto, asegura que las razones de hecho y de derecho expuestas tanto en el acto impugnado como en el escrito de informes consignado por esa representación fiscal, “(…) no fueron tomados en cuenta ni valorados por la juez (sic) a quo para decidir, limitándose sólo a transcribirlos y ateniéndose únicamente al informe presentado por la recurrente (…)”; lo anterior, aunado a que “(…) la Representación Judicial de la contribuyente en las diferentes fases del proceso de determinación de la obligación tributaria no presentó las pruebas correspondientes, orientadas a desvirtuar la procedencia de los ajustes formulados ni las sanciones impuestas (…)”, y adicionalmente, que “(…) los hechos detectados por la Administración Tributaria no han sido desvirtuados con prueba fehaciente, y se puede evidenciar el incumplimiento del deber formal (…) al detectarse la infracción e incumplimiento de obligaciones tributarias, es decir, al precisarse el incumplimiento, se procede a determinar la sanción; la cual es aplicable a la unidad tributaria de la fecha en que se observa el incumplimiento con graduación en los días de mora en que incurrió el contribuyente (…)”.

En el caso bajo examen, observa esta Alzada que en el aludido escrito de informes presentado por la representación judicial de la República en la primera instancia, ésta después de invocar argumentos desestimatorios del alegato esgrimido por la recurrente en cuanto al presunto vicio de ausencia de pronunciamiento (declarado improcedente por el Órgano Jurisdiccional de mérito y firme por esta Sala), procedió a formular consideraciones de forma conjunta respecto de los presuntos vicios de falso supuesto de hecho y de derecho denunciados por la sucesión contribuyente, bajo la siguiente argumentación:

“(…) tal como se expuso anteriormente, el procedimiento de verificación desplegado por la División de Recaudación sobre la declaración sucesoral transmitida electrónicamente en fecha 27/04/2015, por la sucesión Duque de Duque María Julia, contenida en la forma DS-99032 N° 1590028790, consignada ante la Administración Tributaria en fecha 04/05/2015, así como sobre la declaración sustitutiva transmitida electrónicamente en fecha 18/01/2017, es el regulado en los artículos 182 y siguientes del Código Orgánico Tributario [2014], y al realizar la verificación sobre dicha declaración, encontró ilícitos tributarios, emitiendo la Resolución de Imposición de Sanción N° SNAT/INTI/GRTI/RLA/SLF/AR/SS/00316/2017-00048 de fecha 23/03/2017, contentiva de las Planillas de Liquidación Nos. 0560011222000091 y 0560011222000090, ambas por concepto de multa y N° 056001238000032, por concepto de intereses moratorios, todas de fecha 23/02/2017, debidamente notificada a la contribuyente en fecha 03/05/2017. En consecuencia, la Administración Tributaria emitió el acto impugnado basándose en hechos existentes, pues como se ha dejado sentado, la resolución impugnada, indica expresamente los supuestos tanto de hecho como de derecho en el (sic) que se fundamenta, razón por la cual esta Representación considera improcedente el alegato de la recurrente referido a que la administración (sic) incurrió en el vicio de falso supuesto de hecho y de derecho en la emisión del acto administrativo recurrido (…)”. (Interpolado de esta Superioridad).

Asimismo, constata esta Máxima Instancia que el Tribunal de la causa, una vez desestimado el vicio de falso supuesto de hecho denunciado por la parte actora, emitió su decisión en torno al vicio de falso supuesto de derecho, en los términos que se reproducen de seguidas:

(…) Por lo anterior, y de la revisión realizada al expediente administrativo de la Sucesión, se desprende al folio (27), un pago realizado por la cantidad de Bs. 588.875,15 de fecha 20-01-2017, asimismo se observa que en ambos avalúos consignados ante este tribunal los montos de los bienes coinciden, con lo cual el impuesto calculado tomando los valores del avalúo, es menor a lo determinado en la Resolución de Imposición de Sanción N° SNAT/INTI/GRTI/RLA/
SLF/AR/SS/00316/2017-00048, de fecha 23-03-2017, que por cierto no especifica de dónde se obtiene dicho cálculo, tal y como lo señala la representación judicial de la Sucesión, se evidencia entonces que no existe una disminución ilegítima de impuesto, razón por la cual se anula el ilícito material y los intereses moratorios, contenidos en las Planillas de Liquidación Nros. 056001238000032 y 056001238000
032 (sic) ambas de fecha 23-03-2017.

En relación al ilícito formal la Administración Tributaria sanciona de conformidad con lo establecido en el artículo 103 numeral 1, el cual establece:

Artículo 103

(…) En tal sentido, observa esta juzgadora que el ilícito infringido no se corresponde con la norma aplicada, puesto que la Sucesión Duque de Duque María Luisa, presenta la declaración sustitutiva con posterioridad al plazo establecido en la respectiva norma, debiendo aplicarle el ilícito señalado en el artículo 103 numeral 5 del Código Orgánico Tributario vigente por la cantidad de 50 Unidades Tributarias, razón por la cual se anula la Planilla de Liquidación identificada con el N° 056001222000091, de fecha 23-03-2017 y se ordena a la Administración Tributaria emitir una nueva.

Delimitado lo anterior, considera oportuno esta juzgadora tomar en consideración los datos obtenidos en el informe de avalúo como fidedignos, a los fines de determinar el valor correcto de los bienes inmuebles objeto del avalúo, originado por la muerte de la ciudadana María Julia Duque de Duque, visto además que la representación judicial no presentó escrito de observaciones ni realizó oposición alguna que desvirtuaran los datos contenidos en el informe, por el contrario el informe rendido coincide plenamente con las cifras de los otros peritos.

Pues bien, procede este Tribunal a sustituir cada uno de los montos de los bienes objeto del avalúo, para determinar el impuesto sucesoral por pagar en la presente causa.

Liquidación fiscal, determinada por el Tribunal:

2.   Impuesto por Pagar

Fecha de Fallecimiento	05/12/2014
Valor de la Unidad Tributaria	127,00
Tarifa	1
Patrimonio del causante	1.765.876,80
Número de herederos	5
Cuota Parte	353.175,36
Cuota Parte	2.780,90
Impuesto por Heredero	470,95
Impuesto Total Histórico	2.354,75
Impuesto por Heredero	59.810,65
Impuesto Total Histórico	299.053,25
IMPUESTO CANCELADO (sic)	588.875,15
DIFERENCIA DE IMPUESTO A FAVOR	289.821,90

 

Visto que se ordenó la emisión de una planilla por la cantidad de 50 unidades tributarias, calculadas a un valor de 850 Bs. unidad tributaria vigente al momento del pago, lo que suma la cantidad de Cuarenta y Dos Mil Quinientos Bolívares (Bs. 42.500) los cuales se descuentan de la diferencia a favor de la recurrente, es decir 289.821,90 – 42.500= 247.321,90 de crédito a favor de la Sucesión Duque de Duque María Luisa. (…)”. (Resaltados y mayúsculas de la cita).

Del fallo supra transcrito se evidencia que el Tribunal de instancia al emitir su decisión en torno al presunto vicio de falso supuesto de derecho cometido por la Administración Tributaria al emitir la Resolución de Imposición de Sanción impugnada, si bien no detalló en su argumentación los alegatos y defensas invocadas por la representación fiscal en su escrito de informes (los cuales se circunscribieron como se señalara a destacar que una vez verificados los hechos respecto a la presentación de la declaración impositiva fuera del plazo establecido para ello, así como el pago extemporáneo del impuesto resultante, procedía la aplicación de las sanciones impuestas según la normativa vigente), sí se pronunció en torno a la procedencia de las penas pecuniarias aplicadas por la autoridad fiscal, desestimando la primera de ellas (a su juicio impuesta por disminución ilegítima de ingresos) y anulando “(…) el ilícito material [artículo 110, Segundo Aparte del Código Orgánico Tributario de 2014] y los intereses moratorios, contenidos en las Planillas de Liquidación Nros. 056001238000032 y 056001238000032 ambas de fecha 23-03-2017 (…)”, para luego, declarar procedente la impuesta a tenor del artículo 103 eiusdem, pero variándola del numera 1 al numeral 5.

De lo anterior, advierte esta Sala que si bien en principio la Jueza a quo no pormenorizó en detalle su argumentación en torno a las defensas fiscales, las cuales, importa destacar, se limitaron a invocar la improcedencia de los vicios de falso supuesto de hecho y de falso supuesto de derecho, ésta sí emitió su decisión atendiendo al examen de la procedencia de las normas sancionatorias presuntamente aplicadas de forma errónea por el órgano exactor, situación que a juicio de esta Superioridad, no materializó el vicio de incongruencia negativa sobre este aspecto. Así se declara.

Sin embargo, no pasa inadvertido para esta Máxima Instancia el error de juzgamiento cometido por la Sentenciadora de la causa al estimar que en el asunto bajo examen la Administración Tributaria había impuesto a la contribuyente una sanción por haber incurrido ésta en disminución ilegítima de ingresos tributarios, anulando así “(…) el ilícito material y los intereses moratorios, contenidos en las Planillas de Liquidación Nros. 056001238000032 y 056001238000032 (sic) ambas de fecha 23-03-2017 (…)”, luego de considerar de la “(…) revisión realizada al expediente administrativo de la Sucesión, se desprende al folio (27), un pago realizado por la cantidad de Bs. 588.875,15 de fecha 20-01-2017, asimismo se observa que en ambos avalúos consignados ante este tribunal los montos de los bienes coinciden, con lo cual el impuesto calculado tomando los valores del avalúo, es menor a lo determinado en la Resolución de Imposición de Sanción N° SNAT/INTI/
GRTI/RLA/SLF/AR/SS/00316/2017-00048, de fecha 23-03-2017, que por cierto no especifica de dónde se obtiene dicho cálculo, tal y como lo señala la representación judicial de la Sucesión (…)”, siendo que, por una parte, el referido ilícito material castigado por la autoridad fiscal fue el sancionado en el artículo 110, Segundo Aparte del Código Orgánico Tributario de 2014, relativo al pago con retraso del impuesto sobre sucesiones donaciones y demás ramos conexos fuera del término de un (1) año y no el de contravención o disminución ilegítima de ingresos tributarios, previsto en el artículo 112 eiusdem, y por la otra, íntimamente vinculada a la anterior, debido a que lo controvertido en autos, resultaba ser únicamente las sanciones de multa y los intereses moratorios liquidados por la presentación de la declaración impositiva y pago del tributo resultante fuera de los plazos establecidos para ello y no la determinación tributaria de la aludida exacción sucesoral, cuyos resultados fueron plasmados en los avalúos practicados por el Fisco Nacional y por la recurrente, respectivamente, y que llevaron al Órgano Jurisdiccional, inclusive a “(…) sustituir cada uno de los montos de los bienes objeto del avalúo, para determinar el impuesto sucesoral por pagar en la presente causa (…)”, y acordar “(…) un crédito fiscal por la cantidad de Bs. 247.321,90 (…)”, cuando ello, no formaba parte del debate procesal, habida cuenta del contenido de los actos recurridos (sanciones de multa e intereses moratorios).

En consecuencia, juzga esta Alzada que con tal actuación la Jueza de instancia incurrió en el vicio de falso supuesto de hecho y falso supuesto de derecho, al estimar como se señalara, que los hechos sancionados por la autoridad fiscal obedecían al ilícito material de contravención o disminución ilegítima de ingresos tributarios, así como la determinación en materia del citado impuesto sobre sucesiones, donaciones y demás ramos conexos; motivo por el cual, esta Máxima Instancia revoca el análisis y la decisión efectuada por el Tribunal de la causa acerca de los aludidos aspectos traídos a juicio por éste al conocer de la denuncia de falso supuesto de derecho formulada por la contribuyente, vale decir, lo considerado sobre las penas pecuniarias aplicadas, a la luz de los artículos 103, numeral 1, Primer Aparte y 110, Segundo Aparte del Código Orgánico Tributario de 2014, así como el ajuste a la determinación del impuesto sucesoral y la procedencia de un crédito fiscal a favor de la recurrente. En tal sentido, se declara con lugar el recurso de apelación ejercido por la representación judicial del Fisco Nacional y, por consiguiente, se estima inoficioso emitir pronunciamiento en torno a los restantes alegatos esgrimidos por ésta en el escrito de fundamentación de la apelación. Así se decide.

Vistas la declaratoria que antecede, esta Sala en resguardo de los derechos constitucionales a la defensa, al debido proceso, así como a la tutela judicial efectiva de la sucesión contribuyente, pasa a emitir pronunciamiento en torno al referido vicio de falso supuesto de derecho presuntamente cometido por la autoridad tributaria en el caso de autos. Así se establece.

De esta forma, observa este Alto Tribunal que la representante legal de la Sucesión Duque de Duque María Julia (asistida de abogado), argumentó en el escrito contentivo del recurso contencioso tributario el vicio de falso supuesto de derecho en el que habría incurrido la Administración Tributaria, al utilizar una norma que no le resultaba aplicable a los hechos ocurridos, ya que la sucesión “(…) nunca violó el artículo 27 de la LISSDRC puesto que se hizo la declaración dentro de los 180 días (el 27/04/2015), es decir antes tanto del primer vencimiento (20/08/2015) como del segundo (08/09/2015) (…)”, estimando incorrecta asimismo la aplicación del artículo 103 (numeral 1, Primer Aparte) del Código Orgánico Tributario de 2014, por el cual se le sancionó por la cantidad de Ciento Cincuenta Unidades Tributarias (150 U.T.).

Conjuntamente con lo antes narrado, adujo que no era procedente la sanción de multa del Ciento Cincuenta por Ciento (150%), aplicada de conformidad con el artículo 110 (Segundo Aparte) eiusdem, por pagar “(…) fuera del término de un año y antes del término de dos años (…)”, ya que según ese precepto legal lo procedente en todo caso sería la pena pecuniaria del Cincuenta por Ciento (50%) del monto adeudado, “(…) y esto se empeora cuando dentro de la determinación de la sanción hace una conversión de 5.888,75 Unidades Tributarias que no se sabe cómo la calcula para aplicarla (…)”.

Ahora bien, habiendo denunciado la recurrente el presunto error de derecho respecto de las disposiciones que sirvieron de fundamento al acto administrativo impugnado, a juicio de esta Alzada resulta imperativo verificar el alcance normativo de los artículos 27 y 36 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás Ramos Conexos de 1999; 3 de la Providencia Administrativa Nro. SNAT/2013/50 del 20 de julio de 2013, emitida por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nro. 40.216 del 29 de julio de 2013, y 103, numeral 1, Primer Aparte y 110, Segundo Aparte del Código Orgánico Tributario de 2014, instrumentos aplicables en razón de sus vigencias temporales y cuyos contenidos resultan del siguiente tenor:

Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás Ramos Conexos de 1999.

“Artículo 27: A los fines de la liquidación del impuesto, los herederos y legatarios, o uno cualquiera de ellos, deberán presentar dentro de los ochenta (180) días siguientes a la apertura de la sucesión una declaración jurada del patrimonio gravado conforme a la presente Ley”.

“Artículo 36: La liquidación bonafide de los impuestos establecidos en la presente ley, será practicada por los herederos y legatarios en el mismo formulario de la declaración y con base en su contenido.

Mediante resolución del Ministerio de Finanzas podrá ordenarse que los contribuyentes sujetos a la presente ley, paguen en una oficina receptora de fondos nacionales, los impuestos correspondientes, a la liquidación prevista en el encabezamiento de este artículo con las modalidades y dentro de los plazos que en ella se señalen”.

Providencia Administrativa Nro. SNAT/2013/50 del 20 de julio de 2013, que establece el deber de presentación electrónica de las Declaraciones del Impuesto sobre Sucesiones.

“Artículo 3: Efectuada la declaración electrónicamente, en los casos en que la misma arroje impuesto a pagar, el contribuyente podrá optar entre efectuarlo electrónicamente o imprimir la planilla generada por el sistema, la cual será utilizada a los efectos del pago de las cantidades autodeterminadas, en las Oficinas Receptoras de Fondo Nacionales. El pago se realizará bajo las condiciones establecidas en la normativa vigente”.

Código Orgánico Tributario de 2014.

“Artículo 103: Constituyen ilícitos tributarios formales relacionados con el deber de presentar declaraciones y comunicaciones:

1.   No presentar las declaraciones o presentarlas con retraso superior a un (1) año (…).

Quien incurra en el ilícito descrito en el numeral 1 será sancionado con clausura de la oficina, local o establecimiento, en caso de poseerlo, por un plazo de diez (10) días continuos y multa de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.) (…)”.

“Artículo 110: Incurre en retraso el que paga la deuda tributaria después de la fecha establecida al efecto, sin haber obtenido prórroga, y sin que medie una verificación, fiscalización o determinación por la Administración Tributaria respecto dl tributo de que se trate.

(…). Quien realice el pago de los tributos debido, fuera del término de un (1) año, contado desde la fecha en que debió cumplir la obligación, será sancionado adicionalmente con una cantidad de cincuenta por ciento (50%) del monto adeudado (…)”.

Las normas precedentemente expuestas ponen de relieve que en el caso del impuesto sobre sucesiones, donaciones y demás ramos conexos, los herederos y legatarios deben consignar dentro del plazo de ciento ochenta (180) días continuos siguientes a la apertura de sucesión la declaración impositiva así como la liquidación (pago) del tributo resultante, pudiendo, en la actualidad, realizar ambas obligaciones de forma electrónica a través del portal del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), o través de la impresión de la planilla que arroja dicho sistema y presentación posterior (pago) en cualquier Oficina Receptora de Fondos Nacionales.

Además prevé la normativa sustantiva examinada las sanciones que acarrean el incumplimiento de los deberes formales y materiales inherentes a la declaración del hecho imponible y pago de los tributos, preceptuando para el primero de los casos [falta de declaración o declaración con retraso superior a un (1) año] la sanción de clausura del establecimiento y multa de Ciento Cincuenta Unidades Tributarias (150 U.T.), mientras que para el segundo de ellos [pago con retraso de un (1) año, contado desde la fecha en que debió cumplirse con la obligación, sin que medie una verificación, fiscalización o determinación tributaria], la sanción aplicable será del Cincuenta por Ciento (50%) sobre el monto adeudado.

Bajo la óptica de lo expresado, en el presente asunto constata esta Alzada que la Sucesión Duque de Duque María Julia fue sancionada con la pena pecuniaria calculada de conformidad con la unidad tributaria vigente al momento del pago, a tenor de lo previsto en el artículo 103, numeral 1, Primer Aparte del Código Orgánico Tributario de 2014, por cuanto “(…) PRESENTÓ CON RETRASO SUPERIOR A UN (1) AÑO LA DECLARACIÓN SUCESORAL SUSTITUIVA, en contravención a lo establecido en el (los) artículo (s) 27 de la (del) LEY DE IMPUESTO SOBRE DONACIONES (sic) SUCESIONES Y DEMÁS RAMOS CONEXOS correspondiente al (a los) período (s) comprendido (s) entre 5/12/2014 y 5/12/2014 (…)”. (Mayúsculas del texto original).

De lo anterior, observa esta Sala como una primera aproximación al tema debatido, que la Administración Tributaria no sancionó a la recurrente con la pena establecida en el citado artículo 103, numeral 1, Primer Aparte, por la consignación extemporánea de la declaración originalmente presentada por la sucesión en fecha 27 de abril de 2015 [interpuesta tempestivamente dentro de los ciento ochenta (180) días continuos siguientes a la apertura de la sucesión -5 de diciembre de 2014- fecha de la muerte de la causante y por consiguiente de la verificación del hecho imponible del tributo en referencia] sino por la consignación fuera del plazo legal de la declaración sustitutiva consignada el día 20 de enero de 2017, derivada -como indicara la contribuyente en su recurso contencioso tributario-, de lo peticionado por la autoridad tributaria en el Acta de Requerimiento Nro. SNAT/INTI/RLA/SLF/AR/SS/2016-237 del 19 de diciembre de 2016, notificada el 13 de enero de 2017, en cuanto a lo señalado en “(…) los numerales 1, 2, 3 y 5 que relacionan en la declaración definitiva de Impuesto sobre Sucesiones
No. 1590028790, se debe corregir el porcentaje declarado, siendo lo correcto el 10,27%, toda vez que se desprende de la documentación aportada, que a la causante le corresponde el 6.25% por Herencia y la mitad de 8,03% según documento de compra efectuada durante la comunidad conyugal (…).

Desde esa perspectiva, se evidencia de las actas que conforman el expediente administrativo de autos, que la declaración original fue presentada dentro del plazo legalmente establecido (27 de abril de 2015), sin que se verificara alguna inconsistencia o irregularidad en la misma que ameritase su corrección mediante la consignación de una sustitutiva, sino después de transcurrido más de un (1) año y medio de su recepción, cuando la autoridad fiscal estimó pertinente solicitar mediante la referida Acta de Requerimiento supra citada, la corrección de la misma en torno a los valores declarados en los activos, 1, 2, 3 y 5, siendo a raíz de tal pedimento que el sujeto pasivo de autos procedió el día 20 de enero de 2017 a sustituir la declaración originalmente presentada.

Ello así, juzga la Sala que habiendo sido solicitado por la propia Administración Tributaria la corrección de la declaración originalmente presentada, y una vez notificada la sucesión de tal requerimiento el día 13 de enero de 2017, procedió ésta a sustituirla el día 20 del mismo mes y año, no pudiendo considerarse ajustada a derecho dicha sanción, pues la recurrente obró de forma diligente no sólo a dar cumplimiento a lo peticionado, sino tempestivamente dentro del lapso de siete (7) días, una vez puesta en conocimiento de la mencionada Acta de Requerimiento. Por tal motivo, esta Máxima Instancia estima procedente la denuncia de falso supuesto invocada por la representante legal de la Sucesión Duque de Duque María Julia y nula la multa aplicada, según el artículo 103, numeral 1, Primer Aparte del Código Orgánico Tributario de 2014. Así se determina.

Por otra parte, y respecto de la sanción impuesta de conformidad con el artículo 110, Segundo Aparte del Código de la especialidad de 2014, por cuanto la contribuyente “(…) PAGÓ CON RETRASO EL IMPUESTO SOBRE SUCESIONES, FUERA DEL TÉRMINO DE UN (1) AÑO Y ANTES DEL TÉRMINO DE DOS [2] AÑOS, CONTADO DESDE LA FECHA EN QUE DEBIÓ CUMPLIR LA OBLIGACIÓN (…)” (Mayúsculas del original e interpolado de esta Sala), se dan por reproducidas la consideraciones efectuadas en el punto que antecede, pues siendo que la recurrente efectuó el pago del impuesto sobre sucesiones, donaciones y demás ramos conexos (ante una Oficina Receptora de Fondos Públicos) derivado de la determinación contenida en la declaración primigenia de fecha 28 de abril de 2015 (como se constata en el folio 11 del expediente judicial) y no habiéndole sido formulada objeción fiscal alguna a la misma hasta el día 13 de enero de 2017, procediendo la parte accionante el 20 del citado mes y año a sustituir precitada declaración primigenia y proceder al pago del ajuste impositivo en la oportunidad señalada (20 de enero de 2017), según se evidencia del expediente administrativo al folio 59, no puede considerarse que la recurrente haya incurrido en retraso alguno en el pago del aludido tributo resultante de la sustitutiva. Derivado de lo cual, este Alto Tribunal juzga al igual que lo hiciera respecto de la sanción anteriormente examinada, procedente la denuncia de falso supuesto invocada por la recurrente y nula la pena pecuniaria impuesta por el Sector de Tributos Internos La Fría de la Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), a tenor de lo contemplado en el artículo 110, Segundo Aparte, del Código Orgánico Tributario de 2014. Así se dispone.

Asimismo, siendo que la autoridad fiscal liquidó intereses moratorios con cargo a la sucesión actora, según el artículo 66 del Texto Orgánico Tributario de 2014,  por la suma de Doscientos Treinta y Ocho Mil Seiscientos Treinta y Tres Bolívares con Quince Céntimos (Bs. 238.633,15), expresada actualmente en Dos Bolívares con Treinta y Nueve Céntimos (Bs. 2,39), por haber efectuado ésta presuntamente el pago del impuesto de forma extemporánea (Planilla Nro. 056001238000032 del 23 de marzo de 2017), se declaran igualmente improcedentes dichos intereses y nulo el acto de liquidación de los mismos. Así se establece.

Abstracción hecha de las declaratorias que anteceden, aprecia esta Alzada que producto de los señalamientos efectuados por la Administración Tributaria en el Acta de Requerimiento Nro. SNAT/INTIRLA/AR/SS/2016-237 del 19 de diciembre de 2016 (notificada a la sucesión contribuyente el día 11 de enero de 2017), fue presentada -como se reseñara a lo largo de la motivación expuesta en el presente fallo-, la Declaración Sucesoral Sustitutiva Nro. 1790003364 en fecha 18 de enero de 2017, que modificó la suma de impuesto sobre sucesiones donaciones y demás ramos conexos a pagar de “(…) Bs. 17.503,80 (…)” (declaración primigenia) a “(…) Bs. 588.875,15 (…)” (sustitutiva), de lo cual pudiera en principio constatarse una diferencia de ingresos omitidos por el sujeto pasivo, por lo que esta Máxima Instancia insta a la autoridad fiscal a verificar si respecto de tal circunstancia se materializó el ilícito material en referencia y, de ser el caso, imponga la sanción correspondiente. Así se establece.

Por fuerza de las motivaciones que preceden, y habiendo satisfecho la accionante su pretensión de nulidad de las sanciones aplicadas en la Resolución de Imposición de Sanción Nro. SNAT/INTI/GRTI/RLA/SLF/AR/
SS/00316/2017-00048 de fecha 23 de marzo de 2017 (notificada el 3 de mayo del mismo año), suscrita por el Jefe del Sector de Tributos Internos La Fría de la Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), así como en las “(…) Planillas de Liquidación No. 170500091, No. de Liquidación 056001222000091 de fecha 23/03/20017, por Bs. 22.500,00; Planilla de Liquidación No. 1705900090, No. de Liquidación 056001222000090 de fecha 23/03/2017, por Bs. 1.866.625,45; Planilla de Liquidación No. 1705900032, No. de Liquidación 056001238000032 de fecha 23/03/2017, por Bs. 238.633,1 (sic); forma 009 32 00848181 por Bs. 22.500,00 de fecha 23/03/2017, forma 009 32 00848182 por Bs. 1.766.625,45; forma 009 32 00848183 por Bs. 238.633,15 de fecha 23/03/2017 (…)”, esta Superioridad modifica la declaratoria contenida en el dispositivo de la decisión Nro. 027-2018 del 22 de mayo de 2018, proferida por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes y declara con lugar el recurso contencioso tributario ejercido con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos por la representante legal de la Sucesión Duque de Duque María Julia (asistida de abogada), y nulos los referidos actos administrativos. Así se decide.

Finalmente, correspondería condenar en costas procesales al Fisco Nacional; sin embargo, las mismas no proceden en atención a la prohibición de condenatoria en costas a la República, cuando resulte vencida en los juicios en los que haya sido parte por intermedio de cualquiera de sus órganos, a tenor de lo estatuido en el artículo 88 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República de 2016. Así se declara.

 

V

DECISIÓN

 

Sobre la base de las consideraciones realizadas, este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1.- FIRMES los pronunciamientos del Órgano Jurisdiccional de mérito que no fueron apelados por la representante legal de la Sucesión Duque de Duque María Julia -asistida de abogado- y que no desfavorecen los intereses del Fisco Nacional, relativos a la desestimación de los vicios de: i) ausencia del procedimiento, en virtud de resultar aplicable el de verificación y no el de fiscalización como adujo la contribuyente; y ii) falso supuesto de hecho, por cuanto la autoridad fiscal sí fundamentó su actuación en los hechos verificados en el caso concreto.

2.- CON LUGAR el recurso de apelación ejercido por la representación judicial del FISCO NACIONAL, contra la sentencia definitiva Nro. 027-2018 de fecha 22 de mayo de 2018, dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos, de la cual se REVOCA el análisis del vicio de falso supuesto de derecho y, por ende, la declaratoria de nulidad del “(…) ilícito material y los intereses moratorios, contenidos en las planillas de liquidación Nro. 056001238000032 y 056001238000032 (sic) ambas de fecha 23-03-2017 (…)”, así como la procedencia de la sanción de multa impuesta por el artículo 103, numeral 5 del Código Orgánico Tributario de 2014.   

3.- En consecuencia, se MODIFICA el dispositivo de la mencionada decisión judicial de instancia a CON LUGAR el recurso contencioso tributario incoado por la ciudadana Leyda Simona Duque de Colmenares, antes identificada, en su condición de representante legal y coheredera de la SUCESIÓN DUQUE DE DUQUE MARÍA JULIA, asistida por el abogado Yilmer Javier Dueñas Molsalve, supra identificado, contra la Resolución de Imposición de Sanción Nro. SNAT/INTI/GRTI/RLA/SLF/AR/SS/00316/2017-00048 de fecha 23 de marzo de 2017 (notificada el 3 de mayo del mismo año), suscrita por el Jefe del Sector de Tributos Internos La Fría de la Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), así como contra las “(…) Planillas de Liquidación No. 170500091, No. de Liquidación 056001222000091 de fecha 23/03/20017, por Bs. 22.500,00; Planilla de Liquidación No. 1705900090, No. de Liquidación 056001222000090 de fecha 23/03/2017, por Bs. 1.866.625,45; Planilla de Liquidación No. 1705900032, No. de Liquidación 056001238000032 de fecha 23/03/2017, por Bs. 238.633,1 (sic); forma 009 32 00848181 por Bs. 22.500,00 de fecha 23/03/2017, forma 009 32 00848182 por Bs. 1.766.625,45; forma 009 32 00848183 por Bs. 238.633,15 de fecha 23/03/2017 (…)”, actos administrativos que se ANULAN.

4.- Se INSTA a la Administración Tributaria a verificar si sobre la situación advertida en autos (aumento del tributo sucesoral a pagar con motivo de la declaración sustitutiva) se materializó el ilícito material de omisión de ingresos y, de ser el caso, imponga la sanción a que haya lugar.

NO PROCEDE LA CONDENATORIA EN COSTAS PROCESALES a la República, conforme a lo indicado en este fallo.

Publíquese, regístrese y comuníquese. Notifíquese a la Procuraduría General de la República. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los veintiséis (26) días del mes de noviembre del año dos mil diecinueve (2019). Años 209º de la Independencia y 160º de la Federación.

 

La Presidenta, MARÍA CAROLINA AMELIACH VILLARROEL
		El Vicepresidente, MARCO ANTONIO MEDINA SALAS
La Magistrada, BÁRBARA GABRIELA CÉSAR SIERO
		El Magistrado - Ponente INOCENCIO FIGUEROA ARIZALETA
La Magistrada, EULALIA COROMOTO GUERRERO RIVERO
	La Secretaria, GLORIA MARÍA BOUQUET FAYAD
	En fecha veintisiete (27) de noviembre del año dos mil diecinueve, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00768.
	La Secretaria, GLORIA MARÍA BOUQUET FAYAD