203380-01022-28917-2017-2015-0893.html

MAGISTRADO PONENTE: MARCO ANTONIO MEDINA SALAS

Exp. Núm. 2015-0893

El Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, mediante oficio número 12.323 de fecha 6 de agosto de 2015, recibido en esta Sala Político-Administrativa el 13 del mismo mes y año, remitió el expediente distinguido con letras y números 1794/AF42-U-2001-000076 (de su nomenclatura), correspondiente a los recursos de apelación ejercidos en fechas 20 de mayo de 2015; por el abogado Carlos Coronel Bracamonte, inscrito en el INPREABOGADO bajo el número 29.322, actuando en su carácter de sustituto del Procurador General de la República, según Documento poder autenticado el 1° de octubre de 2010, ante la Notaria Pública Vigésima Quinta del Municipio Libertador del Distrito Capital, bajo el número 11, tomo 114 de los Libros de Autenticaciones; y el 29 de junio de 2015 por el abogado Manuel Iturbe Alarcón, inscrito en el INPREABOGADO bajo el número 48.523, actuando con el carácter de apoderado judicial de la sociedad mercantil FORD MOTOR DE VENEZUELA, S.A., según documento poder otorgado el 2 de abril de 2001, ante la Notaría Pública Sexta del Municipio Valencia del Estado Carabobo, bajo el número 7, tomo 24 de los libros de autenticaciones de esa oficina, así como también la inscripción inicial de la referida compañía en el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal (hoy Distrito Capital) el 11 de marzo de 1959, bajo el número 60, tomo 4-A segundo, cuya última modificación fue inscrita en el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Estado Carabobo el 9 de noviembre de 1976, bajo el número 16, tomo 30-C; contra la sentencia definitiva número 0026/2015 dictada por el juzgado remitente el 20 de abril de 2015, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario ejercido el 26 de agosto de 2002.

El aludido recurso fue incoado ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas (para entonces Juzgado Distribuidor), contra los actos administrativos contenidos en las Resoluciones Culminatorias de Sumario Administrativo identificadas con las letras y números RCE-DSA-540-01-000090, RCE-DSA-540-01-000098 y RCE/DSA/540/01/0000106 de fechas 9 y 17 de octubre y 13 de noviembre de 200l, respectivamente, dictadas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en materia de impuesto sobre la renta e impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, para los ejercicios fiscales 1997 y 1998, mediante la cual se determinó a cargo del sujeto pasivo la obligación de pagar por los conceptos siguientes:

Resolución

Tipo de Tributo

Ejercicios Fiscales

Diferencia de Impuestos Bs.

Sanciones de multa Bs.

RCE-DSA-540-01-000090

ISLR

Contribuyente

1997

1.698.511.505,00

2.170.283.934,26 (110,25%)

(Artículos 71, 75 y 97 del Código Orgánico Tributario de 1994 y 37 del Código Penal)

1998

*(236.908.865,00)

0,00

Resolución	Tipo de Tributo	Ejercicios Fiscales		Diferencia de Impuestos Bs.	Sanciones de multa Bs.
RCE-DSA-540-01-000098	ISLR Agente de Retención	1997		106.874.545,15 (Impuesto no retenido)	112.218.272,43 (110,25%) (Artículos 71, 75 y 99 del Código Orgánico Tributario de 1994 y 37 del Código Penal)
RCE-DSA-540-01-000098	ISLR Agente de Retención	1998		136.143.795,71 (Impuesto no retenido)	150.098.534,77 (110,25%) (Artículos 71, 75 y 99 del Código Orgánico Tributario de 1994 y 37 del Código Penal)
RCE-DSA-540-01-0000106	ICSVM	1997	Enero	37.019.302,00	38.870.267,00 (105%) (Artículos 71, 72, 84, 85 y 97 del Código Orgánico Tributario de 1994 y 37 del Código Penal)
			Febrero	5.534.780,00	5.811.519,00 (105%) (Artículos 71, 72, 84, 85 y 97 del Código Orgánico Tributario de 1994 y 37 del Código Penal)
			Abril	3.720.687,00	3.906.721,35 (105%) (Artículos 71, 72, 84, 85 y 97 del Código Orgánico Tributario de 1994 y 37 del Código Penal)
			Septiembre	57.026.252,00	59.877.564,60 (105%) (Artículos 71, 72, 84, 85 y 97 del Código Orgánico Tributario de 1994 y 37 del Código Penal)
			Noviembre	6.956.590,00	7.304.419,50 (105%) (Artículos 71, 72, 84, 85 y 97 del Código Orgánico Tributario de 1994 y 37 del Código Penal)
		1998	Enero	2.480.022,00	2.734.224,26 (110,25%) (Artículos 71, 72, 84, 85 y 97 del Código Orgánico Tributario de 1994 y 37 del Código Penal)
		1998	Marzo	4.000.000,00	4.410.000,00 (110,25%) (Artículos 71, 72, 84, 85 y 97 del Código Orgánico Tributario de 1994 y 37 del Código Penal)

*Impuesto a reintegrar.

Decidida la causa parcialmente con lugar en primera instancia mediante sentencia definitiva, por auto de fecha 15 de julio de 2015 el tribunal de mérito oyó en ambos efectos las apelaciones ejercidas por las partes y ordenó la remisión del expediente a esta alzada.

En fecha 22 de septiembre de 2015, se dio cuenta en Sala, se ordenó aplicar el procedimiento de segunda instancia previsto en el artículo 92 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa y, asimismo la Magistrada Evelyn Marrero Ortiz fue designada Ponente. En la misma oportunidad se fijaron dos (02) días continuos en razón del término de la distancia y un lapso de diez (10) días de despacho para fundamentar la apelación; lo cual hicieron en fechas 14 de octubre de 2015, el abogado Manuel Iturbe Alarcón, ya identificado, actuando con el carácter de apoderado judicial del contribuyente y el 15 del mismo mes y año, la abogada Mirna Coromoto Robres Erazo, inscrita en el INPREABOGADO bajo el número 37.659, actuando en su carácter de sustituta del Procurador General de la República, según documento poder autenticado el 15 de septiembre de 2015, ante la Notaria Pública Vigésima Quinta del Municipio Libertador del Distrito Capital, bajo el número 34, tomo 158 de los Libros de Autenticaciones llevados por esa oficina.

Cumplidos como fueron sucesivamente los trámites y actos procesales, los días 22 y 7 de octubre de 2015 la abogada Mirna Coromoto Robres Erazo, y el abogado Manuel Iturbe Alarcón, respectivamente, actuando con el carácter de representantes judiciales de las partes, consignaron los escritos de contestación a los fundamentos de la apelación.

La causa entró en estado de sentencia el 5 de noviembre de 2015, de acuerdo con lo establecido en el artículo 93 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa.

El 16 de mayo de 2016, la representación fiscal requirió a esta alzada dictar sentencia en el presente caso.

Mediante auto del 17 de mayo de 2016, se deja constancia que el 23 de diciembre de 2015, se incorporaron a esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia el Magistrado Marco Antonio Medina Salas y la Magistrada Eulalia Coromoto Guerrero Rivero, designado y designada, así como juramentado y juramentada por la Asamblea Nacional en esa misma fecha. Igualmente el Magistrado Marco Antonio Medina Salas fue designado ponente, quien con tal carácter suscribe el presente fallo.

El 18 de abril de 2017, la representación judicial de la República solicitó que se emitiera el respectivo fallo.

Por auto del 20 de abril de 2017, se deja constancia que el 24 de febrero de 2017, se eligió la Junta Directiva de este Máximo Tribunal de conformidad con lo establecido en el artículo 20 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, quedando integrada esta Sala Político Administrativa de la forma siguiente: Presidenta, Magistrada María Carolina Ameliach Villarroel; Vicepresidente, Magistrado Marco Antonio Medina Salas; la Magistrada Bárbara Gabriela César Siero; el Magistrado Inocencio Antonio Figueroa Arizaleta y la Magistrada Eulalia Coromoto Guerrero Rivero.

Realizado el estudio del expediente pasa esta Máxima Instancia a decidir, con fundamento en los artículos 26, 253 y 257 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

ANTECEDENTES

Mediante Autorización distinguida con el alfanumérico GRTI-RCE-DFA-01-C-096 del 10 de septiembre de 1999, notificada el 14 del mismo mes y año, tanto el Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) como el Jefe de la División de Fiscalización de la mencionada Gerencia Regional, designaron a las funcionarias Iraima Nuñez y Martha Velásquez, con cédulas de identidad V-8.598.192 y V-9.898.491, respectivamente, a los fines de realizar investigación fiscal a la sociedad de comercio Ford Motor de Venezuela, S.A., en su carácter de contribuyente y responsable, en materia de impuesto sobre la renta, correspondiente a los ejercicios fiscales 1996, 1997 y 1998, impuesto a los activos empresariales relativos a los ejercicios gravables 1996, 1997 y 1998 e impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, para los períodos impositivos comprendidos desde los meses de enero 1996 hasta diciembre de 1998, ambos inclusive.

En fecha 1° de diciembre de 2000, la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central dictó las Actas signadas con los alfanuméricos números GRTI-RCE-DFE-01-C-117-43 y GRTI -RCE-DFE-01-C-117-46, ambas de fecha 01 de diciembre de 2000, con las cuales se formulan reparos a la contribuyente, en materia de impuesto sobre la renta, en los ejercicios fiscales 1997 y 1998, por los conceptos y montos actuales siguientes:

Concepto objetado	Ejercicios Fiscales	Bs.
Egresos no admisibles por falta de retención al momento del pago o abono en cuenta, relativos a las partidas de: *(i)* subsidio de cafetería, *(ii)* gastos de ingeniería (asistencia técnica) y *(iii)* garantías y políticas, conforme a lo dispuesto en el artículo 28 del Código Orgánico Tributario de 1994, contrariando lo establecido en el artículo 9 (numerales 7 y 11) de los Decretos Reglamentarios números 1344 y 1808 de fechas 27 de junio de 1996 y 12 de mayo de 1997, respectivamente.	1997	6.453.378,06
	1998	7.930.459,94
Rebajas de impuestos improcedentes: por contravenir el artículo 77 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, en concordancia con los artículos 11 del Decreto Reglamentario número 1355 del 27 de junio de 1996 y 24 del Decreto Reglamentario número 1808 del 12 de mayo de 1997.	1997	151.647,40
	1998	287.633,66

En fecha 1° de diciembre de 2000, la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central dictó las Actas signadas con los alfanuméricos números GRTI-RCE-DFE-01-C-117-44 y GRTI -RCE-DFE-01-C-117-47, con las cuales se levantaron reparos a la recurrente, en su carácter de agente de retención en materia de impuesto sobre la renta, para los ejercicios gravables 1997 y 1998, por los conceptos y montos actuales siguientes:

Concepto objetado	Ejercicios Fiscales	Bs.
Retención de impuesto sobre la renta no efectuada, conforme a lo dispuesto en el artículo 28 del Código Orgánico Tributario de 1994, contrariando lo establecido en el artículo 9 (numerales 7 y 11) de los Decretos Reglamentarios números 1344 y 1808 de fechas 27 de junio de 1996 y 12 de mayo de 1997, respectivamente.	1997	106.874,55
	1998	136.143,80

El 1° de diciembre de 2000, la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central emitió las Actas signadas con los alfanuméricos números GRTI-RCE-DFE-01-C-117-42 y GRTI -RCE-DFE-01-C-117-45, ambas de fecha 01 de diciembre de 2000, con las cuales se formulan reparos a la contribuyente, en materia de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, en los periodos de imposición correspondientes a los meses de enero a diciembre de 1997 y 1998, por concepto de ventas y débitos fiscales, de acuerdo a lo previsto en los artículos 119 (último párrafo) del Código Orgánico Tributario de 1994, 24, 26, 44, 50 y 60 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor de 1996 y 75 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor de 1994, aplicables ratione temporis, por los montos actuales siguientes:

Período	Ventas según Libros Bs.	Ventas según Declaración Bs.	Diferencia Bs.	Ajuste Fiscalización Bs.	Total Vtas. Omitidas Bs.	Alícuota (%)	Débito Fiscal No Declarado Bs.
Enero 97	18.679.807,71	18.635.561,55	44.246,16	8.244,06	52.490,22	16,50	8.660,89
Febrero 97	22.316.767,72	22.316.755,06	12,66	14.033,90	14.046,56	16,50	2.317,68
Abril 97	29.940.516,86	30.102.906,28	-162.389,43	201.896,33	56.639,74	16,50	9.354,47
Sep. 97	24.176.487,98	23.965.447,96	211.040,02	134.573,63	345.613,65	16,50	57.026,25
Nov. 97	38.605.188,22	38.676.403,10	-71.214,88	113.376,03	42.161,15	16,50	6.956,59
Enero 98	34.358.467,02	34.481.602,20	-123.135,18	138.165,62	15.030,44	16,50	2.480,02
Julio 98	20.125.981,88	20.109.401,95	16.579,94	19.341,62	35.921,56	16,50	5.927,06
Nov. 98	18.370.872,43	18.096.792,34	274.080,09	26.527,39	300.607,48	16,50	49.600,23
Dic. 98	12.954.179,38	12.943.843,62	10.335,77	12.664,81	23.000,57	16,50	3.795,10

En fecha 30 de enero de 2001, la sociedad de comercio Ford Motor de Venezuela, S.A. presentó el escrito de descargos.

El 9 de octubre de 2001 la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) dictó la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo identificadas con las letras y números RCE-DSA-540-01-000090, con la cual confirmó los reparos formulados en las Actas signadas con los alfanuméricos números GRTI-RCE-DFE-01-C-117-43 y GRTI -RCE-DFE-01-C-117-46, y determinó los conceptos y cantidades actuales que se indican a continuación:

Ejercicios Fiscales	Diferencia de Tributos Bs.	Sanciones de multa (Por contravención, 110,25%) Bs.
1997	1.698.511,51	2.170.283,93
1998	*(236.908,87)	0,00

*: Impuesto a reintegrar.

Por medio de la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo distinguida con las letras y números RCE-DSA-540-01-00098 del 17 de octubre de 2001, la referida Gerencia Regional de Tributos Internos confirmó los reparos formulados en las Actas signadas con los alfanuméricos números GRTI-RCE-DFE-01-C-117-44 y GRTI -RCE-DFE-01-C-117-47, y determinó los conceptos y las cifras actuales siguientes:

Ejercicios Fiscales	Tributos a enterar Bs.	Sanciones de multa (impuesto no retenido, 110,25%) Bs.
1997	106.874,55	112.218,27
1998	136.143,80	150.098,53
Totales	243.018,35	262.316,8

En fecha 13 de noviembre de 2001 la Administración Tributaria dictó la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo identificada con las letras y números RCE-DSA-540-01-0000106, mediante la cual confirmó los reparos formulados por concepto de ventas y débitos fiscales en las Actas signadas con los alfanuméricos números GRTI-RCE-DFE-01-C-117-42 y GRTI -RCE-DFE-01-C-117-45, y determinó los conceptos y las cantidades actuales siguientes:

Período	Impuesto Bs.	Multa Bs.
Marzo 97	37.019,30	38.870,27
Abril 97	5.534,78	5.811.52
Julio 97	3.720,69	3.906,72
Octubre 97	57.026,25	59.877,57
Noviembre 97	6.956,59	7.304,42
Enero 98	2.480,02	2.734,22
Marzo 98	4.000,00	4.410,00
Totales	116.737,63	117.103,20

En fecha 4 de noviembre de 2001, la contribuyente interpuso el recurso contencioso tributario, contra las Resoluciones Culminatorias de Sumario Administrativo identificadas con las letras y números RCE-DSA-540-01-000090 del 9 de octubre de 2001, RCE-DSA-540-01-00098 del 17 de octubre de 2001 y RCE-DSA-540-01-0000106 del 13 de noviembre de 2001, en el que alegó:

1.- Que el órgano recaudador incurrió en vicios en la notificación de los actos impugnados, pues no hizo mención de la oficina administrativa o el tribunal ante quien se podían interponer los recursos que proceden, a tenor de lo previsto en los artículos 73 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, 132 y 135 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón del tiempo. Por lo que, solicitó que se declare “… la no efectividad de la notificación de los actos administrativos recurridos”, así como su respectiva nulidad.

2.- La improcedencia del rechazo de la deducción por la supuesta falta de retención, sostuvo: (i) Que no existía por parte de su representada obligación alguna de efectuar la retención con relación al subsidio de la cafetería, pues los pagos realizados por la contribuyente a “COEMSA” no constituyen erogaciones por un servicio sino un gasto reembolsable a esa empresa, por los egresos en que incurría ésta en la prestación del servicio de alimentación a su personal, conforme a lo establecido en la Cláusula 79 del Contrato Colectivo de Ford Motor de Venezuela, S.A. con sus empleados y empleadas. (ii) La improcedencia del rechazo de la deducción de los gastos de garantía y política, por cuanto sí realizó la retención y lo demostraría en el lapso probatorio. (iii) La improcedencia del rechazo de la deducción, debido a que la aplicación del artículo 78 (Parágrafo Sexto) de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, comporta una sanción económica al contribuyente y en virtud de la cuantía resulta desproporcionada y, por ende, confiscatoria.

3.- La inexistencia de débitos fiscales dejados de declarar por la accionante, ya que sí “declaró los que verdaderamente correspondían para cada período de imposición, en virtud de haber imputado a sus débitos los créditos generados por los incentivos” concedidos por la accionante “a sus Concesionarios por la venta de vehículos, incentivos éstos que fueron facturados por estos últimos a mi representada y que generaron sus respectivos créditos fiscales, los cuales fueron deducidos en el momento de la determinación de los débitos fiscales de los períodos de imposición respectivos y reflejados así directamente en la declaración del período correspondiente”. Destaca que “… lo contrario generaría un incremento indebido de las cargas impositivas (…), lo cual por ende resultaría en que la misma se vería obligada al pago de cantidades por concepto de impuestos que no guardan relación con su verdadera capacidad contributiva”.

4.- Que la ilegitimidad e improcedencia de los reparos fiscales, conducen a la declaratoria sin lugar de las sanciones de multa impuestas.

5.- El error de derecho excusable como eximente de responsabilidad penal tributaria, conforme al literal c) del artículo 79 del Código Orgánico tributario de 1994, vigente en razón del tiempo, derivado de la confusión generalizada que la calificación de ciertos actos mercantiles pueda representar a los fines de la determinación de la procedencia o no de la obligación de efectuar la retención.

6.- La improcedencia de la circunstancia agravante de reincidencia, pues no basta para “pretender mantener la ocurrencia de dicho elemento”, el hecho de que haya ocurrido “en diversos períodos impositivos que sean objeto de análisis en el acto en el cual se pretenda imponer la sanción”.

Por consiguiente, solicitó que se declare con lugar el recurso contencioso tributario y se anulen los actos recurridos.

DE LA SENTENCIA APELADA

Mediante fallo definitivo número 0026/2015 del 20 de abril de 2012, el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, al que correspondió el conocimiento de la causa previa distribución, declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario ejercido por la sociedad mercantil Ford Motor de Venezuela, S.A.

El juzgado de la causa delimitó la controversia a “tener que decidir sobre la legalidad de las Resoluciones Culminatorias de Sumario Administrativos” impugnadas.

Previamente en su decisión, el juzgador estimó necesario pronunciarse sobre el alegato del recurrente relativo a la nulidad de los actos recurridos por el hecho que en los mismos no se indica las oficinas o tribunales por ante los cuales se debieron interponer los recursos.

Al respecto, el sentenciador advirtió que la contribuyente intentó el recurso correspondiente, ante el organismo y tribunal competente y, por último, no tuvo afectación del lapso para interponer sus acciones, considera que ésta tuvo pleno conocimiento de las pretensiones de la Administración Tributaria; en consecuencia lo consideró improcedente.

Respecto al fondo de la controversia, el juez observó lo siguiente:

1.- La Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo identificada con las letras y números RCE-DSA-540-01-00090 del 9 de de octubre de 2001:

1.1 En cuanto a los reparos fiscales por los conceptos de “Egresos no admisibles por falta de retención”, para los ejercicios fiscales 1997 (Bs. 6.453.378.056,00) y 1998 (Bs. 7.930.459.936,00):

1.1.1 Sobre el rechazo de Costos por concepto de “Subsidio de cafetería”, el tribunal de mérito advirtió que aun cuando la empresa Comedores Industriales, S.A. reciba el pago en calidad de reembolso de gastos o de pago por la prestación de servicio de comedor, no obstante, “se trata de una persona jurídica la cual, de conformidad con lo dispuesto en la Ley de impuesto sobre la Renta, es sujeto pasivo”, como contribuyente del referido tributo. Por lo que, para poder deducir ese costo o gasto, a los efectos de determinar el enriquecimiento neto o gravable del ejercicio fiscal, la contribuyente debía retener el impuesto sobre la renta correspondiente y enterarlo dentro del plazo reglamentario.

Con base al anterior razonamiento, el juzgador aprecia que la falta de retención del impuesto sobre los pagos de la erogación por concepto de “Servicio de Cafetería”, impide que la contribuyente pueda restarlo de sus ingresos brutos, si lo incluye como costos, o de la renta bruta, si lo incluye como gastos del ejercicio. En consecuencia, el sentenciador considera procedente la confirmación de este reparo.

1.1.2.- Respecto al rechazo de los gastos de ingeniería (asistencia técnica); el órgano jurisdiccional los considera improcedentes, por cuanto el órgano recaudador al emitir la Actas Fiscales (Actas de Retención) signadas con los alfanuméricos GRTI-RCE-DFE-01-C-117-44 y GRTI-RCE-DFE-01-C-117-47, determinó que “…las facturas que se detallan (…), constituyen el soporte de los gastos de ingeniería imputados en las declaraciones de rentas correspondientes a los ejercicios investigados”. De igual forma, consideró que “…las referidas facturas se encuentran debidamente registradas en la contabilidad de la contribuyente como se evidencia de (entre otros) los comprobantes diarios (…); asimismo se comprobó que a los referidos egresos les fue practicada la retención en el momento del pago y los impuestos fueron enterados oportunamente como consta en las respectivas declaraciones de Retenciones de personas Jurídicas no Domiciliadas”.

1.1.3.- En cuanto a la objeción fiscal de los gastos por concepto de servicios de garantía y políticas; contrario a lo afirmado por la accionante en el escrito del recurso contencioso tributario, el sentenciador advirtió que la contribuyente durante el proceso “…no probó haber practicado la retención de impuesto sobre los gastos pagados” por el aludido concepto. Por consiguiente, acogió la presunción de veracidad, legalidad y legitimidad de los actos administrativos y consideró procedente “la confirmación de este reparo”.

1.2.- Sobre las rebajas de impuestos sobre la renta improcedentes relativa a los ejercicios fiscales 1997 (Bs. 151.647,40) y 1998 (Bs. 287.633,66), por falta de comprobación; el tribunal de mérito otorgó “pleno valor probatorio al informe de la experticia evacuada durante este proceso”, por lo que, declaró “no ajustada a derecho la exclusión de la rebaja por retenciones del impuesto, por la cantidad de Bs. 151.647.395,00 en el ejercicio fiscal 1997, por considerar que (…) la contribuyente aportó comprobantes para probar que tiene derecho a rebajar un impuesto por la cantidad de Bs. 281.874.694,23, en el ejercicio fiscal 1997, quedando un remanente de Bs. 31.999.293,77, en dicho ejercicio fiscal sobre el cual la contribuyente no aportó los comprobantes, según la experticia contable, para probar el derecho a rebajarlo”. Asimismo, consideró “no ajustada a derecho la exclusión de la rebaja por retenciones del impuesto, en el ejercicio fiscal 1998, por la cantidad de Bs. 287.633.662,00, por considerar (…) que la contribuyente aportó comprobantes para probar que tiene derecho a rebajar impuesto por la cantidad de Bs. 658.171.611,00, en el ejercicio fiscal 1998, quedando un remanente de Bs. 48.933.594,00, en dicho ejercicio fiscal, sobre el cual la contribuyente no aportó los comprobantes, según la experticia contable practicada, para probar el derecho a rebajarlo”.

Razón por la cual, el sentenciador anuló las objeciones fiscales por concepto de rebajas de impuestos sobre la renta, en los períodos impositivos 1997 (Bs. 151.647,40) y 1998 (Bs. 287.633,66). Sin embargo, aprecia que el reparo por el aludido concepto “queda reducido a la cantidad de Bs. 31.999.293,77, en el ejercicio fiscal 1997; y por la cantidad de Bs. 48.933.594,00, en el ejercicio fiscal 1998.

1.3.- Sobre la base de los anteriores pronunciamientos, el tribunal de mérito anuló la diferencia de impuesto sobre la renta a pagar, correspondiente al ejercicio fiscal 1997 (Bs. 1.698.511,51) y el impuesto a reintegrar para el período impositivo 1998 (Bs. 236.908,87); por lo que ordenó a la Administración Tributaria hacer “nueva determinación, teniendo en cuenta las declaratorias de procedencia e improcedencia de los reparos pronunciadas”.

1.4.- De la sanción de multa impuesta por contravención (por el monto actual de Bs. 2.170.283,93); con fundamento en las anteriores declaratorias, el juzgador la estima improcedente y en su lugar ordenó al órgano recaudador efectuar el recálculo de las mismas, tomando en consideración la diferencia de impuesto que resulte de la determinación que realice, de acuerdo a la declaratoria de procedencia de las objeciones fiscales antes decididas.

2.- La Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo signada con el alfanumérico RCE-DSA-540-01-00098 del 17 de de octubre de 2001:

2.1 En cuanto a las retenciones de impuesto sobre la renta no efectuadas sobre pagos o abonos en cuenta por los conceptos de servicio de subsidio de cafetería, para el ejercicio fiscal 1997 (la cantidad reexpresada de
Bs. 106.874,55) y de servicios de garantía y políticas, relativo al aludido período impositivo (la cifra actual de Bs.136.796,00); el tribunal de mérito declaró procedentes ambos reparos, en virtud de no haber demostrado la accionante haber efectuado las respectivas retenciones de tributo sobre los pagos efectuados por los aludidos conceptos.

2.2.- Respecto a las penas pecuniarias impuestas por el equivalente al ciento diez coma veinticinco por ciento (110,25%) del impuesto sobre la renta no retenido, correspondiente a los ejercicios gravables 1997 (el monto reexpresado en Bs. 112.218,27) y 1998 (el importe actual de Bs. 150.098,53); el tribunal de mérito apreció que “…en este caso no hay reiteración; en consecuencia, las multas aplicadas deben ser anuladas (…)”. No obstante, ordenó “imponer las sanciones que resulten procedentes sin tener en cuenta la reiteración como agravantes de las mismas”.

3.- La Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo identificada con las letras y números RCE-DSA-540-01-0000106 del 13 de noviembre de 2001:

3.1.- De la omisión de ventas y débitos fiscales, relativos a los períodos de imposición correspondientes a los meses desde enero hasta diciembre de 1997.

3.1.1.- Ventas no declaradas como “… consecuencia de los ajustes practicados por la fiscalización, las diferencia de ventas no declaradas, según el acto recurrido, quedó relacionada de la siguiente manera: enero: Bs. 52.490.222,00; febrero: Bs. 14.046.560,00, abril: Bs. 56.693.740,00, septiembre 345.613.651,00 y noviembre: Bs. 42.161.149,00”.

3.1.2.- Débitos fiscales no declarados: las “… omisiones de ventas (…), produjo una omisión de débitos fiscales (no declarados), en los periodos de imposición enero, febrero, abril, septiembre y noviembre, por los siguientes montos: Bs. 8.860.997,00, Bs. 2.317.682,40, Bs. 9.354.467,10, Bs. 57.026.252,47 y Bs. 6.956.589,59”.

En este sentido, el juzgador advierte que la contribuyente “… no trajo a autos ninguna prueba para desvirtuar el hecho que en los mencionados períodos de imposición enero, febrero, abril, septiembre y noviembre de 1997, dejó de incluir, en las declaraciones de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor de los períodos (…), ventas por las cantidades de Bs.52.490.222,00, Bs.14.046.560,00, Bs.56.693.740,00, Bs. 345.613.651,00 y Bs. 42.161.149,00, respectivamente”.

Por lo que, el juzgado de la causa acogió la presunción de veracidad, legalidad y legitimidad de los actos administrativos y consideró procedente el aludido reparo fiscal; razón por la cual, estimó que “… la contribuyente dejó de declarar débitos fiscales en los períodos de imposición enero, febrero, abril, septiembre y noviembre de 1997, por los montos Bs. 8.660.887,00, Bs. 2.317.682,40, Bs. 9.354.467,10, Bs. 57.026.252,42 y Bs. 6.956.589,59, respectivamente”.

3.1.3.- “De la diferencia de impuesto que se exige en los períodos de imposición marzo, abril, julio, octubre y noviembre de 1997”.

“… Como consecuencia de la procedencia del reparo confirmado bajo los conceptos de Ventas no declaradas y débitos fiscales no declarados en los períodos de imposición enero, febrero, abril, septiembre y noviembre de 1997”, el tribunal de la causa consideró procedente la diferencia de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor por las cifras reexpresadas, para los períodos impositivos marzo por treinta y siete mil diecinueve bolívares con treinta céntimos (Bs. 37.019,30), abril por el cinco mil quinientos treinta y cuatro bolívares con setenta y ocho céntimos (Bs. 5.534,78), julio por tres mil setecientos veinte bolívares con sesenta y nueve céntimos (Bs. 3.720,69), octubre por cincuenta y siete mil veintiséis bolívares con veinticinco céntimos (Bs. 57.026,25) y noviembre por seis mil novecientos cincuenta y seis bolívares con cincuenta y nueve céntimos(Bs. 6.956,59) de 1997.

3.1.4.-También declaró que al estar ajustado a derecho la aludida diferencia de tributos, resultan procedentes las sanciones de multa por contravención; sin embargo, estimó que para realizar el cálculo de las penas pecuniarias, el órgano recaudador debió tomar en cuenta la figura de la concurrencia, prevista en el artículo 74 del Código Orgánico Tributario de 1994. Por lo que, anuló las aludidas multas (“marzo, abril, julio, octubre y noviembre de 1997, por los montos de Bs. 38.870.267,00, Bs. 5.811.519,00, Bs. 3.906.721,35, Bs. 59.877.564,60 y Bs. 7.304.4219,50, respectivamente”) y ordenó a la Administración Tributaria efectuar el respectivo recálculo.

3.2.- Del reparo confirmado en los periodos de imposición desde enero hasta diciembre de 1998:

3.2.1.- Ventas no declaradas como “… consecuencia de los ajustes practicados por la fiscalización, las diferencia de ventas no declaradas, según el acto recurrido, quedó relacionada de la siguiente manera: enero: Bs.15.030.437,00, julio: Bs.35.921.560,00, noviembre: Bs. 300.607.480,00 y diciembre: Bs. 23.000.573,00, respectivamente”.

3.2.2.- Débitos fiscales no declarados: las “… omisiones de ventas en los periodos de imposición, antes señaladas, produjeron una omisión de débitos fiscales (no declarados), en los periodos de imposición enero, julio, noviembre y diciembre por los montos de Bs. 2.480.022,00, Bs. 5.927.057,00, Bs.9.600.294,20 y Bs.3.795.095,00”.

Al respecto, el juzgado de la causa observó que la contribuyente “…no trajo a autos ninguna prueba para desvirtuar el hecho que en los mencionados períodos de imposición (…), dejó de incluir, en las declaraciones de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor de los períodos (…), ventas (…)”. Por lo que, el sentenciador acogió la presunción de veracidad, legalidad y legitimidad de los actos administrativos y consideró procedente el aludido reparo fiscal; razón por la cual, estimó que “la contribuyente dejó de declarar débitos fiscales en los períodos de imposición enero, julio, noviembre y diciembre de 1998, por las cantidades de Bs. 2.480.022,00, Bs. 5.927.057,00, Bs. 49.600.234,20 y Bs. 3.795,00, respectivamente”.

3.2.3.- En consecuencia, el tribunal de la causa estimó procedente la diferencia de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor por los montos actuales, para los períodos impositivos de enero por dos mil cuatrocientos ochenta bolívares con dos céntimos (Bs. 2.480,02) y marzo por cuatro mil bolívares (Bs. 4.000,00) de 1998.

3.2.4.- “De las multas por contravención, equivalentes al 110,25 % del tributo omitido, aplicando la reiteración como agravante, en los periodos de imposición enero y marzo de 1998, por las cantidades de Bs. 2.734.224,26 y Bs. 4.410.000,00”.

Al respecto, el juez apreció que al estar ajustada a derecho la referida diferencia de impuestos, resultan procedentes las penas pecuniarias por contravención. Sin embargo, consideró que no se configuró la circunstancia agravante de la reiteración, por cuanto las infracciones tributarias fueron “detectadas por la Administración Tributaria a través de un mismo procedimiento de fiscalización”.

Igualmente, el juzgador estimó que para realizar el cálculo de las penas pecuniarias, el órgano recaudador debió tomar en cuenta la figura de la concurrencia, prevista en el artículo 74 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis; razón por la cual, anuló “las multas por contravención, impuestas por disminución ilegítima de impuesto, en los períodos de imposición enero y marzo de 1998 , por los montos de Bs. 2.734.224,26 y Bs. 4.410.000,00” y ordenó al órgano exactor “… que las mismas sean impuestas sin tomar cuenta la reiteración como agravante y aplicando la concurrencia de infracciones tributarias”.

Finalmente, el tribunal de mérito consideró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto. En consecuencia, declaró:

“… Primero: Válida y con efectos la Resolución RCE-DSA-540-01-00090 de fecha 09 de octubre de 2001, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo que respecta al reparo “Egresos no admisibles por falta de retención”, en materia de impuesto sobre la renta, bajo el concepto de “Subsidio de Cafetería”, en los ejercicios fiscales 1997 y 1998, por las cantidades de Bs. 682.825.857,00 (actualmente Bs F 682.825,86) y Bs. 1.036.382.541,00, (actualmente Bs F 1.036.382, 54) respectivamente.

Segundo: Inválida y sin efectos la Resolución RCE-DSA-540-01-00090 de fecha 09 de octubre de 2001, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo que respecta al reparo “Egresos no admisibles por falta de retención”, en materia de impuesto sobre la renta, bajo el concepto de “Gastos de Ingeniería” (Asistencia Técnica), en los ejercicios fiscales 1997 y 1998, por los montos de Bs. 1.109.660.085,00 (actualmente Bs F 1.109.660,08) y Bs. 1.123.287.652,00 (actualmente Bs F 1.123.287,65) respectivamente.

Tercero: Válida y con efectos la Resolución RCE-DSA-540-01-00090 de fecha 09 de octubre de 2001, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo que respecta al reparo “Egresos no admisibles por falta de retención”, en materia de impuesto sobre la renta, bajo el concepto de “Servicios de Garantías y Políticas”, en los ejercicios fiscales 1997 y 1998, por los montos de Bs. 4.660.782.114,00 (actualmente Bs F 4.660782,11) y Bs. 5.770.789.743,00 (5.770.689,74) respectivamente.

Cuarto: Inválida y sin efectos la Resolución RCE-DSA-540-01-00090 de fecha 09 de octubre de 2001, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo que respecta al reparo formulado bajo el concepto de “Rebaja de Impuestos Improcedentes, en los ejercicios fiscales 1997 y 1998, por las cantidades de Bs. 151.647.395,00 (actualmente Bs F 151.647,39) y Bs. 287.633.662,00 (actualmente Bs F 287.633,66).

Se ordena que la improcedencia de la rebaja de impuesto en los mencionados se haga de la siguiente manera: Bs. 31.999.293,77 (actualmente Bs F 31.933,29), en el ejercicio fiscal 1997 y por la cantidad de Bs. 48.933.594,00, (actualmente Bs F 48.933,59) en el ejercicio fiscal 1998.

Quinto: Inválida y sin efectos la Resolución RCE-DSA-540-01-00090 de fecha 09 de octubre de 2001, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo que respecta a la diferencia de impuesto sobre la renta que se determina y exige por la cantidad de Bs.1.698.511.505,00 (actualmente Bs F 1.698.511,50) en el ejercicio fiscal 1997.

Se ordena que sobre la base de las declaratorias de procedencia e improcedencia de reparos, efectuadas en esta sentencia, se determine el impuesto resultante en ese ejercicio fiscal.

Sexto: Inválida y sin efectos la Resolución RCE-DSA-540-01-00090 de fecha 09 de octubre de 2001, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo que respecta al impuesto sobre la renta que se determina reintegrable a la contribuyente, por la cantidad de Bs. 236.908.865,00 (actualmente Bs F 236.908.86).

Se ordena que sobre la base de las declaratorias de procedencia e improcedencia de reparos, efectuadas en esta sentencia, se determine el impuesto a reintegrar a la contribuyente.

Séptimo: Inválida y sin efectos la Resolución RCE-DSA-540-01-00090 de fecha 09 de octubre de 2001, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo que respecta a la multa por contravención, por disminución ilegítima de impuesto en el ejercicio fiscal 1997, por la cantidad de Bs. 2.170.283.934,26 (actualmente Bs F 2.170.283,93).

Se ordena imponer esta una multa por omisión ilegítima del impuesto resultante de la determinación fiscal del impuesto que se haga de acuerdo con las declaratorias de procedencia e improcedencia de los reparos en el ejercicio fiscal 1997, decididas en esta sentencia. Así se declara.

Octavo: Válida y con efectos la Resolución RCE-DSA-540-01-00098, de fecha 17 de octubre de 2001, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo que respecta a la confirmación del reparo por impuesto no retenido sobre pagos o abonos en cuenta por concepto de subsidio de cafetería, en los ejercicios fiscales 1997 y 1998, por la cantidad de Bs. 106.874.545,00 (actualmente Bs F 106.874,54).

Noveno: Válida y con efectos la Resolución RCE-DSA-540-01-00098, de fecha 12 de octubre de 2001, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo que respecta a la confirmación del reparo por impuesto no retenido sobre pagos o abonos en cuenta por concepto de “servicio de garantías y políticas, en los ejercicios fiscales 1997 y 1998, por la cantidad de Bs. 136.143.796,00 (actualmente Bs F 136.143.80).

Décimo: Inválida y sin efectos la Resolución RCE-DSA-540-01-00098, de fecha 17 de octubre de 2001, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo que respecta a las multas impuestas por contravención, por disminución ilegítima de impuesto en los ejercicios fiscales 1997 y 1998, por los montos de Bs. 112.218.272,43 (actualmente Bs F 112.218.27) y Bs. 150.098.534,77(actualmente
Bs F 150.098.54).

Se ordena imponer estas multas sin tomar en cuenta la Reiteración como agravante y aplicando la concurrencia de infracciones tributaria, prevista en el artículo 74 del Código Orgánico Tributario de 1994.

Undécimo: Válida y con efectos la Resolución RCE-DSA-540-01-000106, de fecha 13 de noviembre de 2001, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo que respecta a la ventas no declaradas en los períodos de imposición enero, febrero, abril, septiembre y noviembre de 1997, por las cantidades de Bs. 52.490.222,00 (actualmente Bs F 52.490,22), Bs. 14.046.560,00 (actualmente Bs F 14.046,56), Bs. 56.693.740,00 (actualmente Bs F 56.693,74), Bs. 345.613.651,00 (actualmente Bs F 345.613,65) y Bs. 42.161.149,00 (actualmente Bs F 42.161,15) , respectivamente.

Duodécimo: Valida y con efectos la Resolución RCE-DSA-540-01-000106, de fecha 13 de noviembre de 2001, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo que respecta a los débitos fiscales no declarados en los periodos de imposición enero, febrero, abril, septiembre y noviembre de 1997, por los montos de Bs. 8.860.997,00, (actualmente Bs F 8.861,00) Bs. 2.317.682,40 (actualmente Bs F 2.317,68), Bs. 9.354.467,10 (actualmente Bs F 9.354,47), Bs. 57.026.252,47 (actualmente Bs F 57.026.25) y Bs. 6.956.589,59 (actualmente Bs F 6.956,59), respectivamente.

Décimo Tercero: Válida y con efectos la Resolución RCE-DSA-540-01-000106, de fecha 13 de noviembre de 2001, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo que respecta a la diferencia de impuesto que se exige en los períodos de imposición marzo, abril, julio, octubre y noviembre de 1997, por las cantidades de 37.019.302,00 (actualmente Bs F 37.019,30), Bs. 5.534.780,00 (actualmente Bs F 5.534.78), Bs. 3.720.687,00 (actualmente Bs F 3.720,69) Bs. 57.026.252,00 (actualmente Bs F 57.026,25), Bs. 6.956.590,00 (actualmente Bs F 6.956,59), respectivamente.

Décimo Cuarto: Inválida y sin efectos la Resolución RCE-DSA-540-01-000106, de fecha 13 de noviembre de 2001, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo que respecta a las multas por contravención, por disminución ilegitima de impuesto, en los periodos de imposición marzo, abril, julio, octubre, noviembre de 1997, por las cantidades de Bs. 38.870.267,00 (actualmente Bs F 38.870,27), Bs. 5.811.519,00 (actualmente Bs F 5.811,52), Bs. 3.906.721,35 (3.906,72), Bs. 59.877.564,60 (actualmente Bs F 59.877,56) y Bs. 7.304.419,50 (actualmente Bs F 7.304,42), respectivamente.

Se ordena imponer estas multas acogiendo la concurrencia de infracciones tributarias, prevista en el artículo 74 del Código Orgánico Tributario.

Décimo Quinto: Válida y con efectos la Resolución RCE-DSA-540-01-000106, de fecha 13 de noviembre de 2001, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo que respecta a la ventas no declaradas en los períodos de imposición enero, julio, noviembre y diciembre de 1998, por las cantidades de Bs. 15.030.437,00, (actualmente Bs F 15.030,44) Bs. 35.921.560,00 (actualmente Bs F 35.921,56), Bs. 300.607.480,00 (actualmente Bs F 300.607,48) y Bs. 23.000.573,00 (actualmente Bs F 23.000,57), respectivamente.

Décimo Sexto: Válida y con efectos la Resolución RCE-DSA-540-01-000106, de fecha 13 de noviembre de 2001, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo que respecta a los débitos fiscales no declarados en los periodos de imposición enero, julio, noviembre y diciembre por los montos de Bs. 2.480.022,00 (actualmente Bs F 2.480,02), Bs. 5.927.057,00 (actualmente Bs F 5.927,06), Bs.9.600.294,20 (actualmente Bs F 9.600,29) y Bs.3.795.095,00 (actualmente Bs F 3.795,05), respectivamente.

Décimo Séptimo: Válida y con efectos la Resolución RCE-DSA-540-01-000106, de fecha 13 de noviembre de 2001, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo que respecta a la diferencia de impuesto que se exige en los períodos de imposición enero y marzo de 1998, por las cantidades de Bs. 2.480.022,00 (actualmente Bs F 2.480,02) y Bs. 4.000.000 (actualmente Bs F 4.000,00), respectivamente.

Décimo Octavo: Inválida y con efectos la Resolución RCE-DSA-540-01-000106, de fecha 13 de noviembre de 2001, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo que respecta a las multas por contravención, equivalentes al 110,25 % del tributo omitido, aplicando la reiteración como agravante, en los periodos de imposición enero y marzo de 1998, por las cantidades de Bs. 2.734.224,26 (actualmente Bs F 2.734,22) y Bs. 4.410.000,00 (actualmente Bs F 4.410,00).

Se ordena imponer estas multas sin apreciar la reiteración como circunstancia agravante y aplicando la concurrencia de infracciones tributarias prevista en el Artículo 74 del Código Orgánico de 1994.

Contra esta sentencia procede interponer recurso de apelación en virtud de la cuantía de la causa controvertida.

Atendiendo a la entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario, el Tribunal fija un lapso de cinco (5) días continuos, después de la notificación de esta sentencia, para el cumplimiento voluntario de la misma, todo de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 287 del mencionado Código, cuyo contenido se transcribe:

(…)”. (Sic).

III

FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN

De la contribuyente:

En fecha 14 de octubre de 2015 el abogado Manuel Iturbe Alarcón, antes identificado, actuando con el carácter de apoderado judicial de la sociedad mercantil Ford Motor de Venezuela, S.A., presentó escrito de fundamentación de la apelación en el que expresó su desacuerdo con el fallo de instancia sobre la base de los argumentos siguientes (folios 629 al 645 de la pieza número 2 del expediente judicial):

Manifiesta que la sentencia apelada incurrió en el vicio de falso supuesto de hecho por considerar que el pago realizado por su representada a la sociedad de comercio Comedores Empresariales, S.A. (COEMSA) es por cuenta de un servicio y no por un gasto reembolsable.

Reitera la línea argumentativa desarrollada en el escrito del recurso contencioso tributario, al señalar que la contribuyente no estaba obligada a efectuar la retención al pago realizado por concepto de “subsidio de alimentación”, pues el mismo constituye un pago reembolsable.

Destaca que se está “en presencia de un verdadero gasto reembolsable que asume FORD a título de subsidio de alimentación, como consecuencia de un servicio de comedor que COEMSA le presta directamente a los empleados de FORD (no a FORD)”, conforme a la Cláusula 79 del Contrato Colectivo de Ford Motor de Venezuela, S.A. y sus empleados y empleadas, y la Cláusula Cuarta del contrato celebrado el 5 de septiembre de 1994 entre la recurrente y “COEMSA”.

Insiste que “el servicio de alimentación es prestado por COEMSA a los empleados de FORD”, y quienes los pagan son ellos; pues la recurrente solo se encarga de reembolsar la diferencia que surja entre el precio fijado por el servicio de comida y el verdadero precio de ésta, como subsidio derivado del Contrato Colectivo.

Aunado a ello, precisa que “el supuesto regulado en el artículo 9 numeral 11 del Decreto de Retenciones de ISLR de fecha 12 de mayo de 1997, no es aplicable a FORD”, pues “no existe una prestación de servicio por parte de COEMSA a FORD, sino a sus empleados que es cosa distinta”.

Por lo que, solicita que se declare con lugar el recurso de apelación ejercido, se revoque el fallo impugnado respecto al reparo por concepto de subsidio de cafetería.

Del Fisco Nacional:

El 15 de octubre de 2015, la abogada Mirna Coromoto Robres Erazo, ya identificada, actuando en su carácter de sustituta del Procurador General de la República, consignó escrito de fundamentación de la apelación en el que expresó su desacuerdo con el fallo sobre la base de los argumentos siguientes (folios 647 al 664 de la pieza número 2 del expediente judicial):

Alega que el juez incurrió en el vicio de inmotivación y violación al principio de exhaustividad, conforme al artículo 243 (ordinal 4°) del Código de Procedimiento Civil; pues el tribunal de mérito no dirimió el debate planteado y adoleció de un procedimiento lógico seguido en el análisis y en la utilización de los recaudos y demás elementos del proceso.

Recalca que la experticia sólo refleja “…el análisis realizado a los asientos de los libros contables, por lo que quedó duda (…), si efectivamente, los expertos revisaron los respectivos comprobantes o se conformaron con verificar los asientos contables de la empresa”. Por lo que, un simple registro no justifica la existencia de una erogación, pues deben estar apoyados en los comprobantes correspondientes (facturas) y sólo de la fe que merezcan, surgirá su valor probatorio, a tenor de lo dispuesto en el artículo 82 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, vigente ratione temporis.

Sostiene que el sentenciador incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho por errónea apreciación e interpretación de la disposición contenida en al artículo 75 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente en razón del tiempo, por cuanto “no es fundamental ni esencial para que se configure la circunstancia agravante de la reiteración que las infracciones tributarias de la misma índole de que se trate, tengan que ser imputadas mediante actos sancionatorios tributarios separados no firmes”, pues la que debe “ser nueva frente a la anterior, es la sucesiva o siguiente infracción tributaria en que incurra un contribuyente y no el acto que la determina; luego son perfectamente imputables en un solo acto las infracciones tributarias que se configuren en cada ejercicio o período fiscal”.

Por otra parte, la representación fiscal alega que el fallo impugnado adoleció del vicio de de falso supuesto de derecho por errónea interpretación artículo 74 del aludido Código, al considerar aplicables las reglas de la concurrencia de infracciones al caso de autos.

Afirma que para ser procedente tal figura se requiere la coincidencia de dos (2) o más ilícitos tributarios, lo cual no ocurrió en la presente causa, pues se trató de la comisión de un solo ilícito material que trasgredió una sola disposición legal, el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, en varios períodos impositivos. Por lo que, resulta improcedente la aplicación de las reglas de la concurrencia a las sanciones de multa impuestas por el órgano recaudador.

En consecuencia, requiere a esta alzada que declare con lugar el recurso de apelación ejercido, revoque la parte desfavorable a la República de la decisión impugnada y en el supuesto contrario exima al Fisco Nacional del pago de las costas procesales, no sólo por haber tenido suficientes motivos para ejercer la presente apelación sino por aplicación del criterio sentado por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en la sentencia número 1238 del 30 de septiembre de 2009, caso: Julián Isaías Rodríguez, que ya fue adoptado por esa Sala Político-Administrativa en el fallo 00113 de fecha 3 de febrero de 2010, caso: Citibank, C.A.

CONTESTACIÓN A LA APELACIÓN

Del Fisco Nacional:

En fecha 22 de octubre de 2015 la representación judicial de la República, consignó su escrito de contestación a los fundamentos de la apelación de la contribuyente (folios 672 al 678 de la pieza 2 de las actas procesales). Sobre el particular indica lo siguiente:

Respecto al presunto vicio de falso supuesto de hecho en que habría incurrido el sentenciador, donde la recurrente sostiene que no estaba obligada efectuar la retención de impuesto al pago del subsidio de cafetería, por ser un gasto reembolsable; alega que “…en el caso que nos ocupa, se evidencia del mismo contrato celebrado el 05 de septiembre de 1994, que existe una prestación de servicios cuyo pagador es FORD MOTOR DE VENEZUELA, tal como consta en la Cláusula Primera del mencionado contrato, en virtud de que en el mismo se establece la explotación por parte de COEMSA de la cafetería que FORD MOTOR DE VENEZUELA tiene instalada, la cual está dotada con los equipos y enseres, obligándose COEMSA a mantener la cafetería en funcionamiento al servicio de los trabajadores y teniendo el derecho y la obligación de vender comidas y bebidas no alcohólicas exclusivamente a las personas indicadas por la compañía, según se desprende del contenido de la Cláusula Cuarta del contrato en referencia, obligándose también a emplear los recursos técnicos y personales que fueron necesarios para ejecutar con calidad el servicio prestado, señalado en la Cláusula Quinta del mismo”.

Precisa que el servicio de cafetería constituye una obligación de hacer y cuando esta actividad se realiza en forma independiente, se está en presencia de una prestación de servicios, a tenor de lo dispuesto en los artículos 9 (numeral 11), 15 y 16 de los Decretos Reglamentarios números 1344 y 1808 de fechas 27 de junio de 1996 y 12 de mayo de 1997, respectivamente, y por ende, estará sujeta a retención por concepto de impuesto sobre la renta.

Insiste que aun cuando la empresa “COEMSA” beneficiaria del pago, lo reciba en calidad de reembolso de gastos o de pago por la prestación de servicio de comedor, “es una persona jurídica la cual, de conformidad con lo dispuesto en la Ley de Impuesto sobre la Renta, es sujeto pasivo del impuesto (…), en consecuencia, cualquier pago de gastos que haga FORD (…), a dicha empresa (…), el pagador de esos gastos para poder deducirlo de su renta bruta (sobre cualquier que sea el concepto del pago) o que forme parte del costo, deberá retener el impuesto (…) correspondiente y enterarlo dentro del plazo reglamentario, tal como acertadamente lo señala el a quo en su sentencia”.

Finalmente, solicita a la Sala declarar sin lugar la apelación ejercida por la recurrente y en caso contrario exima a la República del pago de las costas procesales, no sólo por haber tenido suficientes motivos para ejercer la presente apelación sino por aplicación del criterio sentado por la Sala constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en la sentencia número 1238 del 30 de septiembre de 2009, caso: Julián Isaías Rodríguez Díaz, que ya fue adoptado por esa Sala Político-Administrativa en el fallo 00113 de fecha 3 de febrero de 2010, caso: Citibank, C.A.

De la contribuyente:

El 27 de octubre de 2015 la representación judicial del accionante, consignó su escrito de contestación a los fundamentos de la apelación de la representación judicial del Fisco Nacional (folios 679 al 693 de la pieza 2 de las actas procesales). Al respecto, indica lo siguiente:

Sobre el supuesto vicio de inmotivación y violación al principio de exhaustividad, en que habría incurrido el tribunal de mérito; alega que el juez señaló los argumentos de hecho y de derecho que lo llevaron a revocar el reparo fiscal formulado a la recurrente en lo relativo a las rebajas de impuestos improcedentes por falta de comprobación, “cuya prueba de experticia contable demostró parcialmente que FORD si soportó los gastos objetados por la Administración Tributaria”.

Aunado a lo anterior, destaca que del informe pericial se desprende -como lo dejó sentado el juez de instancia- “que los expertos sí revisaron los comprobantes de retención y cualquier otra documentación necesaria para llevar a cabo la experticia contable correspondiente (ver Capítulo IV, y puntos 2 y 3 del Capítulo V del Informe de Experticia Contable), razón por la cual FORD no estaba en la obligación de suministrar por ante el tribunal unos documentos que se encuentran en las oficinas de FORD y que fueron analizados por los expertos (…) además designados por ambas partes y cuyas conclusiones fueron unánimes, sin que se desprenda de autos alguna discrepancia por parte de éstos”.

Insiste que en todo caso, si el órgano recaudador tenía dudas sobre lo que revisaron o no los expertos, “debió solicitar una aclaratoria del dictamen”, conforme al artículo 468 del Código de Procedimiento Civil, cuestión que no hizo.

Por otro lado, trae a colación el criterio sostenido por la Sala Político-Administrativa sobre el valor probatorio de la experticia contable, sentado en el fallo número 01599 del 20 de noviembre de 2014, caso: Foto Ya, C.A., según el cual “el juez podrá apartarse del dictamen emitido si su convicción se opone a ello o en caso contrario, darle pleno valor probatorio como ocurrió en el presente caso, la cual llevó al juez a dar por ciertas las conclusiones emitidas por los expertos en su informe, el cual además no fue desvirtuado por la representación judicial de la República en la oportunidad legal correspondiente”. (Subrayado de la fuente).

En cuanto a la supuesta errónea interpretación del juez de la norma contenida en el artículo 75 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis; arguye que quien incurre en error es la Administración Tributaria, pues para que se configure la circunstancia agravante de la reiteración, debe estarse en presencia “de distintos procedimientos de fiscalización, los cuales sean tramitados de manera independiente y sin que en ningún haya recaído condena por sentencia o resolución firme, dentro del término de cinco (05) años después de cometida la primera infracción”.

Referente a la presunta errónea interpretación del artículo 74 del Código Orgánico Tributario de 1994; señala que del contenido de la referida norma no se infiere que las infracciones tributarias deban ser diferentes como pretende la Administración Tributaria, por lo que no se puede desconocer su aplicación en el caso concreto.

En tal sentido, trajo a colación el criterio sostenido por la Sala Político-Administrativo en un caso similar, en la decisión número 00152 del 25 de febrero de 2015, caso: Corporación Cordillera Suramericana, C.A. (COCOSUR), e insiste en que “la concurrencia puede darse cuando se comete un solo ilícito material, donde se violó una disposición legal en varios períodos impositivos, en tanto y en cuanto las sanciones sean impuestas en un mismo procedimiento”.

Por consiguiente, solicita que se declare sin lugar la apelación ejercida por la representación judicial de la República contra el fallo impugnado, revoque el reparo por concepto de subsidio de cafetería y “… ratifique parcialmente (…), con todos los pronunciamientos de Ley”.

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

Corresponde a esta Sala proferirse sobre los recursos de apelación interpuestos por la representación judicial de la República y el apoderado judicial de la sociedad mercantil Ford Motor de Venezuela, S.A. contra la sentencia definitiva número 0026/2015 del 20 de abril de 2015, dictada por el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario ejercido.

Vistos los términos en que fue dictado el fallo recurrido y examinadas como han sido las alegaciones formuladas en su contra por la representación judicial de la República y el apoderado judicial de la prenombrada empresa; esta alzada observa que la controversia planteada en el caso de autos se contrae a decidir si la sentencia apelada incurrió en los vicios de: (i) inmotivación y violación al principio de exhaustividad, por no dirimir el debate planteado y adolecer de un procedimiento lógico seguido en el análisis y en la utilización de los recaudos y demás elementos del proceso; (ii) falso supuesto de hecho por considerar que la contribuyente no estaba obligada a efectuar la retención al pago realizado por concepto de “subsidio de alimentación”; (iii) falso supuesto de derecho por la errónea interpretación del artículo 75 del Código Orgánico Tributario de 1994; y (iv) falso supuesto de derecho por la errónea interpretación del artículo 74 del aludido Código.

Previamente, para una mejor comprensión respecto al análisis de los alegatos planteados por ambas partes en contra de la decisión impugnada; esta Máxima Instancia estima pertinente examinar primero el formulado por la recurrente y luego los de la representación de la República. Así se declara.

Asimismo, esta alzada debe declarar firme por no haber sido objeto de apelación por parte del contribuyente ni del Fisco Nacional, los pronunciamientos del juez de instancia atinentes a: (i) La Resolución signada con el alfanumérico RCE-DSA-540-01-00090 de fecha 09 de octubre de 2001, la procedencia del reparo por concepto de “… Egresos no admisibles por falta de retención”, en materia de impuesto sobre la renta, bajo el concepto de ‘Servicios de Garantías y Políticas’, en los ejercicios fiscales 1997 y 1998, por los montos de Bs. 4.660.782.114,00 (actualmente Bs F 4.660782,11) y Bs. 5.770.789.743,00 (5.770.689,74), respectivamente”; (ii) La Resolución identificada con las letras y números RCE-DSA-540-01-000106, de fecha 13 de noviembre de 2001, la procedencia de los reparos por concepto de “ventas no declaradas en los períodos de imposición enero, febrero, abril, septiembre y noviembre de 1997, por las cantidades de Bs. 52.490.222,00 (actualmente Bs F 52.490,22), Bs. 14.046.560,00 (actualmente Bs F 14.046,56), Bs. 56.693.740,00 (actualmente Bs F 56.693,74), Bs. 345.613.651,00 (actualmente Bs F 345.613,65) y Bs. 42.161.149,00 (actualmente Bs F 42.161,15) , respectivamente”, así como “los débitos fiscales no declarados en los periodos de imposición enero, febrero, abril, septiembre y noviembre de 1997, por los montos de Bs. 8.860.997,00, (actualmente Bs F 8.861,00) Bs. 2.317.682,40 (actualmente Bs F 2.317,68), Bs. 9.354.467,10 (actualmente Bs F 9.354,47), Bs. 57.026.252,47 (actualmente Bs F 57.026.25) y Bs. 6.956.589,59 (actualmente Bs F 6.956,59), respectivamente”, y la diferencia de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor por las cifras reexpresadas, para los períodos impositivos marzo por treinta y siete mil diecinueve bolívares con treinta céntimos (Bs. 37.019,30), abril por el cinco mil quinientos treinta y cuatro bolívares con setenta y ocho céntimos (Bs. 5.534,78), julio por tres mil setecientos veinte bolívares con sesenta y nueve céntimos (Bs. 3.720,69), octubre por cincuenta y siete mil veintiséis bolívares con veinticinco céntimos (Bs. 57.026,25) y noviembre por seis mil novecientos cincuenta y seis bolívares con cincuenta y nueve céntimos (Bs. 6.956,59) de 1997; (iii) la Resolución signada con el alfanumérico RCE-DSA-540-01-000106 del 13 de noviembre de 2001, la procedencia de los reparos por concepto de “… ventas no declaradas en los períodos de imposición enero, julio, noviembre y diciembre de 1998, por las cantidades de Bs. 15.030.437,00, (actualmente Bs F 15.030,44) Bs. 35.921.560,00 (actualmente Bs F 35.921,56), Bs. 300.607.480,00 (actualmente Bs F 300.607,48) y Bs. 23.000.573,00 (actualmente Bs F 23.000,57), respectivamente”, así como “los débitos fiscales no declarados en los periodos de imposición enero, julio, noviembre y diciembre [de 1998] por los montos de Bs. 2.480.022,00 (actualmente Bs F 2.480,02), Bs. 5.927.057,00 (actualmente Bs F 5.927,06), Bs.9.600.294,20 (actualmente Bs F 9.600,29) y Bs.3.795.095,00 (actualmente Bs F 3.795,05), respectivamente” (Sic), y la procedencia de la diferencia de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor por los montos actuales, para los períodos impositivos de enero por dos mil cuatrocientos ochenta bolívares con dos céntimos (Bs. 2.480,02) y marzo por cuatro mil bolívares (Bs. 4.000,00) de 1998.

Delimitada la litis en los términos expuestos, pasa esta Máxima Instancia a decidir respecto a lo cual observa:

De la contribuyente:

Sobre el vicio de falso supuesto de hecho; el apoderado judicial de la contribuyente considera que no estaba obligada a efectuar la retención al pago realizado por concepto de “subsidio de alimentación”.

Sostiene que la recurrente solo se encarga de reembolsar la diferencia que surja entre el precio fijado por el servicio de comida y el verdadero precio de ésta, como subsidio derivado del Contrato Colectivo; y precisa que “el supuesto regulado en el artículo 9 numeral 11 del Decreto de Retenciones de ISLR de fecha 12 de mayo de 1997, no es aplicable a FORD”, por cuanto “no existe una prestación de servicio por parte de COEMSA a FORD, sino a sus empleados que es cosa distinta”.

Al respecto, la representación judicial de la República señala que “…existe una prestación de servicios cuyo pagador es FORD MOTOR DE VENEZUELA”, pues la sociedad de comercio Comedores Empresariales, S.A. (COEMSA) tiene la “…explotación (…) de la cafetería que FORD MOTOR DE VENEZUELA tiene instalada”, obligándose a: (i) “mantener la cafetería en funcionamiento al servicio de los trabajadores”; (ii) “vender comidas y bebidas no alcohólicas exclusivamente a las personas indicadas por la compañía”, y (iii) emplear los recursos técnicos y personales que fueron necesarios para ejecutar con calidad el servicio prestado”, de conformidad con las Cláusulas Primera, Cuarta y Quinta del contrato celebrado el 05 de septiembre de 1994 entre ambas compañías.

Precisa que el servicio de cafetería constituye una obligación de hacer y cuando esta actividad se realiza en forma independiente, se está en presencia de una prestación de servicios, a tenor de lo dispuesto en los artículo 9 (numeral 11), 15 y 16 de los Decretos Reglamentarios números 1344 y 1808 de fechas 27 de junio de 1996 y 12 de mayo de 1997, respectivamente, y por ende, estará sujeta a retención por concepto de impuesto sobre la renta.

En este sentido, la Sala se ha pronunciado reiteradamente acerca del vicio de falso supuesto (decisiones números 00183 del 14 de febrero de 2008, caso: Banesco, Banco Universal, C.A.; 00039 del 20 de enero de 2010, caso: Alfredo Blanca González; 00618 del 30 de junio de 2010, caso: Shell de Venezuela, S.A., 00278 del 11 de abril de 2012, caso: Automóviles El Márques III, C.A. y 00618 del 3 de junio de 2015, caso: Mobil Cerro Negro L.T.D.), en los que ha sostenido lo siguiente:

“(…) de acuerdo a pacífica y reiterada jurisprudencia de esta Sala, el vicio de suposición falsa en las decisiones judiciales se configura, por una parte, cuando el Juez, al dictar un determinado fallo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o que no guardan la debida vinculación con el o los asuntos objeto de decisión, verificándose de esta forma el denominado falso supuesto de hecho. (…)”. (Destacados de esta alzada).

Bajo el criterio jurisprudencial relativo al vicio denunciado, esta Máxima Instancia advierte que el juzgado de mérito consideró sobre el reparo fiscal por concepto de falta de retención a los pagos efectuados “subsidio de alimentación”, lo que a continuación se indica:

“…observa que la obligación de retener el impuesto sobre el pago de cualquier erogación, costos o gastos, normal y necesario, para producir la renta gravable, deviene, entre otros aspectos, de que no se trate de pagos representativos de ingresos considerados exentos o exonerados del pago del referido impuesto o que el beneficiario de esos pagos, esté exento de pagar impuesto o que hayan sido exonerado de esa obligación.

En el presente caso, encuentra el Tribunal que el beneficiario del pago es la Empresa de Comedores Industriales, S.A. Ahora bien, sea que reciba ese pago en calidad de reembolso de gastos o de pago por la prestación de servicio de comedor, se trata de una persona jurídica la cual, de conformidad con lo dispuesto en la Ley de impuesto sobre la renta, es sujeto pasivo, como contribuyente del impuesto sobre la renta; en consecuencia, cualquier pago de gasto que le haga Ford Motor de Venezuela, S.A a dicha empresa, bien sea por la prestación de un servicio de cuyo pago sea responsable Ford Motor de Venezuela, S.A, o que el pago sea reembolso de gastos que aquella haya realizado por cuenta de la contribuyente Ford Motor de Venezuela, S.A, el pagador de esos gastos (Ford Motor de Venezuela, S.A), para poder restarlo de sus ingresos brutos, en caso que se trate de erogaciones que formen parte del costo o para poder deducirlo de su renta bruta, en caso que se trate de gastos, sobre cualquiera que sea el concepto del pago, deberá retener el impuesto sobre la renta correspondiente y enterarlo dentro del plazo reglamentario. Solo así podría Ford Motor de Venezuela, S.A, deducir ese costo o gasto, a los efectos de determinar el enriquecimiento neto o gravable del ejercicio fiscal.

Sobre la base del anterior razonamiento, el Tribunal aprecia que la falta de retención del impuesto sobre los pagos de la erogación por concepto de “Servicio de Cafetería”, impide que la contribuyente pueda restarlo de sus ingresos brutos, si lo incluye como costos, o de la renta bruta, si lo incluye como gastos del ejercicio. En consecuencia, el Tribunal considera procedente la confirmación de este reparo, efectuada en el acto recurrido, por la cantidad de Bs. 682.825.857,00, en el ejercicio fiscal 1997 y por la cantidad de Bs. 1.036.382.541,00, en el ejercicio fiscal 1998. Así se declara. (…)”.

De donde se infiere, que el sentenciador para considerar ajustado a derecho el reparo formulado por el órgano recaudador, advirtió que el recurrente por ser una persona jurídica y no estar exento o exonerado del pago del impuesto sobre la renta, cualquier pago que recibiera debía ser objeto de retención, ya sea por el reembolso de gastos o la prestación de sus servicios.

A tal efecto, para la Sala es menester examinar el contenido de las Cláusulas Primera, Segunda, Tercera, Cuarta y Quinta del “CONTRATO DE PRESTACIÓN DE SERVICIOS FORD-COEMSA” celebrado el 05 de septiembre de 1994 entre las sociedades de comercio Comedores Empresariales, S.A. (COEMSA) y Ford Motor de Venezuela, S.A., cuyo documento privado cursa a folios 138 al 144 de la Pieza “Expediente Administrativo” de las actas procesales, el cual no fue impugnado por la representación fiscal, las cuales indican lo siguiente:

“…CONTRATO DE PRESTACIÓN DE SERVICIOS

FORD – COEMSA.

Entre FORD MOTOR DE VENEZUELA, S.A. (…), en lo sucesivo y a los efectos de este contrato denominada LA COMPAÑÍA;(…), y por la otra la sociedad mercantil COMEDORES EMPRESARIALES S.A. (COEMSA), (…), que en adelante se denominará: EL CONCESIONARIO (…) se ha acordado celebrar el presente contrato, contenido en las siguientes cláusulas:

PRIMERA: LA COMPAÑÍA concede a EL CONCESIONARIO el derecho de explotar la Cafetería que la compañía tiene instalada en un edificio de su propiedad (…), dotada con los equipos, enseres (muebles, vajillas, cubiertos, y demás utensilios) que se indican en el inventario (…).

SEGUNDA: EL CONCESIONARIO se obliga a mantener la cafetería en funcionamiento al servicio de los trabajadores y los visitantes de LA COMPAÑÍA (…).

TERCERA: EL CONCESIONARIO tendrá el derecho y la obligación de vender comidas y bebidas no alcohólicas exclusivamente a las personas indicadas por LA COMPAÑÍA.

CUARTA: Los precios a cobrar por EL CONCESIONARIO a los usuarios indicados por LA COMPAÑÍA, serán los establecidos en el ANEXO N° 2 del presente contrato; los cuales podrán ser modificados por ambas partes, de común acuerdo, cuando las circunstancias así lo exijan.

Dichos precios deberán ser fijados a la vista en el tablero que LA COMPAÑÍA proveerá para tal fin.

La diferencia que surja entre el precio fijado entre ambas partes para el servicio de comida prestado por EL CONCESIONARIO a los trabajadores de LA COMPAÑÍA y el verdadero precio de ésta, será asumido por LA COMPAÑÍA la obligación de reembolsar a EL CONCESIONARIO dicha diferencia.

QUINTA: EL CONCESIONARIO debe observar estrictamente en la ejecución de todo el proceso operativo las normas y sugerencias que le indique LA COMPAÑÍA con respecto a la seguridad y control de calidad del servicio prestado, en tal sentido se obliga a emplear los recursos técnicos y de personal que fueren necesarios. (…)”.

De donde se colige, que la relación contractual entre las empresas Ford Motor de Venezuela, S.A. (LA COMPAÑÍA) y Comedores Empresariales, S.A. (COEMSA) (EL CONCESIONARIO) se circunscribe al cumplimiento de obligaciones de hacer relacionadas con la prestación del servicio de comida a los trabajadores y a las personas que le indique la empresa, tales como, utilizar los equipos, enseres (muebles, vajillas, cubiertos, y demás utensilios) y la Cafetería que la recurrente tiene instalada en un edificio de su propiedad, así como respetar y aplicar las normas y sugerencias que le indique “LA COMPAÑÍA” sobre la seguridad y control de calidad del servicio prestado, por lo que tiene que usar los recursos técnicos y de personal que sean necesarios.

Asimismo, se infiere que los pagos recibidos por “COEMSA”, están compuestos por: (i) el precio que pagan los usuarios y las usuarias al adquirir las comidas y bebidas no alcohólicas; y (ii) el monto que recibe de la recurrente, correspondiente al servicio de comida prestado, el cual surge de la diferencia del precio fijado entre ambas partes (la Compañía y el Concesionario) por la venta de los mencionados bienes y su “verdadero precio”. Por lo que, esta alzada advierte que al pago efectuado por la accionante necesariamente debe ser objeto de retención, pues se refiere a la contraprestación recibida por el servicio de comida realizado.

Por consiguiente, esta Máxima Instancia desestima la delación del vicio de falso supuesto de hecho realizada por la empresa accionante. En consecuencia, se confirma el fallo apelado respecto a la procedencia del reparo fiscal en su condición de contribuyente y de agente de retención. Así se decide.

Del Fisco Nacional:

1.- Sobre el vicio de inmotivación y la violación al principio de exhaustividad, conforme al artículo 243 (ordinales 4° y 5°) del Código de Procedimiento Civil; la representación de la República alega que la decisión apelada no dirimió el debate planteado y adoleció de un procedimiento lógico seguido en el análisis y en la utilización de los recaudos y demás elementos del proceso.

Destaca que tampoco “… hubo un pronunciamiento expreso de los argumentos y defensas presentados por la representación fiscal en su escrito de informes”; y sólo “… se apoyó en el dictamen pericial, el cual presentó una relación de comprobantes de retenciones de impuesto sobre la renta practicadas a la contribuyente, durante los ejercicios 1997 y 1998, pero no fueron consignados con la experticia, ni siquiera fotocopia de los comprobantes que amparan cada uno de los gastos”. Por lo que, un simple registro no justifica la existencia de una erogación, pues deben estar apoyados en los comprobantes correspondientes (facturas) y sólo de la fe que merezcan, surgirá su valor probatorio, a tenor de lo dispuesto en el artículo 82 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, vigente ratione temporis.

Por su parte, la recurrente sostiene que el juez indicó los argumentos de hecho y de derecho que lo llevaron a revocar el reparo fiscal formulado a la accionante en lo relativo a las rebajas de impuestos improcedentes por falta de comprobación, “cuya prueba de experticia contable demostró parcialmente que FORD si soportó los gastos objetados por la Administración Tributaria”.

Destaca que del informe pericial se desprende -como lo dejó sentado el juez de instancia- “que los expertos sí revisaron los comprobantes de retención y cualquier otra documentación necesaria para llevar a cabo la experticia contable correspondiente (ver Capítulo IV, y puntos 2 y 3 del Capítulo V del Informe de Experticia Contable), razón por la cual FORD no estaba en la obligación de suministrar por ante el tribunal unos documentos que se encuentran en las oficinas de FORD y que fueron analizados por los expertos (…) además designados por ambas partes y cuyas conclusiones fueron unánimes, sin que se desprenda de autos alguna discrepancia por parte de éstos”.

En cuanto al vicio de inmotivación en que supuestamente incurrió el tribunal de la causa; para la Sala es necesario que el juez o la jueza deba fundamentar las razones que tuvo para pronunciar el fallo. Si no lo hace, la sentencia estará viciada por inmotivación. Por lo que, la decisión debe contener las razones de hecho y de derecho que dan a los sentenciadores y las sentenciadoras como fundamento del dispositivo, conforme a lo previsto en el artículo 243 (ordinales 4) del Código de Procedimiento Civil, y que ‘... las primeras están formadas por el establecimiento de los hechos con ajustamiento a las pruebas que los demuestren; y las segundas, por aplicación a estos de los preceptos legales y los principios doctrinarios atinentes” (Gaceta Forense Número 82, Página 314).

En consecuencia con lo anteriormente expuesto, esta alzada aprecia que no les es permitido a los jueces o a las juezas de instancia en relación a los hechos del proceso y al análisis de las pruebas constantes en autos, por vía de fundamentación de lo decidido usar expresiones que se resuelvan en simples peticiones de principios, toda vez que al proceder así, en vez de precisar los supuestos fácticos de la litis y exponer las verdaderas razones que sustentan la decisión, se limitan a aceptar como demostrado lo que justamente debe ser probado.

Para esta Máxima instancia es menester destacar que conforme a la más reputada doctrina procesalista, la motivación del fallo constituye un deber administrativo del Magistrado o la Magistrada; la Ley se lo impone como una manera de fiscalizar su actividad intelectual frente al caso, a los efectos de poderse comprobar que su decisión es un acto reflexivo, emanado de un estudio de las circunstancias particulares, y no un acto discrecional de su voluntad autoritaria.

La primera actividad cumplida por el juez o la jueza en el desarrollo de la motivación es reducir los hechos del expediente a tipos jurídicos, esto es, realizar la calificación jurídica de los sucesos descritos en autos. Una vez efectuada esta determinación el juzgador o la juzgadora pasa a estudiar cual es el derecho aplicable al caso concreto, es decir, a subsumir la situación particular, específica y concreta en la previsión abstracta, genérica e hipotética establecida en la ley.

Circunscribiendo el requisito de la motivación que deben cumplir las decisiones de los órganos jurisdiccionales al caso de autos, específicamente sobre el reparo fiscal por concepto de rebajas de impuestos improcedentes por falta de comprobación, correspondientes a los ejercicios impositivos coincidentes con los años civiles de 1997 (Bs. 125.738.411,00) y 1998 (Bs. 240.064.781,92); del fallo apelado esta alzada advierte lo siguiente:

“… El Tribunal observa que, para tratar de enervar la confirmación de este reparo, la contribuyente promovió una experticia contable, la cual fue practicada por los expertos contables designados al respecto. El informe de dicha experticia aparece incorporada a los folios 148 al 161 de la pieza principal del Asunto: AF42-U-2001-76.

Ahora bien, en relación con el concepto rechazado, el Tribunal advierte que en el referido informe, se lee: (folio 153 de la pieza principal del Asunto AF42-U-2001-76), (sic)

‘(…) El punto número 2, contenido en el petitorio, requiere de los expertos lo siguiente:

‘Segundo: Que el impuesto rebajado en las Declaraciones Definitivas de Rentas Nos. 1000059369-4 y 2100091002-0, presentadas en fechas 1 de abril de 1997 y 29 de marzo de 1998, para los ejercicios fiscales de 1997 y 1998, a saber, Bs. 313.873.988,00 y Bs. 707.105.295,00, respectivamente, tiene su respaldo o soporte en los comprobantes de retención que posee mi representada a su nombre y que están vinculados a estos ejercicios, para lo cual solicito se haga una revisión de dichos comprobantes o de cualquier documentación para evidenciar lo antes expuestos.’

Para responder lo solicitado en este petitorio los expertos, procedemos a determinar para cada uno de los ejercicios señalados en el petitorio, las retenciones practicadas a la empresa promovente, de acuerdo a la verificación y examen exhaustivo de los comprobantes de retención emitidos por (sic) la empresas pagadoras de los enriquecimientos sometidos a retención, los resultados obtenidos los mostramos en el Cuadro Demostrativo Condensado que incorporamos a continuación y cuyos detalles conceptuales están contenidos en los anexos complementarios, identificados con los números 02 y 03.

CUADRO DEMOSTRATIVO DE LAS RETENCIONES DE IMPUESTOS PRACTICADAS A LA EMPRESA FORD MOTOR DE VENEZUELA, C.A. EN LOS EJERCICIOS 1997 Y 1998

Descripción	EXPRESADO EN BOLÍVARES Ejercicios
Descripción	1997	1998
Impuesto solicitado como rebaja en las Declaraciones:	313.873.988,00	707.105.195,00
Impuesto retenido según comprobantes de retención verificados por los expertos:	281.874.694,23	658.171.611,00
Diferencia:	31.999.293,77	48.933.584,00

==========================

En el cuadro que antecede aparecen en montos globales los resultados de las verificaciones efectuadas por los expertos, los detalles cuantitativos y cualitativos, que individualmente integran los montos determinados para cada uno de los ejercicios examinados, que como ya lo hemos expresado, en los anexos 02 y 03, están identificados los diferentes conceptos y valores numéricos contenidos en los comprobantes de retención examinados para cada uno de los ejercicios bajo experticia; determinándose finalmente las diferencias existente, tanto para el ejercicio 1997 como para el ejercicio 1998.

(…)’

En relación con informe de la experticia contable, el Tribunal considera aplicable (por remisión expresa del artículo 223 del Código Orgánico Tributario vigente), el artículo 467 del Código de Procedimiento Civil, en el cual se dispone:

(…)

De la norma transcrita se infiere que el informe de la experticia deberá cumplir los requisitos previstos en el Código Civil y además contener como mínimo el objeto de la experticia, métodos o sistemas utilizados y las conclusiones de los expertos.

Ahora bien, las formalidades a que se refiere dicho artículo están contenidas en el artículo 1.425 del Código Civil, cuyo tenor es el siguiente:

(…)

La motivación a que se refiere la norma citada sugiere que el informe de experticia no debe contener razonamientos inconsistentes. El dictamen contable, como requisito de eficacia probatoria, debe estar soportado en los documentos pertinentes al examen realizado, a fin de que las partes ejerzan el control de la prueba, y el juez pueda obtener credibilidad sobre lo concluido.

Al respecto, del informe de experticia transcrito parcialmente, el Tribunal observa lo siguientes:

1) Los expertos indican en qué consistió la información suministrada por la contribuyente. En ese sentido, en el folio 150, parte final; y en folio 151, encabezamiento, ambos de la pieza principal del asunto AF42-U-2001-76, que se corresponden con el informe de la experticia, se señala:

‘(…)

Para el cumplimiento de esos fines se solicitó y obtuvo de la promovente el suministro de los siguientes recaudos, en original:

(…)

Comprobantes de retenciones practicadas, emitidas a nombre de Ford Motor de Venezuela, S.A, en su carácter de beneficiaria de las cantidades o pagos sujetos a retención, correspondiente a los ejercicios 1997 y 1998.

(…)’

Aparte de la transcrita indicación, advierte el Tribunal que en la experticia se deja evidencia de la revisión practicada a dichos documentos, así como de otros aspectos que permiten al Tribunal tener la certidumbre que el hecho pretendido ser demostrado con dicha prueba se cumplió dentro de los parámetros exigibles para su valoración.

El Tribunal observa que la información determinada en la experticia contable -respecto de las retenciones- difiere de la contenida en los actos administrativos impugnados (facturas y demás documentos); la controversia se refiere a la presunta falta de comprobación de las retenciones practicadas a la contribuyente que fueron rebajadas por ésta (sic)

De allí que este Tribunal otorga pleno valor probatorio al informe de la experticia evacuada durante este proceso, en virtud de que está debidamente motivado, lo cual permite dar por ciertas las conclusiones a que arribaron los expertos contables.

Con base en las consideraciones anteriormente expresadas, este Tribunal le da valor probatorio a la experticia evacuada durante este proceso, pues la misma resulta suficiente para desvirtuar la presunción de legalidad y veracidad de las actas fiscales y del acto recurrido, en lo que respecta al reparo por rechazo de la rebaja de impuesto por retenciones practicadas.

En consecuencia, se declara no ajustada a derecho la exclusión de la rebaja por retenciones del impuesto, por la cantidad de Bs. 151.647.395,00 en el ejercicio fiscal 1997, por considerar este Tribunal que la contribuyente aportó comprobantes para probar que tiene derecho a rebajar un impuesto por la cantidad de Bs. 281.874.694,23, en el ejercicio fiscal 1997, quedando un remanente de Bs. 31.999.293.77, en dicho ejercicio fiscal sobre el cual la contribuyente no aportó los comprobantes, según la experticia contable, para probar el derecho a rebajarlo. Así se declara.

De igual manera, el Tribunal declara no ajustada a derecho la exclusión de la rebaja de impuesto, en el ejercicio fiscal 1998, por la cantidad de Bs. 287.633.662,00, por considerar este Tribunal que la contribuyente aportó comprobantes para probar que tiene derecho a rebajar impuesto por la cantidad de Bs. 658.171.611,00, en el ejercicio fiscal 1998, quedando un remanente de Bs. 48.933.594,00, en dicho ejercicio fiscal, sobre el cual la contribuyente no aportó los comprobantes, según la experticia contable practicada, para probar el derecho a rebajarlo. Así se declara.

En virtud de las precedentes declaratorias, el Tribunal anula el reparo por rechazo de las rebajas de impuestos sobre la renta, en los ejercicios fiscales 1997 y 1998, por las cantidades de Bs. 151.467.395,00 y Bs. 287.633.662,00. Así se declara.

No obstante la precedente declaratoria, el Tribunal considera que el reparo por este concepto queda reducido a la cantidad de Bs.31.999.293,77, en el ejercicio fiscal 1997; y por la cantidad de Bs. 48.933.594,00, en el ejercicio fiscal 1998 (…)”.

A tal efecto, esta Máxima Instancia considera que el sentenciador no incurrió en el vicio de inmotivación, pues -tal como lo indicó la recurrente- la decisión apelada luego de revisar el acto administrativo impugnado y contrastarlo con los resultados de la experticia contable; analizar los requisitos que debe cumplir el aludido medio probatorio, así como el informe pericial; le otorga pleno valor probatorio; da por ciertas las conclusiones a que arribaron los expertos contables; determina que resulta suficiente para desvirtuar la presunción de legalidad y veracidad de las actas fiscales y del acto recurrido, en lo que respecta al reparo por rechazo de la rebaja de impuesto por retenciones practicadas.

Por consiguiente, la Sala estima que en la decisión de instancia se esgrimieron argumentos de hecho y de derecho para revocar el aludido reparo fiscal; razón por la cual, desestima el vicio de inmotivación denunciado. Así se declara.

Respecto al vicio de violación al principio de exhaustividad, por no haber “… pronunciamiento expreso de los argumentos y defensas presentados por la representación fiscal en su escrito de informes”; y sólo apoyarse “… en el dictamen pericial”; es menester señalar que esta alzada en su pacífica y reiterada jurisprudencia ha señalado, de conformidad con la previsión contenida en el artículo 243 (ordinal 5°) del Código de Procedimiento Civil, que toda sentencia debe ser una “Decisión expresa, positiva y precisa con arreglo a la pretensión deducida y a las excepciones o defensas opuestas”.

La omisión de estas precisiones se materializan cuando el juez o la jueza con su decisión modifica la controversia judicial debatida, bien porque no se limitó a resolver lo pretendido por las partes, o bien porque no resolvió sobre algunas de las pretensiones o defensas expresadas por los involucrados y las involucradas en el litigio (Vid., sentencia número 05406 del 4 de agosto de 2005, caso: Puerto Licores, C.A., ratificada en sus decisiones números 01073 del 20 de junio de 2007, caso: PDVSA Cerro Negro, S.A., 00155 del 4 de febrero de 2009, caso: Telcel Celular, C.A., 00034 del 13 de enero de 2011, caso: Redenlake, LTD, S.A. y 0382 del 6 de abril de 2016, caso: Raoudy Sport, C.A.).

Sin embargo, conviene precisar que no toda omisión de pronunciamiento es capaz de generar una afectación de esta naturaleza y provocar en consecuencia la nulidad de la sentencia aparentemente defectuosa, pues en determinadas circunstancias el órgano decisor estaría facultado para obviar en su dictamen aludir a elementos específicos de la controversia, como sucede, por ejemplo: cuando el mérito del fallo judicial se sustenta en la escogencia entre dos (2) pretensiones alternativas, cuando se estima una pretensión principal respecto de una subsidiaria, cuando el razonamiento del juzgador o la juzgadora excluye por lógica consecuencia al resto de los alegatos esgrimidos, o cuando se declara una excepción de inadmisibilidad, entre otros tantos supuestos. (Vid., sentencias de esta alzada números 00034 del 12 de enero de 2011, caso: Redenlake, LTD, S.A.; 00002 del 18 de enero de 2012, caso: Grupo Hardwell Technologies, C.A. y 00982 del 6 de octubre de 2016, caso: Lubribat Táchira, C.A., entre otras).

Al respecto, esta Máxima Instancia considera oportuno citar el escrito de informes presentado por la representación fiscal ante el juzgado de mérito (folios 181 al 238 de la pieza número 1) que, entre otros aspectos, indica lo siguiente:

“…considera necesario acotar que la contribuyente (…), promovió y por ende evacuó Experticia Contable, sólo para el rubro de la REBAJAS DE IMPUESTOS RETENIDOS IMPROCEDENTES POR FALTA DE COMPROBACIÓN. En tal sentido, se observa que la recurrente requiere de los Expertos lo siguiente:

‘(…) Segundo: Que el impuesto rebajado en la Declaraciones Definitivas de rentas (…), tiene su respaldo o soporte en los comprobantes de retención que posee mi representada a su nombre (…), para lo cual solicito que se haga una revisión de dichos comprobantes o de cualquier documentación para evidenciar lo antes expuesto’.

Para responder lo solicitado en este petitorio, los Expertos respondieron:

‘Procedimos a determinar para cada uno de los ejercicios señalados en el petitorio, las retenciones practicadas a la empresa promovente, de acuerdo a la verificación y examen exhaustivo de los comprobantes de retención emitidos por las empresas pagadoras de los enriquecimientos sometidos a retención, los resultados obtenidos los mostramos en el Cuadro Demostrativo Condensado, que incorporamos a continuación y cuyos detalles conceptuales están contenidos en los anexos complementarios a este informa, identificados con los números 02 y 03.

(…)

Como vemos, la experticia presenta una relación de comprobantes de retenciones de Impuesto sobre la renta practicadas a la contribuyente, (…), tal como se observa en los anexos al Informe Pericial; sin embargo, no consignaron con la Experticia por lo menos fotocopia de los comprobantes que amparan tales erogaciones sin comprobación, es decir, la factura que ampara cada uno de los gastos. Ello así, la citada experticia no refleja más que el análisis realizado a los asientos de los libros contables, por lo que queda la duda con relación a si efectivamente, los expertos revisaron los respectivos comprobantes o se conformaron con verificar los asientos contables de la empresa.

A los fines de entender el verdadero sentido de la comprobación satisfactoria, se hace necesario precisar (…) que el funcionario fiscal para realizar una investigación procede, en primer lugar, a analizar los asientos contables que constan en los libros de una determinada empresa, una vez analizados son comparados con los datos suministrados por el contribuyente en su Declaración (…) a fin de determinar si coinciden o no, realizada esta determinación (…), se procede a requerir los comprobantes que amparan los mencionados asientos, si en este momento no se suministran (…) (facturas que cumplan con todos los requisitos exigidos en la Ley) se procede al rechazo del gasto. Como se puede observar un simple asiento contable no justifica la existencia de una erogación, por lo que el funcionario fiscal debe proceder a rechazarlo.

Así tenemos que el artículo 82 de la Ley de impuesto sobre la Renta de 1994, disponía:

(…)

Como se evidencia del artículo transcrito supra los asientos contables deberán estar apoyados en los comprobantes correspondientes (facturas) y sólo de la fe que merezcan estas facturas surgirá el valor probatorio de tales asientos. De allí que la Administración en aplicación de la citada norma no puede aceptar como prueba de gasto un simple asiento, porque estaría contraviniendo la disposición (…) y precisamente la Experticia Contable realizada, al no contener las copias de los comprobantes que la recurrente aduce poseer, no hizo más que comparar los reparos efectuados por falta de comprobación con los asientos contables, razones éstas que hacen imposible desvirtuar los fundamentos de los reparos formulados con base en los rechazos de los gastos por falta de comprobación suficiente, en virtud de haber señalado la contribuyente que ‘consignaría en la oportunidad legal correspondiente, toda la documentación que evidencia la existencia de las retenciones’, por lo que no habiendo traído al expediente en sede administrativa ni en sede jurisdiccional la documentación que aducía poseer, forzosamente se crea la duda en cuanto a la existencia de los mismos.

Es bueno aclarar que, para que la experticia y su dictamen tengan eficacia probatoria, no basta que exista jurídicamente y que no adolezca de nulidad, sino que es necesario además, que reúna requisitos de fondo o contenido. Ello así, la doctrina está conteste en la forma que deben ser presentados los resultados de la experticia. El dictamen debe contener la explicación clara y lógica de las razones técnicas, científicas o artísticas que los expertos tomaron en cuenta para adoptar esas conclusiones y los detalles que permitan identificar las personas, cosas o bienes que hayan examinado; es decir, debe aparecer debidamente fundamentado, claro, preciso y convincente, pues de lo contrario carecerá de eficacia probatoria. En el informe deben ir, si es el caso, planos, croquis, dibujos o esquemas explicativos, fotografías, videos o diskettes en los cuales existan elementos concernientes al dictamen.

En virtud de todo lo anteriormente expuesto, es que la representación de la República sostiene que los Expertos debieron acompañar su Informe con copias de los comprobantes que fueron verificados, no siendo así, el mencionado Dictamen no debe ser valorado y así solicito respetuosamente sea declarado”. (Destacado de la fuente).

De la transcripción efectuada se observa que el alegato planteado por la representación de la República se refiere a que las conclusiones a que arribaron los expertos contables se fundamentaron en una “relación de comprobantes de retenciones de impuesto sobre la renta practicadas a la contribuyente”, y no fueron anexados a la prueba de experticia los comprobantes que corroboran los gastos realizados, lo cual -a su decir- genera la duda de que hayan sido revisados los documentos de la erogaciones o sólo los asientos contables.

Al respecto, la Sala advierte que la sentencia apelada en el Capítulo “III ALEGATOS DE LAS PARTES” (folios 570 al 611 de la pieza número 2) transcribió los alegatos de ambas partes, en la forma siguiente:

1.- La sociedad mercantil Ford Motor de Venezuela, S.A. plantea en su escrito recursorio en relación: (i) los vicios en la notificación de los actos impugnados; (ii) la improcedencia del rechazo de la deducción por la supuesta falta de retención, por: a) no existir obligación alguna de efectuar la retención con relación al subsidio de la cafetería, b) la improcedencia del rechazo de la deducción de los gastos de garantía y política, y c) la improcedencia del rechazo de la deducción por tratarse de una sanción y resultar confiscatoria; (iii) la inexistencia de débitos fiscales dejados de declarar por la accionante; (iv) que la ilegitimidad e improcedencia de los reparos fiscales, conducen a la declaratoria sin lugar de las sanciones de multa impuestas; (v) el error de derecho excusable como eximente de responsabilidad penal tributaria, conforme al literal c) del artículo 79 del Código Orgánico tributario de 1994; (vi) la improcedencia de la circunstancia agravante de reincidencia.

2.- La representación judicial del Fisco Nacional manifiesta en el escrito de informes: i) que los actos administrativos impugnados fueron notificados dentro del lapso que disponía la Administración Tributaria y le informó a la accionante los medios de defensa con que contaba; ii) la obligatoriedad de efectuar la retención a los pagos realizados por concepto de subsidio de la cafetería; iii) la procedencia del rechazo de la deducción de los gastos de garantía y política; iv) el rechazo a la deducción del gasto efectuado por no practicar la retención no configura una sanción ni viola la capacidad contributiva de la contribuyente; v) la existencia de débitos fiscales dejados de declarar por la accionante y que la recurrente no aportó medios probatorios para desvirtuar el referido reparo fiscal; vi) no resulta aplicable el error de derecho excusable como eximente de responsabilidad penal tributaria; y vii) que los expertos contables debieron acompañar al informe pericial, “…las copias de los comprobantes que fueron verificados, no siendo así, el mencionado Dicta (sic), no debe ser valorado (…)”.

Que el tribunal de instancia circunscribió la litis a “decidir sobre la legalidad de las Resoluciones Culminatorias de Sumario Administrativos, identificadas de las siguiente manera” (folios 584 al 587 de la pieza número 2):

“…1. La Resolución RCE-DSA-540-01-00090 de fecha 09 de de octubre de 2001, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), culminatoria del Sumario Administrativo, con la cual se confirman los reparos formulados con las Actas Fiscales números GRTI-RCE-DFE-01-C-117-43 y GRTI -RCE-DFE-01-C-117-46, ambas de fecha 01-12-2000, en materia de Impuesto sobre la Renta, en los ejercicios fiscales 1997 y 1998, bajo los siguientes conceptos:

1.1 Egresos no admisibles por falta de retención:

Ejercicio fiscal 1997: Bs. 6.453.378.056,00

Ejercicio fiscal 1998: Bs. 7.930.459.936,00.

1.2 Rebajas de impuestos improcedentes:

Ejercicio fiscal 1997: Bs. 151.647.395,00.

Ejercicio fiscal 1998: Bs. 287.633.662,00.

Sobre la base de la confirmación de estos reparos, habrá el Tribunal de pronunciarse sobre la legalidad de:

1.3 La diferencia de impuesto sobre la renta a pagar, determinada en el ejercicio fiscal 1997, por la cantidad de Bs. 1.698.511.505,00 y por la cantidad de Bs. 236.908.865,00, en el ejercicio fiscal 1998.

1.4 La multa impuesta por contravención, por la cantidad de Bs. 2.170.283.934,26, equivalente al 110,25% del impuesto omitido en el ejercicio fiscal 1997.

2. La Resolución RCE-DSA-540-01-00098, de fecha 17 de octubre de 2001, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), culminatoria del Sumario Administrativo, con la cual se confirman los reparos formulados con las Actas Fiscales números GRTI-RCE-DFE-01-C-117-44 GRTI-RCE-DFE-01-C-117-47, ambas de fecha 01-12-2001, en materia de Impuesto sobre la Renta, en los ejercicios fiscales 1997 y 1998, bajo los siguientes conceptos:

2.1. Retenciones de impuesto sobre la renta no efectuadas:

Ejercicio fiscal 1997: Bs. 106.874.545,15.

Ejercicio Fiscal: 1998: Bs. 136.143.795,71.

Sobre la base de la confirmación de estos reparos habrá el Tribunal de decidir sobre la legalidad de:

2.2 La Multa que se impone por el equivalente al 110,25% del impuesto no retenido en el ejercicio fiscal 1997, por la cantidad de Bs. 112.218.272,43 y de Bs. 150.098.534,77, en el ejercicio fiscal 1998.

3. La Resolución RCE-DSA-540-01-0000106, de fecha 13 de noviembre de 2001, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), culminatoria del Sumario Administrativo abierto como consecuencia de las Actas números GRTI-RCE-DFE-01-C-117-42 y GRTI -RCE-DFE-01-C-117-45, ambas de fecha 01-12-2000, con las cuales se formulan reparos a la contribuyente, en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, en los periodos de imposición enero a diciembre de 1997 y 1998. Por el acto recurrido se confirman los reparos formulados bajos siguientes conceptos:

3.1. Omisión de Ventas y Débitos Fiscales:

3.1 Períodos de imposición enero-diciembre 1997:

3.1.1 Ventas no declaradas:

Como consecuencia de los ajustes practicados por la fiscalización, las diferencia de ventas no declaradas, según el acto recurrido, quedó relacionada de la siguiente manera: enero: Bs. 52. 490.222,00; febrero: Bs. 14.046.560,00, abril: Bs. 56.693.740,00, septiembre 345.613.651,00 y noviembre: Bs. 42.161.149,00.

3.1.2 Débitos fiscales no declarados:

Las omisiones de ventas en los periodos de imposición, antes señalados, produjo una omisión de débitos fiscales (no declarados), en los periodos de imposición enero, febrero, abril, septiembre y noviembre, por los siguientes montos: Bs. 8.860.997,00, 2.317.682,40, 9.354.467,10, Bs. 57.026.252,47 y Bs. 6.956.589,59.

Sobre la base de la confirmación de estos reparos, se exige:

3.1.3 Una diferencia de impuesto a pagar: por las cantidades de Bs. 37.019.302,00, Bs. 5.534.780,00, Bs. 3.720.687,00, Bs. 57.026.252,00 y Bs. 6,956.590,00, en los periodos de imposición marzo, abril, julio, octubre y noviembre de 1997.

3.1.4 Se imponen multas por contravención, equivalentes al 105% del tributo omitido, aplicando la reiteración como agravante, en los periodos de imposición marzo, abril, julio, octubre, noviembre de 1997, por las cantidades de Bs. 38.870.267,00, Bs. 5.811.519,00, Bs. 3.906.721,35, Bs. 59.877.564,60 y Bs. 7.304.4219,50, respectivamente,

3.2 Periodos de imposición enero-diciembre 1998:

3.1 Períodos de imposición enero-diciembre 1997:

La contribuyente declara ventas por un monto de Bs. 317.377.150.858,00. La actuación fiscal determina que las ventas alcanzaron un monto de Bs. 318,072.479.039,00

3.2.1 Ventas no declaradas:

Como consecuencia de los ajustes practicados por la fiscalización, las diferencia de ventas no declaradas, según el acto recurrido, quedó relacionada de la siguiente manera: enero: Bs15.030.437,00; junio: Bs. 35.921.560,00, noviembre: Bs. 300.607.480,00 y diciembre: Bs. 23.000.573,00.

3.2.2 Débitos fiscales no declarados:

Las omisiones de ventas en los periodos de imposición, antes señalados, produjo una omisión de débitos fiscales (no declarados), en los periodos de imposición enero, julio, noviembre y diciembre de1998, por los siguientes montos: Bs.2.480.022,00, Bs. 5.927.057,00, Bs. 49.600,234,20 y Bs. 3.795.095,00.

Sobre la base de la confirmación de estos reparos, se exige:

3.2.3 Una diferencia de impuesto a pagar: por las cantidades de Bs. 2.80.022,00 y Bs. 4.000.000,00, en los periodos de imposición enero y marzo de 1998.

3.2.4 Se imponen multas por contravención, equivalentes al 110,25 del tributo omitido, aplicando la reiteración como agravante, en los periodos de imposición enero y marzo de 1998, por las cantidades de Bs. 2.734.224,26 y Bs. 4.410.000,00.

Así delimitada la litis, el Tribunal pasa a decidir y; al respecto, observa: (…)”.

En este contexto, se desprende de la sentencia apelada, que el juez de mérito se pronunció sobre todos los aspectos alegados por la empresa accionante, así como los argumentos planteado por la representación de la República.

Ahora bien, en relación con el señalamiento de la representación fiscal de que no debe ser valorada la prueba de experticia contable, por cuanto el informe pericial omite como anexo las copias de los comprobantes de retención que supuestamente fueron verificados por los peritos; esta alzada observa que el tribunal de la causa procedió a revisar el acto administrativo impugnado y a contrastarlo con los resultados de la experticia contable; analizó los requisitos que debe cumplir el aludido medio probatorio, así como el informe pericial.

Igualmente, se aprecia que el sentenciador le otorgó pleno valor probatorio a la experticia contable; dando por ciertas las conclusiones a que arribaron los expertos contables; en virtud de haber estado “debidamente motivado” en cuanto a que la controversia versaba sobre la presunta falta de comprobación de las retenciones practicadas por la recurrente y determinó que resultaba suficiente para desvirtuar la presunción de legalidad y veracidad de las actas fiscales y del acto recurrido.

En consecuencia, el juzgador estimó que fue demostrada por la revisión efectuada por los peritos contables a los “… Comprobantes de retenciones practicadas, emitidas a nombre de Ford Motor de Venezuela, S.A, en su carácter de beneficiaria de las cantidades o pagos sujetos a retención, correspondiente a los ejercicios 1997 y 1998 (…)”.

Al respecto, esta Máxima Instancia considera que el juez se pronunció sobre los alegatos expuestos por la representación de la República, sólo que -contrario a lo que planteaba el apoderado judicial del Fisco- le otorgó pleno valor probatorio a la experticia contable debido a la revisión efectuada por los peritos contables a los “… Comprobantes de retenciones practicadas (…)”.

Por los motivos expresados, considera la Sala que el a quo no omitió pronunciamiento sobre las defensas formuladas en el escrito de informe incoado por la representación Fiscal, en consecuencia, esta alzada desestima la denuncia del vicio de violación al principio de exhaustividad. Así se decide.

2.- En cuanto al vicio de falso supuesto de derecho por la errónea interpretación del juez del artículo 75 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis; la representación de la República sostiene que “… no es fundamental ni esencial para que se configure la circunstancia agravante de la reiteración que las infracciones tributarias de la misma índole de que se trate, tengan que ser imputadas mediante actos sancionatorios tributarios separados no firmes (…)”, pues la que debe “… ser nueva frente a la anterior, es la sucesiva o siguiente infracción tributaria en que incurra un contribuyente y no el acto que la determina; luego son perfectamente imputables en un solo acto las infracciones tributarias que se configuren en cada ejercicio o período fiscal (…)”.

Por su parte, el apoderado de la recurrente manifiesta que quien incurre en error es la Administración Tributaria, pues para que se configure la circunstancia agravante de la reiteración, debe estarse en presencia “… de distintos procedimientos de fiscalización, los cuales sean tramitados de manera independiente y sin que en ningún haya recaído condena por sentencia o resolución firme, dentro del término de cinco (05) años después de cometida la primera infracción”.

En este sentido, el juzgador sostuvo en la decisión apelada lo siguiente:

“…2. De la Resolución RCE-DSA-540-01-00098, de fecha 17 de octubre de 2001, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), culminatoria del Sumario Administrativo, con la cual se confirman los reparos formulados con las Actas Fiscales (Actas de Retenciones) números GRTI-RCE-DFE-01-C-117-44 GRTI-RCE-DFE-01-C-117-47, ambas de fecha 01-12-2001, en materia de Impuesto sobre la Renta, en los ejercicios fiscales 1997 y 1998.

2.1. Retenciones de impuesto sobre la renta no efectuadas:

2.1.1 Retenciones de impuesto sobre pagos o abonos en cuenta, por concepto de servicio de subsidio de cafetería: en los ejercicios fiscales 1997, se dejó retener impuesto por el monto de Bs. 106.874.545,00.

2.1.2 Retenciones de impuesto sobre pagos o abonos en cuenta, por concepto de servicios de garantías y políticas: en los ejercicios fiscales 1997 y 1998, por la cantidad de Bs.136.143.796,00.

(…)

2.2 De las multas que se imponen por el equivalente al 110,25% del impuesto no retenido en el ejercicio fiscal 1997, por la cantidad de Bs. 112.218.272,43 y de Bs. 150.098.534,77, en el ejercicio fiscal 1998.

Advierte el Tribunal que en la imposición de de estas multas, en el acto recurrido (Resolución RCE-DSA-540-01-00098 de fecha 17-10-2001), se señala:

‘…La contribuyente en su condición de Agente retención, al no retener los impuestos a que estaba obligada, se hace acreedora de la sanción prevista en el artículo 99 del Código Orgánico Tributario, el cual prevé una pena que va desde un décimo (1/10) hasta dos (2) veces el monto del Tributo dejado de retener. Y por cuanto la pena está comprendida entre dos límites, resulta procedente graduar y determinar la misma, de conformidad con lo pautado en el artículo 71 eiusdem, en concordancia con el artículo 37 del Código Penal; y por cuanto del análisis efectuado al expediente substanciado con ocasión a la investigación realizada, se observa que surgió una circunstancia agravante prevista en el artículo 75 (sic) eiusdem, se cometiere una nueva infracción de la misma índole, dentro del término de cinco años después de la anterior, sin que mediare condena por sentencia o resolución firme; se impone en consecuencia multa equivalente al término medio calculada en base al tributo omitido para el primer ejercicio e incrementada en un 5% para el ejercicio subsiguiente (…)’.

No comparte el Tribunal el criterio del acto recurrido que, en este caso en particular, esté presente la reiteración como circunstancia agravante de las multas impuestas. Por el contrario, considera el Tribunal que en materia de graduación de multa no hay reiteración cuando en una misma acción fiscalizadora se detecta la misma infracción cometida en distintos ejercicios fiscales, como en el caso de autos. Se estima que en este caso no hubo reiteración y; en consecuencia, las multas aplicadas deben ser anuladas. Así se declara.

No obstante la precedente declaratoria, el Tribunal ordena imponer las multas que resulten procedentes sin tener en cuenta la reiteración como agravante de las mismas. Así se declara.

(…)

3. De la Resolución RCE-DSA-540-01-0000106, de fecha 13 de noviembre de 2001, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), culminatoria del Sumario Administrativo abierto como consecuencia de las Actas números GRTI-RCE-DFE-01-C-117-42 GRTI -RCE-DFE-01-C-117-45, ambas de fecha 01-12-2000, con las cuales se formulan reparos a la contribuyente, en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, en los periodos de imposición enero a diciembre de 1997 y 1998.

3.1. Omisión de Ventas y Débitos Fiscales:

3.1 Períodos de imposición enero-diciembre 1997:

De acuerdo con el acto recurrido, la contribuyente declaró ventas en los períodos de imposición enero a diciembre de 1997, por la cantidad de Bs. 350.682.186.132,00, mientras que la actuación fiscal precisa que en los mismos periodos de imposición sus ventas alcanzaron un monto de Bs. 353.373.058.304,00. La diferencia en ventas deviene, según lo indica el acto recurrido, del monto registrado en el Libro de Ventas del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor (Bs.353. 373.058,00) y el monto de la ventas incluidas en las declaraciones presentadas (Bs.350.682.186,132,00.

3.1.1 Ventas no declaradas:

(…).

3.1.2 Débitos fiscales no declarados:

(…).

3.1.3 De la diferencia de impuesto que se exige en los períodos de imposición marzo, abril, julio, octubre y noviembre de 1997.

(…).

3.1.4 De las multas por contravención, equivalentes al 105% del tributo omitido, en los periodos de imposición marzo, abril, julio, octubre, noviembre de 1997, por las cantidades de Bs. 38.870.267,00, Bs. 5.811.519,00, Bs. 3.906.721,35, Bs. 59.877.564,60 y Bs. 7.304.4219,50, respectivamente.

(…)

3.2 Del reparo confirmado en los periodos de imposición enero diciembre de 1998. (…).

3.2.1 Ventas no declaradas:

(…).

3.2.2 Débitos fiscales no declarados:

(…)

3.2.3 De la diferencia de impuesto que se exige en los períodos de imposición enero y marzo de 1998.

(…).

3.2.4 De las multas por contravención, equivalentes al 110,25 % del tributo omitido, aplicando la reiteración como agravante, en los periodos de imposición enero y marzo de 1998, por las cantidades de Bs. 2.734.224,26 y Bs. 4.410.000,00.

Observa el Tribunal que estas multas se imponen sobre la diferencia de impuesto omitido en los periodos de imposición enero y marzo de 1998. Ahora bien, aprecia el Tribunal que al ser procedente la diferencia de impuesto al consumo suntuario y las ventas al mayor, también resultan procedentes las multas impuestas por disminución ilegitima de impuesto en los períodos de imposición enero y marzo de 1998, por las cantidades de Bs. 2.734.224,26 y Bs. 4.410.000,00. Así se declara.

No obstante la precedente declaratoria de procedencia de las multas impuestas por contravención, por disminución ilegitima del impuesto al consumo suntuario y a las ventas en los períodos de imposición enero y marzo de 1998, el Tribunal constata que estas dos multas son impuestas por un porcentaje equivalente al 110,25% % del tributo omitido, con lo cual, aprecia el Tribunal, que además de utilizarse la reiteración como agravante de la sanción, se inobserva la concurrencia de infracción contenida en el artículo 74 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis.

Al respecto, el Tribunal observa:

En cuanto a la reiteración como circunstancia agravante de la sanción, el Tribunal acoge criterio de la Sala Político Administrativa tanto de la extinta Corte Suprema de Justicia, como del Tribunal Supremo de Justicia, en el sentido de considerar que en el caso de las infracciones tributarias la reiteración no surge cuando las infracciones tributarias son detectadas por la Administración Tributaria a través de un mismo procedimiento de fiscalización, tal como ocurrió, en el presente caso. Así se declara.

(…)

Sobre la base de este razonamiento, el Tribunal anula las multas por contravención, impuestas, por disminución ilegítima de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, en los períodos de imposición enero y marzo de 1998, por las cantidades de Bs. 2.734.224,26 y Bs. 4.410.000,00. Así se declara.

Sobre la base de las precedentes declaratorias, en ejercicio del control jurisdiccional de los actos administrativos a lo cual está obligado el Tribunal, por mandato constitucional, anula las multas por contravención, impuestas por disminución ilegítima de impuesto, en los periodos de imposición enero y marzo de 1998 , por los montos de Bs. 2.734.224,26 y Bs. 4.410.000,00 y ordena que las mismas sean impuestas sin tomar cuenta la reiteración como agravante y aplicando la concurrencia de infracciones tributarias prevista en el artículo 74 del Código Orgánico Tributario de 1994. Así se declara.

Al respecto, la Sala aprecia que el vicio de falso supuesto de derecho en las sentencias constituye un error de juzgamiento que se origina en la construcción de la premisa mayor del silogismo judicial, específicamente cuando el juez o la jueza que conoce del caso, no obstante apreciar correctamente los hechos y reconocer la existencia y validez de la norma jurídica apropiada a la relación controvertida, distorsiona el alcance del precepto general, dando como resultado situaciones jurídicas no previstas en la concepción inicial del dispositivo.

Igualmente, si la norma escogida por el decisor o la decisora no es efectivamente aplicable al supuesto de hecho controvertido, el error in iudicando que se configura, daría lugar a una falsa aplicación de una norma jurídica vigente, o a cualquier otra modalidad de falso supuesto de derecho. (Vid., fallos números 01614 del 11 de noviembre de 2009, caso: Sucesión de Jesús Ovidio Avendaño Benítez, 00975 del 7 de octubre de 2010, caso: Servicios Halliburton de Venezuela, S.A., 00807 del 27 de julio de 2016, caso: Esmeralda Di Cristofaro Pellegrino y 01531 del 15 de diciembre de 2016, caso: Rafael Ramón Morles Medina).

A tal efecto, el artículo 75 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente en razón del tiempo, establece lo siguiente:

“Artículo 75.- Habrá reincidencia cuando el imputado después de una sentencia o resolución firme sancionatoria, cometiere una o varias infracciones tributarias de la misma o de diferente índole durante los cinco (5) años contados a partir de aquellas.

Habrá reiteración cuando el imputado cometiere una nueva infracción de la misma índole dentro del término de cinco (5) años después de la anterior, sin que mediare condena por sentencia o resolución firme”.

Sobre el alcance de la referida norma esta alzada se ha pronunciado, afirmando que por el hecho de que en una misma actuación fiscalizadora se detecte una infracción cometida en varios períodos, que en este caso son consecutivos, no se concluye que se haya incurrido en reiteración; y que el artículo 75 eiusdem considera que para que se incurra en esta agravante de la sanción, es condición necesaria que en distintos procedimientos fiscalizadores, tramitados independientemente, y sin que en ninguno haya recaído decisión definitivamente firme, se detecten infracciones de la misma índole, dentro del término de cinco (5) años entre ellas. (Vid. sentencias números 00043 de fecha 11 de enero de 2001, caso: Marcano & Pecorari, S.C.; 00696 del 9 de mayo de 2007, caso: Inversiones el Cardenalito, C.A. y 01021 del 11 de octubre de 2016, caso: Csr Electrónica, C.A.).

Así, conforme al criterio arriba descrito y que se ratifica en el presente fallo, estima esta Máxima Instancia que al haberse verificado en el presente caso las infracciones dentro de un mismo procedimiento desplegado por el órgano fiscal, no resulta procedente la agravante de la reiteración, pues como ya se ha establecido, entre las condiciones que deben tener lugar para que esa agravante proceda, es que la misma se determine en distintos procedimientos de investigación fiscal, siendo que ello no ocurrió en la causa bajo examen, por cuanto las sanciones impuestas se debieron a la investigación fiscal iniciada por la Administración Tributaria mediante la Autorización distinguida con el alfanumérico GRTI-RCE-DFA-01-C-096 del 10 de septiembre de 1999, notificada el 14 del mismo mes y año, que culminó con la Resoluciones Culminatorias de Sumario Administrativo identificadas con las letras y números RCE-DSA-540-01-000090, RCE-DSA-540-01-000098 y RCE/DSA/540/01/0000106 de fechas 9 y 17 de octubre y 13 de noviembre de 200l, respectivamente. Así se decide.

Por consiguiente, la Sala encuentra ajustada a derecho el pronunciamiento emitido por el juzgador; en consecuencia, se confirma el fallo apelado sobre la improcedencia de la aplicación por parte del órgano recaudador de la circunstancia agravante de la reiteración, prevista en el artículo 75 (único aparte) del Código Orgánico Tributario de 1994. Así se establece.

Razón por la cual, se anulan las penas pecuniarias impuestas en los actos administrativos por los montos actuales siguientes:

Resolución

Tipo de Tributo

Ejercicios Fiscales

Sanciones de multa Bs.

RCE-DSA-540-01-000090

ISLR

Contribuyente

1997

2.170.283.934,26

(110,25%)

(Artículos 71, 75 y 97 del Código Orgánico Tributario de 1994 y 37 del Código Penal)

RCE-DSA-540-01-000098

ISLR

Agente de Retención

1997

112.218.272,43

(110,25%)

(Artículos 71, 75 y 99 del Código Orgánico Tributario de 1994 y 37 del Código Penal)

1998

150.098.534,77

(110,25%)

(Artículos 71, 75 y 99 del Código Orgánico Tributario de 1994 y 37 del Código Penal)

RCE-DSA-540-01-0000106

ICSVM

Contribuyente

1997

Enero

38.870.267,00

(105%)