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MAGISTRADA
PONENTE: LOURDES BENICIA SUÁREZ ANDERSON
El 11 de febrero
de 2014, mediante oficio n.° 0065, del 16 de diciembre de 2013, la Sala
Político Administrativa de este Alto Tribunal, remitió a esta Sala, copia certificada
del fallo n.° 01167, dictado el 16 de octubre de 2013 y publicado el 17 de
octubre de 2013, en el cual confirmó la desaplicación por control difuso de la
constitucionalidad efectuada por el Juzgado Superior
de lo Contencioso Tributario de la Región Zuliana, mediante sentencia n.°
068-2011, dictada el 11 de marzo de 2011, del artículo 14 de la Ordenanza sobre
Licencia e Impuesto a las Actividades Económicas, Comerciales, Industriales, de
Servicios y de Índole Similar en Jurisdicción del municipio Maracaibo del
estado Zulia, del 2 de enero de 2004, publicada en la Gaceta Municipal
Extraordinaria n.° 072 y declaró: 1) sin lugar el recurso de apelación ejercido
por las abogadas Anapaula Rincón Echeto
y Nathaly Gómez López, inscritas en el Instituto de
Previsión Social del Abogado bajo los números 99.848 y 112.228,
respectivamente, actuando con el carácter de apoderadas de la sociedad
mercantil ALIMENTOS HEINZ, C.A., inscrita
en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Carabobo,
bajo el n.° 69, Tomo 2-A, el 4 de julio de 1991 e inscrita en el Registro de
Información Fiscal bajo el n.° J-07586215-5, contra la sentencia del 11 de
marzo de 2011, dictada por el Juzgado Superior de lo Contencioso Tributario de
la Región Zuliana, que declaró parcialmente con lugar el recurso
contencioso tributario interpuesto con solicitud de medida cautelar de
suspensión de efectos por la referida contribuyente contra la Resolución
identificada con el alfanumérico IMT-1500-2006 del 25 de julio de 2006, emanada
de la Intendencia del Servicio Autónomo Municipal de Administración Tributaria
(SAMAT) de la Alcaldía del municipio Maracaibo del estado Zulia, mediante la
cual confirmó el reparo formulado por el recurrente a través del Acta de
Intervención Fiscal n.° IMT-035-2006-IF del 21 de febrero de 2006, por la
cantidad de noventa y tres millones setecientos sesenta y tres mil sesenta y
siete bolívares con treinta y cuatro céntimos (Bs. 93.763.067,34),
actualmente noventa y tres mil
setecientos sesenta y tres bolívares con siete céntimos (Bs. 93.763,07) por
concepto de diferencia de impuesto sobre actividades económicas de industria,
comercio, servicios o de índole similar, así como por el monto de cuatro
millones seiscientos ochenta y ocho mil ciento cincuenta y tres bolívares con
treinta y seis céntimos (Bs. 4.688.153,36), ahora cuatro mil seiscientos
ochenta y ocho bolívares con quince céntimos (Bs. 4.688,15), en concepto de
contribución especial al cuerpo de bomberos de ese ente local; 2) confirmó la decisión apelada; 3) firmes por
no haber sido apelados por los representantes judiciales del municipio
Maracaibo del estado Zulia los pronunciamientos realizados por el
juzgador a quo referentes
a: i) la nulidad por inconstitucionalidad del reparo formulado en concepto
de la contribución al cuerpo de bomberos por cuatro millones seiscientos
ochenta y ocho mil ciento cincuenta y tres bolívares con treinta y seis
céntimos (Bs. 4.688.153,36) hoy cuatro mil seiscientos ochenta y ocho bolívares
con quince céntimos (Bs. 4.688,15), y ii) la
procedencia de la circunstancia atenuante declarada por el sentenciador de
instancia y el consiguiente recálculo de la sanción
en el monto de cuarenta y tres millones ciento treinta y un mil diez bolívares
con noventa y siete céntimos (Bs. 43.131.010,97) hoy cuarenta y tres mil ciento
treinta y un bolívares con un céntimo (Bs. 43.131,01); 4) firmes por no haber
sido apelados por la representación judicial de la contribuyente los aspectos
de la sentencia referidos a: i) la procedencia de la multa impuesta, de conformidad con lo establecido en el ordinal 5 del artículo 120 de
la Ordenanza sobre Licencia e
Impuesto a las Actividades Económicas Comerciales, Industriales, de Servicios y
de Índole Similar en Jurisdicción del municipio Maracaibo del estado Zulia,
ii) la
improcedencia de la eximente de responsabilidad penal tributaria y iii) la improcedencia de las atenuantes previstas en el
numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994 y en el
numeral 2 del artículo 96 del Código Orgánico Tributario de 2001; y, 5) ordenó remitir copia
certificada de la presente decisión a esta Sala Constitucional, para dar
cumplimento a lo dispuesto en el artículo 33 de la Ley Orgánica del Tribunal
Supremo de Justicia.
Asimismo,
a través del mencionado acto, se impuso sanción de multa a la contribuyente por
la suma de cincuenta y un millones quinientos sesenta y nueve mil seiscientos
ochenta y siete bolívares con tres céntimos (Bs. 51.569.687,03), reexpresada en cincuenta y un mil quinientos sesenta y
nueve bolívares con sesenta y nueve céntimos (Bs. 51.569,69), para los períodos
impositivos comprendidos desde el 01 de enero de 2002 hasta el 31 de diciembre
de 2005, todo lo cual alcanza un total de ciento cincuenta millones veinte mil
novecientos siete bolívares con setenta y tres céntimos (Bs. 150.020.907,73),
al valor actual de ciento cincuenta mil veinte bolívares con noventa y un
céntimos (Bs. 150.020,91).
El 29 de mayo de
2014, esta Sala dictó sentencia n.° 519, mediante la cual se declaró competente
para conocer de la desaplicación por control difuso de la constitucionalidad
del artículo 14 de la Ordenanza de Impuestos sobre Actividades Económicas de
Industria, Comercio, Servicios de Índole Similar del municipio Maracaibo del estado
Zulia, del 2 de enero de 2004, publicada en la Gaceta Municipal Extraordinaria
n.° 072 y ordenó a la Sala Político Administrativa “(…) que, dentro de
cinco (05) días siguientes al recibo de la respectiva comunicación, remita a
esta Sala copia certificada de la totalidad del expediente donde cursa
Ordenanza sobre Licencia e
Impuesto a las Actividades Económicas Comerciales, Industriales, de Servicios y
de Índole Similar en Jurisdicción del Municipio Maracaibo del Estado Zulia, de
fecha 02 de enero de 2004, y en caso de no contenerla, la recabe del Juzgado
Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Zuliana”.
El
14 de agosto de 2014, mediante oficio n.° 2369,
de esa misma fecha, la Sala Político Administrativa remitió a esta
Sala Constitucional contentivo de tres (3) piezas “copias certificadas
y simples del expediente principal y copias simples del expediente
administrativo”, relacionado con
el expediente n.° 2012-0378 de la nomenclatura de dicha Sala.
El 11 de febrero de
2015, se eligió la Junta Directiva del Tribunal Supremo de Justicia, en Sala
Plena y esta Sala Constitucional quedó conformada de la siguiente manera: magistrada Gladys
María Gutiérrez
Alvarado, presidenta; magistrado Arcadio Delgado Rosales, vicepresidente, y los magistrados y magistradas Francisco
Antonio Carrasquero López, Luisa Estella
Morales Lamuño, Marcos Tulio Dugarte
Padrón, Carmen Zuleta de Merchán y Juan José Mendoza Jover.
El 26 de marzo de
2015, esta Sala dictó sentencia n.° 331,
mediante la cual dejó constancia que una vez revisadas las piezas del expediente no se constató la remisión de las
copias certificadas de la Ordenanza sobre Licencia e Impuesto a las Actividades Económicas Comerciales,
Industriales, de Servicios y de Índole Similar en Jurisdicción del municipio
Maracaibo del estado Zulia, del 2 de enero de 2004, publicada
en la Gaceta Municipal Extraordinaria n.° 072, por lo que se ordenó oficiar a la Alcaldía del municipio Maracaibo
del estado Zulia para que, dentro del lapso de cinco (5) días hábiles siguientes
al recibo de la respectiva comunicación, más ocho (8) días correspondientes al
término de la distancia, remitiera copia certificada de la Ordenanza sobre Licencia e Impuesto a las Actividades Económicas
Comerciales, Industriales, de Servicios y de Índole Similar en Jurisdicción del
municipio Maracaibo del estado Zulia, del 2 de enero de 2004.
El
24 de abril de 2015, se libró oficio n.° 15-0397,
dirigido a la Alcaldesa del municipio Maracaibo del estado Zulia, informándole del
contenido de la sentencia n.° 331, del
26 de marzo de 2015, dictada por esta Sala.
El 1 de junio de
2015, el alguacil de esta Sala Constitucional dejó constancia de haber
consignado en autos en un (1) folio útil, el aviso de recibo emitido por el Instituto
Postal Telegráfico de Venezuela (IPOSTEL), como constancia de haber remitido el
oficio supra mencionado conjuntamente con copia certificada de la referida
sentencia.
El 23 de diciembre de 2015, se reconstituyó esta Sala Constitucional,
dada la incorporación de los Magistrados designados por la Asamblea Nacional en
sesión extraordinaria de esa misma fecha, publicada en la Gaceta Oficial de la
República Bolivariana de Venezuela número 40.816 del 23 de diciembre de 2015;
quedando integrada de la siguiente forma: magistrada Gladys
María Gutiérrez Alvarado, presidenta; magistrado Arcadio
Delgado Rosales, vicepresidente; y los magistrados y magistradas Carmen Zuleta de Merchán, Juan José
Mendoza Jover, Calixto Ortega Ríos, Luis Fernando Damiani Bustillos y Lourdes Benicia
Suárez Anderson.
El
24 de febrero de 2017, se
eligió la Junta Directiva del Tribunal Supremo de Justicia, en Sala Plena; y
esta Sala Constitucional quedó conformada de la siguiente manera: magistrado
Juan José Mendoza Jover, presidente; magistrado
Arcadio Delgado Rosales, vicepresidente; y los magistrados y magistradas Carmen
Zuleta de Merchán, Gladys María Gutiérrez Alvarado, Calixto Ortega Ríos, Luis
Fernando Damiani Bustillos y Lourdes Benicia Suárez Anderson.
El 5
de febrero de 2021, se reconstituyó esta Sala Constitucional en virtud de la
elección de la nueva Junta Directiva de este Tribunal Supremo de Justicia; en
consecuencia, quedó integrada de la siguiente manera: magistrada Lourdes Benicia Suárez Anderson, presidenta; magistrado Arcadio
Delgado Rosales, vicepresidente; y los magistrados y magistradas Carmen Zuleta
de Merchán, Juan José Mendoza Jover, Calixto Ortega
Ríos, Luis Fernando Damiani Bustillos y René Degraves Almarza.
El 27
de abril de 2022, se constituyó esta Sala Constitucional en virtud de la
designación de los magistrados y magistradas por la Asamblea Nacional en sesión
extraordinaria, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de
Venezuela n.° 6696, Extraordinario del 27 de ese mismo mes y año, quedando
conformada de la siguiente manera: magistrada Gladys María Gutiérrez Alvarado,
presidenta, magistrada Lourdes Benicia Suárez
Anderson, vicepresidenta, los magistrados, Luis Fernando Damiani
Bustillos, Calixto Ortega Ríos y la magistrada Tania D’Amelio
Cardiet.
El 2
de mayo de 2022, se reasignó la ponencia a la magistrada Gladys María Gutiérrez
Alvarado.
El 27 de
septiembre de 2022, vista la licencia autorizada por la Sala Plena de este Alto
Tribunal al magistrado Calixto Ortega Ríos y la incorporación de la magistrada
Michel Adriana Velásquez Grillet, contenida en el
acta de esa misma fecha, esta Sala quedando constituida de la siguiente manera:
magistrada Gladys María Gutiérrez Alvarado, presidenta; magistrada Lourdes Benicia Suárez Anderson, vicepresidenta; magistrado Luis
Fernando Damiani Bustillos, magistrada Tania D'Amelio Cardiet y magistrada
Michel Adriana Velásquez Grillet.
El 17 de enero de 2024, se
reunieron las magistradas y magistrados Tania D’Amelio
Cardiet, presidenta de la Sala Constitucional,
Lourdes Benicia Suárez Anderson, vicepresidenta,
Gladys María Gutiérrez Alvarado, Luis Fernando Damiani
Bustillos y Michel Adriana Velásquez Grillet, vista
la elección realizada en reunión de Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia
de esta misma fecha, de conformidad con lo establecido en los artículos 19 y 20
de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, quedó constituida de la
siguiente manera: Tania D’Amelio Cardiet,
presidenta de la Sala Constitucional, Lourdes Benicia
Suárez Anderson, vicepresidenta, Gladys María Gutiérrez Alvarado, Luis Fernando
Damiani Bustillos y Michel Adriana Velásquez Grillet.
El 28 de junio
de 2024, se reasignó la ponencia a la magistrada Lourdes Benicia
Suárez Anderson, quien con tal carácter suscribe el presente fallo.
El
14 de octubre de 2024, visto el beneficio de jubilación otorgado por la Sala
Plena a la magistrada Dra. Gladys María Gutiérrez Alvarado y la incorporación
de la magistrada Dra. Janette Trinidad Córdova
Castro, esta Sala quedó constituida de la siguiente manera: magistrada Tania D’Amelio Cardiet, presidenta;
magistrada Lourdes Benicia Suárez Anderson,
vicepresidenta; el magistrado y magistradas Luis Fernando Damiani
Bustillos, Michel Adriana Velásquez Grillet y Janette Trinidad Córdova Castro.
El 6
de agosto de 2025, esta Sala mediante decisión n.° 1280, ordenó nuevamente
oficiar a
la Alcaldía del Municipio Maracaibo del Estado Zulia para que, dentro del lapso
de cinco (5) días hábiles siguientes al recibo de la respectiva comunicación,
más ocho (8) días correspondientes al término de la distancia, remitiera copia
certificada de la Ordenanza sobre
Licencia e Impuesto a las Actividades Económicas Comerciales, Industriales, de
Servicios y de Índole Similar en Jurisdicción del municipio Maracaibo del
estado Zulia, del 2 de enero de 2004.
El
16 de octubre de 2025, mediante diligencia presentada ante la Secretaría de
esta Sala, el abogado Miguel Ángel Graterol, titular
de la cédula de identidad n.° V-9.710.517 e inscrito en el Instituto de
Previsión Social del Abogado bajo el n.° 60.494, domiciliado en la ciudad de
Maracaibo del estado Zulia, actuando en su carácter de Síndico Procurador del
municipio Maracaibo, en acatamiento a la decisión antes referida, consignó
copia certificada de la ordenanza supra
mencionada.
Efectuado el estudio del expediente,
pasa la Sala a decidir, previas las siguientes consideraciones:
I
DE LA
DESAPLICACIÓN
El 17 de octubre
de 2013, a través del fallo n.° 01167, la Sala Político Administrativa de este
Tribunal Supremo de Justicia, confirmó la
desaplicación por vía de control difuso de la constitucionalidad del artículo
14 de la Ordenanza de Impuestos sobre Actividades Económicas de
Industria, Comercio, Servicios de Índole Similar del municipio Maracaibo del
estado Zulia, publicada en la Gaceta Municipal
Extraordinaria n.° 072, del 2 de enero de 2004, efectuada por el Juzgado Superior
de lo Contencioso Tributario de la Región Zuliana, mediante sentencia n.°
068-2011, dictada el 11 de marzo de 2011, con fundamento en lo siguiente:
“(…omissis…)
I
ANTECEDENTES
Mediante Resolución N°
IMT-0034-2006-RA del 25 de enero de 2006, emanada de la Intendencia del Servicio
Autónomo Municipal de Administración Tributaria (SAMAT) de la Alcaldía del
Municipio Maracaibo del Estado Zulia, notificada el día 26 del mismo mes y año,
se autorizó al ciudadano Franz Ortega, con cédula de identidad N° 3.462.434,
actuando con el carácter de Auditor Fiscal en Asuntos Fiscales y Tributarios,
adscrito al mencionado servicio del referido ente político territorial, para
iniciar un procedimiento de fiscalización a la sociedad mercantil Alimentos
Heinz, C.A., en materia de impuesto sobre actividades económicas de industria,
comercio, servicios, o de índole similar, para los períodos fiscales
coincidentes con los años civiles 2002 al 2005.
Como resultado de la aludida
investigación se levantó el Acta de Intervención Fiscal N° IMT-035-2006-IF del
21 de febrero de 2006, por la cual se formuló reparo por concepto del referido
impuesto durante los períodos fiscales comprendidos entre el 1° de agosto de
2002 y el 31 de diciembre de 2005, por la cantidad de “noventa y tres millones seiscientos sesenta
y tres mil sesenta y siete bolívares con treinta y cuatro céntimos (Bs. 93.663.067,34)’, y el cinco por
ciento (5%), equivalente al monto de ‘cuatro
millones seiscientos ochenta y tres mil ciento cincuenta y tres bolívares con
treinta y siete céntimos (Bs. 4.683.153,37)’, en concepto de
contribución especial al cuerpo de bomberos de ese ente local.
El 26 de abril de 2006, los
apoderados judiciales de la contribuyente presentaron escrito de descargos
contra la citada acta.
En fecha 25 de julio de 2006,
la Intendencia del Servicio Autónomo Municipal de Administración Tributaria
(SAMAT) de la Alcaldía del Municipio Maracaibo del Estado Zulia, dictó la
Resolución Nro. IMT-1500-2006, por la cual declaró sin lugar el escrito de
descargos consignado por la representación judicial de la recurrente, confirmó
el reparo contenido en el Acta de Intervención Fiscal antes reseñada en la
cantidad de ‘noventa y tres
millones setecientos sesenta y tres mil sesenta y siete bolívares con treinta y
cuatro céntimos (Bs. 93.763.067,34)’, así como la contribución
especial al cuerpo de bomberos por el monto de ‘cuatro millones seiscientos ochenta y ocho mil ciento cincuenta y tres
bolívares con treinta y seis céntimos (Bs. 4.688.153,36)’ e impuso
sanción de multa a la contribuyente, de conformidad con lo establecido en el
ordinal 5 del artículo 120 de la ‘Ordenanza
sobre Licencia e Impuesto a las Actividades Económicas Comerciales,
Industriales, de Servicios y de Índole Similar en Jurisdicción del Municipio
Maracaibo del Estado Zulia’, de fecha 02 de enero de 2004, por la suma
de cincuenta y un millones quinientos sesenta y nueve mil seiscientos ochenta y
siete bolívares con tres céntimos (Bs. 51.569.687,03), calculada en un
cincuenta y cinco por ciento (55%) del impuesto dejado de pagar, de acuerdo con
lo previsto en el artículo 37 del Código Penal.
Por disconformidad con la
citada Resolución, el 2 de noviembre de 2006, la representación judicial de la
sociedad de comercio Alimentos Heinz, C.A., interpuso recurso contencioso tributario
con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos ante el Tribunal
Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Zuliana, alegando lo
siguiente: 1.- Inconstitucionalidad de la contribución al cuerpo de
bomberos; 2.-Violación al principio de territorialidad en materia municipal, al
pretender el Municipio Maracaibo del Estado Zulia gravar unos ingresos
imputables a un establecimiento permanente ubicado en el Municipio San Joaquín
del Estado Carabobo; y 3.- Improcedencia de la multa impuesta en razón de que
su patrocinada no incurrió en omisión de ingresos y, en el supuesto negado que
se considerase que sí lo hizo, invocó la circunstancia eximente de
responsabilidad penal tributaria prevista en el numeral 4 del artículo 85 del
Código Orgánico Tributario de 2001, referida al error de derecho
excusable ‘…en torno a la
determinación del factor de conexión territorial a los fines de la imputación
de sus ingresos…’.
Por último, con
fundamento en lo dispuesto en el numeral 6 del artículo 96 del señalado cuerpo
normativo, alegó las circunstancias atenuantes de responsabilidad penal
tributaria que se precisan a continuación: ‘i) que [su] representada
cumplió oportunamente con su obligación de declarar y pagar el Impuesto sobre
Patente de Industria y Comercio para cada uno de los períodos investigados,
sobre la base del mínimo tributable, de manera que no ocultó sus actividades
frente al Municipio y (ii) que [su] representada ha demostrado la mejor
disposición a colaborar con la Administración Tributaria en el esclarecimiento
de los hechos, pues en la etapa de fiscalización facilitó todos los elementos
necesarios para practicar la determinación de oficio, mostrándose en la mejor
disposición para el esclarecimiento de la verdad’. (Agregados de la
Sala).
II
DE LA SENTENCIA APELADA
El Tribunal
Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Zuliana, mediante sentencia
Nro. 068-2011 dictada el 11 de marzo de 2011, declaró parcialmente con lugar el recurso
contencioso tributario interpuesto con solicitud de medida cautelar de
suspensión de efectos por la representación judicial de la sociedad mercantil
Alimentos Heinz, C.A., en los términos siguientes:
‘(…)
En lo que concierne al periculum in damni, observa este Tribunal que dicho requisito
ha sido fundamentado por la recurrente en que la ejecución de las obligaciones
fiscales recurridas pudiera causar un gravamen irreparable a la accionante
puesto que se vería afectada por el fenómeno inflacionario siendo que al
momento del reintegro el poder adquisitivo se vería mermado y la misma tendría
que asumir costos adicionales en virtud de la privación de la libre
disponibilidad del dinero requerido por la Administración.
Ahora bien, revisadas exhaustivamente las actas que componen el expediente
que instruye la presente causa, se observa que en el presente caso la
contribuyente no promovió a los fines de demostrar el cumplimiento del
requisito del periculun in damni,
prueba alguna de la cual se constate el peligro inminente que pudiera sufrir la
contribuyente con la posible ejecución del acto administrativo, y que alcanzara
a colocar en riesgo su estabilidad patrimonial, tales como el balance general
auditado, el estado de ganancias y pérdidas, así como, cualquier otro estado
financiero, demostrativo de su real situación patrimonial; en virtud de que aún
cuando el fenómeno inflacionario constituye un hecho notorio, sería incierto
conocer a ciencia cierta la real incidencia que traería dicho fenómeno
inflacionario sobre la recurrente.
(…)
De tal manera que siguiendo los lineamientos de la jurisprudencia antes
reseñada, la procedencia de la medida cautelar de suspensión de efectos, en los
términos del antes referido artículo, está supeditada al análisis conjunto de
los requisitos del periculum in damni
y del fumus boni iuris; y
en el caso de autos, al haberse advertido la falta de comprobación del primero
de los requisitos supra indicados, por no constar en autos elementos que
permitan concluir objetivamente sobre su cumplimiento, resulta inoficioso
considerar el análisis respecto del otro supuesto de procedencia, ante la
exigencia concurrente de ambos requerimientos, motivo por este Tribunal, de
carácter previo, declara improcedente la solicitud de suspensión de efectos
interpuesta por parte de la recurrente. Así se declara.
(…)
1.- Del alegato de
inconstitucionalidad de la contribución de bomberos.
(…)
En razón de lo
anterior, el Tribunal considera que si bien es cierto que la recurrente al momento
de presentar sus alegatos de defensa esgrimió un criterio jurisprudencial
correspondiente al Municipio Miranda del Estado Zulia, lo cual en principio
puede ser no aplicable a otros municipios, dada la prenombrada autonomía que
posee cada uno de ellos para autogestionarse; la Sala
Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia ha sido del criterio de que los
Municipios podrían exigir una tasa por el servicio de bomberos, para lo cual
les basta el artículo 179, número 2, de la Constitución, según el cual los
Municipios tienen como ingresos el producto de las tasas por el uso de sus
bienes o servicios; pero que dicha tasa no podría ser sólo exigida a los
contribuyentes del impuesto sobre actividades económicas ni mucho menos podría
tener como base de cálculo los ingresos que sirven para determinar ese
impuesto; debido que, si un servicio como el de bomberos está destinado a la
colectividad en general, implicaría una desigualdad intolerable que sólo
pagasen la tasa correspondiente quienes sean contribuyentes del impuesto a las
actividades lucrativas y no el resto de la población, como si el riesgo de
incendio o de cualquier eventualidad de las atendidas por los bomberos sólo
existiera en las empresas, comercios y, en general, los lugares en los que se ejerce
una actividad económica. Asimismo, carecería de sentido que el monto de la tasa
dependiese de los ingresos de esos contribuyentes; de esos ingresos sí depende
el impuesto a sus actividades, pero no el pago por el servicio prestado por el
Municipio.
En razón de lo
cual, éste (sic) Tribunal declara procedente el alegato presentado por la
contribuyente relativo a la inconstitucionalidad de la contribución del cuerpo
de bomberos; y en consecuencia, declara la improcedencia del reparo por tal
motivo levantado a la recurrente por Bs. 4.688.153,36 hoy Bs. 4.688,00. Así se
declara.
2.- Del alegato de violación al principio de territorialidad en materia
municipal, al gravar unos ingresos imputables a un establecimiento permanente
ubicado en otra localidad.
(…)
Así, en reiteradas oportunidades, la referida Sala Político Administrativa
ha manifestado que un municipio sólo puede gravar las actividades comerciales o
industriales ejercidas en o desde una sede física estable ubicada dentro del
territorio del ente local, denominada establecimiento permanente o base fija,
el cual se erige como un vínculo entre la actividad desarrollada por el sujeto
pasivo del impuesto y el territorio de dicho ente como sujeto activo de la
obligación tributaria.
En este orden de ideas y circunscribiéndonos al caso en concreto, las
Ordenanzas Municipales No. 219 de fecha 30 de noviembre de 1998 y No. 072 de
fecha 02 de enero de 2004, aplicables para los ejercicios sujetos a revisión
(2002 - 2005), disponen:
(…)
De las normas transcritas se desprende que el Municipio Maracaibo del
Estado Zulia gravará toda actividad económica (comercial o industrial)
efectuada en su ámbito espacial, es decir, en su territorio. Así el principio
de territorialidad es acogido por el legislador municipal, en el sentido de que
el poder tributario del ente local se encuentra limitado a su circunscripción
territorial.
Partiendo de dicha premisa, tal como se indicó supra se ha establecido como
factor de conexión el establecimiento permanente, para vincular el ejercicio de
una actividad comercial y/o industrial gravable con el impuesto sobre patente
de industria y comercio, al territorio de un determinado municipio, por lo que
será contribuyente del impuesto bajo examen toda persona natural o jurídica que
ejerza actividades económicas en o desde el municipio que se trate.
(…)
La doctrina y la jurisprudencia, han tomado un elemento que limita la
vocación tributaria de una determinada entidad político-territorial, en el caso
del comercio,-que es el ámbito que nos interesa para el caso en estudio-, en
virtud de que es sumamente difícil determinar, y por ello fiscalizar, el lugar
de la realización efectiva de una venta, por lo que se ha optado por recurrir a
la figura del establecimiento permanente, la cual suple ese problema y hace
imputar la operación al sitio en el que exista una sede física, con
independencia de que sea realmente el lugar de la transacción. De esta manera,
el establecimiento permanente es imprescindible (y por ello fue todo un
hallazgo del que no se desprende el Derecho Tributario) sólo a los efectos de
la actividad comercial, debido a la dificultad de precisión del lugar de las
ventas, pues no debe olvidarse que el Derecho Civil enseña que esos negocios
jurídicos se perfeccionan con el recíproco consentimiento, el cual bien puede
darse entre ausentes. Por ello, el Derecho Tributario se rige, en estos
aspectos, por principios propios, alejados del Derecho Común: el
establecimiento permanente, como lugar al que se atribuye jurídicamente una
venta, sirve para evitar que muchos Municipios (o Estados, en el caso del
Derecho Internacional) se asignen la operación, creando el fenómeno de la
múltiple imposición.
(…)
Con base en el anterior razonamiento, este Tribunal observa que en el
presente caso los apoderados judiciales de la sociedad mercantil contribuyente
alegan que su representada no ejerce actividades comerciales gravables con el
impuesto sobre patente de industria y comercio en o desde su oficina situada en
éste Municipio, sino en o desde su establecimiento principal ubicado en el
Municipio San Joaquín del Estado Carabobo.
Por su parte, la representación judicial del Fisco Municipal, aduce que la
mencionada empresa cuenta con una oficina localizada en jurisdicción de dicho
municipio, donde ha venido realizando ventas de los productos que fabrica y los
productos que distribuye, disponiendo para ello de un personal especializado en
su comercialización.
En efecto, como resultado de la investigación fiscal desplegada por la
Administración Tributaria Municipal, de las actas que conforman el expediente
administrativo se observa que en fecha 18 de mayo de 2006, el ciudadano IVÁN
PARRA, en su carácter de fiscal actuante manifestó:
(…)
Así mismo del expediente administrativo, específicamente, del Acta de
Intervención Fiscal No. IMT-035-2006-IF se dejó constancia que de los recaudos
solicitados mediante Acta de Requerimiento No. IMT-034-2006-AR de fecha 26 de
enero de 2006, se determinó que ALIMENTOS HEINZ, C.A. ha venido realizando
ventas de los productos que fabrica y distribuye, en y desde el Municipio
Maracaibo, disponiendo para ello de un personal especializado en su
comercialización (supervisor de ventas y vendedores), que visitan
periódicamente todos y cada uno de los clientes que atienden desde la sucursal
de Maracaibo, vendiendo estos productos apoyados en un personal administrativo
que les facilita las labores de ventas de mercancías y les ayuda a cubrir los
presupuestos de ventas.
En este sentido, se observa que si bien es cierto la recurrente manifestó
no haber efectuado en el Municipio Maracaibo actividad económica alguna,
también es cierto que la misma no trajo a actas elementos probatorios
suficientes que lleven a éste (sic) Juzgador
a dicha convicción; y tomando en cuenta la presunción de legalidad que reviste
los actos administrativos, éste (sic) Tribunal debe declarar improcedente el alegato presentado por la
recurrente relativo a la violación del principio de territorialidad municipal
por parte de la Administración Tributaria; y en consecuencia, se declara procedente
el reparo efectuado por el Municipio por Bs. 93.763.067,34 hoy Bs. 93.763,00.
Así se decide.
3.- Del alegato de improcedencia de la multa prevista en el Artículo 120,
ordinal 5to de la Ordenanza sobre Licencia e Impuesto a las Actividades Económicas,
Comerciales, Industriales de Servicios y de Índole Similar.
(…)
En relación a la improcedencia de la multa derivada de la improcedencia del
reparo efectuado por la Administración Tributaria Municipal, siendo que
éste (sic) Tribunal declaró
procedente el reparo por Bs. 93.763.067,34 hoy Bs. 93.763,00, dicha defensa
resulta improcedente. Así se declara.
En relación al alegato sostenido por la representación judicial de la
contribuyente, relativo a la eximente de responsabilidad penal tributaria, fundamentada
en la existencia de un error de derecho al incurrir en una errónea
interpretación de las normas tributarias materiales relativas a la
determinación del factor de conexión territorial de los ingresos, el Tribunal
observa que la Sala Político Administrativa en sentencia
No. 6577 de fecha 21 de diciembre de 2005, caso: Fiesta, C.A.(actualmente
Colombina de Venezuela, C.A.) expresó que ‘…el error excusable consiste en la
equivocada aplicación e interpretación de la ley o en errores de aplicación en
torno a ella pero en ningún caso, ‘…la escasa o inadecuada publicidad de las
leyes fiscales…’ ó ‘… la poca información al respecto y la poca
jurisprudencia…’ pueden ser circunstancias que hagan surgir el error excusable
como eximente de responsabilidad’.
En efecto, de conformidad con el criterio de la Sala Político
Administrativa, para que se configure el error de hecho o de derecho como
eximente de responsabilidad penal no basta con que la parte interesada lo
señale como defensa sino que se requiere una probanza suficiente de la cual se
infiera que la circunstancia que conllevó al error fue de tal magnitud que
merezca ser catalogado como un eximente de responsabilidad penal.
Ahora bien, con vista a lo anterior, y siendo que la recurrente señala que
su error devino de la errónea interpretación de las normas tributarias; tomando
en consideración la presunción de derecho no desvirtuable
contenida en el artículo 2 del Código Civil Venezolano la cual reza ‘La
ignorancia de la Ley no es excusa de su cumplimiento’; éste (sic) Tribunal declara la improcedencia del alegato presentado por la
contribuyente, ya que el mismo no es suficiente para que se configure el
denominado ‘error de hecho o derecho excusable’. Así se declara.
En relación al alegato sostenido por la representación judicial de la
contribuyente relativo a que en el supuesto negado de considerarse que
ALIMENTOS HEINZ, C.A. debiera ser acreedora de alguna sanción, se aplicare ésta
en su limite (sic) mínimo
en virtud de la existencia de las atenuantes relativas a la no comisión de
infracciones tributarias en períodos anteriores a aquellos sobre los cuales
versó la investigación, haber cumplido con su obligación de declarar y pagar el
impuesto en estudio sobre la base del mínimo tributable y la colaboración prestada
en el desarrollo de la investigación fiscal, el Tribunal observa que:
El Código Orgánico Tributario vigente para los períodos (2002-2005)
establece en su artículo 96 que son circunstancias atenuantes:
(…)
De ésta (sic) manera en relación a la
atenuante relativa a la no comisión de infracciones tributarias en períodos
anteriores a aquellos sobre los cuales versó la investigación, el Tribunal
observa que la misma no se encuentra consagrada en el Código Orgánico
Tributario vigente, siendo que se corresponde con la prevista en el numeral 4to
del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994 (derogado).
En efecto, el anterior Código Orgánico Tributario de 1994 (no aplicable al
caso de autos en virtud de los períodos sujetos a revisión) en su artículo 85
establecía:
(…)
Visto lo anterior, primeramente éste debe Tribual (sic) desechar la atenuante invocada por la recurrente consagrada en el
Código Orgánico Tributario derogado. Así se declara.
Ahora bien, respecto a las restantes atenuantes alegadas por la
representación judicial de ALIMENTOS HEINZ, C.A., se observa que en relación la
atenuante relativa a la colaboración prestada en el desarrollo de la
investigación fiscal, la cual se corresponde con la consagrada en el numeral
2do del artículo 96 del Código Orgánico Tributario vigente, éste Tribunal se
acoge al criterio sostenido por la Sala Político Administrativa del Tribunal
Supremo de Justicia, quien en sentencia No.00775 de fecha 03 de junio de 2009,
caso: Industrias Diana, C.A. sostuvo:
(…)
En efecto, siendo que la representación judicial de la contribuyente sólo
se limitó a alegar como atenuante la conducta asumida por ALIMENTOS HEINZ, C.A.
durante la investigación fiscal, sin traer a actas documentos probatorios
suficientes de los cuales se desprenda que su conducta fue superior a la
requerida según lo dispuesto en los numerales 4to y 8vo del artículo 145 del
Código Orgánico Tributario relativos a la colaboración que debe prestar todo
contribuyente, responsable o tercero a los funcionarios autorizados en la
realización de las fiscalizaciones y el cumplir con las resoluciones, órdenes,
providencias y demás decisiones dictadas por los órganos y autoridades
tributarias; éste Tribunal declara improcedente por infundada la defensa
alegada por la contribuyente. Así de declara.
Por otra parte, en relación al hecho de haber cumplido con la obligación de
declarar y pagar el impuesto a las actividades económicas sobre la base del
mínimo tributable, éste (sic) Tribunal observa que
aún cuando no se equipara dicho supuesto con la regularización del crédito
tributario; el haber efectuado el pago del impuesto en base (sic) un mínimo tributable merece la
atenuación de la sanción, por cuanto la omisión de ingresos al Fisco Municipal
no fue respecto a la totalidad del impuesto generado sino de una parte del
mismo. En consecuencia, el cálculo de la sanción queda circunscrito de la
siguiente manera:
De conformidad con lo establecido en el numeral 5to del artículo 120 de la
Ordenanza sobre Licencia e Impuesto a las Actividades Económicas Comerciales,
Industriales, de Servicio y de Índole Similar en Jurisdicción del Municipio
Maracaibo del Estado Zulia, No. 072 de fecha 02 de enero de 2004, (…).
En este sentido, siendo que la sanción aplicable es la comprendida entre un
Diez y un Ciento por ciento (10%-100%), es decir, un 55% del mismo; y siendo
que el monto del tributo dejado de percibir al Fisco Nacional (sic) es de Bs. 93.763.067,34 hoy Bs. 93.763,00; la sanción impuesta
fue de Bs. 51.569.687.07 hoy Bs. 51.570,00. Sin embargo, tomando en cuenta la
atenuante asumida por éste Tribunal, en cuanto al pago del impuesto en base al
mínimo tributable como método de regularización del crédito tributario; éste
Tribunal procede a atenuar la sanción conforme el siguiente criterio sostenido
por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en
sentencia No. 01649 de fecha 18 de noviembre de 2009, caso: CONSTRUCTORA SEANA,
C.A., mediante la cual dispuso:
(…)
En este sentido, habiéndose determinado que cada a (sic) atenuante le corresponde un 9% del monto de la sanción, y
habiéndose igualmente determinado la procedencia de una atenuante en el caso
bajo análisis, la misma debe ser calculada en un 46% (resultado de sustraer del
término medio ‘55%’ el porcentaje de la atenuante ‘9%’), lo cual equivale a Bs.
43.131.010,97 hoy Bs. 43.131,00.
En consecuencia, éste (sic) Tribunal dejara (sic) nula la multa impuesta a la
contribuyente por Bs. 51.569.687,03 hoy Bs. 51.570,00 y se recalcula
la misma en Bs. 43.131.010,97 hoy Bs. 43.131,00, correspondiente al 46% del
monto del tributo omitido. Así se declara.
(…)
Dispositivo.
(…)
1.- PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto
por la recurrente ALIMENTOS HEINZ, C.A., en contra de la Resolución No.
IMT-1500-2006 de fecha 25 de julio de 2006 emanada de la Intendencia del
Servicio Autónomo Municipal de Administración Tributaria adscrita a la Alcaldía
del Municipio Maracaibo del Estado Zulia, y en consecuencia:
a) Se confirma parcialmente la Resolución No. IMT-1500-2006 de fecha 25 de
julio de 2006 la cual declaró sin lugar el escrito de descargos presentado por
la recurrente; en los siguientes términos:
- Se confirma el reparo por diferencia de impuesto y se recalcula
la multa impuesta a Bs. 43.131.010,97 hoy Bs. 43.131,00; resultando el reparo
montante en Bs. 136.894.078,31 hoy Bs. 136.894,00 (diferencia de impuesto y
multa).
- Se anula el reparo que por contribución de bomberos fuere levantado en
contra de la contribuyente por Bs. 4.688.153,36 hoy Bs. 4.688,00.
- Se le ordena a la Intendencia del Servicio Autónomo Municipal de
Administración Tributaria, adscrita a la Alcaldía del Municipio Maracaibo del
Estado Zulia la emisión de una nueva planilla de liquidación, conforme lo
declarado en el presente fallo.
2. No hay condenatoria en costas en razón del carácter de este fallo. (…)’.
III
FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN
En fecha 12 de
abril de 2012 el apoderado judicial de la sociedad de comercio Alimentos Heinz, C.A.,
presentó su escrito de fundamentación de la apelación con base en los
razonamientos de hecho y de derecho que a continuación se expresan:
Alega que su
representada no posee establecimiento permanente en el Municipio Maracaibo del
Estado Zulia.
Luego de
destacar el carácter territorial del hoy impuesto sobre actividades económicas de
industria, comercio, servicios o de índole similar, manifiesta la imposibilidad
de comprobar que su patrocinada ‘(…) no tiene un establecimiento permanente en el cual realice actividades
de carácter comercial, ya que no puede [su] representada llevar a cabo la comprobación
de un hecho negativo, lo que sí puede (tal como se podrá observar más
adelante), de acuerdo a lo establecido en el artículo 506 del Código de
Procedimiento Civil, el cual es aplicable en forma supletoria al proceso
Contencioso Tributario, es presentar elementos probatorios que demuestren en
este caso la realización del hecho imponible en materia de Impuesto Sobre
Actividades Económicas, en un Municipio distinto al que formuló el
reparo’. (Agregado de la Sala).
En tal sentido, aduce que la
referida imposibilidad no fue considerada por el sentenciador de instancia en
el fallo apelado y enfatiza que en el presente caso la carga probatoria recaía
sobre el Municipio Maracaibo del Estado Zulia, toda vez que fue dicho ente
quien afirmó que su mandante tiene un establecimiento permanente desde el cual
realiza actividades comerciales en esa jurisdicción.
Por otra
parte, sostiene que el Tribunal a
quo incurrió en el vicio de errónea interpretación del principio de
territorialidad del referido impuesto municipal, ‘(…) ya que pretende gravar los ingresos
obtenidos por [su] representada
a raíz de actividades de comercio e industria realizadas desde establecimientos
permanentes ubicados en la jurisdicción de otros municipios, basándose en el
hecho que la empresa posee un depósito en el territorio del Municipio Maracaibo
del Estado Zulia (…)’. (Interpolado de esta Sala).
En ese orden
de ideas, cita jurisprudencia de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de
Justicia relativa a los límites de la autonomía municipal, a la importancia del
principio de territorialidad y del establecimiento permanente como factor de
conexión del tributo bajo análisis.
Seguidamente
expone que ‘(…) el Municipio
Maracaibo del estado Zulia a través de la Resolución impugnada, pretende exigir
a [su] representada
el pago de este impuesto municipal por los períodos correspondientes a los años
2002 al 2005, lo cual en el criterio de [su] representada constituye un exceso en el
ejercicio de las competencias tributarias que detenta este ente
político-territorial ya que ALIMENTOS HEINZ, C.A. no posee un
establecimiento permanente desde el cual realice o ejecute actividades
económicas dentro del territorio del Municipio Maracaibo del estado Zulia, ya
que el inmueble que posee en la Zona Industrial, Av. 58, N° 14-460 dentro del
Municipio Maracaibo, no se encuentra destinado a la realización de
actividades consideradas como hecho imponible de este impuesto, ya que en
esta oficina simplemente funciona una oficina en la cual [su] representada lo que realiza son actividades
administrativas, razón por la cual dicha oficina solo debería tributar al
Municipio Maracaibo con el mínimo tributable aplicable, ya que las ventas cuyos
ingresos pretende gravar este último Municipio son realizadas desde su planta
industrial ubicada en el Municipio San Joaquín del estado Carabobo y no desde
su oficina administrativa ubicada en el Municipio Maracaibo del estado
Zulia (…)’. (Añadido de la Sala, mayúsculas, resaltados y
subrayados del escrito).
Finalmente
explica que ‘(…) para una mejor
comprensión de los hechos con respecto a la errónea interpretación en la cual
incurre la Administración Tributaria Municipal y el propio sentenciador de
instancia (…)’, consigna ‘(…) copias simples de facturas emitidas desde la planta de ALIMENTOS HEINZ, C.A., ubicada en el Municipio San Joaquín del
Estado Carabobo, correspondientes dichas facturas a ventas realizadas desde su establecimiento
industrial ubicado en el Municipio San Joaquín del estado (sic) Carabobo a distintos clientes de [su] representada ubicados en el Municipio
Maracaibo del estado Zulia (…)’, para los ejercicios fiscales
coincidentes con los años civiles 2002, 2003 y 2004. (Agregado de la Sala,
mayúsculas y destacado del texto).
En razón de lo antes expuesto
solicita se declare con lugar la apelación interpuesta, en consecuencia, se
anule la parte desfavorable a los intereses de su mandante de la sentencia N° 652-06
del 11 de marzo de 2011 y por último se declare con lugar el recurso
contencioso tributario incoado por la contribuyente.
IV
MOTIVACIONES PARA DECIDIR
Corresponde a esta Sala
pronunciarse respecto del recurso de apelación incoado por las apoderadas
judiciales de la sociedad mercantil Alimentos Heinz, C.A., contra la
sentencia Nro. 068-2011 del
11 de marzo de 2011 dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de
la Región Zuliana, mediante la cual se declaró parcialmente
con lugar el recurso contencioso tributario incoado con solicitud de medida cautelar
de suspensión de efectos por la mencionada contribuyente contra la Resolución
Nro. IMT-1500-2006 de fecha 25 de julio de 2006, emanada de la Intendencia del
Servicio Autónomo Municipal de Administración Tributaria (SAMAT) de la Alcaldía
del Municipio Maracaibo del Estado Zulia.
Ahora bien, en
virtud de la declaratoria contenida en el fallo apelado y examinadas como han
sido las alegaciones invocadas en su contra por la representación judicial de
la contribuyente, se observa que la controversia planteada en el caso bajo
análisis se contrae a decidir, si el Tribunal a quo al dictar la decisión recurrida incurrió en ‘error’ al no tomar en cuenta la
imposibilidad de demostrar un ‘hecho
negativo indefinido’ como es comprobar que ‘no tiene un establecimiento permanente en
el cual realice actividades de carácter comercial’ y en el vicio de
errónea interpretación del principio de territorialidad, al considerar que la
recurrente realizaba actividades económicas desde su sede ubicada en el
Municipio Maracaibo del Estado Zulia para los períodos impositivos comprendidos
entre el 01 de
enero de 2002 y el 31 de diciembre de 2005.
No
obstante, por no haber sido apelado por el Municipio exactor, previamente debe
esta Sala dejar firme el
pronunciamiento realizado por el Tribunal a quo sobre la nulidad del reparo formulado en concepto de
la contribución al cuerpo de bomberos por cuatro millones seiscientos ochenta y
ocho mil ciento cincuenta y tres bolívares con treinta y seis céntimos
(Bs. 4.688.153,36), hoy cuatro mil seiscientos ochenta y ocho bolívares
con quince céntimos (Bs. 4.688,15). Sin embargo, por tratarse de una desaplicación de normas
municipales por razones de inconstitucionalidad, esta Sala, luego de formular
el análisis correspondiente al fondo de la apelación, remitirá copia
certificada del presente fallo a la Sala Constitucional de este Alto Tribunal
para que formule la consulta pertinente en torno a dicha desaplicación, a tenor
de lo dispuesto en el artículo 33 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de
Justicia de 2010. Igualmente, deja firme la procedencia de la circunstancia atenuante declarada
por el sentenciador de instancia referida al hecho de haber cumplido con la
obligación de declarar y pagar el impuesto sobre
actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar,
sobre la base del mínimo tributable y el consiguiente recálculo
de la sanción por el monto de cuarenta y tres millones ciento treinta y un mil
diez bolívares con noventa y siete céntimos (Bs. 43.131.010,97), hoy cuarenta y
tres mil ciento treinta y un bolívares con un céntimo (Bs. 43.131,01). Así
se declara.
Asimismo, y como
quiera que la contribuyente limitó su apelación a denunciar los presuntos
errores del juzgador al indicar que debió probarse el ‘hecho negativo’ de no poseer un
establecimiento permanente en la jurisdicción del Municipio y al interpretar el
principio de territorialidad en el ámbito tributario municipal, sin invocar
fundamentación alguna con relación a las declaratorias de procedencia de la
multa impuesta, de conformidad con lo establecido en el ordinal 5 del artículo 120 de
la ‘Ordenanza sobre Licencia e
Impuesto a las Actividades Económicas Comerciales, Industriales, de Servicios y
de Índole Similar en Jurisdicción del Municipio Maracaibo del Estado Zulia’, así como
respecto de la improcedencia de la eximente de responsabilidad penal tributaria
(error de derecho) y de las atenuantes previstas en el numeral 4 del artículo
85 del Código Orgánico Tributario de 1994 y en el numeral 2 del artículo 96 del
Código Orgánico Tributario de 2001, esta Sala declara firmes tales
pronunciamientos del Tribunal de instancia. Así también se declara.
Delimitada así la litis, se
pasa a decidir sobre la base de las consideraciones siguientes:
1.- Del presunto
error del Tribunal a quo,
al no tomar en cuenta la imposibilidad de demostrar un hecho negativo
indefinido como es comprobar que no posee un establecimiento permanente en el Municipio
Maracaibo del Estado Zulia.
Sobre este
aspecto alega el apoderado judicial de la contribuyente Alimentos Heinz, C.A.,
que el sentenciador de instancia incurrió en un error al no tomar en
consideración la imposibilidad que tiene su patrocinada de comprobar que ‘(…) no tiene un establecimiento permanente en el
cual realice actividades de carácter comercial, ya que no puede [su] representada llevar a cabo la comprobación
de un hecho negativo, lo que sí puede (tal como se podrá observar más
adelante), de acuerdo a lo establecido en el artículo 506 del Código de
Procedimiento Civil, el cual es aplicable en forma supletoria al proceso
Contencioso Tributario, es presentar elementos probatorios que demuestren en
este caso la realización del hecho imponible en materia de Impuesto Sobre
Actividades Económicas, en un Municipio distinto al que formuló el
reparo’. (Agregado de la Sala).
En tal sentido, sostiene
que la carga de la prueba recaía en la Administración Tributaria Municipal, por
cuanto fue dicho órgano quien afirmó que su mandante tiene un establecimiento
permanente desde el cual realiza actividades comerciales en esa jurisdicción.
A los efectos de
analizar la referida denuncia, esta Sala Político-Administrativa considera
necesario transcribir lo que sobre el particular indicó la recurrida, la cual
señaló:
‘(…) Con base en el anterior razonamiento, este Tribunal observa que en el
presente caso los apoderados judiciales de la sociedad mercantil contribuyente
alegan que su representada no ejerce actividades comerciales gravables con el
impuesto sobre patente de industria y comercio en o desde su oficina situada en
éste Municipio, sino en o desde su establecimiento principal ubicado en el
Municipio San Joaquín del Estado Carabobo.
Por su parte, la representación judicial del Fisco Municipal, aduce que la
mencionada empresa cuenta con una oficina localizada en jurisdicción de dicho
municipio, donde ha venido realizando ventas de los productos que fabrica y los
productos que distribuye, disponiendo para ello de un personal especializado en
su comercialización.
En efecto, como resultado de la investigación fiscal desplegada por la
Administración Tributaria Municipal, de las actas que conforman el expediente
administrativo se observa que en fecha 18 de mayo de 2006, el ciudadano IVÁN
PARRA, en su carácter de fiscal actuante manifestó:
(…)
Así mismo del expediente administrativo, específicamente, del Acta de
Intervención Fiscal No. IMT-035-2006-IF se dejó constancia que de los recaudos
solicitados mediante Acta de Requerimiento No. IMT-034-2006-AR de fecha 26 de
enero de 2006, se determinó que ALIMENTOS HEINZ, C.A. ha venido realizando
ventas de los productos que fabrica y distribuye, en y desde el Municipio
Maracaibo, disponiendo para ello de un personal especializado en su
comercialización (supervisor de ventas y vendedores), que visitan
periódicamente todos y cada uno de los clientes que atienden desde la sucursal
de Maracaibo, vendiendo estos productos apoyados en un personal administrativo
que les facilita las labores de ventas de mercancías y les ayuda a cubrir los
presupuestos de ventas.
En este sentido, se observa que si bien es cierto la recurrente manifestó
no haber efectuado en el Municipio Maracaibo actividad económica alguna,
también es cierto que la misma no trajo a actas elementos probatorios
suficientes que lleven a éste (sic) Juzgador
a dicha convicción; y tomando en cuenta la presunción de legalidad que reviste
los actos administrativos, éste (sic) Tribunal debe declarar improcedente el alegato presentado por la
recurrente relativo a la violación del principio de territorialidad municipal por parte de la Administración
Tributaria; y en consecuencia, se declara procedente el reparo efectuado por el
Municipio por Bs. 93.763.067,34 hoy Bs. 93.763,00. Así se decide.’. (Resaltado del presente fallo).
Visto lo
anterior, constata este Alto Tribunal que el pronunciamiento dictado por el Tribunal
de instancia adujo que, aun cuando la controversia versaba sobre un hecho
negativo, a su decir, el no poseer la contribuyente un establecimiento
permanente en la jurisdicción del Municipio Maracaibo del Estado Zulia, pesaba
sobre ésta la carga de probar sus alegaciones de hecho dentro del proceso;
razón por la cual, no habiéndose promovido prueba que llevase al órgano
jurisdiccional a considerar la veracidad de las afirmaciones de la empresa,
debía tenerse como cierta (en virtud de la presunción de legalidad y veracidad
de las actas fiscales) la afirmación del Municipio relativa al establecimiento
permanente de la contribuyente dentro de su jurisdicción.
En este
contexto, advierte la Sala que la apelante alega que el Tribunal de instancia
incurrió en un error, pues pretendió que ésta probase el ‘hecho negativo’ de no poseer
una sede fija o establecimiento permanente en la jurisdicción del Municipio.
Ahora bien, en
cuanto a la carga probatoria de las partes dentro del proceso y más
específicamente, de la prueba de hechos negativos, esta Sala
Político-Administrativa estima pertinente traer a los autos, la interpretación
jurisprudencial que sobre el referido punto ha realizado la Sala de Casación
Civil de este Supremo Tribunal en su sentencia N° 00799 del 16 de diciembre de
2009, caso: Williams López
Carrión vs. Avior Airlines,
C.A., conforme a la cual se ha destacado lo siguiente:
‘(…) la Sala observa de la lectura del artículo 1.354 del Código Civil, y
el artículo 506 del Código de Procedimiento Civil, denunciados por el
formalizante como infringidos por el vicio de errónea interpretación,
respectivamente establecen lo siguiente:
‘Artículo 1.354: Quien pida la ejecución de una obligación debe
probarla, y quien pretenda que ha sido libertado de ella debe por su parte
probar el pago o el hecho que ha producido la extinción de su obligación.’.
‘Artículo 506: Las partes tienen la carga de probar sus respectivas
afirmaciones de hecho. Quien pida la ejecución de una obligación debe probarla,
y quien pretenda que ha sido libertado de ella, debe por su parte probar el
pago o el hecho extintivo de la obligación.
Los hechos notorios no son objeto de prueba.’.
Las normas precedentemente transcritas, definen los deberes y roles de cada
parte dentro del proceso, de acuerdo a la posición que asuma el demandado en
relación a las afirmaciones de hecho del demandante, lo cual varía y modifica
la distribución de la carga de la prueba.
En efecto, una vez que el actor establece sus afirmaciones de hecho, si las
mismas son aceptadas por el demandado, no hay nada que probar; ahora bien, si
el demandado niega y rechaza lo alegado por su contraparte, recae o se invierte
sobre el demandante la carga de la prueba; mientras que queda sobre el
demandado el deber de probar si éste reconoce la existencia de la obligación
pero alega un hecho que contradice el derecho del actor.
En relación a las afirmaciones de hecho, alegatos éstos planteados por las
partes, en virtud de lo señalado en el artículo 506 del Código de Procedimiento
Civil, las mismas pueden consistir tanto en afirmaciones como en
negaciones respecto de determinados hechos.
Así, los hechos negativos, han sido definidos por la doctrina como la
negación de un acto o de un hecho jurídico.
En tal sentido, es necesario distinguir si los hechos negativos son
definidos o indefinidos, puesto que sólo a los primeros se les puede fijar un
límite en el tiempo y el espacio y por lo tanto es posible probarlos si existe
un hecho positivo que lo contraste y excluya.
No obstante, serán indefinidos o indeterminados, aquellos hechos que no sea
posible delimitarlos en tiempo, modo o espacio, y por tanto, no pueden ser
demostrados mediante la prueba de un hecho positivo.
Por tal motivo, ‘...los
hechos negativos indefinidos están exentos de prueba por quien los alega, quien
no tiene sobre ellos la carga de demostrarlos’. (Cabrera Romero, Jesús Eduardo.
Contradicción y Control de la Prueba Legal y Libre. (Caracas, Editorial Jurídica Alva S.R.L.,
Tomo I, 1997, p. 78).
De la misma manera, esta Sala, en relación a los hechos negativos,
ha establecido que en el reparto o distribución de la carga de la prueba, cuando el
alegato de un hecho negativo es realizado por el actor, y la contradicción del
demandado es pura y simple, pone en cabeza de este último la carga de demostrar
el hecho invocado. (Ver
sentencia N° 00007, de fecha: 16 de enero de 2009, Caso: César Palenzona Boccardo contra María Alejandra Palenzona
Olavarría.)’. (Destacados de esta Sala Político-Administrativa).
Visto lo anterior, advierte esta
Alzada que el alegato invocado por la contribuyente relativo a la imposibilidad
de probar un ‘hecho negativo’ no
resulta del todo cierto, pues solo son los hechos negativos indefinidos los que
no admiten prueba en contrario (mediante la promoción de un hecho positivo)
dada su imposibilidad de delimitación en el tiempo, modo y espacio. De esta
forma, entiende la Sala que la distribución de la carga probatoria supone por
consiguiente, que quien invoque un hecho debe probarlo, y si este
hecho es negativo definido, el mismo deberá comprobarse mediante una
declaración o manifestación fáctica positiva en contrario. (Vid. Sentencia de esta Sala N°
00755 del 27 de junio de 2012, caso: Corimon Pinturas, C.A.).
Así, en el
presente caso pudo constatar este Alto Tribunal que el análisis del referido
punto realizado por el sentenciador de instancia, aun cuando no indicó
expresamente la naturaleza jurídica del hecho negativo invocado por la
contribuyente, vale decir, si resultaba definido o indefinido, sí concluyó que
éste podía ser probado en juicio y que tal carga probatoria correspondía a la
sociedad de comercio Alimentos Heinz, C.A.
Al efecto,
observa esta Sala que en el caso bajo examen habiendo determinado la
Administración Tributaria Municipal mediante el acta fiscal levantada en el
curso de la investigación practicada a la contribuyente, la cual gozaba por
demás de una presunción de legalidad y veracidad en cuanto a su contenido, que
la contribuyente poseía un establecimiento permanente en la jurisdicción del Municipio
Maracaibo del Estado Zulia, representado por el inmueble ubicado en la Avenida
5 de Julio (Calle 77), Centro Comercial Montielco,
Piso 6, Oficina N° 1, en la ciudad de Maracaibo, Estado Zulia, donde se
verificaban operaciones comerciales habituales gravadas con el impuesto sobre
actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar,
correspondía a dicha contribuyente comprobar mediante la promoción de un hecho
positivo, que el establecimiento permanente en donde o desde el que realizaba
las operaciones propias de su giro comercial se hallaba en otra jurisdicción,
que en el aludido local u oficina ubicada en el
mencionado Municipio Maracaibo solo se verificaban operaciones ‘administrativas’ (como ésta
indicó a lo largo del proceso contencioso tributario) y por tanto, no sujetas
al pago del señalado tributo municipal.
En este
contexto, pudo constatar la Sala que el alegato invocado por la contribuyente
estuvo circunscrito, principalmente, a ‘no poseer establecimiento permanente en el que o desde el cual se
realizaran operaciones gravadas’ en la jurisdicción del Municipio
Maracaibo del Estado Zulia, siendo tal hecho negativo factible de probarse, por cuanto resultaba posible
identificar la sede desde donde operaba comercialmente y tributaba por sus
actividades. Por lo tanto, en el presente caso y respecto de dicho punto, se
estaba en presencia de un hecho negativo definido acaecido en un lugar y tiempo
determinados, -se insiste- que podía probar la contribuyente.
Ahora bien, observa esta Alzada
de las actuaciones insertas en el expediente administrativo, declaraciones de
impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor e impuesto al valor
agregado donde se indica la dirección de la sociedad mercantil Alimentos Heinz,
C.A. en el Municipio San Joaquín del Estado Carabobo durante los períodos
impositivos reparados (2002 al 2005).
Asimismo, en la oportunidad de
la fundamentación de la apelación el apelante consignó copias de diversas
facturas de ventas de los bienes comercializados por la empresa a clientes
domiciliados en la ciudad de Maracaibo durante los años 2002, 2003 y 2004,
donde se señala como domicilio fiscal de la empresa el ubicado en el Municipio
San Joaquín del Estado Carabobo, a fin de demostrar que las ventas fueron
realizadas desde su establecimiento industrial situado en el referido
municipio, actividades que -a su decir- fueron gravadas
por éste, y que no realiza actividades comerciales en o desde el Municipio
Maracaibo del Estado Zulia, sino que ejerce ‘actividades meramente operativas’.
Así, esta Alzada observa que la
contribuyente presentó diversas probanzas tendentes, en su opinión, a
desvirtuar la presunción de legalidad y veracidad de la afirmación del
Municipio relativa al invocado punto del establecimiento permanente, contenida
en los actos impugnados; no obstante, las pruebas traídas a juicio por ésta no
son suficientes para desvirtuar las pretensiones municipales.
Lo anterior resulta a juicio de
esta Alzada, por cuanto el asunto determinante que debía lograr la
contribuyente mediante su actividad probatoria en el presente juicio, radica en
enervar las afirmaciones contenidas en el Acta de Intervención Fiscal N°
IMT-035-2006-IF del 21 de febrero de 2006, en la Comunicación del 18 de mayo de 2006, así como
en la Resolución N° IMT-1500-2006 del 25 de julio de 2006, vale decir, probar que en la
sucursal que posee dicha empresa en la Avenida 5 de Julio (Calle 77), Centro Comercial Montielco, Piso 6, Oficina N° 1, en la ciudad de Maracaibo,
Estado Zulia, que según el acto administrativo impugnado ‘ha venido realizando ventas de los productos
que fabrica y de los productos que distribuye, en y desde el Municipio
Maracaibo, disponiendo para ello de un personal especializado en su comercialización
(Supervisor de Ventas y Vendedores), que visitan periódicamente todos y cada
uno de los clientes que atienden desde esta Sucursal, vendiendo estos
productos, apoyados por un personal Administrativo que les facilita sus labores
de ventas de mercancías y les ayuda a cubrir sus presupuestos de ventas’, solo se
ejercen labores administrativas no sujetas al señalado tributo municipal.
(Agregado de la Sala).
Así, se observa
que la defensa de la contribuyente estuvo circunscrita a argumentar, -en contra
de las afirmaciones contenidas en los actos impugnados que sostienen que la
empresa ejerce actividades comerciales en la referida sucursal ubicada en el
Municipio Maracaibo del Estado Zulia-, que el inmueble que ésta posee en dicha
jurisdicción funge solo como oficina ‘de uso administrativo’ y que tal condición había sido
reconocida por la propia Administración Tributaria Municipal a través de la
Resolución N° IMT-197-2004, dictada por la Intendencia Municipal Tributaria el
11 de marzo de 2004; sin
embargo, se constata que tales alegaciones no fueron probadas en juicio, pues
las pruebas promovidas por la sociedad mercantil Alimentos Heinz, C.A. para
lograr dicho fin, no conducen, en opinión de esta Máxima Instancia, a la firme
convicción que en el referido inmueble solo se realizan labores administrativas
y que el personal que trabaja en esa sede (identificados ante las autoridades
municipales como asistente administrativo, gerente de ventas, vendedores y jefe
de grupo) no ejerce actividades de venta gravadas con el aludido tributo
municipal.
En otras
palabras, tales pruebas no resultan suficientes para comprobar los alegatos de
la empresa, como sí pudieran haberlo sido, por ejemplo, una experticia
practicada en el referido local, la nómina de la empresa, una prueba
testimonial, entre otras, que demostrasen como se adujo que las labores allí
desarrolladas no estaban sujetas al pago del tributo municipal. Además, pudo
también haber promovido experticia para demostrar que todas las ventas que
aparecen reflejadas en sus libros contables se facturaron en el Municipio San
Joaquín del Estado Carabobo.
Aunado a lo
anterior, la recurrente se limitó a alegar que pagó el impuesto sobre
actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar en
el aludido Municipio (San Joaquín del Estado Carabobo), para los períodos
impositivos investigados, pero no demostró dicha situación a través de las
declaraciones y planillas de pago correspondientes.
De esta forma,
observa esta Superioridad que la contribuyente Alimentos Heinz, C.A., no
desvirtuó en juicio la presunción de legalidad y veracidad que ostentan los
actos administrativos dictados en el presente proceso; coincidiendo así, sobre
este punto con el pronunciamiento dictado por el Tribunal a quo, que rechazó los alegatos
defensivos de la empresa y confirmó las objeciones fiscales formuladas por el
Municipio Maracaibo del Estado Zulia. Así se declara.
Vista la
declaratoria que antecede y siendo que los alegatos hechos valer por la
contribuyente apelante se encuentran en estrecha vinculación con la
circunstancia relativa al establecimiento permanente de la empresa en la
jurisdicción del Municipio, toda vez que fue alegada la errónea interpretación
del principio de territorialidad en el ámbito municipal, juzga la Sala
innecesario el análisis y decisión de los mismos. Así también se declara.
Con
fundamento en las consideraciones expuestas, esta Sala declara sin lugar el
recurso de apelación ejercido por la representación judicial de la sociedad
mercantil Alimentos Heinz, C.A., contra la sentencia Nro. 068-2011 del 11 de marzo de 2011, dictada por el Tribunal Superior de lo
Contencioso Tributario de la Región Zuliana, la cual se confirma. Así se
decide.
Finalmente,
habiéndose producido la desaplicación por control difuso de la
constitucionalidad del artículo 14 de la Ordenanza sobre la Modificación Parcial a la Ordenanza
sobre Licencia e Impuesto sobre Actividades Económicas Comerciales,
Industriales, Servicios y de Índole Similar del Municipio Maracaibo del Estado
Zulia, se ordena remitir copia certificada de
la presente decisión a la Sala Constitucional de este Tribunal Supremo de
Justicia a fin de dar cumplimiento al mandato establecido en el artículo 33 de
la Ley Orgánica que rige las funciones de este Alto Tribunal. Así se declara.
V
DECISIÓN
En virtud de las razones
precedentemente expuestas, este Tribunal Supremo de Justicia en Sala
Político-Administrativa, administrando justicia en nombre de la República y por
autoridad de la Ley, declara:
1.- SIN LUGAR el
recurso de apelación ejercido por las apoderadas judiciales de la sociedad
mercantil ALIMENTOS HEINZ, C.A., contra la sentencia Nro. 068-2011 del 11 de marzo de 2011, dictada por el Tribunal Superior de lo
Contencioso Tributario de la Región Zuliana, que declaró parcialmente con lugar
el recurso contencioso tributario con solicitud de medida cautelar de
suspensión de efectos incoado por esa representación, contra la Resolución Nro.
IMT-1500-2006 de fecha 25 de julio de 2006, emanada de la Intendencia del
Servicio Autónomo Municipal de Administración Tributaria (SAMAT) de la Alcaldía
del Municipio Maracaibo del Estado Zulia.
2.- Se CONFIRMA el
fallo apelado.
3.- FIRMES por no haber
sido apelados por los representantes judiciales del Municipio Maracaibo del
Estado Zulia los pronunciamientos realizados por el juzgador a quo referentes a: i) la
nulidad por inconstitucionalidad del reparo formulado en concepto de la
contribución al cuerpo de bomberos por cuatro millones seiscientos ochenta y ocho
mil ciento cincuenta y tres bolívares con treinta y seis céntimos (Bs.
4.688.153,36) hoy cuatro mil seiscientos ochenta y ocho bolívares con quince
céntimos (Bs. 4.688,15), y ii) la procedencia de
la circunstancia atenuante declarada por el sentenciador de instancia y el
consiguiente recálculo de la sanción en el monto de
cuarenta y tres millones ciento treinta y un mil diez bolívares con noventa y
siete céntimos (Bs. 43.131.010,97) hoy cuarenta y tres mil ciento treinta y un
bolívares con un céntimo (Bs. 43.131,01).
4.- FIRMES por
no haber sido apelados por la representación judicial de la contribuyente los
aspectos de la sentencia referidos a: i) la procedencia de la multa impuesta, de conformidad con lo
establecido en el ordinal 5 del artículo 120 de la ‘Ordenanza sobre Licencia e Impuesto a las Actividades Económicas
Comerciales, Industriales, de Servicios y de Índole Similar en Jurisdicción del
Municipio Maracaibo del Estado Zulia’, ii) la improcedencia
de la eximente de responsabilidad penal tributaria y iii)
la improcedencia de las atenuantes previstas en el numeral 4 del artículo 85
del Código Orgánico Tributario de 1994 y en el numeral 2 del artículo 96 del
Código Orgánico Tributario de 2001.
5.- Se ORDENA remitir
copia certificada de la presente decisión a la Sala Constitucional, a fin de
dar cumplimento a lo dispuesto en el artículo 33 de la Ley Orgánica del
Tribunal Supremo de Justicia. (…)”.
(Mayúsculas y negrillas del fallo transcrito) (Subrayado de esta Sala
Constitucional).
II
MOTIVACIONES PARA DECIDIR
Esta
Sala, de manera previa deja constancia que mediante decisión n.°
519, del 29 de mayo de 2014, se declaró competente para conocer de la
desaplicación por control difuso de la constitucionalidad del artículo 14 de la
Ordenanza de Impuestos sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio,
Servicios de Índole Similar del municipio Maracaibo del estado Zulia y en su
oportunidad requirió información.
Una vez
indicado lo anterior, pasa la Sala a pronunciarse sobre el fondo del asunto
sometido a su consideración y, a tal efecto, se estima que:
Se debe
reiterar que, tal como estableció esta Sala en sentencia n.º 3067 del 14 de
octubre 2005, caso: “Ernesto Coromoto Altahoma”, el artículo 334 de
la Constitución de
la República Bolivariana de Venezuela atribuye a todos los jueces de la
República la obligación de asegurar la integridad del Texto Fundamental, siempre
dentro del ámbito de su competencia y conforme a lo previsto en el mismo. Dicho
mandato se traduce en el deber de ejercer, aún de oficio, el control difuso de
la constitucionalidad de las leyes o normas jurídicas, a fin de garantizar la
supremacía constitucional y resolver, por esta vía, las disconformidades que
puedan generarse en cualquier proceso, entre normas legales o sublegales y una o varias disposiciones del Texto
Constitucional, debiéndose aplicar preferentemente, ante tal supuesto, las
últimas.
En tal
sentido, la revisión de las sentencias definitivamente firmes en las cuales se
haya ejercido el control difuso de la constitucionalidad, conlleva a una mayor
protección de la Constitución de la República
Bolivariana de Venezuela e impide la aplicación
generalizada de normas inconstitucionales, o bien, la desaplicación de normas
ajustadas al Texto Fundamental, en
perjuicio de la seguridad jurídica y del orden público constitucional (Ver
sentencia de esta Sala n.° 701 del 18 de abril de 2005, caso: “Wendy Coromoto Galvis Ramos”).
En el
presente caso, tenemos que la Sala Político Administrativa de este Tribunal
Supremo de Justicia, conociendo en segunda instancia, declaró: 1) sin lugar el recurso de apelación ejercido
por las abogadas Anapaula Rincón Echeto
y Nathaly Gómez López, inscritas en el Instituto de
Previsión Social del Abogado bajo los números 99.848 y 112.228,
respectivamente, actuando con el carácter de apoderadas de la sociedad
mercantil ALIMENTOS HEINZ, C.A., inscrita
en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado
Carabobo, bajo el n.° 69, Tomo 2-A, el 4 de julio de 1991 e inscrita en el
Registro de Información Fiscal bajo el n.° J-07586215-5, contra la sentencia
del 11 de marzo de 2011, dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso
Tributario de la Región Zuliana, que declaró parcialmente con lugar
el recurso contencioso tributario interpuesto con solicitud de medida cautelar
de suspensión de efectos por la referida contribuyente contra la Resolución
identificada con el alfanumérico IMT-1500-2006 del 25 de julio de 2006, emanada
de la Intendencia del Servicio Autónomo Municipal de Administración Tributaria
(SAMAT) de la Alcaldía del municipio Maracaibo del estado Zulia, mediante la
cual confirmó el reparo formulado por el recurrente a través del Acta de
Intervención Fiscal n.° IMT-035-2006-IF del 21 de febrero de 2006, por la
cantidad de noventa y tres millones setecientos sesenta y tres mil sesenta y
siete bolívares con treinta y cuatro céntimos (Bs. 93.763.067,34),
actualmente noventa y tres mil
setecientos sesenta y tres bolívares con siete céntimos (Bs. 93.763,07) por
concepto de diferencia de impuesto sobre actividades económicas de industria,
comercio, servicios o de índole similar, así como por el monto de cuatro
millones seiscientos ochenta y ocho mil ciento cincuenta y tres bolívares con
treinta y seis céntimos (Bs. 4.688.153,36), ahora cuatro mil seiscientos
ochenta y ocho bolívares con quince céntimos (Bs. 4.688,15), en concepto de
contribución especial al cuerpo de bomberos de ese ente local; 2) confirmó la decisión apelada; 3) firmes por
no haber sido apelados por los representantes judiciales del municipio
Maracaibo del estado Zulia los pronunciamientos realizados por el
juzgador a quo referentes
a: i) la nulidad por inconstitucionalidad del reparo formulado en concepto
de la contribución al cuerpo de bomberos por cuatro millones seiscientos
ochenta y ocho mil ciento cincuenta y tres bolívares con treinta y seis
céntimos (Bs. 4.688.153,36) hoy cuatro mil seiscientos ochenta y ocho bolívares
con quince céntimos (Bs. 4.688,15), y ii) la
procedencia de la circunstancia atenuante declarada por el sentenciador de
instancia y el consiguiente recálculo de la sanción
en el monto de cuarenta y tres millones ciento treinta y un mil diez bolívares
con noventa y siete céntimos (Bs. 43.131.010,97) hoy cuarenta y tres mil ciento
treinta y un bolívares con un céntimo (Bs. 43.131,01); 4) firmes por no haber
sido apelados por la representación judicial de la contribuyente los aspectos
de la sentencia referidos a: i) la procedencia de la multa impuesta, de conformidad con lo establecido en el ordinal 5 del artículo 120 de
la Ordenanza sobre Licencia e
Impuesto a las Actividades Económicas Comerciales, Industriales, de Servicios y
de Índole Similar en Jurisdicción del Municipio Maracaibo del Estado Zulia,
ii) la
improcedencia de la eximente de responsabilidad penal tributaria y iii) la improcedencia de las atenuantes previstas en el
numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994 y en el
numeral 2 del artículo 96 del Código Orgánico Tributario de 2001; y, 5) ordenó remitir copia
certificada de la presente decisión a esta Sala Constitucional, para dar
cumplimento a lo dispuesto en el artículo 33 de la Ley Orgánica del Tribunal
Supremo de Justicia.
Asimismo,
la Sala Político Administrativa estableció como fundamento de su declaratoria
en cuanto a la desaplicación por control difuso de la constitucionalidad del
artículo 14 de la Ordenanza de Impuestos sobre
Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios de Índole Similar del
municipio Maracaibo del estado Zulia, del
2 de enero de 2004, publicada en la Gaceta Municipal Extraordinaria n.° 072, lo
siguiente:
“(…omissis…)
No obstante, por no haber sido apelado
por el Municipio exactor, previamente debe esta Sala dejar firme el
pronunciamiento realizado por el Tribunal a quo sobre la nulidad del reparo formulado en concepto de
la contribución al cuerpo de bomberos por cuatro millones seiscientos ochenta y
ocho mil ciento cincuenta y tres bolívares con treinta y seis céntimos
(Bs. 4.688.153,36), hoy cuatro mil seiscientos ochenta y ocho bolívares
con quince céntimos (Bs. 4.688,15). Sin embargo, por tratarse de una desaplicación de normas
municipales por razones de inconstitucionalidad, esta Sala, luego de formular
el análisis correspondiente al fondo de la apelación, remitirá copia
certificada del presente fallo a la Sala Constitucional de este Alto Tribunal
para que formule la consulta pertinente en torno a dicha desaplicación, a tenor
de lo dispuesto en el artículo 33 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de
Justicia de 2010. Igualmente, deja firme la procedencia
de la circunstancia atenuante declarada por el sentenciador de instancia
referida al hecho de haber cumplido con la obligación de declarar y pagar el
impuesto sobre
actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar,
sobre la base del mínimo tributable y el consiguiente recálculo
de la sanción por el monto de cuarenta y tres millones ciento treinta y un mil
diez bolívares con noventa y siete céntimos (Bs. 43.131.010,97), hoy cuarenta y
tres mil ciento treinta y un bolívares con un céntimo (Bs. 43.131,01). Así
se declara. (…)”.
(Negrillas del fallo parcialmente transcrito).
De igual
manera se observa que, el Tribunal Superior de lo
Contencioso Tributario de la Región Zuliana, mediante sentencia n.° 068-2011,
del 11 de marzo de 2011, referente a la desaplicación por control
difuso de la constitucionalidad del artículo 14 de la Ordenanza
de Impuestos sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios de
Índole Similar del municipio Maracaibo del estado Zulia, del 2 de enero de
2004, publicada en la Gaceta Municipal Extraordinaria n.° 072, señaló que:
“(…)
1.- Del
alegato de inconstitucionalidad de la contribución de bomberos.
(…)
En razón de lo anterior, el Tribunal considera que si bien es cierto que
la recurrente al momento de presentar sus alegatos de defensa esgrimió un
criterio jurisprudencial correspondiente al Municipio Miranda del Estado Zulia,
lo cual en principio puede ser no aplicable a otros municipios, dada la
prenombrada autonomía que posee cada uno de ellos para autogestionarse;
la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia ha sido del criterio de
que los Municipios podrían exigir una tasa por el servicio de bomberos, para lo
cual les basta el artículo 179, número 2, de la Constitución, según el cual los
Municipios tienen como ingresos el producto de las tasas por el uso de sus
bienes o servicios; pero que dicha tasa no podría ser sólo exigida a los
contribuyentes del impuesto sobre actividades económicas ni mucho menos podría
tener como base de cálculo los ingresos que sirven para determinar ese
impuesto; debido que, si un servicio como el de bomberos está destinado a la
colectividad en general, implicaría una desigualdad intolerable que sólo
pagasen la tasa correspondiente quienes sean contribuyentes del impuesto a las
actividades lucrativas y no el resto de la población, como si el riesgo de
incendio o de cualquier eventualidad de las atendidas por los bomberos sólo
existiera en las empresas, comercios y, en general, los lugares en los que se
ejerce una actividad económica. Asimismo, carecería de sentido que el monto de
la tasa dependiese de los ingresos de esos contribuyentes; de esos ingresos sí
depende el impuesto a sus actividades, pero no el pago por el servicio prestado
por el Municipio.
En razón de lo cual, éste (sic) Tribunal declara
procedente el alegato presentado por la contribuyente relativo a la inconstitucionalidad
de la contribución del cuerpo de bomberos; y en consecuencia, declara la
improcedencia del reparo por tal motivo levantado a la recurrente por Bs.
4.688.153,36 hoy Bs. 4.688,00. Así se declara”. (Negrillas de la sentencia transcrita).
Una vez
indicado lo anterior, esta Sala debe traer a colación el contenido del artículo
14 de la Ordenanza
de Impuestos sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios de
Índole Similar del municipio Maracaibo del estado Zulia, del 2 de enero de
2004, publicada en la Gaceta Municipal Extraordinaria n.° 072, vigente
para ese entonces, estableció que:
“Artículo
14: El ejercicio de las actividades indicadas en el artículo 1° de la
presente ordenanza, causará igualmente el pago de una CONTRIBUCIÓN ESPECIAL,
con destino al sostenimiento del Instituto Autónomo CUERPO DE BOMBEROS DE
MARACAIBO, equivalente al Cinco por ciento (5%) de la cantidad que corresponda
pagar por concepto del impuesto previsto en la presente ordenanza calculado de
conformidad con las reglas indicadas en el presente capítulo”.
Con
respecto a lo supra indicado, esta
Sala observa que, la contribución especial a pagar por concepto de impuesto con
destino al sostenimiento del cuerpo de bomberos, se indicó que podría ser sólo exigida a los contribuyentes
y que no podría tener como base de cálculo los ingresos que servían para
determinar el impuesto sobre actividades económicas en el municipio Miranda del
estado Zulia, ya que esa contribución estaba destinada a la colectividad en general,
como lo es el servicio de bomberos y aplicarlo de manera diferente, teniendo en
cuenta lo indicado en la sentencia que desaplicó dicha normativa, se estableció
que tal contribución implicaría una desigualdad entre los contribuyentes del
impuesto a las actividades lucrativas con respecto al resto de la población.
Ahora bien, el artículo 178 de la Constitución
de la República Bolivariana de Venezuela, establece que es competencia del
municipio el gobierno y administración de sus intereses así como la gestión de
las materias que conciernen a la vida local, entre ellas el mejoramiento de las
condiciones de vida de la comunidad, incluyendo protección civil y servicios de
prevención y protección.
En este
mismo orden de ideas, el artículo 66 de la Ley Orgánica del Poder Público
Municipal, prevé que es competencia propia del municipio la “protección y defensa civil, la prevención y
extinción de incendios”, por lo cual, la tributación por la prestación de
dicho servicio no es ajena al ámbito de competencia municipal.
Esta Sala
Constitucional en sentencia n.° 808 de fecha 14 de mayo de 2008, expediente n.°
03-2404, caso: “C.A. Goodyear
de Venezuela, Owens Illinois de Venezuela, C.A, Owens Illinois Plásticos de Venezuela, C.A. y Cerámica
Carabobo, C.A.”, reiteró su criterio en cuanto a la constitucionalidad para
crear el tributo destinado al sostenimiento del Cuerpo de Bomberos, señalando
que:
“…En materia de contribuciones especiales, la
actual Constitución difiere de la anterior. En la de 1961 se permitía a los
Municipios, sin precisar, crear contribuciones especiales que estuvieran
dispuestas por ley (artículo 31, ordinal 6º), mientras que en la de 1999 se
especifica que esa contribución será ‘sobre plusvalías de las propiedades
generadas por cambios de uso o de intensidad de aprovechamiento con que se vean
favorecidas por los planes de ordenación urbanística’
…(omissis)…
De esta manera, ningún municipio
puede crear contribuciones especiales distintas, pues incurriría con ello en
inconstitucionalidad. Así, es obvio el error en que incurrió el legislador
local en el caso de autos, al crear una contribución especial para sostener el
servicio de bomberos.
…(omissis)…
En consecuencia, esta Sala
reitera una vez más su criterio y considera que el tributo que fue creado por
la Ordenanza que se impugnó es inconstitucional porque es una contribución
especial sin cobertura constitucional, e igualmente lo sería para el caso de
que se le calificase como tasa, desde que su pago no recae por igual sobre
todos los beneficiarios del servicio público, sino sólo sobre algunos
contribuyentes, con fundamento, además, en un supuesto de hecho errado, que no
es la efectiva prestación de ese servicio sino la condición de sujeto pasivo
del pago de otro tributo municipal, como es el impuesto sobre actividades
económicas, que ninguna relación directa tiene con el servicio que sufraga el
tributo en cuestión. Así se decide”.
De lo
precedentemente indicado se evidencia que, al imponerse una contribución
especial equivalente al cinco por ciento (5%) de la cantidad que corresponda pagar por concepto del impuesto con destino al sostenimiento del
Instituto Autónomo del Cuerpo de Bomberos de Maracaibo, contraviene los
postulados constitucionales, además de ello, tal regulación es materia de
reserva legal y competencia exclusiva del órgano legislativo.
Asimismo, se tiene que el cobro de impuesto, tasa, contribución, así como la creación de
tributos, su base de cálculo y alícuota, conforme al principio de legalidad tributaria,
es materia de reserva legal y debe ser regulado previamente por ley, creándose
así los elementos necesarios para su aplicación.
Del
análisis realizado, esta Sala Constitucional, declara conforme a derecho la
desaplicación por control difuso de la constitucionalidad del artículo 14 de la Ordenanza
de Impuestos sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios de
Índole Similar del municipio Maracaibo del estado Zulia, del 2 de enero de
2004, publicada en la Gaceta Municipal Extraordinaria n.° 072, la cual
fue efectuada por el Tribunal Superior de lo
Contencioso Tributario de la Región Zuliana, mediante sentencia n.° 068-2011,
del 11 de marzo de 2011 y confirmada por la Sala
Político Administrativa de este Tribunal Supremo de Justicia a través de su
fallo n.° 01167, dictado
el 16 de octubre de 2013 y publicado el 17 de octubre de 2013,
remitida a esta Sala, conforme a lo previsto en los artículos 25 cardinal 12 y 33 de la Ley Orgánica del Tribunal
Supremo de Justicia. Así se decide.
En
atención a lo antes decidido, esta Sala deja constancia que no ordena de oficio
el inicio del procedimiento de nulidad de la referida ordenanza, vista la reforma
de la Ordenanza sobre Licencia e Impuesto a las Actividades Económicas,
Comerciales, Industriales, de Servicio o de Índole Similar en el municipio
Maracaibo del estado Zulia, publicada el 9 de febrero de 2024, en la Gaceta
Municipal, n.° 047-2024 Extraordinaria, la cual no contempla el contenido del
artículo 14 de la Ordenanza
de Impuestos sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios de
Índole Similar del municipio Maracaibo del estado Zulia, del 2 de enero de
2004, publicada en la Gaceta Municipal Extraordinaria n.° 072. Así se establece.
III
DECISIÓN
Por las
razones expuestas, esta Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia,
administrando justicia, en nombre de la República Bolivariana de Venezuela, por
autoridad de la Ley, declara CONFORME A
DERECHO la desaplicación por control difuso de la constitucionalidad del
artículo 14 de la Ordenanza de Impuestos sobre
Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios de Índole Similar del
municipio Maracaibo del estado Zulia, del
2 de enero de 2004, publicada en la Gaceta Municipal Extraordinaria n.° 072, la cual
fue efectuada por el Tribunal Superior Contencioso Tributario de la Región
Zuliana, mediante sentencia n.° 068-2011, del 11 de
marzo de 2011 y confirmada por la Sala Político Administrativa
de este Tribunal Supremo de Justicia, a
través de su fallo n°. 01167, dictado el 16 de
octubre de 2013 y publicado el 17 de octubre de 2013.
Publíquese
y regístrese. Remítase copia certificada del presente fallo al Tribunal
Superior Contencioso Tributario de la Región Zuliana; a la presidencia de la
Sala Político Administrativa de este Tribunal Supremo de Justicia y al
presidente del Concejo Municipal del municipio Maracaibo del estado Zulia. Notifíquese de la forma
establecida en el artículo 91 cardinal 3 de la Ley Orgánica del Tribunal
Supremo de Justicia. Cúmplase lo ordenado.
Dada,
firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Constitucional del
Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los 25 días del mes de marzo de dos
mil veintiséis (2026). Año: 215º de la Independencia y 167º de la Federación.
La Presidenta de la Sala,
TANIA D’AMELIO CARDIET
La Vicepresidenta,
LOURDES BENICIA SUÁREZ ANDERSON
Ponente
Las Magistradas
y el Magistra
LUIS FERNANDO
DAMIANI BUSTILLOS
MICHEL ADRIANA VELÁSQUEZ GRILLET
JANETTE
TRINIDAD CÓRDOVA CASTRO
El Secretario
CARLOS ARTURO
GARCÍA USECHE
14-0132
LBSA