MAGISTRADA PONENTE: BÁRBARA GABRIELA CÉSAR SIERO

Exp. N° 2018-0221

 

Mediante Oficio Nro. 013/2018 de fecha 11 de enero de 2018, recibido en esta Sala Político-Administrativa el día 21 de febrero del mismo año, el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, remitió el expediente signado bajo el Nro. AP41-U-2005-000525, contentivo de la apelación ejercida el 5 de diciembre de 2015 por el abogado Hans Samuel Hernández Navarro (INPREABOGADO Nro. 212.322), actuando con el carácter de sustituto de la Procuraduría General de la República, en representación del FISCO NACIONAL, según se evidencia en el documento poder cursante en los folios 124 al 128 del expediente judicial, contra la sentencia definitiva   Nro. 0052/2006 dictada por el Juzgado remitente el 21 de junio de 2011, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto subsidiariamente al recurso jerárquico, por la ciudadana Nelly Cárdenas de Rojas, titular de la cédula de identidad Nro. 12.387.825, en su carácter de administradora de la sociedad de comercio JOYERÍA MIS ANGY, C.A., inscrita en el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del entonces Distrito Federal y Estado Miranda (hoy Distrito Capital y Estado Bolivariano de Miranda) en fecha 3 de agosto de 1992, bajo el Nro. 26, Tomo 60-A-sgdo, asistida por el abogado José Vicente Oropeza Plaza (INPREABOGADO Nro.14.525).

El referido medio de impugnación judicial se ejerció contra la Resolución Nro. GJT-DRAJ-A-2004-6382 de fecha 30 de noviembre de 2004, emanada de la entonces GERENCIA JURÍDICA TRIBUTARIA -hoy Gerencia General de Servicios Jurídicos- DEL SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) de la cual no se observa en autos su notificación a la contribuyente, que declaró parcialmente con lugar el recurso jerárquico interpuesto contra la Resolución (Imposición de Sanción) Nro. SAT-GRTI-RC-DF-1-1052-02674 de fecha 15 de abril de 1998, notificada el 3 de diciembre del mismo año; así como de la Planilla para Pagar (liquidación) Nro. 01-10-01-2-28-009975 de fecha 12 de diciembre de ese año, ambos actos emanados de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del aludido órgano exactor, en la cual se determinó una multa por la cantidad de ochenta y un mil seiscientos bolívares sin céntimos (Bs.81.600,00), equivalente a seiscientos seis coma cincuenta unidades tributarias (606,50 U.T.), impuesta de conformidad con lo establecido en los artículos 71 y 104 del Código Orgánico Tributario del año 1994, en concordancia con el artículo 94 del Código Penal de 1964,  normas aplicables en razón del tiempo, por cuanto la contribuyente “(…) No presentó las declaraciones y [el] pago del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, correspondiente a los periodos (sic) de imposición: Agosto, Septiembre, Octubre, Noviembre y Diciembre de 1994, [y] Enero, Febrero, Marzo, Abril, Mayo, Junio, Julio, Agosto, Septiembre y Octubre de 1995 incumpliendo con lo establecido en el artículo 42 de la Ley al Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor [del año 1996], en concordancia con el Artículo 59 de su Reglamento [del año 1994] (…)”. Lo cual constituye un incumplimiento del deber formal tipificado en el artículo 126 numeral 1 literal “e” del Código Orgánico Tributario del año 1994, aplicable en razón del tiempo. (Agregados de esta Superioridad).

El 11 de enero de 2018, el prenombrado órgano jurisdiccional oyó en ambos efectos la apelación interpuesta y ordenó la remisión del expediente a esta Alzada.

En fecha 28 de febrero de 2018, se dio cuenta en Sala y se ordenó aplicar el procedimiento de segunda instancia previsto en el artículo 92 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa. Asimismo, se designó Ponente a la Magistrada Bárbara Gabriela César Siero y se fijó un lapso de diez (10) días de despacho para fundamentar la apelación.

El 22 de marzo de 2018, el abogado Leonardo José Rivero Ospino  (INPREABOGADO Nro. 183.486), actuando con el carácter de representante judicial del Fisco Nacional, según se evidencia de instrumento poder cursante a los folios 150 al 151 del expediente judicial, consignó el respectivo escrito de fundamentación de su apelación. No hubo contestación.

Mediante auto del 12 de abril de 2018, se dejó constancia del vencimiento del lapso para la contestación de la apelación, de conformidad con lo establecido en el artículo 93 eiusdem. Asimismo, se asentó que la causa entró en estado de sentencia.

Seguidamente, en fecha 29 de noviembre de 2018, la representación judicial del Fisco Nacional solicitó se dictase decisión en el asunto.  

El 15 de mayo de 2019, se dejó constancia de que el 30 de enero de 2019, se eligió la Junta Directiva de este Máximo Tribunal, de conformidad con lo establecido en el artículo 20 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, quedando integrada esta Sala Político-Administrativa de la forma siguiente: Presidenta, Magistrada María Carolina Ameliach Villarroel; Vicepresidente, Magistrado Marco Antonio Medina Salas; la Magistrada Bárbara Gabriela César Siero; el Magistrado Inocencio Antonio Figueroa Arizaleta y la Magistrada Eulalia Coromoto Guerrero Rivero.   

Realizado el estudio del expediente, pasa esta Alzada a decidir previas las siguientes consideraciones:

 

I

ANTECEDENTES

 

Mediante la Declaratoria de Verificación Nro. SAT-GRTI-RC-DF-1-1052 de fecha 13 de diciembre de 1995, la ciudadana Sharon Márquez, titular de la cédula de identidad Nro. 10.545.083, actuando con el cargo de Fiscal Nacional de Hacienda, facultada mediante Autorización Nro. 3.705 de fecha 1° de diciembre de 1995, procedió a dejar constancia de que la sociedad mercantil Joyería Mis Angy, C.A., no presentó las declaraciones y el pago de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor; correspondiente a los períodos impositivos de agosto de 1994 hasta octubre de 1995. Asimismo, en la misma fecha expidió Acta de Requerimiento para Declarar y Pagar, mediante la cual emplazó a la contribuyente para que dentro del plazo de quince (15) días hábiles siguientes a la notificación (recibida ese día) presentara las declaraciones omitidas; así como el pago del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.   El 15 de abril de 1998, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), dictó la Resolución (Imposición de Sanción) Nro. SAT-GRTI-RC-DF-1-1052-02674, notificada a la contribuyente el 3 de diciembre del mismo año, mediante la cual se determinó lo siguiente:

“(…) Por cuanto el Contribuyente mencionado No presentó las declaraciones y [el] pago del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, correspondiente a los periodos (sic) de imposición: Agosto, Septiembre, Octubre, Noviembre y Diciembre de 1994, [y] Enero, Febrero, Marzo, Abril, Mayo, Junio, Julio, Agosto, Septiembre y Octubre de 1995 incumpliendo con lo establecido en el artículo 42 de la Ley al Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor en concordancia con el Artículo 59 de su Reglamento.  Requerido mediante Acta N° 1-1052, de fecha 13-12-95 (…). Por cuanto el hecho supra señalado constituye un incumplimiento del deber formal tipificado en el Artículo 126 numeral 1 Literal ‘e’ del Código Orgánico Tributario, y de conformidad  con lo establecido en el Artículo 103 del Código Orgánico Tributario vigente, el cual hace procedente la aplicación de la sanción contemplada en el Artículo 104 ejusdem (sic).

En consecuencia se determina la multa en la cantidad de: Seiscientos Seis Coma Cincuenta (606,50) Unidades Tributarias que se indican a continuación:

PERÍODO DE IMPOSICIÓN	UNIDADES TRIBUTARIAS
AGOSTO DE 1994	Treinta (30)
SEPTIEMBRE DE 1994	Treinta y Uno Coma Cincuenta (31,50)
OCTUBRE DE 1994	Treinta y Tres (33)
NOVIEMBRE DE 1994	Treinta y Cuatro Coma Cincuenta (34,50)
DICIEMBRE DE 1994	Treinta y Seis (36)
ENERO DE 1995	Treinta y Siete Coma Cincuenta (37,50)
FEBRERO DE 1995	Treinta y Nueve (39)
MARZO DE 1995	Cuarenta Coma Cincuenta (40,50)
ABRIL DE 1995	Cuarenta y Dos (42)
MAYO DE 1995	Cuarenta y Tres Coma Cincuenta (43,50)
JUNIO DE 1995	Cuarenta y Cinco (45)
JULIO DE 1995	Cuarenta y Seis Coma Cincuenta (46,50)
AGOSTO DE 1995	Cuarenta y Ocho (48)
SEPTIEMBRE DE 1995	Cuarenta y Nueve Coma Cincuenta (49,50)
OCTUBRE DE 1995	Cincuenta (50)
TOTAL	Seiscientos Seis Coma Cincuenta (606,50)

 

Con respecto al referido incumplimiento de los Derechos (sic) Formales, se observa que existe reiteración durante los períodos investigados, razón por la cual se procede a imponer las multas respectivas, de conformidad con lo establecido en los Artículos 71 del Código Orgánico Tributario y 37 del Código Penal, partiendo desde el primer periodo (sic) en su término medio, incrementándolas en Cinco por ciento (5%) respectivamente, hasta llegar a su máxima expresión, si fuere necesario, de conformidad con el Artículo 75 en su único aparte del Código Orgánico Tributario. (…)”. (Agregado de esta Alzada). (Negritas de la cita).

Seguidamente, en fecha 12 de diciembre de 1998, la Administración Tributaria procedió a emitir Planilla para Pagar (liquidación)  Nro. 01-10-01-2-28-009975, por el monto de ochenta y un mil seiscientos bolívares sin céntimos (Bs.81.600,00), actualmente un céntimo de bolívar (Bs.0,01), por concepto de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor por incumplimiento de deberes formales.

En atención a la imposición de la sanción ut supra, en fecha 29 de diciembre del año en referencia, la ciudadana Nelly Cárdenas de Rojas, en su carácter de administradora de la contribuyente y asistida judicialmente por el Abogado José Vicente Oropeza Plaza (antes identificados), interpuso recurso jerárquico, subsidiariamente al recurso contencioso tributario, ante la División de Tramitaciones de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, contra la Resolución (Imposición de Sanción)  Nro. SAT-GRTI-RC-DF-1-1052-02674 de fecha 15 de abril de 1998 (notificada el 3 de diciembre de ese año); así como de la Planilla de Liquidación Nro. 01-10-01-2-28-009975 de fecha 12 de noviembre del mismo año, exponiendo lo siguiente:

“(…) De acuerdo a los Artículos 164 y 185 del Código Orgánico Tributario donde [se] da a los contribuyentes [la] facultad de hacer un Recurso Jerárquico, por no estar de acuerdo a la multa o sanción número SAT-GRTI-RC-DF-1-1052-02674 de fecha 15 de Abril de 1998, emitida en la planilla de liquidación número     01-10-01-2-28-009975, emitida en el formulario H-97 N° 445482, por la cantidad [de] OCHENTA Y UN MIL SEISCIENTOS BOLÍVARES (Bs. 81.600,--). En esta ocasión [se tiene] discrepancia en contra de dicha multa, la cual fue impuesta por un funcionario (…), donde aplica dicha sanción por incumplimiento a lo establecido en el Artículo 42 de la Ley al Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor en concordancia con el Artículo 59 de su Reglamento, por no haber[se] presentado la declaración y [el] pago del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, correspondiente al mes de Agosto de 1995, por no estar obligado a declarar el Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor (Artículo 3 de la Ley en su aparte ‘D’), por no tener el volumen de ventas que requiere la Ley para estar obligado, además de ser una pequeña empresa que solo vende al detal a consumidor final, llamados NO CONTRIBUYENTES”. (Agregados de la Sala). (Mayúsculas del texto). (Sic).

Es así, que en fecha 30 de noviembre de 2004, la entonces Gerencia Jurídica Tributaria -hoy Gerencia General de Servicios Jurídicos- del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en virtud del recurso jerárquico interpuesto por la recurrente, procedió a dictar la Resolución signada con el alfanumérico GJT-DRAJ-A-2004-6382, con fundamento en lo siguiente:

“(…) Esta Gerencia Tributaria observa, que el Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, creado mediante Decreto-Ley       N° 187 de fecha 5 de mayo de 1994, reformado por Ley publicada en la Gaceta Oficial N° 4.793, Extraordinario de fecha 28 de septiembre del mismo año, aplicable en el presente caso, es un impuesto plurifásico no acumulativo, que grava las operaciones señaladas en su artículo 8° como hechos imponibles.

Así pues, para que opere correctamente el mecanismo del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor y la recurrente se pueda considerar sujeta al impuesto, es preciso que el hecho imponible, hecho generador o hipótesis de incidencia sea realizado por los sujetos pasivos indicados en la Ley, con lo cual se configura la obligación tributaria de pagar a favor del Fisco Nacional las cantidades resultantes de aplicar el gravamen respectivo o tipo porcentual sobre la base imponible, todo ello de acuerdo a lo previsto en el artículo 1° de la Ley.

A tal efecto, la Ley ha distinguido principalmente dos tipos de sujetos pasivos que tienen la obligación de enterar al Fisco Nacional los montos determinados por la aplicación del tributo, los contribuyentes ordinarios y los contribuyentes ocasionales.  

(…).

A los fines de calificar a la recurrente como contribuyente ordinario del Impuesto al Consumo Suntuario y a las ventas al Mayor, se debe analizar el contenido del literal ‘c’, del artículo 3° de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las ventas al Mayor, toda vez que, según lo indicado supra, este tributo existe en tanto y en cuanto exista un sujeto calificado como contribuyente. Esta disposición establece lo siguiente:

Artículo 3.- (Omissis).

(…)

Ahora bien, en lo que respecta a la multa impuesta, esta Gerencia Jurídica Tributaria observa que no existe en el expediente administrativo, pruebas que demuestren que no es contribuyente del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, como por ejemplo, copia de las Declaraciones Definitivas de Rentas, que demuestren que sus ingresos brutos hayan sido menores a las 12.000 unidades tributarias, así como tampoco facturas donde demuestren que únicamente factura a personas naturales, por lo que el acto administrativo impugnado se presume válido y veraz, en virtud de la presunción de veracidad y legalidad que ampara a los actos administrativos.

(…).

Es así como en el presente caso, la carga probatoria recae sobre la contribuyente, quien habiendo alegado que no era contribuyente del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, y por esto no presentó la Declaración y el Pago del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor correspondiente al periodo (sic) de imposición de agosto de 1995, debió demostrar el hecho, para de esta manera lograr desvirtuar la presunción de legalidad y veracidad de que goza el acto administrativo recurrido, con pruebas suficientes para evidenciar la errónea apreciación de los hechos (falso supuesto de hecho), en que supuestamente incurrió la Administración.

(…).

Con base en los argumentos antes expuestos, esta Gerencia declara improcedente el alegato del recurrente, motivo por el cual esta Alzada procede a confirmar la multa impuesta para dicho periodo (sic), y así se declara.

Ahora bien, esta Gerencia Jurídica Tributaria, en virtud del deber que le impone el artículo 89 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, de resolver todos los asuntos que surjan con motivo de los recursos interpuestos, forzosamente debe admitir que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital interpretó de manera errada la presencia de la ‘reiteración de infracciones’, agravante esta prevista en el artículo 75 del Código Orgánico Tributario de 1994, cuya norma se transcribe seguidamente:

‘Habrá reiteración cuando el imputado cometiere una nueva infracción de la misma índole dentro del término de cinco (5) años después de la anterior, sin que mediare condena por sentencia o resolución firme’. (Negritas de la cita).

(…).

De la propia lectura de la norma transcrita ‘supra’, cuando expresa ‘… Habrá reiteración cuando el imputado cometiere…’ (…) debe entenderse que el término señalado requiere la comisión de una primera infracción, en proceso o no, que viene a constituir un antecedente que se traduce en una advertencia para el contribuyente, suficiente para detenerlo en la comisión de una nueva conducta reprochable, cuya advertencia se efectúa precisamente con la notificación de acto que impone la sanción primigenia.

De acuerdo con la referida norma, la reiteración consiste en la comisión de una nueva infracción, por el mismo agente sin que medie condena por sentencia o resolución firme, antes de que hubiere transcurrido un plazo de cinco años entre ambas. Sin embargo, para que pueda perfeccionarse tal agravante, necesariamente, debe existir una actuación previa por parte de la Administración Tributaria donde se haya constatado una infracción por parte del contribuyente y que conste en un acto administrativo emitido por la misma que todavía no haya adquirido firmeza. Con una sola visita fiscal, sin haber alertado previamente al administrado de la comisión de una falta, en forma alguna se perfeccionaría la acción de reiterar, es decir, repetir una infracción.

Si el contribuyente hace caso omiso de la imputación del ilícito y la aplicación de la consecuente pena de que puede ser objeto, e incurre en una nueva infracción, quedaría evidenciada la insuficiencia o la inutilidad de la sanción que le puede ser aplicada, y a la vez revela su predisposición a delinquir; por lo que la consecuencia sería la aplicación de la circunstancia agravante de la reiteración, dirigida a satisfacer el carácter represivo de la pena, ante el incumplimiento del referido deber formal de presentar las declaraciones y pago de Impuesto al consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, lo cual no ha ocurrido en el caso bajo estudio. (Destacado del texto).

Por consiguiente, este Superior Jerárquico considera que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, incurrió en el falso supuesto de derecho al interpretar erradamente la norma contenida en el artículo 75 del Código Orgánico Tributario de 1994, y aplicar a la contribuyente recurrente la circunstancia agravante de la reiteración (…).

 (…).

Ahora bien, dicho error no produce, por sí mismo, la nulidad absoluta del acto, ya que, (…) el falso supuesto produce la anulabilidad o nulidad relativa, lo cual conlleva a afirmar que el acto así viciado pueda ser convalidado por el órgano que lo ha dictado o por su superior jerárquico.

En efecto, siempre que los hechos existan, aunque la calificación jurídica realizada por la Administración, no sea la correcta, este vicio podrá ser subsanado por la propia Administración, haciendo uso de la potestad de autotutela y en especial, de la potestad convalidatoria.

(…).

Aplicando las consideraciones expuestas al caso de autos, se observa que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, incurrió en el falso supuesto de derecho, puesto que interpretó de manera errada el contenido del dispositivo normativo establecido en el artículo 75 del Código Orgánico Tributario de 1994, al haber aplicado la circunstancia agravante de la reiteración, prevista en el artículo 85, numeral 1 del Código Orgánico Tributario, a los periodos (sic) de imposición de agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 1994, [y] enero, febrero, marzo, abril, mayor, junio, julio, agosto, septiembre y octubre de 1995. (Agregado de esta Sala).

En tal sentido, por considerar que no ha incurrido la circunstancia referida a que exista un procedimiento administrativo o proceso judicial pendiente, que suponga la comisión de una infracción con anterioridad a la que se reitera, esta Alzada Administrativa, en uso de las (…) atribuciones conferidas en los artículos 81 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y 263 del Código Orgánico Tributario de 2001, procede a convalidar el acto administrativo contenido en la Resolución (Imposición de Sanción)                            N° SAT-GRTI-RC-DF-1-1052-02674 de fecha 15 de Abril de 1998, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, por lo que se subsana el referido vicio; en consecuencia, las multas aplicadas de conformidad con lo establecido en el artículo 104 del Código Orgánico tributario de 1994, quedan determinadas para los periodos (sic) de imposición de agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 1994, [y] enero, febrero, marzo, abril, mayor, junio, julio, agosto, septiembre y octubre de 1995, en su término medio, equivalente en 30 unidades tributarias, y así se declara. (Interpolado de esta Alzada).

(…).

Por las razones antes expuestas, [se] declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Jerárquico interpuesto por la contribuyente JOYERÍA MIS ANGY, C.A., y en consecuencia, se confirma el acto administrativo contenido en la Resolución (Imposición de Sanción)   N° SAT-GRTI-RC-DF-1-1052-02674, de fecha 15 de Abril de 1998, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital; asimismo se anulan los montos determinados por concepto de multas y se ordena emitir nuevas Planilla[s] de Liquidación en los términos de [la] decisión, cuyos montos deberán ser pagados en una Oficina Receptora de Fondos Nacionales”. (Sic). (Agregados de la Sala). (Negritas y mayúsculas de la cita).

 

II

DECISIÓN APELADA

 

En fecha 21 de junio de 2011, el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, al que correspondió el conocimiento de la causa previa distribución, dictó la sentencia definitiva Nro. 0052/2016, mediante la cual declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto subsidiariamente al recurso jerárquico, incoado por la contribuyente Joyería Mis Angy, C.A., contra la Resolución Nro. GJT-DRAJ-A-2004-6382 de fecha 30 de noviembre de 2004, emanada de la entonces Gerencia Jurídica Tributaria -hoy Gerencia General de Servicios Jurídicos- del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), bajo los términos siguientes:

“(…) Del contenido del acto recurrido; de las alegaciones expuestas en su contra, por la recurrente en su escrito recursivo; así como de las consideraciones y alegaciones de la representación de la República, en su acto de informe, este Tribunal delimita la controversia a tener que decidir sobre la legalidad de la Resolución Nº GJT-DRAJ-A-2004-6382 de fecha 30 de noviembre de 2004, emanada de la Gerencia Jurídica Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), con la cual se declara Parcialmente Con Lugar el Recurso Jerárquico, interpuesto contra la Resolución de Imposición de Multas identificada SAT-GRTI-RC-DF-1-1052-02674 de fecha 15-04-1998 y la Planilla de Liquidación Nos. 01-10-1-2-28-009975, de fecha 12-11-1998, ambos actos emitidos por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, con la cual se imponen multas en materia de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, por el siguiente concepto:

 1. Por presentar en forma extemporánea la declaración de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor correspondientes a los períodos de imposición agosto, octubre, noviembre y diciembre de 1994; enero, febrero, marzo, abril, mayo junio, julio, agosto, septiembre y octubre de 1995, por la cantidad de Seiscientas Seis y Media Unidades Tributarias (606,50 U.T.). 

Delimitada así la litis, el Tribunal pasa a decidir y, al respecto, observa: 

En el acto recurrido la Administración Tributaria corrige el error en el cual había incurrido al aplicar las multas teniendo en cuenta la reiteración como circunstancia agravante. Luego, advirtiendo el Tribunal esta corrección deja sentado que su decisión se limita al análisis, estudio y revisión de la forma autónoma e independiente como fueron impuestas estas multas para sancionar la infracción aduanera en cada uno de los períodos de imposición en los cuales ocurrió la presentación extemporáneamente de la declaración del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor. Así se declara. (Resaltado del texto).

Encuentra el Tribunal que las multas fueron impuestas cuando el criterio sentado por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia era de que en esta clase de infracciones tributarias (por conductas repetidas), debía tenerse presente los elementos del delito continuado y considerar esas infracciones como una sola, tal como fue señalado en sentencia 877 de fecha 17-06-2003. Caso Acumuladores Titán, C.A., en la cual sentenció (sic)

Omissis…

Acogiendo el Tribunal el contenido de la transcrita sentencia, considera que las multas impuestas para sancionar la conducta repetitiva de la contribuyente recurrente de presentar extemporáneamente la declaración de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor de los períodos de imposición agosto, octubre, noviembre y diciembre de 1994; enero, febrero, marzo, abril, mayo junio, julio, agosto, septiembre y octubre de 1995, por la cantidad de Seiscientas Seis y Media Unidades Tributarias (606,50 U.T) lucen impuestas en forma errada por la Administración Tributaria al ignorar la presencia del delito continuado en las infracciones tributarias consistentes en una misma conducta repetitiva, cometidas bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994, el cual no tiene prevista una sanción expresa para esta clase de ilícitos tributarios. Así se declara. (Negritas de la cita).

(…).

Sobre la base de las consideraciones y razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR, el recurso contencioso tributario interpuesto, subsidiariamente al recurso jerárquico, por la contribuyente ‘JOYERIA MIS ANGY, C.A.’ contra el acto Administrativo contenido en la Resolución    No. GJT-DRAJ-A-2004-6382, de fecha 30 de noviembre de 2004, emanada de la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, con la cual se declara Parcialmente Con Lugar el Recurso Jerárquico, contra la Resolución SAT-GRTI-RC-DF-1-1052-02674 de fecha 15-04-1998 y la Planilla de Liquidación Nos. 01-10-1-2-28-009975, de fecha 12-11-1998, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).(Mayúsculas y negritas de la decisión).

En consecuencia, se declara: 

Único: Válida y con efectos la Resolución   GJT-DRAJ-A-2004-6382 de fecha 30/11/2004, emanada de la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, SENIAT, en lo que respecta a la confirmación de la multa por no presentar las declaraciones y pagos del Impuesto al Consumo Suntuario a la Ventas al Mayor, correspondientes a los periodos (sic) de imposición agosto, septiembre, noviembre y diciembre de 2004 (sic), enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre y octubre de 2005 (sic). (Mayúsculas y negritas de la decisión).

Se ordena imponer esta multa de la siguiente manera: Periodos (sic) de imposición: agosto 2004 (sic) a diciembre 2004 (sic); y enero a octubre 1995. Una sola multa por la cantidad de treinta (30) unidades tributarias con el valor que tenía la unidad tributaria para el mes de agosto de 2004 (sic). 

(…).

Por considerar que al contribuyente le asistieron razones de hecho y de derecho para intentar el Recurso Contencioso Tributario, el Tribunal lo exonera del pago de costas (…)”. (Sic).

 

III

FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN

 

En fecha 22 de marzo de 2018, el abogado Leonardo José Rivero Ospino, ya identificado, actuando en su carácter de representante del Fisco Nacional, presentó escrito de fundamentación de su apelación, en los términos siguientes:

Señaló, que la sentencia apelada se encuentra viciada por falso supuesto y por consiguiente errónea aplicación de la ley, por cuanto “(…) El Tribunal a quo, en su sentencia de fecha 21 de junio de 2011, parte de un falso supuesto con relación a los hechos, y en consecuencia de una errónea aplicación normativa (…)”.

Indicó, que “(…) la aplicación supletoria del supuesto de concurso continuado (sic) establecido en el artículo 99 del Código Penal, no es aplicable para el caso de sanciones por infracciones de índole fiscal reguladas en el Código Orgánico Tributario (…)”.

Adujo, que “(…) Sobre la aplicación de los principios y normas del derecho penal al ámbito del derecho tributario, resulta necesario comenzar indicando, que las normas o conceptos relativos a los ilícitos fiscales forman parte de un derecho represor especial (…)”.

Respecto a lo anterior, manifestó que “(…) no implica en modo alguno afirmar que las infracciones y sanciones de índole fiscal escapen de los principios que determina al derecho especial común, pero sí, que al constituir un derecho represor especial, no es posible aplicar figuras especiales que tienen por objeto resolver situaciones específicas de este último (…)”.

Alegó, que “(…) aún cuando no existe diferencia alguna entre las normas reguladoras de sanciones en el derecho penal y las previstas en el ordenamiento jurídico tributario, ello no significa que éstas se subsuman en las primeras, sino al contrario, que ambas deben responder a principios sustantivos comunes (legalidad, tipicidad, debido proceso, etc.), que a su vez se derivan de garantías fundamentales reconocidas en la Constitución Nacional (…)”.

Continúo señalando que, “(…) El artículo 79 del Código Orgánico Tributario [de 2001], establece que las disposiciones de [ese] estatuto se aplicarán a todas las infracciones y sanciones tributarias (…)”. Y que, “(…) la citada normativa, establece, que ante el vacío o silencio de la ley podrá acudirse a los principios del derecho penal común, siempre y cuando, tales preceptos sean compatibles con la naturaleza y fines del Derecho Tributario (…)”. (Corchetes de esta Sala).

Asimismo, citó la exposición de motivos del Modelo de Código Orgánico Tributario para América Latina, el cual, respecto al supuesto legal equivalente a la disposición normativa contenida en el artículo 71 del Código Orgánico Tributario de 1994, establece que “(…) frente a un vacío y oscuridad de la ley tributaria penal no es preceptivamente aplicable el Código Penal, sino solamente cuando éste ofrezca una solución compatible con las características del derecho tributario (…)”.

Manifestó, que “(…) la aplicación supletoria de un principio o norma del derecho penal en el ámbito sancionador tributario, sólo es posible cuando no exista una disposición que regule una situación en particular, y además este sea compatible con la naturaleza o fines de [ese] último derecho, tal como expresamente lo exige el artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994 (…)”. (Interpolado de este Alto Tribunal). (Sic).

Seguidamente, referente al cálculo de las sanciones por concurrencia de infracciones, citó el contenido del artículo 81 del Código Orgánico Tributario del año 2001.

En este mismo orden de ideas, indicó que “(…) en el caso específico de la comisión repetida de un hecho infraccional calificado como el incumplimiento de un deber formal, la aplicación de la regla antes señalada, impone que se aplique una de las sanciones en su término medio y luego se proceda a sumar a ésta la mitad del valor restante (…)”.

Mencionó, que respecto a las reglas previstas para el cálculo de las sanciones establecidas en el artículo 81 eiusdem, la Gerencia que representa ha sostenido reiteradamente, “(…) que se trata del concurso material o real de delitos, es decir, del sistema de acumulación jurídica de sanciones pecunarias, que debe aplicarse en el caso de que el sujeto imputado incurra en la ejecución de varias acciones o hechos que constituyen violaciones autónomas de normas de índole fiscal (…)”.

De igual forma, consideró que “(…) la idoneidad del sistema adoptado en la referida disposición legal (…) contempla expresamente la forma en que debe calcularse la sanción correspondiente cuando el administrado incurre en la comisión repetitiva o reiterada de una infracción fiscal, por lo que, aplicando las consideraciones doctrinales (…) puede afirmarse, sin la menor duda sobre el particular, que en el caso analizado [se observa] una cesación expresa de la aplicación supletoria de las (sic) principios y normas del derecho penal común, en virtud de que existe en el Código Orgánico Tributario una regulación especial sobre la materia (…)”. (Agregados de esta Alzada).

Resaltó, que “(…) En consideración al hecho cierto e inobjetable, de que el primer aparte del artículo 84 del Código Orgánico Tributario (sic), establece un sistema de acumulación de sanciones (concurso ideal o material) para el cálculo de la sanción con ocasión a la repetida o reiterada comisión de una infracción fiscal, [la Gerencia General que representa], no puede más que concluir con fundamento a lo establecido en el artículo 74 ejusdem (sic) que la aplicación supletoria de la noción del concurso continuado (sic) previsto en el artículo 99 del Código Penal, es absolutamente ilegal, y por ende, incorrecta toda decisión que se dicte con fundamento al criterio fijado sobre el particular en la Sentencia N° 877, de fecha 17/06/2003, dictada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia (…)”. (Añadidos de esta Sala).

Destacó, que “(…) las decisiones jurisdiccionales que adoptan el criterio relativo a la aplicación supletoria del supuesto previsto en el artículo 99 del Código Penal, incurren en la irregularidad de derivar parcialmente los efectos del concurso (sic) continuado de delitos (…)”.

Indicó, que “(…) del análisis de las sentencias que siguen a la letra el criterio establecido en materia de concurso (sic) continuado fijado por el Tribunal Supremo de Justicia, en ellas se omite la aplicación de la consecuencia que surge de lo establecido en el artículo 99 del Código Penal, representada por un aumento de la pena, lo cual en [su] consideración, constituye una abierta y franca contravención a la establecido en la norma que invocan como justificativo de su actuación (…)”. (Agregado de esta Máxima Instancia). (Sic).

Citó el criterio sostenido por esta Superioridad en la “sentencia    Nro. 940” (sic) de fecha 13 de agosto de 2008: caso Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A.

Finalmente, concluyó señalando que “(…) la contribuyente incurrió en el incumplimiento reiterado de deberes formales durante los periodos (sic) de imposición: agosto, septiembre, noviembre y diciembre de 1994; enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre y octubre de 1995, motivo por el cual las infracciones deben ser establecidas mes a mes, y cada multa debe considerarse una aislada de las otras (…)”. Asimismo, manifestó que, “(…) no procede la aplicación en este caso de la figura de delito continuado a la imposición de sanciones por la comisión de delitos formales derivados de impuesto de tipo valor agregado, ya que el hecho punible y la forma de imponer la sanción han sido adecuados a los términos previstos en el artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 1994, con apego a los elementos en que ocurre el hecho imponible en el mencionado tributo, es decir, por cada periodo (sic) mensual o ejercicio fiscal (…)”.

En virtud de las consideraciones expuestas, solicitó a este Máximo Tribunal desestimar “(…) la posición fijada por el tribunal a quo, basado (sic) en el falso supuesto, y en consecuencia, errónea interpretación de la Ley, al señalar que la Administración debió aplicar la disposición del artículo 99 del Código Penal, por darse los elementos del concurso (sic) continuado, aplicable a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 79 del Código Orgánico Tributario, aplicable ratione temporis (…)”. (Interpolados de esta Superioridad).

Como último punto, solicitó que fuese declarada con lugar la apelación interpuesta, así como revocada la parte desfavorable al Fisco Nacional, contenida en la sentencia definitiva Nro. 0052/2006 de fecha 21 de junio de 2011, dictada por el Tribunal Superior Segundo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas.

 

IV

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

 

Corresponde a esta Sala pronunciarse acerca de la apelación ejercida por la representación judicial del Fisco Nacional contra la sentencia definitiva Nro. 0052/2006 de fecha 21 de junio de 2011, dictada por el Tribunal Superior Segundo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto subsidiariamente al recurso jerárquico, incoado por la contribuyente      Joyería Mis Angy, C.A., contra la Resolución Nro. GJT-DRAJ-A-2004-6380   de fecha 30 de noviembre de 2004, emanada de la entonces Gerencia Jurídica Tributaria, -hoy Gerencia General de Servicios Jurídicos- del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

Previamente, esta Máxima Instancia debe considerar firme, por           no desfavorecer los intereses del Fisco Nacional, el pronunciamiento del         a quo relativo a la validación de la Resolución Nro. GJT-DRAJ-A-2004-6382 de fecha 30 de noviembre de 2004, emanada de la entonces Gerencia Jurídica Tributaria –hoy Gerencia General de Servicios Jurídicos- del aludido órgano exactor, en lo que respecta a la procedencia de la multa o de la comisión del ilícito formal relativo a la no presentación, por parte de la contribuyente, de las declaraciones y pagos del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, correspondiente a los períodos de imposición comprendido entre los meses de agosto de 1994 y octubre de 1995. Así se decide.

Ahora bien, observa esta Alzada que en virtud de la declaratoria contenida en la decisión judicial apelada y de los alegatos formulados por el apoderado en juicio del Fisco Nacional en la fundamentación de la apelación, la controversia planteada en el caso bajo análisis queda circunscrita a decidir si la sentenciadora de instancia incurrió en el vicio de falso supuesto, y por consiguiente, errónea aplicación de la ley, al aplicar el supuesto de delito continuado previsto en el artículo 99 del Código Penal del año 1964, por remisión expresa del artículo 71 del Código Orgánico Tributario de 1994, normas vigentes ratione temporis.

Delimitada así la litis, pasa esta Sala a decidir y al efecto observa:

Vicio de falso supuesto de derecho y errónea aplicación del artículo 99 del Código Penal.

La representación en juicio del Fisco Nacional denunció que la decisión apelada incurrió en el referido vicio, al aplicar de forma supletoria el supuesto de delito continuado previsto en el comentado artículo 99 del Código Penal de 1964, vigente en razón del tiempo, por considerar que no es aplicable para el caso de infracciones de índole fiscal reguladas en el Código Orgánico Tributario de 1994.

Ahora bien, con el propósito de resolver el vicio alegado por la parte apelante, es preciso señalar que de acuerdo a la pacífica y reiterada jurisprudencia de esta Superioridad, el vicio de suposición falsa en las decisiones judiciales se configura, por una parte, cuando el Juez, al dictar un determinado fallo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o que no guardan la debida vinculación con el o los asuntos objeto de decisión, verificándose de esta forma el denominado falso supuesto de hecho. Por otro lado, cuando los hechos que sirven de fundamento a la decisión existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero el Órgano Jurisdiccional al emitir su pronunciamiento los subsume en una norma errónea o inexistente en el derecho positivo, o incurre en una errada interpretación de las disposiciones aplicadas, se materializa el falso supuesto de derecho. (Vid., fallos Nros. 00632 y 01362, de fechas 22 de junio de 2016 y 12 de diciembre de 2017, casos: Expertos Integrales Expertia, S.A.; e Inversiones Italflex, C.A., respectivamente).

En este sentido, debe señalarse que el a quo se pronunció respecto de la sanción pecuniaria impuesta por la Administración Tributaria a la contribuyente, de la manera siguiente:  

“Se ordena imponer [la] multa de la siguiente manera:

Periodos (sic) de imposición: agosto 2004 (sic) a diciembre 2004 (sic); y enero a octubre de 1995 Una sola multa por la cantidad de treinta (30) unidades tributarias con el valor que tenía la unidad tributaria para el mes de agosto de 2004 (sic)”. (Agregados de esta Sala).

En virtud de lo señalado, esta Superioridad estima necesario citar el artículo 99 del Código Penal de 1964, que constituía el fundamento de derecho en los juicios contencioso-tributarios en lo referente a la procedencia de la figura del delito continuado durante los períodos fiscales regulados por el Código Orgánico Tributario de 1994, por remisión expresa del artículo 71 del referido Texto Orgánico, normas vigentes ratione temporis, el cual prevé lo siguiente: 

“Artículo 99: Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad”.

Por su parte, el artículo 71 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón del tiempo, establece lo indicado a continuación:

“Artículo 71: Las disposiciones de este Código se aplicarán a todas las infracciones y sanciones tributarias, con excepción de las relativas a las normas sobre infracciones y sanciones de carácter penal en materia aduanera, (…).

A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas de Derecho Penal, compatibles con la naturaleza y fines del Derecho Tributario (…)”.

En razón de los anteriores preceptos, debe esta Sala considerar los principios y normas del derecho penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en normativa tributaria vigente en razón del tiempo. En virtud de lo cual, y por mandato expreso del referido artículo 71 eiusdem, las reglas del delito continuado, previstas en el artículo 99 del Código Penal de 1964, son las normas y principios aplicados a las infracciones y sanciones que forman el ilícito tributario, toda vez que éste participa del carácter general del ilícito penal como garantía de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena, consagrados en la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

En efecto, durante la vigencia del mencionado Texto Orgánico Tributario de 1994, ante un ilícito tributario producto de una conducta continuada o repetida, los Tribunales de instancia y esta Sala, por remisión general contenida en el artículo 71 del aludido Texto Orgánico, acudían a la indicada figura, regulada en el artículo 99 del Código Penal, por lo que los incumplimientos en comentario, a los efectos del cálculo de la pena, se consideraban como un delito único. (Vid., sentencia Nro. 00877 del 17 de junio de 2.003, caso: Acumuladores Titán, C.A., ratificada entre otros fallos, en los Nros. 152 y 0344, de fechas 1° de febrero de 2007 y 5 de abril de 2016, casos: Corporación H.M.S. 250, C.A. y Hornos Eléctricos de Venezuela, S.A. (HEVENSA).

En conexión con lo mencionado, se desprende, que en materia de infracciones tributarias, el delito continuado tiene lugar cuando se viola o se transgrede en el mismo o en diversos períodos impositivos una idéntica norma, y su ratio radica en que dicha conducta constituye una actuación repetida y constante, que refleja unicidad de intención en el contribuyente (delito único), subsumiendo su conducta en el Código Penal y no en el Código Orgánico Tributario.

Ahora bien, debe precisarse que el representante judicial del Fisco Nacional, fundamentó su escrito de apelación que “en la sentencia Nro. 00948 de fecha 13 de agosto de 2008, caso: Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A., se trae a colación con el objeto de ilustrar la similitud entre el Impuesto al Valor Agregado y el Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, en cuanto al período de imposición (un mes calendario), así como el momento para la declaración y el pago del mismo (mes a mes)”. (Sic).

Así, la referida sentencia replanteó el criterio ut supra, relativo a los ilícitos reiterados, subsumidos en la normativa del Código Orgánico Tributario y no en la del Código Penal, ello al sostener que cada período mensual es autónomo, aislado uno del otro, generando cada uno sus propias consecuencias, no existiendo por tanto única intencionalidad por parte del contribuyente infractor. De igual forma, sostiene la decisión que no corresponde aplicar supletoriamente las disposiciones contenidas en el artículo 99 del Código Penal, por cuanto el Código Orgánico Tributario del año 2001, regula lo relativo al acaecimiento de ilícitos formales.

Al respecto, debe advertir esta Sala, que el fundamento de la aplicación de la solución establecida en la sentencia citada por la parte apelante, que resolvió el asunto planteado por la sociedad mercantil Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A., proviene de la vigencia de dicha norma (Código Orgánico Tributario de 2001), con lo cual se preservan los principios de seguridad jurídica y confianza legítima o expectativa plausible, cuyo acatamiento impone la Sala Constitucional en su jurisprudencia pacífica, vinculante para todos los tribunales de la República.  (Vid., sentencia           Nro. 01354 del 1° de diciembre de 2016, caso: Rosa Mercedes Carreño Escobar).

No obstante, en el caso bajo examen, el hecho ilícito ocurrió durante los períodos de imposición de agosto de 1994 a octubre de 1995, esto es, bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario del año 1994. Es así, que analizado y examinado dicho cuerpo normativo en su parte general, observa esta Sala que no existe disposición que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de lo cual, y por mandato expreso del referido artículo 71 eiusdem, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal del año 1964.

En efecto, la infracción de la contribuyente se produjo antes del criterio judicial sostenido en la sentencia Nro. 00948 de fecha 13 de agosto de 2008, caso: Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A., y siendo que se trata de un solo ilícito con una sola pena por todos los períodos incumplidos, no se le debe aplicar el criterio reiterado expuesto en la referida sentencia, así como tampoco las disposiciones contenidas en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001 como fuere solicitado por la parte apelante.

En razón de lo señalado, el criterio válido para el caso de autos, se fundamenta en la sentencia Nro. 00877 de fecha 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., por lo tanto, se subsume la conducta ilícita del contribuyente en esa normativa, específicamente en los artículos 71 y 104 del Código Orgánico Tributario del año 1994, en concordancia con lo expuesto en el artículo 99 del Código Penal de 1964. (Vid., sentencia          Nro. 00067 del 1° de febrero de 2018, caso: Representaciones Hive, C.A.), en consecuencia, esta Sala declara improcedente la denuncia que a tal efecto formulara la representación en juicio del Fisco Nacional. Así se decide.

Asimismo, del análisis de las actas procesales y a la luz de las características de la figura del delito continuado supra referidas, se advierte, en el caso bajo estudio, que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente).

En atención a lo señalado, este Alto Juzgado estima que la pena pecuniaria debe ser calculada, tal como se desprende de la Resolución Nro. GJT-DRAJ-A-2004-6382 de fecha 30 de noviembre de 2004, dictada por la entonces Gerencia Jurídica Tributaria -hoy Gerencia General de Servicios Jurídicos- del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), como una sola infracción, no considerándose por tanto, como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente). Así se declara.

Asimismo, teniendo en cuenta que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, el contribuyente violó o transgredió, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la norma contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento del deber formal previsto en el artículo 126 del Código Orgánico Tributario de 1994, 42 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor de 1996 y 59 de su Reglamento de 1998, vigentes ratione temporis, comportamiento omisivo reflejado en cada uno de los meses investigados, tal como se desprende en la Resolución (Imposición de Sanción)    Nro. SAT-GRTI-RC-DF-1-1052-02674 de fecha 15 de abril de 1998 y de la Planilla para Pagar (liquidación) Nro. 01-10-01-2-28-009975 de fecha 12 de diciembre del mismo año, ambos actos emanados de la entonces Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), así como de la Resolución Nro. GJT-DRAJ-A-2004-6382 de fecha 30 de noviembre de 2004, dictada por la otrora Gerencia Jurídica Tributaria, -hoy Gerencia General de Servicios Jurídicos- del mencionado Servicio, las disposiciones del artículo 99 del Código Penal de 1964 deben ser aplicadas en este caso particular, por darse los elementos del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario de 1994; en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos. Así se declara.

En virtud de lo señalado, la Sala declara que en la presente causa y para el caso de los delitos continuados debe aumentársele a la sanción una sexta parte, por disposición del citado artículo 99 del Código Penal (Vid., sentencia Nro.00151 del 8 de marzo de 2017, caso: Bariven, S.A.), tal como se demuestra a continuación:

Ilícito	Períodos de Imposición	Incumplimiento de deber formal. Art. 104 del Código Orgánico Tributario de 1994 (de 10 a 50 U.T.)	Delito Continuado Incremento (de una sexta parte) Art. 99 del Código Penal de 1964
No declaró ni pagó el Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor	Desde agosto de 1994 hasta octubre de 1995	30 U.T.	35 U.T.

 

En consecuencia, se revoca el pronunciamiento del Tribunal a quo que determinó la multa en treinta unidades tributarias (30 U.T.), al no considerar el aumento en una sexta parte, conforme a lo dispuesto en el artículo 99 del Código Penal de 1964. Se determina la multa en treinta y cinco unidades tributarias (35U.T.). Asimismo, se desestima el vicio de falso supuesto de derecho por falsa aplicación del artículo supra, alegado por la representación judicial del Fisco Nacional, ordenándose a la Administración Tributaria emitir las respectivas Planillas de Liquidación sustitutivas. Así se decide.

Sobre la base de los razonamientos expuestos, esta Alzada declara sin lugar el recurso de apelación incoado por la representación fiscal y por tanto se confirma en los términos expresados en este fallo la sentencia definitiva Nro. 0052/2016 de fecha 21 de junio de 2011, dictada por el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas.

Asimismo, se declara parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario, interpuesto subsidiariamente al recurso jerárquico, incoado por la contribuyente, contra la Resolución signada con el alfanumérico GJT-DRAJ-A-2004-6382 de fecha 30 de noviembre de 2004, dictada por la entonces Gerencia Jurídica Tributaria –hoy Gerencia General de Servicios Jurídicos- del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), la cual queda firme, salvo en lo relativo al quantum de la sanción de multa impuesta a cargo de la contribuyente de autos, el cual se anula. En tal sentido,  se ordena a la Administración Tributaria emitir nuevas Planillas de Liquidación, en los términos de la presente decisión, aplicando la sanción prevista en el artículo 104 del Código Orgánico Tributario de 1994, en concordancia, con lo dispuesto en el artículo 99 del Código Penal de 1964, normas aplicables en razón del tiempo, para lo cual se aumentará la sanción en una sexta parte. Así se dispone.

Finalmente, no procede la condenatoria en costas procesales a las partes en razón de no haber resultado totalmente vencidas en este juicio, de conformidad con lo previsto en el artículo 334 del Código Orgánico Tributario de 2014. Así finalmente se decide.

 

V

DECISIÓN

 

Con base en la motivación expuesta, esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1.-  FIRME, por no desfavorecer los intereses del Fisco Nacional, el pronunciamiento del a quo relativo a la validación de la Resolución Nro. GJT-DRAJ-A-2004-6382 de fecha 30 de noviembre de 2004, emanada de la    entonces Gerencia Jurídica Tributaria –hoy Gerencia General de Servicios Jurídicos- del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo que respecta a la procedencia de la multa o de la comisión del ilícito formal relativo a la no presentación, por parte de la contribuyente, de las declaraciones y pagos del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, correspondiente a los períodos de imposición comprendidos entre los meses de agosto de 1994 y octubre de 1995.

2.- SIN LUGAR la apelación ejercida por la representación judicial del FISCO NACIONAL contra la sentencia definitiva Nro. 0052/2016 de fecha 21 de junio de 2011, dictada por el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, la cual se CONFIRMA en los términos expuestos en esta decisión.   

3.- PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario, interpuesto subsidiariamente al recurso jerárquico, incoado por la contribuyente, contra la Resolución signada con el alfanumérico GJT-DRAJ-A-2004-6382 de fecha 30 de noviembre de 2004, dictada por la entonces Gerencia Jurídica Tributaria –hoy Gerencia General de Servicios Jurídicos- del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), la cual queda FIRME, salvo en lo relativo al quantum de la sanción de multa impuesta a cargo de la contribuyente de autos, el cual se ANULA.

4.- Se ORDENA a la Administración Tributaria emitir nuevas Planillas de Liquidación, en los términos de la presente decisión, aplicando la sanción prevista en el artículo 104 del Código Orgánico Tributario de 1994, en concordancia, con lo dispuesto en el artículo 99 del Código Penal de 1964, para lo cual se aumentará la sanción en una sexta parte.

5.- NO PROCEDE la condenatoria en costas procesales a las partes.

 Publíquese, regístrese y comuníquese. Notifíquese a la Procuraduría General de la República. Remítase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los quince (15) días del mes de octubre del año dos mil diecinueve (2019). Años 209º de la Independencia y 160º de la Federación.

 

La Presidenta, MARÍA CAROLINA AMELIACH VILLARROEL
		El Vicepresidente, MARCO ANTONIO MEDINA SALAS
La Magistrada - Ponente BÁRBARA GABRIELA CÉSAR SIERO
		El Magistrado, INOCENCIO FIGUEROA ARIZALETA
La Magistrada, EULALIA COROMOTO GUERRERO RIVERO
	La Secretaria, GLORIA MARÍA BOUQUET FAYAD
	En fecha diecisiete (17) de octubre del año dos mil diecinueve, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00631.
	La Secretaria, GLORIA MARÍA BOUQUET FAYAD