Magistrado Ponente: JUAN CARLOS HIDALGO PANDARES

Exp. Número 2026-0020

 

Mediante Oficio número 129/2025 de fecha 3 de noviembre de 2025, recibido el 3 de diciembre del mismo año, el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, remitió a esta Sala Político-Administrativa el expediente signado con el alfanumérico AP41-U-2023-000057, (de su nomenclatura) con ocasión del recurso de apelación ejercido el 31 de julio de 2025, por el abogado Amílcar Rivero, inscrito en el INPREABOGADO bajo el número 42.139, actuando en su carácter de sustituto del Procurador General de la República, en representación de FISCO NACIONAL, contra la sentencia definitiva número 004/2025 del 30 de abril de 2025, dictada por el Juzgado remitente que declaró con lugar el recurso contencioso tributario incoado con “amparo cautelar y medida cautelar subsidiaria de suspensión de efectos”, en fecha 27 de junio de 2023, por los abogados Diego Barboza Siri, Lorena Morales Calderón y José David Briceño Sanabria, inscritos en el INPREABOGADO bajo los números 59.715, 49.059 y 250.028 respectivamente, actuando como apoderados judiciales de la empresa MI NEGOCIO SUPERMERCADOS C.A., inscrita en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del “Distrito Federal y Estado Miranda” actual Distrito Capital del estado Bolivariano de Miranda, el dia 13 de febrero de 1969, bajo el número 73, tomo 9-A, acreditación que se evidencia de poder inserto en autos a los folios 26 al 28 de las actas procesales.

El mencionado medio de impugnación judicial fue incoado contra la RESOLUCIÓN identificada con las siglas y números SNAT-GGSJ-GR-DRAAT-2023-0046 del 27 de febrero de 2023, notificada el 25 de mayo del mismo año, dictada por el Gerente General de Servicios Jurídicos del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), que declaró sin lugar el “recurso jerárquico” interpuesto contra la “RESOLUCIÓN (SUMARIO ADMINISTRATIVO) signada con el alfanumérico SNAT/INTI/GRTICERC/DSA-R-2019-137 de fecha 2 de octubre de 2019, notificada el 14 de noviembre del mismo año, al constatar que la contribuyente: i) enteró fuera del plazo legalmente establecido las retenciones del impuesto al valor agregado para los períodos impositivos correspondientes a la 2da semana de octubre de 2018, 1era semana de noviembre 2018, 1era, 2da, 3era y 4ta semana de marzo de 2019; ii) declaraciones presentadas fuera del plazo establecido para el período impositivo correspondientes a la primera semana de octubre de 2018, iii) intereses de mora conforme lo dispone el artículo 66 eiusdem, imponiendo sanción de multa de conformidad con lo dispuesto en el artículo 113, en concordancia con el artículo 94, ambos del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente ratione temporis, obligando a pagar a la contribuyente los montos que se indican a continuación:

“(…)                                                         

período impositivo	Multa num 3 art 115 num 3 COT (U.T.)	Valor U.T.	Total Multa (Bs.)
2° semana octubre 2018	15.319,11	0,40	6.127,64
1° semana noviembre 2018	6.292,76	0,40	2.517,10
1° semana marzo 2019	101.113,55	0,40	40.445,42
2° semana marzo 2019	939.659,68	0,40	375.863,37
3° semana marzo 2019	46.308,90	0,40	18.523,56
4° semana marzo 2019	39.280,17	0,40	15.712,06

 

período impositivo	Multa Núm 3 art 103 COT (U.T.)	Valor U.T. (Bs.)	Total Multa (Bs.)
1° semana octubre 2018	150	0,40	120,00

(…)”.

Por auto del 3 de noviembre de 2025, el Tribunal de la causa oyó en ambos efectos la apelación de la República, asimismo ordenó remitir el expediente a esta Alzada, mediante el prenombrado oficio.

El 27 de enero de 2026, se dio cuenta en Sala y, en la misma oportunidad, el Magistrado JUAN CARLOS HIDALGO PANDARES fue designado como Ponente. Igualmente, se fijó un lapso de diez (10) días de despacho para fundamentar la apelación.

El 19 de febrero de 2026, la abogada Jocelyn Carolina Centeno García, inscrita en el INPREABOGADO bajo el número 289.349, actuando con el carácter de sustituta del Procurador General de la República en representación del Fisco Nacional, mandato que se constata de Oficio poder inserto en autos al folio 168 de las actas procesales, consignó escrito de fundamentación de la apelación. No hubo contestación.

Mediante auto de fecha 3 de marzo de 2026, se dejó constancia que la presente causa entró en estado de sentencia a tenor de lo previsto en el artículo 93 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa.

Realizado el estudio del expediente, pasa este Alto Tribunal a decidir con fundamento en los artículos 26, 253 y 257 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

 

I

ANTECEDENTES

 

Mediante PROVIDENCIA ADMINISTRATIVA signada con el alfanumérico SNAT/INTI/GRTI/CE/RC/DF/2019/IVA/00812 de fecha 27 de mayo de 2019, notificada el 28 del aludido mes y año, la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), autorizó a los ciudadanos José Alcalá y Jesús Alirio Dugarte Balza, con cédulas de identidad números 6.902.102 y 10.114.585, respectivamente, funcionarios adscritos a dicha División, con el fin de realizar un “Procedimiento de Fiscalización y Determinación” a la contribuyente Mi Negocio Supermercados, C.A., en su carácter de agente de retención, a los fines de constatar las obligaciones tributarias del mencionado sujeto pasivo especial específicamente la obligación declarar y enterar en las oficinas receptoras de fondos nacionales, en materia de impuesto al valor agregado para los períodos fiscales octubre 2018 al mayo 2019, así como detectar y sancionar los posibles ilícitos tributarios cometidos.

Producto de dicha investigación fiscal, a través de ACTA DE REPARO signada con el alfanumérico SNAT/INTI/GRTI/CE/RC/DF/2019/IVA/00812-03-177 de fecha 17 de junio de 2019 y notificada en esa misma, fecha el órgano fiscal dejó constancia de las siguientes objeciones fiscales:

“(…)

EN SU CONDICIÓN DE AGENTE DE RETENCIÓN:

El contribuyente MI NEGOCIO SUPERMERCADOS, C.A. en su carácter de agente de retención presentó los formularios de declaración y Pago de retenciones de IVA a través de la Página Web: http://www.seniat.gov.ve informando las compras efectuadas, las retenciones practicadas durante los períodos desde octubre 2018 hasta mayo 2019, ambos inclusive, utilizando la aplicación disponible en la referida página web, según el detalle que se presenta a continuación:

(…)

ILÍCITOS TRIBUTARIOS MATERIALES:

III.1. RETENCIONES PRACTICADAS DE IVA, ENTERADAS FUERA DEL PLAZO ESTABLECIDO.

(…) MI NEGOCIO SUPERMERCADOS .CA. Enteró las retenciones efectuadas que se detalla a continuación, en forma extemporánea:

Cuadro N° 03

RETENCIONES DE IMPUESTO AL VALOR AGREGADO FORMA 99035

ENTERADAS (PAGADAS) FUERA DEL PLAZO LEGAL (CIFRAS EXPRESADAS EN Bs. S).

períodos		monto retenido	monto enterado	fecha límite de pago S/calendario	FECHA  DE PAGO	días de extemporaneidad en el enteramiento
Oct-2018	2da semana	2.604.248,11	2.604.248,11	15/10/2018	17/10/2018	02
Nov-2018	1era semana	2.139.537,34	2.139.537,34	12/11/2018	12/11/2018	01
Marz-2019	1era semana	6.875.721,68	6.875.721,68	15/03/2019	20/03/2019	05
Marzo- 2019	2da semana	19.176.728,22	19.176.728,22	20/0/2019	0/05/2019	49
Marzo- 2019	3era semana	46.308.900,07	46.308.900,07	27/03/2019	28/03/2019	01
Marzo- 2019	4ta semana	19.640.082,64	19.640.082,64	01/04/2019	03/04/2019	02

 

IV ILÍCITOS TRIBUTARIOS FORMALES

IV. DECLARACIONES PRESENTADAS FUERA DEL PLAZO ESTABLECIDO

(…) Que el agente de retención MÍ NEGOCIO SUPERMERCADOS C.A. presentó de forma extemporánea la Declaración de IVA Régimen de Retención de IVA) tal y como se detallan a continuación:

Cuadro N° 4

DECLARACIÓN DE IVA (RÉGIMEN DE RETENCIÓN DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO PRESENTADA FUERA DEL PLAZO LEGAL)

 

PERÍODO FISCAL		N° DECLARACION	FECHA LIMITE DE DECLARAR	FECHA OPERACION (ISENIAT)	DIAS DE ATRASO
oct. 2018	1era semana	1892956619	08/10/2018	16/10/2018	08

 

(…)”. (Folios 17 al 23 del expediente administrativo).

La contribuyente no presentó descargos ante la aludida “ACTA DE REPARO”.

Posteriormente, la Administración Tributaria dictó la Resolución (Sumario Administrativo), signada con el alfanumérico SNAT/INTI/GRTICERC/DSA-R-2019-137 de fecha 2 de octubre de 2019, notificada el 14 de noviembre del aludido año, la cual confirmó las objeciones fiscales contenidas en el Acta de Reparo supra señalada, en los siguientes términos:

“(…)

III

DECISIÓN

1.- Retenciones de IVA, enteradas fuera del plazo establecido.

período	Nro de Planilla	Monto	Fecha S/Calendario	fecha de pago
2° semana de octubre 2018	1893957188	2.604.248,11	15/10/2018	17/10/2018
1° semana noviembre 2018	1893335260	2.139.537,34	12/11/2018	12/11/2018
1° semana marzo 2019	1991003730	6.875.721,68	15/03/2019	20/03/2019
2° semana marzo 2019	1991066068	19.176.728,22	20/03/2019	08/05/2019
3° semana marzo 2019	1991206512	46.308.900,07	27/03/2019	28/03/2019
4° semana marzo 2019	1991282289	19.640.082,64	01/04/2019	03/04/2019

SANCIONES

1.- Retenciones de IVA, enteradas fuera del plazo establecido.

El hecho descrito constituye un ilícito material tipificado en el numeral 3 del artículo 115 del COT, por lo que esta Administración tributaria procede a imponer al sujeto pasivo, multa equivalente al cinco por ciento (5%) de los tributos retenidos por cada día de retraso en su enteramiento, hasta un máximo de cien (100) días, como se demuestra a continuación:

 

períodos	impuesto	fecha inicial	fecha final	días de mora	multa art 115 núm. 3 COT
2° semana de octubre 2018	2.604.248,11	15/10/2018	17/10/2018	2	260.424,81
1° semana noviembre 2018	2.139.537,34	12/11/2018	12/11/2018	1	106.976,87
1° semana marzo 2019	6.875.721,68	15/03/2019	20/03/2019	5	1.718.930,42
2° semana marzo 2019	19.176.728,22	20/03/2019	08/05/2019	49	46.982.984,14
3° semana marzo 2019	46.308.900,07	27/03/2019	28/03/2019	1	2.315.445,00
4° semana marzo 2019	19.640.082,64	01/04/2019	03/04/2019	2	1.964.008,26

 

Igualmente cumpliendo con el mandato del artículo 92 del COT, esta instancia administrativa procede a convertir las multas expresadas en términos porcentuales a su valor en unidades tributarias (U.T.) que corresponda al momento de la comisión del ilícito para luego establecer su valor en U.T., para el momento del pago.

 

períodos	multa art 115 núm. 3 COT	UT  inicial	conversión	ut  final	multa art 92 COT
2° semana de octubre 2018	260.424,81	17,00	15.319,11	50,00	765.955,33
1° semana noviembre 2018	106.976,87	17,00	6.292,76	50,00	314.637,84
1° semana marzo 2019	1.718.930,42	17,00	101.113,55	50,00	5.055.677,71
2° semana marzo 2019	46.982.984,14	50,00	939.659,68	50,00	46.982.984,71
3° semana marzo 2019	2.315.445,00	50,00	46.308,90	50,00	2.315.445,00
4° semana marzo 2019	1.964.008,26	50,00	39.280	50,00	1.964.008,26

 

2.- Declaraciones presentadas fuera del plazo establecido.

período fiscal	declaración	fecha S/calendario	fecha S/declaración	Multa U.T.	Multa Bs.
1° semana de octubre 2018	1829956619	18/10/2018	16/10/2018	300	15.000,00

 

CONCURRENCIA

PERÍODO FISCAL	MULTA ART 115 NUM 3 COT	MULTA ART 103 NUM 3 COT	MULTA ART 82 COT
1° semana de octubre 2019	0,00	15.000,00	7.500,00
2° semana de octubre 2018	765.955,33	0,00	765.955,33
1° semana noviembre 2018	314.637,84	0,00	314.637,84
1° semana marzo 2019	5.055.677,71	0,00	5.055.677,71
2° semana marzo 2019	46.982.984,14	0,00	46.982.984,14
3° semana marzo 2019	2.315.445,00	0,00	2.315.445,00
4° semana marzo 2019	1.964.008,26	0,00	1.964.008,26
total Bs	57.398.708,28	15.000,00	57.406.208,28

 

INTERESES MORATORIOS

Se determinaron intereses moratorios de conformidad con lo previsto en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario por la cantidad total de Bs. S 852.716,85 para los períodos fiscales comprendidos entre octubre 2018 y marzo 2019 (…)”: (Destacados de la cita).

Por estar en desacuerdo con la mencionada Resolución (Sumario Administrativo), la representación judicial de la contribuyente Mi Negocio Supermercados, C.A., interpuso en fecha 9 de diciembre de 2019, “recurso jerárquico” ante .la Gerencia General de Servicios Jurídicos del aludido órgano exactor, el cual fue declarado sin lugar mediante la RESOLUCIÓN signada con el alfanumérico SNAT-GGSJ-GR-DRAAT-2023-0046 de fecha 27 de febrero de 2023, notificada el 25 de mayo del aludido año.

Por disconformidad con la “RESOLUCIÓN identificada con las siglas y números SNAT-GGSJ-GR-DRAAT-2023-0046, los abogados Diego Barboza Siri, Lorena Morales Calderón y José David Briceño Sanabria, ya identificados, actuando como apoderados judiciales de la sociedad mercantil Mi Negocio Supermercados, C.A., interpusieron en fecha 16 de octubre de 2008, recurso contencioso tributario con “amparo cautelar y medida cautelar subsidiaria de suspensión de efectos” ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Superiores Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, bajo la siguiente fundamentación:

1.- “(…) La Administración Tributaria actuó en franco desconocimiento del artículo 82 de Código Orgánico Tributario [de 2014] respecto a la acumulación de sanciones ocasionando un perjuicio pecuniario ilegal e ilegítimo a nuestra representada (…)”. (Negrillas de la fuente).

Adujeron que “(…) aplicando la normativa antes indicada [artículo 82 del Código Orgánico Tributario de 2014, aplicable en razón del tiempo] se observa que los incumplimiento imputados por la administración, -en el supuesto negado que se hallen de conformidad con la Constitución- deberán ser sancionados en los términos antes expuestos, es decir, los cálculos debe modificarse aplicando la sanción más grave, aumentada con la mitad del resto (…)”. (Destacados de la fuente y agregados de esta Sala). 

Asimismo, sostuvieron que “(…) de conformidad con lo establecido en el artículo 82  del Código Orgánico Tributario vigente, y visto el criterio pacifico y reiterado de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia respecto a las normas de concurrencia, en el presente caso debe aplicarse la regla de la concurrencia de ilícitos pues se trata de acciones u omisiones independientes, que una, cuando transgreden el mismo tipo penal, constituyen ilícitos separados en virtud de la autonomía de cada ejercicio y se imponen en razón de un mismo procedimiento administrativo (…)”.

2.- [Vicio de] falso supuesto en la reconversión de la sanción establecida para el período correspondiente a la primera semana de marzo de 2019 (…)”. (Destacados de la fuente).

Que, “(…) la reconversión de la sanción impuesta para el período correspondiente a la primera semana de marzo de 2019, consideró como unidad tributaria vigente la publicada en la Gaceta Oficial N° 41.479 de fecha 11 de septiembre de 2018, equivalente a diecisiete bolívares soberanos (Bs. S 17,00), sin percatarse que la unidad tributaria vigente era de cincuenta bolívares soberanos (Bs. S 50,00) publicada en la Gaceta Oficial N° 41.597 de fecha 7 de marzo de 2019, ello en razón que la fecha límite para efectuar el pago vencía el dia 15 de marzo de 2019, cuando ya se encontraba en vigencia la nueva unidad tributaria (…)”.

3.- “(…) De la violación al principio de proporcionalidad de las sanciones al imponerse multas que exceden cualquier parámetro de racionalidad (…)”. (Negrillas de la cita).

En este punto, sostuvieron que “(…) la Administración en forma mecánica al desobedecer el verdadero contenido y espíritu de derecho tributario general y administrativo sancionador en particular dejar a un lado los principios de justicia y equidad, sinónimos de equilibrio, mesura, vitales para aplicar cualquier sanción es por esto, que denunciamos la violación al principio de proporcionalidad contenido en el artículo 12 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, como extensión del principio de interdicción a la arbitrariedad (…)”.

4.- “(…) [Vicio de] falso supuesto en que incurr[ió] la Administración Tributaria al pretender que el apagón nacional de marzo de 2019 deba ser objeto de prueba o parte de [su] representada (…)”. (Destacados de la fuente y agregados de esta Sala).

Que “(…) siendo un hecho público y notorio que no requiere de mayor esfuerzo probatorio, alegamos que el incumplimiento fue totalmente justificado y po lo tanto, no es jurídicamente posible imponer sanción alguna a nuestra representada, toda vez que el incumplimiento se debe a una causa extraña no imputable, vale decir, a un caso de fuerza mayor, eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario (…)”.

Asimismo, que “(…) la jurisprudencia en forma pacífica ha señalado que los hechos notorios no requieren prueba alguna, debido a su conocimiento general e indiscutido [sentencia de la Sala de Casación Civil de la extinta Corte Suprema de Justicia de fecha 21 de julio de 1993, Exp N° 91-0491] (…)”. (Agregados de esta Sala).

“(…) De la admisibilidad del amparo cautelar (…)”. (Negrillas de la fuente).

En este punto adujeron que “(...) solicitamos como agraviados mediante este amparo cautelar la protección a nuestro derecho de ejercer la actividad económica de nuestra preferencia  sin ser sujetos potenciales de un procedimiento de cobro ejecutivo, (sobre sumas que además no son debidas por nuestra representada) el cual, en caso de sea ejecutado traería como consecuencia el cese inmediato de todas las operaciones comerciales realizadas por la contribuyente aunado a que se aplicaría sobre una deuda proveniente  de una supuesta sanción inconstitucional, tal como probaremos seguidamente  (…)”.

“(…) De la presunción de buen derecho que ampara a nuestra representada (fumus bon iuris) del periculum in damni que la afecta por la inconstitucional actuación del órgano accionado (…)”. (Destacados de la cita).

Que nuestra representada “(…) es un supermercado de mediano tamaño que ni de cerca tiene un patrimonio que se le acerque la pretensión sancionatoria de la Administración Tributaria, lo cual, constituye, una sanción manifiestamente confiscatoria que ha sido proscrita por la jurisprudencia constitucional. En efecto, si se observan las sanciones impuestas en los actos impugnados, las mismos superan los CIEN MIL METROS (100.000 Ptr) mientras que el patrimonio total de nuestra representada es de TRES MIL PETROS (3.00,00 Ptrs) tal como se colige de balance general debidamente suscrito e informado por contador público independiente (el cual se anexa marcado ‘E’) (…)”. (Mayúsculas de la cita).

Asimismo adujeron que las sanciones impuestas “(…) superan TREINTA VECES el patrimonio total y actualizado de mí representada, lo cual constituye un caso flagrante de sanciones confiscatorias (…)”. (Destacados de la fuente).

Alegaron que se observa de la sentencia número 144 del 6 de febrero de 2007 caso: Agencias Generales Conaven, C.A., y Otros el Tribunal Supremo de Justicia en Sala Constitucional “(…) declaró que en aquellos supuestos en que la sanciones sean absolutamente desproporcionadas (tal como ocurre en el presente caso) estas deben considerarse confiscatorias y por lo tanto, inconstitucionales al violentar el derecho de propiedad del contribuyente (…)”.

(…) DE LA MEDIDA CAUTELAR SUBSIDIARIA DE SUSPENSIÓN DE EFECTOS DEL ACTO IMPUGNADO (…)”. (Destacados del texto citado).

Que como se observa de todo lo expuesto en el presente escrito “(…) es evidente la presunción de buen derecho que ampara a nuestra representada y que justifica la declaratoria de procedencia de la medida cautelar (…)”.

 

II

DEL FALLO APELADO

 

El Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, al que correspondió el conocimiento de la causa previa distribución, dictó el 30 de abril de 2025, sentencia definitiva número 004/2025, a través de cual declaró con lugar el recurso contencioso tributario incoado con “amparo cautelar y medida cautelar subsidiaria de suspensión de efectos”, por la representación judicial de la sociedad mercantil Mi Negocio Supermercados C.A., bajo la motivación expuesta seguidamente:

“(…)

II

MOTIVA

Definido el debate en los términos precedentemente expuestos, esta Juzgadora observa que el thema decidendum se circunscribe a determinar la procedencia de la pretensión de nulidad invocada por la sociedad mercantil MI NEGOCIO SUPERMERCADOS, C.A., con respecto a la Resolución SNAT-GGSJ-GR-DRAAT-2023-0046 con fecha 27 de febrero de 2023, dictada por el Gerente General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual, declara sin lugar el recurso jerárquico interpuesto el 09 de diciembre de 2019 y, en consecuencia, confirma la Resolución (Sumario Administrativo) SNAT/INTI/GRTICERC/DSA-R-2019-137 de fecha 02 de octubre de 2019, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, en materia de retenciones del impuesto al valor agregado.

La recurrente fundamenta su pretensión de nulidad, con base en las siguientes denuncias: i) vicio de falso supuesto en el que incurre la Administración Tributaria, al haber calculado las multas en violación al artículo 82 del Código Orgánico Tributario; ii) vicio de falso supuesto en el que incurre la Administración Tributaria, en la reconversión de la sanción establecida para el período correspondiente a la primera semana de marzo de 2019; iii) violación al principio de proporcionalidad de las sanciones; y iv) vicio de falso supuesto en el que incurre la Administración Tributaria, al pretender que el apagón nacional de marzo de 2019, debía ser objeto de prueba. Asimismo, solicita que las multas impuestas para el período marzo 2019, sean anuladas, ya que la ampara la eximente de responsabilidad prevista en el numeral 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, relativa al caso fortuito y la fuerza mayor.

Planteados los términos de la presente controversia, pasa este Tribunal a analizar los puntos objeto del debate procesal mediante las consideraciones siguientes:

Inicialmente, para esta Juzgadora es preciso invertir el orden de las denuncias efectuadas, iniciando el análisis respecto a la eximente de responsabilidad prevista en el numeral 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, en atención a su efecto excluyente de responsabilidad y, posteriormente, corresponderá la revisión del resto de los vicios denunciados.

En esta dirección, se observa que en el presente caso, la recurrente denuncia que la Administración Tributaria incurre en falso supuesto al pretender que no probó la causa extraña no imputable referida al apagón nacional de marzo de 2019. Así, la recurrente alega que el incumplimiento para este período se debe a una causa extraña no imputable, es decir, a un caso de fuerza mayor eximente de responsabilidad prevista en el numeral 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, por lo que solicita que las multas sean anuladas.

Sobre este particular, esta Juzgadora considera oportuno transcribir el contenido del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, aplicable al período objeto de discusión, el cual dispone:

‘Artículo 85: (…)

(…)

Partiendo de lo expuesto, para la procedencia de una ‘causa extraña no imputable’ (caso fortuito, fuerza mayor y el hecho de un tercero), es necesario exigir la comprobación de haber intervenido una fuerza externa desvinculada de la voluntad del obligado u obligada que fuera imprevisible e irresistible. (Vid., sentencias números 00302 del 15 de febrero de 2006 y 00089 del 05 de febrero de 2013, dictadas por la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia).

En cuanto a este aspecto en discusión, es necesario citar la Providencia Administrativa SNAT/2018/0189 de fecha 04 de diciembre de 2018, aplicable al presente asunto, la cual establece el calendario de sujetos pasivos especiales y agentes de retención para aquellas obligaciones que deben cumplirse para el año 2019, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 41.546 de fecha 14 de diciembre de 2018, y dispone la forma en que deberán ser presentadas las declaraciones, así como las fechas de vencimiento de los respectivos pagos y enteramiento de las retenciones practicadas. Asimismo, establece la obligación para los agentes de retención de presentar electrónicamente la declaración informativa de las compras y retenciones practicadas, a través de la página web del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

Al circunscribir el análisis al caso concreto, se observa del escrito recursivo que la recurrente expone, que es un hecho notorio que en nuestro país durante los meses de marzo y abril de 2019, los cortes del suministro eléctrico fueron prolongados y el servicio interrumpido y que de hecho, el plazo para la declaración del impuesto sobre la renta tuvo que ser prorrogado hasta el 30 de abril de 2019, ya que los sistemas informáticos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), presentaron numerosas fallas que imposibilitaban que los contribuyentes presentaran sus declaraciones en forma oportuna, lo cual, según alega, configura un caso de fuerza mayor eximente de responsabilidad.

En este sentido, la sociedad recurrente solicita que las multas impuestas desde la primera hasta la cuarta semana del período marzo de 2019, sean anuladas, alegando una situación fortuita o de fuerza mayor que le impidió cumplir con la obligación de enterar las retenciones tempestivamente y que, por lo tanto, se encuentra amparada por la referida eximente de responsabilidad.

No obstante, si bien mediante la alegación planteada por la recurrente, pretende que se le exima de responsabilidad en virtud de la ocurrencia de una circunstancia de fuerza mayor que le impidió el cumplimiento oportuno de sus obligaciones, debe recalcarse que esas situaciones son de obligatoria probanza para quien las alega, es decir, deben ser demostradas en uso del sistema de libertad probatoria previsto tanto en la Ley Adjetiva que rige la materia tributaria como en el Código de Procedimiento Civil y, en consecuencia, generar convicción al juzgador sobre la ocurrencia del hecho inexorable e inevitable que le impidió a la recurrente cumplir con sus obligaciones.

En otras palabras, la sola alegación de esta circunstancia no puede producir efectos por sí misma, pues el recurrente tiene la carga de aportar elementos de convicción suficientes que demuestren fehacientemente el acaecimiento del hecho constitutivo de fuerza mayor que le impidió el cumplimiento tempestivo de sus obligaciones tributarias y que constituyó un obstáculo para el efectivo cumplimiento de sus obligaciones, vale decir, demostrar que en virtud de tales circunstancias el responsable se vio impedido de cumplir con sus deberes.

Se infiere de lo expuesto, que la recurrente de marras alega la fuerza mayor para justificar el incumplimiento de sus obligaciones, en este caso, en su carácter de agente de retención, acontecimiento que como se observa del contenido del artículo 85 del Código, antes transcrito, una vez demostrado, constituye una eximente de responsabilidad prevista en su numeral 3.

Ahora bien, a los fines de verificar la procedencia de la eximente de responsabilidad solicitada, este Tribunal estima necesario hacer referencia a los elementos probatorios cursantes en las actas procesales.

Vale acotar que en el caso sub iudice, a pesar de haber sido requerido por este Tribunal el expediente administrativo correspondiente, mediante Oficio número 074/2023 con fecha 28 de junio de 2023 (folio 41), notificado a la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), el día 20 de julio de 2023 (folio 49), y posteriormente, solicitado nuevamente mediante auto para mejor proveer en fecha 15 de enero de 2025; no obstante, si bien dicho expediente administrativo fue consignado el 09 abril de 2025, se observa de su foliatura que el mismo se encuentra incompleto.

Al respecto, es preciso referir que en la práctica judicial, especialmente cuando se está en presencia de un recurso contencioso tributario ejercido contra un acto de efectos particulares, todos los Tribunales Contencioso Tributarios deben solicitar los antecedentes administrativos del caso, integrados por el expediente administrativo que se formó a tal efecto, dado que éste constituye un elemento de importancia cardinal para la resolución de la controversia y una carga procesal para la Administración acreditarlo en juicio.

De esta forma, lo ha dejado sentado la Sala Políticoadministrativa de nuestro Máximo Tribunal al establecer que: (…).

Aun así, lo expuesto no obsta para que este Tribunal emita su decisión en el presente asunto con base en las actas y documentos que corren insertos en el expediente judicial, por cuanto, es obligación del juez considerar toda la información que conste en las actas procesales, la cual se apreciará a los fines de dictar la presente decisión.

Dentro de este marco, se aprecia de los autos que la recurrente promovió como medio probatorio, copia certificada de Comunicación con fecha 30 de abril de 2019 (folio 110 del expediente judicial), dirigida a la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), recibida en esa misma fecha, con el objeto de dejar constancia que el sistema bancario se encontraba en problemas operativos por las fallas presentadas en el sistema al momento de declarar, que conllevaron a reportar la falla o ‘error 88’, que generaba que no se pudiera pagar oportunamente las retenciones del impuesto al valor agregado correspondientes a la segunda semana de marzo de 2019.

En este orden de ideas, se observa que en el caso bajo análisis, con relación al enteramiento de las retenciones del impuesto al valor agregado correspondientes a la segunda semana del mes de marzo de 2019, la Resolución impugnada indica como fecha límite de pago el día 20 de marzo de 2019; sin embargo, también se aprecia del acto recurrido que la fecha de pago fue el día 08 de mayo de 2019.

En este sentido, este Tribunal advierte, con respecto al enteramiento extemporáneo de las retenciones del impuesto al valor agregado, correspondientes a la segunda semana de marzo del año 2019, que la sociedad recurrente consignó dentro del lapso probatorio relativo al presente procedimiento, copia simple del ‘Escrito de Notificación de Imposibilidad de Presentar los pagos de las retenciones del IVA’, con fecha 30 de abril de 2019, recibido en esa misma fecha, el cual, si bien fue impugnado por la representación de la República por no haber sido consignado en original o en copia certificada, sin embargo, tal documento fue consignado en autos en copia certificada por la Gerencia General de Servicios Jurídicos, División de Tramitaciones y Sustanciación del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en virtud del auto para mejor proveer dictado por este Tribunal, mediante el cual fue solicitado a la Administración Tributaria la totalidad del expediente administrativo (folio 110 del expediente judicial); motivo por el cual, se le otorga valor probatorio a los fines de estimar la procedencia de la eximente de responsabilidad penal tributaria solicitada.

(…)

Considerando lo expuesto, esta Juzgadora aprecia que en el caso de sub iudice, se demuestra que la sociedad recurrente se vio imposibilitada de efectuar el pago de las retenciones del impuesto al valor agregado, relativas a la segunda semana de marzo de 2019, debido al error que arrojaba el portal web, y que en virtud del impedimento presentado, la sociedad mercantil recurrente imprimió el error arrojado y lo consignó junto a su escrito presentado ante la Administración Tributaria en fecha 30 de abril de 2019. Asimismo, se observa de las actas procesales que el día 08 de mayo de 2019, la sociedad recurrente logró enterar los montos retenidos en materia de impuesto al valor agregado, para el período correspondiente a la segunda semana del mes de marzo del año 2019; todo lo cual, demuestra en el presente caso que la sociedad recurrente actuó con el cuidado y la debida diligencia de un buen padre de familia.

Sobre este particular, es pertinente referir que en un caso similar al de autos, la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia, declaró lo siguiente:

(…)

De lo anteriormente expuesto y en consideración al razonamiento realizado por la Sala Políticoadministrativa en la sentencia citada, este Tribunal estima que las circunstancias apreciadas en el caso bajo análisis, constituyen fundamento suficiente para declarar la procedencia de la circunstancia eximente de responsabilidad alegada por la sociedad mercantil de autos, establecida en el numeral 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, vigente en razón del tiempo, relativa al caso fortuito o fuerza mayor, ya que con la actividad probatoria desplegada por la recurrente y la presunción erigida a su favor, en virtud de la consignación incompleta del expediente administrativo, quedó demostrada la pretensión de la recurrente relativa a la existencia de la causa extraña no imputable, derivada de la falla técnica de la página web que la imposibilitó a efectuar el pago dentro de la fecha límite. Así se declara.

En consecuencia, se declara procedente la eximente de responsabilidad solicitada y, por lo tanto, se anula la multa impuesta a través de la Resolución recurrida por el enteramiento tardío de las retenciones del impuesto al valor agregado, efectuadas para la segunda semana del mes de marzo de 2019. Se declara.

ii) Con respecto a la denuncia sobre el falso supuesto en la reconversión de la sanción establecida para la primera semana de marzo de 2019, la recurrente alega, que la Administración Tributaria consideró como la Unidad Tributaria vigente la publicada en la Gaceta Oficial N° 41.479 de fecha 11 de septiembre de 2018, equivalente a Bs. S. 17,00, sin percatarse que la Unidad Tributaria vigente era de Bs. S. 50,00, publicada en Gaceta Oficial N° 41.597 de fecha 07 de marzo de 2019, en razón que la fecha límite para efectuar el pago vencía el día 15 de marzo de 2019.

A fin de resolver el vicio alegado por la sociedad recurrente, es necesario para este Tribunal transcribir la normativa que sirvió de fundamento a la Administración Tributaria para imponer las sanciones pecuniarias bajo estudio, con base en el artículo 115, numeral 3, del Código Orgánico Tributario, el cual es del tenor siguiente:

‘Artículo 115: (…)

La norma parcialmente transcrita, establece la consecuencia jurídica que implica el incumplimiento de la obligación de enterar las cantidades retenidas o percibidas por concepto de tributos, en el plazo que señala la norma correspondiente; previendo distinciones para el cálculo de la sanción, fundamentadas en el tiempo de la demora del mencionado deber, así como en si el responsable es objeto de alguna actuación fiscal por parte de la Administración Tributaria. (Vid. sentencia número 00585 del 03 de octubre de 2019, dictada por la Sala Políticoadministrativa).

En cuanto al ilícito de enterar las cantidades retenidas o percibidas fuera del plazo establecido, de la normativa citada se desprenden los siguientes supuestos: 1) que el retraso en el enteramiento no exceda de 100 días, caso en el cual se aplicará la sanción prevista en el numeral 3 del mencionado artículo 115, con multa del 5% de los tributos retenidos o percibidos, por cada día de retraso en su enteramiento; 2) que el enteramiento se realice con un tiempo de demora superior a los 100 días; situación ésta que sería sancionada con la pena prevista en el numeral 4 del referido artículo 115 del Código Orgánico Tributario; y 3) que el enteramiento se efectúe durante la ejecución de un procedimiento de verificación o fiscalización, caso en el cual se le aplicará la sanción de multa del 1.000% de los montos retenidos establecida en el numeral 4 del artículo 115 eiusdem. (Vid., sentencia de la Sala Político administrativa número 00485 del 04 de julio de 2024).

En atención a lo expuesto, se observa que a través de la Resolución impugnada en el caso concreto, se imponen sanciones de multa con fundamento en el numeral 3 del artículo 115 del Código Orgánico Tributario, equivalentes al 5% de los montos retenidos por cada día de retraso en el enteramiento, para los períodos correspondientes a la segunda semana del mes de octubre de 2018; primera semana de noviembre de 2018 y primera, segunda, tercera y cuarta semana del mes de marzo de 2019, de la manera que se describe a continuación:

períodos	impuesto	fecha inicial	fecha final	días de mora	Multa Art. 115 numeral 3 COT
2°semana de octubre 2018	2.604.248,11	15/10/2018	17/10/2018	2	260.424,81
1° semana octubre 2018	2.139.537,34	12/11/2018	13/11/2018	1	106.976,87
1° semana marzo 2019	6.875.721,68	15/03/2019	20/03/2019	5	1.718.930,42
2° semana marzo 2019	19.179.728,22	20/03/2019	08/05/2019	49	46.982.984,14
3° semana  marzo 2019	46.308.900,07	27/03/2019	28/03/2019	1	2.315.445,00
4° semana marzo 2019	19.640.082,64	01/04/2018	03/04/2019	2	1.964.008,26

 

Siendo así, se observa que en el caso de autos la sociedad recurrente, actuando como agente de retención, está obligada a enterar el tributo retenido en la oportunidad o según el calendario establecido por la Administración Tributaria, en las Oficinas Receptoras de Fondos Nacionales. Ahora bien, en el momento en el que incumple tal obligación (enteramiento del impuesto retenido), se perfecciona el ilícito cuya consecuencia comporta las sanciones previstas en el mencionado artículo 115 del Código Orgánico Tributario, las cuales, como se señaló, se incrementarán por el transcurso del tiempo, dependiendo si exceden o no de los 100 días de retraso en su enteramiento.

En otras palabras, se puede inferir de lo anterior que el transcrito numeral 3 del artículo 115, establece la consecuencia jurídica que implica el incumplimiento de la obligación de enterar las cantidades retenidas o percibidas por concepto de tributos, dentro del plazo establecido en las normas correspondientes; estableciendo distinciones para el cálculo de la sanción fundamentadas en los días de retraso en el enteramiento y en los casos en que el contribuyente sea objeto de un procedimiento de verificación o fiscalización.

Sobre este aspecto, vale hacer referencia a la sentencia número 00585 del 03 de octubre del año 2019, dictada por la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia, a través de la cual señaló:

(…)

Aplicando lo expuesto al presente caso, es de hacer notar, que no es un hecho controvertido que la recurrente efectuó el enteramiento -extemporáneo- en cada uno de los períodos investigados, con menos de 100 días de retraso, lo cual se puede leer claramente de la relación efectuada por la propia Administración Tributaria en el acto recurrido y que consta en el folio 31 (vto.) del expediente judicial; razón por la cual, se le aplicó la sanción prevista en el numeral 3 del artículo 115 del Código Orgánico Tributario, relativa a una multa del 5% de los tributos retenidos por cada día de retraso en su enteramiento.

(…)

En este sentido, como ya se señaló, en el presente caso la sociedad recurrente, actuando como agente de retención, está obligada a enterar el tributo retenido en la oportunidad fijada de conformidad con lo previsto en la Providencia Administrativa que establece el calendario de sujetos pasivos especiales y agentes de retención, para aquellas obligaciones que deban cumplirse para el año correspondiente a los períodos investigados.

Ahora bien, a los fines de solventar este aspecto controvertido, esta Juzgadora puede apreciar del texto de la Resolución impugnada que, ciertamente, con respecto a la primera semana del período marzo 2019, indica que la fecha límite para efectuar el pago según el calendario correspondiente, vencía el día 15 de marzo de 2019 (folio 31, vto. del expediente judicial).

De este modo, el Tribunal aprecia del contenido de la Resolución recurrida, que la Administración Tributaria, con base en el artículo 92 del Código Orgánico Tributario, convirtió las multas expresadas en términos porcentuales a su equivalente en Unidades Tributarias aplicables para el momento de la comisión del ilícito y posteriormente, las convierte conforme al valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento del pago, de la siguiente forma:

períodos	impuesto	UT inicial	conversión	UT final	Multa Art 92 COT
2°semana de octubre 2018	2.604.248,11	17,00	15.319,11	50,00	765.955,33
1° semana octubre 2018	2.139.537,34	17,00	6.292,76	50,00	314.637,84
1° semana marzo 2019	6.875.721,68	17,00	101.113,55	50,00	5.055.677,71
2° semana marzo 2019	19.179.728,22	50,00	939.659,68	50,00	46.892.984,14
3° semana  marzo 2019	46.308.900,07	50,00	46.308,90	50,00	2.315.445,00
4° semana marzo 2019	19.640.082,64	50,00	39.280,17	50,00	1.964.008,26

 

En cuanto al cálculo de las multas establecidas en el Código Orgánico Tributario, que se encuentren expresadas en términos porcentuales, vale destacar que la normativa aplicable ratione temporis, para el caso bajo análisis, se encuentra estipulada en el artículo 92 del Código Orgánico Tributario (2014), el cual es del tenor siguiente:

‘Artículo 92. (…)

De la lectura de la norma transcrita se deriva, que cuando las multas establecidas en el Código Orgánico Tributario estén expresadas en términos porcentuales, como el presente caso, éstas se convertirán a su equivalente en unidades tributarias, según el valor que estuviere vigente cuando se cometió el ilícito y a los efectos de la liquidación de la multa, se aplicará el valor de la Unidad Tributaria que estuviere vigente para el momento del pago.

Así las cosas, en lo que respecta al caso bajo estudio, se observa del acto recurrido que a los fines de calcular la multa impuesta para la primera semana del período marzo 2019, con base en el artículo 92 del Código Orgánico Tributario, la Administración Tributaria aplicó como Unidad Tributaria ‘inicial’ el valor de la Unidad Tributaria equivalente a Bs. 17,00.

No obstante, esta Juzgadora debe señalar que para ese año (2019), la Unidad Tributaria en nuestro país fue ajustada a Cincuenta Bolívares (Bs. 50,00), a través de la Providencia SNAT/2019/00046 publicada en la Gaceta Oficial número 41.597, del 07 de marzo de 2019.

En esta perspectiva, en el presente caso la sociedad recurrente, en su carácter de agente de retención, debía enterar el tributo retenido en la oportunidad fijada en la Providencia Administrativa que establece el calendario de sujetos pasivos especiales y agentes de retención, oportunidad ésta que, conforme lo indica la Resolución impugnada, correspondía al día 15 de marzo de 2019, la cual establece como fecha límite para efectuar el pago. Por lo tanto, se deduce que si en esta fecha no se cumple con la obligación respectiva, a partir de esta fecha se considera que sería el momento de la comisión del ilícito, conforme a lo previsto en el citado artículo 92 del Código Orgánico Tributario.

Por consiguiente, siendo que conforme a lo dispuesto en el artículo 92 del Código Orgánico Tributario, las multas expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente de unidades tributarias que correspondan al momento de la comisión del ilícito y siendo que, a partir del día siguiente al 15 de marzo de 2019, corresponde en el caso de autos el momento de la comisión del ilícito, en consecuencia, el Tribunal declara que la Unidad Tributaria aplicable para el cálculo de la multa impuesta para la primera semana del período marzo 2019, era la vigente para ese momento, es decir, la Unidad Tributaria equivalente a Bs. 50,00, la cual entró en vigencia a partir del 07 de marzo de 2019, publicada en la Gaceta Oficial número 41.597; por lo tanto, se declara procedente esta denuncia de la recurrente. Así se declara.

iii) Con relación a la denuncia acerca de la violación al principio de proporcionalidad de las sanciones, la recurrente alega que la Administración Tributaria no actuó proporcionalmente respecto a la imposición de las sanciones al imponerle multas que exceden cualquier parámetro de racionalidad, ya que no actuó con prudente arbitrio en consideración a los retardos ocasionales en el enteramiento de los tributos correspondientes.

Sobre este aspecto, vale hacer referencia al criterio de la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia, según el cual, establece que:

(…)

Visto lo anterior, de la revisión exhaustiva de las actas procesales, quien aquí decide observa de los elementos probatorios aportados por la sociedad recurrente en el presente procedimiento, que no trajo al proceso algún elemento de convicción que demostrara que la cuantía de las multas impuestas detrae injustamente una porción sustancial de su patrimonio, al punto de considerarse confiscatoria o que dicha multa rompe con la proporcionalidad del tributo y con su capacidad contributiva o económica, por lo tanto, para esta Juzgadora no quedó demostrado en autos la violación del principio de proporcionalidad alegado por la recurrente; en consecuencia, se declara improcedente esta denuncia de la recurrente. Así se declara.

iv) Con respecto a la denuncia de la recurrente, relativa a que las multas liquidadas se encuentran viciadas de falso supuesto, ya que la Administración Tributaria actuó en franco desconocimiento del artículo 82 del Código Orgánico Tributario y que, por lo tanto, su cálculo debe modificarse aplicando la regla de concurrencia de ilícitos.

En cuanto a este aspecto, para quien aquí decide es conveniente analizar la normativa que regula la concurrencia de ilícitos en materia tributaria. De esta forma, tenemos que el artículo 82 del Código Orgánico Tributario, aplicable en razón del tiempo, establece:

‘Artículo 82: (…)

(…)

En lo que respecta al caso sub iudice, el Tribunal observa del contenido de la Resolución impugnada que la Administración Tributaria, en un mismo procedimiento, sancionó a la sociedad recurrente por incurrir en ilícitos formales y materiales, con fundamento en lo previsto en los artículos 103, numeral 3 y 115, numeral 3 del Código Orgánico Tributario, imponiendo multas para cada uno de los períodos impositivos investigados, de la siguientes manera:

período fiscal	multa art 115 núm. 3 COT	Multa Art 103 núm. 3 COT	Multa Art 82 COT
1° semana de octubre 2018	0,00	15.000,00	7.500,00
2 semana de octubre 2018	765.955,33	0,00	765.955,33
1 semana de noviembre 2018	314.637,84	0,00	314.637,84
1° semana de marzo 2019	5.055.677,71	0,00	5.055.677,71
2° semana de marzo 2019	46.982.984,14	0,00	46.982.984,14
3° semana marzo 2019	2.315.445,00	0,00	2.315.445,00
4° semana marzo 2019	1.964.008,26	0,00	57.406.208,28
TOTAL Bs.	57.398.708,28	15.000,00	57.406.208,28

 

De esta forma, resulta evidente que en el caso bajo estudio existe concurrencia de dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, correspondientes a diferentes períodos fiscales, cuyas sanciones fueron impuestas en un mismo procedimiento; lo cual se ajusta en total armonía con lo previsto en el Parágrafo Único del artículo 82 del Código Orgánico Tributario, aplicable para el momento, al establecer que la concurrencia se aplicará ‘aun cuando se trate de tributos distintos…’ o ‘…de diferentes períodos…’, siempre que las sanciones se impongan en un mismo procedimiento.

En razón de lo expuesto, a los fines de calcular la multa en el caso concreto, deben aplicarse las reglas de concurrencia dispuestas en el mencionado artículo 82 del Código Orgánico Tributario (2014), tomando para su cálculo la pena más grave a la cual se le adicionará la mitad de las otras sanciones.

Ahora bien, con relación al caso bajo análisis, esta Juzgadora aprecia del contenido de la Resolución aquí recurrida que la Administración Tributaria no aplicó correctamente la concurrencia de infracciones establecida en el mencionado artículo 82, ya que, según dicha norma, debe imponerse la pena más grave obtenida en cualquiera de los períodos, a la cual debe sumarse la mitad de las otras sanciones, siendo que, por el contrario, en el caso de autos la Administración Tributaria sumó todos los montos de las multas determinadas con base en el artículo 115 del Código Orgánico Tributario, para todos los períodos fiscales y consideró que la suma de ellas (Bs. 57.398.708,28), sería la sanción más grave, adicionándole únicamente la mitad de la multa impuesta con fundamento en el artículo 103, numeral 3 del Código Orgánico Tributario (Bs. 7.500,00); lo cual no se ajusta al sentido, propósito y razón de la norma contenida en el tantas veces mencionado artículo 82.

Analizado lo anterior, el Tribunal observa que en el presente caso, la Administración Tributaria incurrió en una errada interpretación de la norma contenida en el artículo 82 del Código Orgánico Tributario (2014), incurriendo en una imprecisión al aplicar las reglas de la concurrencia en lo que respecta al cálculo de las multas impuestas a la sociedad recurrente, debiendo aplicar la sanción más grave y sumarle la mitad de las multas impuestas para los otros períodos sancionados, vale decir, se debe aplicar la concurrencia a todas y cada una de ellas a excepción de aquella cuya cuantía sea más elevada, la cual se aplicará en su totalidad.

En razón de lo expuesto, este Tribunal ordena a la Administración Tributaria a efectuar un nuevo cálculo de las sanciones aplicando las reglas de concurrencia previstas en el artículo 82 del Código Orgánico Tributario, esto es, aplicando la sanción correspondiente al ilícito más grave aumentada con la mitad de las otras sanciones, a la cual deben adicionarse las cantidades restantes determinadas para los otros períodos impositivos, en su valor medio. En consecuencia, se anula el cálculo de las multas efectuado por la Administración Tributaria mediante la Resolución impugnada, según los términos expresados, siendo procedente este alegato de la sociedad recurrente. Así se declara.

II

DISPOSITIVA

En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la sociedad mercantil MI NEGOCIO SUPERMERCADOS, C.A., contra la Resolución SNAT-GGSJ-GR-DRAAT-2023-0046 con fecha 27 de febrero de 2023, suscrita por el Gerente General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). En consecuencia:

Se ANULA la multa determinada mediante la Resolución impugnada, correspondiente a la primera semana de marzo de 2019. Por lo tanto, se ordena a la Administración Tributaria a efectuar el cálculo correspondiente, en virtud de lo declarado en la presente decisión, con respecto a la Unidad Tributaria aplicable para ese período.

Se ANULA la multa determinada para la segunda semana del período marzo de 2019, en virtud de haberse declarado procedente la eximente de responsabilidad prevista en el numeral 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, aplicable en razón del tiempo, relativa al caso fortuito y la fuerza mayor.

Igualmente, se ordena a la Administración Tributaria a realizar el cálculo correspondiente y a emitir las Planillas de Liquidación, según lo indicado en la presente decisión, debiendo observar las reglas de concurrencia de infracciones establecida en el artículo 82 del Código Orgánico Tributario.

No procede la condenatoria en costas, en virtud de que ninguna de las partes resultó totalmente vencida en esta instancia judicial (…)”. (Sic). (Mayúsculas y destacados del original).

 

 

III

FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN

 

El 19 de febrero de 2026, la abogada Jocelyn Carolina Centeno García, ya identificada, actuando con el carácter de sustituta del Procurador General de la República, en representación del Fisco Nacional, mandato que se constata de Oficio poder inserto en autos al folio 168 de las actas procesales, consignó escrito de fundamentación de la apelación planteando los argumentos siguientes:

“(…) 1.-) Del error “in iudicando” al declarar procedente la eximente de responsabilidad penal por caso fortuito o fuerza mayor contenida en el numeral 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 2014 (…)”. (Negrillas de la fuente).

La apoderada judicial de la República, sostuvo que la sociedad recurrente acudió ante la Administración Tributaria (…) a comunicar la supuesta imposibilidad irresistible de cumplir con sus obligaciones de enteramiento de los tributos retenidos como agente de retención veintinueve (29) días hábiles después de vencimiento de la fecha límite para hacerlo, debiendo advertirse que esta dilación injustificada desvirtúa la naturaleza de la eximente incoada, toda vez que el cumplimiento debió ocurrir en una oportunidad inmediata al cese del evento perturbador (…)”.

Que el Tribunal a quo al declarar procedente la eximente de responsabilidad “(…) otorga valor probatorio a la comunicación denominada escrito de notificación de imposibilidad de presentar los pagos de las retenciones del IVA’ que fue consignada en fecha 30 de abril de 2019, sin tomar en cuenta el tiempo transcurrido entre la fecha cierta de apagón y la fecha en que se presentó tal comunicación ante el órgano exactor, indicando que su motivación se deriva de un criterio asentado por ante Máximo Tribunal mediante sentencia N° 01203 el 21 de noviembre del año 2018, criterio que no es desconocido por esta representación judicial de la República, sin embargo, no resulta aplicable por analogía al presente caso, ya que de dicho criterio, que fue considerado similar por el Tribunal de instancia, se desprende que el administrado, en el procedimiento revisado en esa oportunidad, si actuó como un buen padre de familia evidenciando en los autos que inmediatamente en que ocurrió el hecho irresistible que generó la imposibilidad de cumplimiento de su obligación acudió ante la administración tributaria a objeto de comunicarlo y tratar de cumplir con sus obligaciones como en efecto lo hizo (…)”.

Que es importante destacar, que “(…) para los períodos impositivos subsecuentes, es decir, la tercera y cuarta semana de marzo del año 2019, efectuó sus enteramientos con uno (01) y dos (02) días de extemporaneidad, en concreto en fechas 28 de marzo de 2019 y 03 de abril de 2019, respectivamente, en las cuales de acuerdo con el escrito señalado, el sistema bancario estaba caído, por lo que llama poderosamente la atención el hecho de que para estos dos últimos, períodos sostuvo la posibilidad real y cierta de acceder al sistema con el objeto no sólo de declarar las retenciones efectuadas, sino que también pudo acceder y no poder efectuar materialmente el enteramiento de las cantidades retenidas, lo cual deja entrever, por un lado, la falta de diligencia por parte de la recurrente de cumplir oportunamente con sus obligaciones como agente de retención (…)”.

Que, asimismo, el Juez a quo incurrió en una “(…) contradicción evidente ante la supuesta falla del sistema bancario y el efectivo enteramiento para los dos períodos posteriores al que fue objeto del supuesto impedimento, el cual no fue debidamente analizado por parte del tribunal a quo, corroborándose el error de juzgamiento denunciado y la falta de exhaustividad en el análisis del asunto sometido a su decisión (…)”.

2.- “(…) DE LA UNIDAD TRIBUTARIA APLICABLE (…)”. (Mayúsculas y negrillas de la fuente).  

Alegó en este punto, que “(…) la Administración Tributaria en relación al período fiscal in comento, esto es, primera semana de marzo de 2019, tomó como valor de la unidad tributaria la que estuvo vigente durante dicho período impositivo, debiendo hacerse la aclaratoria de que las modificaciones de valor a utilizaren el cálculo de las sanciones no vician de nulidad absoluta los actos administrativos, razón por la cual, se solicita que al ser procedente la sanción impuesta por la administración tributaria, pues la de ese período no fue anulada en la sentencia recurrida, las mismas sean confirmadas, ya que no resulta un hecho controvertido la comisión del ilícito tributario por el cual se ha sancionado a la recurrente, en su condición de agente de retención y asi se solicita que sea considerado por este Máximo Tribunal (…)”.

3.-“(…) DE LA CONCURRENCIA (…)”. (Mayúsculas y negrillas de la cita).

Que su representada “(…) actuó según lo previsto en el artículo 82 del Código Orgánico Tributario 2014 aplicable en razón del tiempo, ante la concurrencia de infracciones que advirtió y se sancionaron con multas dentro de un mismo procedimiento, dado que aplicó la más grave de ellas, aumentada con la mitad de las otras penalidades lo que supuso, tal como se refleja en la Resolución que se objetó la sumatoria de la totalidad de las sanciones aplicables, a los efectos de determinar ese castigo más grave y la adicción a este monto del cincuenta por ciento (50%) de la sumatoria de las sanciones pecuniarias correspondientes al resto de las infracciones, razón por la que el cálculo efectuado por el SENIAT se subsume en lo previsto en el artículo 82 del referido Código (…).” (Sic).

 

IV

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

 

Corresponde a esta Sala pronunciarse acerca de la apelación ejercida por la representación en juicio de la República, contra la sentencia definitiva número 004/2025 del 30 de abril de 2025, dictada por el Juzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario incoado conjuntamente con “amparo cautelar y medida cautelar subsidiaria de suspensión de efectos”, interpuesto por la empresa Mi Negocio Supermercados, C.A.

No obstante lo anterior, siendo que el recurso contencioso tributario fue ejercido conjuntamente con “amparo cautelar y medida cautelar subsidiaria de suspensión de efectos”, y no consta en autos que ésta haya sido decidida por el Tribunal de la causa, esta Alzada no emitirá pronunciamiento al respecto por resultar dicha medida accesoria a la causa principal que aquí se ventila. Así se decide.

Visto los términos en que fue dictado el fallo apelado y los alegatos formulados por la representación en juicio de la República, se observa que la controversia se delimita a decidir: si el juez de la causa al dictar el fallo apelado incurrió en error “in iudicando” al declarar procedente: i) la eximente de responsabilidad penal por caso fortuito o fuerza mayor contenida en el numeral 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 2014, aplicable en razón del tiempo; ii) “(…) que la Unidad Tributaria aplicable para el cálculo de la multa impuesta para la primera semana del período marzo 2019, era la vigente para ese momento, es decir, la Unidad Tributaria equivalente a Bs. 50,00, la cual entró en vigencia a partir del 07 de marzo de 2019, publicada en la Gaceta Oficial número 41.597; por lo tanto, se declara procedente esta denuncia de la recurrente (…)”; iii) vicio de contradicción y falta de exhaustividad. iv) la aplicación de la concurrencia de infracciones tributarias previstas en el artículo 82 del Código eiusdem.

Observa esta Sala que la abogada fiscal denunció el vicio de contradicción en el cual incurrió el Tribunal a quo, sin embargo aprecia esta Máxima Instancia que la denuncia formulada va dirigida al vicio de incongruencia negativa en la cual -según su decir- incurrió el juez de la causa no pronunciarse sobre “(…) la supuesta falla del sistema bancario y el efectivo enteramiento para los dos períodos posteriores al que fue objeto del supuesto impedimento, el cual no fue debidamente analizado por parte del tribunal a quo (…)” por lo cual, esta Sala lo conocerá a la luz de éste ultimo vicio. Así se declara.

No obstante, el orden como fueron invocadas las denuncias por la parte apelante, estima esta Máxima Instancia es necesario resolver en primer lugar el alegato referido al vicio de incongruencia negativa, dados los efectos procesales que eventualmente pudiesen acarrear su conocimiento y configuración, y en caso de ser desestimado, entrará a analizar el resto de los argumentos. Así se decide.

Delimitada así la litis, pasa esta Máxima Instancia a decidir, y a tal efecto observa:

Vicio de incongruencia negativa.

La sustituta del Procurador General de la República, denunció que el juez a quo al dictar el fallo apelado incurrió en una “(…) contradicción evidente ante la supuesta falla del sistema bancario y el efectivo enteramiento para los dos períodos posteriores al que fue objeto del supuesto impedimento, el cual no fue debidamente analizado por parte del tribunal a quo, corroborándose el error de juzgamiento denunciado y la falta de exhaustividad en el análisis del asunto sometido a su decisión (…)”.

Por su parte, el Juez de instancia, en este particular declaró lo siguiente:

“(…) En esta dirección, se observa que en el presente caso, la recurrente denuncia que la Administración Tributaria incurre en falso supuesto al pretender que no probó la causa extraña no imputable referida al apagón nacional de marzo de 2019. Así, la recurrente alega que el incumplimiento para este período se debe a una causa extraña no imputable, es decir, a un caso de fuerza mayor eximente de responsabilidad prevista en el numeral 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, por lo que solicita que las multas sean anuladas.

Sobre este particular, esta Juzgadora considera oportuno transcribir el contenido del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, aplicable al período objeto de discusión, el cual dispone:

‘Artículo 85: (…)

De la norma transcrita, se desprende que en materia de eximentes de

(…)

Tal como se indicó anteriormente y como se desprende del encabezamiento del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, aplicable en razón del tiempo, el legislador al establecer estas eximentes de responsabilidad, lo hizo a fin de dispensar de sanción al contribuyente que se encontrara en alguno de los supuestos contemplados en ésta norma.

En relación con el ‘caso fortuito o fuerza mayor’ como eximente de la responsabilidad penal tributaria, la Sala Políticoadministrativa de nuestro Máximo Tribunal, ha establecido que la misma constituye una figura doctrinal incluida en las denominadas ‘causas extrañas no imputables’, insertas en la teoría de la imprevisión en el derecho de los contratos. (Vid., sentencia número 00853 del 16 de julio de 2015).

De igual forma, la Sala Políticoadministrativa ha expresado que las señaladas causas son hechos que impiden al deudor el cumplimento de la obligación, lo cual conlleva al incumplimiento involuntario de la misma. Tales causas se configuran al darse las condiciones siguientes: i) la imposibilidad absoluta de cumplimiento (la mera dificultad o excesiva onerosidad no es suficiente); ii) la inevitabilidad, es decir, que no existan alternativas; iii) la imprevisibilidad, pues de ser previsible el hecho que impidió el cumplimiento, el deudor pudo haber tomado medidas; y iv) la ausencia de culpa o dolo, pues de lo contrario el deudor será responsable. (Vid., sentencia número 01203 del 21 de noviembre de 2018).

Partiendo de lo expuesto, para la procedencia de una ‘causa extraña no imputable’ (caso fortuito, fuerza mayor y el hecho de un tercero), es necesario exigir la comprobación de haber intervenido una fuerza externa desvinculada de la voluntad del obligado u obligada que fuera imprevisible e irresistible. (Vid., sentencias números 00302 del 15 de febrero de 2006 y 00089 del 05 de febrero de 2013, dictadas por la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia).

En cuanto a este aspecto en discusión, es necesario citar la Providencia Administrativa SNAT/2018/0189 de fecha 04 de diciembre de 2018, aplicable al presente asunto, la cual establece el calendario de sujetos pasivos especiales y agentes de retención para aquellas obligaciones que deben cumplirse para el año 2019, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 41.546 de fecha 14 de diciembre de 2018, y dispone la forma en que deberán ser presentadas las declaraciones, así como las fechas de vencimiento de los respectivos pagos y enteramiento de las retenciones practicadas. Asimismo, establece la obligación para los agentes de retención de presentar electrónicamente la declaración informativa de las compras y retenciones practicadas, a través de la página web del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

Al circunscribir el análisis al caso concreto, se observa del escrito recursivo que la recurrente expone, que es un hecho notorio que en nuestro país durante los meses de marzo y abril de 2019, los cortes del suministro eléctrico fueron prolongados y el servicio interrumpido y que de hecho, el plazo para la declaración del impuesto sobre la renta tuvo que ser prorrogado hasta el 30 de abril de 2019, ya que los sistemas informáticos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), presentaron numerosas fallas que imposibilitaban que los contribuyentes presentaran sus declaraciones en forma oportuna, lo cual, según alega, configura un caso de fuerza mayor eximente de responsabilidad.

En este sentido, la sociedad recurrente solicita que las multas impuestas desde la primera hasta la cuarta semana del período marzo de 2019, sean anuladas, alegando una situación fortuita o de fuerza mayor que le impidió cumplir con la obligación de enterar las retenciones tempestivamente y que, por lo tanto, se encuentra amparada por la referida eximente de responsabilidad.

No obstante, si bien mediante la alegación planteada por la recurrente, pretende que se le exima de responsabilidad en virtud de la ocurrencia de una circunstancia de fuerza mayor que le impidió el cumplimiento oportuno de sus obligaciones, debe recalcarse que esas situaciones son de obligatoria probanza para quien las alega, es decir, deben ser demostradas en uso del sistema de libertad probatoria previsto tanto en la Ley Adjetiva que rige la materia tributaria como en el Código de Procedimiento Civil y, en consecuencia, generar convicción al juzgador sobre la ocurrencia del hecho inexorable e inevitable que le impidió a la recurrente cumplir con sus obligaciones.

En otras palabras, la sola alegación de esta circunstancia no puede producir efectos por sí misma, pues el recurrente tiene la carga de aportar elementos de convicción suficientes que demuestren fehacientemente el acaecimiento del hecho constitutivo de fuerza mayor que le impidió el cumplimiento tempestivo de sus obligaciones tributarias y que constituyó un obstáculo para el efectivo cumplimiento de sus obligaciones, vale decir, demostrar que en virtud de tales circunstancias el responsable se vio impedido de cumplir con sus deberes.

Se infiere de lo expuesto, que la recurrente de marras alega la fuerza mayor para justificar el incumplimiento de sus obligaciones, en este caso, en su carácter de agente de retención, acontecimiento que como se observa del contenido del artículo 85 del Código, antes transcrito, una vez demostrado, constituye una eximente de responsabilidad prevista en su numeral 3.

Ahora bien, a los fines de verificar la procedencia de la eximente de responsabilidad solicitada, este Tribunal estima necesario hacer referencia a los elementos probatorios cursantes en las actas procesales.

Vale acotar que en el caso sub iudice, a pesar de haber sido requerido por este Tribunal el expediente administrativo correspondiente, mediante Oficio número 074/2023 con fecha 28 de junio de 2023 (folio 41), notificado a la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), el día 20 de julio de 2023 (folio 49), y posteriormente, solicitado nuevamente mediante auto para mejor proveer en fecha 15 de enero de 2025; no obstante, si bien dicho expediente administrativo fue consignado el 09 abril de 2025, se observa de su foliatura que el mismo se encuentra incompleto.

Al respecto, es preciso referir que en la práctica judicial, especialmente cuando se está en presencia de un recurso contencioso tributario ejercido contra un acto de efectos particulares, todos los Tribunales Contencioso Tributarios deben solicitar los antecedentes administrativos del caso, integrados por el expediente administrativo que se formó a tal efecto, dado que éste constituye un elemento de importancia cardinal para la resolución de la controversia y una carga procesal para la Administración acreditarlo en juicio.

De esta forma, lo ha dejado sentado la Sala Políticoadministrativa de nuestro Máximo Tribunal al establecer que: (…)

Aun así, lo expuesto no obsta para que este Tribunal emita su decisión en el presente asunto con base en las actas y documentos que corren insertos en el expediente judicial, por cuanto, es obligación del juez considerar toda la información que conste en las actas procesales, la cual se apreciará a los fines de dictar la presente decisión.

Dentro de este marco, se aprecia de los autos que la recurrente promovió como medio probatorio, copia certificada de Comunicación con fecha 30 de abril de 2019 (folio 110 del expediente judicial), dirigida a la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), recibida en esa misma fecha, con el objeto de dejar constancia que el sistema bancario se encontraba en problemas operativos por las fallas presentadas en el sistema al momento de declarar, que conllevaron a reportar la falla o ‘error 88’, que generaba que no se pudiera pagar oportunamente las retenciones del impuesto al valor agregado correspondientes a la segunda semana de marzo de 2019.

En este orden de ideas, se observa que en el caso bajo análisis, con relación al enteramiento de las retenciones del impuesto al valor agregado correspondientes a la segunda semana del mes de marzo de 2019, la Resolución impugnada indica como fecha límite de pago el día 20 de marzo de 2019; sin embargo, también se aprecia del acto recurrido que la fecha de pago fue el día 08 de mayo de 2019.

En este sentido, este Tribunal advierte, con respecto al enteramiento extemporáneo de las retenciones del impuesto al valor agregado, correspondientes a la segunda semana de marzo del año 2019, que la sociedad recurrente consignó dentro del lapso probatorio relativo al presente procedimiento, copia simple del ‘Escrito de Notificación de Imposibilidad de Presentar los pagos de las retenciones del IVA’, con fecha 30 de abril de 2019, recibido en esa misma fecha, el cual, si bien fue impugnado por la representación de la República por no haber sido consignado en original o en copia certificada, sin embargo, tal documento fue consignado en autos en copia certificada por la Gerencia General de Servicios Jurídicos, División de Tramitaciones y Sustanciación del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en virtud del auto para mejor proveer dictado por este Tribunal, mediante el cual fue solicitado a la Administración Tributaria la totalidad del expediente administrativo (folio 110 del expediente judicial); motivo por el cual, se le otorga valor probatorio a los fines de estimar la procedencia de la eximente de responsabilidad penal tributaria solicitada.

En esta Dirección, se puede apreciar, que a través de dicho escrito la sociedad recurrente notificó a la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), la imposibilidad de realizar el pago de las retenciones del impuesto al valor agregado, correspondientes a la segunda semana de marzo del 2019, al no ser posible abrir el portal de pagos por fallas del sistema bancario, señalando, que anexa a su escrito los ‘prints’ de pantalla donde se evidencia la caída del sistema. Se puede observar de la comunicación en cuestión, que la misma fue recibida y sellada por la mencionada Gerencia en fecha 30 de abril de 2019.

Considerando lo expuesto, esta Juzgadora aprecia que en el caso de sub iudice, se demuestra que la sociedad recurrente se vio imposibilitada de efectuar el pago de las retenciones del impuesto al valor agregado, relativas a la segunda semana de marzo de 2019, debido al error que arrojaba el portal web, y que en virtud del impedimento presentado, la sociedad mercantil recurrente imprimió el error arrojado y lo consignó junto a su escrito presentado ante la Administración Tributaria en fecha 30 de abril de 2019. Asimismo, se observa de las actas procesales que el día 08 de mayo de 2019, la sociedad recurrente logró enterar los montos retenidos en materia de impuesto al valor agregado, para el período correspondiente a la segunda semana del mes de marzo del año 2019; todo lo cual, demuestra en el presente caso que la sociedad recurrente actuó con el cuidado y la debida diligencia de un buen padre de familia.

(…)

De lo anteriormente expuesto y en consideración al razonamiento realizado por la Sala Políticoadministrativa en la sentencia citada, este Tribunal estima que las circunstancias apreciadas en el caso bajo análisis, constituyen fundamento suficiente para declarar la procedencia de la circunstancia eximente de responsabilidad alegada por la sociedad mercantil de autos, establecida en el numeral 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, vigente en razón del tiempo, relativa al caso fortuito o fuerza mayor, ya que con la actividad probatoria desplegada por la recurrente y la presunción erigida a su favor, en virtud de la consignación incompleta del expediente administrativo, quedó demostrada la pretensión de la recurrente relativa a la existencia de la causa extraña no imputable, derivada de la falla técnica de la página web que la imposibilitó a efectuar el pago dentro de la fecha límite. Así se declara (…)”.

Ahora bien, del dispositivo del mencionado fallo, esta Sala aprecia que el Juez de instancia declaró lo siguiente:

“(…) En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la sociedad mercantil MI NEGOCIO SUPERMERCADOS, C.A., contra la Resolución SNAT-GGSJ-GR-DRAAT-2023-0046 con fecha 27 de febrero de 2023, suscrita por el Gerente General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). En consecuencia:

Se ANULA la multa determinada mediante la Resolución impugnada, correspondiente a la primera semana de marzo de 2019. Por lo tanto, se ordena a la Administración Tributaria a efectuar el cálculo correspondiente, en virtud de lo declarado en la presente decisión, con respecto a la Unidad Tributaria aplicable para ese período.

Se ANULA la multa determinada para la segunda semana del período marzo de 2019, en virtud de haberse declarado procedente la eximente de responsabilidad prevista en el numeral 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, aplicable en razón del tiempo, relativa al caso fortuito y la fuerza mayor. (…)”. (Subrayados de esta Sala).

Visto lo anterior pasa la Sala a decidir y a tal efecto transcribe el contenido de la norma prevista en el artículo 244 del Código de Procedimiento Civil, el cual dispone lo siguiente:

“Artículo 244.- Será nula la sentencia: (…) por resultar (…) de tal modo contradictoria, que no pueda ejecutarse o no aparezca que sea lo decidido (…)”.”

De la citada norma, esta Alzada observa que el vicio de contradicción o vicio de sentencia contradictoria se produce cuando en la elaboración de su dictamen el ente decisor incorpora dos o más dispositivos antagónicos, de suerte que el mandato judicial se torne inejecutable o no parezca corresponderse con el verdadero sentido o alcance de la resolución adoptada. [Vid., sentencia de esta Sala Nro. 00132 del 18 de abril de 2024, caso: Carbones del Guasare, C.A., criterio ratificado entre otras, en el fallo número 00093 de fecha 20 de febrero de 2025, caso: Inversiones Industriales, C.A. (Inica)].

Con respecto al vicio de incongruencia negativa, ya esta Sala en su sentencia número 05406 del 4 de agosto de 2005, caso: Puerto Licores, C.A., ratificada en sus decisiones números 01073, 00155, 00034 y 00454 de fechas 20 de junio de 2007, 4 de febrero de 2009, 12 de enero de 2011 y 14 de abril de 2014, casos: PDVSA Cerro Negro, S.A., Telcel Celular, C.A., Redenlake, LTD., S.A., y General Motors Venezolana C.A., respectivamente, criterio reiterado en el fallo fallo de esta Sala número 00659 de fecha 7 de junio de 2018, caso: Publitotal 994 Servicios De Publicidad S.A., ha expresado lo que debe entenderse por incongruencia negativa, señalando lo siguiente:

“...En cuanto a la congruencia, dispone el segundo precepto del ordinal 5° del artículo 243 del Código de Procedimiento Civil que la decisión debe dictarse ‘con arreglo a la pretensión deducida y a las excepciones o defensas opuestas’. Luego, cuando no existe la debida correspondencia formal entre lo decidido y las pretensiones y defensas de las partes, se produce el vicio de incongruencia, el cual se manifiesta cuando el juez con su decisión modifica la controversia judicial debatida, bien porque no se limitó a resolver sólo lo pretendido por las partes, o bien porque no resolvió sobre algunas de las pretensiones o defensas expresadas por los sujetos en el litigio. Precisamente ante el segundo supuesto citado, se estará en presencia de una incongruencia negativa, visto que el fallo omite el debido pronunciamiento sobre alguna de las pretensiones procesales de las partes en la controversia judicial...”. (Destacado de esta Sala)

Lo anterior evidencia que la existencia del vicio de incongruencia negativa tiene lugar cuando se omite el estudio de alguna de las excepciones o defensas opuestas por las partes, que conlleva por vía de consecuencia al quebrantamiento del principio de exhaustividad, contemplado en el artículo 243 ordinal 5° del Código de Procedimiento Civil, y a la nulidad del fallo conforme al artículo 244 eiusdem. (Vid., fallos de esta Sala números. 01073, 00155, 00034 y 00454 de fechas 20 de junio de 2007, 4 de febrero de 2009, 12 de enero de 2011 y 14 de abril de 2014, casos: PDVSA Cerro Negro, S.A., Telcel Celular, C.A., Redenlake, LTD., S.A., y General Motors Venezolana C.A., respectivamente reiterado, entre otros en el fallo número 00659 de fecha 7 de junio de 2018, caso: Publitotal 994 Servicios De Publicidad S.A).

Aprecia esta Sala, que de la parte dispositiva del fallo supra citado, el Juez de la causa se pronunció sólo sobre las sanciones de multa correspondientes a la primera y segunda semana de marzo de 2019, obviando las impuestas por el órgano fiscal respectivas a la tercera y cuarta semana de marzo de 2019, por lo cual, considera esta Máxima instancia que el Juez de instancia, con tal proceder incurrió en el vicio de incongruencia negativa denunciado, ya que no resolvió asuntos que claramente le fueron sometidos a su consideración, violándose con ello la previsión del supra citado artículo 243, ordinal 5º del Código de Procedimiento Civil, y en consecuencia, acarrea la nulidad de la sentencia apelada, conforme a la previsión del artículo 244 eiusdem. Así se decide.

Ahora bien, habiéndose declarado la nulidad de la decisión apelada en los términos precedentes y siendo ésta la segunda instancia de la presente causa, conforme al artículo 209 eiusdem, pasa a conocer el fondo debatido. Asimismo, debe esta Sala observarle al sentenciador que a los efectos de futuras decisiones, deberá estimar cada una de las pretensiones o defensas opuestas por las partes en el litigio, independientemente de que su convencimiento esté dirigido a otra solución, siempre que ésta se encuentre dentro del marco alegado y probado en autos. (Vid., fallo de esta Sala número 01491 del 7 de octubre de 2003, caso: YAN YAN EXPRESS RESTAURANT, C.A.). Así se declara. 

En razón de lo anterior, pasa esta pasa esta Sala Político - Administrativa a conocer el fondo del asunto relativo a 1.- “(…) La Administración Tributaria actuó en franco desconocimiento del artículo 82 de Código Orgánico Tributario [de 2014, vigente en razón del tiempo] respecto a la acumulación de sanciones ocasionando un perjuicio pecuniario ilegal e ilegítimo a nuestra representada (…)”. 2.- [Vicio de] falso supuesto en la reconversión de la sanción establecida para el período correspondiente a la primera semana de marzo de 2019 (…)”; .3.- “(…) De la violación al principio de proporcionalidad de las sanciones al imponerse multas que exceden cualquier parámetro de racionalidad (…)” y 4.- “(…)[Vicio de] falso supuesto en que incurre la Administración Tributaria al pretende que el apagón nacional de marzo de 2019 deba ser objeto de prueba o parte de nuestra representada (…)”. (Negrillas de la cita, agregados de esta Sala).

Visto lo anterior, por motivos de orden procesal, esta Sala invertirá el orden de los alegatos conociendo de primero los numerales 2, 3 y 4, conociendo de último el relativo a la concurrencia de infracciones. Así se decide.

Delimitada así la litis pasa esta Sala y al respecto observa lo siguiente:

1.- [Vicio de] falso supuesto en la reconversión de la sanción establecida para el período correspondiente a la primera semana de marzo de 2019 (…)”. (Destacados de la cita y agregados de esta Sala).

Que, “(…) la reconversión de la sanción impuesta para el período correspondiente a la primera semana de marzo de 2019, consideró como unidad tributaria vigente la publicada en la Gaceta Oficial N° 41.479 de fecha 11 de septiembre de 2018, equivalente a diecisiete bolívares soberanos (Bs. S 17,00), sin percatarse que la unidad tributaria vigente era de cincuenta bolívares soberanos (Bs. S 50,00) publicada en la Gaceta Oficial N° 41.597 de fecha 7 de marzo de 2019, ello en razón que la fecha límite para efectuar el pago vencía el dia 15 de marzo de 2019, cuando ya se encontraba en vigencia la nueva unidad tributaria (…)”.

Con miras a lo antes expuesto, esta Sala Político-Administrativa considera necesario señalar que el vicio de falso supuesto se configura de dos (2) maneras diferentes: la primera, relativa al falso supuesto de hecho, cuando el Juez al dictar su decisión la fundamenta en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el asunto objeto de decisión; la segunda, cuando los hechos que dan origen a la sentencia existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero el Juzgador al dictar el fallo los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para sustentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos de las partes; situación en la cual se está en presencia de un falso supuesto de derecho. (Vid., entre otras, las sentencias números 00183, 00039, 00618, 00278, 01243 y 01260, de fechas 14 de febrero de 2008, 20 de enero de 2010, 30 de junio de 2010, 11 de abril de 2012, 16 de noviembre de 2017 y 6 de diciembre de 2018, casos: Banesco, Banco Universal, C.A.; Alfredo Blanca González; Shell de Venezuela; Automóviles El Marqués III, C.A.; Padizuli Tienda, C.A.; y Limpiadores Industriales Lipesa, S.A., respectivamente).

En orden a lo anterior, este Alto Tribunal considera pertinente transcribir el contenido de la referida disposición, la cual establece la determinación del valor de la unidad tributaria, a los fines del cálculo de las sanciones de multa, que es del siguiente tenor:

“Artículo 94. Las sanciones aplicables son:

(…)

Parágrafo Primero: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.) se utilizará el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago.

Parágrafo Segundo: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago (…)”.

De conformidad con la norma supra transcrita, cuando las multas establecidas en dicho Código sean expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias que correspondan al momento de la comisión del ilícito y se tomará en cuenta el valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento en que efectivamente sean pagadas esas penas pecuniarias. (Vid., fallo de esta Sala número 00724 de fecha 1° de agosto de 2023, caso: Alimentos Oceanía, C.A).

A los fines de considerar cuál es la unidad tributaria aplicable al momento del pago para la fijación del monto de la sanción por las infracciones cometidas bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 2014, aplicable ratione temporis, este Máximo Tribunal resolvió que cuando el contribuyente pague de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo omitido, la sanción de multa debe ser calculada al valor de la unidad tributaria vigente para el momento en que realizó el pago de la obligación principal. (Vid., sentencia número 01426 de fecha 12 de noviembre de 2008, caso: The Walt Disney Company Venezuela, S.A.).

Sin embargo, un reexamen de la situación jurídica debatida realizado en el fallo número 00815 de fecha 4 de junio de 2014, caso Tamayo & Cía, S.A., llevó a esta Sala a un replanteamiento sobre el criterio sostenido en la decisión referida en el párrafo anterior, en lo que respecta al supuesto que el contribuyente pague de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo omitido (enteramiento tardío).

En el fallo que ahora se comenta, ha quedado establecido por la jurisprudencia pacífica y reiterada que a los efectos del cómputo de la sanción, tanto para el caso en el cual no se produce el enteramiento como en aquéllos en que el sujeto pasivo entera las retenciones de forma extemporánea pero voluntariamente “(…) el responsable directo infringe la norma por lo que la sanción será impuesta conforme a las reglas del artículo 113 del aludido Código; pena que se incrementará por cada mes de retraso en su enteramiento (…)”.

Concluye entonces esta Máxima Instancia, que “(…) la Administración Tributaria estaría obligada a convertir la multa que -en principio- está establecida en términos porcentuales al equivalente en unidades tributarias vigentes para el momento de la comisión de la infracción, vale decir, al vencimiento de la fecha en que estaba fijado dicho enteramiento y, posteriormente, emitir las planillas de liquidación en bolívares (moneda de curso legal) con el valor de la unidad tributaria vigente para la fecha de la emisión del acto administrativo sancionador, tomando en cuenta que esa será la oportunidad del pago de la sanción; sin embargo, si el infractor no paga la multa, ésta deberá ajustarse hasta tanto se efectúe su pago (…)”.

Igualmente, quedó establecido que “(…) no es posible aplicar a los fines del pago de la sanción, la unidad tributaria vigente al momento que la Administración fiscaliza y/o verifica y detecta el ilícito, ni tampoco la que esté vigente para cuando el sujeto pasivo pague la obligación principal (enteramiento tardío), sino la del pago de la respectiva multa, tomando en cuenta que lo pretendido es que la sanción no pierda su valor con el transcurso del tiempo (…)”. (Resaltado de la sentencia).

La Administración Tributaria en el acto impugnado, aplicó a la recurrente las sanciones de multa que se describen de seguidas:

“(…)

III

DECISIÓN

1.- Retenciones de IVA, enteradas fuera del plazo establecido.

período	Nro de Planilla	Monto	Fecha S/Calendario	fecha de pago
2° semana de octubre 2018	1893957188	2.604.248,11	15/10/2018	17/10/2018
1° semana noviembre 2018	1893335260	2.139.537,34	12/11/2018	12/11/2018
1° semana marzo 2019	1991003730	6.875.721,68	15/03/2019	20/03/2019
2° semana marzo 2019	1991066068	19.176.728,22	20/03/2019	08/05/2019
3° semana marzo 2019	1991206512	46.308.900,07	27/03/2019	28/03/2019
4° semana marzo 2019	1991282289	19.640.082,64	01/04/2019	03/04/2019

SANCIONES

1.- Retenciones de IVA, enteradas fuera del plazo establecido.

El hecho descrito constituye un ilícito material tipificado en el numeral 3 del artículo 115 del COT, por lo que esta Administración tributaria procede a imponer al sujeto pasivo, multa equivalente al cinco por ciento (5%) de los tributos retenidos por cada día de retraso en su enteramiento, hasta un máximo de cien (100) días, como se demuestra a continuación:

 

períodos	impuesto	fecha inicial	fecha final	días de mora	multa art 115 núm. 3 COT
2° semana de octubre 2018	2.604.248,11	15/10/2018	17/10/2018	2	260.424,81
1° semana noviembre 2018	2.139.537,34	12/11/2018	12/11/2018	1	106.976,87
1° semana marzo 2019	6.875.721,68	15/03/2019	20/03/2019	5	1.718.930,42
2° semana marzo 2019	19.176.728,22	20/03/2019	08/05/2019	49	46.982.984,14
3° semana marzo 2019	46.308.900,07	27/03/2019	28/03/2019	1	2.315.445,00
4° semana marzo 2019	19.640.082,64	01/04/2019	03/04/2019	2	1.964.008,26

 

Igualmente cumpliendo con el mandato del artículo 92 del COT, esta instancia administrativa procede a convertir las multas expresadas en términos porcentuales a su valor en unidades tributarias (U.T.) que corresponda al momento de la comisión del ilícito para luego establecer su valor en U.T., para el momento del pago.

 

períodos	multa art 115 núm. 3 COT	UT  inicial	conversión	ut  final	multa art 92 COT
2° semana de octubre 2018	260.424,81	17,00	15.319,11	50,00	765.955,33
1° semana noviembre 2018	106.976,87	17,00	6.292,76	50,00	314.637,84
1° semana marzo 2019	1.718.930,42	17,00	101.113,55	50,00	5.055.677,71
2° semana marzo 2019	46.982.984,14	50,00	939.659,68	50,00	46.982.984,71
3° semana marzo 2019	2.315.445,00	50,00	46.308,90	50,00	2.315.445,00
4° semana marzo 2019	1.964.008,26	50,00	39.280	50,00	1.964.008,26

 

2.- Declaraciones presentadas fuera del plazo establecido.

periodo fiscal	declaración	fecha S/calendario	fecha S/declaración	Multa UT	Multa Bs
1° semana de octubre 2018	1829956619	18/10/2018	16/10/2018	300	15.000,00

 

CONCURRENCIA

PERÍODO FISCAL	MULTA ART 115 NUM 3 COT	MULTA ART 103 NUM 3 COT	MULTA ART 82 COT
1° semana de octubre 2019	0,00	15.000,00	7.500,00
2° semana de octubre 2018	765.955,33	0,00	765.955,33
1° semana noviembre 2018	314.637,84	0,00	314.637,84
1° semana marzo 2019	5.055.677,71	0,00	5.055.677,71
2° semana marzo 2019	46.982.984,14	0,00	46.982.984,14
3° semana marzo 2019	2.315.445,00	0,00	2.315.445,00
4° semana marzo 2019	1.964.008,26	0,00	1.964.008,26
total Bs.	57.398.708,28	15.000,00	57.406.208,28

(…)”.

Esta Alzada aprecia del mencionado acto administrativo impugnado, que se describe el tipo de ilícito cometido, la base legal, los períodos impositivos objetados y el tipo de sanción de multa aplicada.

En cuanto a la normativa sancionable aplicable, el legislador tributario dejó clara la importancia del método de cálculo de dicha sanción y de la fecha de la infracción o de la comisión del ilícito, según lo establecen los artículos 91 y 92 del Código Orgánico Tributario de 2014, resultaban del siguiente tenor:

Código Orgánico Tributario de 2014, vigente en razón del tiempo:

“Artículo 91. Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.), se utilizará el valor de la unidad tributaria que estuviere vigente para el momento del pago”.

Artículo 92. Las multas establecidas en este Código, expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago (…).

De acuerdo con la disposición transcrita con el Código Orgánico Tributario del 2014, cuando las multas estén establecidas en dicho Código en unidades tributarias o en términos porcentuales, en éste último caso se convertirán al equivalente de unidades tributarias que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y en ambos casos, al valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago. (Vid., sentencia de esta Sala número 00651 del 14 de agosto de 2024, caso: Only Cosmetics, C.A., criterio ratificado, entre otros, en la decisión número 00803 de fecha 9 de octubre de 2025, caso: LOCKICLIP, C.A.).

Observa esta Alzada que para el caso que nos ocupa, la contribuyente Mi Negocio Supermercados C.A., cometió la infracción de no enterar las retenciones o enteradas con retardo bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario del 2014.

En el caso de autos, se verifica que la Administración Tributaria calculó correctamente la conversión de la multa de bolívares a unidades tributarias (utilizando la unidad tributaria al momento de la comisión del ilícito, es decir, la fecha en que debió el contribuyente enterar las retenciones del impuesto al valor agregado) y, posteriormente, ajustó para el pago la unidad tributaria con base a la fecha de emisión de los actos sancionatorios, y de esta forma la sanción de multa no pierda su valor con el transcurso del tiempo. (Vid., fallo de esta Sala número 00787 de fecha 24 de octubre de 2024, caso: Central Santo Tome I, C.A.).

Por consiguiente, esta Alzada por las razones antes expuestas, declara improcedente los alegatos denunciados por la contribuyente, y en consecuencia, se confirma el cálculo realizado por la Administración Tributaria, por cuanto el mismo fue dictado conforme a derecho. Así se decide.

2.- “(…) De la violación al principio de proporcionalidad de las sanciones al imponerse multas que exceden cualquier parámetro de racionalidad (…)” . (Destacados de la cita).

Adujeron los apoderados judiciales de la accionante que “(…) la Administración [Tributaria] en forma mecánica al desobedecer el verdadero contenido y espíritu de derecho tributario general y administrativo sancionador en particular dejar a un lado los principios de justicia y equidad, sinónimos de equilibrio, mesura, vitales para aplicar cualquier sanción es por esto, que denunciamos la violación al principio de proporcionalidad contenido en el artículo 12 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, como extensión del principio de interdicción a la arbitrariedad (…)”. (Agregado de esta Alzada).

Así, la afectación de la razonabilidad y proporcionalidad de la obligación tributaria, se encuentra indiscutiblemente ligada al principio de la capacidad contributiva, la cual a su vez, se encuentra estrictamente asociada a la solvencia económica del sujeto pasivo, lo cual supone que para la demostración de la vulneración de las referidas garantías (capacidad contributiva, razonabilidad y proporcionalidad), se requiera de actividad probatoria por parte del recurrente que sea suficiente para verificar que, en el caso bajo análisis, la sanción quebranta tal institución. (Vid., decisión de esta Sala números 00245 y 00876 de fechas 2 de marzo de 2016 y 13 de diciembre de 2022, casos: Clover Internacional C.A., e Inversiones Dunamis, C.A.).

Visto lo anterior, de la revisión exhaustiva de las actas procesales, observa esta Sala que la representación judicial de la sociedad de comercio Mi Negocio Supermercado C.A., promovió las siguientes pruebas documentales:

-“Informe de compilación del estado de situación financiera” de la contribuyente, debidamente firmado por la Contadora Pública colegiada Licenciada Erika Guerrero, inscrita en el Colegio de Contadores Públicos bajo el número 138.071, comprendido del 1° de enero al 31 de diciembre de 2024, constante de: “Balance General” (período de doce meses hasta el 31 de enero de 2024); “Estado de resultados” (al 31 de enero de 2024). (Folios 62 al 66 de las actas procesales).

-Copia simple de comunicación de fecha 30 de abril de 2019,  suscrita por el ciudadano Juvenal Barreto, con cédula de identidad número 6.284.948 actuando en su carácter de “Director y Representante legal” de la sociedad recurrente dirigido a la gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual notificó la imposibilidad física de acceder al portal Web del aludido Servicio Autónomo, a los fines de realizar el pago de las Retenciones del Impuesto al Valor Agregado, adjuntando los “print” de pantalla de los días, 20, 21, 22, 25, 26, 27, 28 y 29 de marzo de 2019 . (los cuales no fueron agregados al escrito).

Con respecto a los documentos presentados, esta Sala debe señalar, que el mismo reviste la naturaleza jurídica de documento privado, cuyo valor probatorio dependerá de las pautas establecidas en el artículo 431 del Código de Procedimiento Civil, el cual dispone:

“Artículo 431.- Los documentos privados emanados de terceros que no son parte en el juicio ni causantes de las mismas, deberán ser ratificados por el tercero mediante la prueba testimonial”.

Conforme lo prevé la norma supra señalada, esta Alzada reitera que el documento privado emanado de un tercero, formado fuera del juicio y sin el concurso del juez o la jueza ni de las partes procesales, no es capaz de producir efectos probatorios. (Vid., fallo de esta Sala número 01165 de fecha 3 de noviembre de 2016,  caso: Consorcio Glmt-Lamilara)

Sin embargo, las declaraciones formuladas por el tercero o la tercera en los aludidos documentos sólo pueden ser trasladadas al expediente mediante la promoción y evacuación de la prueba de ratificación testimonial, que es la única forma durante el proceso, con inmediación del juez o la jueza y con la posibilidad efectiva de control y contradicción, en cuyo caso, por referirse el testimonio a su contenido, de ser confirmado, las declaraciones pasan a formar parte de la prueba testimonial y son apreciadas de acuerdo con las reglas de valoración establecidas en el artículo 508 eiusdem. (Vid., fallo de esta Sala número 01165 de fecha 3 de noviembre de 2016,  caso: Consorcio Glmt-Lamilara)

Siendo así, al constatar esta Sala que las referidas documentales fueron promovidas por la contribuyente durante la etapa probatoria, en originales, en principio, el cual por ser emanadas de un tercero necesariamente debían ser ratificadas en autos por su firmante, conforme lo establece el artículo 431 del Código de Procedimiento Civil, en cuyo caso como no fue cumplida tal formalidad, en consecuencia, se desestiman dichas documentales. Así se determina.

A mayor abundamiento, no aprecia esta Sala, que del “Informe de compilación del estado de situación financiera”, haya adjuntado los comprobantes, u otros documentos que avalen la información que sustentan dichos balances, por lo cual, este Alto Tribunal desestima el alegato relativo a la “(…) violación al principio de proporcionalidad de las sanciones (…)”. Así se establece.

3.- -“(…) La Administración Tributaria actuó en franco desconocimiento del artículo 82 de Código Orgánico Tributario respecto a la acumulación de sanciones ocasionando un perjuicio pecuniario ilegal e ilegítimo a nuestra representada (…)”. (Negrillas de la fuente).

Adujeron que “(…) aplicando la normativa antes indicada (artículo 82 del Código Orgánico Tributario de 2014, aplicable ratione temporis] se observa que los incumplimientos imputados por la administración, -en el supuesto negado que se hallen de conformidad con la Constitución- deberán ser sancionados en los términos antes expuestos, es decir, los cálculos debe modificarse aplicando la sanción más grave, aumentada con la mitad del resto (…)”. (Destacados de la fuente y agregados de esta Sala). 

Asimismo que “(…) de conformidad con lo establecido en el artículo 82  del Código Orgánico Tributario vigente, y visto el criterio pacifico y reiterado de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia respecto a las normas de concurrencia, en el presente caso debe aplicarse la regla de la concurrencia de ilícitos pues se trata de acciones u omisiones independientes, que una, cuando transgreden el misma tipo penal, constituyen ilícitos separados en virtud de la autonomía de cada ejercicio y se imponen en razón de un mismo procedimiento administrativo (…)”.

Que su representada “(…) actuó según lo previsto en el artículo 82 del Código Orgánico Tributario 2014 aplicable en razón del tiempo, ante la concurrencia de infracciones que advirtió y se sancionaron con multas dentro de un mismo procedimiento, dado que aplicó la más grave de ellas, aumentada con la mitad de las otras penalidades lo que supuso, tal como se refleja en la Resolución que se objetó la sumatoria de la totalidad de las sanciones aplicables, a los efectos de determinar ese castigo más grave y la adicción a este monto del cincuenta por ciento (50%) de la sumatoria de las sanciones pecuniarias correspondientes al resto de las infracciones razón por la que el cálculo efectuado por el SENIAT se subsume en lo previsto en el artículo 82 del referido Código (…).” (Sic).

Ahora bien, con respecto al cálculo de la concurrencia de infracciones, es preciso traer a colación el artículo 82 del Código Orgánico Tributario de 2014, vigente en razón del tiempo, el cual prevé lo siguiente:

“Artículo 82-. Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones. De igual manera se procederá cuando haya concurrencia de un ilícito tributario sancionado con pena restrictiva de libertad y de otro delito no tipificado en este Código. Si las sanciones son iguales, se aplicará cualquiera de ellas, aumentada con la mitad de las restantes.

Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con pena pecuniaria, pena restrictiva de libertad, clausura de establecimiento, o cualquier otra sanción que por su heterogeneidad no sea acumulable, se aplicarán conjuntamente.

Parágrafo Único. La concurrencia prevista en este artículo se aplicará aún cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos, siempre que las sanciones se impongan en un mismo procedimiento (...)”.

Así pues, esta Máxima Instancia observa de la revisión de las actuaciones de la Administración Fiscal, específicamente de la RESOLUCIÓN identificada con las siglas y números SNAT-GGSJ-GR-DRAAT-2023-0046 del 27 de febrero de 2023, notificada el 25 de mayo del mismo año, dictada por el Gerente General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), se impusieron a la contribuyente sanciones de multa, por los montos siguientes:

“(…) CONCURRENCIA

PERÍODO FISCAL	MULTA ART 115 NUM 3 COT	MULTA ART 103 NUM 3 COT	MULTA ART 82 COT
1° semana de octubre 2019	0,00	15.000,00	7.500,00
2° semana de octubre 2018	765.955,33	0,00	765.955,33
1° semana noviembre 2018	314.637,84	0,00	314.637,84
1° semana marzo 2019	5.055.677,71	0,00	5.055.677,71
2° semana marzo 2019	46.982.984,14	0,00	46.982.984,14
3° semana marzo 2019	2.315.445,00	0,00	2.315.445,00
4° semana marzo 2019	1.964.008,26	0,00	1.964.008,26
total Bs	57.398.708,28	15.000,00	57.406.208,28

(…)”.

De la anterior, destaca esta Alzada que el órgano exactor al momento de aplicar las penas pecuniarias impuestas a la contribuyente, incurrió en la imprecisión al aplicar las reglas de concurrencia de ilícitos tributarios previstas en el artículo 82 del Código Orgánico Tributario de 2014, vigente en razón del tiempo, por cuanto no incluyó aquellas infracciones previstas en el artículo 115 numeral 3, atinentes a las retenciones enteradas fuera del plazo, a los fines del aludido cálculo, tal como ha establecido esta Máxima Instancia, mediante decisiones dictadas en fecha 28 de septiembre de 2011, número 01186, caso: Platinium Textil, C.A., ratificada, entre otros, en los fallos números 01637 y 00465 de fechas 30 de noviembre de 2011 y 8 de mayo de 2013, casos: Tasca Restaurant Rodeo Grill, C.A. y Maternidad y Centro Pediátrico Santa María, C.A., respectivamente, ha señalado respecto a la aplicación de la figura de la concurrencia de infracciones que cuando se está frente a conductas ilícitas distintas en razón de cada período de imposición, las reglas de concurrencia deben aplicarse a partir del segundo mes en que la Administración Tributaria haya verificado las referidas trasgresiones, aun cuando la contribuyente incurra en la misma falta durante varios períodos fiscales pues cada uno de ellos se encuentra separado por lo que representan infracciones diferentes, interpretación que está en total armonía con lo previsto en el Parágrafo Único del artículo 82 del Código de la especialidad de 2014, vigente ratione temporis, al advertir el legislador que la concurrencia se aplicará aun cuando se trate de tributos distintos o en aquellos casos -como el de autos-, de diferentes períodos”.

Visto lo anterior, esta Sala procede a realizar la concurrencia conforme se describe a continuación:

CÓDIGO ORGÁNICO TRIBUTARIO DE 2014
Período Fiscal	Multa art 115 núm. 3	Concurrencia artículo 82	Multa art 103 núm. 3	Concurrencia artículo 82
1° semana de octubre 2019	0,00	0,00	15.000,00	7.500,00
2° semana de octubre 2018	765.955,33	382.977,66	0,00	0,00
1° semana noviembre 2018	314.637,84	157.318,92	0,00	0,00
1° semana marzo 2019	5.055.677,71	2.527.838,855	0,00	0,00
2° semana marzo 2019	46.982.984,14	*46.982.984,12	0,00	0,00
3° semana marzo 2019	2.315.445,00	1.157.722,5	0,00	0,00
4° semana marzo 2019	1.964.008,26	982.004,13	0,00	0,00
Total Bs	57.398.708,28	52.190.846,19	15.000,00	7.500,00

*corresponde a la sanción de mayor valor.

Así se decide.

En virtud de las precitadas razones, esta Máxima Instancia encuentra procedente la denuncia de la contribuyente relativa a la inaplicación de las disposiciones contenidas en el artículo 82 del Código de la especialidad de 2014, vigente en razón del tiempo. En consecuencia, se confirma esta denuncia. Así se declara.

En tal sentido, se ordena a la Administración Tributaria elaborar planillas de liquidación sustitutivas aplicando la concurrencia de infracciones tributarias previstas en el artículo 82 eiusdem.

Esta Sala declara parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con “amparo cautelar y medida cautelar subsidiaria de suspensión de efectos”, por la contribuyente Mi Negocio Supermercados C.A.  contra la RESOLUCIÓN identificada con las siglas y números SNAT-GGSJ-GR-DRAAT-2023-0046 del 27 de febrero de 2023, notificada el 25 de mayo del mismo año, dictada por el Gerente General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), acto administrativo que queda firme, salvo el quantum de las sanciones, aspecto que se anula. Así se declara.

No procede la condenatoria en costas procesales a las partes, conforme a lo dispuesto en el artículo 334 del Código de la especialidad de 2020. Así se declara.

Finalmente, resulta imperativo precisar que la Sala Plena de este Máximo Tribunal mediante Resolución número 2021-0011 de fecha 9 de junio de 2021, dictó los Lineamientos para la Suscripción y Publicación de Decisiones con Firma Digital, Práctica de Citaciones y Notificaciones Electrónicas y la Emisión de Copias Simples o Certificadas por Vía Electrónica respecto de los procesos seguidos ante esta Sala Político-Administrativa, en tal sentido, conforme a los artículos 38 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa y 3 de la Resolución en comento, esta Sala podrá “(…) suscribir y publicar decisiones, practicar las citaciones y notificaciones por correo electrónico o cualquier otro medio que utilice tecnologías de la información y la comunicación, una vez conste en las actas del expediente, que las partes cuentan con los medios telemáticos suficientes para hacer efectiva dicha actuación procesal (…)”.

En razón de ello se ordena que las notificaciones a que haya lugar y que sean concernientes al presente fallo, se efectúen a través de medios electrónicos; sin embargo, para el caso en que el destinatario y/o destinataria de la notificación no cuente con los recursos telemáticos necesarios, se procederá de acuerdo a lo estipulado en las leyes y en la aludida Resolución [Vid., sentencia de esta Sala número 00149 del 7 de julio de 2021, caso: Corporación Eléctrica Nacional, S.A. (CORPOELEC)]. Así se dispone.

 

V

DECISIÓN

 

Por las razones precedentemente señaladas, este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, administrando justicia en nombre de la República de Venezuela por autoridad de la Ley, declara:

1.- NULA la sentencia definitiva número 004/2025 del 30 de abril de 2025, dictada por el Juzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas.

2.- PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con “amparo cautelar y medida cautelar subsidiaria de suspensión de efectos”, por la contribuyente MI NEGOCIO SUPERMERCADOS C.A.  contra la RESOLUCIÓN identificada con las siglas y números SNAT-GGSJ-GR-DRAAT-2023-0046 del 27 de febrero de 2023, notificada el 25 de mayo del mismo año, dictada por el Gerente General de Servicios Jurídicos del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), la cual queda FIRME, salvo el quantum de las sanciones de multa, aspecto que se ANULA.

3.- Se ORDENA a la Administración Tributaria elaborar Planillas de Liquidación Sustitutivas en atención a lo expresado en la motiva de este fallo.

4.- NO PROCEDE LA CONDENATORIA EN COSTAS PROCESALES a las partes de acuerdo a lo expresado en la motiva de la presente decisión.

Publíquese, regístrese y notifíquese. Notifíquese a la Procuradora General de la República. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los nueve (9) días del mes de abril del año dos mil veintiséis (2026). Años 215º de la Independencia y 167º de la Federación.

El Presidente, MALAQUÍAS GIL RODRÍGUEZ
		El Vicepresidente–Ponente, JUAN CARLOS HIDALGO PANDARES
El Magistrado Suplente, EMILIO RAMOS GONZÁLEZ
	La Secretaria, CHADIA FERMIN PEÑA
	En fecha nueve (9) de abril del año dos mil veintiséis,  se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00280. La Secretaria, CHADIA FERMIN PEÑA