Magistrado Ponente: INOCENCIO ANTONIO FIGUEROA ARIZALETA

Exp. N° 2015-1083

Mediante Oficio Nro. 220/2015 de fecha 22 de octubre de 2015, el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas remitió a esta Sala Político-Administrativa el expediente Nro. AP41-U-2008-000442 de su nomenclatura, en virtud de las apelaciones ejercidas; la primera, el 18 de marzo de 2015 por la abogada Dalia C. Rojas, inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nro. 77.240, actuando con el carácter de sustituta de la Procuradora General de la República en representación del FISCO NACIONAL, según se evidencia del documento poder cursante a los folios 241 y 242 de las actas procesales y; la segunda, el 21 de septiembre de 2015 por la abogada Mónica Viloria, inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nro. 73.344, en su condición de apoderada judicial de la sociedad de comercio PETROBRAS ENERGÍA VENEZUELA, S.A., inscrita en el Registro Mercantil Quinto de la Circunscripción Judicial del entonces Distrito Federal y Estado Miranda (hoy Estado Bolivariano de Miranda), el 3 de junio de 1998, bajo el Nro. 99, Tomo 219-A-Qto., representación que se desprende del instrumento poder inserto a los folios 42 y 43 del expediente judicial, contra la sentencia definitiva
Nro. 011/2015 dictada por el Juzgado remitente el 3 de marzo de 2015, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la mencionada empresa en fecha 9 de julio de 2008.

Dicho recurso contencioso tributario fue incoado contra la Resolución Nro. GGSJ/GR/DRAAT/2008/000004-73 del 6 de marzo de 2008, notificada el 4 de junio del mismo año, dictada por la Gerencia General de Servicios Jurídicos del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), en la cual se declaró sin lugar el recurso jerárquico ejercido el 22 de abril de 2005, contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nro. GCE-SA-R-2005-004 del 31 de enero de 2005, notificada el 15 de marzo de igual año, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del referido Servicio Autónomo.

En consecuencia, se estableció a cargo de la recurrente la obligación de pagar la cantidad de Novecientos Ochenta y Ocho Millones Trescientos Ochenta y Seis Mil Setecientos Cuarenta y Seis Bolívares con Cincuenta y Cinco Céntimos (Bs. 988.386.746,55), hoy expresada en Novecientos Ochenta y Ocho Mil Trescientos Ochenta y Seis Bolívares con Setenta y Cinco Céntimos (Bs. 988.386,75), por concepto de diferencia de impuesto sobre la renta, proveniente de “Diferencia de pérdida contable improcedente”, “Gastos improcedentes por falta de comprobación satisfactoria”, “Gastos improcedentes por enterar el impuesto retenido fuera del plazo reglamentario” y “Diferencia en utilidad fiscal de los consorcios”, correspondiente al ejercicio fiscal comprendido entre el 1° de enero y el 31 de diciembre de 1999, y sanción de multa por el monto de Mil Treinta y Siete Millones Ochocientos Seis Mil Ochenta y Tres Bolívares con Ochenta y Siete Céntimos (Bs. 1.037.806.083,87), expresado actualmente en Un Millón Treinta y Siete Mil Ochocientos Seis Bolívares con Ocho Céntimos
(Bs. 1.037.806,08), conforme a lo preceptuado en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón del tiempo.

Por auto del 22 de octubre de 2015, el Tribunal de la causa oyó en ambos efectos las apelaciones de las partes y ordenó remitir el expediente a esta Alzada.

El 10 de noviembre de 2015 se dio cuenta en Sala y, en la misma oportunidad, el Magistrado Inocencio Antonio Figueroa Arizaleta fue designado Ponente. Asimismo, se ordenó aplicar el procedimiento de segunda instancia previsto en el artículo 92 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, y se fijó un lapso de diez (10) días de despacho para fundamentar la apelación, lo cual hicieron el 2 de diciembre de 2015 la abogada Mónica Viloria, antes identificada, actuando con el carácter de apoderada judicial de la compañía accionante, y el 3 del mismo mes y año la abogada Adda Almanzar, inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nro. 68.313, en su condición de sustituta de la Procuradora General de la República en representación del Fisco Nacional, según se evidencia del documento poder cursante a los folios 477 al 480 de las actas procesales.

En fechas 15 y 16 de diciembre de 2015, las abogadas Mónica Viloria, actuando con el carácter de apoderada judicial de la contribuyente, y Adda Almanzar, en su condición de apoderada fiscal, respectivamente, presentaron escrito de contestación a la apelación.

La causa entró en estado de sentencia el 17 de diciembre de 2015, a tenor de lo establecido en el artículo 93 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa.

El 6 de diciembre de 2016 se dejó constancia de la incorporaron a esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia el 23 de diciembre de 2015, del Magistrado Marco Antonio Medina Salas y de la Magistrada Eulalia Coromoto Guerrero Rivero, designados y juramentados por la Asamblea Nacional en la última de las mencionadas fechas. La Sala quedó constituida, conforme a lo dispuesto en los artículos 8 y 20 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, de la forma siguiente: Presidenta, Magistrada María Carolina Ameliach Villarroel; Vicepresidenta, Magistrada Eulalia Coromoto Guerrero Rivero; la Magistrada, Bárbara Gabriela César Siero; y los Magistrados, Inocencio Antonio Figueroa Arizaleta y Marco Antonio Medina Salas.

Realizado el estudio del expediente, pasa este Alto Tribunal a decidir con fundamento en los artículos 26, 253 y 257 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

ANTECEDENTES

En fecha 29 de octubre de 2004 se notificó a la sociedad mercantil Petrobras Energía Venezuela, S.A., del Acta de Reparo Nro. GRTICE-RC-DF-0527/2003-19, levantada en esa misma fecha por el funcionario Ivaham Parmenio García Matos, titular de la cédula de identidad Nro. 10.509.091, adscrito a la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en materia de impuesto sobre la renta, para el ejercicio fiscal comprendido del 1° de enero al 31 de diciembre de 1999, conforme a la autorización contenida en la Providencia Administrativa Nro. GRTICE-RC-DF-0527/2003 de fecha 17 de junio de 2003 y notificada el 25 del mismo mes y año.

El 4 de junio de 2008 se notificó a la prenombrada sociedad de comercio de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nro. GCE-SA-R-2005-004 del 31 de enero de 2005, mediante la cual se ratificó la señalada Acta de Reparo y, por ende, se determinó a cargo de la contribuyente la obligación de pagar la cantidad de Novecientos Ochenta y Ocho Millones Trescientos Ochenta y Seis Mil Setecientos Cuarenta y Seis Bolívares con Cincuenta y Cinco Céntimos (Bs. 988.386.746,55), expresada hoy en Novecientos Ochenta y Ocho Mil Trescientos Ochenta y Seis Bolívares con Setenta y Cinco Céntimos (Bs. 988.386,75), por concepto de impuesto sobre la renta, proveniente de “Diferencia de pérdida contable improcedente”, “Gastos improcedentes por falta de comprobación satisfactoria”, “Gastos improcedentes por enterar el impuesto retenido fuera del plazo reglamentario” y “Diferencia en utilidad fiscal de los consorcios”, correspondiente al ejercicio fiscal comprendido entre el 1° de enero y el 31 de diciembre de 1999, y sanción de multa por el monto de Mil Treinta y Siete Millones Ochocientos Seis Mil Ochenta y Tres Bolívares con Ochenta y Siete Céntimos (Bs. 1.037.806.083,87), expresado actualmente en Un Millón Treinta y Siete Mil Ochocientos Seis Bolívares con Ocho Céntimos (Bs. 1.037.806,08), conforme a lo estatuido en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis.

En fecha 22 de abril de 2005 los ciudadanos Diógenes Bermúdez y Denis Pi, titulares de las cédulas de identidad Nros. 9.284.209 y 82.279.967, respectivamente, actuando con el carácter de Directores de la empresa recurrente, asistidos por los abogados Mónica Viloria, antes identificada, Luis Fraga Pittaluga, Salvador Sánchez González y Carlos Weffe, inscritos en el INPREABOGADO bajo los Nros. 31.792, 44.050 y 70.442, en ese orden, interpusieron recurso jerárquico ante la División de Tramitaciones de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), contra la descrita Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo.

El 4 de junio de 2008, fue notificada la empresa recurrente de la Resolución Nro. GGSJ/GR/DRAAT/2008/000004-73 del 6 de marzo de 2008, notificada en fecha 4 de junio del mismo año, dictada por la Gerencia General de Servicios Jurídicos del antes señalado Servicio Autónomo, en la cual se declaró sin lugar el recurso jerárquico ejercido el 22 de abril de 2005, contra el acto administrativo referido supra.

Por disconformidad con la señalada Resolución, en fecha 9 de julio de 2008 los abogados Luis Fraga Pittaluga, Salvador Sánchez González y Mónica Viloria, antes identificados, actuando con el carácter de apoderados judiciales de la compañía accionante, según se evidencia del instrumento poder cursante en los folios 42 y 43 del expediente judicial, ejercieron el recurso contencioso tributario ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, en los términos siguientes:

Solicitaron la desaplicación por control difuso de la constitucionalidad del Parágrafo Sexto del artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, aplicable en razón del tiempo, conforme a lo establecido en el artículo 334 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y 20 del Código de Procedimiento Civil, al considerar que la aludida norma viola el principio de la capacidad contributiva, por contener una “sanción impropia (…) al tener que retener y enterar en plazo breve” para poder acreditar la deducción del gasto sobre la erogación que representa un enriquecimiento para su perceptor.

Afirmaron además que es inconstitucional la sujeción de la admisibilidad de los costos y gastos “a un deber de colaboración con la Administración Tributaria”, en este caso la retención y enteramiento del impuesto, ya que en la determinación del enriquecimiento neto se debe aplicar los referidos conceptos, pues de no hacerlo el mismo se erige sobre ingresos brutos.

De igual manera, alegaron la violación de los principios de proporcionalidad y racionalidad, por cuanto -a su parecer- la capacidad contributiva de los contribuyentes del impuesto sobre la renta se “deforma” como consecuencia del “efecto de ver aumentada su carga impositiva sin que la renta exista en forma efectiva o real”, trayendo como resultado “reversar al ingreso bruto el monto rechazado, gravándosele como una renta más”.

En refuerzo de lo anterior, enfatizaron que la Administración Tributaria “sujetó su actuación a lo previsto en el artículo 78, parágrafo sexto, de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, ya derogada para entonces”, cuando -a su criterio- debió aplicar lo contemplado en los artículos 27 (Parágrafo Primero) y 342 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente ratione temporis.

Aunado a ello, denunciaron que el acto impugnado “es confiscatorio, pues supone el gravamen de una manifestación de capacidad contributiva falsa, inexistente, creada por el artificio de una norma que incorpora al ingreso del contribuyente lo que sin la menor duda es un gasto, abultando indebidamente la base imponible”; asimismo, que la aplicación del antes señalado Parágrafo Sexto del artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, genera el aumento “de manera artificial” del enriquecimiento neto gravable y del importe a pagar, ya que “devuelve al ingreso bruto egresos reales que han debido ser deducidos del mismo”.

En otro orden de ideas, adujeron que el acto administrativo objeto de impugnación se encuentra viciado de falso supuesto de derecho por falta de aplicación del artículo 342 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente en razón del tiempo, el cual -a su entender- “deroga el requisito de admisibilidad de las deducciones de costos y gastos contenido en el Parágrafo Sexto Artículo 78 de la Ley de Impuesto Sobre (sic) la Renta de 1995”, y el artículo 27, Parágrafo Primero eiusdem, “que obliga a la Administración Tributaria a considerar la existencia del gasto y su procedencia cuando éste ha sido suficientemente constatado y demostrado durante la investigación fiscal (…)”.

Destacaron que a partir de la vigencia del mencionado Texto Orgánico de 2001, la Administración Tributaria no puede rechazar el costo o gasto por haber sido incumplidas las disposiciones en materia de retenciones, “sólo puede presumir” que los mismos no se han realizado mientras no se pruebe lo contrario, aún cuando el procedimiento administrativo de determinación tributaria se refiera a ejercicios fiscales anteriores al año 2001.

Por otra parte, solicitaron la declaratoria de nulidad del acto administrativo impugnado por estar viciado de falso supuesto de derecho en virtud de la errónea interpretación y aplicación de los artículos 5 (Parágrafo Segundo), 8, 98, 103, 104, 105 y 109 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995 y los artículos 2, 4, 97, 98, 99 y 100 de su Reglamento, ya que -a su entender- “los consorcios, aun sin tener personalidad jurídica, tienen capacidad tributaria, razón por la cual son sujetos pasivos, entre otros tributos del impuesto sobre la renta”.

Advirtieron que el órgano tributario incurrió en confusión respecto a cuál sujeto debe determinársele el impuesto sobre la renta y quién es en definitiva el que soporta la carga tributaria en el caso de la existencia de un consorcio.

Sobre este particular, los apoderados judiciales de la contribuyente concluyeron que los consorcios tienen un patrimonio contable asignado y en consecuencia, a los fines de la determinación del aludido impuesto, se debe aplicar el ajuste por inflación en la determinación del enriquecimiento neto gravable.

En otro sentido, solicitaron la aplicación de la eximente de responsabilidad penal por ilícitos tributarios establecida en el numeral 6 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 2001, en concordancia con el numeral 3 del artículo 89 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, ambas vigentes en razón del tiempo, al estimar que los reparos formulados por el órgano exactor se efectuaron con fundamento exclusivo en los datos suministrados por su representada en su declaración definitiva y en los comprobantes que respaldan la misma.

Finalmente, los apoderados actores peticionaron la suspensión de efectos de la Resolución Nro. GGSJ/GR/DRAAT/2008/000004-73 del 6 de marzo de 2008, dictada por la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), conforme a lo establecido en el artículo 263 del referido Texto Orgánico Tributario de 2001, arguyendo la existencia de la presunción de buen derecho (fumus boni iuris), fundamentada en que la impugnación del acto administrativo se basa en la violación de normas constitucionales en la interpretación del Parágrafo Sexto del artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, vigente ratione temporis, así como por no haberse tomado en cuenta lo dispuesto en los artículos 27 y 342 del Código de la especialidad de 2001 y por no permitir la utilización del mecanismo del ajuste por inflación a los consorcios, producto de la errónea aplicación de los artículos 5 (Parágrafo Segundo), 8, 98, 103, 104, 105 y 109 de la señalada Ley que establece dicho impuesto.

Igualmente, fundamentaron el peligro de daño (periculum in damni), frente a lo que a su entender sería el “daño inminente e ilegitimo” que le ocasionaría a su representada la inmediata ejecución del acto administrativo recurrido.

DEL FALLO APELADO

Mediante la sentencia definitiva Nro. 011/2015 del 3 de marzo de 2015, el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, al que correspondió el conocimiento de la causa previa distribución, declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario incoado por los apoderados judiciales de la sociedad de comercio Petrobras Energía Venezuela, S.A., en los términos siguientes:

“(…) El thema decidendum se circunscribe a determinar la existencia o no de las denuncias de falso supuesto, y la desaplicación por control difuso de la constitucionalidad del artículo 78, Parágrafo Sexto de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, por violar los principios de capacidad contributiva, proporcionalidad, racionalidad y no confiscatoriedad de los tributos. Así como la procedencia o no de la eximente de responsabilidad por ilícitos tributarios.

En primer lugar, este operador de justicia, resolverá lo atinente a la denuncia de falso supuesto, dadas las implicaciones que derivarían de una eventual procedencia de dicha denuncia, veamos:

Falso supuesto de derecho debido a la falta de aplicación de los artículos 27, Parágrafo Primero, y 342 del Código Orgánico Tributario de 2001.

Señala la recurrente que la administración (sic) incurrió en falso supuesto de derecho al aplicar el Parágrafo Sexto del artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta y dejar de aplicar su Parágrafo Primero, sobre la base de un rechazo de gastos por enteramiento tardío de (sic) impuesto sobre la renta retenido, correspondiente al ejercicio fiscal 1999, lo cual era improcedente, porque el artículo 342 del Código Orgánico Tributario, deroga el requisito de admisibilidad de las deducciones de costos y gastos contenido en aquella norma.

Que la Administración dejó de aplicar el Parágrafo Primero del artículo 27 del Código Orgánico Tributario de 2001, que obliga a considerar la existencia del gasto y su procedencia cuando ha sido comprobado durante la investigación fiscal.

Que de lo anterior se colige que si el contribuyente demuestra que efectuó un egreso o incurrió en un costo, puede deducirlo, para determinar su ingreso neto, aun cuando haya incumplido con el enteramiento del impuesto retenido en el plazo de ley. Sin embargo, la administración (sic) omitió pronunciamiento sobre dicho aspecto.

Que tratándose de una norma de procedimiento, debió aplicarse inmediatamente el artículo 27 del Código Orgánico Tributario, conforme al artículo 8 eiusdem.

Que el Código Orgánico Tributario de 2001, es aplicable a todo procedimiento administrativo de determinación tributaria en materia de Impuesto sobre la Renta, sin importar el ejercicio fiscal investigado, quedando facultada la Administración para presumir no efectuados los egresos y gastos, cuando no se hubiere retenido y enterado el impuesto, a menos que el contribuyente demuestre, por cualquier medio probatorio, legal, pertinente, legítimo y conducente, haber efectuado dicho egreso o gasto.

Que se entiende igualmente derogado el Parágrafo Sexto del Artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, aún cuando el procedimiento de determinación se inició en el año 2003, o sea, bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001.

Concluye indicando la recurrente que la Administración no podía rechazar el egreso o gasto, cuando no desconoció su realización sino que fundamenta el reparo en la falta de enteramiento oportuno del impuesto retenido, omitiendo aplicar el Parágrafo Primero del artículo 27 y el artículo 342, ambos del Código Orgánico Tributario.

Planteado lo anterior, las primeras precisiones que debe hacer el Tribunal es que el acto recurrido identificado con la nomenclatura GGSJ/GR/DRAAT/2008-00000473, es de fecha 6 de marzo de 2008, y fue notificado al (sic) recurrente en fecha 4 de junio de 2008; que el periodo (sic) fiscalizado es el que coincide con el año civil 1999; y, que el proceso de determinación se inició en el año 2003.

Sobre el particular, desde el año 1994, el Máximo Tribunal, ha mantenido criterio reiterado sobre la naturaleza del beneficio que se otorga al contribuyente o responsable en materia de impuesto sobre la renta, bien cuando ha retenido y no enterado en el plazo, o cuando no ha retenido. Al respecto, en Sentencia Nº 01387 del 22 de octubre de 2014, emanada de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, dejó (sic) sentado lo siguiente:

(…omissis…)

Acogiendo el criterio de la Sala, resulta evidente que no tenía la Administración Fiscal que aplicar retroactivamente las normas invocadas por la recurrente, pues queda claro que ‘…el rechazo de la deducción de un gasto por falta de retención no tiene carácter punitivo, porque no es un castigo o sanción, sino que es la consecuencia de no haber cumplido con un requisito de admisibilidad de la deducción consagrado en la Ley de Impuesto sobre la Renta, a los efectos de lograr una exacta determinación de la renta sujeta a impuesto…’.

Siendo así resulta forzoso desestimar el falso supuesto de derecho alegado por la representación judicial de la recurrente. Así se declara.-

Falso supuesto de derecho por errónea interpretación y aplicación del artículo 5 Parágrafo Segundo, 8, 98, 103, 104, 105 y 109 de la Ley de Impuesto sobre la Renta; y los artículos 2, 4, 97, 98, 99 y 100 de su Reglamento.

Afirma que los consorcios, aun sin tener personalidad jurídica, tienen capacidad tributaria, razón por la que se constituyen en sujetos pasivos, entre otros, del Impuesto sobre la Renta.

Que la Administración Fiscal incurre en una grave confusión en el caso de los consorcios, en lo que respecta a cuál es el sujeto que debe determinar el impuesto y cuál es el sujeto que debe soportar la carga tributaria, pese a que la ley es clara.

La recurrente solicita pronunciamiento expreso, de si deben aplicarse las normas de la Ley de Impuesto sobre la Renta, relativas al ajuste por inflación, para el caso que el consorcio determina su enriquecimiento neto cumpliendo con el mandato expreso de la Ley.

Aduce que los consorcios tienen un patrimonio asignado contablemente, a los fines fiscales, pues son sujetos pasivos y deben determinar sus enriquecimientos netos como lo ordena el artículo 8 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, en concordancia con el artículo 98 eiusdem. Y se pregunta la recurrente, cómo podrían los consorcios determinar el incremento de patrimonio que constituye el enriquecimiento neto gravable con el Impuesto sobre la Renta, si no tienen patrimonio.

En apoyo de su argumentación, la recurrente hace mención a antecedente, donde la Administración Fiscal objeta y recalcula el ajuste por inflación realizado por el consorcio, sin realizar observación alguna a la procedencia conceptual del ajuste, sino sólo en cuanto a la metodología efectuada para el cálculo.

Concluye indicando que la interpretación congruente de los artículos 5 Parágrafo Segundo, 8, 98, 103, 104, 105 y 109 de la Ley de Impuesto sobre la Renta; y, 2, 4, 97, 98, 99 y 100 de su Reglamento, revela que la determinación del enriquecimiento neto que deben hacer los consorcios, requiere aplicar el ajuste por inflación, ya que de lo contrario, se reflejaría una situación fiscal falsa, viciada de nulidad por falso supuesto.

Deduce este Juzgador, que la recurrente pretende se determine mediante la sentencia, si los consorcios pueden aplicar al enriquecimiento neto, los ajustes por inflación.

En caso similar, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Sentencia Nº 00532 del 16 de mayo de 2012, caso: Consorcio Tecpetrol-Astra-Ampolex-Sipetrol, se pronunció en los siguientes términos:

(…omissis…)

De lo anterior se colige que aún cuando los consorcios resultan sujetos pasivos del impuesto sobre la renta, su forma de tributar no es directa, por carecer entre otras cosas de personalidad jurídica y de patrimonio propio, y lo hacen a través de los consorciantes, socios o comuneros por la parte que le corresponda, dentro de las operaciones gravadas del consorcio, o sea, la carga impositiva recae exclusivamente sobre quienes integran el consorcio, pero respondiendo solidariamente la agrupación de las obligaciones de cada consorte dentro de su esquema asociativo. Constituyendo así, la suma de las participaciones que deben declarar los socios, un monto igual al de los enriquecimientos obtenidos en el correspondiente ejercicio gravable.

Sobre la base de lo antes señalado, y acogiendo plenamente el criterio de la Sala, antes trascrito, se tiene que el reajustarse por inflación conforme a las previsiones de la Ley de Impuesto sobre la Renta, será el que corresponda a cada consorciante, socio o comunero por ser estos (sic), justamente los que poseen un patrimonio reajustable. De modo que al carecer los consorcios de sustrato patrimonial propio, resulta improcedente aplicar al caso bajo análisis, el sistema de reajuste por inflación. En consecuencia, se desestima el alegato de falso supuesto. Así de (sic) declara.

Desestimados los alegatos de falso supuestos (sic) que anteceden, pasa el Tribunal a decidir los restantes vicios denunciados.

De la Solicitud de Desaplicación por control difuso de la constitucionalidad del artículo 78, Parágrafo Sexto de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, por: (i) ser violatorio del principio de capacidad contributiva; (ii) ser violatorio de los principios de proporcionalidad y racionalidad; (iii) y, ser violatorio del principio de interdicción de los efectos confiscatorios de los tributos.

Denuncia la recurrente que el Parágrafo Sexto del artículo 78 en referencia, autoriza el rechazo del gasto por falta de retención o enteramiento tardío de la retención efectuada, dimensionando el impuesto sobre una manifestación de capacidad contributiva inexistente, incrementando artificialmente la base imponible, traduciéndose en una detracción del patrimonio más allá de lo permitido por la Ley y la Constitución.

Que la pretensión fiscal de gravar como parte del enriquecimiento de la contribuyente las erogaciones injustamente rechazadas, so pretexto de enteramiento tardío de las retenciones del Impuesto sobre la Renta, no sólo viola la garantía de la capacidad contributiva, sino que también conculca las garantías de razonabilidad frente a la ley, que implica que ningún poder puede basar su actuación en criterios irrazonables.

Sostiene que el rechazo de la deducción de un gasto normal y necesario, por aplicación del Parágrafo Sexto del artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, provoca un aumento artificial del enriquecimiento neto gravable y, por tanto, un aumento en el impuesto a pagar, lo que produce un efecto confiscatorio, prohibido por el artículo 317 constitucional, ya que esa suma de impuesto no debido que el contribuyente paga, implica una exacción ilegítima de su patrimonio.

Que la infracción a la garantía de la capacidad contributiva viene dada por la actuación de la Administración, quien toma como pretexto el simple retardo en el enteramiento del impuesto retenido, para de suyo generar una multa.

Sobre el particular, ha dicho la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia:

(…omissis…)

Sentencia N° 00886 del 25 de junio de 2002, caso: Mecánica Venezolana, C.A. MECAVENCA; ratificada en sentencia Nº 000537 del 22 de mayo de 2012, caso: Banco Mercantil, entre otras.

De modo que al rechazar la Administración Tributaria el gasto por haber enterado tardíamente la recurrente los impuestos retenidos, actuó ajustada a derecho, y ello en modo alguno constituye violación del principio de capacidad contributiva, ni resulta confiscatoria; tampoco vulnera las garantías de proporcionalidad y racionalidad, por lo que no procede desaplicar, por control difuso de la constitucionalidad, el artículo 78, Parágrafo Sexto de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995. Así se declara.

Eximente de responsabilidad por ilícitos tributarios, prevista en el artículo 85, numeral 6 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con el artículo 89, numeral 3 de la Ley de Impuesto sobre la Renta.

En cuanto al alegato de que la sanción de multa impuesta por contravención, resultaría nula, por ser nulos los reparos formulados, se observa que contrario a lo sostenido por la recurrente, los reparos han sido confirmados, por lo que se desestima dicho alegato, al resultar errada la premisa empleada por la representación judicial de la accionante. Así se declara.

No obstante, la patrocinante (sic) de la recurrente también invoca la eximente de responsabilidad penal tributaria contenida en el artículo 89 ordinal 3º (sic), de la Ley de Impuesto sobre la Renta, en concordancia con lo dispuesto en el artículo 85, numeral 6 del Código Orgánico Tributario, sobre la base de que los reparos fueron formulados con fundamento exclusivo en los datos suministrados por la recurrente, en la declaración de impuestos (sic) sobre la renta, correspondiente al ejercicio fiscal 1999.

Sobre el particular, observa este juzgador, que tal como lo sostiene la recurrente, la fiscalización no detectó omisión de ingresos, ajenas (sic) a las declaraciones y documentos que le sirven de fundamento, sino que se fundamento (sic) en ‘…que la contribuyente durante los meses de febrero y marzo de 1999, registró por concepto de sueldos y salarios, honorarios profesionales, honorarios y pagos por asistencia técnica, pagos a empresas contratistas o subcontratistas, alquiler de bienes inmuebles, arrendamiento de bienes muebles y gastos de transporte por fletes, por (sic) la cantidad de Bs.F. (sic) 329.512,76, tal como lo detalla en el Anexo ‘A’ de la referida Acta de Reparo Fiscal, a los cuales le practicó la retención del impuesto sobre la renta por Bs.F. (sic) 18.356,08; no obstante, enteró fuera del plazo, de conformidad con lo previsto en el artículo 21 del decreto Reglamentario No. 1.808 del 23/04/1997, tal como lo motivo (sic) en el Acta Fiscal No. GRTICE-DF-0527/2003-10, notificada el 18/12/2003 a la contribuyente en su carácter de agente de retención, dando por reproducidas las razones de hecho y de derecho contenidas en la mencionada Acta Fiscal…’. (Folio 48 del expediente).

Por su parte, la representación judicial de la recurrente, en su escrito de informes, folios 172, en el Capítulo correspondiente a los Antecedentes, señala, que ‘…en fecha 25-06-2003, el ciudadano…procedió a notificar la Providencia Administrativa…que lo autoriza a practicar una fiscalización en materia de Impuesto sobre la Renta, para el ejercicio fiscal 01-01-1999 al 31-12-1999, a fin de verificar el cumplimiento de los deberes relativos al pago de los tributos…así como la sinceridad de los datos presentados en las declaraciones del referido (sic) Impuesto en su condición de contribuyente t (sic) como agente de retención…’ bastardillas, negritas y subrayado del Tribunal).

De lo anterior se tiene, que los reparos formulados, incluidos los allanados y el recurrido a través del recurso que aquí se decide, fueron formulados con fundamento exclusivo en los datos suministrados por la recurrente en su declaración definitiva de Impuesto sobre la Renta, por lo que resulta procedente la eximente de responsabilidad previstas (sic) en el numeral 3 del artículo 89 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, aplicable pro temporis al caso bajo análisis. Así se declara.

Decisión

En base a las consideraciones precedentes, este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por Petrobrás Energía Venezuela, S.A., contra la Resolución GGSJ/GR/DRAAT/2008-00000473, de fecha 6 de marzo de 2008, notificada el 4 de junio de 2008, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, que determinó impuesto omitido por Bs. 988.386,75 y multa por Bs. 1.037.806,08. En consecuencia:

Primero: Se Confirma (sic) el reparo impuesto por Bs. 988.386,75.

Segundo: Se Anula la sanción de multa impuesta por Bs. 1.037.806,08.

Declarado Parcialmente con Lugar el Recurso Contencioso Tributario interpuesto, se fija el lapso de cinco (5) días continuos para que la recurrente dé cumplimiento voluntario a la presente sentencia, una vez quede definitivamente firme, de conformidad con lo establecido en el artículo 287 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley del Código Orgánico Tributario, publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela, Nº 6.152 Extraordinario, del 18 de noviembre de 2014.

No hay condenatoria en costas procesales por no haber vencimiento total.

La presente sentencia está sujeta a apelación, dada la cuantía del recurso, y de conformidad con lo establecido en el artículo 285 eiusdem. (…)”. (Negrillas del fallo apelado).

III

FUNDAMENTOS DE LAS APELACIONES

De la contribuyente:

En fecha 2 de diciembre de 2015, la abogada Mónica Viloria, antes identificada, actuando con el carácter de apoderada judicial de la sociedad mercantil Petrobras Energía Venezuela, S.A., consignó ante esta Sala Político-Administrativa el escrito de fundamentación de la apelación contra la sentencia definitiva Nro. 011/2015 dictada por el Juzgado remitente el 3 de marzo de 2015 (folios 452 al 467 del expediente judicial), en los términos expuestos a continuación:

Señala que en el fallo apelado se configuró el vicio de falso supuesto de derecho por falta de aplicación de los artículos 27 y 342 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente ratione temporis, e incongruencia negativa al estimar procedente el rechazo de la deducción de costos y gastos con fundamento en el Parágrafo Sexto del artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, vigente en razón del tiempo, y al supuestamente no resolver y decidir el argumento referente a la improcedencia de aplicar dicho precepto normativo, por considerar esa representación judicial que el mismo se encontraba derogado por los prenombrados artículos del Código de la especialidad, al sostener que “siendo [éstos] norma[s] de procedimiento, ha[n] debido ser aplicada[s] para el ejercicio fiscalizado”. (Agregados de la Sala).

Indica que el Tribunal de mérito incurrió en el señalado vicio de falso supuesto de derecho al no haber tomado en cuenta que bajo la vigencia del artículo 27 del aludido Texto Orgánico Tributario de 2001, la Administración Tributaria estaba obligada a considerar la existencia y procedencia del gasto al haber sido constatado y demostrado en la investigación fiscal, ya que -a entender de la representación judicial de la contribuyente- “existe plena constancia” de los gastos rechazados, no obstante la existencia de “un retardo no intencional en el enteramiento de la retención efectuada”.

Refiere que a partir de la vigencia de la norma antes reseñada, la Administración Tributaria no puede rechazar el costo o gasto por haber sido incumplidas las disposiciones en materia de retenciones, “sólo puede presumir” que los mismos no se han realizado mientras no se pruebe lo contrario, aun cuando el procedimiento administrativo de determinación tributaria se refiera a ejercicios fiscales anteriores al año 2001.

De igual manera, denuncia que el fallo apelado incurrió en el vicio de incongruencia negativa al no haberse pronunciado sobre el argumento referente a que el órgano exactor no se encontraba facultado para rechazar costos y gastos correspondientes a ejercicios fiscales anteriores a la entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001.

Al respecto, destaca que ante un procedimiento administrativo de determinación tributaria efectuado en el año 2003 referente al ejercicio fiscal comprendido entre el 1° de enero y el 31 de diciembre de 1999, el “Código” aplicable es el de 2001, “sin importar que las leyes sustantivas aplicables a las obligaciones tributarias cuya existencia y cuantía va a ser determinada, son las que estuvieron vigentes para el momento en que las mismas nacieron” y, que por lo tanto, al constituir el artículo 27 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente ratione temporis, “una norma destinada a regular una parte del procedimiento de determinación de la obligación tributaria, pero no su nacimiento, su aplicación es inmediata, tanto para la determinación relativa a los ejercicios fiscales posteriores a la entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001, como para los ejercicios anteriores al mismo que no hubieren prescrito y que fueren objeto de fiscalización”. (Negrillas de la contribuyente).

Insiste que la Administración Tributaria podrá presumir no efectuados los costos y gastos sobre los cuales no se efectuó la retención y enteramiento correspondiente, siempre y cuando el contribuyente no logre demostrar la efectiva realización de dicho egreso.

También asegura que la sentencia de primera instancia, incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho por falta de aplicación de los artículos 2, 5, 8, 10, 82 y 98 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, aplicable ratione temporis, en razón de haber confirmado el rechazo de la aplicación del ajuste por inflación a los consorcios.

Respecto a ese particular, afirma la apoderada judicial de la contribuyente que conforme al artículo 5 eiusdem, los consorcios aun sin tener personalidad jurídica poseen “capacidad tributaria”, lo cual los hace sujetos pasivos del impuesto sobre la renta, y que a pesar de no estar en principio obligados al pago del mismo, sí lo están en lo concerniente a la “determinación de sus enriquecimientos” y a las obligaciones de control y fiscalización. (Negrillas de la parte accionante).

Enfatiza que el consorcio para la determinación de su enriquecimiento, debe aplicar las normas relativas al ajuste por inflación al entender que el mismo es titular de un “patrimonio asignado contablemente”, por lo que sugiere que en la “determinación del enriquecimiento neto que deben hacer los consorcios, necesariamente requiere aplicar el sistema de ajuste por inflación”. (Negrillas de la contribuyente).

Del Fisco Nacional:

Por otra parte, el 3 de diciembre de 2015, la abogada Adda Almanzar, antes identificada, actuando con el carácter de sustituta de la Procuradora General de la República en representación del Fisco Nacional, consignó ante esta Alzada el escrito de fundamentación de la apelación contra los pronunciamientos desfavorables a la República contenidos en la antes referida sentencia definitiva (folios 468 al 476 del expediente judicial), en los siguientes términos:

Manifiesta la existencia del vicio de falso supuesto de derecho por falsa aplicación de la eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en el numeral 6 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 2001, en concordancia con el numeral 3 del artículo 89 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, ambos Textos Normativos vigentes en razón del tiempo.

En tal sentido, considera que el Juzgado de instancia incurrió en el referido vicio, ya que -a su entender- el reparo efectuado por el órgano exactor no se efectuó con fundamento exclusivo en los datos suministrados en las declaraciones de rentas del ejercicio fiscal investigado, siendo que supuestamente los funcionarios actuantes recurrieron a fuentes diferentes a las suministradas por la contribuyente.

CONTESTACIONES A LAS APELACIONES

De la contribuyente:

Mediante escrito del 15 de diciembre de 2015 la abogada Mónica Viloria, antes identificada, actuando en representación de la sociedad de comercio Petrobras Energía Venezuela, S.A., contestó los fundamentos de la apelación fiscal en los términos señalados de seguidas:

Con relación al vicio denunciado por la apoderada de la República arguye que la fiscalización efectuada a su representada “no detectó omisión (sic) de ingresos, ajenas a las declaraciones y documentos que le sirven de fundamento”, pues el rechazo de la deducción efectuada se produjo con fundamento exclusivo en la información suministrada por la recurrente, sin haber tenido que acudir la Administración Tributaria a fuentes distintas a las declaraciones, razón por la cual solicita se declare sin lugar dicha denuncia y se ratifique la procedencia de la eximente de responsabilidad por ilícitos tributarios.

Del Fisco Nacional:

En fecha 16 de diciembre de 2015 la abogada Adda Almanzar, antes identificada, en su condición de sustituta del Procurador General de la República en representación del Fisco Nacional, contestó los fundamentos de la apelación incoada por la contribuyente, en consideración a lo siguiente:

Acerca de los vicios de falso supuesto de derecho e incongruencia negativa aducidos por la sociedad mercantil accionante contra el fallo definitivo, al no considerar la supuesta derogatoria contenida en el artículo 342 del Código Orgánico Tributario de 2001, atinente al requisito de admisibilidad para la deducción de costos y gastos; señala la representante fiscal que dicha norma no derogó el Parágrafo Sexto del artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995.

Señala que si bien el artículo 8 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente al momento de la fiscalización, establece que las leyes tributarias entrarán en vigencia a partir del vencimiento del término previsto en ellas, a los fines de su aplicación se debe distinguir entre las normas sustantivas y de procedimiento, siendo solamente estas últimas las aplicables inmediatamente para los procedimientos que se hallaran en curso.

Respecto al Parágrafo Sexto del artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, enfatiza que la misma es una norma sustantiva que “regula el derecho a deducir el gasto efectuado a favor del contribuyente; las obligaciones que debe cumplir como agente de retención; y lo que indubitablemente forma parte del mecanismo para determinar los tributos”, razón por la cual estima que esta es la norma aplicable al ejercicio fiscal investigado comprendido desde el 1° de enero al 31 de diciembre de 1999.

Por otro lado, en cuanto al alegado vicio de falso supuesto de derecho por falta de aplicación de los artículos 2, 5, 8, 10, 82 y 98 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, vigente ratione temporis, respecto al rechazo de la aplicación del ajuste por inflación a los consorcios, afirma que la sentencia apelada efectuó pronunciamiento expreso sobre este particular, con base al criterio de esta Sala Político-Administrativa Nro. 00532 de fecha 16 de mayo de 2012, caso: Tecpetrol-Astra-Ampolex-Sipetrol.

Destaca la representante en juicio del Fisco Nacional que el consorcio no posee patrimonio propio ni personalidad jurídica distinta e independiente de las personas que lo crearon, siendo que a los resultados en ingresos brutos obtenidos por el mismo se deberán restar los costos y gastos, resultando ello en el enriquecimiento neto del consorcio, sobre el cual participa cada consorciante, conforme a su porcentaje de participación, y que no es posible aplicar el ajuste por inflación inicial ni regular.

Finalmente, solicita a esta Alzada declarar sin lugar el recurso de apelación interpuesto por la contribuyente.

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

Corresponde a esta Sala pronunciarse acerca de las apelaciones incoadas por la representación judicial del Fisco Nacional y por la apoderada en juicio de la sociedad mercantil Petrobras Energía Venezuela, S.A., contra la sentencia definitiva Nro. 011/2015 dictada por el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas en fecha 3 de marzo de 2015, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario ejercido en fecha 9 de julio de 2008 por los apoderados judiciales de la preindicada empresa, contra Resolución Nro. GGSJ/GR/DRAAT/2008/000004-73 del 6 de marzo de 2008, dictada por la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

Previo al análisis de los vicios denunciados, esta Superioridad considera necesario declarar firmes del acto administrativo impugnado por no haber sido objeto de controversia en el recurso contencioso tributario, los reparos correspondientes a “Diferencia de pérdida contable improcedente” y “Gastos improcedentes por falta de comprobación satisfactoria”. Así se decide.

Asimismo, esta Alzada debe declarar firmes por no haber sido apelados por la contribuyente y no desfavorecer los intereses del Fisco Nacional, los pronunciamientos del Juez de la causa relativos a la improcedencia de la solicitud de desaplicación por control difuso de la constitucionalidad del Parágrafo Sexto del artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, vigente en razón del tiempo, por ser violatorio de los siguientes principios de: i) capacidad contributiva; ii) proporcionalidad y racionalidad; y iii) interdicción de los efectos confiscatorios de los tributos. Así se establece.

Vistos los términos del fallo apelado, así como los alegatos expuestos en su contra por la representación judicial de la contribuyente y del Fisco Nacional, y las contestaciones correspondientes, observa este Máximo Tribunal que la controversia planteada en el caso concreto ha quedado circunscrita a verificar si el Juzgado de la causa incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho por falta de aplicación de los artículos 27 y 342 del Código Orgánico Tributario de 2001, al confirmar el rechazo de costos y gastos con fundamento en el Parágrafo Sexto del artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, aplicable ratione temporis, e incongruencia negativa al no resolver el argumento planteado ante el Tribunal de primera instancia relacionado con la improcedencia de dicha norma por estimarla derogada, y el vicio de falso supuesto de derecho por falta de aplicación de los artículos 2, 5, 8, 10, 82 y 98 eiusdem, y haber confirmado el rechazo de la aplicación del ajuste por inflación a los consorcios; y el vicio de falso supuesto de derecho por falsa aplicación de la eximente de responsabilidad por ilícitos tributarios establecida en el numeral 6 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 2001, en concordancia con el numeral 3 del artículo 89 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, ambos cuerpos normativos vigentes en razón del tiempo.

De igual manera este Alto Tribunal estima importante destacar que aún cuando la compañía recurrente solicitó conjuntamente con el recurso contencioso tributario una medida cautelar de suspensión de efectos del acto administrativo impugnado, el Juzgado de la causa no emitió el pronunciamiento respectivo, por lo que resulta improcedente realizar en esta oportunidad alguna consideración en relación a dicha medida por ser accesoria a la acción principal de nulidad que ahora corresponde a la Sala resolver en las apelaciones ejercidas por la representación fiscal contra la sentencia de instancia. Así se dispone.

Planteada así la litis, pasa esta Alzada a conocer y decidir el recurso de apelación interpuesto, para lo cual observa:

Esta Sala considera necesario invertir en su análisis el orden de las denuncias efectuadas atendiendo para ello a los eventuales efectos procesales que cada infracción podría generar de resultar estimadas las alegaciones esgrimidas por quien pretende enervar los efectos de la sentencia impugnada, comenzando por el vicio de incongruencia negativa que, en criterio de la representación judicial de la sociedad de comercio, afecta de nulidad al fallo dictado en primera instancia.

Sobre el referido vicio esta Sala ha indicado que de acuerdo con las exigencias impuestas por la legislación procesal, específicamente en el artículo 243, ordinal 5° del Código de Procedimiento Civil, toda sentencia debe contener decisión expresa, positiva y precisa, con arreglo a la pretensión deducida y a las excepciones o defensas opuestas, sin que en ningún caso pueda absolverse la instancia.

A fin de cumplir con este requisito de forma exigido para los fallos judiciales, la decisión que se dicte en el curso del proceso no debe contener expresiones o declaratorias implícitas o sobreentendidas; por el contrario, el contenido de la sentencia debe ser expresado en forma comprensible, cierta, verdadera y efectiva, que no dé lugar a dudas, incertidumbres, insuficiencias, contradicciones o ambigüedades; debiendo para ello ser exhaustiva, es decir, pronunciarse sobre todos los pedimentos formulados en el debate, y de esa manera dirimir el conflicto de intereses que constituye el objeto del proceso.

Estas exigencias de carácter legal, como requisitos fundamentales e impretermitibles que deben contener las sentencias, han sido categorizadas por la jurisprudencia como: el deber de pronunciamiento, la congruencia y la prohibición de absolver la instancia.

Al respecto, esta Sala en sentencia Nro. 05406 del 4 de agosto de 2005, ratificada, entre otras, en las decisiones Nros. 01073 y 00162, de fechas 20 de junio de 2007 y 13 de febrero de 2008, casos: Puerto Licores, C.A., PDVSA Cerro Negro, S.A. y Latil Auto, S.A., respectivamente, ha expresado acerca de la incongruencia negativa, lo siguiente:

“(...)

En cuanto a la congruencia, dispone el segundo precepto del ordinal 5° del artículo 243 del Código de Procedimiento Civil que la decisión debe dictarse ‘con arreglo a la pretensión deducida y a las excepciones o defensas opuestas’. Luego, cuando no existe la debida correspondencia formal entre lo decidido y las pretensiones y defensas de las partes, se produce el vicio de incongruencia, el cual se manifiesta cuando el juez con su decisión modifica la controversia judicial debatida, bien porque no se limitó a resolver sólo lo pretendido por las partes, o bien porque no resolvió sobre algunas de las pretensiones o defensas expresadas por los sujetos en el litigio. Precisamente ante el segundo supuesto citado, se estará en presencia de una incongruencia negativa, visto que el fallo omite el debido pronunciamiento sobre alguna de las pretensiones procesales de las partes en la controversia judicial (…)”. (Destacado de esta Alzada)”.

Circunscribiendo el análisis al caso concreto, se aprecia que la representación judicial de la contribuyente asegura que el Tribunal a quo al dictar el fallo apelado incurrió en el vicio de incongruencia negativa, por omitir pronunciarse sobre todas las pretensiones o defensas expresadas y respecto al argumento referido a que el órgano exactor no se encontraba facultado para rechazar los costos y gastos correspondientes a ejercicios fiscales anteriores a la entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001, ya que conforme al artículo 27 de dicho Texto Normativo se debe considerar la existencia del gasto cuando éste haya sido comprobado durante la investigación fiscal.

Sobre dicho particular, esta Sala observa que la sentencia definitiva apelada sí se pronunció acerca de dicho argumento al señalar la improcedencia de la aplicación de manera retroactiva de dicha norma, de allí que pasó a su resolución de la manera siguiente:

“Señala la recurrente que la administración (sic) incurrió en falso supuesto de derecho al aplicar el Parágrafo Sexto del artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta y dejar de aplicar su Parágrafo Primero, sobre la base de un rechazo de gastos por enteramiento tardío de (sic) impuesto sobre la renta retenido, correspondiente al ejercicio fiscal 1999, lo cual era improcedente, porque el artículo 342 del Código Orgánico Tributario, deroga el requisito de admisibilidad de las deducciones de costos y gastos contenido en aquella norma.

Que tratándose de una norma de procedimiento, debió aplicarse inmediatamente el artículo 27 del Código Orgánico Tributario, conforme al artículo 8 eiusdem.

Planteado lo anterior, las primeras precisiones que debe hacer el Tribunal es que el acto recurrido identificado con la nomenclatura GGSJ/GR/DRAAT/2008-00000473, es de fecha 6 de marzo de 2008, y fue notificado al recurrente en fecha 4 de junio de 2008; que el periodo (sic) fiscalizado es el que coincide con el año civil 1999; y, que el proceso de determinación se inició en el año 2003.

(…omissis…)

Siendo así resulta forzoso desestimar el falso supuesto de derecho alegado por la representación judicial de la recurrente. Así se declara”.

Del fallo apelado se constata que el Tribunal de la causa se refirió al vicio de falso supuesto de derecho debido a la falta de aplicación de los artículos 27 (Parágrafo Primero) y 342 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente ratione temporis, denunciado por la representación judicial de la sociedad mercantil contribuyente, relacionando estos argumentos en las partes narrativa y motiva de la sentencia, destacando una vez enunciado lo expuesto por la recurrente sobre el particular, la conformidad a derecho del reparo efectuado por la Administración Tributaria, para finalmente desechar por vía de consecuencia el vicio delatado.

En tal sentido, esta Alzada considera que no se configuró el vicio de incongruencia negativa en la decisión apelada, por cuya razón se desestima esa denuncia. Así se decide.

Por otro lado, alegó la representación judicial de la sociedad mercantil que la sentencia definitiva incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho “por falta de aplicación del artículo 27, parágrafo primero, del Código Orgánico [Tributario] de 2001”, ya que -a su decir- el Juez de mérito omitió aplicar lo establecido tanto en el referido artículo como en el artículo 342 eiusdem, sujetando la confirmación del rechazo efectuado por el órgano exactor de la deducción, a lo previsto en el Parágrafo Primero del artículo 78 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 1995, aplicable ratione temporis. (Agregado de la Sala).

Alega que bajo la vigencia del Texto Orgánico de 2001, la Administración Tributaria podrá presumir que los costos y gastos no se han efectuado y, por ende, no serían deducibles solamente en el caso en que el contribuyente no demuestre la existencia efectiva del egreso.

La sociedad mercantil enfatiza que para el ejercicio fiscal comprendido entre el 1° de enero y el 31 de diciembre de 1999, realizó erogaciones por concepto de sueldos y salarios, honorarios profesionales, pagos por asistencia técnica, pagos a empresas contratistas o subcontratistas, alquiler de bienes inmuebles, arrendamiento de bienes muebles y gastos de transporte, sobre los que no obstante haber efectuado la retención correspondiente, incurrió en un retraso “no intencional” en su enteramiento, los cuales -agregó- a pesar de haber sido demostrados en el proceso de fiscalización fueron desconocidos con fundamento en el Parágrafo Primero del artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, norma que al parecer de la apoderada judicial de la recurrente no resultaba aplicable al tratarse de un procedimiento de determinación tributaria realizado entre los años 2003 y 2004. (Folio 454 del expediente judicial).

Ahora bien, a los fines de decidir sobre el asunto planteado, esta Alzada considera necesario traer a colación el contenido de dicho precepto normativo, cuyo tenor es el siguiente:

“Artículo 78.- Los deudores de los enriquecimientos netos o ingresos brutos a los que se contrae el parágrafo octavo del artículo 27 y los artículos 32, 35, 65 y 66 de esta Ley, están obligados a hacer la retención del impuesto en el momento del pago o del abono en cuenta y a enterar tales cantidades en una oficina receptora de fondos nacionales, dentro de los plazos y formas que establezcan las disposiciones de esta Ley y su Reglamento. Igual obligación de retener y enterar el impuesto en la forma señalada, tendrán los deudores de los enriquecimientos netos, ingresos brutos o renta bruta a que se refiere el parágrafo cuarto de este artículo. Con tales propósitos el Reglamento fijará normas que regulen lo relativo a esa materia.

A los efectos de la retención parcial o total prevista en esta Ley y en sus disposiciones reglamentarias, el Ejecutivo Nacional podrá fijar tarifas o porcentajes de retención en concordancia con las establecidas en el Título III.

(…omissis…)

PARÁGRAFO SEXTO- Los egresos y gastos objeto de retención, por disposición de la Ley o su Reglamento, sólo serán admitidos como deducción cuando el pagador de los mismos haya retenido y enterado el impuesto correspondiente, de acuerdo con los plazos que establezca la Ley o su reglamentación”.

La norma antes transcrita establece que en aquellos casos que por disposición del Legislador o el reglamentista exista la obligación de efectuar la retención del impuesto sobre la renta respecto a un egreso o gasto cuya deducción es permitida, tal deducción se encuentra condicionada a que se haya cumplido con el deber de retener y enterar el monto correspondiente dentro de los plazos legalmente establecidos ante una Oficina receptora de fondos nacionales.

Así las cosas, en los supuestos en los cuales la Ley o el Reglamento señalan a un sujeto como agente de retención, éste tiene que cumplir con el deber de retener y enterar el tributo detraído para poder deducir de la base imponible del impuesto sobre la renta, el egreso o gasto y admitir la Administración Tributaria los costos correspondientes.

Surge así la vinculación de la noción de agente de retención como mecanismo creado por el Legislador tributario, con el fin de facilitar la recaudación impositiva. En efecto, con este mecanismo la Ley o el Reglamento se orientan a garantizar la realización del crédito tributario, ampliando el campo de los sujetos obligados al pago de las deudas tributarias con la actuación de dicho agente en su esfera propia de contribuyente, ya que la Ley supedita la posibilidad de deducir los gastos y admitir los costos, al hecho de que se haya efectuado la retención correspondiente. (Vid., sentencias Nros. 501 de 22 de marzo de 2007 y 00767 de 4 de julio de 2012, casos: Taller Mecánico Carrizal, C.A. y Consorcio Unión, S.A., respectivamente).

En tal sentido, esta Sala considera que son sujetos pasivos con carácter de agentes de retención aquellos designados por la Ley o por el Reglamento (previa autorización legal), que en virtud de sus funciones públicas o por razón de su actividad, oficio o profesión, intervienen en actos u operaciones en los cuales pueden efectuar la detracción del tributo correspondiente sobre los pagos hechos a otro sujeto, siendo considerado -dentro de la clasificación de los sujetos pasivos de la obligación tributaria- en la calidad de responsables por oposición a la figura del contribuyente, quien sería el sujeto a quien se practica la retención.

Ahora bien, para asegurar el funcionamiento de la retención como mecanismo de control fiscal y de anticipo recaudatorio (en los casos donde la retención funciona como un anticipo a cuenta), el Legislador ha establecido una serie de consecuencias aplicables en aquellos casos en los que el agente de retención deje de cumplir con su deber de realizar la detracción correspondiente, la efectúe parcialmente o con retardo. En efecto, existen sanciones previstas en el Código Orgánico Tributario para las distintas modalidades de incumplimiento en las que puede incurrir el agente de retención, encontrándose previstas otras consecuencias que si bien en primer término no poseen naturaleza sancionatoria, producen indudablemente un efecto gravoso sobre la esfera del sujeto, como lo sería el caso de la responsabilidad solidaria entre el agente de retención y el contribuyente.

Dentro de esta línea de mecanismos para asegurar la operatividad de la figura de la retención, se encuentra el Parágrafo Sexto del artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, aplicable en razón del tiempo.

En este orden de ideas, del contenido de la disposición anteriormente transcrita se desprende que cuando un gasto y un costo estén sujetos a retención, la deducibilidad del gasto y la admisibilidad del costo están condicionadas -aparte de los elementos normalmente asociados al concepto de deducción- a que se llenen los extremos siguientes:

1. Que la retención sea efectuada íntegramente.

2. Que el monto retenido sea enterado al Tesoro Nacional.

3. Que dicho enteramiento sea realizado oportunamente, esto es, “de acuerdo con los plazos que establezca la Ley o su Reglamentación”.

A tal efecto, es necesario precisar que los supuestos antes señalados deben ser cumplidos en forma concurrente, razón por la cual no basta con que la retención se realice y el monto se entere al Fisco Nacional, sino que dichas actividades deben ser efectuadas dentro de los lapsos legales y reglamentarios correspondientes.

De igual manera se estima conveniente transcribir el contenido de los artículos 27 y 342 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente ratione temporis, los cuales establecen:

“Artículo 27. Son responsables directos en calidad de agentes de retención o de percepción, las personas designadas por la ley o por la Administración previa autorización legal, que por sus funciones públicas o por razón de sus actividades privadas, intervengan en actos u operaciones en los cuales deban efectuar la retención o percepción del tributo correspondiente.

(…omissis…)

Parágrafo Primero: Se considerarán como no efectuados los egresos y gastos objeto de retención, cuando el pagador de los mismos no haya retenido y enterado el 7 impuesto correspondiente conforme a los plazos que establezca la ley o su reglamento, salvo que demuestre haber efectuado efectivamente dicho egreso o gasto”.

(…omissis…)

“Artículo 342. Se derogan los parágrafos tercero y sexto del artículo 87 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta publicada en la Gaceta Oficial N° 5.340 Por error del ente emisor el número de Gaceta de la Ley de Impuesto Sobre la Renta aparece con N° 5.340, siendo lo correcto Nº 5.390 Extraordinaria del 22/10/1999 (sic) Extraordinario de fecha 22 de octubre de 1999, el numeral 3 del artículo 43 de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado publicada en la Gaceta Oficial N° 37.002 de fecha 28 de julio de 2000, y todas las disposiciones legales relativas a las materias que regula el presente Código, las cuales estarán regidas únicamente por sus normas y por las leyes a las que este Código remita expresamente. Queda a salvo lo dispuesto en el artículo 340 de este Código”.

Si bien es cierto que los preceptos antes transcritos establecen la posibilidad de la procedencia de la deducción en los casos en que no se practique la retención correspondiente, o que aun habiendo sido ésta realizada no se haya enterado, siempre que se demuestre la efectiva realización del egreso, es importante destacar la inaplicabilidad de dicha norma en los supuestos de hecho ocurridos antes de su vigencia, tal como sucede en el caso objeto de estudio, el cual se encuentra referido al ejercicio fiscal comprendido desde el 1° de enero al 31 de diciembre de 1999.

Es menester resaltar que mediante sentencias Nros. 01996 de 25 de septiembre de 2001, 00687 de 13 de julio de 2010 y 00767 de 4 de julio de 2012, casos: Inversiones Branfema, S.A., Ferroatlantica de Venezuela, S.A. y Consorcio Unión, S.A., respectivamente; esta Sala ha sostenido que la exigencia de retención y enteramiento del impuesto por parte de la contribuyente pagadora de egresos, constituye un requisito legal que al igual que la normalidad, necesidad, territorialidad y finalidad del egreso causado, debe ser observado por la contribuyente para tener y ejercer el derecho a deducir el gasto a los efectos de determinar la renta neta sujeta al gravamen establecido en la Ley de Impuesto sobre la Renta.

Así, se destaca, una vez más, que el rechazo de la deducción de un gasto por falta de retención o enteramiento tardío, representa la consecuencia de no haber cumplido con uno de los requisitos de admisibilidad que de manera concurrente ha establecido la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, aplicable en razón del tiempo, a fin de obtener el beneficio fiscal de la deducción en el ejercicio fiscal del cual se trate, independientemente del momento en el cual la Administración Tributaria efectúe el procedimiento de fiscalización.

Por otra parte, no debe olvidarse que el derecho a realizar deducciones y admitir costos, como cualquier otro derecho en la esfera jurídica de los administrados, no puede estimarse como un derecho absoluto, incondicional e ilimitado, sino que por el contrario se encuentra condicionado y restringido en su ejercicio a determinadas circunstancias preestablecidas en forma clara en la legislación pertinente.

En virtud de lo anterior, esta Sala observa que el criterio asumido hasta ahora en forma pacífica y reiterada, ha sido el sentado en la sentencia Nro. 216 dictada por la Sala Político-Administrativa Especial Tributaria de la extinta Corte Suprema de Justicia en fecha 5 de abril de 1994, caso: La Cocina, C.A., posteriormente confirmada, entre otros fallos, en los Nros. 00886 de fecha 25 de junio de 2002, caso: Mecánica Venezolana, C.A., MECAVENCA; 00764 de fecha 22 de marzo de 2006, caso: Textilana, S.A.; 00726 de fecha 16 de mayo de 2007, caso: Controlca, S.A.; 01564 de fecha 20 de septiembre de 2007, caso: Motores Venezolanos, C.A., MOTORVENCA; 01860 de fecha 21 de noviembre de 2007, caso: Motorauto, C.A.; 00479 del 23 de abril de 2008, caso: C.A. Tenería Primero de Octubre; 1251 del 12 de agosto de 2009, caso: Zaramella y Pavan Construction Company, S.A., y 0175 del 9 de febrero de 2011, caso: Ingeniero Darío Lugo Román.

Dichas decisiones dejaron sentado que el rechazo de la deducción de un gasto y la admisibilidad de un costo por falta de retención y enteramiento tardío, es la consecuencia de no haber cumplido el contribuyente con un requisito de admisibilidad de la deducción consagrado en la Ley de Impuesto sobre la Renta, a los efectos de lograr una exacta determinación de la renta sujeta a impuesto.

No puede sostenerse que la exigencia establecida para la procedencia del derecho a deducir los conceptos sujetos a retención estatuida en el Parágrafo Sexto del artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, vigente para ese momento, se encuentre supeditada a la circunstancia de haberse efectuado la fiscalización posterior a la entrada en vigencia del Texto Orgánico de 2001, ya que de ser así se estaría violentando el principio de irretroactividad, en perjuicio de la Ley, así como tampoco bajo el argumento de la apoderada judicial de la contribuyente de que los artículos 27 y 342 del Código Orgánico Tributario de 2001 han debido ser aplicados para el ejercicio fiscalizado por ser normas de procedimiento, pues la previsión normativa de la determinación del quantum de la obligación tributaria es independiente del procedimiento de fiscalización practicado por la Administración Tributaria.

Por lo tanto, esta Sala estima conforme a derecho la decisión proferida por el Tribunal de la causa y en consecuencia se desestima el alegato de la sociedad mercantil sobre este particular. Así se decide.

Resuelto lo anterior, del escrito contentivo de los fundamentos de la apelación ejercida por la sociedad de comercio se observa la denuncia del vicio de falso supuesto de derecho por falta de aplicación de los artículos 2, 5, 8, 10, 82 y 98 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, aplicable ratione temporis, en la sentencia de primera instancia, en razón de haber confirmado el rechazo de la aplicación del ajuste por inflación a los consorcios, alegando que éstos aun sin tener personalidad jurídica poseen “capacidad tributaria” que los sujeta al impuesto sobre la renta, razón por la cual están obligados a la determinación de sus enriquecimientos a pesar de no estar en principio sujetos al pago del mismo, y que en ese proceso deben necesariamente aplicar el sistema de ajuste por inflación.

De lo antes indicado se desprende que el planteamiento de la representación judicial de la contribuyente se encuentra circunscrito al tratamiento fiscal en materia de ajuste por inflación del consorcio, habida cuenta de carecer este de personalidad jurídica, y más específicamente, de patrimonio propio respecto del cual aplicar el indicado sistema de ajuste de activos y pasivos no monetarios.

Según se desprende de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nro. GCE-SA-R-2005-004 del 31 de enero de 2005, notificada el 4 de junio de 2008, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), confirmada por la Resolución Nro. GGSJ/GR/DRAAT/2008/000004-73 del 6 de marzo de 2008, dictada por la Gerencia General de Servicios Jurídicos de dicho Servicio Autónomo, el órgano exactor constató que la contribuyente “declara para el ejercicio fiscal investigado en la partida de conciliación fiscal gravable denominada ‘Utilidad Fiscal de los Consorcios (Consolidada) ’ (…) la cual refleja el resultado de la participación de la contribuyente en los diferentes consorcios, como son, Unión Pacífica RC-PC, Willians-PC, Mata-PC y Caroil-PC”.

En virtud de lo anterior, la Administración Tributaria indicó que luego de haber verificado la utilidad fiscal tanto de la contribuyente fiscalizada como de uno de sus consorcios (Consorcio Pérez Companc-Unión Pacific Resources-Corod), surgieron diferencias en la participación declarada por la contribuyente, ello como consecuencia del rechazo de la aplicación del sistema de ajuste por inflación al referido consorcio.

Sobre este particular, vale decir, la naturaleza jurídica de los consorcios, esta Alzada se pronunció en el fallo Nro. 75 del 23 de enero de 2003, caso: Consorcio Radiodata-Datacraft-Saeca, ratificado en sentencia de esta Sala Nro. 00532 del 16 de mayo de 2012, caso: Consorcio Tecpetrol-Astra-Ampolex-Sipetrol, indicando lo que a continuación se transcribe:

“El desarrollo de la actividad económica de un país se realiza a través de sociedades o empresas que funcionan principalmente en grupo o en forma individual.

Algunas de estas agrupaciones de empresas, no poseen en el derecho venezolano regulación legal, lo cual genera dudas en cuanto su existencia en razón de la validez de las posibles relaciones jurídicas que pudieran establecer con otros sujetos de derechos. (…)

(…) Dentro de estas categorías de grupos de empresas, están los consorcios.

Los consorcios son uniones o agrupaciones de empresas, que se realizan entre quienes ejecutan un proceso productivo atendiendo a un fin económico común.

Es una realidad económica que constantemente las empresas, mediante un contrato, constituyan organizaciones o agrupaciones con fines expansivos, tomando en cuenta las actividades económicas que realizan cada una de ellas. (…)

(…) En el derecho italiano, este tipo de consorcio se presenta a los terceros en virtud de sus propios estatutos, como ‘organismo de servicio’; principalmente un servicio comercial, consistente en hacerse cargo de contratos de ejecución de obras o de prestación de servicios, y luego servicios de asistencia técnica (colaboración en los proyectos), económica, financiera, etc. La asistencia comercial, o sea la actividad dirigida a procurar contratos de obra a las empresas asociadas, es una actividad que el consorcio desarrolla, según las propias funciones estatutarias de ‘organismo de servicio’, no en interés propio, sino en interés y por cuenta de los asociados. El consorcio podría, en abstracto, asumir formas jurídicas múltiples, ya que el consorcio puede obrar no solo en nombre, sino también por cuenta de las empresas adherentes, y así pone a estas en relación contractual directa con las entidades ejecutoras de obras. Por el contrario, puede adoptar la forma jurídica de hacerse cargo de la ejecución de la obra por parte del consorcio, o sea de la estipulación del contrato en nombre del mismo consorcio, y de su total asignación a las empresas asociadas.

El hacerse cargo de los contratos en nombre propio, manifiestamente está preordenado a fin de ofrecer a los terceros la más alta y la más amplia garantía constituida por el nombre y por el patrimonio de todo el consorcio; y esta ulterior función de garantía se vincula también a las funciones de asistencia que el consorcio presta a favor de los asociados.

En el momento en que se estipula, en su propio nombre, el contrato de ejecución de obra, el consorcio obra por cuenta de la generalidad de los asociados. Una vez efectuada la asignación del contrato de obra a uno de ellos, el consorcio ‘está en el contrato’, tanto ejerciendo los derechos como respondiendo del cumplimiento de los deberes para con la entidad contratante, por cuenta de la empresa a la cual se le ha asignado el contrato. (Galgano, Francesco. Derecho Comercial. Vol. I. El Empresario. Traducción de Jorge Guerrero de la Terza Edicione, 1989. Edit. Temis, S.A., Bogotá, 1999).

En Venezuela encontramos textos legales en donde se alude a esta figura, pero sin realizarse una regulación precisa respecto de ella.

(…) Actualmente en el derecho venezolano, como antes se indicó, estas agrupaciones de sociedades o consorcios carecen de personalidad jurídica y tampoco tienen patrimonio propio, por el contrario, cada una de las sociedades o empresas que la integran tienen su propia personalidad jurídica, tal como sucede en el presente caso.

De lo anterior se colige, dadas las características especiales de esta figura, que los consorcios al no tener personalidad jurídica no pueden equipararse por analogía a las llamadas sociedades irregulares, a las cuales el derecho sí les reconoce personalidad jurídica, en tanto que las mismas están constituidas con base en una estructura societaria, pero sin cumplir con las formalidades registrales previstas por el Código de Comercio y en la legislación especial respectiva. (…)

(…) Ahora, siendo cierta la circunstancia de que el derecho venezolano no le concede personalidad jurídica al consorcio y que tampoco puede asimilarse a una sociedad irregular conforme a lo dispuesto en el artículo 219 del Código de Comercio, no son menos ciertas las circunstancias de que, en primer lugar, el consorcio es una realidad económica que el derecho no puede desconocer (…)”.

Asimismo, en el fallo de esta Sala Nro. 00719 del 16 de mayo de 2007, caso: Edgar Eduardo Espejo Piñango; José Nicolás Cárdenas Bustamante; Lucio Pacheco Marciales; Constructora Feres, C.A.; NYC Construcciones, C.A. y Constructora Lupasa, S.A., ratificados en la sentencia de esta Sala
Nro. 00532 del 16 de mayo de 2012, caso: Consorcio Tecpetrol-Astra-Ampolex-Sipetrol, se indicó en cuanto a la naturaleza jurídica de los consorcios y la carencia de patrimonio propio de éstos, lo siguiente:

“(…) los consorcios representan verdaderas asociaciones constituidas por sociedades de comercio que generalmente, persiguen un fin lucrativo de gran envergadura, lo cual amerita el respaldo técnico, económico o financiero, de todas las sociedades que lo integran; no obstante, esta posibilidad organizativa no puede ser considerada causa suficiente para que la asociación de empresas adquiriera personalidad jurídica.

De este modo, al no ser sujetos de derecho, estas agrupaciones no pueden ser titulares de un patrimonio, lo cual impone a las sociedades consorciadas afectar total o parcialmente sus propios activos a la consecución de los objetivos que inspiraron la creación de la estructura consorcial.

De otra parte, pese a la ausencia de personalidad jurídica y patrimonio propio, el ordenamiento jurídico no desconoce estas figuras ‘asociativas’, y en lugar de negar la posibilidad de que el consorcio pueda obligarse frente a terceros, admite que estas organizaciones mantengan relaciones comerciales, incluso con el propio Estado.

Por esta razón, la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado dispone en su artículo 1 lo siguiente:

‘Artículo 1. Se crea un impuesto al valor agregado, que grava la enajenación de bienes muebles, la prestación de servicios y la importación de bienes, según se especifica en esta Ley, aplicable en todo el territorio nacional, que deberán pagar las personas naturales o jurídicas, las comunidades, las sociedades irregulares o de hecho, los consorcios y demás entes jurídicos o económicos, públicos o privados, que en su condición de importadores de bienes, habituales o no, de fabricantes, productores ensambladores, comerciantes y prestadores de servicios independientes, realicen las actividades definidas como hechos imponibles en esta Ley’.

Obsérvese de la citada norma, que la propia ley que establece el impuesto al valor agregado reconoce la posibilidad de que los consorcios sean sujetos pasivos del mencionado tributo en calidad de contribuyentes, habida cuenta de la comprobada eficacia de estas figuras asociativas para generar beneficios económicos a los entes afiliados.

No obstante, la destacada ausencia de sustrato real derivada de la falta de personalidad jurídica, coloca a los acreedores del consorcio, y entre ellos a los propios entes tributarios, ante la imposibilidad de cobrarse directamente de éste sus respectivas acreencias. Sin embargo, se advierte que el ‘animus societatis’ que manifiestan las empresas consorciadas al momento de dar origen a esta estructura organizativa, y la consiguiente afectación patrimonial que efectúan en procura de la consecución de los objetivos consorciales, no sólo implica su participación en los beneficios, sino también la puesta en riesgo de esa porción patrimonial afectada, al quedar comprometidas directamente al pago de las obligaciones contraídas por esta organización empresarial.

Admitir lo contrario, sería afirmar que frente a la escasa facultad de obrar reconocida a los consorcios en nuestro ordenamiento jurídico, no se ofrecen las equivalentes garantías de cumplimiento de sus obligaciones, desnaturalizando de este modo aspectos esenciales del derecho y facilitando en cierta medida el abuso de las formas de asociación comercial.

De ahí que pueda concluirse, que cuando el consorcio como forma asociativa especial, se encuentre constreñido a dar cumplimiento a una determinada obligación, bien de fuente legal o de carácter contractual, quedan compelidas personalmente las empresas ‘asociadas’, a la satisfacción de los créditos adeudados en iguales proporciones a las asumidas al momento de crearse la estructura consorcial, y a falta de disposición expresa, en partes iguales, abstracción hecha de la solidaridad que subsiste entre las mencionadas empresas respecto de la cuota que corresponda pagar a cada una de ellas, conforme a lo previsto en el artículo 107 del Código de Comercio.

Por esta razón, en lo que respecta a la materia fiscal, cuando el acto determinativo se refiere al consorcio, declara la existencia y cuantía de una obligación tributaria a cargo de la asociación de empresas que lo constituyen, y por tanto, cada una de ellas quedan obligadas con sus respectivos patrimonios a la satisfacción de los conceptos tributarios adeudados, en los términos y condiciones que antes se indicaron”. (Negrillas de esta Sala).

En este contexto, al igual que lo estimara la Administración Tributaria en los actos impugnados, es criterio de esta Sala que en nuestro ordenamiento jurídico los consorcios carecen tanto de personalidad jurídica como de patrimonio propio, pues éstos no son más que agrupaciones constituidas por sociedades de comercio, que persiguen un fin económico común a los entes que las conforman, cuya estructura amerita el sustento técnico, organizativo y económico de las sociedades que los integran, pero que no revisten una existencia per se en el mundo jurídico, ni un soporte patrimonial separado, autónomo o independiente de sus socios o consortes.

De esta forma, los artículos 5 y 8 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, aplicable ratione temporis, establecen lo que se indica a continuación:

“Artículo 5: Estarán sometidos al régimen impositivo previsto en esta Ley:

a) Las personas naturales;

b) Las compañías anónimas y las sociedades de responsabilidad limitada;

c) Las sociedades en nombre colectivo, en comandita simple, las comunidades, así como cualesquiera otras sociedades de personas, incluidas las irregulares o de hecho;

d) Los Titulares de enriquecimientos provenientes de actividades de hidrocarburos y conexas, tales como la refinación y el transporte, sus regalistas y quienes obtengan enriquecimientos derivados de la exportación de minerales, de hidrocarburos o sus derivados;

e) Las asociaciones, fundaciones, corporaciones y demás entidades jurídicas o económicas no citadas en los literales anteriores.

(…omissis…)

Parágrafo Segundo: En los casos de contratos de cuentas en participación, el asociante y los asociados estarán sometidos al régimen establecido en el presente artículo; en consecuencia, a los efectos del gravamen, tales contribuyentes deberán computar dentro de sus respectivos ejercicios anuales la parte que les corresponda en los resultados periódicos de las operaciones de la cuenta. Igual tratamiento se aplicará a los consorcios.

A los fines de este artículo se consideran, como consorcios a las agrupaciones empresariales, constituidas por personas jurídicas que tengan por objeto realizar una actividad económica específica en forma mancomunada.

(…omissis…)

“Artículo 8. Las sociedades y comunidades a que se refiere el literal c) del artículo 5° de esta Ley, que realicen actividades distintas de las señaladas en el artículo 9° no estarán sujetas al pago del impuesto por sus enriquecimientos netos, en razón de que el gravamen se cobrará en cabeza de los socios o comuneros, pero estarán sometidas al régimen de esta Ley para la determinación de sus enriquecimientos, así como a las obligaciones de control y fiscalización que ella establece y responderán solidariamente del pago del impuesto que, con motivo de las participaciones, corresponda pagar a sus socios o comuneros. La suma de las participaciones que deberán declarar los socios o comuneros, será igual al monto de los enriquecimientos obtenidos en el correspondiente ejercicio por tales sociedades o comunidades. A igual régimen quedan sometidos los consorcios en cuanto sea aplicable. (…)”. (Negrillas de esta Alzada).

Por su parte, en cuanto al sistema de reajuste regular por inflación, los artículos 98, 103, 104 y 105 del indicado texto normativo, preceptúan:

“Artículo 98: A partir del 1° de enero de 1993, a los solos fines de la aplicación del tributo creado por esta Ley, los contribuyentes a que se refiere el artículo 5° de la misma, que realicen actividades comerciales, industriales y quienes se dediquen a realizar actividades bancarias, financieras, de seguros y reaseguros, o a 1ª explotación de minas e hidrocarburos y actividades conexas tales como la refinación y el transporte y que estén obligados a llevar libros de contabilidad, deberán ajustar al cierre de cada ejercicio gravable, sus activos y pasivos no monetarios, conforme al procedimiento que a continuación se señala y determinar el incremento o disminución del patrimonio resultante. El mayor o menor valor que se genere al actualizar el patrimonio neto y los activos y pasivos no monetarios, serán acumulados en una partida de conciliación fiscal que se denominará Reajuste por Inflación y que se tomará en consideración para la determinación de la renta gravable en la forma que se establece en esta Ley.

(…omissis…)

Parágrafo Segundo: Se consideran como activos y pasivos no monetarios, aquellas partidas del balance general del contribuyente que por su naturaleza o característica son susceptibles de protegerse de la inflación, tales como terrenos, construcciones, inversiones y los créditos y deudas reajustables o en moneda extranjera, y en tal virtud generalmente representen valores reales superiores a los históricos con los que aparecen en los libros de contabilidad del contribuyente”.

“Artículo 103: Se acumularán en la partida de reajuste por Inflación, como una disminución de la renta gravable, el incremento del valor que resulte de reajustar anualmente el patrimonio neto al inicio del ejercicio gravable, con base en la variación experimentada por el Índice de Precios al Consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas, elaborado por el Banco Central de Venezuela, en el ejercicio gravable respectivo. Para estos fines se entenderá por patrimonio neto la diferencia entre el total del activo y el pasivo existentes al inicio del ejercicio gravable, con exclusión de las cuentas y efectos por cobrar a sus administradores, accionistas o empresas afiliadas”.

“Artículo 104: La misma forma de acumulación indicada en el artículo anterior, deberá realizarse en los casos de aumento de patrimonio ocurridos durante el ejercicio gravable, reajustándose el aumento de patrimonio según el porcentaje de variación del Índice de Precios al Consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas, elaborado por el Banco Central de Venezuela, entre el mes del aumento y el de cierre del ejercicio gravable”.

“Artículo 105: Se acumulará en la partida de Reajuste por Inflación, como un aumento de la renta gravable, el monto que resulte de reajustar las disminuciones de patrimonio ocurridas durante el ejercicio gravable según el porcentaje de variación del Índice de Precios al Consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas, elaborado por el Banco Central de Venezuela, en el lapso comprendido entre el mes de la disminución y el de cierre del ejercicio gravable”. (Negrillas de esta Sala).

En igual sentido, los artículos 98, 99 y 100 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1993, aplicable al caso de autos en razón de su vigencia temporal, disponen:

“Artículo 98: Los reajustes de cierre de ejercicio a que se refiere el artículo anterior, afectarán las cuentas de activos y pasivos no monetarios distintas de los títulos valores, y las que integran el patrimonio neto del contribuyente.

(…omissis…)

Parágrafo Tercero: A estos efectos se entiende por patrimonio neto la diferencia entre el total del activo y el pasivo actualizados del contribuyente, con exclusión de los títulos valores monetarios y no monetarios y de aquellos otros valores intangibles no pagados ni asumidos, nominales, transitorios o de orden que no representen inversiones efectivas.

Parágrafo Cuarto: Formarán parte del patrimonio las partidas representativas de valores materiales o inversiones aportados al negocio por el contribuyente persona natural, o por los socios o comuneros en los casos de sociedades de personas y comunidades.

(…omissis…)

Parágrafo Sexto: Deberían excluirse a los fines de la determinación del patrimonio neto computable del contribuyente, los bienes, deudas y obligaciones aplicados en su totalidad a la producción de enriquecimientos presuntos, exentos o no sujetos al impuesto por la Ley que se reglamenta. (…)”.

“Artículo 99: Se cargará a la cuenta de ‘Reajuste por Inflación’ y abonará a la cuenta de ‘Revalorización de Patrimonio’, el aumento de valor que resulte de actualizar anualmente el patrimonio neto del contribuyente al inicio del ejercicio tributario, según el porcentaje de variación experimentado por el Índice de Precios al Consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas, elaborado por el Banco Central de Venezuela, correspondiente al ejercicio gravable. (…)”.

“Artículo 100: Se cargará a la cuenta ‘Revalorización de patrimonio’ y abonará a la de ‘Reajuste por Inflación’, como una disminución de las pérdidas provenientes de la revalorización del patrimonio neto del inicio del ejercicio gravable, la diferencia que resulte de actualizar las disminuciones de patrimonio ocurridas dentro del ejercicio tributario, según los respectivos porcentajes de variación del Índice de Precios al Consumidor del Área Metropolitana de Caracas, correspondientes a los lapsos comprendidos entre el mes de la disminución de patrimonio y el mes de cierre del ejercicio (…)”.

De las normas legales y reglamentarias supra transcritas se colige que los consorcios aun cuando resultan sujetos pasivos del impuesto sobre la renta, su forma de tributar viene dada por la parte que le corresponda a cada uno de sus integrantes dentro de las operaciones gravadas del consorcio, esto es, recayendo la carga impositiva exclusivamente sobre las partes que conforman, pero respondiendo solidariamente la agrupación de las obligaciones de cada consorte dentro de su esquema asociativo. Constituyendo así, la suma de las participaciones que deben declarar los socios, un monto igual al de los enriquecimientos obtenidos en el correspondiente ejercicio gravable.

Con base en lo anteriormente expuesto, en consideración que los consorcios carecen de sustrato patrimonial propio, independiente y distinto de sus consorciantes, no están sujetos al sistema de ajuste inicial ni reajuste por inflación. En consecuencia, se desestima la denuncia de la contribuyente en este punto referente al falso supuesto de derecho y se confirma el fallo de primera instancia en este particular. Así se declara.

En otro sentido, la apoderada en juicio del Fisco Nacional en la fundamentación de la apelación contra el fallo de primera instancia, arguye la existencia del vicio de falso supuesto de derecho por falsa aplicación de la eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en el numeral 6 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 2001, en concordancia con el numeral 3 del artículo 89 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, ambos Textos Normativos vigentes en razón del tiempo, al haber declarado el Juez de la causa la procedencia de la misma, ya que -a su entender- la diferencia de impuesto sobre la renta determinada por la Administración Tributaria no se efectuó con fundamento exclusivo en los datos suministrados en las declaraciones de rentas del ejercicio fiscal investigado y que los funcionarios actuantes recurrieron a fuentes distintas a las provistas por la sociedad mercantil.

Por su parte, exponen los apoderados judiciales de la contribuyente que la fiscalización no detectó omisiones de ingresos ajenas a las declaraciones y documentos que le sirvieron de fundamento, pues el Tribunal a quo “verificó y dejó claro que el rechazo de la deducción efectuada a la contribuyente se produjo con fundamento exclusivo en la información obtenida de la empresa”.

Sobre el particular, constata esta Alzada que el órgano exactor impuso a cargo de la sociedad mercantil en su condición de contribuyente sanción de multa por la cantidad de Mil Treinta y Siete Millones Ochocientos Seis Mil Ochenta y Tres Bolívares con Ochenta y Siete Céntimos
(Bs. 1.037.806.083,87), expresada actualmente en Un Millón Treinta y Siete Mil Ochocientos Seis Bolívares con Ocho Céntimos (Bs. 1.037.806,08), conforme a lo preceptuado en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón del tiempo.

A tal efecto, se observa que el numeral 3 del artículo 89 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, vigente ratione temporis, establece:

“Artículo 89. Si de la verificación de los datos expresados en las declaraciones de rentas presentadas con anterioridad a la fecha de iniciación de la intervención fiscal resultare algún reparo, se impondrá al contribuyente la multa que le corresponda. Esta pena no se impondrá a las personas naturales o asimiladas cuando el impuesto liquidado conforme al reparo, no excediere en un cinco por ciento (5%) del impuesto obtenido tomando como base los datos declarados. Tampoco se aplicará pena alguna en los casos siguientes:

(…omissis…)

3. Cuando el reparo haya sido formulado con fundamento exclusivo en los datos suministrados por el contribuyente en su declaración; (…)”.

Con vista a lo señalado, es preciso resaltar que esta Sala Político-Administrativa se ha pronunciado, con relación a la eximente de responsabilidad penal tributaria in comento, en los siguientes términos:

“En conexión con lo anterior, pasa esta Alzada a determinar la normativa aplicable al caso bajo análisis, para lo cual se permite traer a colación el criterio sostenido en numerosos fallos entre ellos el dictado 21 de noviembre de 2000, (Caso: Motores Cagua, C.A., N° 02209), en el que se dejó sentado lo que de seguidas se transcribe:

(…omissis…)

En atención al citado criterio jurisprudencial, la Sala concluye que los reparos formulados por la Contraloría General de la República provienen exclusivamente de los datos aportados por la contribuyente apelante en su declaración definitiva de rentas para el ejercicio investigado, aún cuando en el curso de la fiscalización se advirtieron diferencias contables las cuales, precisamente, originaron los reparos a las deducciones pretendidas por la referida empresa recurrente; por lo que contrariamente a lo señalado por el Órgano Contralor, la normativa aplicable era la contenida en el numeral 3 del artículo 108 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1981, aplicable ratione temporis” .(Vid., sentencia Nro. 01711 de fecha 8 de diciembre de 2011, caso: Aluminio De Carabobo S.A.).

En consecuencia, respecto de la señalada eximente, esta Alzada ratifica en el caso concreto su criterio pacífico, según el cual -a los fines de la procedencia de la mencionada eximente de responsabilidad penal tributaria- lo fundamental no es el desplazamiento del fiscal al domicilio del contribuyente para confrontar los datos suministrados en la declaración con los elementos probatorios, sino que de la investigación no surjan hechos nuevos que revelen hallazgos de fuentes distintas a las aportadas por el contribuyente en su declaración. (Vid. sentencia de esta Sala Nro. 01233 del 13 de octubre de 2011, caso: Hippocampus Hotels & Resorts, C.A.).

De allí que para que proceda la mencionada eximente de responsabilidad se requiere que las modificaciones propuestas por la actuación fiscal en el cuadro del formulario de la declaración respectiva, deriven de la consideración de los datos tanto singulares como globales suministrados por el contribuyente bajo juramento en su declaración, y no de aquellos reparos que provengan de fuentes distintas, extrañas a ese documento, que revelen la configuración de omisiones involuntarias de rentas, de estimaciones de oficio o de ocultamiento premeditado. (Vid. sentencias Nros. 01704 de fecha 7 de octubre de 2004, caso: Cotécnica Caracas, C.A.; 01909 del 22 de noviembre de 2007, caso: Glassven C.A.; y 496 del 26 de abril de 2011, caso: C.A. de Administración y Fomento Eléctrico, entre otras).

La Sala observa que las objeciones fiscales levantadas se refieren a renglones y cifras, anotadas en el propio cuerpo de los formularios de las declaraciones de impuesto sobre la renta y sus anexos presentadas por la contribuyente para el período fiscal investigado, de lo cual se infiere que los funcionarios fiscales en su actuación sólo requirieron hacer un examen y verificación de las partidas objetadas, confrontándolas con los datos expresados en los libros contables, libros especiales, comprobantes, papeles de trabajo y registros fiscales adicionales, para concluir en reparos por concepto de diferencia improcedente de pérdida contable, gastos improcedentes por falta de comprobación satisfactoria y por enterar el impuesto retenido fuera del plazo reglamentario y diferencia en utilidad fiscal de los consorcios, lo que en modo alguno significó un descubrimiento de rentas omitidas o hallazgos provenientes de fuentes distintas a las propias declaraciones -como erradamente lo afirma la representación judicial del Fisco Nacional-, lo que justifica la procedencia de la eximente de responsabilidad penal tributaria, prevista en el numeral 3 del artículo 89 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, en concordancia con el numeral 6 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 2001, ambos Textos Normativos vigentes ratione temporis.

En virtud de lo antes expuesto, resulta improcedente la multa por la cantidad actual de Un Millón Treinta y Siete Mil Ochocientos Seis Bolívares con Ocho Céntimos (Bs. 1.037.806,08), en su condición de contribuyente, de acuerdo a lo establecido en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón del tiempo. Así se declara.

Así las cosas, concluye esta Máxima Instancia que en el punto concreto bajo examen, el Tribunal de mérito aplicó adecuadamente la norma prevista en el numeral 3, del artículo 89 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, vigente para la época; en consecuencia, se confirma el pronunciamiento del Juez de la causa mediante el cual otorgó a la empresa recurrente la eximente de responsabilidad penal tributaria en cuanto al señalado reparo. Así se decide.

Sobre la base de las consideraciones realizadas, este Alto Tribunal declara sin lugar las apelaciones incoadas por las representaciones judiciales de la sociedad mercantil Petrobras Energía Venezuela, S.A. y del Fisco Nacional, contra la sentencia definitiva Nro. 011/2015 de fecha 3 de marzo de 2015, dictada por el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario incoado por la referida contribuyente, la cual se confirma. Así se establece.

En virtud de lo anteriormente señalado, se declara parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la representación judicial de la recurrente, contra la Resolución Nro. GGSJ/GR/DRAAT/20 08/000004-73 del 6 de marzo de 2008, dictada por la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), la cual se anula en cuanto a la sanción de multa por el monto de Mil Treinta y Siete Millones Ochocientos Seis Mil Ochenta y Tres Bolívares con Ochenta y Siete Céntimos (Bs. 1.037.806.083,87), hoy expresada en Un Millón Treinta y Siete Mil Ochocientos Seis Bolívares con Ocho Céntimos (Bs. 1.037.806,08), y queda firme respecto a la diferencia de impuesto sobre la renta, proveniente de “Diferencia de pérdida contable improcedente”, “Gastos improcedentes por falta de comprobación satisfactoria”, “Gastos improcedentes por enterar el impuesto retenido fuera del plazo reglamentario” y “Diferencia en utilidad fiscal de los consorcios”, correspondiente al ejercicio fiscal comprendido entre el 1° de enero y el 31 de diciembre de 1999, por la cantidad de Novecientos Ochenta y Ocho Millones Trescientos Ochenta y Seis Mil Setecientos Cuarenta y Seis Bolívares con Cincuenta y Cinco Céntimos (Bs. 988.386.746,55), expresada actualmente en Novecientos Ochenta y Ocho Mil Trescientos Ochenta y Seis Bolívares con Setenta y Cinco Céntimos (Bs. 988.386,75). Así se decide.

Finalmente, declarado como ha quedado parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario, no procede la condenatoria en costas procesales a las partes por no haber resultado totalmente vencidas en este juicio, conforme a lo estatuido en el artículo 334 del Código Orgánico Tributario de 2014. Así se establece.

DECISIÓN

Con fundamento en los razonamientos precedentes, este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1.- FIRMES del acto administrativo impugnado por no haber sido objeto de controversia en el recurso contencioso tributario, los reparos correspondientes a “Diferencia de pérdida contable improcedente” y “Gastos improcedentes por falta de comprobación satisfactoria”.

2.- FIRMES por no haber sido apelados por la contribuyente y no desfavorecer los intereses del Fisco Nacional, los pronunciamientos del Juez de la causa relativos a la solicitud de desaplicación por control difuso de la constitucionalidad del Parágrafo Sexto del artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, vigente en razón del tiempo, por: i) ser violatorio del principio de capacidad contributiva; ii) ser violatorio de los principios de proporcionalidad y racionalidad; y iii) ser violatorio del principio de interdicción de los efectos confiscatorios de los tributos.

3.- SIN LUGAR las apelaciones incoadas por las representaciones judiciales de la sociedad mercantil PETROBRAS ENERGIA VENEZUELA, S.A. y del Fisco Nacional, contra la sentencia definitiva Nro. 011/2015 dictada por el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas en fecha 3 de marzo de 2015, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario, la cual se CONFIRMA.

4.- PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por los apoderados judiciales de sociedad mercantil PETROBRAS ENERGIA VENEZUELA, S.A., contra el acto administrativo contenido en la Resolución Nro. GGSJ/GR/DRAAT/20 08/000004-73 del 6 de marzo de 2008, dictada por la Gerencia General de Servicios Jurídicos del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), la cual se ANULA en cuanto a la sanción de multa por el monto de Mil Treinta y Siete Millones Ochocientos Seis Mil Ochenta y Tres Bolívares con Ochenta y Siete Céntimos (Bs. 1.037.806.083,87), expresado actualmente en Un Millón Treinta y Siete Mil Ochocientos Seis Bolívares con Ocho Céntimos (Bs. 1.037.806,08) y queda FIRME respecto a la diferencia de impuesto sobre la renta, proveniente de “Diferencia de pérdida contable improcedente”, “Gastos improcedentes por falta de comprobación satisfactoria”, “Gastos improcedentes por enterar el impuesto retenido fuera del plazo reglamentario” y “Diferencia en utilidad fiscal de los consorcios”, correspondiente al ejercicio fiscal comprendido entre el 1° de enero y el 31 de diciembre de 1999, por la cantidad de Novecientos Ochenta y Ocho Millones Trescientos Ochenta y Seis Mil Setecientos Cuarenta y Seis Bolívares con Cincuenta y Cinco Céntimos (Bs. 988.386.746,55), hoy expresada en Novecientos Ochenta y Ocho Mil Trescientos Ochenta y Seis Bolívares con Setenta y Cinco Céntimos (Bs. 988.386,75).

NO PROCEDE LA CONDENATORIA EN COSTAS a las partes, conforme a lo señalado en este fallo.

Publíquese, regístrese y comuníquese. Notifíquese a la Procuraduría General de la República. Remítase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los catorce (14) días del mes de diciembre del año dos mil dieciséis (2016). Años 206º de la Independencia y 157º de la Federación.

La Presidenta MARÍA CAROLINA AMELIACH VILLARROEL
		La Vicepresidenta EULALIA COROMOTO GUERRERO RIVERO
La Magistrada, BÁRBARA GABRIELA CÉSAR SIERO
		El Magistrado INOCENCIO FIGUEROA ARIZALETA Ponente
El Magistrado MARCO ANTONIO MEDINA SALAS
	La Secretaria, YRMA ROSENDO MONASTERIO
	En fecha quince (15) de diciembre del año dos mil dieciséis, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 01492.
	La Secretaria, YRMA ROSENDO MONASTERIO