MAGISTRADO PONENTE: EMILIO RAMOS GONZÁLEZ

Exp. Nº 2024-0194

 

 

Mediante Oficio número 10.185 del 23 de octubre de 2023, recibido el 11 de abril de 2024, el Tribunal Superior Tercero Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, remitió a esta Sala Político-Administrativa el expediente número AP41-U-2010-000233 (de la nomenclatura de ese órgano jurisdiccional), en razón del recurso de apelación ejercido el 17 de abril de 2023, por el abogado Daniel Betancourt Ramírez, inscrito en el INPREABOGADO bajo el número 143.174, actuando como apoderado judicial de la sociedad mercantil UNILEVER ANDINA VENEZUELA, S.A., empresa originalmente escrita bajo la denominación de Chesebrough-Pond’s, C.A., ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del hoy Distrito Capital y Estado Bolivariano de Miranda en fecha 27 de junio de 1967, con el Número 38, Tomo 36-A, posteriormente inscrita por cambio de denominación social a Unilever Andina, S.A. y de domicilio, ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Estado Carabobo en fecha 1° de septiembre de 1994, bajo el Número 1, Tomo 15-A y últimamente inscrita por modificación integral de su Documento Constitutivo Estatutario, incluyendo el cambio de su denominación social a Unilever Andina Venezuela, S.A., ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del hoy Distrito Capital y Estado Bolivariano de Miranda, en fecha 22 de diciembre de 2003, anotado bajo el Número 29, Tomo 188-A-PRO; representación que consta de instrumento poder cursante a los folios 944 al 948 de la tercera pieza del expediente judicial, contra la sentencia definitiva número 1.791 dictada el 7 de febrero de 2023 por el Juzgado remitente, que declaró sin lugar el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con petición de amparo cautelar y solicitud subsidiaria de “(…) medida cautelar, de conformidad con lo previsto en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario, con el objeto de que se suspenda (…) los efectos del acto administrativo (…)” el 6 de mayo de 2010, por la abogada María Celina Frias Mileo y por los abogados Massimo D. Melone Cenedece, Jonathan López Montiel y José Manuel Valecillos, inscrita e inscritos en el INPREABOGADO bajo los números 105.164, 41.760, 84.968 y 127.074, respectivamente, en representación de la mencionada sociedad mercantil.

El aludido recurso contencioso tributario fue incoado contra el silencio administrativo negativo en que incurrió la Administración Tributaria, al no decidir el recurso jerárquico incoado por la contribuyente el 2 de octubre de 2009, contra la Providencia Administrativa distinguida con el alfanumérico SNAT/INA/GV/DEI/2009-281 de fecha 24 de agosto de 2009 -notificada el día 28 de ese mismo mes y año-, dictada por la Gerente de Valor y la Jefe de la División de Estudios e Investigación del Valor, adscritas a la Intendencia Nacional de Aduanas del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), a través de la cual, la Administración Aduanera decidió fijar un porcentaje de ajuste permanente del “(…) Dos coma Ochenta 2,80% s/CIF (…)”, a las importaciones de productos terminados efectuados por la empresa contribuyente, ello de conformidad con lo dispuesto en los artículos 21 numeral 3 y 22 numerales 2 y 10 de la Providencia Administrativa número SNAT/2005/0864 de fecha 23 de septiembre de 2005, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Número 38.333 del 12 de diciembre del mismo año, relativa “(…) a la Organización, Atribuciones y Funciones de la Intendencia Nacional de Aduanas (…)”.

Mediante auto de fecha 24 de abril de 2023, el prenombrado Tribunal Superior oyó en ambos efectos la apelación interpuesta y en esa misma oportunidad, ordenó la remisión del expediente a esta Máxima Instancia, a través del precitado oficio.

Por auto del 16 de mayo de 2024, se dio cuenta en Sala y se designó como Ponente al Magistrado Suplente Emilio Ramos González, de igual forma, se fijó un lapso de diez (10) días de despacho para fundamentar la apelación, de conformidad con lo establecido en el artículo 92 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa.

En fecha 11 de junio de 2024, las abogadas Erika Cornilliac Malaret y Andreína Beatriz González González y los abogados Leonardo Luis Palacios Márquez, José Gregorio Torres Rodríguez, Juan Esteban Korody Tagliaferro y Daniel Betancourt Ramírez, inscritas e inscritos en el INPREABOGADO, bajo los números 131.177, 257.465, 22.646, 41.242, 112.054 y 143.174, en el mismo orden de mención, actuando como de apoderadas y apoderados de la contribuyente, según se aprecia en instrumento poder que cursa a los folios 969 al 973 de la tercera pieza del expediente judicial, consignaron escrito de fundamentación de la apelación.

El 25 de junio de 2024, el abogado José Ángel Sifontes Escorcha, inscrito en el INPREABOGADO bajo el número 213.272, actuando en sustitución de la Procuraduría General de la República, en representación del Fisco Nacional, según consta en instrumento poder que riela a los folios 995 al 997 de la tercera pieza del expediente, presentó escrito de contestación a la apelación.

Por auto del 26 de junio de 2024, se dejó constancia que se venció el lapso para fundamentar y contestar la apelación, entrando en estado de sentencia de conformidad con lo establecido en el artículo 93 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa.

Mediante sentencia número 00110 de fecha 20 de febrero de 2025, esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia ordenó “(…) OFICIAR a la GERENTE DE VALOR y a la JEFE DE LA DIVISIÓN DE ESTUDIOS E INVESTIGACIÓN DEL VALOR DEL SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), a los fines de que remitan en original o en copias certificadas y debidamente foliado el expediente administrativo relacionado con el presente proceso, en un lapso diez (10) días de despacho contados a partir de la fecha en que conste en autos las notificaciones respectivas. Cumplido el plazo antes señalado, se otorgará un lapso de cinco (5) días de despacho para que las partes expongan lo que estimen pertinente”. (Mayúsculas y resaltado de la fuente).

En fecha 10 de marzo de 2025, se libraron oficios números 0906, 0907, 0908, 0909 y 0910, dirigidos al Procurador General de la República, al Gerente General de Servicios Jurídicos, a la Gerente del Valor, a la Jefa de la División de Estudios e Investigación del Valor, todos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la sociedad mercantil Unilever Andina Venezuela, S.A., respectivamente, a los fines de notificarles de la referida sentencia número 00110.

Por diligencias de fecha 10 de junio de 2025, el Alguacil de esta Sala dejó constancia de haber practicado la notificación ordenada en los oficios números 0910 y 0906, dirigidos a la Sociedad de Mercantil Unilever Andina Venezuela, S.A., y al Procurador General de la República, cuyos originales fueron recibidos en fechas 3 y 5 junio de 2025, respectivamente. Posteriormente, el 01 de julio de 2025 consignó copias de los oficios  números 0909, 0907 y 0908, dirigidos a  la Jefa de la División de Estudios e Investigación del Valor, Gerente General de Servicios Jurídicos y a la Gerente del Valor, todos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), respectivamente, como constancias de recibidos por abogada de la División de Recursos Judiciales Aduaneros y Tributarios del mencionado órgano exactor, en fecha 17 junio de 2025.

Mediante auto de fecha 29 de julio de 2025, se dejo constancia del vencimiento del lapso establecido en la sentencia número 00110.

El 2 de octubre de 2025, esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia dictó sentencia número 00779, la cual ordenó “(…) OFICIAR nuevamente a la Gerente de Valor y  la Jefe de la División de Estudios e Investigación del Valor del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), a los efectos de que remitan el expediente administrativo concerniente al caso bajo estudio, en tal sentido, se otorga un lapso diez (10) días de despacho contados a partir de la fecha en que conste en autos la última de las notificaciones respectivas. Cumplido el plazo antes señalado, se otorgará un lapso de cinco (5) días de despacho para que las partes expongan lo que estimen pertinente”. (Resaltado de la fuente).

En fecha 24 de octubre de 2025, se libraron oficios números 5645, 5646, 5647, 5648 y 5649, dirigidos al Procurador General de la República, al Gerente General de Servicios Jurídicos, a la Gerente del Valor, al Jefe de la División de Estudios e Investigación del Valor, todos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), y a la sociedad mercantil Unilever Andina Venezuela, S.A., respectivamente, a los fines de notificarles de la referida sentencia número 00779.

Por diligencias de fecha 25 de noviembre de 2025, el Auxiliar del Alguacil de esta Sala dejó constancia de haber practicado las notificaciones ordenadas en los oficios números 5646, 5647 y 5648, dirigidos al Gerente General de Servicios Jurídicos del SENIAT, a la Gerente del Valor del SENIAT y al Jefe de la División de Estudios e Investigación del Valor del SENIAT, respectivamente, cuyos originales fueron recibidos en fecha 11 de noviembre de 2025. Posteriormente, en fechas 10 de diciembre de 2025 y  20 de enero de 2026, consignó copias de los oficios  números 5645 y 5649, dirigidos al Procurador General de la República y a la sociedad mercantil Unilever Andina Venezuela, S.A., como constancias de recibidos en fechas 2 diciembre de 2025 y 12 de enero de 2026, respectivamente.

Por auto del 18 de febrero de 2026, se dejo constancia del vencimiento del lapso establecido en la sentencia número 00779.

Seguidamente, mediante auto de fecha 4 de marzo de 2026, se deja constancia del vencimiento del lapso de cinco (5) días de despacho otorgado a las partes en la referida sentencia.

Realizado el estudio de las actas procesales, esta Alzada pasa a decidir, con fundamento en los artículos 26, 253 y 257 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

I

ANTECEDENTES

 

En fecha 28 de abril de 2009, la Gerencia del Valor de la Intendencia Nacional de Aduanas del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió la Providencia Administrativa signada con letras y números SNAT/INA/GV/DEI/2009-127, notificada el 4 de mayo del mismo año, mediante la cual autorizó, a la ciudadana Sorel A. Chan Gimón, con cédula de identidad número V- 12.454.352, en su condición de funcionaria adscrita a la División de Estudios e Investigaciones del Valor de la mencionada Gerencia, a los fines de “(…) realizar el estudio técnico sobre las importaciones efectuadas por la empresa ´UNILEVER ANDINA DE VENEZUELA, S.A´, durante el ejercicio económico correspondiente al año 2008, en cuanto a su forma de operar con sus proveedores extranjeros en el comercio internacional (…)”. (Mayúsculas y resaltado de la fuente).

Efectuado el estudio técnico, la Administración Aduanera decidió mediante Providencia Administrativa identificada con letras y números SNAT/INA/GV/DEI/2009-281 del 24 de agosto de 2009, notificada el 28 del mismo mes y año, fijar el porcentaje 2,80% s/CIF de ajuste permanente a las importaciones de productos terminados realizadas por la contribuyente Unilever Andina de Venezuela, S.A., “(…) de conformidad con lo previsto en el numeral 3 del artículo 21 y con los numerales 2 y 10 del artículo 22 de la Providencia Administrativa SNAT/2005/0864, de fecha 23 de septiembre de 2005 (…) ”.

Por disconformidad con la referida decisión administrativa, el 2 de octubre de 2009, la ciudadana Dahomey Martínez Soler, titular de la cédula de identidad número V- 12.145.034, actuando con el carácter de “representante legal” de la sociedad mercantil Unilever Andina de Venezuela, S.A., presentó recurso jerárquico ante la Gerencia de Contribuyentes Especiales, División de Tramitaciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). Dicho recurso fue admitido por la Gerencia General de Servicios Jurídicos del órgano exactor, mediante auto de fecha 26 de enero 2010, notificado el 28 del mismo mes y año.

El 6 de mayo de 2010, el abogado José Manuel Valecillos, inscrito en el INPREABOGADO bajo el número 127.074, actuando como apoderado judicial de la sociedad mercantil Unilever Andina de Venezuela, S.A., según consta en documento poder cursante en los folios 79 al 84, de la pieza número 1 del expediente judicial, interpuso ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, recurso contencioso tributario conjuntamente con petición “de amparo cautelar”, contra la denegación tácita originada con ocasión del silencio administrativo en la decisión del recurso jerárquico, y solicitud de suspensión de “los efectos del acto administrativo contenido en la Providencia Nro. SNAT/INA/GV/DEI/2009-281, de fecha 24 de agosto de 2009”. manifestando lo siguiente:

Preliminarmente, solicitó se decretase medida “de amparo cautelar” y “suspensión de efectos” del acto impugnado, a tenor de lo dispuesto en el artículo 5 de la Ley Orgánica de Amparo sobre Derechos y Garantías Constitucionales y el artículo 263 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis, respectivamente, procediendo a fundamentar los extremos de procedencia de la misma, a saber, la “Presunción del buen derecho (fumus boni iuris)” y el “Peligro de que quede ilusoria la ejecución del fallo (periculum in mora)”.

Seguidamente, expuso las razones de fondo por las cuales rechaza la Providencia Administrativa SNAT/INA/GV/DEI/2009-281 del 24 de agosto de 2009, en los siguientes términos:

“(…) 1.- NULIDAD ABSOLUTA DE LA PROVIDENCIA Nº SNAT/INA/GV/DEI/2009-281, POR OMITIR TRÁMITES ESENCIALES DEL PROCEDIMIENTO LEGALMENTE ESTABLECIDO PARA LA DETERMINACIÓN DEL VALOR EN ADUANA DE LAS IMPORTACIONES REALIZADAS POR UNILEVER AV, PREVISTO EN LA DECISIÓN 6.1 DEL COMITÉ DE VALORACION EN ADUANA DE LA OMC EN CONCORDANCIA CON LO ORDENADO EN EL ARTÍCULO 8 DE LA RESOLUCIÓN N° 226 DEL COMITÉ DE REPRESENTANTES DE ASOCIACIÓN LATINOAMERICADA INTEGRACIÓN (ALADI).

(…Omissis…)

Contrario a lo ordenado en las normas (…), en el caso que nos ocupa se hace evidente que la Administración Aduanera omitió fases esenciales del procedimiento, pues no notificó a nuestra representada -antes de la emisión del acto impugnado- sobre las dudas, observaciones o diferencias surgidas en el procedimiento.

Así las cosas, desde el mismo momento que se notificó la Providencia de ajuste sin previamente notificar a la empresa de las referidas circunstancias para otorgarle la posibilidad de aportar los elementos necesarios para aclarar las dudas, observaciones o diferencias surgidas en el procedimiento; se configuró una grave lesión del derecho al debido proceso en sede administrativa (…), pues se omitió una fase esencial del procedimiento (…).

(…Omissis…)

En mérito de todo lo expuesto, solicitamos formalmente a este digno Juzgado que declare la nulidad absoluta del acto administrativo recurrido, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 19, ordinal 4º de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos en concordancia con lo previsto en los artículos 49 y 25 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, por haber sido dictado con prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido.

2.- NULIDAD ABSOLUTA DE LA PROVIDENCIA Nº SNAT/INA/GV/DEI/2009-281, POR INCURRIR EN LOS VICIOS DE FALSO SUPUESTO DE HECHO Y DE DERECHO AL CONSIDERAR QUE LAS REGALÍAS DERIVADAS DEL CONVENIO DE LICENCIA SUSCRITO ENTRE UNILEVER N.V. y UNILEVER AV, DEBEN FORMAR PARTE DEL PRECIO PAGADO O POR PAGAR DE LAS MERCANCÍAS IMPORTADAS, CUANDO DICHAS REGALÍAS NO CONSTITUYEN UNA CONDICIÓN DE VENTA DE LAS MERCANCÍAS.

(…Omissis…)

2.1- Sobre el informe técnico que sirve de sustento a la providencia impugnada.

(…Omissis…)

(…) Incurre la Administración Aduanera en una interpretación errada al asumir que un supuesto negado de incumplimiento en el pago de las regalías, es demostrativo que las regalías se pagan como condición de la venta de las mercancías, cuando es un hecho comprobado y así está estipulado en las cláusulas contractuales, que dicho pago se hace como contraprestación por el derecho a usar las marcas en Venezuela y no por el derecho a comprar mercancías, aspecto reconocido de manera expresa en los numerales 33 y 46 del Informe (…).

Tanto el acto impugnado como el informe técnico que le sirve de fundamento, incurren en el mismo error de considerar, sin demostración alguna, que la regalía pagada por mi representada sería una condición de venta, por el hecho que el contrato que da origen al pago de la misma, termine o cese por incumplimiento de los compromisos de las partes, lo cual, conforme se explica más adelante constituye una previsión típica de cualquier obligación bilateral prevista expresamente en el Código Civil Venezolano.

(…Omissis…)

Las cláusulas del Convenio de Licencia señalan claramente todas las causales de terminación del mismo y no sólo el incumplimiento de pago. Por esta vía, de aplicarse el errado criterio de la Administración llegaríamos al absurdo de considerar que el pago de regalías sería una condición de venta, si se diera cualquiera de las situaciones establecidas en el Artículo 8, o en los demás artículos que establecen compromisos de cumplimiento por parte de UNILEVER AV.

(…Omissis…)

De ahí que no puede dejar de señalarse que en el Convenio no existe cláusula alguna relativa a que la falta de pago de las regalías a UNILEVER N.V., daría lugar a que los proveedores no venderían las mercancías a nuestra representada. Como consecuencia de ello la Gerencia del Valor, en estricto apego a la normativa y el procedimiento aplicable, no podía, sin sustentación y probanza alguna, asumir que la terminación del contrato, por falta de pago de las regalías, constituye una condición de la venta de las mercancías importadas.

(…Omissis…)

2.2- Sobre la normativa del valor en aduana de las mercancías y su correcta interpretación a los fines de la aplicación del ajuste.

(…Omissis…)

(…) el tratamiento de los cánones y derechos de licencia, para decidir su incorporación o no en el valor en aduana de las mercancías es materia netamente jurídica, trasciende a lo técnico y a lo cuantitativo, ya que para la aplicación del Artículo 8, 1.c) del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, es necesario demostrar siempre - como lo hemos señalado en otros apartes - los tres requisitos sine qua non que deben cumplirse para poder realizar un ajuste o adición por este concepto.

(…Omissis…)

(…) contrario de lo que expresa la Providencia recurrida, que en el Convenio de Licencia suscrito por UNILEVER AV no existe un solo elemento que permita a la Gerencia del Valor asumir la existencia de una condición de venta para el pago de la regalía, así como tampoco existe el análisis que ha debido realizarse sobre la totalidad de las circunstancias de la transacción; por tanto, la conclusión de la Administración constituye un falso supuesto desde el mismo momento en que fundamento su decisión en elementos fácticos que en ningún momento quedaron comprobados.

(…Omissis…)

Como en definitiva, la materia del valor en aduana se trata de una cuestión que corresponde analizar caso por caso, el procedimiento seguido por la Gerencia del Valor no demuestra que existe una conexión entre el pago de la regalía y la venta de las mercancías, como tampoco prueba que el importador, UNILEVER AV, está imposibilitado de comprar las mercancías si no paga el derecho de licencia, es decir, que las regalías sean una condición de venta de las mercancías para su exportación a Venezuela.

(…Omissis…)

Aun cuando UNILEVER AV es parte de la corporación UNILEVER y en términos legales y prácticos, está sin lugar a dudas sujeta al control de su casa matriz (empresas vinculadas), no existe en el Convenio de Licencia cláusula alguna que limite la habilidad de UNILEVER AV para comprar productos para la reventa, a otras fuentes suplidores.

En consecuencia, ante la ausencia de requisitos contractuales que condicionen la venta de las mercancías importadas al pago de regalías, se debe considerar que las mismas no son una condición de la venta de las mercancías para exportación a Venezuela, en el contexto del Artículo 8, numeral 1. literal c) del Acuerdo sobre Valoración, ya que aún en el supuesto negado que ocurriese el incumplimiento de pago de regalías, los proveedores no dejarían de vender los productos a UNILEVER AV.

Es importante resaltar que cuando la obligación de pagar una regalía resulta de un contrato separado que no tiene relación con la venta para la exportación, o donde el importador no tiene que pagar una regalía en orden a comprar la mercancía, la regalía no debe ser adicionada o ajustada, como parte del valor en aduana. Por eso se concluye que en el caso que nos ocupa, no existe un requisito contractual que ate la compra de las mercancías, con el pago de regalías y tampoco hay evidencia de limitaciones a las prácticas de compra de UNILEVER AV.

(…Omissis…)

(…) es necesario concluir que la Gerencia del Valor, sin tener elementos demostrativos es decir, medios probatorios, del cumplimiento de los requisitos necesarios para que las regalías sean imponibles, se apartó totalmente no tan solo de lo que establecen las normas aplicables en Venezuela, sino también de la interpretación uniforme, neutra y equitativa que anima su aplicación universal, concluyendo en el falso supuesto que el pago de las regalías constituye una condición de la venta.

(…Omissis…)

2.3 Sobre los criterios de las aduanas y los tribunales extranjeros, respecto de la interpretación uniforme y neutra de la condición de venta.

(…Omissis…)

Los elementos de hecho y de derecho propios del valor en aduana aportados y analizados, la doctrina y jurisprudencia existente, demuestran que de acuerdo a la interpretación de las normas legales que rigen la materia, en el caso que nos ocupa los acuerdos de compraventa de las mercancías, son independientes del Convenio de Licencia y que tanto en dicho contrato, como en la documentación e información que fue aportada a la Gerencia del Valor, con ocasión del estudio que concluyó en la fijación de un ajuste sobre los valores CIF, no existen elementos de hecho o de derecho, que permitan determinar que las regalías pagadas por UNILEVER AV son una condición de la venta, en el sentido de la disposición contenida en el Artículo 8, 1. c) del Acuerdo sobre Valoración de la OMC.

Así las cosas, conviene señalar que las manifestaciones de voluntad, de juicio o de conocimiento proferidas por la Administración Aduanera y Tributaria, concretadas a través de actos administrativos preparatorios o conclusivos de la actividad aduanera -según sea el caso-, deben ser el producto de la verificación de los hechos ocurridos, adecuadamente calificados y subsumidos en los presupuestos hipotéticos de las normas legales que deben ser aplicadas al caso concreto.

(…Omissis…)

El vicio denunciado en el presente caso se patentiza desde el mismo momento en que la Administración Aduanera erradamente consideró que las regalías derivadas del contrato de licencia celebrado entre UNILEVER N.V. y UNILEVER AV, constituirían una condición de venta de las mercancías importadas por UNILEVER AV, cuando de dicho contrato y de la realidad material de las operaciones entre ambas empresas se evidencia que -contrario a lo afirmado en la Providencia impugnada- dichas regalías no constituyen una condición de venta de las mercancías indicadas, tal como solicitamos sea declarado por este digno Tribunal (…)”. (Sic).

 

Finalmente, solicitó la condenatoria en costas procesales al Fisco Nacional, a tenor de lo previsto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón de su vigencia temporal.

 

II

DECISIÓN JUDICIAL APELADA

 

 

Mediante sentencia definitiva número 1.791 de fecha 7 de febrero de 2023, el Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, declaró sin lugar el recurso contencioso tributario interpuesto, por la representación judicial de la sociedad mercantil Unilever Andina de Venezuela, S.A., con fundamento en lo indicado a continuación:

“(…) i) Nulidad absoluta por omisión de trámites esenciales del procedimiento legalmente establecido para la determinación del valor en aduana de las importaciones realizadas por Unilever Av. (…).

(…Omissis…)

Observa este Tribunal que la recurrente alega que la Administración Tributaria viola el derecho a la defensa y al debido proceso consagrado en numeral 1 del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, debido a que, en el caso que nos ocupa, La Administración está obligada a reconocer el derecho que le asiste a la empresa de ser parte en el procedimiento administrativo y, particularmente, de ser informado previamente de las conclusiones del informe resultante del estudio de valor efectuado por el órgano correspondiente de la Administración Aduanera, todo ello con anterioridad a la emisión de la decisión final. El propósito de la referida obligación, es permitirle al administrado la posibilidad de ofrecer documentación o información adicional, cuando considere que la Administración ha omitido o ignorado elementos fundamentales para la decisión.

(…Omissis…)

Visto lo anterior, este Tribunal comparte plenamente las observaciones y conclusiones arribadas por la recurrida, toda vez que de autos se desprende que la Administración cumplió cabalmente con el procedimiento administrativo establecido, y respetó las garantías del administrado y su derecho a la defensa, constatándose que el procedimiento en cuestión, la contribuyente fue notificada por la Gerencia de Valor, del acto administrativo impugnado y del Acta de Requerimiento mediante el cual se solicitó a la empresa aportar varios documentos correspondientes al 2008 Posteriormente. UNILEVER AV fue notificada del Cuestionario a los fines de la determinación del valor en Aduana. En fecha 04 de junio de 2009 UNILEVER AV suministró parte de la información y documentación requerida, dejando a su vez constancia de que los documentos faltantes se aportarían en un lapso de diez (10) días hábiles, debido al alto volumen de información solicitada. Luego en fecha 22 de junio de 2009, UNILEVER AV suministró copia simple de Respuestas al Cuestionario, así como la relación de importaciones del año 2008. Por último, en fecha 28 de agosto de 2009, la Gerencia de valor mediante acto administrativo decidió imponer un ajuste de valor a las importaciones de la empresa, para modificar los valores declarados por la misma.

En base a las consideraciones anteriores, este Tribunal considera que en ninguna etapa del proceso se omitieron trámites esenciales ni se le violentaron los derechos al debido proceso y a la defensa del contribuyente, ya que el mismo fue notificado en todo momento de los requerimientos y actuaciones por parte de la Gerencia de Valor, así como las resultas del proceso.

Resuelto lo anterior, en criterio de quien decide resulta improcedente pronunciarte sobre el alegato del recurrente. Así se decide.

ii) Nulidad absoluta de la Providencia por incurrir en los vicios de falso supuesto de hecho y de Derecho al considerar que las regalías derivadas del Convenio de Licencia suscrito entre Unilever N.V y Unilever AV, deben formar parte del precio pagado o por pagar de las mercancías importadas, cuando dichas regalías no constituyen una condición de venta de las mercancías.

Observa este Tribunal que la recurrente alega que a lo largo del proceso, los montos pagados por concepto de regalías sólo pueden ser añadidos al importe realmente  pagado o por pagar por las mercancías, cuando no existan dudas de que tales regalías se encuentran establecidas en el contrato de licencia de uso de marca o asistencia técnica, como una condición de venta de la mercancía, lo cual no es el caso del contrato analizado por la Administración Aduanera.

(…Omissis…)

Respecto al mencionado vicio, podemos observar que la Administración Tributaria realizó un exhaustivo análisis del Contrato de Licencia de Marcas Comerciales solicitado mediante acta de requerimiento al contribuyente, así como toda la información suministrada por la empresa, con el fin de determinar si existía o no un ajuste como concepto de las importaciones efectuadas por UNILEVER AV, de los proveedores mencionados con anterioridad. La Administración, en base a ese análisis, realizo dicho ajuste por un valor de 2,80% sobre el valor de dichas importaciones.

En el caso en concreto, no podemos decir que hay un falso supuesto de hecho ya que la Administración Tributaria no fundamentó su decisión en hechos inexistentes o falsos que no se vinculen con los asuntos que se están debatiendo, debido a que luego de un minucioso análisis de toda la información suministrada por la correspondiente empresa, tanto física como digitalmente, la Gerencia de Valor realizó el ajuste correspondiente de las importaciones realizadas por la contribuyente UNILEVER AV.

Por otro lado, tampoco podemos hablar de falso supuesto de derecho debido a que la Administración no se subsumió en una norma errónea o inexistente, sino que se basó específicamente en el Contrato de Licencia de Marcas Comerciales, así como toda la documentación suministrada por el contribuyente, y luego de haber hecho una revisión de todas esas pruebas, la Administración decidió por ajustar el valor de las importaciones, razón por la cual, este Tribunal considera improcedente el alegato del vicio de falso supuesto. Así se decide.

IV

DECISIÓN

Por las razones antes expuestas, este Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario, administrando justicia, en nombre de la República Bolivariana y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la Sociedad Mercantil UNILEVER ANDINA VENEZUELA, C.A., contra el acto administrativo contenido en la Providencia identificada con las siglas y números SNAT/INA/GV/DEI/2009-281, de fecha 24 de agosto de 2009 (folio 85 al 89 de la pieza 1), emanada del Gerente del Valor y la Jefe de la División de Estudios e Investigaciones del Valor, ambos adscritos al Servicio Nacional de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

En consecuencia:

PRIMERO: Se CONFIRMA la Providencia Nro SNAT/INA/GV/DEI/2009-281, de fecha 24 de agosto de 2009 (folio 85 al 89 de la pieza 1), emanada del Gerente del Valor y la Jefe de la División de Estudios e Investigaciones del Valor, ambos adscritos al Servicio Nacional de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) mediante el cual se ordenó fijar un ajuste permanente del 2,80% sobre el valor CIF, a las importaciones realizadas por UNILEVER AV, de los proveedores que se indican a continuación: MAVIBEL (MAATSCHAPPIJ VOOR INTERNATIONALE BELEGGINGEN) B.V (Netherlands), UNILEVER N.V (Rotterdam-Países Bajos), así como todos los proveedores con razón social UNILEVER.

SEGUNDO: De conformidad con el artículo 335 del Código Orgánico Tributario se condena en costas a la contribuyente, calculadas prudencialmente en quince unidades tributarias (15 UT), tomando como base el tres por ciento (3%) de la cuantía mínima de quinientas unidades tributarias (500 UT), por cuanto la presente causa no tiene cuantía (…)”. (Sic).

 

III

FUNDAMENTACIÓN DE LA APELACIÓN

 

 

Mediante escrito presentado en fecha 11 de junio de 2024, la representación judicial de la sociedad de mercantil Unilever Andina Venezuela, S.A., consignó escrito de fundamentación de la apelación, bajo los siguientes términos de hecho y de derecho:

Denunció, “(…) 1. ERRÓNEA INTERPRETACIÓN DEL JUEZ DE INSTANCIA RESPECTO A LOS VICIOS DE FALSO SUPUESTO DENUNCIADOS (…) de la Providencia № SNAT/INA/GV/DEI/2009-281 (…) en cuanto al cumplimiento de un requisito fundamental para imponer el ajuste por regalías, específicamente, relacionada por la terminación del Contrato por el incumplimiento de obligaciones, entre las que se encuentran, «pagar los honorarios por Licencia de uso de Marca» [y] en cuanto la Administración Aduanera asumió la obligación de UNILEVER ANDINA VENEZUELA, S.A. de declarar un monto por concepto de regalías, que resulta improcedente (…)”. (Mayúsculas y resaltado del original, Corchetes de esta Sala).

Señaló, que “(…) distinto a resolver el contenido de las denuncias realizadas por UNILEVER ANDINA VENEZUELA, S.A., y de sus probanzas, en lo que se refiere a los vicios de falso supuesto de hecho y de falso supuesto de derecho que vician de nulidad absoluta la Providencia № SNAT/INA/GV/DEI/2009-281, el Juez a quo, resolvió lacónicamente el objeto de controversia (…)”. (Mayúsculas y resaltado del escrito).

Arguyó, que “(…) el Tribunal de instancia basó su decisión en los elementos formales que, supuestamente, caracterizaron la actuación la Administración Aduanera en el presente caso concreto, y (…), que a criterio del sentenciador «se realizó un exhaustivo análisis Contrato de Licencia de Marcas», y de «la información solicitada por la empresa», así como afirmó que hu[b]o «una revisión de todas esas pruebas». Es decir, a criterio del Juez a quo, la simple constatación de elementos formales en la formación de la voluntad de la Administración Aduanera fue suficientes para avalar el criterio del ajuste del 2,80% sobre el valor CIF a las importaciones realizadas (…)”. (Sic). (Interpolados de esta Máxima Instancia, resaltado y subrayado del original).

Agregó, que “(…) a pesar de que nominalmente se consideraron las denuncias realizadas por [su] representada en el recurso contencioso tributario, la realidad es que en la sentencia definitiva Nº 1.791 no se aborda el fondo de dichas denuncias, sino que son simplemente desestimadas por la presencia del simple actuar de la Administración y de que [su] representada pudo traer elementos al procedimiento administrativo, lo cual evidentemente constituye un error de percepción del sentenciador, que lo lleva a una conclusión errada, y que, en definitiva, vicia de nulidad la sentencia definitiva Nº 1.791. Al respecto, contrario a lo señalado por [el] Tribunal a quo[,] no basta «un exhaustivo análisis» de los documentos aportados, sino la correcta valoración de los hechos ahí evidenciados conforme a la realidad y al derecho (…)”. (Agregados de esta Sala).

Manifestó, que “(…) dif[ieren] de lo decidido por el Tribunal a quo, por cuanto no es cierto que haya habido un «exhaustivo análisis» del Contrato y de la documentación aportada en sede de la Administración Aduanera a los efectos de la imposición del ajuste permanente. Por el contrario, se las verifican contradicciones que derivaron en los vicios de falso supuesto denunciados (…)”. (Interpolados de esta Máxima Instancia).

Alegó, “(…) 2. ERRONEA INTERPRETACIÓN DEL TRIBUNAL DE INSTANCIA RESPECTO AL VICIO DE FALSO SUPUESTO DENUNCIADO Y FALTA DE APLICACION DEL CONTENIDO DEL LITERAL C, NUMERAL 1 DEL ARTÍCULO 8 DEL ACUERDO DE VALORACIÓN DE LA OMC (…)”.

Precisó, que “(…) en la sentencia definitiva № 1.791 no se puede apreciar la forma en que el sentenciador haya interpretado y aplicado el mencionado dispositivo normativo, que es parte de un tratado suscrito y ratificado por la República. De hecho (…) el contenido del (…) literal c, numeral 1 del artículo 8 del Acuerdo de Valoración de la OMC, no es traído a colación por el Decisor ni tampoco es interpretado, analizado o aplicado, sino que se reduce a afirmar que la causa del acto administrativo impugnado se encuentra en la revisión del Contrato de Licencia de Marcas Comerciales y en los documentos aportados en sede administrativa por UNILEVER ANDINA VENEZUELA, S.A. (…)”. (Mayúsculas y resaltado del escrito).

Añadió, que “(…) la errónea interpretación de dicha norma, a través de (…) una presunción que no condujo al análisis normativo, vicia de nulidad la sentencia definitiva N° 1.791 y verifica los supuestos de su revocatoria (…)”. (Negrillas del original).

Argumentó, “(…) 3. VIOLACIÓN AL DERECHO AL DEBIDO PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO: NULIDAD ABSOLUTA DE LA PROVIDENCIA Nº SNAT/INA/GV/DEI/2009-281 POR OMISIÓN DE TRÁMITES ESENCIALES DEL PROCEDIMIENTO LEGALMENTE ESTABLECIDO PARA LA DETERMINACIÓN DEL VALOR EN ADUANA DE LAS IMPORTACIONES REALIZADAS POR UNILEVER ANDINA VENEZUELA, S.A., PREVISTO EN LA DECISIÓN 6.1 DEL COMITÉ DE VALORACION ÉN 'ADUANA DE LA OMC EN CONCORDANCIA CON LO ORDENADO EN EL ARTÍCULO 8 DE LA RESOLUCIÓN № 226 DEL COMITÉ DE REPRESENTANTES DE ALADI (…)”. (Sic). (Mayúsculas y resaltado del escrito).

Indicó, que “(…) Contrario a lo decidido por el Tribunal a quo, [su] representada es de la convicción que no fueron agotadas las instancias procedimentales necesarias y esenciales a los fines de la determinación del valor en aduanas. No es cualquier procedimiento el que debe seguir la Administración Aduanera, sino el procedimiento que la Ley exige (…)”. (Corchetes de esta Superioridad).

Adujo en tal sentido, que “(…) A diferencia de lo que se afirmó en la sentencia definitiva № 1.791, la oportunidad que garantizaba la Decisión 6.1 del Comité de Valoración en Aduana de la Organización Mundial del Comercio y la Resolución 226 del Comité de Representantes de la ALADI, sí era una fase esencial tanto para la formación de la voluntad de la Administración Aduanera que se plasmó en la Providencia № SNAT/INA/GV/DEI/2009-281, como para la preservación del derecho al debido procedimiento administrativo y a la defensa de [su] representada (…)”. (Agregados de esta Sala y resaltado del escrito).

Expuso, que “(…) Distinto a lo afirmado por el Tribunal a quo, el procedimiento en materia de aduanas no se reduce a responder el cuestionario o a aportar requerimientos realizados por la Administración Aduanera, porque se trata de un procedimiento eminentemente participativo en el cual los administrados no sólo tienen derecho a enterarse del contenido del expediente administrativo, sino que además tienen el derecho de alegar y ser oídos, a contradecir y a probar sus alegatos ante lo que sea la pretensión administrativa, que se encuentra en formación (…)”.

Concluyó, “(…) Insisti[endo que,] el simple aporte de documentos y de información, previo a la formación de la voluntad de la Administración Aduanera producto de la investigación, a diferencia de lo afirmado en la sentencia definitiva Nº 1.791, no es suficiente para la preservación del derecho y garantía constitucionales al debido procedimiento administrativo y a la defensa, dentro de la especialidad de la determinación del valor en aduanas. (…)”. (Interpolado de esta Máxima Instancia).

 

IV

CONTESTACIÓN A LA FUNDAMENTACIÓN DE LA APELACIÓN

 

 

En fecha 25 de junio de 2024, el abogado José Ángel Sifontes Escorcha, supra identificado, actuando en sustitución de la Procuraduría General de la República, en representación del Fisco Nacional, presentó escrito de contestación a los fundamentos de la apelación ejercida por la representación judicial de la sociedad mercantil Unilever Andina de Venezuela, S.A., en atención a lo siguiente:

“ (…) en cuanto a los argumentos de carácter técnico, esgrimidos por los apoderados de UNILEVER, referidos básicamente a que en la Providencia objeto de controversia, se llegó a la conclusión de que había una condición de venta, esta Representación de la República expone lo siguiente:

(…Omissis…)

… para aclarar el asunto planteado, debemos partir de lo dispuesto en el Convenio de Licencia de Marcas Comerciales, suscrito entre UNILEVER ANDINA VENEZUELA, S.A. y UNILEVER N.V., a fin de establecer cuáles son condiciones para las operaciones comerciales entre dichas empresas, y así tenemos que el Informe Técnico elaborado por la Unidad de Estudios e Interpretación de Normas, adscrita a la División de Estudios e Investigación del Valor hace un estudio pormenorizado y exhaustivo de cada situación …

(…Omissis…)

… la Administración no actuó a priori, sino que efectuó un análisis completo del Contrato de Licencia de Marcas Comerciales, y toda la información en físico y digital suministrada por la empresa, con el fin de investigar las operaciones comerciales, el pago de regalías y la adquisición de mercancías efectuadas por la empresa UNILEVER AV para el ejercicio 2008.

Por tal motivo, es necesario hacer referencia al principio de legalidad, según el cual, todo acto a través del que se explicita o exterioriza la actividad administrativa, debe sujetarse a la normativa constitucional, legal y reglamentaria vigente, es decir, la autoridad administrativa está dotada de potestades inquisitivas y discrecionales, por lo que tiene a su cargo la conducción e impulso de todo el procedimiento, mediante la obtención de pruebas, la averiguación de los hechos alegados, etc.; pero toda esta actividad que realiza la Administración sólo tiene como finalidad el buscar las legitimas razones del caso que estudia o tiene a su consideración, debiendo velar porque todos los hechos y circunstancias que consten en el expediente, coincidan con los presupuestos de la norma aplicable, por lo que no puede la Administración dictar una decisión en forma arbitraria o caprichosa.

(…Omissis…)

… podemos afirmar que todos los actos que emanan del Poder Público (lo que incluye a la Administración), deben realizarse en completa armonía con las normas del derecho, no sólo en lo que a las leyes se refiere, sino también a los reglamentos, ordenanzas y demás actos normativos o fuentes del derecho.

(…Omissis…)

Así, en razón de la sujeción a la legalidad de los actos administrativos, cuando éstos emanan de la autoridad competente, estarán amparados de una presunción de veracidad y legalidad, en el sentido de que una vez dictados se presumen como perfectos y apegados a la ley, mientras no se demuestre lo contrario, por lo que no es suficiente el decir del administrado, como ocurre en el caso que nos ocupa.

…afirmamos de manera categórica que la actuación de la Administración Tributaria y del juez de instancia en sus análisis y consideraciones estuvo en un todo ajustada a derecho y el acto emitido conforme a la misma, se hizo respetando el principio de la legalidad, por ende mal puede señalarse que la Gerencia del Valor en la Providencia recurrida y el juez en su decisión acertada partieron de un falso supuesto por errada calificación de los hechos, por tanto, esta representación de la República opina que no se ha verificado en la sentencia recurrida el vicio de falso supuesto de derecho aducido por los apoderados judiciales de UNILEVER ANDINA DE VENEZUELA, S.A. y así pido sea declarado.

En cuanto a los alegatos de la Violación al derecho al Debido Procedimiento Administrativo legalmente establecido, el juez a quo se pronunció apegado a derecho en su sentencia definitiva N° 1791 de fecha 07 de febrero de 2023, (…)  la interpretación adoptada por el juzgador a quo es inequívoca, pues se observa que el texto en referencia no admite alguna otra exégesis, sino la que se desprende de las palabras que contiene…

 (…Omissis…)

…cabe acotar que la contribuyente, siempre estuvo en pleno conocimiento de la investigación que efectuaba la Administración respecto a su forma de operar con sus proveedores extranjeros en el comercio internacional, para el ejercicio fiscal finalizado el 31-12-2008, ya que a tales efectos el estudio técnico se inició el 28 de abril de 2009, en la División de Estudios e Investigaciones del Valor, en atención, a varias valoraciones provisionales remitidas a la Gerencia del Valor, por la Aduana de San Antonio del Táchira y la Aduana Principal de Puerto Cabello, a partir del 21-08-2001, levantadas en virtud de que existe una vinculación y la misma estaba influyendo en el precio realmente pagado o por pagar.

(…Omissis…)

Ahora bien, siendo el estudio técnico el fundamento del acto administrativo impugnado, donde se evidencia la participación efectiva de UNILEVER ANDINA VENEZUELA, S.A., y visto que en su escrito recursorio expuso detalladamente las razones por las cuales consideraba que era improcedente el ajuste aplicado, evidenciándose de esta forma que UNILEVER, S.A., ejerció el derecho que le asistía de ser parte en el procedimiento administrativo y tuvo total acceso a todos los mecanismos posibles para el pleno ejercicio de su derecho a la defensa, Por lo tanto, esta representación de la República considera que, contrariamente a lo afirmado por los apoderados judiciales de la contribuyente UNILEVER ANDINA VENEZUELA, S.A., la sentencia emitida por el Tribunal de Instancia fue dictada totalmente apegada a derecho, toda vez que se evidencia de la recurrida, que el juez de instancia apreció correctamente los hechos plasmados en los actos administrativos recurridos y aplicó la normativa jurídica correspondiente por lo que no existe en el caso que nos ocupa la violación al debido proceso y derecho a la defensa, alegado por la recurrente (…)”. (Resaltado del texto original).

 

V

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

 

 

Corresponde a esta Alzada pronunciarse sobre la apelación ejercida por la representación judicial de la sociedad de mercantil Unilever Andina Venezuela, S.A., contra la sentencia definitiva número 1.791 del 07 de febrero de 2023, dictada por el Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, el cual declaró sin lugar, el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente el 6 de mayo del 2010.

Observa esta Máxima Instancia que en virtud de la declaratoria contenida en la decisión judicial apelada, de los alegatos formulados en su contra por la representación judicial de la sociedad de mercantil Unilever Andina Venezuela, S.A., y de la contestación del Fisco Nacional, la controversia planteada en el caso bajo análisis queda circunscrita a decidir si el juez de instancia incurrió en: “1) ERRÓNEA INTERPRETACIÓN RESPECTO A LOS VICIOS DE FALSO SUPUESTO DENUNCIADOS” en relación: a) “Falso supuesto en cuanto al cumplimiento de un requisito fundamental para imponer el ajuste por regalías, específicamente, relacionada por la terminación del Contrato por el incumplimiento de obligaciones, entre las que se encuentran, «pagar los honorarios por Licencia de uso de Marca»”, b) “Falso supuesto de hecho en la Providencia N° SNAT/INA/GV/DEI/2009-281 en cuanto la Administración Aduanera asumió la obligación de Unilever Andina Venezuela, S.A. de declarar un monto por concepto de regalías, que resulta improcedente”; “2) ERRÓNEA INTERPRETACIÓN DEL TRIBUNAL DE INSTANCIA RESPECTO AL VICIO DE FALSO SUPUESTO DENUNCIADO Y FALTA DE APLICACIÓN DEL CONTENIDO DEL LITERAL C, NUMERAL 1 DEL ARTÍCULO 8 DEL ACUERDO DE VALORACIÓN DE LA [Organización Mundial del Comercio] OMC”, y “3) [Error de Juzgamiento sobre la delación de la] VIOLACIÓN AL DERECHO AL DEBIDO PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO: NULIDAD ABSOLUTA DE LA PROVIDENCIA № SNAT/INA/GV/DEI/2009-281 POR OMISIÓN DE TRÁMITES ESENCIALES DEL PROCEDIMIENTO LEGALMENTE ESTABLECIDO PARA LA DETERMINACIÓN DEL VALOR EN ADUANA DE LAS IMPORTACIONES REALIZADAS POR UNILEVER ANDINA VENEZUELA, S.A., PREVISTO EN LA DECISIÓN 6.1 DEL COMITÉ DE VALORACIÓN EN ADUANA DE LA [Organización Mundial del Comercio] OMC EN CONCORDANCIA CON LO ORDENADO EN EL ARTÍCULO 8 DE LA RESOLUCIÓN № 226 DEL COMITÉ DE REPRESENTANTES DE [La Asociación Latinoamericana de Integración] ALADI”.

Previamente, advierte esta Superioridad que invertirá el orden de los alegatos antes indicados por razones procesales, y los conocerá de la siguiente manera: i) Error de Juzgamiento sobre la delación de la violación del derecho al debido procedimiento administrativo respecto a la Providencia Administrativa número SNAT/INA/GV/DEI/2009-281, por omisión de trámites esenciales del procedimiento legalmente establecido para la determinación del valor en aduana de las importaciones realizadas por la sociedad de mercantil Unilever Andina Venezuela, S.A., previsto en la decisión 6.1 del Comité de Valoración en aduana de la Organización Mundial del Comercio, en concordancia con lo ordenado en el artículo 8 de la resolución número 226 del Comité de Representantes de Asociación Latinoamericana de Integración (ALADI)., y, ii) “errónea interpretación del tribunal de instancia respecto a los vicios de falso supuesto denunciados” en cuanto: a) “(…) al cumplimiento de un requisito fundamental para imponer el ajuste por regalías, específicamente, relacionada por la terminación del Contrato por el incumplimiento de obligaciones, entre las que se encuentran, «pagar los honorarios por Licencia de uso de Marca»”, b) “(…) la Administración Aduanera asumió la obligación de Unilever Andina Venezuela, S.A. de declarar un monto por concepto de regalías (…)” c) “(…) falta de aplicación del contenido del literal c, numeral 1 del artículo 8 del acuerdo de valoración de la [Organización Mundial del Comercio] OMC”.

Planteada así la litis, pasa esta Sala Político Administrativa a conocer y decidir el recurso de apelación interpuesto, para lo cual señala:

i) Error de Juzgamiento sobre la delación de la violación del derecho al debido procedimiento administrativo respecto a la Providencia Administrativa número SNAT/INA/GV/DEI/2009-281, por omisión de trámites esenciales del procedimiento legalmente establecido para la determinación del valor en aduana de las importaciones realizadas por la sociedad de mercantil Unilever Andina Venezuela, S.A., previsto en la decisión 6.1 del Comité de Valoración en aduana de la Organización Mundial del Comercio, en concordancia con lo ordenado en el artículo 8 de la resolución número 226 del Comité de Representantes de Asociación Latinoamericana de Integración (ALADI).

La sociedad mercantil apelante, indicó que “(…) A diferencia de lo que se afirmó en la sentencia definitiva № 1.791, la oportunidad que garantizaba la Decisión 6.1 del Comité de Valoración en Aduana de la Organización Mundial del Comercio y la Resolución 226 del Comité de Representantes de la ALADI, sí era una fase esencial tanto para la formación de la voluntad de la Administración Aduanera que se plasmó en la Providencia № SNAT/INA/GV/DEI/2009-281, como para la preservación del derecho al debido procedimiento administrativo y a la defensa de [su] representada (…)”. (Agregados de esta Sala y resaltado del escrito).

Expuso, que “(…) Distinto a lo afirmado por el Tribunal a quo, el procedimiento en materia de aduanas no se reduce a responder el cuestionario o a aportar requerimientos realizados por la Administración Aduanera, porque se trata de un procedimiento eminentemente participativo en el cual los administrados no sólo tienen derecho a enterarse del contenido del expediente administrativo, sino que además tienen el derecho de alegar y ser oídos, a contradecir y a probar sus alegatos ante lo que sea la pretensión administrativa, que se encuentra en formación (…)”.

Concluyó, “(…) Insisti[endo que] el simple aporte de documentos y de información, previo a la formación de la voluntad de la Administración Aduanera producto de la investigación, a diferencia de lo afirmado en la sentencia definitiva Nº 1.791, no es suficiente para la preservación del derecho y garantía constitucionales al debido procedimiento administrativo y a la defensa, dentro de la especialidad de la determinación del valor en aduanas (…)”. (Interpolados de esta Máxima Instancia).

Ante estos planteamientos de la apelante, la representación judicial del referido órgano exactor, sostiene en su escrito de contestación a la fundamentación que, “(…) la contribuyente, siempre estuvo en pleno conocimiento de la investigación que efectuaba la Administración respecto a su forma de operar con sus proveedores extranjeros en el comercio internacional, para el ejercicio fiscal finalizado el 31-12-2008, ya que a tales efectos el estudio técnico se inició el 28 de abril de 2009, en la División de Estudios e Investigaciones del Valor, en atención, a varias valoraciones provisionales remitidas a la Gerencia del Valor, por la Aduana de San Antonio del Táchira y la Aduana Principal de Puerto Cabello, a partir del 21-08-2001, levantadas en virtud de que existe una vinculación y la misma estaba influyendo en el precio realmente pagado o por pagar (…)”.

También resaltó que, “(…) siendo el estudio técnico el fundamento del acto administrativo impugnado, donde se evidencia la participación efectiva de UNILEVER ANDINA VENEZUELA, S.A., y visto que en su escrito recursorio expuso detalladamente las razones por las cuales consideraba que era improcedente el ajuste aplicado, evidenciándose de esta forma que UNILEVER, S.A., ejerció el derecho que le asistía de ser parte en el procedimiento administrativo y tuvo total acceso a todos los mecanismos posibles para el pleno ejercicio de su derecho a la defensa, Por lo tanto, esta representación de la República considera que, contrariamente a lo afirmado por los apoderados judiciales de la contribuyente UNILEVER ANDINA VENEZUELA, S.A., la sentencia emitida por el Tribunal de Instancia fue dictada totalmente apegada a derecho, toda vez que se evidencia de la recurrida, que el juez de instancia apreció correctamente los hechos plasmados en los actos administrativos recurridos y aplicó la normativa jurídica correspondiente por lo que no existe en el caso que nos ocupa la violación al debido proceso y derecho a la defensa, alegado por la recurrente (…)”. (Resaltado del texto original).

En relación a esto, el Juzgado de instancia se pronunció en los siguientes términos:

“(…) este Tribunal comparte plenamente las observaciones y conclusiones arribadas por la recurrida, toda vez que de autos se desprende que la Administración cumplió cabalmente con el procedimiento administrativo establecido, y respetó las garantías del administrado y su derecho a la defensa, constatándose que el procedimiento en cuestión, la contribuyente fue notificada por la Gerencia de Valor, del acto administrativo impugnado y del Acta de Requerimiento mediante el cual se solicitó a la empresa aportar varios documentos correspondientes al 2008 Posteriormente. UNILEVER AV fue notificada del Cuestionario a los fines de la determinación del valor en Aduana. En fecha 04 de junio de 2009 UNILEVER AV suministró parte de la información y documentación requerida, dejando a su vez constancia de que los documentos faltantes se aportarían en un lapso de diez (10) días hábiles, debido al alto volumen de información solicitada. Luego en fecha 22 de junio de 2009, UNILEVER AV suministró copia simple de Respuestas al Cuestionario, así como la relación de importaciones del año 2008. Por último, en fecha 28 de agosto de 2009, la Gerencia de valor mediante acto administrativo decidió imponer un ajuste de valor a las importaciones de la empresa, para modificar los valores declarados por la misma.

En base a las consideraciones anteriores, este Tribunal considera que en ninguna etapa del proceso se omitieron trámites esenciales ni se le violentaron los derechos al debido proceso y a la defensa del contribuyente, ya que el mismo fue notificado en todo momento de los requerimientos y actuaciones por parte de la Gerencia de Valor, así como las resultas del proceso (…)”.

 

En tal sentido, se estima pertinente destacar que el debido proceso es un derecho aplicable a todas las actuaciones judiciales y administrativas, disposición que tiene su fundamento en el principio de igualdad ante la Ley, dado que el debido proceso significa que las partes, tanto en el procedimiento administrativo como en el proceso judicial, deben tener igualdad de oportunidades en la defensa de sus respectivos derechos y en la producción de las pruebas destinadas a acreditarlos. En este mismo orden de ideas, el derecho a la defensa previsto con carácter general como principio del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, adoptado y aceptado en la jurisprudencia en materia administrativa, tiene también una consagración múltiple en la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, la cual, en diversas normas, precisa su sentido y manifestaciones. Se regulan así los otros derechos conexos como son el derecho a ser oído, el derecho a hacerse parte, el derecho a ser notificado, a tener acceso al expediente, a presentar pruebas y a ser informado de los recursos para ejercer la defensa. (Vid., sentencias números 00607 y 00177, del 2 de junio de 2015 y 13 de marzo de  2025, casos: Alimentos Heinz, C.A y Suministros de Materiales Industriales de Venezuela, C.A., “SUMIVEN” C.A., respectivamente, criterio ratificado en Sentencia número 00428 del 12 de junio de 2025, caso: Grupo Hardwell Technologies, C.A.).

Respecto a los mencionados derechos, esta Sala ha establecido lo siguiente:

“(…) ha sido criterio de esta Sala que el debido proceso previsto en el artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, constituye una expresión del derecho a la defensa, el cual comprende tanto la posibilidad de acceder al expediente, el derecho a ser oído (audiencia del interesado), a obtener una decisión motivada y su impugnación.

Se ha establecido también, que los aspectos esenciales que el juzgador debe constatar previamente para declarar la violación del derecho consagrado en el aludido artículo 49 de la Carta Magna son: que la Administración haya resuelto un asunto sin cumplir con el procedimiento legalmente establecido o que haya impedido de manera absoluta a los particulares su participación en la formación del acto administrativo, que pudiera afectar sus derechos o intereses, (ver entre otras, sentencias de esta Sala Nros. 4.904 del 13 de julio de 2005 y 00827 del 31 de mayo de 2007). (…)”.

 

Aunado a ello, considera prudente esta Alzada apuntar, que lo anterior debe armonizarse con el deber contenido en el artículo 141 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, el cual propugna que la Administración Pública debe actuar basada en “los principios de honestidad, participación, celeridad, eficacia, eficiencia, transparencia, rendición de cuentas y responsabilidad en el ejercicio de la función pública, con sometimiento pleno a la ley y al derecho”, por lo que el órgano administrativo actuante del cual se trate, debe procurar ser lo más diligente posible en el cumplimiento de sus funciones, así como llevar los expedientes sustanciados con ocasión del procedimiento de fiscalización y de determinación. (Vid., sentencia de esta Sala número 01096 del 8 de octubre de 2015, caso: Hotel Management, C.A., criterio ratificado en sentencia número 00019 del 6 de febrero de 2025, caso: Galaxia Médica, C.A.).

Ahora bien, visto que en el acto administrativo impugnado, versa sobre la materia aduanera, y que, denuncia la apelante la “(…) OMISIÓN DE TRÁMITES ESENCIALES DEL PROCEDIMIENTO LEGALMENTE ESTABLECIDO PARA LA DETERMINACIÓN DEL VALOR EN ADUANA DE LAS IMPORTACIONES REALIZADAS POR UNILEVER ANDINA VENEZUELA, S.A., PREVISTO EN LA DECISIÓN 6.1 DEL COMITÉ DE VALORACIÓN EN ADUANA DE LA [Organización Mundial del Comercio] OMC EN CONCORDANCIA CON LO ORDENADO EN EL ARTÍCULO 8 DE LA RESOLUCIÓN № 226 DEL COMITÉ DE REPRESENTANTES DE [la Asociación Latinoamericana de Integración] ALADI (…)”, este Alto Tribunal considera necesario analizar tales disposiciones normativas internacionales aplicables al caso de autos y cuyo tenor es el siguiente:

Decisión número 6.1 del Comité de Valoración en Aduana de la Organización Mundial del Comercio (OMC).

“Decisión Relativa a los Casos en que las Administraciones de Aduanas Tengan Motivos para Dudar de la Veracidad o Exactitud del Valor Declarado

(…)

El Comité de Valoración en Aduana,

(…)

Reconociendo que la Administración de Aduanas puede tener que enfrentarse a casos en que existan motivos para dudar de la veracidad o exactitud de los datos o documentos presentados por los comerciantes como prueba de un valor declarado;

Insistiendo en que al obrar así la Administración de Aduanas no debe causar perjuicio a los intereses comerciales legítimos de los comerciantes;

(…)

Decide lo siguiente:

Cuando le haya sido presentada una declaración y la Administración de Aduanas tenga motivos para dudar de la veracidad o exactitud de los datos o documentos presentados como prueba de esa declaración, la Administración de Aduanas podrá pedir al importador que proporcione una explicación complementaria, así como documentos u otras pruebas, de que el valor declarado representa la cantidad total efectivamente pagada o por pagar por las mercancías importadas, (…) Si, una vez recibida la información complementaria, o a falta de respuesta, la Administración de Aduanas tiene aún dudas razonables acerca de la veracidad o exactitud del valor declarado, podrá decidir, teniendo en cuenta las disposiciones del artículo 11, que el valor en aduana de las mercancías importadas no se puede determinar con arreglo a las disposiciones del artículo 1. Antes de adoptar una decisión definitiva, la Administración de Aduanas comunicará al importador, por escrito si le fuera solicitado, sus motivos para dudar de la veracidad o exactitud de los datos o documentos presentados y le dará una oportunidad razonable para responder. Una vez adoptada la decisión definitiva, la Administración de Aduanas la comunicará por escrito al importador, indicando lo motivos que la inspiran. (…)”. (Resaltado y subrayado de esta Sala).

 

Resolución número 226 del Comité de Representantes de la Asociación Latinoamericana de Integración (ALADI) del 5 de marzo de 1997, sobre las normas de valoración en aduana.

“(…) Artículo 8º.- (…) cuando le haya sido presentada una declaración y la Administración de Aduanas tenga motivos para dudar de la veracidad o exactitud de los datos o documentos presentados como prueba de esa declaración, la Administración de Aduanas podrá pedir al importador que proporcione una explicación complementaria, así como documentos u otras pruebas de que el valor declarado representa la cantidad total efectivamente pagada o por pagar por las mercancías importadas, (…)

Si, una vez recibida la información complementaria, o a falta de respuesta, la Administración Aduanera tiene aún dudas razonables acerca de la veracidad o exactitud del valor declarado, podrá decidir, teniendo en cuenta las disposiciones del Artículo 11 del Acuerdo, que el valor en aduana de las mercancías importadas no se puede determinar con arreglo a las disposiciones del Artículo 1.

Antes de adoptar una decisión definitiva, la Administración Aduanera comunicará al importador, por escrito si le fuera solicitado, sus motivos para dudar de la veracidad o exactitud de los datos o documentos presentados y le dará una oportunidad razonable para responder. Una vez adoptada la decisión definitiva, la Administración Aduanera la comunicará por escrito al importador, indicando los motivos que la inspira (…)”. (Resaltado y subrayado de esta Alzada).

 

De los instrumentos normativos parcialmente transcritos supra, esta Alzada observa como primera aproximación al tema debatido, que ambos se encuentran dirigidos a regular aquellos casos en los cuales las declaraciones de aduana de los particulares ofrecieren dudas a las Autoridades Aduaneras de los Estados contratantes en cuanto a la veracidad o exactitud del valor declarado por éstos en las operaciones de importación de mercancías; en segundo lugar, coinciden los mismos como punto focal de sus disposiciones en señalar que, cuando tales incertidumbres se presenten deberán las autoridades correspondientes notificar de ellas a los importadores, debiendo entonces otorgarles a éstos una oportunidad razonable para exponer los señalamientos que a bien tuvieren en aras de salvaguardar sus derechos e intereses y consignar a tales efectos, los sustentos probatorios de sus argumentos de hecho y de derecho. (Vid., sentencia de esta Sala número 00753 del 4 de julio de 2018, caso: Oster de Venezuela, S.A.).

Estas disposiciones normativas de carácter adjetivas establecen que, en caso que las Administraciones de Aduanas tengan motivos para dudar de la veracidad o exactitud del valor declarado, esa administración “podrá pedir al importador que proporcione una explicación complementaria, así como documentos u otras pruebas”, aunado a ello, “Antes de adoptar una decisión definitiva, la Administración Aduanera comunicará al importador, por escrito si le fuera solicitado, sus motivos para dudar de la veracidad o exactitud de los datos o documentos presentados y le dará una oportunidad razonable para responder”, así mismo, destaca de tal procedimiento que, “Una vez adoptada la decisión definitiva, la Administración Aduanera la comunicará por escrito al importador, indicando los motivos que la inspiran”.

Siendo así, esta Sala procede a verificar si las actuaciones cumplidas en el presente caso por la Administración Aduanera, resultaron opuestas al procedimiento descrito supra, resultando por consiguiente, lesivas del derecho a la defensa y al debido proceso de la sociedad de mercantil Unilever Andina Venezuela, S.A.

Sobre este señalamiento, esta Máxima Instancia aprecia que mediante la Providencia Administrativa signada con letras y números SNAT/INA/GV/DEI/2009-127 de fecha 28 de abril de 2009, notificada a la empresa de autos el 4 de mayo del mismo año, la Gerencia del Valor de la Intendencia Nacional de Aduanas del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), autorizó a la ciudadana Sorel A. Chan Gimón, ya identificada, para “(…) realizar el estudio técnico sobre las importaciones efectuadas por la empresa ´UNILEVER ANDINA DE VENEZUELA, S.A.´, durante el ejercicio económico correspondiente al año 2008, en cuanto a su forma de operar con sus proveedores extranjeros en el comercio internacional (…)”.

En el desarrollo de la referida investigación fue dictada en fechas 4 de mayo de 2009 y 23 de junio del mismo año, Actas de Requerimiento identificadas con los alfanuméricos SNAT/INA/GV/DEI/2009/E-127-01 y SNAT/INA/GV/DEI/2009/E-127-04, notificadas a la sociedad de mercantil Unilever Andina Venezuela, S.A., en las misma fecha de su emisión, mediante las cuales le fueron solicitados los documentos relacionados con el referido estudio.

En atención a la primera Acta de Requerimiento, se dejó constancia en Actas de Recepción signadas con letras y números SNAT/INA/GV/DEI/2009/E-127-02 y SNAT/INA/GV/DEI/2009/E-127-03 del 4 y 22 de junio del citado año, de la consignación por parte de la recurrente, de los documentos solicitados. Asimismo, mediante Acta de Recepción SNAT/INA/GV/DEI/2009/E-127-05 de fecha 6 de julio 2009, se dejó constancia de la entrega de los documentos en respuesta a la segunda Acta de Requerimiento mencionada.

A efecto de este análisis, cabe destacar que consta en el escrito de interposición del recurso contencioso tributario -folio 4 de la pieza 1 del expediente judicial- que el Acta de Requerimiento identificada con los alfanuméricos SNAT/INA/GV/DEI/2009/E-127-01 “Expresó (…) que dicho requerimiento se hacía con base a las facultades previstas: ´(...) en el artículo 17 del Acuerdo sobre Valoración de la Organización Mundial del Comercio (OMC), anexo al Tratado de Marrakech, publicado en la Gaceta Oficial N° 4.829 Extraordinario, de fecha 29/12/1994, en el numeral 6 del Anexo III del mismo, en concordancia con lo establecido en el artículo 8 de la Resolución 226 de la Asociación Latinoamericana de Integración (ALADI), de fecha 05/03/1997 (...)´, entre otras disposiciones”. (Resaltado del escrito).

Ahora bien, los documentos e informaciones aportadas por la recurrente dentro del procedimiento llevado a cabo por la Gerencia del Valor de la Intendencia Nacional de Aduanas del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), sirvieron de sustento al Estudio Técnico elaborado por el funcionario autorizado en fecha 28 de abril de 2009, sobre el cual fue emitida posteriormente la Providencia Administrativa distinguida con el alfanumérico SNAT/INA/GV/DEI/2009-281 el 24 de agosto de 2009.

Aunado a todo lo anteriormente expuesto, cabe resaltar que no consta en autos que la sociedad de mercantil Unilever Andina Venezuela, S.A., haya solicitado a la Administración Aduanera “(…) Antes de adoptar una decisión definitiva (…)” le comunicara “(…) por escrito (…) sus motivos para dudar de la veracidad o exactitud de los datos o documentos presentados (…)”.

Las anteriores actuaciones ponen de manifiesto, a juicio de esta Sala, que la Administración Aduanera señaló de forma expresa estar actuando conforme al procedimiento descrito en las referida normativa internacional acogida por nuestro país, en el desarrollo de la investigación del valor practicada a la empresa, que no sólo fue notificada del estudio que se llevaría a cabo, sino que se le permitió participar en ese procedimiento a través de la consignación de la información requerida a tales fines, contestando inclusive las preguntas del cuestionario aportado por la funcionaria actuante, relacionadas con la determinación del valor en aduanas de las mercancías importadas por ésta durante el año civil 2008 y particularmente, respecto de su relación con las empresas extrajeras: MAVIBEL (Maatschappij Voor Internatioale Beleggingen) B.V. (Netherlands), Unilever N.V. (Rotterdam-países bajos) y todos los proveedores con razón social Unilever. Circunstancias estas que denotan, contrariamente a lo señalado por la representación judicial de la apelante, que la misma no sólo fue puesta en conocimiento de la averiguación fiscal, sino que pudo conocer su objeto y responder los requerimientos que se le hicieron a través del referido cuestionario, conforme lo preceptúan las aludidas Decisión Nro. 6.1 y la Resolución Nro. 226 de 1995 y 1997, respectivamente. (Vid., sentencia de esta Sala número 00753 del 4 de julio de 2018, caso: Oster de Venezuela, S.A.).

Por otra parte, en cuanto al procedimiento llevado a cabo por la Administración Aduanera y el descrito por la testigo experta en la respuesta a la pregunta cuarta que le fuera formulada en la oportunidad de rendir su declaración, fundamentado en “(…) la decisión 6.1, de la OMC (…) y en el Artículo 8 de la Resolución 226 de la ALADI (…)”, consistente en: “(…) que siempre que se tenga dudas sobre el valor declarado la Administración Aduanera podrá solicitar al declarante información complementaría así como documentación adicional que ayuda al esclarecimiento de esas dudas, igualmente establece que antes de dar finiquito o hacer el informe final del caso deberá notificar al declarante sobre las dudas que surgieron y le dará un tiempo razonable para que éste aporte lo que considere necesario a lo que se está pidiendo (…)”, no se evidencia que los mismos resultaran disímiles entre sí, o que en el desarrollo del procedimiento se hubieren omitido etapas o actuaciones esenciales en detrimento de la esfera subjetiva de la recurrente que comportasen un gravamen irreparable para ésta.

Así, del análisis de la controversia sobre la naturaleza del derecho a la defensa en los procedimientos especiales de valoración en aduana donde la apelante alega una “omisión de trámites esenciales” al considerar que no le  fue otorgada la oportunidad de contradicción específica tras la formación de las dudas de la Administración Aduanera, se revela que las garantías constitucionales del debido proceso y el derecho a la defensa, así como los principios de la actuación de la administrativa, se materializaron mediante la notificación de la Providencia Administrativa SNAT/INA/GV/DEI/2009-127 con la cual se dio inicio al procedimiento, aunado a ello, a través de las Actas de Requerimiento anteriormente mencionadas les fueron solicitadas información y contestación del cuestionario técnico, actos que le permitieron a Unilever Andina Venezuela, S.A., conocer el objeto de la investigación y aportar los elementos probatorios que consideró necesarios, por lo tanto, al haber participado activamente el contribuyente en la formación del acto administrativo a través del suministro de data técnica y documental, no se configura una indefensión absoluta.

Una vez realizadas todas estas consideraciones, estima esta Superioridad que en el asunto de autos no se constatan elementos de juicio demostrativos de que en la referida investigación no se le hubiere permitido a la recurrente conocer de las razones de hecho y de derecho que motivaron el actuar administrativo, o que durante la misma se le hubieren negado o restringido sus derechos constitucionales a la defensa y al debido proceso, que pudieran derivar en la nulidad absoluta por ausencia de procedimiento del acto impugnado u “omisión de tramites esenciales”, toda vez que el órgano exactor actuó dentro del marco de sus facultades, garantizando el equilibrio entre la potestad aduanera y las garantías constitucionales de la sociedad mercantil de autos, por tal motivo, se desecha por improcedente el referido alegato, por lo tanto, se confirma el pronunciamiento del Juez de Instancia. Así se decide.

ii) “errónea interpretación del juez de instancia respecto a los vicios de falso supuesto denunciados”, en cuanto: a) “(…) al cumplimiento de un requisito fundamental para imponer el ajuste por regalías, específicamente, relacionada por la terminación del Contrato por el incumplimiento de obligaciones, entre las que se encuentran, «pagar los honorarios por Licencia de uso de Marca»”, b) “(…) la Administración Aduanera asumió la obligación de Unilever Andina Venezuela, S.A. de declarar un monto por concepto de regalías (…)”, y, c) “(…) falta de aplicación del contenido del literal c, numeral 1 del artículo 8 del acuerdo de valoración de la [Organización Mundial del Comercio] OMC”.

En este punto, la representación judicial de la sociedad de mercantil Unilever Andina Venezuela, S.A., arguyó que la Juzgadora de mérito erró al “(…) bas[ar] su decisión en los elementos formales que, supuestamente, caracterizaron la actuación [de] la Administración Aduanera en el presente caso concreto, y (…), que a criterio del sentenciador «se realizó un exhaustivo análisis Contrato de Licencia de Marcas», y de «la información solicitada por la empresa», así como afirmó que hu[b]o «una revisión de todas esas pruebas». Es decir, a criterio del Juez a quo, la simple constatación de elementos formales en la formación de la voluntad de la Administración Aduanera fue suficientes para avalar el criterio del ajuste del 2,80% sobre el valor CIF a las importaciones realizadas (…)”. (Sic). (Agregado de esta Sala, resaltados y subrayados del original).

Agregó, que “(…) a pesar de que nominalmente se consideraron las denuncias realizadas por [su] representada en el recurso contencioso tributario, la realidad es que en la sentencia definitiva Nº 1.791 no se aborda el fondo de dichas denuncias, sino que son simplemente desestimadas por la presencia del simple actuar de la Administración y de que [su] representada pudo traer elementos al procedimiento administrativo, lo cual evidentemente constituye un error de percepción del sentenciador, que lo lleva a una conclusión errada, y que, en definitiva, vicia de nulidad la sentencia definitiva Nº 1.791. Al respecto, contrario a lo señalado por [el] Tribunal a quo no basta «un exhaustivo análisis» de los documentos aportados, sino la correcta valoración de los hechos ahí evidenciados conforme a la realidad y al derecho. (…)”. (Sic). (Corchetes de esta Sala).

Además, alegó que “(…) en la sentencia definitiva № 1.791 no se puede apreciar la forma en que el sentenciador haya interpretado y aplicado el mencionado dispositivo normativo, que es parte de un tratado suscrito y ratificado por la República. De hecho, (…), el contenido del (…) literal c, numeral 1 del artículo 8 del Acuerdo de Valoración de la OMC, no es traído a colación por el Decisor ni tampoco es interpretado, analizado o aplicado, sino que se reduce a afirmar que la causa del acto administrativo impugnado se encuentra en la revisión del Contrato de Licencia de Marcas Comerciales y en los documentos aportados en sede administrativa por UNILEVER ANDINA VENEZUELA, S.A. (…)”. (Mayúsculas y resaltado del escrito).

Añadió, que “(…) la errónea interpretación de dicha norma, a través de (…) una presunción que no condujo al análisis normativo, vicia de nulidad la sentencia definitiva N° 1.791 y verifica los supuestos de su revocatoria (…)”. (Negrillas del original).

Al respecto, la representación en juicio del Fisco Nacional, en su escrito de contestación a la apelación incoada, expresó que, “(…)  la Administración no actuó a priori, sino que efectuó un análisis completo del Contrato de Licencia de Marcas Comerciales, y toda la información en físico y digital suministrada por la empresa, con el fin de investigar las operaciones comerciales, el pago de regalías y la adquisición de mercancías efectuadas por la empresa UNILEVER AV para el ejercicio 2008 (…)”. (Mayúsculas del escrito).

Manifestó que, “(…) es necesario hacer referencia al principio de legalidad, según el cual, todo acto a través del que se explicita o exterioriza la actividad administrativa, debe sujetarse a la normativa constitucional, legal y reglamentaria vigente, es decir, la autoridad administrativa está dotada de potestades inquisitivas y discrecionales, por lo que tiene a su cargo la conducción e impulso de todo el procedimiento, mediante la obtención de pruebas, la averiguación de los hechos alegados, etc.; pero toda esta actividad que realiza la Administración sólo tiene como finalidad el buscar las legitimas razones del caso que estudia o tiene a su consideración, debiendo velar porque todos los hechos y circunstancias que consten en el expediente, coincidan con los presupuestos de la norma aplicable, por lo que no puede la Administración dictar una decisión en forma arbitraria o caprichosa (…)”.

En tal sentido, expuso que, “(…) para aclarar el asunto planteado, debemos partir de lo dispuesto en el Convenio de Licencia de Marcas Comerciales, suscrito entre UNILEVER VENEZUELA, S.A. y UNILEVER N.V., a fin de establecer cuáles son condiciones para las operaciones comerciales entre dichas empresas, y así tenemos que el Informe Técnico elaborado por la Unidad de Estudios e Interpretación de Normas, adscrita a la División de Estudios e Investigación del Valor hace un estudio pormenorizado y exhaustivo de cada situación (…)”. (Mayúsculas y negrillas del Escrito).

También, afirmó “(…) de manera categórica que la actuación de la Administración Tributaria y del juez de instancia en sus análisis y consideraciones estuvo en un todo ajustada a derecho y el acto emitido conforme a la misma, se hizo respetando el principio de la legalidad, por ende mal puede señalarse que la Gerencia del Valor en la Providencia recurrida y el juez en su decisión acertada partieron de un falso supuesto por errada calificación de los hechos, por tanto, esta representación de la República opina que no se ha verificado en la sentencia recurrida el vicio de falso supuesto de derecho aducido por los apoderados judiciales de UNILEVER ANDINA DE VENEZUELA, S.A. (…)”. (Mayúsculas del original).

Sobre este particular, el Juez de mérito expresó en su dictamen que:

“(…) Observa este Tribunal que la recurrente alega que a lo largo del proceso, los montos pagados por concepto de regalías sólo pueden ser añadidos al importe realmente  pagado o por pagar por las mercancías, cuando no existan dudas de que tales regalías se encuentran establecidas en el contrato de licencia de uso de marca o asistencia técnica, como una condición de venta de la mercancía, lo cual no es el caso del contrato analizado por la Administración Aduanera.

(…Omissis…)

Respecto al mencionado vicio, podemos observar que la Administración Tributaria realizó un exhaustivo análisis del Contrato de Licencia de Marcas Comerciales solicitado mediante acta de requerimiento al contribuyente, así como toda la información suministrada por la empresa, con el fin de determinar si existía o no un ajuste como concepto de las importaciones efectuadas por UNILEVER AV, de los proveedores mencionados con anterioridad. La Administración, en base a ese análisis, realizo dicho ajuste por un valor de 2,80% sobre el valor de dichas importaciones. (…)”. (Resaltado de esta Alzada).

En el caso en concreto, no podemos decir que hay un falso supuesto de hecho ya que la Administración Tributaria no fundamentó su decisión en hechos inexistentes o falsos que no se vinculen con los asuntos que se están debatiendo, debido a que luego de un minucioso análisis de toda la información suministrada por la correspondiente empresa, tanto física como digitalmente, la Gerencia de Valor realizó el ajuste correspondiente de las importaciones realizadas por la contribuyente UNILEVER AV.

Por otro lado, tampoco podemos hablar de falso supuesto de derecho debido a que la Administración no se subsumió en una norma errónea o inexistente, sino que se basó específicamente en el Contrato de Licencia de Marcas Comerciales, así como toda la documentación suministrada por el contribuyente, y luego de haber hecho una revisión de todas esas pruebas, la Administración decidió por ajustar el valor de las importaciones, razón por la cual, este Tribunal considera improcedente el alegato del vicio de falso supuesto. Así se decide. (…)”.

 

En primer lugar, esta Máxima Instancia conocerá de manera conjunta lo concerniente a los alegatos; a)“(…) al cumplimiento de un requisito fundamental para imponer el ajuste por regalías, específicamente, relacionada por la terminación del Contrato por el incumplimiento de obligaciones, entre las que se encuentran, «pagar los honorarios por Licencia de uso de Marca»”, y, b)“(…) la Administración Aduanera asumió la obligación de Unilever Andina Venezuela, S.A. de declarar un monto por concepto de regalías (…)”, por encontrase relacionados en cuanto al error de juzgamiento denunciado.

Sobre el asunto planteado, esta Sala observa que lo sostenido por la apelante, en su escrito de fundamentación es que “(…) a pesar de que nominalmente se consideraron las denuncias realizadas por [su] representada en el recurso contencioso tributario, la realidad es que en la sentencia definitiva Nº 1.791 no se aborda el fondo de dichas denuncias, sino que son simplemente desestimadas por la presencia del simple actuar de la Administración y de que [su] representada pudo traer elementos al procedimiento administrativo, lo cual evidentemente constituye un error de percepción del sentenciador, que lo lleva a una conclusión errada (…)”, reconociendo así, que sus alegatos sí fueron tomados en cuenta en la sentencia recurrida.

Asimismo, se aprecia que tales circunstancias han sido objeto de análisis por la Sala Constitucional de este Tribunal Supremo de Justicia, indicando que “(…) la sentencia sería congruente cuando se ajusta a las pretensiones de las partes, independientemente de si son acertadas o no. Por lo que no se puede considerar, más ni menos, de las cuestiones controvertidas, ni dejar de resolver algunas de ellas a capricho (…)”. (Vid., sentencia número 01663 fecha 22 de noviembre de 2013, caso: Jesús Antonio Archile Contreras. Criterio ratificado en el fallo número 00972 del 05 de diciembre de 2024, caso: Carbones del Guasare, C.A.).

Así, este Alto Tribunal observa que la Administración Aduanera en el acto administrativo SNAT/INA/GV/DEI/2009-281 del 24 de agosto de 2009, notificada el 28 del mismo mes y año, fijó el porcentaje 2,80% s/CIF de ajuste permanente a las importaciones de productos terminados realizadas por la contribuyente Unilever Andina de Venezuela, S.A., en el marco de su relación comercial con los proveedores MAVIBEL (Maatschappij Voor Internatioale Beleggingen) B.V. (Netherlands), Unilever N.V. (Rotterdam-países bajos) y todos los proveedores con razón social Unilever “(…) de conformidad con lo previsto en el numeral 3 del artículo 21 y con los numerales 2 y 10 del artículo 22 de la Providencia Administrativa SNAT/2005/0864, de fecha 23 de septiembre de 2005 (…)”, tras haber realizado el estudio técnico correspondiente.

Por lo tanto, a juicio de esta Alzada, el pronunciamiento del Juzgado de instancia no incurre en errónea interpretación respecto a los vicios de falso supuesto denunciados en cuanto: a) “(…) al cumplimiento de un requisito fundamental para imponer el ajuste por regalías, específicamente, relacionada por la terminación del Contrato por el incumplimiento de obligaciones, entre las que se encuentran, «pagar los honorarios por Licencia de uso de Marca»”, b) “(…) la Administración Aduanera asumió la obligación de Unilever Andina Venezuela, S.A. de declarar un monto por concepto de regalías (…)”, ya que el Tribunal remitente atendió los vicios delatados en la pretensión de la contribuyente, analizando las pruebas aportadas y considerando que las mismas no lograban desvirtuar la presunción de veracidad y legitimidad del acto administrativo impugnado.

De este modo, queda establecido que no existe en autos elemento alguno que conduzcan a esta Sala a concluir que el Tribunal de Instancia incurrió en “error de percepción” del asunto planteado capaz de provocar que el fallo recurrido en apelación violente el principio de exhaustividad, debiendo por consiguiente quedar desestimado el error de interpretación (juzgamiento) denunciado por la representación judicial de la sociedad de mercantil Unilever Andina Venezuela, S.A., por cuanto el Tribunal a quo dictó su decisión ajustada a derecho, la cual se confirma. Así se declara.

Ahora bien, en cuanto al alegato de error de juzgamiento por; c) “(…) falta de aplicación del contenido del literal c, numeral 1 del artículo 8 del acuerdo de valoración de la [Organización Mundial del Comercio] OMC”, la representación judicial de la apelante adujo que el referido vicio se materializaba ya que, “(…) no se puede apreciar la forma en que el sentenciador haya interpretado y aplicado el mencionado dispositivo normativo, que es parte de un tratado suscrito y ratificado por la República. (…)”.

En este contexto, destaca que “(…) es determinante (…) el análisis del contenido del literal c, numeral 1 del artículo 8 del Acuerdo de Valoración de la OMC (…) por cuanto para que sean incluidos los pagos de regalías en el precio de las mercancías debe estar incluido y ser concomitante para que se produzca la importación (…)”.

También, sostiene “(…) que la obligación de los derechos de licencias o regalías nace por el uso de las marcas en el territorio venezolano, producto de la comercialización de las mercancías, y no por la venta de las mismas (…)”

Del análisis al caso concreto, esta Máxima Instancia observa que, aunque el Juez de Instancia se avocó a conocer directamente la pretensión principal, no se pronunció expresamente sobre lo establecido en el literal c, numeral 1 del artículo 8 del Acuerdo de Valoración de la Organización Mundial del Comercio.

En tal virtud, esta Sala advierte que el supuesto normativo que sirvió de sustento a la Gerencia del Valor para ordenar dicho ajuste permanente, resulta, tal como se mencionara supra, el descrito en el artículo 8, numeral 1, literal c), del Acuerdo de Valoración de la Organización Mundial del Comercio, anexo al Tratado de Marrakech del cual Venezuela forma parte según la Gaceta Oficial de la República de Venezuela número 4.829 Extraordinario del 29 de diciembre de 1994, y que cobra aplicación conforme a lo previsto en los artículos 154 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y 1 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley Orgánica de Aduanas de 2008, vigente ratione temporis; ello en concordancia con el artículo 1 del precitado Acuerdo, cuyo contenido resulta del siguiente tenor:

“Artículo 1

1. El valor en Aduana de las mercancías importadas será el valor de transacción, es decir, el precio realmente pagado o por pagar por las mercancías cuando éstas se venden para su exportación al país de importación, ajustado de conformidad con lo dispuesto en el artículo 8, siempre que concurran las siguientes circunstancias:

a) que no existan restricciones a la cesión o utilización de las mercancías por el comprador, con excepción de las que:

i) Impongan o exijan la ley o las autoridades del país de importación;

ii) limiten el territorio geográfico donde puedan revenderse las mercancías; o

iii) no afecten sustancialmente al valor de las mercancías;

b) que la venta o el precio no dependan de ninguna condición o contraprestación cuyo valor no pueda determinarse con relación a las mercancías a valorar;

c) que no reviertan directa o indirectamente al vendedor parte alguna del producto de la reventa o de cualquier cesión o utilización de las mercancías por el comprador, a menos que pueda efectuarse el debido ajuste de conformidad con lo dispuesto en el artículo 8; y

d) que no exista un vínculo entre el comprador y el vendedor o que, en caso de existir, el valor de transacción sea aceptable a efecto aduanero en virtud de lo dispuesto en el párrafo 2.

2. a) Al determinar si el valor de transacción es aceptable a los efectos de párrafo 1, el hecho de que exista una vinculación entre el comprador y el vendedor en el sentido de lo dispuesto en el artículo 15 no constituirá en sí un motivo suficiente para considerar inaceptable el valor de transacción. En tal caso se examinaran las circunstancias de la venta y se aceptará el valor de transacción siempre que la vinculación no haya influido en el precio. Si por la información obtenida del importador o de otra fuente, la Administración de Aduanas tiene razones para creer que la vinculación ha influido en el precio, comunicará esas razones al importador y le dará oportunidad razonable para contestar. Si el importador lo pide, las razones se le comunicarán por escrito.

b) En una venta entre personas vinculadas, se aceptará el valor de transacción y se valorarán las mercancías de conformidad con lo dispuesto en el párrafo 1 cuando el importador demuestre que dicho valor se aproxima mucho a alguno de los precios o valores que se señalan a continuación, vigentes en el mismo momento o en uno aproximado:

i) el valor de transacción en las ventas de mercancías idénticas o similares efectuadas a compradores no vinculados con el vendedor, para la exportación al mismo país importador;

ii) el valor en aduana de mercancías idénticas o similares, determinado con arreglo a lo dispuesto en el artículo 5;

iii) el valor en aduana de mercancías idénticas o similares determinado con arreglo a lo dispuesto en el artículo 6;

Al aplicar los criterios precedentes, deberá tenerse debidamente en cuenta las diferencias demostradas de nivel comercial y de cantidad, los elementos enumerados en el artículo 8 y costos que soporte el vendedor en las ventas a compradores con los que no éste vinculados, y que no soporte en las ventas a compradores con los que tiene vinculación.

c) los criterios enunciados en el aparte b) del párrafo 2 habrán de utilizarse por iniciativa del importador y sólo con fines de comparación. No podrán establecerse valores de sustitución al amparo de lo dispuesto en dicho apartado”.

 

“Artículo 8

1. Para determinar el valor en aduana de conformidad con lo dispuesto en el artículo 1, se añadirán al precio realmente pagado o por pagar por las mercancías importadas:

(…) c) Los cánones y derechos de licencia relacionados con las mercancías objeto de valoración que el comprador tenga que pagar directa o indirectamente como condición de venta de dichas mercancías, en la medida en que los mencionados cánones y derechos no estén incluidos en el precio realmente pagado o por pagar.”. (Destacados de esta Superioridad).

 

Las disposiciones normativas precedentemente transcritas regulan lo relativo al valor de transacción de los bienes, entendido éste como el elemento cuantitativo (base imponible) de la obligación aduanera, que se encuentra referido al precio realmente pagado o por pagar por las mercaderías cuando ellas se venden para su exportación al país de importación, ajustado de conformidad con lo dispuesto en el precitado artículo 8 (adiciones a la base); en este sentido, prevé esta última norma que tales cánones y derechos de licencias, que se pagan por el uso de las marcas de los productos que se importan, deberán estar relacionados con las mercancías objeto de la valoración que el comprador o importador deba pagar directa o indirectamente como condición de venta y siempre que los mismos no estuvieran ya incluidos en el señalado valor en aduanas (transacción). (Vid., sentencia número. 00753 del 4 de julio de 2018, caso: Oster de Venezuela, S.A., criterio ratificado en el fallo 00238 número de fecha 30 de septiembre de 2021, caso: Textiles Zanzíbar, S.A.).

Ahora bien, conforme a la interpretación dada a la última de las precitadas normas (artículo 8), la Sala mediante la sentencia número. 01603 del 26 de noviembre de 2014, caso: General Mills de Venezuela, C.A., sostuvo lo siguiente:

“(…) La Sala observa que la determinación del valor en aduana de las mercancías importadas debe hacerse conforme al artículo 8 numeral 1 literal c de la Ley Aprobatoria del Acuerdo de Marrakech, añadiéndosele los cánones o derechos de licencia pagados, siempre que -tal como lo estableció el acto recurrido- cumpla con los requisitos siguientes:

1) Las regalías estén relacionadas con las mercancías objeto de valoración.

2) El comprador debe pagar la regalía directa o indirectamente como condición de venta de las mercancías.

3) El pago por regalía no debe haberse incluido en el precio realmente pagado o por pagar de las mercancías.

De conformidad con el análisis anterior, esta Máxima Instancia concluye -como en efecto lo hizo la Administración Aduanera- que solo si del pago de regalías se verifican los anteriores supuestos, será aplicable el artículo 8 numeral 1 literal c de la Ley Aprobatoria del Acuerdo de Marrakech (…)”.

 

En este sentido, que para que los cánones o derechos de licencia (regalías) sean añadidos al precio realmente pagado o por pagar de las mercancías, deben verificarse los señalados requisitos concurrentes; por tal motivo, y aun cuando en el caso de autos el punto focal de la objeción aduanera estriba en la determinación de la “condición de venta” del pago de las regalías, la Sala, vistos los alegatos formulados por la recurrente, debe verificar el cumplimiento de los mismos con particular referencia a la condición de venta de las mercancías. (Vid., sentencia número. 00753 del 4 de julio de 2018, caso: Oster de Venezuela, S.A., criterio ratificado en el fallo 00238 número de fecha 30 de septiembre de 2021, caso: Textiles Zanzíbar, S.A.).

Advierte esta Máxima Instancia que la disposición normativa en referencia (artículo 8, numeral 1, literal c) del Acuerdo de Valoración de la Organización Mundial del Comercio (OMC), señala que los “cánones o derechos de licencia”, deberán añadirse a la referida base imponible, siempre que concurran las anteriores circunstancias; de esta forma, observa la Sala que por tales cánones o derechos de licencia deben entenderse aquellos pagos que se derivan de la transferencia de ciertos derechos de propiedad intelectual o industrial, que deben pagarse al propietario de la marca registrada (Licenciante), para producir, adquirir o revender un bien con el uso o la inclusión de dicha marca o patente. (Vid., sentencia número. 00753 del 4 de julio de 2018, caso: Oster de Venezuela, S.A., criterio ratificado en el fallo 00238 número de fecha 30 de septiembre de 2021, caso: Textiles Zanzíbar, S.A.).

A tal efecto, vale destacar que frente a la referida objeción fiscal y a los efectos de enervar la presunción de veracidad y legalidad que ampara acto administrativo impugnado, dictado como se señalara con fundamento en los resultados obtenidos por la investigación practicada a la recurrente a través del Estudio Técnico, la empresa actora durante el lapso probatorio de la instancia, promovió como probanzas suficientes, la documental referida a la aludida Providencia Administrativa, a los efectos de demostrar que la Administración Aduanera no demostró la existencia del requisito fundamental que debía verificarse a los fines de imponer el ajuste correspondiente, esto es, que el pago de las regalías constituye una condición de venta de las mercancías y rechazar argumentativamente, a partir de lo indicado en éste, la improcedencia de dichas observaciones, así como la prueba de testigo experto, a los efectos de establecer: “(…) (i) Que las regalías siempre se pagan por separado y que no necesariamente constituyen una condición de venta de las mercancías. (ii) Acerca de los requisitos para imponer una regalía como ajuste. (iii) Que los montos pagados por concepto de regalías sólo pueden ser añadidos al importe realmente pagado o por pagar por las mercancías, cuando no existan dudas de que tales regalías se encuentran establecidas en el contrato de licencia de uso de marca o asistencia técnica, como una condición de venta de la mercancía. (…)”.

En cuanto a la última de las mencionadas probanzas, advierte esta Alzada que el testimonio de la testigo experta, acerca de la objeción de fondo debatida, fue rendido conforme se refleja de seguidas:

“(…) SEXTA PREGUNTA: Señale el testigo cuáles son los requisitos que deben cumplirse para que los montos pagados por concepto de regalías sean añadidos al precio realmente pagado o por pagar por las mercancías, a los efectos de la cuantificación de la base imponible de los impuestos aduaneros.

CONTESTÓ: Los requisitos están establecidos en el artículo 8.1, literal C, del Acuerdo de valoración de la OMC, que establece que el pago por concepto de regalía por el uso de una licencia, primero deberá estar relacionada con la mercancía que se importe, segundo debe haber sido mediante un contrato, deberá estar establecido, la condición de venta, también establece que siempre y cuando no haya sido declarado se procederá al incremento. Es importante señalar en este caso que el establecimiento del pago de una regalía por el concepto del derecho de usar una marca o una patente, es decir, una propiedad intelectual debe estar señalado en un contrato por el uso de este Derecho en contraprestación que es el pago, es importante resaltar que la compra de la mercancía se hace mediante un contrato de compra -venta y el pago de la regalía debe estar señalado en un contrato por aquel que otorga el derecho de uso de esa propiedad intelectual, ambos requisitos deben ser comprobados por la Administración Aduanera, debido que si uno de ellos no se cumple no puede aplicarse el ajuste establecido en el artículo 8.

SEPTIMA PREGUNTA: Diga el testigo si es normal en la práctica del comercio establecer como cláusula contractual que el convenio se dará por terminado si las partes no cumplen con sus obligaciones.

CONTESTO: En todo contrato que no se cumpla con lo establecido en el mismo lo normal es que se de por terminado de ambas partes, existe diferentes razones para ello, dependiendo de la negociación que se haya llegado, por parte del proveedor por ejemplo, si este no cumple con la calidad del producto que se pacto el contrato puede darse por terminado, sino cumple con la fecha de entrega también, si se pacto el pago de una regalía también como condición de vender el producto siempre y cuando estén en las capsulas del contrato establecido esas condiciones, por parte del comprador existen unas capsulas que pueden dar por terminado el contrato, por ejemplo sino cumple con las directrices que ha dado el proveedor para dar el servicio de aquellos bienes que importa también puede darse por terminado el contrato, o sea es normal que cualquier contrato se de por terminado si se incumple los términos del mismo, así hay infinidades de razones  que pueden originar el termino de un contrato.

OCTAVA PREGUNTA: Diga el testigo si el hecho de que en el contrato se establezca que el convenio se dará por terminado por falta de pago de las regalías pactadas implica que tales regalias son una condición de venta de la mercancía

CONTESTÓ: En el contrato de regalía o de derechos de uso de una propiedad intelectual se establece que sino se paga dicha regalía el contrato se da por terminado es una de las razones que mencionábamos en el punto anterior que dan por terminado un contrato, ahora bien lo que el contrato de regalía establece es diferente a lo que establece un contrato de compra-venta de mercancía ya que en este último lo que se esta estableciendo en la entrega de una mercancía en contraprestación al pago de la misma, en cuanto al contrato de regalía lo que se establece es el uso de la licencia de una propiedad intelectual sea de una marca o lo que sea, son dos situaciones diferentes, el contrato de licencia puede terminar si estable el pago de regalía y este no se cumple, esto no implica que no se cumpla con la entrega de la mercancía. No siempre el proveedor de la mercancía es el que otorga la licencia para el uso de la propiedad intelectual, se da, ocasiones en que es un tercero el que otorga la licencia y no quien vende la mercancía realmente, por lo que mal podría realizarse un ajuste ala mercancía que proviene de un proveedor que no ha impuesto el pago de una regalía por el uso de una propiedad intelectual.

NOVENA PREGUNTA: Diga el testigo cuales son las diferencias entre licencias para el uso de marcas y derechos de compra de la mercancía.

CONTESTO: La licencia del uso de una marca, es una autorización que da un licenciante o dueño de esa marca para que un licenciatario pueda usar dicha marca. El derecho de compra de la mercancía por las partes, a cambio de una contraprestación que es el pago de las mismas, estas no siempre conllevan el pago de una regalía. Lo otro es una autorización lo otro es una compra venta, normalmente se hacen con personas diferentes aunque no desvirtúa que lo haga al mismo proveedor también.

DÉCIMA PREGUNTA: Señale el testigo si es posible pactar un monto por la licencia para el uso de marcas cuyo pago o falta de pago no afecte el derecho de la compra de las mercancía.

CONTESTO: Por lo que decíamos antes el hecho de que se pague o no se pague la regalía no afecta la compra-venta del bien porque una cosa es el la compra de la mercancía y otro seria el derecho de uso de la propiedad intelectual, para que pueda afectarse debe estar claramente especificado en el contrato, debe señalar que a falta del pago no se entregará las mercancía por lo que debe ser verificado debe ser demostrado puesto que no cabe la suposición en el sistema de valoración que aplica Venezuela

DECIMA PRIMERA PREGUNTA: En el supuesto que pudiera demostrarse que una regalía se paga como condición de la venta de mercancía a ser adquiridas de un proveedor, diga el testigo si debe ser adicionada o ajustada a la importaciones de todos los proveedores de un mismo grupo corporativo.

CONTESTO: No, no debe ser porque el ajuste ha de aplicarse solamente aquel proveedor que haya otorgado el uso de derecho a la licencia y del cual se haya comprobado que cumple con los requisitos del artículo 8.1 C, del acuerdo de valoración de la OMC, en cuanto a que la regalía esta relacionada con la mercancía importada y que este proveedor ha establecido como condición de la venta de la mercancía el pago de la regalía por dicha razón, no puede ajustarse ninguna mercaría que provenga de otro proveedor que no haya impuesto el uso o que no haya dado el derecho al uso de la propiedad intelectual aún cuando pertenezca a la misma corporación o grupo (…)”. (Sic).

 

Precisado lo anterior, pasa esta Alzada a verificar el cumplimiento de los aludidos requisitos exigidos en el literal c, del numeral 1 del artículo 8 del precitado Acuerdo sobre Valoración de la Organización Mundial del Comercio (OMC), o si por el contrario, las referidas probanzas resultan suficientes a los efectos de desvirtuar la presunción de veracidad y legalidad que ampara al acto impugnado y, por ende, capaces de demostrar la improcedencia de la objeción de fondo contenida en el mismo.

Acerca de la primera de las circunstancias detalladas en la referida norma, esto es, que el canon esté relacionado con la mercancía importada, constata este Supremo Tribunal de la Providencia impugnada, así como de los datos aportados por la empresa, que los productos terminados proceden, en su mayoría, de vendedores cuya razón social incorpora la denominación comercial del Licenciante extranjero vinculado Unilever N.V. (Rotterdam), relación que se evidenció en el estudio técnico en el que se analizó el Anexo A del Convenio de Licencia de Marcas Comerciales, aunado a que, Unilever Andina de Venezuela, S.A., es una firma calificada por la Superintendencia de Inversiones Extranjeras (SIEX), como 100% extranjera, poseída en su totalidad por la firma extranjera MAVIBEL (Maatschappij Voor Internatioale Beleggingen) B.V. (Netherlands) y que esta firma, ejerce control tanto sobre Unilever Andina de Venezuela, S.A., como sobre sus proveedores extranjeros de razón social UNILEVER, los cuales forman un grupo global de empresas a nivel mundial, tales circunstancias llevan a esta Sala a estimar cumplida dicha condición. Así se declara.

Con relación al segundo requisito, relativo a determinar cuándo tales cánones o derechos de licencia deben considerarse como una “condición de venta” de las mercancías, punto focal de la controversia de autos, observa la Sala que esta situación ha sido objeto de innumerables discusiones en la doctrina y jurisprudencia internacional, debido a que la misma no fue expresamente establecida o interpretada en la citada normativa, llegándose a la conclusión que a los efectos de su correcta significación, debe examinarse en cada caso en particular si la misma fue pactada taxativamente en los Contratos de Licencia o de Venta, en caso de existir éstos por separado, o si por el contrario, ello resulta una condición implícita no prevista en los mencionados instrumentos, pero que se deriva razonablemente de la realidad económica de los negocios efectuados entre las partes y en particular, de la constatación de la presencia de la vinculación entre las partes contratantes, a la luz de lo establecido en el artículo 15, numeral 4 del Acuerdo de Valoración. (Vid., sentencia número 00753 del 4 de julio de 2018, caso: Oster de Venezuela, S.A., criterio ratificado en el fallo número 00238 de fecha 30 de septiembre de 2021, caso: Textiles Zanzíbar, S.A.).

En este sentido, se suelen aceptar en los ordenamientos internacionales que acogen las regulaciones de la Organización Mundial del Comercio, en específico, el Acuerdo de Valoración anexo al Tratado de Marrakech, como elementos determinantes para comprobar la condición en comentario, los relativos a los bienes que se importan, como por ejemplo: i) que éstos sean específicos del Licenciador (en lo que se refiere a su concepción y marca comercial) o que el Licenciador pueda determinar las características de los productos y la tecnología usada; ii) que se encuentren relacionados con el vendedor o fabricante, que puedan ser impuestos por el Licenciador o que medie un contrato o vinculación entre éstos y el referido otorgante de la licencia; o iii) bien que el último pueda ejercer un control efectivo directo o indirecto sobre las operaciones de venta de las mercancías. (Vid., sentencia número 00753 del 4 de julio de 2018, caso: Oster de Venezuela, S.A., criterio ratificado en el fallo número 00238 de fecha 30 de septiembre de 2021, caso: Textiles Zanzíbar, S.A.).

No obstante, importa destacar a esta Sala, que la doctrina y jurisprudencia sobre el tema son contestes en señalar que ninguno de estos elementos constituye por sí mismo una condición de la venta, pero que es probable que la combinación de varios de ellos demuestre que el pago del canon o derecho de licencia representa una condición de la venta, aunque no exista una vinculación en el sentido del artículo 15 del Acuerdo de Valoración de la Organización Mundial del Comercio (OMC), o por argumento en contrario, cuando se verifique ésta, tal como sucede en el asunto de autos. (Vid., sentencia número 00753 del 4 de julio de 2018, caso: Oster de Venezuela, S.A., criterio ratificado en el fallo número 00238 de fecha 30 de septiembre de 2021, caso: Textiles Zanzíbar, S.A.).

Aplicando lo anterior al caso de autos, aprecia este Alto Tribunal que tal como aduce la recurrente, en los Contratos de Licencia de Uso de Marcas suscritos con los proveedores extranjeros arriba mencionados, no fue explícitamente establecido que el pago de las regalías previstas en ellos resulte condición de venta de las mercancías importadas; sin embargo, como se ha destacado, no resultaba imprescindible que esa mención estuviese contemplada en los referidos instrumentos, si de ellos se desprenden elementos que permitan concluir lo contrario. (Vid., sentencia número 00753 del 4 de julio de 2018, caso: Oster de Venezuela, S.A., criterio ratificado en el fallo número 00238 de fecha 30 de septiembre de 2021, caso: Textiles Zanzíbar, S.A.).

De esta forma, constata esta Alzada que en el asunto en controversia en las operaciones comerciales celebradas entre el Licenciante Unilever N.V. (Rotterdam) y la apelante Unilever Andina de Venezuela, S.A., se evidencia una vinculación, en que la totalidad de las importaciones realizadas por la recurrente (domiciliada en Venezuela), se verificaron con empresas del mismo grupo económico MAVIBEL (Maatschappij Voor Internatioale Beleggingen) B.V. (Netherlands), Unilever N.V. (Rotterdam-países bajos) y todos los proveedores con razón social Unilever, de donde se puede en principio inferir que la Licenciante imponen la referida circunstancia a la Licenciataria. (Vid., sentencia número 00753 del 4 de julio de 2018, caso: Oster de Venezuela, S.A., criterio ratificado en el fallo 00238 número de fecha 30 de septiembre de 2021, caso: Textiles Zanzíbar, S.A.).

Aunado a lo que antecede y en cuanto a las declaraciones de la testigo experta, respecto a que por una parte, no se debe confundir el contrato de licencia (en el que se pactan las regalías y cuyo incumplimiento genera la rescisión del mismo) con el de compra venta de las mercancías y, por la otra, que “el hecho de que se pague o no se pague la regalía no afecta la compra-venta del bien porque una cosa es (…) la compra de la mercancía y otro seria el derecho de uso de la propiedad intelectual” (licencia de uso de marca), observa esta Sala que en el presente asunto la recurrente sustenta sus defensas en la existencia de los dos (2) referidos contratos distintos y diferenciados entre sí, haciendo énfasis en que en los convenios de compra venta con los proveedores vinculados no fue pactado el pago de las aludidas regalías como una condición para la venta de las mercancías; sin embargo, juzga esta Máxima Instancia que siendo éste uno de los argumentos focales de su defensa debió la mencionada recurrente promover los aludidos contratos de compra venta a los fines de verificar el contenido de sus estipulaciones contractuales y confrontarlos con el convenios de licencia, en concordancia con lo señalado en la declaración de la testigo experta, pero contrariamente a ello, los mismos no fueron promovidos en el Tribunal de la causa ni en esta Alzada.

Frente a tal escenario, juzga esta Sala que correspondía a la Licenciataria Unilever Andina de Venezuela, S.A., demostrar que efectivamente, el pago del Dos Por Ciento (2%) por concepto de regalías que realiza a la mencionada Licenciante no constituye una “condición de venta”, cuyo monto debe ser añadido al precio pagado o por pagar de las mercancías por ella importadas; sin embargo, tal como se precisó si bien la recurrente consignó durante la investigación fiscal llevada a cabo por la Gerencia del Valor de la Intendencia Nacional de Aduanas del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), los documentos de soportes de sus operaciones comerciales, específicamente de sus importaciones, con especial énfasis en el Convenio de Licencia de Uso de Marca y, posteriormente, sustentó ante la instancia jurisdiccional sus alegatos desestimatorios en la promoción de las documentales (Providencia Administrativa) y testigo experto, los mismos no resultan suficientes para comprobar fehacientemente que el pago de las mencionadas regalías no resulta una “condición de venta” de los bienes importados. (Vid., sentencia número 00753 del 4 de julio de 2018, caso: Oster de Venezuela, S.A.).

En consecuencia, estima este Órgano Jurisdiccional que el segundo requisito también se verifica en el asunto de autos. Así se decide.

Por último, y respecto a que el aludido importe no esté incluido en el precio efectivamente pagado o por pagar, se constata que la recurrente no incluyó esos conceptos en sus Declaraciones de Aduanas correspondientes, tal como fue cotejado por la autoridad fiscal en el presente asunto, dejándose constancia de ello en el acto administrativo impugnado, tal circunstancia genera tenerse por satisfecho el mencionado requisito. Así se establece.

Derivado de las consideraciones precedentemente expuestas, juzga esta Máxima Instancia que en el asunto en controversia, la sociedad de mercantil Unilever Andina Venezuela, S.A., no logró demostrar que en la emisión de la Providencia Administrativa SNAT/INA/GV/DEI/2009-281 del 24 de agosto de 2009, dictada conjuntamente por la División de Estudios e Investigaciones del Valor y por la Gerencia del Valor de la Intendencia Nacional de Aduanas del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), la precitada autoridad fiscal incurriera en los denunciados vicios de falso supuesto de hecho y falso supuesto de derecho, o que ésta mediante su actividad probatoria lograse enervar la presunción de veracidad y legalidad que pesa sobre dicho acto, resultando procedente por consiguiente, el ajuste permanente del Dos coma Ochenta por Ciento sobre los valores CIF (2,80% s/CIF), ordenado en el acto recurrido. Por tales motivos, se declara sin lugar la apelación interpuesta por la contribuyente, contra la sentencia definitiva dictada por el Tribunal Superior Tercero Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, en fecha 7 de febrero de 2023, la cual se confirma, en consecuencia se declara, sin lugar el recurso contencioso tributario ejercido conjuntamente con petición de amparo cautelar y solicitud subsidiaria de medida cautelar de suspensión de efectos por la recurrente contra el precitado acto, el cual queda firme. Así se dispone.

En atención a la declaratoria anterior, se condena en costas procesales a la prenombrada sociedad de mercantil por un monto equivalente al diez por ciento (10%), a tenor de lo dispuesto en el artículo 335 del Código Orgánico Tributario de 2020. Así se establece.

Finalmente, resulta menester para esta Máxima Instancia precisar que la Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia, en aras de garantizar la consecución de los postulados consagrados en los artículos 2, 26, 49 y 257 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, reconoció la preponderancia de la ciencia, la tecnología y los servicios de información como elementos de interés público, destacando el deber del Poder Público -y concretamente de los órganos jurisdiccionales- de valerse de los avances tecnológicos para su optimización, procediendo en consecuencia a dictar la Resolución Nro. 2021-0011 de fecha 9 de junio de 2021, contentiva de las normas generales que regularán la suscripción y publicación de decisiones con firma digital, práctica de citaciones y notificaciones electrónicas y la emisión de copias simples o certificadas por vía electrónica relacionadas con los procesos seguidos ante esta Sala Político-Administrativa.

Por tal razón, y visto que los artículos 38 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa y 3 de la Resolución en comento, establecen la posibilidad de practicar las citaciones y notificaciones por correo electrónico o cualquier otro medio que utilice tecnologías de la información y la comunicación, este Máximo Tribunal con miras a procurar la mejora continua del servicio de administración de justicia, ha ordenado realizar un análisis de las actas que conforman el expediente, a los efectos de determinar si las partes cuentan o no con los medios telemáticos suficientes para hacer efectiva dicha actuación procesal y, de ser el caso, proceder a practicar las notificaciones a las que haya lugar por medios electrónicos; en el entendido de que la falta de indicación en autos de algunos de los elementos digitales previamente señalados, dará lugar a que se practique la notificación de acuerdo a lo preceptuado en el artículo 5 de la aludida Resolución y en las leyes. Así se dispone.

VI

DECISIÓN

 

 

En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, administrando justicia en nombre de la República, por autoridad de la Ley, declara:

1.- SIN LUGAR la apelación interpuesta por la representación judicial de la sociedad mercantil UNILEVER ANDINA VENEZUELA, S.A., contra la sentencia definitiva 1.791, dictada por el Tribunal Superior Tercero Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, en fecha 7 de febrero de 2023, la cual se CONFIRMA.

2.- SIN LUGAR el recurso contencioso tributario incoado conjuntamente con petición de amparo cautelar y solicitud subsidiaria de medida cautelar de suspensión de efectos por la representación judicial de la sociedad mercantil UNILEVER ANDINA VENEZUELA, S.A., contra la Providencia Administrativa identificada con el alfanumérico SNAT/INA/GV/DEI/2009-281 de fecha 24 de agosto de 2009, dictada por la Gerente de Valor y la Jefe de la División de Estudios e Investigación del Valor adscritas a la Intendencia Nacional de Aduanas del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), notificada el día 28 de ese mismo mes y año, a través de la cual, se decidió fijar un porcentaje de ajuste permanente del “(…) Dos coma Ochenta 2,80% s/CIF (…)”, a las importaciones de productos terminados efectuados por la sociedad mercantil apelante, provenientes de su relación comercial con los proveedores MAVIBEL (Maatschappij Voor Internatioale Beleggingen) B.V. (Netherlands), Unilever N.V. (Rotterdam-países bajos) y todos los proveedores con razón social Unilever, acto administrativo que queda FIRME.

3.- PROCEDE LA CONDENATORIA EN COSTAS PROCESALES a la prenombrada sociedad de mercantil, en virtud de lo expresado en la presente decisión judicial.

Publíquese, regístrese y comuníquese. Notifíquese a la Procuraduría General de la República. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los dieciséis (16) días del mes de abril del año dos mil veintiséis (2026). Años 215º de la Independencia y 167º de la Federación.

El Presidente, MALAQUÍAS GIL RODRÍGUEZ
		El Vicepresidente, JUAN CARLOS HIDALGO PANDARES
El Magistrado Suplente – Ponente, EMILIO RAMOS GONZÁLEZ
	La Secretaria, CHADIA FERMIN PEÑA
	En fecha  dieciséis (16) de abril del año dos mil veintiséis,  se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00312.
	La Secretaria, CHADIA FERMIN PEÑA