Magistrado Ponente: MALAQUÍAS GIL RODRÍGUEZ

Exp. Nro. 2025 0192

Mediante Oficio Nro. 042/2025 de fecha 28 de marzo de 2025, recibido en esta Sala Político-Administrativa el 23 de abril del mismo año, el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, remitió el expediente Nro. AP41-U-2022-000330 (de su nomenclatura), correspondiente al recurso de apelación interpuesto en fecha 12 de junio de 2024, por la abogada Eugenia Vaccari Presa (INPREABOGADO Nro. 318.854) actuando como apoderada judicial de la sociedad mercantil SERVINAVE, C.A., inscrita inicialmente ante el Juzgado de Primera Instancia en lo Civil, Mercantil y de Hacienda del Distrito Puerto Cabello del Estado Carabobo el 18 de octubre de 1974, bajo el Nro. 4774, Tomo 40 del Libro de Registro de Comercio, cuya última reforma de su documento constitutivo fue inscrita en el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Bolivariano de Miranda el 16 de mayo de 2007, bajo el Nro. 1, Tomo 91-A-Sgdo., representación que se evidencia de documento poder que riela bajo los folios 157 al 160 del expediente, contra la sentencia definitiva Nro. 037/2024, de fecha 30 de abril de 2024, que declaró “SIN LUGAR el recurso contenciosos tributario”, interpuesto conjuntamente con “Acción de Amparo Constitucional con efectos cautelares y medidas cautelares innominadas”.

Dicho medio de impugnación fue interpuesto contra la “Resolución Culminatoria de Sumario” Administrativo Nro. SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/ 21-AP-151/2022-00189, de fecha 7 de septiembre de 2022, notificada el 21 de mismo mes y año, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), a través de la cual se confirmó el Acta de Reparo Nro. SNAT/INTI/GRTI/RCA/DF/ 2020/RET-IVA/000293-000160 del 6 de julio de 2021, notificada el 28 del referido mes y año, constató en materia de Impuesto al Valor Agregado en calidad de Agente de Retención por los períodos impositivos comprendidos “Octubre/2018 hasta 09/03/2020”, los siguientes ilícitos:

1.) “ILICITOS FORMALES”, por presentar de manera extemporánea “Declaraciones de Retenciones de IVA [impuesto al valor agregado] presentadas con un retraso inferior a un (1) año”, para los períodos: “01/10/2018 al 07/10/2018, 08/10/2018 al 14/10/2018, 17/12/2018 al 23/12/2018, 24/12/2018 al 30/12/2018, 21/01/2019 al 27/01/2019, 04/03/2019 al 10/03/2019, 23/12/2019 al 29/12/2019, (…)”, sancionado con multa por la cantidad de “ochocientos cuarenta bolívares sin céntimos (Bs. 840,00)”, equivalente a “dos mil cien unidades tributarias (2.100 U.T.)”, según lo tipificado en los artículos 99 numeral 4, 103 numeral 3, único aparte del 108 y 155 numeral 1, literal 2e, numeral 8 del Código Orgánico Tributario de 2014, aplicable ratione temporis,. (Añadido de la Sala).

2.) “ILICITOS MATERIALES”, por cuanto se determinó “Retenciones de IVA [impuesto al valor agregado] enteradas con un retraso inferior o igual a un (1) año”, correspondientes a los “períodos impositivos de las siguientes semanas: 01/10/2018 al 07/10/2018, 08/10/2018 al 14/10/2018, 15/10/2018 al 21/10/2018, 26/11/2018 al 02/12/2018, 17/12/2018 al 23/12/2018, 24/12/2018 al 30/12/2018, 21/01/2019 al 27/01/2019, 28/01/2019 al 03/02/2019. 04/02/2019 al 10/02/2019, 11/02/2019 al 17/02/2019, 04/03/2019 al 10/03/2019. 25/03/2018 al 31/03/2019, 08/04/2018 al 14/04/2019, 22/04/2019 al 28/04/2019, 29/04/2019 al 05/05/2019, 10/06/2019 al 16/06/2019, 08/07/2019 al 14/07/2019. 29/07/2019 al 04/08/2019, 05/08/2019 al 11/08/2019, 12/08/2019 al 18/08/2019, 19/08/2019 al 25/08/2019, 30/09/2019 al 06/10/2019, 07/10/2019 al 13/10/2019, 14/10/2019 al 20/10/2019, 25/11/2019 al 01/12/2019, 23/12/2019 al 29/12/2019, 30/12/2019 al 05/01/2020, 06/01/2020 al 12/01/2020, 13/01/2020 al 19/01/2020, 27/01/2020 al 02/02/2020, 03/02/2020 al 09/02/2020”, sancionada con la suma de “tres millones trescientos catorce mil quinientos cincuenta y ocho bolívares con sesenta céntimos (Bs. 3.314.558,60)”, equivalente a “ocho millones doscientos ochenta y seis mil trescientos noventa y cinco con cincuenta y un unidades tributarias (U.T. 8.286.395,51); intereses moratorios por la cantidad de “siete bolívares con ocho céntimos (Bs. 7,08)”, de conformidad con los artículos 91, 92, 109 numeral 3, 115 numeral 3 y artículo 66 del Código Orgánico Tributario de 2014, aplicable ratione temporis. (Agregado de la Sala).

Mediante auto de fecha 28 de marzo de 2025, el Tribunal de mérito oyó en ambos efectos la apelación ejercida por el apoderado judicial de la recurrente, y ordenó remitir el expediente a esta Alzada, a través del precitado oficio.

El 10 de junio de 2025, se designó ponente al Magistrado Malaquías Gil Rodríguez, y se fijó un lapso de diez (10) días de despacho para fundamentar la apelación, de conformidad con lo establecido en el artículo 92 de la Ley Orgánica de la jurisdicción Contencioso Administrativa.

En fecha 18 de junio de 2025, el abogado Enrico Giganti Castro (INPREABOGADO Nro. 216.912), en su condición apoderado judicial de la contribuyente, tal y como se evidencia en instrumento poder cursante a los folios 50 al 52 de la única pieza del expediente judicial, presentó escrito de fundamentación de la apelación.

El 16 de julio de 2025, el abogado Exer Alejandro Suárez, (INPREABOGADO Nro. 244.115), actuando como sustituto del Procurador General de la República, en representación del Fisco Nacional, según se evidencia del “oficio poder G.G.L. N°. 000863”, (folio 298), presentó escrito de contestación a la fundamentación de la apelación.

Por auto de fecha 17 de julio de 2025 y, vencido como se encuentra el lapso para la contestación de la apelación, la presente causa entró en estado de sentencia, de conformidad con lo establecido en el artículo 93 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa.

Realizado el estudio de las actas que conforman el expediente, pasa este Alto Tribunal a decidir con fundamento en los artículos 26, 253 y 257 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

ANTECEDENTES

Mediante Providencia Administrativa Nro. SNAT/INTI/GRTI/RCA/DF /2020/RET-IVA/000293 del 3 de marzo de 2020, notificada el 9 del aludido mes y año, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), en “fecha 29-01-2020, autoriz[ó] al (a los) funcionario(s) actuante(s) PEDRO BUITRIAGO, titular de la C.I. N° 12.261.304, у supervisor(a) ELADIO CABELLO titular de la C.1. N°. 16.711.393, adscritos a la División de Fiscalización de la citada Gerencia Regional, a los fines de fiscalizar el cumplimiento de las obligaciones tributarias (…), para las semanas correspondientes [a] los períodos fiscales desde octubre 2018 hasta la fecha de notificación, en materia del Impuesto al Valor Agregado, en su condición de Agente de Retención, específicamente en su obligación de Declarar y Enterar en una Oficina Receptora de Fondos Nacionales el (los) Impuestos Retenidos”. (Negrillas de la cita). (Agregados de la Sala).

En fecha 6 de julio de 2021, la Administración Tributaria dictó Acta de Reparo Nro. SNAT/INTI/GRTI/RCA/DF/2020/RET-IVA/000293-000160, notificada el 9 de del referido mes y año, con las objeciones siguientes:

“(…)

1. ILÍCITOS TRIBUTARIOS FORMALES

1.1 DECLARACIONES DE RETENCIONES DE IVA PRESENTADAS CON RETRASO INFERIOR O IGUAL A UN AÑO (1) AÑO.

N°	Período Impositivo		Nro. Declaración	Monto	Fecha		Días de Extemp.
N°	Mes	Semana	Nro. Declaración	Enterado Bs.	Límite según Calendario	Presentado por el Contribuyente	Días de Extemp.
1	Oc-18	01-10 al 07-10	1893011035	279.647,63	08/10/2018	18/10/2018	10
2	Oc-18	08-10 al 14-10	1893011047	42.701,15	15/10/2018	08/10/2018	3
3	Dic-18	17-12 al 23-12	1990044672	66.125,89	26/12/2018	03/01/2019	8
4	Dic-18	24-12 al 30-12	1990071697	158.549,86	02/01/2019	07/01/2019	5
5	Ene-19	21-01 al 27-01	1990505099	309.432,85	30/01/2019	04/02/2019	5
6	Mar-19	04-03 al 10-03	1991061206	2.534.185,92	15/03/2019	18/03/2019	3
7	Dic-19	23-12 al 29-12	2000003265	90.883.263,15	03/01/2020	07/01/2020	4

1.2 ILÍCITOS TRIBUTARIOS MATERIALES

1.2.1 ENTERAR LAS CANTIDADES RETENIDAS CON UN RETRASO INFERIOR O IGUAL A UN AÑO (1) AÑO.

N°	Período Impositivo		Nro. Declaración	Monto	Fecha		Días de Extemp.
N°	Mes	Semana	Nro. Declaración	Enterado Bs.	Límite según Calendario	Presentado por el Contribuyente	Días de Extemp.
1	Oct-18	01-10 al 07-10	1893011035	279.647,63	08/10/2018	18/10/2018	11
2		08-10 al 14-10	1893011047	42.701,15	15/10/2018	08/10/2018	4
3		15-10 al 21-10	1893052199	5.598,77	22/10/2018	23/10/2018	1
4	dic-18	26-11 al 02-12	1893652233	16.237,69	03/12/2018	04/12/2018	1
5	dic-18	17-12 al 23-12	19900444672	66.125,89	26/12/2018	03/01/2019	8
6	ene-19	24-12 al 30-12	1990071697	158.549,86	02/01/2019	07/01/2019	5
7	ene-19	21-01 al 27-01	1990505099	309.432,85	30/01/2019	04/02/2019	6
8	feb-19	28-01 al 03-02	1990508246	1.770.704,07	04/02/2019	05/02/2019	1
9		04-02 al 10-02	1990606282	1.769.394,35	12/02/2019	13/02/2019	1
10		11-02 al 17-02	1990717759	2.012.535,49	18/02/2019	19/02/2019	1
11	mar-19	04-03 al 10-03	1991061206	2.534.185,92	15/03/2019	19/03/2019	4
12	mar-19	25-03 al 31-03	1991279433	1.070.234,28	01/04/2019	03/04/2019	2
13	abril-19	08-04 al 14-04	1991493999	1.782.227,39	15/04/2019	17/04/2019	2
14	abril-19	22-04 al 28-04	1991686316	603.691,10	30/04/2019	02/05/2019	2
15	may-19	29-04 al 05-05	1991776686	7.573.585,31	06/05/2019	09/05/2019	3
16	jun-19	10-06 al 16-06	1992425890	4.829.705,81	18/06/2019	20/06/2019	2
17	jul-19	08-07 al 14-07	1992864690	18.796.050,91	17/07/2019	18/07/2019	1
18	ago-19	29-07 al 04-08	1993178635	23.378.131,69	05/08/2019	07/08/2019	2
19		05-08 al 11-08	1993271526	47.347.734,70	12/08/2019	13/08/2019	1
20		12-08 al 18-08	1993363744	7.492.258,55	20/08/2019	21/08/2019	1
21		19-08 al 25-08	1993480560	35.221.993,16	26/08/2019	27/08/2019	1
22	oct-19	30-09 al 06-10	1994125706	89.966.657,64	10/10/2019	14/10/2019	4
23		07-10 al 13-10	1993271526	47.347.734,70	12/08/2019	13/08/2019	10
24		14-10 al 20-10	1904322550	70.209.679,60	23/10/2019	23/10/2019	6
25	nov-19	25-11 al 01-12	1904956488	30.493.667,72	03/12/2019	06/12/2019	3
26	dic-19	23-12 al 29-12	2000003265	90.883.263,15	03/01/2020	07/01/2020	4
27	ene-20	30-12 al 05-01	2000025956	20.950.341,60	08/01/2020	13/01/2020	5
28		06-01 al 12-01	2000160307	204.922.097,29	17/01/2020	23/01/2020	6
29		13-01 al 19-01	2000266240	394.335.633,79	24/01/2020	04/02/2020	11
30		27-01 al 02-02	2000389890	191.410.477,75	04/02/2020	06/02/2020	2
31	feb-20	03-02 al 09-02	2000529621	141.548.396,77	12/02/2020	13/02/2020	1

(…)”. (Mayúsculas y resaltado del texto).

En fecha 17 de agosto de 2021, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del órgano exactor, recibió escrito de la contribuyente donde solicitó allanarse parcialmente de las sanciones de multas allí contenidas en el Acta de Reparo precitada, ratificados en fechas 18 de febrero y 27 de abril de 2022.

El 7 de septiembre de 2022, por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital dictó la resolución Nro. “Resolución Culminatoria de Sumario” Administrativo Nro. SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/ 21-AP-151/2022-00189, donde “procede a confirmar y ratificar, el contenido del Acta de Reparo supra mencionada”.

Igualmente, la precitada Resolución dejó constancia de los errores materiales en relación a: (i) “fecha de enteramiento” y (ii) “fecha de presentación en el portal” Iseniat incurridos en el Acta de Reparo de los siguientes períodos:

1.- “fecha de enteramiento del período impositivo”

^{PERÍODO IMPOSITIVO}	^{N° DECLARACIÓN}	^{MONTO BS.}		^FECHA		^{DIAS EXT.}
		^RETENIDO	^ENTERADO	^{LIITE SEGÚN CALENDARIO}	^{PAGADO POR EL CONTRIBUYENTE}
^04/02/2019^al^04/02/2019	^1990606282	^1.769.394,35	^1.769.394,35	^12/02/2019	*^13/02/2019*	*^1.00*

^{PERÍODO IMPOSITIVO}	^{N° DECLARACIÓN}	^{MONTO BS..}		^FECHA		^{DIAS EXT.}
		^RETENIDO	^ENTERADO	^{LIITE SEGÚN CALENDARIO}	^{PAGADO POR EL CONTRIBUYENTE}
^04/02/2019^al^04/02/2019	^1990606282	^1.769.394,35	^1.769.394,35	^12/02/2019	*^19/03/2019*	^35.00

1.1 “Siendo la fecha de enteramiento correcta la siguiente:

2.- “fecha de presentación en el portal del período señalado”

^{PERÍODO IMPOSITIVO}	^{N° DECLARACIÓN}	^{MONTO BS.}		^FECHA		^{DIAS EXT.}
		^RETENIDO	^ENTERADO	^{LIITE SEGÚN CALENDARIO}	^{PAGADO POR EL CONTRIBUYENTE}
^23/12/2019^al^29/12/2019	^2000003265	^{90.883.263,15}	^{90.883.263,15}	^03/01/2020	*^07/01/2020*	*^4.00*

^{PERÍODO IMPOSITIVO}	^{N° DECLARACIÓN}	^{MONTO BS..}		^FECHA		^{DIAS EXT.}
		^RETENIDO	^ENTERADO	^{LIITE SEGÚN CALENDARIO}	^{PAGADO POR EL CONTRIBUYENTE}
^23/12/2019^al^29/12/2019	^2000003265	^{90.883.263,15}	^{90.883.263,15}	^03/01/2020	*^02/01/2020*	*^0.00*

2.1 “Siendo la fecha de presentación en el portal correcta:

(…)”. (Negrilla de la cita).

En fecha 17 de febrero de 2023, la contribuyente pagó bajo protesto las cantidades de “Bs. 3.314.558,60” y “Bs. 7,08” por conceptos de multa e intereses moratorios.

Por disconformidad con el referido acto administrativo (“Resolución Culminatoria de Sumario” Nro. SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/21-AP-151/2022-00189). El día 27 de octubre de 2022, los abogados Eduardo Meier García y Enrico Giganti Castro (INPREABOGADO Nros. 61.465 y 216.912, respectivamente), actuando como apoderados judiciales de la recurrente, según instrumento poder que consta en autos (folios 50 al 52 de la pieza única del expediente judicial), interpusieron ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción del Área Metropolitana de Caracas, “recurso contencioso tributario, conjuntamente con Acción de Amparo Constitucional con efectos cautelares y el Decreto de Medidas cautelares innominadas”, bajo los siguientes fundamentos:

“Solicitud de amparo cautelar” fundamentado en “Hecho lesivo y objeto de la solicitud de amparo cautelar”.

Denunciaron que “el 17 de agosto de 2021, Servinave presentó Escrito de Allanamiento al Acta de Reparo mediante el cual aceptó las objeciones planteadas por la Administración Tributaria con respecto a las declaraciones presentadas de forma extemporánea, pero haciendo la salvedad de que las mismas fueron ocasionadas por una causa extraña no imputable a [su] representada, alegando concretamente los problemas eléctricos en el país y fallas en las plataformas digitales de los bancos”. (Añadidos de la Alzada).

Que “el Seniat debió -y no lo hizo- proveer y decidir esa petición simple, emitiendo la planilla de liquidación en el plazo de 15 a 30 días hábiles. Vencido ese plazo para emitir la planilla liquidación se configuró un retraso injustificado del acreedor, esto es, una ‘mora del acreedor’ tributario que genera una ventaja económica ilegítima a su favor y un grave quebrantamiento en la esfera jurídica de Servinave”.

Que “En este caso estamos ante un retardo injustificado del acreedor a no recibir el pago de las multas o no facilitar mecanismos para que se produzca el mismo, pues la planilla es la única forma conocida de recibir el pago y el Seniat es el único órgano competente para emitir las planillas. Por no responder adecuada y tempestivamente a la solicitud de Servinave, el Seniat hizo más onerosa la deuda aceptada por Servinave en un 1.900%, esto es, 20 veces más”.

Que “[hicieron] una breve descripción de la situación jurídica infringida (…) dada la presunción grave del derecho que se reclam[ó] y del peligro de que la ejecución de la Resolución y toda medida coactiva del Seniat, como la intimación, medidas cautelares o ejecutivas, etc. haga nugatoria la presente solicitud de nulidad y sus pretensiones cautelares”:

Adicionalmente “Solicita[ron] sea apreciado el interés actual y patente de Servinave en que la presente acción de amparo conjuntamente con recurso de nulidad sea admitida y tramitada conforme a derecho”. (Agregados de la Sala).

“Solicitud de medida cautelar innominada”.

Solicitaron “en nombre de Servinave, conforme a los artículos 585 v 588 del CPC [Código de Procedimiento Civil), se sirva decretar como medida cautelar innominada en el presente Recurso Contencioso Tributario, la siguiente: Se deje sin efecto la Resolución, hasta tanto se resuelva el presente Recurso Contencioso Tributario”. (Añadido de la Sala).

Que (…); de allí que el periculum in mora o el temor a que la tardanza natural del proceso, puede ser. periculum in damni, toda vez que cualquier medida puede mesurable y evidentemente llegar a ocasionar perjuicios graves o de difícil reparación por la sentencia definitiva con secuelas generales sobre su continuidad operativa”.

Igualmente, presentaron “Fundamentos del Escrito” del recurso contencioso tributario con los siguientes argumentos:

1.) “Falso supuesto de derecho por ausencia de base legal e inmotivación al invocarse las Providencias Calendarios del Seniat en Violación de la Reserva de Ley y Legalidad Tributaria (artículos 3 y 27 del COT y 317 de la Constitución”.

Señalaron que “en este caso, se evidencia el falso supuesto por la palmaria y contundente ausencia de base legal, cuando la autoridad no invoca norma jurídica alguna que legitime su proceder, de allí la innovación absoluta de la Resolución que no prevé expresamente la norma que faculta a la Administración Tributaria a exigir semanalmente el régimen de anticipos de IVA. Sup[usieron] que se trata del llamado Decreto Constituyente que Establece el Régimen Temporal de Pago de Anticipos del Impuesto al Valor Agregado e Impuesto sobre la Renta, para los Sujetos Pasivos Calificados como Especiales que se dediquen a realizar actividades económicas distintas de la explotación de Minas, Hidrocarburos y de Actividades Conexas (…)”. (Añadido de la Sala).

Que “el mencionado ‘Decreto Constituyente’ se puede predicar igualmente la misma ausencia de base legal, la ilegalidad e inconstitucionalidad, porque no tiene base constitucional, además no se menciona en la Resolución, aunque los períodos revisados y pretendidamente sancionados se corresponden a semanas, períodos semanales previstos únicamente en el citado ‘Decreto Constituyente’. No existía ni existe en el sistema constitucional de fuentes, ni en el sistema de fuentes previsto en el COT [Código Orgánico Tributario de 2020, vigente en razón del tiempo] y aplicable al derecho tributario venezolano”. (Agregado de la Alzada).

Que “es[a] pretendida norma atípica, que, dicho sea de paso, no es citada en la Resolución, pero si impone sanciones sobre períodos semanales, tergiversándose la estructura mensual del período impositivo del IVA. Con ello se alteró el régimen de retenciones y enteramientos y se modificó radicalmente la metodología del débito y crédito fiscal de es[e] tributo. Se redujeron de forma temporal pero indefinida los períodos mensuales a semanales y se les exigió a los contribuyentes especiales (una figura constitucionalmente cuestionada, por ilegal y discriminatoria) la determinación y pago en porciones diarias de un anticipo de IVA, calculado sobre el impuesto declarado en la semana anterior”. (Añadidos de la Sala).

Que “el Acta de Reparo incurre en un vicio de nulidad, por inconstitucionalidad e ilegalidad, al fundamentar su competencia material en las Providencias que contienen los calendarios de sujetos pasivos especiales y agentes de retención, que son actos normativos sub-legales inidóneos para imponer el cumplimiento de deberes formales y materiales relacionado con la obligación de presentar y enterar dentro del plazo establecido las retenciones de IVA, que son materias de reserva legal”.

2. “Falso supuesto de hecho al no considerar el allanamiento del reparo presentado por Servinave. Falta de aplicación de los artículos 112 y 196 del COT 2014”.

Arguyeron que “Servinave solicitó la emisión de las planillas de pago de las multas correspondientes para proceder con su pago y el cierre del procedimiento. Dicho allanamiento fue ratificado en fechas 18 de febrero de 2022 y 27 de abril de 2022, mediante escritos recibidos por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital el 18 de febrero de 2022 y 28 de abril de 2022”.

Que “aceptado el reparo procede el pago del tributo omitido, ello conforme al artículo 196 del COT 2020. De allí la obligación que tenía la Administración Tributaria de emitir las planillas de liquidación para facilitar el pago de los intereses y multas, para luego, dejar constancia del pago y proceder al cierre del procedimiento, utilizando la unidad tributaria vigente al momento del allanamiento. La resolución que dicte la Administración Tributaria pondrá fin al procedimiento de allanamiento. De allí la gravedad de las violaciones y las consecuencias patrimoniales de ignorar los derechos al debido proceso, a obtener una adecuada y oportuna respuesta del Seniat, que se materializan al ignorar deliberadamente la solicitud hecha por Servinave”.

Que “vencido ese plazo se configuró la ‘mora del acreedor’. Es[a] situación impeditiva es insuperable porque el contribuyente no tiene otra forma de pagar salvo que haga una oferta real en un Tribunal contencioso tributario. En es[e] caso estamos ante un retardo injustificado del acreedor al no recibir el pago o no facilitar mecanismos para que se produzca el mismo, pues, la planilla es la única forma conocida de recibir el pago y el Seniat es el único órgano competente para emitir las planillas. De modo que, el deudor no dispone de otra forma de cumplir y con su retardo injustificado el acreedor se coloca en mora”. (Agregados de la Alzada).

Que “si el Seniat hubiera emitido las planillas de liquidación en el plazo de 30 días hábiles, Servinave habría pagado las multas e intereses conforme a lo informó por escrito en repetidas ocasiones al Seniat. Sin embargo, el Seniat pretende el cobro de unas multas ajustadas conforme al valor de la U.T. vigente en la fecha de la emisión de la denominada Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, lo cual significó un incremento de las sanciones de un 1,900% y configura el vicio de falso supuesto de hecho, al no tomar en cuenta el allanamiento de Servinave”.

3.) “Nulidad por vicio in procedendo por ausencia total de procedimiento: (1) al no haber resuelto las solicitudes de allanamiento y (ii) emitir una resolución culminatoria de sumario cuando no existió sumario administrativo, en violación de los artículos 163 y 196 del COT”.

Que “es evidente que se configura el vicio de nulidad absoluta por ausencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido, desde que Servinave solicitó la emisión de las planillas de pago de las multas correspondientes para proceder a su pago”.

Que “En este sentido, el vicio de nulidad absoluta por ausencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido se patentiza porque el Seniat debió -y no lo hizo- proveer y decidir esa petición simple, emitiendo la planilla de liquidación en el plazo máximo de 30 días hábiles, y jamás dictar la denominada Resolución Culminatoria del Sumario No SNAT/INTI/GRTI/RCA /DSA/2-AP-151/2022-00189 y el omitir proveer oportuna y adecuadamente sobre el procedimiento agravando deliberadamente la situación jurídica de Servinave, haciendo más onerosa en un 1.900% (20 veces más)”.

Que “el Seniat incurr[ió] en la violación al debido proceso y en el vicio del procedimiento por ausencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido, al emitir una resolución culminatoria de sumario administrativo, que no procedía conforme a iter procedimental aplicable. Es allí donde se viola flagrantemente el derecho constitucional del debido proceso de Servinave, lo que deriv[ó] a su vez en el incremento desproporcionado, en desviación de poder, de las sanciones aplicables en un 1.900% (20 veces más). (Añadidos de la Sala).

4.) “Improcedencia de las multas en las declaraciones presentadas extemporáneamente por aplicación de la eximente de responsabilidad penal tributaria relativa a un error excusable de derecho, conforme a lo previsto en el artículo 85 (4)”.

Señalaron que “solicitaro[ron] a es[e] Juzgado declare la eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en el artículo 85 [numeral] (4) del COT por la existencia de circunstancias de fuerza mayor que impidieron realizar los enteramientos correspondientes, alegando los hechos que justifica[ron] la aplicación de tal exclusión de la responsabilidad penal tributaria como: (i) la suspensión de la regularidad de la prestación del servicio bancario durante parte de los ejercicios fiscalizados y (ii) la imposibilidad de presentar declaraciones a través del portal de la Administración Tributaria por fallas del sistema asociadas a las fallas del servicio eléctrico y (iii) las demás circunstancias derivadas del Estado de Excepción declarado”. (Agregados de este Alto Tribunal).

5.) “Aplicación de multa con valor de U.T. [Unidad Tributaria] a la fecha de allanamiento”. (Añadido de la Sala).

Afirmaron que “invoca[ron] en es[e] caso la mora del acreedor en emitir la planilla de liquidación, lo Admit[ió] y, a Servinave reivindicar la aplicación de la U.T. vigente al momento del que permite allanamiento, pues no puede ser afectada por la negligencia del acreedor tributario, por falta de emisión de las planillas de liquidación correspondiente”. (Agregados de la Alzada).

Que “aceptado el reparo procede el pago del tributo omitido, ello conforme al artículo 196 do COT 2020. De allí la obligación que tiene la Administración Tributaria de emitir las planillas de liquidación para facilitar el pago, para luego, dejar constancia mediante resolución de pago y proceder a liquidar los intereses y multas”.

Finalmente, solicitaron que “declare procedente la medida cautelar de amparo constitucional (…), declare la nulidad de la Resolución Culminatoria del Sumario No. SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/21-AP-151/2022-00189 del 7 de septiembre de 2022”.

DECISIÓN JUDICIAL APELADA

El Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, dictó en fecha 30 de abril de 2024, la sentencia definitiva Nro. 037/2024, mediante la cual declaró “SIN LUGAR el recurso contencioso tributario”, interpuesto conjuntamente con “Acción de Amparo Constitucional con efectos cautelares y el Decreto de Medidas cautelares innominadas”, por la sociedad mercantil Servinave, C.A., fundamentándose en lo siguiente:

“(…)

III

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

(…) la presente controversia se circunscribe a decidir sobre los siguientes: (i) falso supuesto de derecho por ausencia de base legal e inmotivación al invocarse las Providencias de los Calendarios de la Administración Tributaria en violación de la Reserva de Ley y Legalidad Tributaria (artículos 3 y 27 del Código Orgánico Tributario y 317 de la Constitución), (ii) falso supuesto de hecho al no considerar el allanamiento del reparo presentado por recurrente y falta de aplicación de los artículos 112 y 196 del Código de la especialidad, (iii) nulidad por vicio in procedendo por ausencia total de procedimiento: (a) al no haber resuelto las solicitudes de allanamiento, y (b) al emitir una resolución culminatoria de sumario cuando no existió sumario administrativo, en violación de los artículos 163 y 196 del referido Código, (iv) improcedencia de las multas en las declaraciones presentadas extemporáneamente por aplicación de la eximente de responsabilidad penal tributaria relativa a un error excusable de derecho, conforme a lo previsto en el numeral 4 del artículo 85 del señalado texto normativo tributario, y (v) aplicación de la multa con valor de la Unidad Tributaria a la fecha del allanamiento.

Delimitado lo anterior, este Tribunal pasará a conocer conjuntamente los puntos (ii) y (iii) por estar estrechamente vinculados.

Determinada como ha quedado la litis pasa este Órgano Jurisdiccional a decidir y, a tal efecto, observa:

1. Del falso supuesto de derecho por ausencia de base legal e inmotivación al invocarse las Providencias de los Calendarios de la Administración Tributaria en violación de la Reserva de Ley y Legalidad Tributaria (artículos 3 y 27 del Código Orgánico Tributario y 317 de la Constitución).

La recurrente aleg[ó] la ausencia de base legal e inmotivación del acto recurrido ya que solo invoc[ó] las Providencias de los Calendarios de la Administración Tributaria y no expresó la norma que la faculta a exigir semanalmente el régimen de anticipos del impuesto al valor agregado en calidad de agente de retención, y que se supone que es el ilegal e inconstitucional Decreto Constituyente que establece el Régimen Temporal de Pago de Anticipos del referido tributo, ya que se tergiversó con la estructura mensual del período impositivo y con ello se alteró el régimen de retenciones y enteramientos, siendo las Providencias que contienen los Calendarios de los sujetos pasivos especiales actos normativos sub-legales que no pueden imponer el cumplimiento de deberes formales y materiales, relacionado con la obligación de presentar y enterar las retenciones en cuestión.

Asimismo, señal[ó] que el Órgano Exactor modificó el calendario de los sujetos pasivos especiales para las declaraciones y pago del impuesto al valor agregado para el resto del año 2020, de semanales a quincenales a través de la Providencia N° SNAT/2020/00057, en violación de la reserva de base legal ex artículos 3 y 27 del Código Orgánico Tributario y 317 de la Constitución.

Por su parte, la representante de la República manifest[ó] que la Autoridad Fiscal al emitir la Resolución impugnada no erró en inmotivación ni en ausencia de base legal debido a que hace mención a los artículos del Código que rige la materia violados por la recurrente, así como las Providencias Administrativas dictadas en aplicación directa del Decreto Constituyente que establece el Régimen Temporal de Pago de Anticipo del Impuesto al Valor Agregado e Impuesto Sobre la Renta para los Sujetos Pasivos calificados como Especiales, contentivas de los Calendarios correspondientes al enteramiento de las retenciones respectivas.

Ahora bien, este Tribunal advierte que la recurrente se allanó (sic) al Acta de Reparo N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/DF/2020/RETIVA/000293-000160 del 6 de julio de 2021, donde se dejó constancia de la comisión de ilícitos tributarios tanto formales como materiales del agente de retención. Al efecto, dicha Acta Fiscal dejó constancia de las particularidades que se transcribe:

(…)

RESULTADOS DE LA INVESTIGACIÓN:

(…)

ILICITO TRIBUTARIO FORMAL.

1.1.- DECLARACIONES DE RETENCIONES DE IVA PRESENTADAS CON UN RETRASO INFERIOR O IGUAL A UN (1) AÑO.

La fiscalización con la finalidad de verificar la presentación oportuna de las declaraciones del IVA, procedió a comparar la fecha de presentación reflejada en el estado de cuenta contenidos en el i-seniat del sujeto pasivo con las fechas señaladas en los calendarios de declaración y pago, de los sujetos pasivos calificados como especiales anteriormente señalados, constatando que el agente de retención SERVINAVE, C.A. presentó siete (07) declaraciones semanales con un retraso inferior a un (1) año, tal como se detalla a continuación

(…)

(…) se evidencia que el sujeto pasivo incumplió con lo establecido en los artículos 14 y 15 de la Providencia Administrativa donde se dispone que los agentes de retención deberán presentar a través del Portal https//www.seniat.gob.ve la declaración informativa de las compras y retenciones practicadas durante el período correspondiente, siguiendo las especificaciones técnicas establecidas en el referido Portal y en atención a lo dispuesto en el artículo 1° de los calendarios de declaraciones y pagos de los sujetos pasivos calificados como especiales antes citados.

Cabe destacar, que las declaraciones de las retenciones de Impuesto al Valor Agregado sujetos a es[a] fiscalización, corresponden a períodos semanales, en virtud que a partir de Septiembre de 2018, se estableció que el período impositivo es semanal de acuerdo a lo establecido en el artículo 2 de la Providencia Administrativa N° SNAT/2018/0128, de fecha 21/08/2018 que modific[ó] el calendario para la declaración y pago de las obligaciones tributarias en el marco del Decreto Constituyente que establece Régimen Temporal de pago de Anticipo del Impuesto al Valor Agregado e Impuesto Sobre la Renta para los sujetos pasivos calificados como especiales.

(…)

1.2. ILICITO TRIBUTARIO MATERIALES.

1.2.1.- ENTERAR LAS CANTIDADES RETENIDAS CON UN RETRASO INFERIOR O IGUAL A UN (1) AÑO.

La fiscalización constató que el sujeto pasivo enteró con retraso inferior o igual a cien (100) días de impuesto retenido en materia de IVA, correspondiente a las siguientes semanas:

(…)

Por consiguiente, el sujeto pasivo al enterar las cantidades retenidas en forma extemporáneas incurrió en ilícito tributario material, el cual se encuentra tipificado en el artículo 109 numeral 3 del DLCOT y sancionado con multa de cinco por ciento (5%) de los tributos retenidos o percibidos por cada día de retraso en su enteramiento, todo ellos de conformidad con lo establecido en el artículo 115 numeral 3 ejusdem.

(…)

Se le particip[ó] al sujeto pasivo SERVINAVE, C.A., identificado con el R.I.F. J075112240, que de conformidad con lo establecido en el artículo 195 del COT-2020 dispone de quince (15) días hábiles a partir de la fecha de notificación de la presente Acta, contados de acuerdo a lo pautado en los artículos 173 y 174 ejusdem, para que proceda a enterar las cantidades correspondientes a las retenciones de IVA efectuadas y no enteradas para los períodos impositivos octubre 2018 hasta marzo 2020.

En caso de acogerse a lo dispuesto a la referida norma, la Administración Tributaria mediante resolución emitida de conformidad con el artículo 196 del COT-2020 liquidará la multa establecida en el artículo 115 del DLCOT, los intereses moratorios de acuerdo a lo previsto en el artículo 66 del DLCOT, como del COT-2020.

Asimismo, debe presentar un escrito explicativo sobre la conformación de la aceptación y anexar las copias fotostáticas de las planillas de pago debidamente canceladas, ante la División de Fiscalización de la Gerencia de Tributos Internos de la Región Capital, ubicada en la Avenida Diego Cisneros, Edificio Centro Gamma, Piso 3, Los Ruices, Caracas.

De no estar de acuerdo con el contenido de la presente Acta, se dará por iniciada la instrucción del Sumario Administrativo, teniendo el agente de retención el plazo de veinticinco (25) días hábiles para formular los descargos y aportar la totalidad de las pruebas para su defensa que considere procedentes para su defensa, conforme a lo dispuesto en el artículo 198 del COT-2020, los cuales deberán presentarse mediante escrito que contenga los requisitos previstos en el artículo 49 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos (…), interpuesto ante la División de Sumario Administrativo de la Gerencia de Tributos Internos de la Región Capital, ubicada en la Avenida Diego Cisneros, Edificio Centro Gamma, Piso 3, Los Ruices.”. (Sic).

(…)

Posteriormente, los reparos formulados en la mencionada Acta Fiscal fueron confirmados en la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/21-AP-151/20 22-00189 de fecha 7 de septiembre de 2022.

Al efecto, es necesario traer a colación el contenido de los artículos 195 y 196 del Código Orgánico Tributario de 2020, que establecen lo siguiente:

(…)

Así las cosas, se aprecia a los autos el escrito de allanamiento de fecha 16 de agosto de 2021 a través del cual la empresa aceptó los reparos contenidos en el Acta de Reparo ya descrita, ello conforme con lo previsto en el artículo 196 del Código Orgánico Tributario de 2020.

De allí, este Tribunal juzga en es[e] alegato en particular, que ya no era dable a la empresa recurrente invocar el vicio de falso supuesto de derecho por ausencia de base legal e inmotivación al invocarse las Providencias de los Calendarios de la Administración Tributaria en violación de la Reserva de Ley y Legalidad Tributaria, debido a que la misma aceptó el contenido del Acta Fiscal, y que con ello ya se pone fin con toda discusión relacionada con el contenido propio de los reparos, sin que con esto signifique vulneración al derecho a la defensa y al debido proceso, ya que entender lo contrario atentaría contra el sentido, propósito y razón de la norma al consagrar la figura de la aceptación del reparo fiscal.

Por consiguiente, se desestima la denuncia formulada por la recurrente. Así se decide.

2. Del falso supuesto de hecho al no considerar el allanamiento del reparo presentado por recurrente. Falta de aplicación de los artículos 112 y 196 del Código Orgánico Tributario de 2014. Nulidad por vicio in procedendo por ausencia total de procedimiento: (a) al no haber resuelto las solicitudes de allanamiento y (b) al emitir una Resolución Culminatoria de Sumario cuando no existió sumario administrativo, en violación de los artículos 163 y 196 del referido Código.

La contribuyente señal[ó] que la Administración Tributaria ignoró y no consideró en la Resolución impugnada el escrito de allanamiento al Acta de Reparo mediante el cual aceptó las objeciones fiscales planteadas con respecto a las declaraciones extemporáneas de las retenciones del impuesto al valor agregado, y solicitó la emisión de las respectivas Planillas; ratificado en fechas 18 de febrero de 2022 y 27 de abril de 2022, agravando la situación jurídica de la recurrente haciendo más onerosa en un 1.900% (20 veces más).

Afirm[ó] que aceptado el reparo el Órgano Exactor [tuvo] la obligación de emitir las planillas de liquidación y luego dejar constancia del pago para poner fin al procedimiento y jamás haber dictado la Resolución Culminatoria de Sumario ya que no procedía en el íter procedimental aplicable.

Asever[ó] que la Autoridad Fiscal omitió pronunciarse a la petición dentro del plazo de 30 días hábiles previsto en el artículo 163 del Código Orgánico Tributario, por lo que vencido dicho plazo se configuró la mora del acreedor que permite a la recurrente reivindicar la aplicación de la Unidad Tributaria vigente al momento del allanamiento.

Por su parte, la representación de la República manifest[ó] que siendo la recurrente un Agente de Retención debe responsablemente cumplir con las normas que su condición le imponen, por lo que resulta contradictorio asumir la aceptación de las obligaciones fiscales cuando el allanamiento tiene como fin obtener algún beneficio al momento de determinar la contravención, por lo que el Órgano Exactor actuó apegado a las normas tributarias al desconocer el allanamiento planteado al no cumplirse con los requisitos concurrentes previstos en el artículo 196 del Código Orgánico Tributario, y dar apertura al Sumario Administrativo conforme a lo dispuesto en el artículo 198 eiusdem.

Agreg[ó] que la sola aceptación del reparo no obliga a la Administración Tributaria a emitir una Resolución contentiva de las planillas de multa solicitadas por la recurrente, ya que al cumplirse los quince (15) días previstos para el allanamiento y no dar cumplimento a las condiciones previstas, se da inicio al procedimiento de Sumario Administrativo, por lo que no oper[ó] bajo ningún concepto la aplicación del artículo 163 de Código Orgánico Tributario, pretendiendo imponer un plazo de treinta (30) días para dictar la Resolución a su petición cuando el procedimiento de fiscalización cuenta con sus propios lapsos procedimentales.

Precisado lo anterior, este Operador de Justicia estima necesario observar la normativa contenida en los artículos 163, 195, 196 y 198 del Código Orgánico Tributario de 2020, los cuales rezan lo siguiente:

(…)’.

De las normas se infiere que la Administración Tributaria en ejercicio de su facultad de fiscalización y determinación de la obligación tributaria, puede proceder de las maneras siguientes:

(…)

Ahora bien, es[e] Tribunal (…) precis[ó] que cuando el contribuyente o responsable consid[ó] aceptar los reparos formulados en el Acta de Reparo debe (según sea el caso dado otros supuestos) acudir ante las respectivas Divisiones de la Administración Tributaria a tramitar por un lado, el pago del tributo y/o sanciones, y por otro, de presentar el respectivo escrito de allanamiento, todo dentro del lapso de los quince (15) días previstos para así dar por cumplido con los requisitos concurrentes del mencionado artículo 196.

Atendiendo a las particularidades del presente caso, si bien la recurrente como agente de retención consignó escrito de aceptación al reparo fiscal solicitando la emisión de las respectivas Planillas, ratificados en dos (2) oportunidades, ello no dem[ostró] que ciertamente haya actuado como un buen padre de familia al gestionar de un modo correcto el pago concerniente a las sanciones acudiendo ante la respectiva División dentro del lapso previsto, tal como se le había indicado en el Acta Fiscal al señalar que la misma en caso de allanarse ‘debe presentar un escrito explicativo sobre la conformación de la aceptación y anexar las copias fotostáticas de las planillas de pago debidamente canceladas, ante la División de Fiscalización de la Gerencia de Tributos Internos de la Región Capital, ubicada en la Avenida Diego Cisneros, Edificio Centro Gamma, Piso 3, Los Ruices, Caracas’ (negritas del Tribunal), así como tampoco demostró impedimento por parte de la Administración Tributaria en emitir las Planillas y en recibir el pago antes de que presentase el escrito de allanamiento.

De allí que al no cumplirse con los requisitos concurrentes, la Administración Tributaria actuó ajustada a derecho en seguir la tramitación del Sumario Administrativo al no constar el pago más si la aceptación, lo que conllevó a la emisión de la Resolución Culminatoria de Sumario, y que además mal podía aplicarse el contenido del artículo 163 de Código Orgánico Tributario, por cuanto como bien señaló la representación de la República el procedimiento de fiscalización cuenta con sus propios lapsos procedimentales.

En consecuencia, se desestiman las denuncias formuladas por la recurrente. Así se declara.

3. De la improcedencia de las multas en las declaraciones presentadas extemporáneamente por aplicación de la eximente de responsabilidad penal tributaria relativa al error excusable de derecho, conforme a lo previsto en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario.

(…)

Así las cosas, este Tribunal considera necesario traer a colación lo dispuesto en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario, que establece lo que a continuación se transcribe:

(…)

Importa destacar que las circunstancias mencionadas, están orientadas a dispensar la responsabilidad del contribuyente o responsable por los ilícitos tributarios que hayan cometido.

(…)

En sintonía con lo anterior, este Juzgador considera prudente referir el contenido de los artículos 506 del Código de Procedimiento Civil y 1.354 del Código Civil, cuyo tenor es el siguiente:

(…)

Ahora bien, este Tribunal considera que la recurrente al haber aceptado el contenido del Acta de Reparo mal podía alegar la valoración de la eximente de responsabilidad penal tributaria contemplada en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, toda vez que desfiguraría el concepto de la aceptación en materia tributaria, por lo que resulta improcedente la aplicación de cualquier eximente (Vid., sentencia de la Sala Político-Administrativa N° 01308 de fecha 8 de octubre de 2014, caso: Minera Loma de Níquel, C.A., ratificada entre otros fallos). Así se determina.

Sin perjuicio a lo antes expuestos y a mayor abundamiento, la recurrente no demostró con pruebas la existencia de una fuerza irresistible o un suceso que de un modo inevitable y contundente impidiese el cumplimiento tributario, limitándose a señalar los tres (3) supuestos que según le impidieron realizar la presentación de las declaraciones y el enteramiento de las retenciones del impuesto al valor agregado, tal como bien lo señalo la representación de la República.

4. De la aplicación de la multa con valor de la Unidad Tributaria a la fecha del allanamiento.

(…)

Ahora bien, ya visto lo expuesto en la parte 2 del presente fallo en donde se expresó que la recurrente no actuó como un buen padre de familia al gestionar de un modo correcto el pago de las sanciones y que la Administración Tributaria actuó ajustada a derecho al seguir el procedimiento de fiscalización y determinación que culminó con la Resolución de Sumario, mal pudiese aplicarse el valor de la Unidad Tributaria vigente al momento del allanamiento, y que además debe atenderse al criterio pacífico y reiterado de la Sala Político-Administrativa en torno al aplicabilidad del valor de la Unidad Tributaria en las sanciones tributarias.

Por consiguiente, se desestima la denuncia formulada por la recurrente. Así se decide.

Con fundamento a lo antes expuesto, se declara sin lugar el recurso contencioso tributario incoado conjuntamente con medida cautelar de amparo constitucional por la contribuyente Servinave, C.A., contra la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo N° SNAT/INTI/ GRTI/RCA/DSA/21-AP-151/2022-00189 de fecha 7 de septiembre de 2022, emanada de la División de Sumario de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual confirmó el Acta de Reparo N° SNAT/INTI/GRTI /RCA/DF/2020/RET-IVA/000293-000160 del 6 de julio de 2021, emitida por la División de Fiscalización de dicha Gerencia, y en consecuencia, se le impuso sanciones de multa actualizadas y concurrentes en su condición de agente de retención por las presentaciones de las declaraciones y enteramiento extemporáneos de las retenciones del impuesto al valor agregado, durante los períodos impositivos comprendidos desde la primera semana de octubre de 2018 hasta la segunda semana de marzo de 2020, por la cantidad total de Bolívares tres millones trescientos catorce mil quinientos cincuenta y ocho con sesenta céntimos (Bs. 3.314.558,60), y se le aplicó intereses moratorios por la suma de Bolívares siete con ocho céntimos (Bs. 7,08), cifras establecidas para esa época. Así se declara.

Por último, habida cuenta de la declaratoria sin lugar del recurso contencioso tributario procede la condena en costas procesales al precitado recurrente conforme a lo dispuesto en el artículo 335 del Código Orgánico Tributario de 2020, las cuales se imponen en el monto del diez por ciento (10%) de la cuantía del referido recurso. Así finalmente se decide.

DECISIÓN

Por las razones expuestas (…), declara SIN LUGAR el recurso contencioso tributario ejercido por al contribuyente SERVINAVE, C.A., contra la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/21-AP-151/2022 -00189 de fecha 7 de septiembre de 2022, emanada de la División de Sumario de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual se le impuso sanciones de multa actualizadas y concurrentes en su condición de agente de retención por las presentaciones de las declaraciones y enteramiento extemporáneos de las retenciones del impuesto al valor agregado durante los períodos impositivos comprendidos desde la primera semana de octubre de 2018 hasta la segunda semana de marzo de 2020, por la cantidad total de Bolívares tres millones trescientos catorce mil quinientos cincuenta y ocho con sesenta céntimos (Bs. 3.314.558,60), y se le aplicó intereses moratorios por la suma de Bolívares siete con ocho céntimos (Bs. 7,08), cifras establecidas para esa época.

Se CONDENA EN COSTAS procesales al sujeto pasivo en el monto del diez por ciento (10%) de la cuantía del referido recurso (…)”. (Mayúsculas y negrillas de la cita). (Añadidos de la Sala).

III

FUNDAMENTACIÓN DE LA APELACIÓN

El 18 de junio de 2025, el abogado Enrico Giganti Castro, ya identificado, en su condición de apoderado judicial de la sociedad mercantil Servinave, C.A., consignó escrito de fundamentación de la apelación, en los siguientes términos:

1.) “Vicio de Error de Juzgamiento por errada interpretación y aplicación de los artículos 196 y 112 (Parágrafo Segundo) del COT, al convalidar que el Seniat no emitiera la Resolución No. 189, con base en los escritos de allanamiento presentados por SERVINAVE. Consecuente violación de los derechos a la defensa, debido proceso y apreciación de las pruebas”.

Denunció que “(…) la recurrida convalidó que el SENIAT no emitiera la Resolución No. 189, con base en los escritos de allanamiento presentados por SERVINAVE el 17 de agosto de 2021 y ratificados el 18 de febrero de 2022 y el 27 de abril de 2022, en los cuales, además de aceptar el reparo formulado, [su] representada solicitó la emisión de las planillas conforme al artículo 196 del COT”. (Agregado de la Sala).

Que “la recurrida incurrió en un error de juzgamiento al confirmar la arbitrariedad cometida por el SENIAT, silenciando los artículos 112, parágrafo segundo y 196 del COT, al no emitir oportunamente las planillas de liquidación una vez formalizado el allanamiento. La recurrida pretende justificar ese retraso alegando una falta de diligencia a SERVINAVE por ‘(...) no demostrar impedimento de la administración tributaria en emitir las planillas y en recibir el pago antes que presentarse el escrito de allanamiento’.

Que “las planillas documentan la determinación del monto a pagar de la multa cuyo ajuste y cálculo es competencia y función que debió realizar exclusiva y excluyentemente el SENIAT según la UT de Bs. 0,02 vigente a la fecha del allanamiento y no U.T. Bs.0,4 a la fecha retrasada en que decidió emitir una resolución de culminación de sumario, sin sumario. Ese retraso injustificado fuera del procedimiento administrativo causó un aumento ilegitimo de la multa que agravó la situación jurídica de SERVINAVE haciéndola más onerosa en un 1.900% (20 veces más)”.

Que “en ningún caso correspondía a la contribuyente la autoliquidación de la sanción porque ese cálculo incumbe exclusivamente a la Administración Tributaria, se documenta en las planillas de liquidación de su exclusiva competencia, siendo condición lógica del pago de la multa a que se refiere el allanamiento correspondiente”.

Que “la recurrida incurrió en el error de juzgamiento por errada interpretación y aplicación de los artículos 196 y 112, parágrafo segundo, del COT, por cuanto convalidó ilegal e inconstitucionalmente que el SENIAT emitiera la Resolución impugnada, sin base en los escritos de allanamiento presentados por SERVINAVE, el 17 de agosto de 2021 y ratificados el 18 de febrero de 2022 y el 27 de abril de 2022”.

2). “Vicio de incongruencia negativa e inmotivación por silencio de prueba; violación del Principio de Libertad y adquisición de la prueba para convalidar la inactividad probatoria del SENIAT. Error de juzgamiento por infracción de la regla legal para valorar la prueba de la mora del SENIAT. Falso supuesto de hecho al no considerar los escritos de allanamiento y sus ratificaciones”.

Afirmaron que “la recurrida también incurrió en error de juzgamiento por incongruencia negativa e inmotivación por silencio de prueba en infracción de los artículos 243(4), 509 y 12 del CPC, y artículos 112, parágrafo segundo y 196 del COT, al omitir valorar pruebas documentales y la solicitud de exhibición de documentos, para que el SENIAT presentara el expediente administrativo (necesariamente en su poder), a tenor de lo dispuesto en los artículos 31, 32 y 51 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos (‘LOPA’). El objetivo de las pruebas silenciadas fue demostrar que la Administración Tributaria no apreció los distintos escritos de allanamiento del reparo y sus ratificaciones presentados por SERVINAVE, el 17 de agosto de 2021 y ratificados el 18 de febrero de 2022 y el 27 de abril de 2022, en los cuales además de aceptar el reparo formulado, nuestra representada solicitó la emisión de las planillas conforme al artículo 196 del COT”.

Que “la recurrida concluyó que, ‘(...) al no cumplirse con los requisitos concurrentes la Administración Tributaria actuó ajustada a derecho en seguir la tramitación del Sumario Administrativo al no constar el pago más sí la aceptación’.

Que “el Juez a quo no solo debió producir una decisión expresa, positiva y precisa con arreglo a la pretensión deducida y a las excepciones o defensas opuestas de conformidad con el artículo 243 del CPC [Código de Procedimiento Civil], sino que el Juez a quo est[uvo] obligado y no lo hizo, a analizar y valorar todos los medios de prueba cursantes en autos conforme al artículo 509 del CPC. No debió silenciar las pruebas promovidas y cursantes en el expediente (…)”. (Agregados de la Sala).

Que “la Recurrida incurrió en error de juzgamiento, concretamente en el vicio de silencio de pruebas, por ignorar por completo, no juzgar ni apreciar los escritos de allanamiento presentados por SERVINAVE, el 17 de agosto de 2021 y ratificados el 18 de febrero de 2022 y el 27 de abril de 2022, en los cuales además de aceptar el reparo formulado, nuestra representada solicitó la emisión de las planillas de liquidación conforme al artículo 196 del COT. Semejante vicio de silencio de prueba implica una lesión de los derechos al debido proceso de SERVINAVE, por falta de aplicación de los artículos 243(4), 507, 509 у 12 del CPC, en concordancia con el artículo 49 de la Constitución. Así solicitamos a esta Alta Sala sea valorado, estimado y declarado en su definitiva”.

3.) “Vicio de error de juzgamiento por falso supuesto de hecho al no considerar el allanamiento al reparo presentado por SERVINAVE. Convalidación del vicio in procedendo por ausencia total de procedimiento: (a) al no haber resuelto las solicitudes de allanamiento y (b) al emitir una Resolución Sumario cuando no existió sumario administrativo”.

Sostuvo que “la recurrida también incurrió en error de juzgamiento al convalidar la desviación del SENIAT en el procedimiento legalmente establecido por el COT, para el allanamiento, y con ello incurrió en el vicio in procedendo, porque si hubo allanamiento total, no debió abrirse el sumario, de conformidad con el artículo 49 de la Constitución, los artículos 187, 270 (1) y 270 (4)13 del COT y 19 (4) de la LOPA”.

Que “la aceptación del reparo hizo exigible ipso iure la obligación tributaria. Por lo tanto, le correspondía a la Administración Tributaria ejecutar el cobro de la sanción por allanamiento, determinado su valor actualizado en función de la U.T. de Bs. 0,02 vigente a la fecha del allanamiento y expidiendo la planilla de pago correspondiente para permitir el pago voluntario. Como ya hemos mencionado, ese injustificado retraso agravó la situación jurídica de SERVINAVE, haciéndola más onerosa en un 1.900% (20 veces más)”.

Que “el falso supuesto de hecho se patentiza porque la Recurrida consideró impropiamente que el reparo impugnado por SERVINAVE fue por supuesto ‘tributo omitido’, cuando lo cierto es que [su] representada presentó escrito de allanamiento sobre los retrasos incurridos en la declaración y enteramiento de las retenciones. Es decir, mal podía SERVINAVE presentar con el escrito de allanamiento la planilla de pago de los tributos -las retenciones o anticipos- que ya se habían pagado extemporáneamente por fuerza mayor, pero que se habían pagado. De esta errada apreciación de los hechos, la recurrida fundamentó su decisión en hechos inexistentes y falsos, lo que por vía de consecuencia la hizo incurrir en el vicio de falso supuesto de derecho por errónea aplicación de los artículos 163 y 196 del COT”. (Añadido de la Alzada).

Que “es[e] error de apreciación y enjuiciamiento de los hechos incurridos por la recurrida, la llevó a obviar que el SENIAT solo tenía que emitir la resolución liquidando las multas y los intereses respectivos dentro del plazo de 30 días hábiles establecido en el artículo 163 del COT, por lo que, si SERVINAVE se allanó al reparo (sic), es un acto imposible, que escapó insólitamente a la correcta comprensión de los hechos del a quo, que después de gestionar el pago concerniente a las sanciones, se le exija que ‘debe presentar un escrito explicativo sobre la conformación de la aceptación y anexar las copias fotostáticas de las planillas de pago debidamente canceladas’. (Añadido de la Sala).

Que “la recurrida incurrió en el error de juzgamiento convalidando el vicio in procedendo del SENIAT, al considerar que al no cumplirse con unos inexistentes ‘requisitos concurrentes’, la Administración Tributaria actúo ajustada a derecho en seguir la tramitación del Sumario Administrativo al no constar el pago más si la aceptación, lo que conllevó a la emisión de la Resolución Culminatoria de Sumario”.

Que “la recurrida, con su error de juzgamiento convalidó la violación del procedimiento legalmente establecido por el SENIAT al desviar el iter procedimental ordenado por artículo 196 del COT. Es[e] incumplimiento del a quo convalidó ilegalmente el vicio de nulidad absoluta por ausencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido incurrido por el SENIAT al emitir extemporáneamente las planillas de pago de las multas correspondientes para que SERVINAVE procediera a su pago”. (Agregado de la Alzada).

Que “en efecto, en el caso de SERVINAVE, toda vez que el tributo ya había sido pagado mediante los anticipos enterados, lo que procedía era la emisión de las planillas de pago correspondiente a las sanciones y a la Administración le correspondía dictar una Resolución que ‘pondrá fin al procedimiento’.

Que “el error de juzgamiento de la recurrida constituye un falso supuesto de hecho y de derecho, que convalida el vicio del SENIAT en la violación al debido proceso y en el vicio del procedimiento por ausencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido, al emitir una Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo, que no procedía conforme a iter procedimental aplicable. Es allí donde se viola flagrantemente el derecho constitucional del debido proceso de SERVINAVE lo que deriva a su vez en el incremento desproporcionado, en desviación de poder, de las sanciones aplicables en un 1.900% (20 veces más), al aplicar indebidamente la UT de Bs 0,4 y no la UT de Bs. 0,02 que era la que correspondía a la fecha del allanamiento”.

Que “a ausencia total y absoluta de los trámites formales legalmente establecidos, se patentiza cuando el SENIAT aplicó un procedimiento distinto al previsto en el artículo 196 del COT. EI a quo desconoció las circunstancias del caso, desoyó las razones y argumentos de SERVINAVE, ignoró completamente el allanamiento al Acta de Reparo y sus ratificaciones, transgredió todos sus derechos lo que produce una disminución efectiva, real y trascendente de las garantías de SERVINAVE y produce un acto inesperado, que por esa misma razón es nulo de nulidad absoluta, esto es, la Resolución Culminatoria del Sumario No. SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/21-AP-151/2022-00189 impugnada”.

Que “el error de juzgamiento derivó del falso supuesto de hecho y de derecho en que incurrió la recurrida al omitir que el SENIAT no estaba facultado para emitir una resolución culminatoria de sumario administrativo, con base en el artículo 196 del COT, en flagrante violación del derecho constitucional del debido proceso de SERVINAVE, lo que derivó a su vez en el incremento desproporcionado de las sanciones aplicables”.

4.) “Improcedencia de las multas. Aplicación de la eximente de responsabilidad penal tributaria relativa al error excusable de derecho. Procedencia del reintegro de las cantidades pagadas indebidamente al SENIAT”.

Arguyó que “la recurrida también incurrió en el error de juzgamiento al hacer una errada interpretación y aplicación de los artículos 85(4), 205 y 207 del COT., y no declarar la improcedencia de las multas en las declaraciones presentadas extemporáneamente por aplicación de la eximente de responsabilidad penal tributaria relativa al error excusable de derecho, ni acordar la procedencia del reintegro de las cantidades pagadas indebidamente al SENIAT”.

Que “el enteramiento tardío de las retenciones tuvo causa en situaciones inimputables, sobrevenidas y exteriores a la voluntad de SERVINAVE. Tuvo causa exclusiva en el paro eléctrico y la disrupción consecuente de los sistemas de pago bancario”.

Que “el pago bajo reserva realizado por SERVINAVE el 17 de febrero de 2023 de Bs. 3.314.565,68, (equivalente a €127.486,93 a esa fecha) por concepto de multa por supuesto enteramiento tardío de retenciones de ISLR correspondientes al ejercicio fiscal 2009, constituye parcialmente un pago indebido a favor de la República de Bs.3.148.830,67 (€121.112,58), por la diferencia entre la multa calculada con base a la UT de Bs. 0,02 (Bs.165.727,93) y la multa actualizada de Bs. 3.314.558,60. Este pago de lo indebido a favor de la República fue forzado por las fallas en la actividad administrativa producto de la inactividad ex profeso de emitir las planillas de liquidación consecuencia del allanamiento de nuestra representada, esperando solapadamente el aumento de la U.T.”.

Que “conforme a los fundamentos de hecho y de derecho presentados solicitamos a esta alzada acuerde el derecho de SERVINAVE (i) al reintegro de las cantidades pagadas indebidamente al SENIAT, por (a) el contravalor en Bs. correspondiente a la cantidad de €121.112,58 (equivalente a Bs. 3.148.830,67 al 17 de febrero de 2023) o alternativamente, (b) el ajuste por la variación del Índice Nacional de Precios al Consumidor (INPC) publicado por el Banco Central de Venezuela (BCV) de Bs. 3.148.830,67 al 17 de febrero de 2023, ambos a la fecha de la firmeza de la sentencia que condene al reintegro de la suma indebidamente ingresada; más (ii) los intereses moratorios que se causen, de acuerdo con lo previsto en el artículo 67 del COT, aplicable rationae temporis; y que adicionalmente mi representada tiene derecho a (iii) la indemnidad del resarcimiento de los daños y perjuicios que se le ocasionaron por el funcionamiento anormal del servicio prestado por el SENIAT, conforme al artículo 334 del COT de 2014 (335 COT 2020)26, en los términos solicitados en el Recurso Contencioso Tributario consecuencia de los efectos de la nulidad solicitada (…)”.

5.) “Improcedencia de la condenatoria en costas. Error de juzgamiento por errada interpretación y aplicación del artículo 335 del COT 2020 al existir motivos racionales para litigar”.

Argumentó que “la recurrida incurrió en el error de juzgamiento por errada interpretación y aplicación del artículo 335 del COT, al condenar en costas procesales a SERVINAVE, sin mayor explicación, habida cuenta de la declaratoria sin lugar del recurso contencioso en el monto del 10% de la cuantía del referido recurso”.

Que “el juez a quo no debió condenar en costas a SERVINAVE, mediando las graves denuncias por el falso supuesto de hecho incurridos por el SENIAT por (i) no considerar los escritos de allanamiento y sus ratificaciones hechos por SERVINAVE, (ii) la desviación de procedimiento y el pago de la multa derivado del retardo injustificado del acreedor y (iii) su deliberada indisposición para facilitar los mecanismos para que se produzca el pago (emitir las planillas) del que se tenía la legítima expectativa de que se produjera”.

Finalmente solicitó se “DECLARE CON LUGAR la apelación interpuesta”; “ANULE la Sentencia impugnada”; “DECLARE CON LUGAR el recurso contencioso tributario de anulación”; y “ORDENE (i) el reintegro de las cantidades pagadas indebidamente al SENIAT”.

CONTESTACIÓN A LA FUNDAMENTACIÓN DE LA APELACIÓN

En fecha 16 de julio de 2025, el abogado Exer Alejandro Suárez, antes identificado, actuando como representante del Fisco Nacional, presentó escrito de contestación a la fundamentación de la apelación de la contribuyente bajo los términos siguientes:

1.) “De la improcedencia del vicio de error de juzgamiento por errada interpretación de los artículos 112 (parágrafo segundo) y 196 del Código Orgánico Tributario y la consecuente improcedencia de la denuncia sobre el procedimiento aplicable”.

La representación del órgano recaudador afirmó que “las cantidades de dinero que retuvo la recurrente de otros sujetos pasivos por concepto de Impuesto al Valor Agregado, no fueron declaradas y enteradas oportunamente al SENIAT es decir que teniendo un dinero que no le pertenecía, incumplió con su obligación de entregarlo en el tiempo legalmente establecido a una oficina receptora de fondos nacionales cuestión que es plenamente reconocida por la misma sociedad mercantil SERVINAVE, C.A., en sus escritos de allanamiento al Acta de Reparo que presentó ante el órgano exactor en fechas 17 de agosto de 2021 (…). 18 de febrero de 2022 (…) y 28 de abril de 2022 (…); esta conducta en severamente sancionada por el legislador patrio, por tratarse de recursos de la Nación que deben ser debidamente tutelados (…)”.

Que “hay que precisar además que el acto administrativo impugnado la presente causa, no solo se circunscribe a la materia de retenciones, sino que trata específicamente de declaraciones de retenciones presentadas de forma extemporánea retenciones enteradas fuera del plazo establecido, en ese orden de ideas, hay que recordar que nuestra legislación dispone de forma expresa el procedimiento a seguir en sede administrativa, específicamente, el Código Orgánico Tributario a partir del articulo 187 y siguientes, establece el procedimiento de fiscalización y determinación, competencia del SENIAT en el ámbito de la tributación nacional.

Que “la Administración Tributaria debe proceder conforme a lo establecido en el artículo 195 del mencionado Código Orgánico, que dispone: ‘En el Acta de Reparo se emplazará al contribuyente o responsable para que proceda a presentar declaración omitida o rectificar la presentado, y pagar el tributo resultante dentro de los quince (15) días hábiles de notificada’.

Que “una vez cumplidas condiciones previstas, es cuando la Administración Tributaria debe emitir la Resolución Aceptación y Pago del Reparo, a los fines de liquidar los intereses moratorios e imponer sanción que corresponda, con una rebaja de la multa en los supuestos de contravención, como lo prevé el artículo 112 eiusdem (no aplicable al presente caso).

Que “es[a] representación fiscal consider[ó] que el órgano exactor actuó apegado a las normas transcritas, al desconocer el allanamiento planteado por la recurrente, por resultar improcedente en el caso de autos; por no cumplir con los requisitos concurrentes contenidos en el artículo 196 del Código Orgánico tributario. Por las irregularidades en que fue presentado (…)”. (Agregados de la Alzada).

2.) “De la improcedencia en la denuncia del vicio de incongruencia negativa e inmotivacion por silencio de prueba”.

Sostuvo que “al existir un pronunciamiento sobre los mencionados allanamientos, se desvirtúa la configuración del vicio de incongruencia negativa y aunque el apoderado de la recurrente lo considere insuficiente, debe decirse que, en el marco de la denuncia en instancia circunscrita a la supuesta falta de apreciación por parte de la Administración Tributaria de estos escritos, es[os] instrumentos no poseen mayor relevancia para la resolución del caso de autos, (…), et thema decidendum realmente se limita a la procedencia de la instrucción del Sumario Administrativo cuando el resultado de la fiscalización versa únicamente sobre la comisión de ilícitos tributarios referentes a la declaración y enteramiento extemporáneo de e retenciones y el responsable ha admitido la comisión de tales ilícitos, lo cual debe ser resuelto conforme a lo previsto en el ordenamiento jurídico aplicable”.

Que “mal pudiera considerarse como revocable la sentencia impugnada por el alegado vicio de silencio de prueba, pues los referidos documentales, cuya falta de apreciación señala la recurrente, no modifican la cuestión de fondo debatida que concierne más a la interpretación de la normativa aplicable que a los hechos”.

3.) “Improcedencia de eximente de responsabilidad penal tributaria”.

Denunció que “en el caso de autos, al igual que ocurrió en el caso decidido en la sentencia referida, sucede que no se demostr[ó] que la recurrente realmente tenga un conocimiento apartado, confuso o erróneo del tratamiento legal fiscal de las retenciones del Impuesto al valor Agregado, por lo que debe ser forzoso desestimar el alegato invocado por la recurrente referido a la aludida eximente invocad”. (Agregado de la Sala).

Que “el apoderado judicial de la recurrente tampoco indicó con suficiente precisión en que erró el juzgador de instancia al interpretar las normas invocadas, por ello es necesario señalar que las presuntas circunstancias inimputables a su representada concernían exclusivamente al ‘(…) paro eléctrico y la disrupción consecuente de tas sistemas de pago bancario (…)’, pero, a la par, debe notarse que estas circunstancias no se produjeron ininterrumpidamente desde el 1 de octubre de 2018 hasta el 12 de febrero de 1020, fechas estas que corresponden a los periodos fiscales en los que se cometieron los ilícitos tributarios advertidos por la Administración Tributaria y cuya comisión fue aceptada reconocida por la propia recurrente”.

Que “respecto a los reintegros pretendidos por la apelante, que para que su solicitud fuera procedente, se tendría que estar frente a un pago de lo indebido, sin embargo, por todos los razonamientos anteriormente explicados, se debe entender que los pagos realizados (que deben ser verificados por el SENIAT) corresponden a obligaciones tributarias reales de la recurrente para con la Administración Tributaria, por lo que su pretensión debe desestimarse al resultar evidentemente improcedente”.

4.) “De la procedencia de las costas procesales al ser declarado sin lugar el recurso contencioso tributario y de las costas del recurso de apelación”.

Arguyo “es[a] representación fiscal consider[ó] que resulta evidente que no se está realmente frente a una iusta cousa litigandi, por lo que son procedentes no solo las costas a que refiere el artículo 335 del Código Orgánico Tributario, sino también las que refiere el artículo 281 del Código de Procedimiento Civil, aplicable por remisión expresa del artículo 340 del Código Orgánico Tributario; de modo que no solo debe ser condenada en costas Procesales al 10% de la cuantía del recurso contencioso tributario (…)”. (Añadidos de la Alzada)

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

Corresponde a esta Sala pronunciarse acerca de la apelación ejercida por la representación de la recurrente contra la sentencia definitiva Nro. 037/2014 de fecha 30 de abril de 2024, dictada por el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, que declaró “SIN LUGAR el recurso contencioso tributario” interpuesto el 27 de octubre de 2022 “conjuntamente con Acción de Amparo Constitucional con efectos cautelares y el Decreto de Medidas cautelares innominadas”, por la sociedad mercantil Servinave, C.A.

Vistos los términos en que fue dictado el fallo apelado y examinadas las alegaciones expuestas en su contra por la representación judicial de la contribuyente, la controversia planteada en autos se circunscribe a decidir si la sentencia del Tribunal a quo incurrió en: (i) “Vicio de Error de Juzgamiento por errada interpretación y aplicación de los artículos 196 y 112 (Parágrafo Segundo) del COT, al convalidar que el Seniat no emitiera la Resolución No. 189, con base en los escritos de allanamiento presentados por SERVINAVE. Consecuente violación de los derechos a la defensa, debido proceso y apreciación de las pruebas”; (ii). “Vicio de incongruencia negativa e inmotivación por silencio de prueba; violación del Principio de Libertad y adquisición de la prueba para convalidar la inactividad probatoria del SENIAT. Error de juzgamiento por infracción de la regla legal para valorar la prueba de la mora del SENIAT. Falso supuesto de hecho al no considerar los escritos de allanamiento y sus ratificaciones”; (iii) “Vicio de error de juzgamiento por falso supuesto de hecho al no considerar el allanamiento al reparo presentado por SERVINAVE. Convalidación del vicio in procedendo por ausencia total de procedimiento: (a) al no haber resuelto las solicitudes de allanamiento y (b) al emitir una Resolución Sumario cuando no existió sumario administrativo”; (iv) “Improcedencia de las multas. Aplicación de la eximente de responsabilidad penal tributaria relativa al error excusable de derecho. Procedencia del reintegro de las cantidades pagadas indebidamente al SENIAT”; y (v) “Improcedencia de la condenatoria en costas. Error de juzgamiento por errada interpretación y aplicación del artículo 335 del COT 2020 al existir motivos racionales para litigar”.

Preliminarmente, esta Sala Político-Administrativa debe declarar firme por no ser objeto de controversia por parte de la contribuyente en el recurso contencioso tributario, y no desfavorecer los intereses de la República, lo concerniente a: “Falso supuesto de derecho por ausencia de base legal e inmotivación al invocarse las Providencias de los Calendarios de la Administración Tributaria en violación de la reserva de Ley y Legalidad Tributaria, debido a que la misma aceptó el contenido del Acta Fiscal, (…) sin que esto signifique vulneración al derecho a la defensa y al debido proceso”.

Planteada así la litis, pasa esta Sala a decidir advirtiendo que se invertirá el orden de las denuncias alegadas por la contribuyente por cuanto, aunque al verificarse cualquiera de ellas daría lugar a la nulidad del fallo, en este caso, la incongruencia negativa está relacionada con el posible vicio de la sentencia, la cual se antepone en el análisis en cuanto a los argumentos relacionados con las denuncias de errores de juzgamiento (denuncias “(i)” y “(iii)”.) por parte del Juzgado de instancia, los cuales se conocerán en conjunto por su estrecha relación como el punto (ii).

1). “Vicio de incongruencia negativa e inmotivación por silencio de prueba; violación del Principio de Libertad y adquisición de la prueba para convalidar la inactividad probatoria del SENIAT. Error de juzgamiento por infracción de la regla legal para valorar la prueba de la mora del SENIAT. falso supuesto de hecho al no considerar los escritos de allanamiento y sus ratificaciones”.

Afirmó que “la recurrida también incurrió en error de juzgamiento por incongruencia negativa e inmotivación por silencio de prueba en infracción de los artículos 243(4), 509 y 12 del CPC, y artículos 112, parágrafo segundo y 196 del COT, al omitir valorar pruebas documentales y la solicitud de exhibición de documentos, para que el SENIAT presentara el expediente administrativo (necesariamente en su poder), a tenor de lo dispuesto en los artículos 31, 32 y 51 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos (‘LOPA’). El objetivo de las pruebas silenciadas fue demostrar que la Administración Tributaria no apreció los distintos escritos de allanamiento del reparo y sus ratificaciones presentados por SERVINAVE, el 17 de agosto de 2021 y ratificados el 18 de febrero de 2022 y el 27 de abril de 2022”.

Que “la recurrida justificó ilegal e inconstitucionalmente la carga de la prueba de un hecho negativo absoluto, exigiendo una prueba imposible a SERVINAVE de demostrar un pretendido impedimento de la Administración Tributaria para emitir las Planillas de Liquidación y en recibir el pago antes de que presentase el escrito de allanamiento. La recurrida concluyó que, ‘(...) al no cumplirse con los requisitos concurrentes la Administración Tributaria actuó ajustada a derecho en seguir la tramitación del Sumario Administrativo al no constar el pago más sí la aceptación’.

Que “el Juez a quo no solo debió producir una decisión expresa, positiva y precisa con arreglo a la pretensión deducida y a las excepciones o defensas opuestas de conformidad con el artículo 243 del CPC, sino que el Juez a quo estaba obligado y no lo hizo, a analizar y valorar todos los medios de prueba cursantes en autos conforme al artículo 509 del CPC. No debió silenciar las pruebas promovidas y cursantes en el expediente (…)”.

Sobre el mencionado vicio dispone el artículo 243 numeral 4 del Código de Procedimiento Civil, lo siguiente:

“Artículo 243.- Toda sentencia debe contener:(...)

4° Los motivos de hecho y de derecho de la decisión (...)”.

Conforme puede apreciarse de la disposición que antecede, es requisito de indefectible cumplimiento en la estructuración de un pronunciamiento judicial, hacer expreso señalamiento a las circunstancias fácticas y jurídicas sobre las cuales se sustenta, pues sólo dándose a conocer tales elementos, es que puede someterse a control la actividad jurisdiccional desplegada por el juez y, con ello, resguardar el derecho a la defensa de las partes del proceso. (Vid., sentencia de esta Sala Nro. 01107 de fecha 3 de octubre de 2013, caso: Radio Caracas Televisión (RCTV), C.A.).

Asimismo, esta Alzada ha sido consecuente en sostener que la inmotivación (tanto de los actos administrativos como de las sentencias) no solo se produce cuando faltan de forma absoluta los fundamentos de estos, sino que puede incluso verificarse en casos en los que habiéndose expresado las razones de lo dispuesto en el acto o decisión de que se trate, estas, sin embargo, presentan determinadas características que inciden negativamente en el aspecto de la motivación, haciéndola incomprensible, confusa o discordante, por lo que la circunstancia de alegar paralelamente los vicios de inmotivación y falso supuesto se traduce en una contradicción o incompatibilidad cuando lo argüido respecto a la motivación del acto es la omisión de las razones que lo fundamentan, pero no en aquellos supuestos en los que lo denunciado es una motivación contradictoria o ininteligible, pues en estos casos sí se indican los motivos de la decisión (aunque con los anotados rasgos), resultando posible entonces que a la vez se incurra en un error en la valoración de los hechos o el derecho expresados en ella (Vid., sentencia Nro. 01288 de fecha 5 de noviembre de 2015).

Igualmente, ha señalado la Sala en el fallo Nro. 05406 del 4 de agosto de 2005, ratificada, entre otras en las decisiones Nros. 00240 de fecha 27 de febrero de 2008 y 00497 del 9 de mayo de 2017, lo siguiente:

“(...) En cuanto a la congruencia, dispone el segundo precepto del ordinal 5° del artículo 243 del Código de Procedimiento Civil que la decisión debe dictarse ‘con arreglo a la pretensión deducida y a las excepciones o defensas opuestas’. Luego, cuando no existe la debida correspondencia formal entre lo decidido y las pretensiones y defensas de las partes, se produce el vicio de incongruencia, el cual se manifiesta cuando el juez con su decisión modifica la controversia judicial debatida, bien porque no se limitó a resolver sólo lo pretendido por las partes, o bien porque no resolvió sobre algunas de las pretensiones o defensas expresadas por los sujetos en el litigio. Precisamente ante el segundo supuesto citado, se estará en presencia de una incongruencia negativa, visto que el fallo omite el debido pronunciamiento sobre alguna de las pretensiones procesales de las partes en la controversia judicial (…)”.

En este orden de ideas, conviene destacar que no toda omisión de pronunciamiento es capaz de generar una afectación de esta naturaleza y provocar en consecuencia la nulidad de la sentencia aparentemente defectuosa, pues, en determinadas circunstancias el órgano decisor puede obviar en su dictamen elementos específicos de la controversia, como sucede por ejemplo, cuando el mérito del fallo judicial se sustenta en la escogencia entre dos pretensiones alternativas, cuando se estima una pretensión principal respecto de una subsidiaria, cuando el razonamiento del juzgador excluye por lógica en consecuencia el resto de los alegatos esgrimidos, o cuando se declara una excepción de admisibilidad, entre otros tantos supuestos. (Ver sentencia de esta Sala ro. 00219 del 1° de septiembre de 2021).

Al respecto, esta Sala observa que el fallo del Tribunal de instancia señaló lo siguiente:

“Atendiendo a las particularidades del presente caso, si bien la recurrente como agente de retención consignó escrito de aceptación al reparo fiscal solicitando la emisión de las respectivas Planillas, ratificados en dos (2) oportunidades, ello no dem[ostró] que ciertamente haya actuado como un buen padre de familia al gestionar de un modo correcto el pago concerniente a las sanciones acudiendo ante la respectiva División dentro del lapso previsto, tal como se le había indicado en el Acta Fiscal al señalar que la misma en caso de allanarse ‘debe presentar un escrito explicativo sobre la conformación de la aceptación y anexar las copias fotostáticas de las planillas de pago debidamente canceladas (…)”.

Agregó además el Juzgado de instancia, que “al no cumplirse con los requisitos concurrentes, la Administración Tributaria actuó ajustada a derecho en seguir la tramitación del Sumario Administrativo al no constar el pago, más si la aceptación, lo que conllevó a la emisión de la Resolución Culminatoria de Sumario”, es decir, la contribuyente disponía de quince (15) días hábiles, según lo señalado en el artículo 196 del Código Orgánico Tributario de 2020, aplicable ratione temporis, a fin de gestionar las planillas de liquidación y su posterior pago, que junto con el escrito al cual hace mención el Juzgado de instancia, debió presentarse en la oficina expresamente mencionada en el Acta de Reparo (folios 25 al 28 de la única pieza del expediente judicial), sin embargo, la recurrente optó por esperar una respuesta al escrito de fecha 16 de agosto de 2021, cuya recepción por el órgano recaudador fue el 17 del aludido mes y año, no considerando que, una vez concluido el anterior lapso procesal, iniciaría la instrucción al sumario administrativo, teniendo la recurrente veinticinco (25) días hábiles para “formular los descargos y promover la totalidad de las pruebas para su defensa” en razón del artículo 198 eiusdem. Así se declara

En razón de todo lo antes expuesto, este Máximo Tribunal desecha la denuncia de inmotivación por silencio de pruebas alegado por la contribuyente y ajustado a derecho el pronunciamiento del Tribunal de mérito. Así se decide.

2.) “Vicio de Error de Juzgamiento”: 2.1) por errada interpretación y aplicación de los artículos 196 y 112 (Parágrafo Segundo) del COT, al convalidar que el Seniat no emitiera la Resolución No. 189, con base en los escritos de allanamiento presentados por SERVINAVE”; 2.2) “Consecuente violación de los derechos a la defensa, debido proceso y apreciación de las pruebas”; y 2.3) “falso supuesto de hecho al no considerar el allanamiento al reparo presentado por SERVINAVE. Convalidación del vicio in procedendo por ausencia total de procedimiento: (a) al no haber resuelto las solicitudes de allanamiento y (b) al emitir una Resolución Sumario cuando no existió sumario administrativo”.

2.1) “errada interpretación y aplicación de los artículos 196 y 112 (Parágrafo Segundo) del COT, al convalidar que el Seniat no emitiera la Resolución No. 189, con base en los escritos de allanamiento presentados por SERVINAVE”

El apoderado judicial de la contribuyente, expuso que “(…) la recurrida convalidó que el SENIAT no emitiera la Resolución No. 189, con base en los escritos de allanamiento presentados por SERVINAVE el 17 de agosto de 2021 y ratificados el 18 de febrero de 2022 y el 27 de abril de 2022, en los cuales además de aceptar el reparo formulado, [su] representada solicitó la emisión de las planillas conforme al artículo 196 del COT. (Añadido de la Sala).

Afirmó que “la recurrida incurrió en un error de juzgamiento al confirmar la arbitrariedad cometida por el SENIAT, silenciando los artículos 112, parágrafo segundo y 196 del COT, al no emitir oportunamente las planillas de liquidación una vez formalizado el allanamiento. La recurrida pretende justificar ese retraso alegando una falta de diligencia a SERVINAVE por ‘(...) no demostrar impedimento de la administración tributaria en emitir las planillas y en recibir el pago antes que presentarse el escrito de allanamiento’.

El Juzgado de instancia sostuvo en su decisión lo siguiente:

“(…) que cuando el contribuyente o responsable consider[ó] aceptar los reparos formulados en el Acta de Reparo debe (según sea el caso dado otros supuestos) acudir ante las respectivas Divisiones de la Administración Tributaria a tramitar por un lado, el pago del tributo y/o sanciones, y por otro, de presentar el respectivo escrito de allanamiento, todo dentro del lapso de los quince (15) días previstos para así dar por cumplido con los requisitos concurrentes del mencionado artículo 196 [del Código Orgánico Tributario de 2020, aplicable ratione temporis].(Añadidos de la Sala).

Por su parte el representante del Fisco Nacional en el escrito de contestación a la apelación indicó que “el órgano exactor actuó apegado a las normas transcritas, al desconocer el allanamiento planteado por la recurrente, por resultar improcedente en el caso de autos; por no cumplir con los requisitos concurrentes contenidos en el artículo 196 del Código Orgánico tributario. Por las irregularidades en que fue presentado (…)”.

En este sentido, este Alto Tribunal estima pertinente realizar algunas consideraciones sobre el “Reparo” en el marco del procedimiento de fiscalización y determinación de la obligación tributaria., por lo cual trae a colación las disposiciones contenidas en los artículos 194, 195 y 196 del Código Orgánico Tributario de 2020, aplicable ratione temporis, que señala lo siguiente:

“(…)

Artículo 194. El Acta de Reparo que se levante conforme a lo dispuesto en el artículo anterior se notificará al contribuyente o responsable por alguno de los medios contemplados en este Código. El Acta de Reparo hará plena fe mientras no se pruebe lo contrario.

Artículo 195. En el Acta de Reparo se emplazará al contribuyente o responsable para que proceda a presentar la declaración omitida o rectificar la presentada, y pagar el tributo resultante dentro de los quince (15) días hábiles de notificada.

Parágrafo Único: En los casos en que el reparo a uno o varios períodos provoque diferencias en las declaraciones de períodos posteriores no objetados, se sustituirá únicamente la última declaración que se vea afectada por efectos del reparo.

Artículo 196. Aceptado el reparo y pagado el tributo omitido, la Administración Tributaria mediante resolución procederá a dejar constancia de ello y liquidará los intereses moratorios, la multa establecida en el parágrafo segundo del artículo 112 de este Código y demás multas a que hubiere lugar conforme a lo previsto en este Código. La resolución que dicte la Administración Tributaria pondrá fin al procedimiento.

En los casos en que el contribuyente o responsable se acoja parcialmente al reparo formulado por la Administración Tributaria, la multa establecida en el parágrafo segundo del artículo 112 de este Código, sólo se aplicará a la parte del tributo que hubiere sido aceptada y pagada, abriéndose el Sumario al que se refiere el artículo 198, sobre la parte no aceptada.

Parágrafo Único. Las cantidades liquidadas por concepto de intereses moratorios se calcularán sin perjuicio de las diferencias que resulten al efectuarse el pago del tributo o cantidad a cuenta de tributos omitidos”.

De las normas aludidas se desprende que, ante la aceptación total del reparo fiscal por parte del sujeto pasivo, éste debe: i) presentar la declaración omitida o rectificar la presentada; y ii) pagar la diferencia de impuesto determinada. De ello dejará constancia la Administración Tributaria mediante Resolución con la cual culminará el procedimiento de fiscalización, en la que a su vez liquidará los intereses moratorios y aplicará la sanción preceptuada en el artículo 112, Parágrafo Segundo del referido Código, así como las demás sanciones a que hubiere lugar. (Vid. Sentencia Nro. 00290, de fecha 28 de abril de 2025, caso: Comunicaciones RG5060, C.A.).

Asimismo, el contenido del artículo 112 del mencionado Código, prevé lo siguiente:

“Artículo 112. Quien, mediante acción u omisión, y sin perjuicio de la sanción establecida en el artículo 116, cause una disminución ilegítima de los ingresos tributarios, inclusive mediante el disfrute indebido de exenciones, exoneraciones u otros beneficios fiscales, será sancionado con multa de un cien por ciento (100 %) hasta el trescientos por ciento (300 %) del tributo omitido.

Parágrafo Primero: Cuando la Ley exija la estimación del valor de determinados bienes, y el avalúo administrativo no aumente el valor en más de una cuarta parte, no se impondrá sanción por este respecto. Las leyes especiales podrán eximir de sanción las diferencias de tributo provenientes de la estimación de otras características relativas a los bienes.

Parágrafo Segundo: En los casos previstos en el artículo 196 de este Código, se aplicará la multa en un treinta por ciento (30%) del tributo omitido”. (Resaltado de la Sala).

De las referidas normas se desprende que si el reparo es aceptado y el tributo omitido pagado por la contribuyente, la autoridad tributaria, mediante acto administrativo, procederá a dejar constancia de ello, liquidará los intereses moratorios, y aplicará, según el caso, la sanción establecida en el parágrafo segundo del artículo 112 del Código Orgánico Tributario de 2014, aplicable en razón del tiempo, esto es en un treinta por ciento (30%) del tributo omitido, así como las demás multas a que hubiere lugar.

Al respecto, se estima necesario en esta oportunidad, ratificar el criterio sostenido por esta Alzada, según el cual, la aceptación del reparo y el correspondiente pago dentro del lapso de quince (15) días hábiles de notificada la indicada Acta, conlleva a la aplicación de la “multa en un treinta por ciento (30%) del tributo omitido” de acuerdo al Parágrafo Segundo del artículo 112 eiusdem, prevista para los casos que versen sobre disminución ilegítima de ingresos tributarios (contravención), la cual es aplicada a los sujetos pasivos en su condición de contribuyente ordinario, mientras que los casos de los agentes de retención o de percepción que no enteren las cantidades retenidas o percibidas, son sancionados a tenor de lo establecido en el artículo 115 del referido texto orgánico tributario, el cual no prevé algún tipo de reducción en la aplicación de la multa. (Vid., entre otras, sentencia de esta Sala Político-Administrativa Nro. 0497 del 9 de mayo de 2017, caso: Droguería Mayor, C.A.). (Negrillas de la Sala).

Así, cabe destacar que al momento de aplicar la figura de la aceptación del reparo -establecida como ya se refirió en los artículos 195 y 196 del aludido Código- se deben cumplir dos extremos; por una parte, la presentación de la declaración omitida o la sustitutiva y, por la otra, que el pago respectivo del tributo omitido se haya efectuado.

Ahora bien, en materia de retenciones la investigación que deben realizar los funcionarios actuantes se circunscribe a determinar si el responsable cumplió con las obligaciones siguientes: i) la detracción de la porción correspondiente al tributo, por el pago efectuado en virtud de la adquisición de bienes o prestación de servicios; y ii) el enteramiento de las cantidades retenidas de impuesto. En este sentido, la persona que retiene y entera la exacción, lo hace por ser responsable del tributo retenido.

De allí que la legislación orgánica tributaria, al momento de tipificar los ilícitos tributarios relacionados con la retención y percepción de los tributos, lo hizo bajo supuestos distintos a los regulados para la contravención (la disminución ilegítima de ingresos fiscales), al ser situaciones de naturaleza diferente.

Por tanto, la Sala estima que, en el caso del enteramiento extemporáneo de los tributos retenidos, no se prevé ningún tipo de reducción de la sanción de multa en la norma que la tipifica. En consecuencia, al ser este último un ilícito plenamente diferenciado por la Ley, de la infracción de contravención, esta Alzada considera que no está consagrada la posibilidad de realizar algún tipo de reducción del monto de la sanción, en el supuesto de haber una posible aceptación del reparo. (Vid., entre otras, sentencias de esta Sala Político-Administrativa Nros. 00374 y 0982, de fechas 5 de abril y 6 de octubre de 2016, casos: Lubribat Táchira, C.A., y Distribuidora Nelipe, S.R.L., en ese orden). (Resaltado de la Alzada).

Sobre la base de los razonamientos expuestos, este Alto Tribunal considera que no es procedente el “error de juzgamiento” denunciado por la contribuyente del reparo fiscal para el caso de autos, en el cual la contribuyente fue sancionada en su condición de agente de retención. Por lo tanto, se concluye que la sanción de multa por declarar y enterar de manera extemporánea de los tributos retenidos o percibidos, es la prevista en el artículo 115 eiusdem, y no lo señalado en el artículo 112 como lo aseguró la recurrente en su denuncia, de conformidad con las precitadas jurisprudencias. (Vid., sentencia de esta Sala Nro. 00757 del 15 de junio de 2017, caso: Estación de Servicio Continental, H.R. C.A.). Así se declara.

2.1) “Consecuente violación de los derechos a la defensa, debido proceso y apreciación de las pruebas”.

En consideración a lo anterior, esta Alzada pasa a analizar lo pertinente al escrito de “Allanamiento de Reparo” Nro. SNAT/INTI/GRTI/RCA/DF /2020/ RET-IVA/000293-000160, de fecha 16 de agosto de 2021, recibida el 17 del aludido mes y año por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del órgano exactor, constancia a través del Nro. 000514, sello y firma de la recepción de documento suscrito por la contribuyente en la persona de Nelson Rendón (folio 130 del expediente judicial), quien ejerce el cargo de “Director Suplente”, donde expresó lo siguiente:

“(…)

Caracas 16 de agosto de 2021

Señores:

División de Sumario Administrativo

Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales

Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (S.E.N.I.A.T.)

Su Despacho.-

Asunto: Allanamiento de Reparo Nro.

SNAT/INTI/GRTI/RCA/DF/2020/RET-IVA/000293-000160

(…)

(…) referente al procedimiento de fiscalización y determinación de cumplimiento de las obligaciones tributarias, para los períodos fiscales comprendidos desde la primera semana de octubre 2018 (01/07/2018 al 07/10/2018) hasta la segunda semana de marzo 2020 (09/03/2020 al 15/03/2020, ambos inclusive, en materia de Impuesto al Valor Agregado, (…) en lo que respecta a la obligación de declarar y enterar (…), por medio de la presente exp[uso]:

De conformidad con artículo 196 del COT, manifest[ó] en nombre de [su] representada que acepta[ron] el reparo impuesto por la Administración Tributaria, Identificada con el número SNAT/INT/GRTI/ RCA/DF/2020/RET-IVA/000283-000160, en lo que se refiere las declaraciones que fueron presentadas de formas extemporáneas motivado a los problemas eléctricos y fallas de las plataformas digitales de los bancos y no obedecen bajo ningún concepto a un hecho doloso por parte de [su] representada.

En tal sentido, le solicita[ron] sean emitidas las planillas de pago correspondientes a las planillas de multa debe ser aplicada de conformidad a los días de extemporaneidad indicados en el Acta de Reparo anteriormente identificada (…)”. (Negrillas y agregados de la Alzada).

De dicho escrito se desprende la intención del sujeto pasivo de querer “emplazarse” en los términos del artículo 195 del Código Orgánico Tributario de 2020, aplicable ratione temporis, supra señalado; a fin que le “sean emitidas las planillas de pago correspondientes”, en este caso, el referido documento expresa el deseo de la contribuyente en allanarse sólo en lo que respecta a “las declaraciones [de retenciones de impuesto al valor agregado] que fueron presentadas de formas extemporáneas”, no aceptando el allanamiento en lo que respecta a la “Extemporaneidad en el enteramiento de las Retenciones” del mencionado impuesto, siendo el mismo de manera parcial.

Así las cosas, la Administración Tributaria estableció a la recurrente la sanción de multa establecida en los artículos 103 numeral 3 y 108 parágrafo único, que señalan lo siguiente:

“Artículo 103. Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de presentar declaraciones y comunicaciones:

(…)

3. Presentar las declaraciones en forma incompleta o con un retraso inferior o igual a un (1) año.

Quienes incurran en el ilícito descrito en el numeral 3 serán sancionados con multa de cien unidades tributarias (100 U.T.).

Artículo 108. (…)

Cuando los ilícitos formales previstos en este Capítulo sean cometidos por sujetos calificados como especiales por la Administración Tributaria, las sanciones pecuniarias aplicables serán aumentadas en un doscientos por ciento (200%)”.

Al respecto, observa este Máximo Tribunal que dicha multa fue en razón de “trescientas unidades tributarias (300 U.T.)”, por cada período declarado extemporáneamente, en este caso “siete (07) declaraciones semanales”, además, el Acta de Reparo (folios 25 al 28 de la pieza única del expediente) en mención determinó que “a tenor de lo dispuesto en el artículo 91 del Código Orgánico Tributario de 2014, por estar expresadas en unidades tributarias, cada sanción será aplicada empleando el valor de la unidad tributaria vigente para la fecha de elaboración”, considerando en este caso, el valor de la unidad tributaria a tomar en cuenta al momento de efectuar pago alguno. En conclusión, la solicitud de allanamiento parcial correspondería a la recurrente pagar la cantidad de “dos mil cien unidades tributarias (2.100 U.T.)” multiplicada por el valor de la unidad tributaria a tomar en cuenta al momento de ejercer el pago.

En razón de las disposiciones parcialmente transcritas supra (artículos 194 al 196 del Código en comentario), aprecia la Sala que el “procedimiento de fiscalización y determinación”, es uno de los cauces formales de la actividad administrativa a través del cual la Administración Tributaria procede a declarar la existencia y cuantía de la obligación tributaria o su inexistencia, mediante el cumplimiento de una serie de actos concatenados entre sí, destinados a controlar el correcto cumplimiento de las obligaciones tributarias por parte de los sujetos pasivos de las mismas.

Dentro de ese procedimiento de fiscalización y determinación, deben distinguirse dos períodos de la actividad de la Administración perfectamente diferenciables, a saber: i) la fase previa investigativa o preparatoria, que culmina con el acta de reparo y; ii) la etapa de sumario administrativo, que finaliza con la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo.

En efecto, el iter procedimental comienza la emisión de un acto de trámite (Providencia), mediante el cual se autoriza a los funcionarios en él identificados para efectuar la fiscalización, que deberá ser notificado al contribuyente o responsable para que éste proceda a suministrar la información que sea necesaria para la determinación tributaria. (Vid., entre otras, sentencia de esta Sala Nro. 1165 de fecha 25 de septiembre de 2002, caso: Fundición Metalúrgica Lemos, C.A.).

Desde ese momento se inicia una actividad de control posterior del órgano exactor, a través de una labor investigativa destinada a comprobar la situación jurídica tributaria de los sujetos pasivos del gravamen, los cuales tienen el deber, ocurrido el hecho previsto en la ley cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria, de determinarla o proporcionar la información necesaria para que la Administración Tributaria proceda a hacerlo.

A modo de resumen, esta primera fase puede arrojar un Acta de “Reparo” o una de “Conformidad”, las cuales constituyen actos que finalizan el primer ciclo investigativo o preparatorio.

En ese sentido, esta Máxima Instancia ha sostenido que durante esta fase no está previsto un lapso para que el particular investigado ejerza su derecho a la defensa o su derecho de contradicción ante la Administración. Ello es así, porque precisamente, se está en presencia de un conjunto de operaciones de carácter preparatorio o instrumental, tendentes a comprobar la veracidad y exactitud de la declaración aportada por el contribuyente o responsable y sólo es, después de recabada esa información, en caso que la Administración constate que existe una omisión, inexactitud, irregularidad u ocultamiento de hechos por parte del sujeto pasivo del tributo, que emitirá el Acta de Reparo, contra la cual el contribuyente o responsable -de considerarlo necesario por estar en desacuerdo total o parcialmente con la manifestación de voluntad de la Administración vertida en ese proveimiento- puede presentar el escrito de descargos, en legítimo ejercicio de su derecho a la defensa, iniciándose entonces la segunda fase del procedimiento, esto es, la etapa del “Sumario Administrativo.”

Asimismo, esta Sala ha insistido en que, antes de la emisión del Acta de Reparo, no existe una imputación formal de incumplimiento alguno por parte de la fiscalización al particular investigado, lo que trae como consecuencia que tampoco se le otorgue a éste un lapso o plazo para defenderse. La premisa anterior no menoscaba la facultad del contribuyente o responsable de alegar durante esa primera fase cualquier elemento que considere pertinente para el mejor esclarecimiento de los hechos objeto de la pesquisa tributaria. (Vid., Sentencia Nro. 123 del 29 de enero de 2009, caso: Zaramella & Pavan Construction Company, S.A. (Z & P Construction CO., S.A.).

En este sentido, esta Sala aprecia que no hubo violación de carácter constitucional, por cuanto no se dieron los requisitos exigidos por los artículos 195 y 196 del Código Orgánico Tributario de 2020, aplicable ratione temporis, pues la recurrente afirmó en su escrito de “Allanamiento” que su intención fue aceptar el reparo de manera parcial, cuando la norma contenida en estos artículos se refiere al reparo total a efectos poner fin al poner fin al procedimiento de fiscalización a través de “Resolución que dicte la Administración Tributaria” previo pago de la obligación tributaria, bajo estas premisas debió la recurrente consignar escritos de descargo una vez iniciado el lapso procesal de los veinticinco (25) días para la instrucción del Sumario Administrativo, contemplado en el artículo 198 del Código Orgánico Tributario de 2020, vigente en razón del tiempo, por lo tanto, considera esta Alzada no ajustado a derecho lo relacionado “violación del derecho a la defensa, debido proceso y apreciación de las pruebas”. Así se establece.

2.3) “Falso supuesto de hecho al no considerar el allanamiento al reparo presentado por SERVINAVE. Convalidación del vicio in procedendo por ausencia total de procedimiento: (a) al no haber resuelto las solicitudes de allanamiento y (b) al emitir una Resolución Sumario cuando no existió sumario administrativo”.

Que “la recurrida justificó su decisión en que SERVINAVE no actuó como un "buen padre de familia" porque no gestionó de un modo correcto el pago concerniente a las sanciones acudiendo ante la respectiva División dentro del lapso previsto, haciéndose eco del error del Acta Fiscal al señalar que la misma en caso de allanarse ‘debe presentar un escrito explicativo sobre la conformación de la aceptación y anexar las copias fotostáticas de las planillas de pago debidamente canceladas’.

Por otro lado, el Tribunal de mérito expresó en su dictamen que “al no constar el pago más si la aceptación, lo que conllevo a la emisión de la Resolución Culminatoria de Sumario”.

El vicio de falso supuesto en las decisiones judiciales, se advierte que esta Sala Político-Administrativa en los fallos números 00183, 00039, 00618 y 00278 de fechas 14 de febrero de 2008, 20 de enero de 2010, 30 de junio de 2010 y 11 de abril de 2012, casos: Banesco, Banco Universal, C.A., Alfredo Blanca González, Shell de Venezuela y Automóviles El Marqués III, C.A., en ese orden, ha sostenido lo descrito a continuación:

“(…) resulta menester acotar que, de acuerdo a pacífica y reiterada jurisprudencia de esta Sala, el vicio de suposición falsa en las decisiones judiciales se configura, por una parte, cuando el Juez, al dictar un determinado fallo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o que no guardan la debida vinculación con el o los asuntos objeto de decisión, verificándose de esta forma el denominado falso supuesto de hecho. Por otro lado, cuando los hechos que sirven de fundamento a la decisión existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero el órgano jurisdiccional al emitir su pronunciamiento los subsume en una norma errónea o inexistente en el derecho positivo, o incurre en una errada interpretación de las disposiciones aplicadas, se materializa el falso supuesto de derecho (…)”. (Destacado de la Sala).

Al respecto, esta Sala considera oportuno señalar que la contribuyente aceptó el reparo impuesto por la Administración Tributaria, sólo “en lo que se refiere las declaraciones que fueron presentadas de formas extemporáneas”, mostrando su desacuerdo con lo determinado en la referida Acta de Reparo en lo concerniente a “Enterar las cantidades retenidas con un retraso inferior o igual a un (1) año” de acuerdo a su escrito de solicitud de “Allanamiento” del 16 de agosto de 2021 (folio 130), recibido por el órgano recaudador el día siguiente (17 de agosto de 2021), en consecuencia, se procedió a la apertura del Sumario Administrativo de conformidad con los artículos 195 y 198 del Código Orgánico Tributario de 2020 supra mencionado, contradiciéndose la recurrente que con dicha solicitud de querer cumplir con el pago de la deuda tributaria de forma parcial pondría fin al procedimiento de fiscalización, sobre todo cuando dentro de los quince (15) días hábiles que tenía “presentar un escrito explicativo sobre la conformación de la aceptación y anexar las copias fotostáticas de las planillas de pago debidamente canceladas”, requisitos exigidos por la Administración Tributaria de conformidad con los artículos supra señalados, los cuales no cumplió, por lo tanto es incongruente que en su escrito de fundamentación a la apelación afirmó que su “representada presentó escrito de allanamiento sobre los retrasos incurridos en la declaración y enteramiento de las retenciones”.

En las mismas consideraciones, los escritos de allanamiento debieron ser presentados en el escrito de descargos dentro de los “veinticinco (25) días hábiles para formular los descargos y promover las pruebas para su defensa”, etapa procesal idónea para hacer valer sus derechos en relación a sus solicitudes y alegatos en cuanto a la parte del reparo no aceptado; situación que fue omitida por los apoderados judiciales de la contribuyente “SERVINAVE, C.A.”

A todas estas, aprecia esta Alzada que la recurrente afirmó que “”si el SENIAT hubiera emitido tempestivamente las planillas de liquidación de la multa con el valor vigente de la U.T. a la fecha de allanamiento (…), la multa no se hubiese agravado en un 1.900% (20 veces más)”, sin embargo, los planteamientos de la contribuyente giran en torno a los escritos de solicitudes de sin respuesta por la Administración tributaria y no por la defensa que pudo haber ejercido en el lapso señalado en el artículo 198 del Código Orgánico Tributario de 2014, aplicable ratione temporis, donde se pudo haber resuelto tales peticiones.

Visto lo anterior, se constata que la Administración Tributaria actuó ajustada a derecho al abrir el sumario administrativo en el procedimiento de fiscalización levantado a la contribuyente, culminando con la “Resolución Culminatoria de Sumario” Administrativo Nro. SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/ 21-AP-151/2022-00189 de fecha 7 de septiembre de 2022, notificada el 21 de mismo mes y año, por lo tanto se evidencia que el Fisco Nacional cumplió con el procedimiento legalmente establecido en los artículos 195, 196 y 198 eiusdem, por lo cual, resulta improcedente la denuncia de la recurrente sobre este punto. Así se declara.

3.) “Improcedencia de las multas. Aplicación de la eximente de responsabilidad penal tributaria relativa al error excusable de derecho”; “Procedencia del reintegro de las cantidades pagadas indebidamente al SENIAT”.

Los apoderados judiciales de la recurrente sostuvieron que “la recurrida también incurrió en el error de juzgamiento al hacer una errada interpretación y aplicación de los artículos 85(4), 205 y 207 del COT., y no declarar la improcedencia de las multas en las declaraciones presentadas extemporáneamente por aplicación de la eximente de responsabilidad penal tributaria relativa al error excusable de derecho, ni acordar la procedencia del reintegro de las cantidades pagadas indebidamente al SENIAT.”

Precisado lo anterior, advierte esta Alzada que el numeral 4 del artículo 85 tanto del Código Orgánico Tributario de 2020, disponen, en términos similares, lo siguiente:

“Artículo 85: Son eximentes de responsabilidad por ilícitos tributarios:

(...)

4. El error de hecho y de derecho excusable (…)”.

Ahora, en lo atinente a la eximente referida a “El error de hecho y de derecho excusable”, esta Sala ha considerado en múltiples oportunidades que la misma consiste en la errada aplicación o interpretación de la ley, o en errores de su apreciación que traen como consecuencia la posibilidad de cometer faltas con carácter excusable al momento de aplicar la ley tributaria. (Vid., sentencias Nros. 00794 y 00082 del 28 de julio de 2010 y 26 de enero de 2011, casos: C.A. Editora El Nacional y Hay Group Venezuela, S.A., entre otras).

Concluye esta Alzada que los escritos de solicitud “Allanamiento” no son medios probatorio suficiente para demostrar el presunto error de hecho o de derecho que logre eximir la sanción impuesta por ilícitos formales y materiales de conformidad con los artículos 103 numeral 3, único aparte y 115 numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 2014, aplicable ratione temporis, por no haber cumplidos con los requisitos que ponen fin a al procedimiento de verificación de deberes formales y materiales, de acuerdo a los artículos 195 y 196 eiusdem, por consiguiente, se estima improcedente la denuncia de la recurrente. Así se determina.

Ahora bien, respecto al “reintegro de las cantidades pagadas indebidamente al SENIAT”, al considerar la contribuyente que “que el pago bajo reserva realizado (…) el 17 de febrero de 2023 de Bs. 3.314.565.68, (…) por concepto de multa por supuesto enteramiento tardío de ISLR [impuesto sobre la renta] (sic) al ejercicio fiscal 2009, constituye parcialmente un pago indebido a favor de la República de multa calculada con base a la U.T. [Unidad Tributaria] de Bs. 0,02 (Bs. 165.727,92) y la multa actualizada de Bs. 3.14.558,60”, entendiendo esta Sala, que lo reclamado corresponde a la diferencia de ambos monto, el primero, considerado por la recurrente como el monto que debió cancelar por concepto de obligaciones tributarias al solicitar al aceptar el reparo en base a el valor de la unidad tributaria de “Bs. 0,20” y no el de “Bs. 0.40” vigente al momento de dictar la Resolución Culminatoria de Sumario”, asimismo, solicitó “los intereses moratorios que se causen, de acuerdo con lo previsto en el artículo 67 del COT, aplicable rationae temporis”. (Añadidos de la Sala).

Igualmente, esta Sala aprecia que consta inserto en autos (folios 141 y 142) copias simples de cancelación (Transferencia Bancaria) por los montos de “Bs. 3.314.558,60 por concepto de multa por retenciones enteradas fuera del lapso en materia del IVA”; y “Bs. 7.08 por concepto de intereses moratorios”, según planillas Nros. 2370004181 y 2370004182, comprobantes Nros. 50005737 y 50007755, operación realizada ante el Banco de Venezuela.

Con respeto al reintegro de las cantidades pagadas indebidamente -según la empresa accionante- constata esta Alzada que el órgano recaudador a través del procedimiento de verificación de cumplimiento de obligaciones tributarias detectó el incumplimiento de la contribuyente por presentar de manera extemporánea declaraciones de Retenciones del impuesto al valor agregado y enterar fuera del plazo los impuestos retenidos inferior o igual a un año, correspondientes a los periodos semanales desde el mes de octubre de 2018 hasta el mes de marzo de 2020, ambos inclusive, tipificados en los artículos 103 numeral 3, único aparte del 108 y 115 numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 2014, aplicable ratione temporis, en consecuencia, improcedente la recuperación de las cantidades de “tres millones trescientos catorce mil quinientos cincuenta y ocho bolívares con sesenta céntimos (Bs. 3.314.558,60)”, “siete bolívares con ocho céntimos (Bs. 7,08)”, siendo procedente entonces, las obligaciones tributarias determinadas, confirmada y ratificada en la “Resolución Culminatoria de Sumario” Administrativo Nro. SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/21-AP-151/2022-00189 de fecha 7 de septiembre de 2022. Así se determina.

4.) “Improcedencia de la condenatoria en costas. Error de juzgamiento por errada interpretación y aplicación del artículo 335 del COT 2020 al existir motivos racionales para litigar”.

La representación judicial de la contribuyente arguyó que “la recurrida incurrió en el error de juzgamiento por errada interpretación y aplicación del artículo 335 del COT, al condenar en costas procesales a SERVINAVE, sin mayor explicación, habida cuenta de la declaratoria sin lugar del recurso contencioso en el monto del 10% de la cuantía del referido recurso”.

Pasa esta Sala a transcribir el contenido del artículo 335 del Código Orgánico Tributario de 2020, el cual expresa lo siguiente:

“Artículo 335. Declarado totalmente sin lugar el Recurso Contencioso, el tribunal procederá en la respectiva sentencia a condenar en costas al contribuyente o responsable, en un monto que no excederá del diez por ciento (10%) de la cuantía del recurso. Cuando el asunto no tenga una cuantía determinada, el tribunal fijará prudencialmente las costas.

Cuando a su vez la Administración Tributaria resultare totalmente vencida por sentencia definitivamente firme, será condenada en costas en los términos previstos en este artículo. Asimismo, dichas sentencias indicarán la reparación por los daños que sufran los interesados, siempre que la lesión sea imputable al funcionamiento de la Administración Tributaria. Los intereses son independientes de las costas, pero ellos no correrán durante el tiempo en el que el juicio esté paralizado.

Parágrafo Único. El Tribunal podrá eximir del pago de costas, cuando a su juicio la parte perdidosa haya tenido motivos racionales para litigar, en cuyo caso se hará declaración expresa de estos motivos en la sentencia”.

Se evidencia de las normas precedentemente transcritas, que las costas procesales constituyen una orden cuyo destinatario natural es el Juez y, por tanto, su condenatoria debe ser objeto de expreso pronunciamiento en la sentencia, bien sea interlocutoria o definitiva, es decir, que dicha obligación del juez no está sometida o condicionada a la solicitud de la parte interesada. (Vid. Sentencia Nro. 01631 del 3 de diciembre de 2014, caso: Proveedores De Licores Prolicor C.A.).

En consonancia con lo que antecede, aprecia esta Sala que el recurso contencioso tributario fue declarado “SIN LUGAR”, por el Tribunal de instancia, por lo que, le correspondía condenar en costas procesales a la sociedad mercantil Servinave, C.A., al producirse el vencimiento total conforme a lo dispuesto en el artículo 335 del Texto de la Especialidad 2020, por lo tanto, se declara procedente la condenatoria en costas procesales a la contribuyente sociedad mercantil Servinave, C.A., de conformidad con lo previsto en el artículo 335 eiusdem, en el equivalente al diez por ciento (10%) de la cuantía del recurso contencioso tributario incoado. Así se declara.

Concurrencia de infracciones:

Ahora bien, esta Sala Político-Administrativa como cúspide de la jurisdicción contenciosa tributaria y a los fines de impartir una justicia expedita y garantizar la tutela judicial efectiva conocerá del quantum de dicha sanción pecuniaria impuesta en sede del contribuyente. Así se decide.

Así pues, esta Superioridad observa de la revisión de las actuaciones administrativas, específicamente de la “Resolución Culminatoria de Sumario” Administrativo Nro. SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/21-AP-151/2022-00189 de fecha 7 de septiembre de 2022, notificada el 21 de mismo mes y año, la Administración Tributaria aplicó la concurrencia de las “las multas” actuando de conformidad con lo establecido en el artículo 82 del Código Orgánico Tributario de 2014, de la manera siguiente:

“(…)

DETERMINACIÓN DE LA CONCURRENCIA ART. 82 DEL C.O.T.

Sanción más Grave (Art. 115 #3 y 4

Mitad de las demás sanciones (Art. 103 #3)

Bs. 3.314.138,60

Bs. 420,00

SANCIÓN MATERIAL CON CONCURRENCIA (ART. 82 DEL C.O.T.) A LIQUIDAR (Bs)

Bs. 3.314.558,60

(…)”. (Mayúsculas y negrillas de la cita).

En este caso, esta Alzada observa que el Fisco Nacional, al momento de aplicar las penas pecuniarias incurrió en la imprecisión de totalizar el monto de los períodos y no aplicar correctamente las reglas de concurrencia de ilícitos tributarios estatuidas en el artículo 82 del Código mencionado.

Sin embargo, a juicio de esta Sala las penas pecuniarias liquidadas a cargo de la contribuyente han debido imponerse considerando la sanción más grave, aumentada con la mitad de las restantes. En tal sentido, es necesario examinar a los fines de una mayor comprensión del asunto debatido, el contenido del artículo 82 del Código Orgánico Tributario de 2014, aplicable ratione temporis, el cual prevé lo indicado de seguidas:

“Artículo 82. Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones. De igual manera se procederá cuando haya concurrencia de un ilícito tributario sancionado con pena privativa de la libertad y de otro delito no tipificado en este Código”.

Cuando concurran dos o más infracciones tributarias sancionadas con penas pecuniarias y una pena privativa de la libertad, se aplicarán conjuntamente las sanciones pecuniarias y la privativa de la libertad”.

La disposición citada establece la institución de la concurrencia o concurso de ilícitos tributarios entendida como la comisión de dos (2) o más infracciones de la misma o diferente índole, constatada en un mismo procedimiento tributario. (Vid., entre otras, sentencia de esta Máxima Instancia Nro. 00196 del 12 de febrero de 2014, caso: Venecia Ship Service, C.A.).

Vinculado a lo antes expuesto, cabe resaltar que en los supuestos de sanciones pecuniarias donde se configure la concurrencia de infracciones en materia tributaria, se aplicará la aludida figura jurídica tomando la sanción más grave, a la cual se le adicionará la mitad de las otras penas, correspondientes a las actuaciones antijurídicas cometidas.

En conexión con lo indicado, se aprecia que el órgano tributario al momento de calcular las sanciones impuestas a la contribuyente no aplicó las reglas de la concurrencia de infracciones correctamente contenidas en el artículo 82 del Código de la especialidad de 2014, aplicable ratione temporis, por cuanto -como se dijo supra- impuso la sanción de multa de manera global, correspondiente a los “ilícitos formales” que van desde el mes de octubre de 2018 hasta diciembre de 2019, y por otro lado, lo pertinente a los “ilícitos materiales” que cubren desde el mes de octubre de 2019 hasta el mes de febrero de 2020, de acuerdo a lo contemplado en los artículos 103 numeral 3 y 115 numeral 3 y 4 eiusdem, sin desglosar cada semana de los ilícitos de ambos casos y aplicar la referida regla de concurrencia.

Por cuya razón, este Alto Tribunal habiendo advertido que el órgano exactor incurrió en una imprecisión al no aplicar correctamente la concurrencia de ilícitos tributarios, considera que el cálculo de las sanciones de multa debió haber sido realizado para el momento de la emisión del acto administrativo recurrido, de la forma siguiente:

Código Orgánico Tributario de 2014.

Período (semanas)	Monto de la Sanción Art. 115 numeral 3 COT-Bs.	Concurrencia	Monto de la Sanción Art. 103 numeral 3, 108 Único Aparte COT-Bs.	Concurrencia
01/10/2018 al 07/10/2018	3.618,97	1.809,49	120,00	60,00
08/10/2018 al 14/10/2018	200,95	100,48	120,00	60,00
15/10/2018 al 21/10/2018	6,59	3,30	120,00	60,00
26/11/2018 al 02/12/2018	19,10	9,55
17/12/2018 al 23/12/2018	622,36	321,18	120,00	60,00
24/12/2018 al 30/12/2018	932,62	18.466,31	120,00	60,00
21/01/2019 al 27/01/2019	2.184,23	1.092,12	120,00	60,00
28/01/2019 al 03/02/2019	2.083,18	1.041,59
04/03/2019 al 10/03/2019	2.081,64	1.040,82	120,00	60,00
11/02/2019 al 17/02/2019	2.367,69	1.183,85
04/03/2019 al 10/03/2019	4.054,70	2.027,35
25/03/2019 al 31/03/2019	856,19	428,10
08/04/2019 al 14/04/2019	1.425,78	712,89
22/04/2019 al 28/04/2019	482,95	241,48
29/04/2019 al 05/05/2019	9.088,30	4.544,15
10/06/2019 al 16/06/2019	3.863,76	1.-931,88
08/07/2019 al 14/07/2019	7.518,42	3.759,21
29/07/2019 al 04/08/2019	18.702,51	9.351,56
05/08/2019 al 11/08/2019	18.939,09	9.469,55
12/08/2019 al 18/08/2019	2.996,90	1.498,45
19/08/2019 al 25/08/2019	14.088,80	7.044,40
30/09/2019 al 06/10/2019	143.946,65	71.973,33
07/10/2019 al 13/10/2019	245.010,09	122.505,05
14/10/2019 al 20/10/2019	168.503,23	84.251,62
25/11/2019 al 01/12/2019	36.592,40	18.296,20
23/12/2019 al 29/12/2019	145.413,22	72.706,84
30/12/2019 al 05/01/2020	41.900,68	20.950,34
06/01/2020 al 12/01/2020	491.813,03	245.906,52
13/01/2020 al 19/01/2020	1.735.076,79	*1.735.076,79
27/01/2020 al 02/02/2020	153.128,38	76.564,18
03/02/2020 al 09/02/2020	56.619,36	28.309,68
Montos Concurridos / Bs.		2.524.607,92		420,00

(*) Corresponde a la sanción más grave. Así se establece.

Sobre esa base, esta Máxima Instancia declara que el quantum de las sanciones de multas impuesta deben recalcularse, sin embrago, visto que la contribuyente consignó copia del pago bajo protesto de las planillas de liquidación Nros. 2370004181 y 2370004182, comprobantes Nros. 50005737 y 50007755, canceladas a través del Banco del Venezuela el 17 de febrero de 2023, razón por la cual, se ordena a la Administración Tributaria proceda a actualizar el estado de cuenta de la contribuyente conforme a los pagos efectuados, con el fin de conocer su actual relación ante el Fisco Nacional en relación a las obligaciones tributarias, según lo establecido en la presente decisión. (Vid., sentencia de la Sala Nro. 0527 de fecha 18 de julio de 2024, caso: Pasteurizados Táchira, C.A,). Así se declara.

Sobre la base de las consideraciones expuestas, esta Sala declara sin lugar la apelación ejercida por la representación judicial de la recurrente, contra la sentencia definitiva Nro. 037/2024 de fecha 30 de abril de 2024, dictada por el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción, se confirma el pronunciamiento del Tribunal de instancia en los términos expuestos en el presente fallo.

Vista la declaratoria anterior, esta Máxima Instancia declara parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario incoado con “Acción de Amparo Constitucional con efectos cautelares y medidas cautelares innominadas”, por la sociedad mercantil Servinave, C.A., de fecha 27 de octubre de 2022, contra la “Resolución Culminatoria de Sumario” Administrativo Nro. SNAT/INTI/GRTI /RCA/DSA/21-AP-151/2022-00189 de fecha 7 de septiembre de 2022, notificada el 21 de mismo mes y año, la cual queda firme, salvo el quantum de las sanciones pecuniarias que se anulan en los términos expuestos en este fallo. Así se establece.

En conclusión, declarado parcialmente con lugar como ha quedado el recurso contencioso tributario, no procede la condenatoria en costas procesales a las partes, en virtud de no haber resultado totalmente vencidas en este juicio, conforme a lo preceptuado en el artículo 335 del Código Orgánico Tributario de 2020. Así se declara.

Finalmente, resulta menester para esta Máxima Instancia precisar que la Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia en aras de garantizar la consecución de los postulados consagrados en los artículos 2, 26, 49 y 257 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, reconoció la preponderancia de la ciencia, la tecnología, y los servicios de información como elementos de interés público, destacando el deber del Poder Público -y concretamente de los órganos jurisdiccionales- de valerse de los avances tecnológicos para su optimización, procediendo en consecuencia a dictar la Resolución número 2021-0011 de fecha 9 de junio de 2021, contentiva de las normas generales que regularán la suscripción y publicación de decisiones con firma digital, práctica de citaciones y notificaciones electrónicas y la emisión de copias simples o certificadas por vía electrónica relacionadas con los procesos seguidos ante esta Sala Político-Administrativa.

En razón de ello, visto que los artículos 38 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa y 3 de la Resolución en comento, consagran la posibilidad de practicar las citaciones y notificaciones por correo electrónico o cualquier otro medio que utilice tecnologías de la información y la comunicación, este Máximo Tribunal con miras a procurar la mejora continua del servicio de administración de justicia, ordena efectuar un análisis de las actas que conforman el expediente de la causa, a los efectos de determinar si las partes cuentan o no con los medios telemáticos suficientes para hacer efectiva dicha actuación procesal y, de ser el caso, proceder a practicar las notificaciones a las que haya lugar por medios electrónicos; en el entendido de que la falta de indicación en autos de algunos de los elementos digitales previamente señalados, dará lugar a que se practique la notificación conforme a lo establecido en el artículo 5 de la aludida Resolución y en las leyes. Así se dispone.

DECISIÓN

Por las razones precedentemente señaladas, este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, administrando justicia en nombre de la República Bolivariana de Venezuela por autoridad de la Ley, declara:

1.- FIRMES por no ser objeto de controversia por parte de la contribuyente en el recurso contencioso tributario, y no desfavorecer los intereses de la República, lo concerniente al “Falso supuesto de derecho por ausencia de base legal e inmotivación al invocarse las Providencias de los Calendarios de la Administración Tributaria en violación de la reserva de Ley y Legalidad Tributaria, debido a que la misma aceptó el contenido del Acta Fiscal, (…) sin que esto signifique vulneración al derecho a la defensa y al debido proceso”.

2.- SIN LUGAR la apelación ejercida por la representación judicial de la recurrente, contra la sentencia definitiva Nro. 037/2024 de fecha 30 de abril de 2024, dictada por el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción, en consecuencia, se confirma el pronunciamiento del Tribunal de instancia en los términos expuestos en el presente fallo.

3.- PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la sociedad mercantil SERVINAVE, C.A., conjuntamente con “Acción de Amparo Constitucional con efectos cautelares y medidas cautelares innominadas” el 27 de octubre de 2022, contra la “Resolución Culminatoria de Sumario” Administrativo Nro. SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/21-AP-151/2022-00189, dictada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), el 7 de septiembre de 2022, notificada el 21 de mismo mes y año, que confirmó el Acta de Reparo Nro. SNAT/INTI/GRTI/RCA/DF/2020/RET-IVA/000293-000160, actos administrativos que queda FIRMES, salvo el quantum de las sanciones pecuniarias que se ANULAN en los términos expuestos en este fallo.

4.- Se ORDENA a la Administración Tributaria proceda a depurar el estado de cuenta de la contribuyente conforme a los pagos efectuados.

NO PROCEDE LA CONDENATORIA EN COSTAS PROCESALES a las partes, atendiendo a lo señalado en esta sentencia.

Publíquese, regístrese y comuníquese. Notifíquese a la Procuraduría General de la República. Cúmplase lo ordenado. Remítase el expediente al Tribunal de origen.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los veintiséis (26) días del mes de febrero del año dos mil veintiséis (2026). Años 215º de la Independencia y 167º de la Federación.

El Presidente –Ponente, MALAQUÍAS GIL RODRÍGUEZ
		El Vicepresidente, JUAN CARLOS HIDALGO PANDARES
El Magistrado Suplente, EMILIO RAMOS GONZÁLEZ


	La Secretaria, CHADIA FERMIN PEÑA
	En fecha veintiséis (26) de febrero del año dos mil veintiséis, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00066.
	La Secretaria, CHADIA FERMIN PEÑA