MAGISTRADA PONENTE: MÓNICA MISTICCHIO TORTORELLA

EXP. N° 2010-0330

 

Mediante Oficio N° 8.371 del 3 de febrero de 2010, el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas remitió a esta Sala el expediente N° AF49-U-199-000058 (Asunto Antiguo N° 1.104) de su nomenclatura, contentivo del recurso de apelación ejercido en fecha 28 de junio de 2009, por la abogada Edelmira del Carmen Durán, inscrita en el INPREABOGADO bajo el N° 114.508, actuando como sustituta de la entonces Procuradora General de la República en representación del FISCO NACIONAL, según poder cursante en los folios 307 y 308 del expediente, contra la sentencia N° 128/2008 dictada por el Tribunal remitente en fecha 7 de noviembre de 2008, que declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente BANCO MERCANTIL, C.A. S.A.C.A., inscrita en el Registro de Comercio que llevaba el antiguo Juzgado de Comercio del entonces Distrito Federal en fecha 3 de abril de 1925, bajo el N° 123, cuya última modificación estatutaria fue inserta en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del entonces Distrito Federal y Estado Miranda el 9 de enero de 1997, bajo el 22, Tomo 4-A-Pro., sucesora universal de las sociedades de comercio BANCO HIPOTECARIO MERCANTIL, C.A., inscrita en el Registro de Comercio que llevaba el Juzgado Segundo de Primera Instancia en lo Civil y Mercantil de la Circunscripción Judicial del Estado Carabobo en fecha 14 de junio de 1968, bajo el N° 947; BANCO DE INVERSIÓN MERCANTIL, C.A., inscrita en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del antiguo Distrito Federal y Estado Miranda en fecha 2 de agosto de 1972, bajo el N° 1, Tomo 111-A; FONDO MERCANTIL, C.A., inscrita en el Registro Mercantil de la Circunscripción del entonces Distrito Federal y Estado Miranda el 2 de agosto de 1985, bajo el N° 29, Tomo 30 A-Pro. y ARRENDADORA MERCANTIL, C.A., inscrita en el Registro Mercantil del citado Distrito Federal y Estado Miranda en fecha 3 de abril de 1974, bajo el N° 73, Tomo 24-A.

El recurso contencioso tributario fue ejercido contra la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo N° GCE-SA-R-98-153, dictada el 19 de junio de 1998 por la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales del entonces Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), que confirmó las Actas Fiscales de Reparo Nos. MH-SENIAT-GCE-DF-0484/96-3; MH-SENIAT-GCE-DF-0489/96-3; MH-SENIAT-GCE-DF-0482/96-4 y MH-SENIAT-GCE-DF-0483/96-4, todas del 20 de mayo de 1997, emanadas de la División de Fiscalización de la precitada Gerencia Regional del SENIAT, mediante las cuales se formularon objeciones a las declaraciones definitivas del impuesto sobre la renta presentadas por la contribuyente para los ejercicios fiscales coincidentes con los años civiles de 1993 y 1994, por el monto de Cuatro Mil Treinta Millones Setecientos Ochenta Mil Trescientos Cuarenta y Nueve Bolívares (Bs. 4.030.780.349,00), en concepto de impuesto y Cuatro Mil Doscientos Treinta y Dos Millones Cuatrocientos Mil Trescientos Sesenta y Siete Bolívares (Bs. 4.232.400.367,00), por multa.

Las cantidades arriba indicadas equivalen en moneda actual a las sumas de Cuatro Millones Treinta Mil Setecientos Ochenta Bolívares con Treinta y Cinco Céntimos (Bs. 4.030.780,35) y Cuatro Millones Doscientos Treinta y Dos Mil Cuatrocientos Bolívares con Treinta y Siete Céntimos (Bs. 4.232.400,37), respectivamente.

Según consta en auto del 13 de noviembre de 2009, el Tribunal a quo oyó libremente la apelación y remitió el expediente a esta Sala mediante el citado Oficio N° 8.371 del 3 de febrero de 2010.

El 27 de abril de 2010 se dio cuenta en Sala, ordenándose aplicar el procedimiento de segunda instancia previsto en el artículo 19 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela de 2004, aplicable en razón de su vigencia temporal. Asimismo, se designó ponente al Magistrado Levis Ignacio Zerpa y se fijó un lapso de quince (15) días de despacho para fundamentar la apelación.

En fecha 1° de junio de 2010, la abogada Iris Josefina Gil Gómez, inscrita en el INPREABOGADO bajo el N° 47.673, actuando en sustitución de la entonces Procuradora General de la República en representación del Fisco Nacional, según poder cursante en los folios 372 al 374 del expediente, presentó el escrito de fundamentación de la apelación fiscal.

El 10 de junio de 2010, los abogados Alfredo Travieso Passios, Álvaro García Casafranca y Leslie Miranda Rodríguez, inscritos en el INPREABOGADO bajos los Nos. 4.987, 88.788 y 112.887, respectivamente, actuando con el carácter de apoderados judiciales de la sociedad de comercio Banco Mercantil C.A. S.A.C.A., según poder cursante en los folios 400 al 403 del expediente, consignaron escrito de contestación a los fundamentos de la apelación del Fisco Nacional.

Vencido el lapso para contestar la apelación, la Secretaría de esta Sala mediante auto de fecha 29 de junio de 2010, dejó constancia que la causa entró en estado de sentencia, a tenor de lo dispuesto en el artículo 93 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa.

Mediante diligencia suscrita el 15 de junio de 2011, la abogada fiscal solicitó se dictase sentencia en la presente causa.

Por auto de fecha 16 de junio de 2011, se dejó constancia de la incorporación a esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia de la Magistrada Trina Omaira Zurita, designada por la Asamblea Nacional el 7 de diciembre de 2010, quien se juramentó e incorporó como Magistrada Principal en fecha 9 de diciembre del mismo año, quedando integrada la Sala de la siguiente manera: Presidenta, Magistrada Evelyn Marrero Ortíz; Vicepresidenta, Magistrada Yolanda Jaimes Guerrero; Magistrados Levis Ignacio Zerpa y Emiro García Rosas y Magistrada Trina Omaira Zurita.

Vista la incorporación de la abogada Mónica Misticchio Tortorella, en fecha 16 de enero de 2012 como Magistrada Suplente, la Sala quedó integrada de la manera siguiente: Presidenta, Magistrada Evelyn Marrero Ortíz; Vicepresidenta, Magistrada Yolanda Jaimes Guerrero, el Magistrado Emiro García Rosas y las Magistradas Trina Omaira Zurita y Mónica Misticchio Tortorella. Asimismo, se reasignó la ponencia a la Magistrada Mónica Misticchio Tortorella.

I

ANTECEDENTES

De las actas que cursan en el expediente, con especial referencia al escrito de recurso contencioso tributario y los actos administrativos impugnados, se desprende que los hechos que dieron lugar a la controversia de autos, se circunscriben a los siguientes:

En fecha 20 de mayo de 1997, la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del entonces Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), emitió las Actas de Fiscalización Nos. MH-SENIAT-GCE-DF-0484/96-3, MH-SENIAT-GCE-DF-0489/96-3, MH-SENIAT-GCE-DF-0482/96-4 y MH-SENIAT-GCE-DF-0483/96-4, reparando las declaraciones definitivas de rentas presentadas por las sociedades de comercio Banco Hipotecario Mercantil, C.A., Banco de Inversión Mercantil, C.A., Fondo Mercantil, C.A. y Arrendadora Mercantil, C.A., para los ejercicios fiscales coincidentes con los años civiles de 1993 y 1994.

Posteriormente, el 19 de junio de 1998, la División de Sumario Administrativo de la precitada Gerencia Regional del SENIAT, dictó la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo N° GCE-SA-R-98-153, confirmando las objeciones de la fiscalización y ordenando la emisión de las Planillas de Liquidación Nos. 0272602, 0272601, 0272600, 0272599, 0272598 y 0272597, así como las Planillas para Pagar Nos. 128662, 128664, 128660, 128658, 128659, 128657, 128655, 128656 y 128654, por las sumas de Cuatro Mil Treinta Millones Setecientos Ochenta Mil Trescientos Cuarenta y Nueve Bolívares (Bs. 4.030.780.349,00), por concepto de impuesto y Cuatro Mil Doscientos Treinta y Dos Millones Cuatrocientos Mil Trescientos Sesenta y Siete Bolívares (Bs. 4.232.400.367,00), en concepto de multa.

Contra los referidos actos, la sociedad de comercio Banco Mercantil C.A. S.A.C.A., en su condición de sucesora universal de las sociedades Banco Hipotecario Mercantil, C.A.; Banco de Inversión Mercantil, C.A.; Fondo Mercantil, C.A. y Arrendadora Mercantil, C.A., interpuso recurso contencioso tributario en fecha 20 de agosto de 1998, alegando que los actos dictados por la Administración Tributaria carecían de base legal por indebida aplicación del parágrafo sexto del artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991; falta de aplicación del artículo 15 de los “Decretos Reglamentarios de Retenciones de Impuesto sobre la Renta Nros. 1818, 2863 y 2927, de fecha 30-08-91, 18-03-93 y 13-05-93, publicados en las Gacetas Oficiales Nros. 34.788, 4.527 y 35.216 de fechas 20-08-91, 25-03-93 y 21-05-93, respectivamente”; indebida aplicación de los artículos 72, parágrafo único y 230 del Código Orgánico Tributario de 1994, así como de los artículos 50, 102, 163 y 223 de la Constitución de la República de Venezuela de 1961, al imponer una sanción (rechazo de la deducción) desproporcionada y excesiva frente a la falta de retención o el enteramiento tardío del impuesto en referencia.

Que como consecuencia de la indebida y falta de aplicación de los artículos arriba indicados, se lesionaron los preceptos constitucionales relativos a la capacidad contributiva, la proporcionalidad y razonabilidad de la sanción frente a la ley, así como de no confiscación del tributo.

Por otra parte, invocó la improcedencia del rechazo del traslado de pérdidas de años anteriores declarado por la Administración Tributaria, por falsa interpretación y falta de aplicación de los artículos 2, 58 y 64 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991, en concordancia con el artículo 120 de su Reglamento (1993), así como del artículo 223 de la Constitución de la República de Venezuela de 1961, habida cuenta de la tergiversación de la regla legal sobre el traslado de pérdidas fiscales previsto en el artículo 2 de la precitada ley.

Aunado a lo anterior, adujo que la Administración Tributaria erró al interpretar el concepto de pérdidas compensables, considerando que estas solo constituyen las que se originan de la explotación económica de la actividad productora de renta y no las que se producen por efecto de la exposición a la inflación, equívoco este que se tradujo a su decir, en falta de aplicación de los artículos arriba indicados.

Por último, y para el caso de resultar procedentes los reparos formulados por el Fisco Nacional, solicitó se declarase la procedencia de la eximente de responsabilidad penal tributaria por error de derecho excusable en cuanto a las multas impuestas en el presente caso, y subsidiariamente a esta, las circunstancias atenuantes de dicha responsabilidad, previstas en los numerales 2, 4 y 5 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994.

II

DECISIÓN APELADA

Para resolver la controversia precedentemente descrita, el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, al que correspondió el conocimiento de la causa previa distribución en esa jurisdicción, dictó la sentencia N° 128/2008 en fecha 7 de noviembre de 2008, declarando con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto, de conformidad con la siguiente motivación:

“(…) el thema decidendum se contrae a (…) los siguientes aspectos: i) rechazo de gastos por falta de retención o retraso en el enteramiento del impuesto retenido, ii) traslado de pérdidas de años anteriores, iii) traslado de impuestos pagados en exceso en años anteriores, iv) traslado de pérdidas por concepto de ajuste por inflación, v) eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en el artículo 79, literal c) del Código Orgánico Tributario de 1994.

i) En cuanto a los rechazos fiscales por falta de retención, este Tribunal se ha pronunciado con anterioridad en otras decisiones, señalando que, aun cuando la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en Sentencia número 0440, de fecha 11 mayo de 2004, ha dicho:

(…). Este Tribunal se aparta del criterio transcrito por considerarlo como violatorio de la capacidad contributiva, puesto que, el Artículo que sirve de base legal para el rechazo basado en el no reconocimiento de la deducibilidad del gasto a los contribuyentes que hubieren enterado tardíamente o que no hayan realizado la retención, fue derogado por la Ley de Impuesto sobre la Renta actual, lo cual constituye una interpretación auténtica, que vino a reafirmarse bajo la redacción del Parágrafo Primero del Artículo 27 del Código Orgánico Tributario que establece lo que a continuación se transcribe:

(…). De la interpretación autentica anteriormente recogida en las normas tanto del Impuesto sobre la Renta como en el Código Orgánico Tributario de 2001, se puede apreciar que el legislador pretende que no se siga aplicando el criterio generado por la sentencia del caso La Cocina, criterio del cual este Tribunal se aparta radicalmente por ser violatorio del Artículo 316 Constitucional.

Quien aquí decide considera que el rechazo del gasto efectivamente comprobado, pero rechazado por no haberse efectuado la retención, es una violación a la capacidad contributiva, visto que el mismo al no poder ser imputado a la renta y cumplir con los demás requisitos formales de admisibilidad como lo son, la normalidad, necesidad, ligados a la producción de la renta y que se haya efectivamente realizado en el período fiscal al cual pretende imputársele, hace que se configure una situación jurídica impropia que causa, en definitiva, un gravamen para el contribuyente, toda vez que no se toma en cuenta su verdadera capacidad contributiva, al restringírsele depurar su renta de los gastos que efectivamente se hayan realizado y que la Ley permita deducirlos.

(…). Aparte de las razones mencionadas, y en un supuesto negado que no hubiera razón para afirmar lo que se expuso, se estaría frente a otro problema, debido a que el Código Orgánico Tributario sanciona a los contribuyentes que en su calidad de agente de retención no efectúan sus obligaciones, las cuales son, retener en la fuente la cantidad debida obligada por Ley y enterarla al Fisco en el lapso establecido por el ordenamiento jurídico vigente para el momento en que se efectué la misma.

Si bien es cierto que la contribuyente tiene una dualidad de obligaciones, ambas condiciones –contribuyente del tributo y agente de retención- sería una incorrecta apreciación de los hechos si los juzgáramos como personas distintas, por lo que se tiene que dejar por sentado que a pesar que la recurrente detente ambas condiciones, la misma solo tiene una capacidad contributiva, única por demás, (…).

(…). Siendo así las cosas, en virtud que uno de los aspectos del punto debatido versa sobre el rechazo de los gastos por no haber retenido o haber enterado extemporáneamente, este Tribunal deja por sentando que si los gastos son necesarios y normales, realizados en ese ejercicio fiscal e imputables a esa renta, y ello no es un punto controvertido, pues el razonamiento para el rechazo, ab initio, se circunscribió a señalar que la deducibilidad no es procedente por falta de retención o porque se enteró extemporáneamente; hace que, con fundamento en el criterio de este Tribunal antes explanado, deban revocarse los reparos efectuados en el acto impugnado basados en falta de retención o enteramiento extemporáneo; por cuanto, el criterio de la Administración en cuanto a este particular, absolutamente violatorio de la capacidad contributiva del sujeto pasivo y es irracional dentro del esquema constitucional tributario, por lo tanto se desaplica el Artículo 27 Parágrafo Sexto de la Ley de Impuesto sobre la Renta aplicable rationae (sic) temporis. Así se declara.

ii) Con respecto a la segunda objeción argumentada en el escrito recursivo, observa este Tribunal que el fundamento del rechazo al traslado de pérdidas de años anteriores realizado al ejercicio 1994 por la cantidad de Bs. 17.273.127,13, ciertamente se basa en los reparos efectuados por la Administración al declarar la inadmisibilidad del gasto por enterar fuera de los plazos reglamentarios en el acto impugnado.

Como quiera que este Tribunal se pronunció con respecto a ese aspecto en el primer punto de este fallo, revocándose los reparos efectuados con base en las motivaciones precedentes, debe revocarse también el reparo efectuado por la Administración al traslado de pérdidas efectuado por la contribuyente en los términos apuntados, y por consiguiente declararse procedente la objeción formulada al particular en el escrito recursivo. Así se declara.

iii) Con respecto al tercer punto argumentado en el escrito recursivo, observa este Tribunal que el fundamento del rechazo al traslado de impuestos pagados en exceso en años anteriores por la cantidad de Bs. 1.358.033,20, ciertamente se basa en los reparos efectuados por la Administración con respecto al particular señalado en el primer punto de este fallo.

Como quiera que este Tribunal se pronunció con respecto a ese aspecto previamente, revocándose los reparos efectuados con base en las motivaciones suficientemente explicadas con detalle, debe revocarse también el reparo efectuado por la Administración al traslado de impuestos pagados en exceso efectuado por la recurrente en los términos apuntados, y por consiguiente declararse procedente la objeción formulada al particular en el escrito recursivo, pues como se observa en las páginas 8 y 9 del acto recurrido el único fundamento del rechazo fiscal efectuado, son las objeciones declaradas improcedentes por este Tribunal. Así se declara.

iv) Con respecto al cuarto particular denunciado, referente a la improcedencia del traslado de pérdidas por concepto de ajuste por inflación por las cantidades de Bs. 209.672.122,82, Bs. 147.920.943,91, Bs. 57.185.971,37 y Bs. 243.178.032,00, este Tribunal para decidir observa que de la revisión de las actas que cursan en el expediente, se evidencia que la contribuyente recurrente tenía, para los ejercicios fiscalizados, como objeto principal de sus actividades la realización de todos los negocios y operaciones inherentes y reservadas a la actividad bancaria como banco comercial, tanto en el ámbito nacional como internacional, sin más restricciones que las derivadas del contrato social y de las leyes, razón por la cual impera atender a lo dispuesto en el artículo 56 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994 y 120 del Reglamento de la Ley aplicable rationae (sic) temporis.

En la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 1991 ni tampoco en la de 1999 existía alguna norma que taxativamente hiciera alguna diferencia entre las pérdidas nominales y las pérdidas reales incluyendo el ajuste por inflación. La administración tributaria opina que las pérdidas por inflación no son pérdidas de explotación. El artículo 58 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 1991, el artículo 56 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 1994, el 55 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 1999 y el 55 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 2001 expresan en forma determinante que: ‘se autoriza el traspaso de las pérdidas netas de explotación no compensadas hasta los tres (3) años subsiguientes al ejercicio en que se hubiesen sufrido’.

(…). Ahora bien, el artículo 120 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1992 determinaba: ‘…los costos de los bienes enajenados y de los servicios prestados, más las deducciones y ajustes autorizados por la ley, que no se puedan rebajar por falta de ingresos y de renta bruta del ejercicio gravable, ocasionarán pérdidas compensables…’.

La interpretación tradicional de la Administración Tributaria es que el contenido de la norma precedente no permitía el traspaso de pérdidas por inflación, no obstante si el contribuyente demuestra que las pérdidas son igualmente de explotación, no habría razón para no permitir el traspaso por tres (3) años hasta el ejercicio finalizado en diciembre de 2001, toda vez que a partir de esa fecha entró en vigencia la nueva ley que permite taxativamente el traspaso por un año.

De otro lado, el artículo 2 de la precitada Ley señala:

(…). Este Tribunal considera que el ajuste por inflación es un mecanismo expresamente previsto en el artículo 120 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta y por lo tanto traspasable por tres años, en concordancia con el Artículo 58 de la Ley de Impuesto sobre la Renta aplicable en razón del tiempo.

En criterio de este Juzgador, la ley no discrimina que unos ajustes se traspasen y otros no. La inflación es un acontecimiento económico real, existe, es cuantificable y determinado por el Banco Central de Venezuela y además indubitablemente realizado, es decir, es un hecho cumplido y tangible.

(…). La pérdida por inflación cumple con los requisitos establecidos en la Ley y por lo tanto está sujeta a la misma compensación que las demás deducciones permitidas por la misma. Por todo lo anteriormente expuesto, además por los principios de contabilidad generalmente aceptados que los contribuyentes deben cumplir, de conformidad con las previsiones de la ley, los cuales determinan que el ajuste por inflación es un gasto o costo de financiamiento al igual que los intereses o las diferencias en cambio y que no pueden ser tratados en forma diferente.

También debe tenerse presente lo decidido, con fundamento en los dispositivos normativos antes transcritos, que la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia dictada el 25 de septiembre de 2002, número 01165 (Caso: Fundición Metalúrgica Lemos, C.A.), en la cual se estableció lo siguiente en cuanto al punto objeto de análisis:

(…). Con base en las motivaciones precedentes, y tomando en consideración que el precedente criterio ha sido reiterado entre otras sentencias, en la Nº 01162 de 31 de agosto de 2004, (caso: Cementos Caribe, C.A.), este Tribunal observa que la Administración Tributaria pretende que la contribuyente no pueda trasladar las pérdidas provenientes de los efectos de la inflación, debido a que, supuestamente, dicha figura no se encuentra prevista en los supuestos contemplados por el legislador como pérdidas netas de explotación, de conformidad con lo previsto en el artículo 58 de la Ley de Impuesto sobre la Renta; por lo que, siendo el criterio de la Sala Políticoadministrativa (sic) del Tribunal Supremo de Justicia concordante con el de este Juzgador en el sentido de que el enriquecimiento es el incremento patrimonial generado por la operación económica del contribuyente o por la exposición de su patrimonio a la inflación, ello implica, necesariamente, que la pérdida se identifica con la disminución patrimonial originada igualmente en ambas situaciones.

En consecuencia, al interpretar la norma prevista en el Artículo 2 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, se concluye que la pérdida o disminución patrimonial en el presente caso, origina, entre otras consecuencias, el traspaso de las mismas hasta los tres (3) años subsiguientes al ejercicio en que se hubieren sufrido, de conformidad con lo previsto en el referido texto legal. Por tales virtudes, se declara procedente el argumento recursivo en cuanto a este punto, y se revocan los reparos efectuados por la Administración, pues no se manifiesta la alegada violación del principio de la legalidad dispuesto en la norma prevista en el artículo 117 de la Constitución de 1961, argumentada por la representación fiscal en los Informes presentados. Así se declara.

v) En quinto lugar, se observa que la recurrente invocó la eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en el artículo 79, literal c) del Código Orgánico Tributario de 1994., referida a ‘…cuando el reparo haya sido formulado con fundamento exclusivo en los datos suministrados por el contribuyente en su declaración.’ (sic).

Antes de analizar el punto en comento, cabe destacar que por la declaratoria que hiciera este Tribunal respecto a la improcedencia del reparo fundamentado en gastos no admisibles por falta de retención y en virtud de la accesoriedad de las sanciones impuestas, así como la procedencia de los traslados de ajuste por inflación realizados, son improcedentes las multas derivadas de dichos reparos; sin menoscabo de que, por lo relativo a sus deberes como agente de retención la recurrente estaría sujeta a la sanción que por incumplimiento del deber de retener y enterar el tributo correspondiente.

Ahora bien, de la revisión y examen del expediente y del estudio de las precitadas Actas fiscales y de la Resolución, que cursan en autos, se evidencia con meridiana claridad que la investigación se realizó en base a los datos suministrados por la recurrente, no haciendo la Administración formulación contraria a esta afirmación, de allí que este Tribunal considere que los reparos efectuados no surgieron de fuentes extrañas a la declaración, sino por diferencias de interpretación en cuanto al rechazo de las deducciones y por falta de retención y por interpretación esgrimida por la Administración Tributaria relacionada con los traslados de pérdidas rechazados, respecto de lo cual existe pronunciamiento expreso en los términos precedentes.

(…). Por lo tanto, este Tribunal al particular tiene a bien ratificar el criterio sostenido por la Sala Político Administrativa de nuestro Máximo Tribunal en casos semejantes (sentencias: s/n de fecha 16-06-1983, caso: Hidrocarburos y Derivados, C.A., No. 817, de fecha 16-11-1995, caso: H. Motores San Carlos, No. 1143, de fecha 07-10-1999, caso: Banco Exterior, C.A., No. 2172, de fecha 14-11-2000, caso: H. Motores, C.A., No. 2209, de fecha 21-11-2000, caso: H. Motores Cagua, C.A. y No. 479, de 26-03-2003, caso: Venezolana Empacadora, C.A.) (…). En consecuencia, la multa por contravención (Artículo 97) no es procedente, toda vez que, aunado a lo anterior, el sustento que fundamentaría tales sanciones ha sido declarado improcedente y revocado en este fallo. Así se declara.

(…). DISPOSITIVA

En razón de lo antes expuesto, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, (…) declara CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la sociedad mercantil BANCO MERCANTIL, C.A., S.A.C.A., contra la Resolución (Sumario Administrativo) GCE-SA-R-98-153, de fecha 19 de junio de 1998, confirmatoria de las Actas de Fiscalización MH-SENIAT-GCE-DF-0484/96-3, MH-SENIAT-GCE-DF-0489/96-3, MH-SENIAT-GCE-DF-0482/96-4 y MH-SENIAT-GCE-DF-0483/96-4, todas de fecha 20 de mayo de 1997 (…) por medio de las cuales se reparan las declaraciones de rentas definitivas de la recurrente para los períodos impositivos 1993 y 1994, por la suma de CUATRO MIL TREINTA MILLONES SETECIENTOS OCHENTA MIL TRESCIENTOS CUARENTA Y NUEVE BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 4.030.780.349,00), por concepto de impuesto y por la suma de CUATRO MIL DOSCIENTOS TREINTA Y DOS MILLONES CUATROCIENTOS MIL TRESCIENTOS SESENTA Y SIETE BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 4.232.400.367,00), por concepto de multa.

En consecuencia de la decisión que antecede, este Tribunal ANULA el acto administrativo impugnado.

De conformidad con el Artículo 327 del Código Orgánico Tributario se exime de costas a la Administración Tributaria por haber tenido motivos racionales para litigar.”. (Resaltados de la Sala)

 

III

FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN

En el escrito contentivo de las razones de hecho y de derecho en que funda su apelación, la apoderada judicial del Fisco Nacional denuncia que la sentencia dictada por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas en fecha 7 de noviembre de 2008, incurre en una errónea interpretación de las normas aplicables al presente caso, específicamente, la prevista en el parágrafo sexto del artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991, en cuanto a la condición de la retención del impuesto y su enteramiento fuera de los lapsos establecidos en la ley y el reglamento, a los efectos de la deducibilidad de los gastos o egresos, así como respecto de las disposiciones contenidas en los artículos 2, 58, 91 y 94 de la mencionada Ley, en concordancia con los artículos 111 y 120 de su Reglamento (1993), al estimar procedentes los traslados de pérdidas de explotación de años anteriores y las generadas por efectos de la inflación.

En torno al primero de dichos particulares, sostiene que el parágrafo sexto del artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991, aplicable al caso de autos en razón de su vigencia temporal, establecía que además de los requisitos de normalidad, necesidad, territorialidad y finalidad del gasto esenciales para su deducción, la ley imponía otra exigencia formal, esta era, la práctica de la retención y el enteramiento del tributo dentro de los plazos y condiciones impuestas por la norma.

Este requisito, explica, en nada lesiona o trasgrede, a diferencia de lo estimado por el sentenciador, el principio de capacidad contributiva, pues el legislador al momento de definir el tributo y los elementos integradores de la obligación tributaria, valora en abstracto dicha capacidad, de forma que al verificarse la hipótesis legal condicionante de la exacción solo corresponde al intérprete “aplicar la norma legal, sin analizar la capacidad contributiva del sujeto pasivo, considerada in genere por el legislador”. Así, en el presente caso sostiene que no se vulnera tal postulado, habida cuenta que el contribuyente está siendo gravado por sus propias operaciones “las cuales ponen de manifiesto la posibilidad- en términos económicos- que tiene la empresa para contribuir con el sostenimiento de las cargas públicas”.

Aunado a ello, aduce que en el supuesto bajo examen la contribuyente no logró comprobar durante el procedimiento de primera instancia en qué forma o medida el rechazo de la deducibilidad de los gastos reparados por el Fisco Nacional afectaba su situación patrimonial, toda vez que ello solo sería verificable mediante el análisis exhaustivo de “toda la relación jurídico impositiva que la contribuyente mantiene con la Administración Tributaria, pues sólo (sic) así podría establecerse con certeza la medida de su capacidad para soportar cargas fiscales”.

A mayor abundamiento, alega que es criterio pacífico y reiterado de esta Sala Político-Administrativa sostener que el rechazo de la deducibilidad del gasto por falta de retención o por enteramiento tardío no ostenta naturaleza sancionatoria ni lesiona el principio de capacidad contributiva, pues ello no es más que un requisito formal previsto en la ley a los efectos de la admisibilidad de la deducción. Tal criterio jurisprudencial, explica, se ha mantenido a través de las decisiones Nos. 1.996 del 25 de septiembre de 2001, caso: Inversiones Branfema, S.A.; 886 del 25 de junio de 2002, caso: Mecánica Venezolana, C.A. (MECAVENCA); 479 del 26 de marzo de 2003, caso: Venezolana Empacadora, C.A., y 1.631 del 30 de septiembre de 2004, caso: Distribuidora Andimar, C.A. Por tal motivo, sostiene que el juzgador, al apartarse de la exégesis formulada por este Alto Tribunal a la norma contenida en el parágrafo sexto del artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991, incurrió en una errónea interpretación del derecho que vicia de nulidad el pronunciamiento emitido por este.

Seguidamente, expone que la indicada errónea interpretación también se configura en el presente caso, en cuanto a las normas contenidas en los artículos 2, 58, 91 y 94 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991, en concordancia con los artículos 111 y 120 de su Reglamento (1993), al juzgar el Tribunal a quo, procedentes los traslados de pérdidas de explotación de años anteriores y las generadas por efectos de la inflación.

Sobre el traslado de pérdidas de años anteriores realizado por la contribuyente para el ejercicio fiscal del año 1994, por la suma de Diecisiete Millones Doscientos Setenta y Tres Mil Ciento Veintisiete Bolívares con Trece Céntimos (Bs. 17.273.127,13), reexpresada en moneda actual en Diecisiete Mil Doscientos Setenta y Tres Bolívares con Trece Céntimos (Bs. 17.273,13), aduce que el Tribunal de instancia rechazó tal reparo en virtud de haber estado sustentado a su vez en la objeción fiscal relativa a la inadmisibilidad de la deducción de los gastos por no retener o enterar el impuesto dentro de los plazos legales y reglamentarios; sin embargo, “como quiera que [esa] representación de la República insiste en la validez y legalidad de la actuación fiscal que rechazó la deducción de los egresos sobre los cuales no fueron practicadas las retenciones de los impuestos correspondientes o que habiéndose retenidos no se enteraron dentro de los plazos establecidos en el Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta, y sustentada [su] opinión en el criterio que sobre la materia ha sostenido [este] Alto Tribunal (…), consideramos que los reparos descritos deben ser confirmados por esta Alzada, como consecuencia de la relación o vinculación que éstos (sic) tienen con la primera de las objeciones formuladas (…)”. (Agregados de la Sala).

Siguiendo con su argumentación pero esta vez respecto del reparo efectuado por la Administración Tributaria en materia de traslado de pérdidas por concepto de ajuste por inflación a las cuentas de activos y pasivos no monetarios de los Balances Generales de la contribuyente correspondientes a años anteriores a 1993, pendientes de compensar al ejercicio fiscal de 1994, por las cantidades de Ciento Cuarenta y Siete Millones Novecientos Veinte Mil Novecientos Cuarenta y Tres Bolívares con Noventa y Un Céntimos (Bs. 147.920.943,91), Cincuenta y Siete Millones Ciento Ochenta y Cinco Mil Novecientos Setenta y Un Bolívares con Treinta y Siete Céntimos (Bs. 57.185.971,37) y Doscientos Cuarenta y Tres Millones Ciento Setenta y Ocho Mil Treinta y Dos Bolívares (Bs. 243.178.032,00), reexpresadas en Ciento Cuarenta y Siete Mil Novecientos Veinte Bolívares con Noventa y Cuatro Céntimos (Bs. 147.920,94), Cincuenta y Siete Mil Ciento Ochenta y Cinco Bolívares  con Noventa y Siete Céntimos (Bs. 57.185,97) y Doscientos Cuarenta y Tres Mil Ciento Setenta y Ocho Bolívares con Tres Céntimos (Bs. 243.178,03), expone que el mismo es procedente por cuanto dichas pérdidas no podían ser trasladadas como cualquier otra.

Explica que lo anterior, obedece a la propia naturaleza de la figura jurídica de las pérdidas de explotación, su regulación en la Ley de Impuesto sobre la Renta y las particularidades que plantea el subsumir dichas pérdidas dentro del sistema de ajuste por inflación.

Sobre la naturaleza jurídica de las pérdidas de explotación y su traslado, indica que las mismas constituyen una excepción al principio de autonomía del ejercicio fiscal, corolario de la regla general de la unidad del ejercicio; motivo por el cual, siendo un incentivo previsto por el legislador, su interpretación debe realizarse con carácter restrictivo.

Aunado a lo anterior, alega que de conformidad con la regulación contenida en el artículo 58 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991, en concordancia con el artículo 120 de su Reglamento (1993), el único traslado de pérdidas netas no compensadas autorizado por el legislador es el que se origina por la explotación económica que realiza el contribuyente, el cual se configura cuando el total de los ingresos del ejercicio, resulta menor que los costos y gastos invertidos en la producción de la renta.

Sostiene que el artículo 91 de la mencionada Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991, prevé una protección a las cuentas del Balance General referidas a los activos y pasivos no monetarios, salvo los títulos valores, contra los efectos del alza o variación de los niveles de precios, que produce una modificación en el monto del patrimonio neto para la fecha del cierre del ejercicio gravable producto de la actualización extraordinaria de los referidos activos y pasivos no monetarios. No obstante, alega que sobre este particular deben distinguirse dichas cuentas reales del Balance General (activos y pasivos no monetarios) de las nominales llevadas al Estado de Ganancias y Pérdidas referidas a los ingresos y egresos; esto, habida cuenta que el sistema de ajuste por inflación no puede integrarse a las pérdidas traspasables a las que alude el artículo 94 de la ley de la materia, pues solo constituye un factor de determinación del enriquecimiento o pérdida para el ejercicio fiscal respectivo, no pudiendo considerarse como una partida susceptible de traspaso y “menos aún cuando la Ley respectiva no lo autoriza”.

Bajo otra argumentación, expone que el fallo apelado incurre en incongruencia negativa, al omitir “en su totalidad el análisis y el pronunciamiento acerca del argumento expuesto por los representantes judiciales de la República en primera instancia, en el escrito de informes, referido en el Punto Previo, relacionado con el rechazo fiscal de los ingresos exonerados provenientes de obligaciones quirografarias del Banco de Inversión Mercantil, C.A., para los ejercicios fiscales 1993 y 1994, el cual no fue impugnado por los apoderados de la contribuyente. En efecto, se adujo que en el escrito de informes que esta objeción no formaba parte de la controversia y que, en consecuencia, debía ser declarada su firmeza en la sentencia definitiva; pero es el caso que no hallamos referencia alguna a este argumento en la sentencia apelada.”.

Sobre la multa impuesta por contravención, señala que el sentenciador de instancia declaró su improcedencia como consecuencia de la nulidad de los reparos efectuados a la contribuyente, estimando asimismo, que como quiera que las objeciones fiscales derivaron de la información contenida en las declaraciones de la empresa se materializaba en dicho caso, la eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en el literal c) del artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994, referida a “… cuando el reparo haya sido formulado con fundamento exclusivo en los datos suministrados por el contribuyente en su declaración”; sin embargo, tal declaratoria constituye una extralimitación del a quo pues este acordó una eximente no invocada por la contribuyente, al confundir el “error de hecho y de derecho excusable”, previsto en el literal c) del artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994, con la contemplada en la Ley de Impuesto sobre la Renta que no fue alegada por la parte.

Sumado a las consideraciones precedentes, agrega que a todo evento, no procedía la eximente invocada por la empresa, pues la contribuyente estando obligada a demostrar que el error de hecho y de derecho le era invencible, no lo hizo, toda vez que, a su decir, para que este resultara invencible, debían concurrir dos circunstancias, a saber: “- La complejidad de las normas tributarias por las que comúnmente los contribuyentes incurren en errores de interpretación y de aplicación a casos concretos” y “- La insuficiente aclaratoria que se le dan a las normas donde no se explican las dudas para su adecuada interpretación.”.

Finalmente, y en el supuesto que esta Sala llegase a declarar sin lugar la apelación, solicita se exima de costas procesales a su representado, no solo por haber tenido motivos suficientes y racionales para litigar, sino de conformidad con el criterio jurisprudencial sentado por la Sala Constitucional de este Tribunal en el fallo N° 1.238 del 30 de septiembre de 2009, caso: Julián Isaías Rodríguez, ratificado por esta Sala Político-Administrativa en su sentencia N° 00113 del 3 de febrero de 2010, caso: Citibank, C.A.

IV

CONTESTACIÓN DE LA CONTRIBUYENTE

Por su parte, la representación en juicio de la sociedad mercantil contribuyente rechaza en todos sus puntos la fundamentación de la apelación fiscal, al considerar que la sentencia recurrida fue dictada conforme a derecho. En este sentido, explican que, como bien lo juzgó el a quo, el rechazo de las deducciones por falta de retención o por enteramiento tardío resulta violatorio del principio de capacidad contributiva, siendo a tal punto que en la reforma del Código Orgánico Tributario de 2001, el legislador reconoció que la exigencia de tal requisito contradecía el aludido precepto constitucional, así como los relativos a la razonabilidad y no confiscatoridad.

Respecto del rechazo del traslado de pérdidas de años anteriores realizado por la empresa para el ejercicio fiscal del año 1994 y la objeción al traslado de impuestos pagados en exceso en años anteriores, ratifican lo dicho sobre el referido particular por el Tribunal de instancia. Iguales consideraciones formulan en torno a la procedencia del traslado de pérdidas derivadas del ajuste por inflación, respecto del cual, sostienen, que existe jurisprudencia pacífica y reiterada de esta Sala que así lo ha considerado, citando a tales efectos los fallos Nos. 1165 del 25 de septiembre de 2002, caso: Fundición Metalúrgica Lemos, C.A.; 01162 del 31 de agosto de 2004, caso: Cementos Caribe, C.A.; 0572 del 7 de mayo de 2008, caso: C.A. Ron Santa Teresa, S.A.C.A., y 0528 del 9 de junio de 2010, caso: Duralux, C.A.

Sobre la falta de pronunciamiento del a quo en torno al alegato relacionado con el rechazo de los ingresos exonerados provenientes de obligaciones quirografarias del Banco de Inversión Mercantil para los ejercicios fiscales 1993 y 1994, explican que “la objeción fiscal a que hace referencia la representación fiscal no formaba parte del debate judicial por no tratarse de un hecho controvertido. De ahí que en atención al principio dispositivo, el Tribunal de la causa no podía pronunciarse sobre un elemento extraño o ajeno a los términos de la controversia. A todo evento y conforme se desprende de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, respecto del ejercicio fiscal 1993 la objeción indicada no tuvo incidencia toda vez que la empresa reportó pérdidas que no fueron objetadas por la Fiscalización. De ahí que dicho reparo no comportó un impuesto adicional a pagar. Por otra parte, respecto de la objeción formulada para el ejercicio fiscal de 1994, [su] representada procedió al pago de la obligación acogiéndose a la Ley sobre Régimen de Remisión y Facilidades de Pago de Obligaciones Tributarias Nacionales, conforme se desprende del finiquito otorgado por la Administración Tributaria Nro. GCE-DR-ACIM-2004-2461 del 30 de junio de 2004 (…)”. (Agregado de la Sala).

Por último, acerca de la revocatoria de la multa impuesta por el Fisco Nacional declarada por el a quo, alega que la misma estuvo ajustada a derecho, pues al resultar improcedentes los reparos formulados, por vía de consecuencia, también lo eran las sanciones determinadas en dicho caso.

V

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Vistos los términos en que fue dictado el fallo recurrido, las alegaciones invocadas en su contra por la apelante en representación del Fisco Nacional, así como las defensas hechas valer en juicio por la contribuyente Banco Mercantil, C.A. S.A.C.A., observa esta Sala que la controversia se contrae a decidir en torno a la presunta errónea interpretación de los artículos 2, 27, parágrafo sexto, 58, 91 y 94 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991, en concordancia con los artículos 111 y 120 de su Reglamento (1993), así como sobre la omisión de pronunciamiento que afectan, a decir de la apelante, a la decisión dictada por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, en fecha 7 de noviembre de 2008, que declaró con lugar el recurso contencioso tributario ejercido por la contribuyente.

De igual forma, deberá esta Alzada pronunciarse acerca de la procedencia o no en el caso de autos de la eximente de responsabilidad penal tributaria por error de hecho y de derecho excusable, prevista en el literal c) del artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994, así como de las circunstancias atenuantes de dicha responsabilidad previstas en los numerales 2, 4 y 5 del artículo 85 eiusdem.

En este sentido, habiéndose invocado una presunta transgresión del ordinal 5° del artículo 243 del Código de Procedimiento Civil, en concordancia con el artículo 244 eiusdem, estima esta Alzada por razones de índole procesal, comenzar el análisis de los vicios denunciados a partir de la observancia de la aludida omisión de pronunciamiento, para luego continuar de resultar ello procedente, con el examen relacionado con la errónea interpretación de la normativa aplicable al caso de autos.

Así circunscrita la litis, pasa la Sala a decidir en el orden expuesto y en los siguientes términos:

1.                  De la Omisión de pronunciamiento.

Denuncia la apoderada judicial del Fisco Nacional que la sentencia dictada por el Tribunal de instancia incurre en incongruencia negativa al omitir “en su totalidad el análisis y el pronunciamiento acerca del argumento expuesto por los representantes judiciales de la República en primera instancia, en el escrito de informes, referido en el Punto Previo, relacionado con el rechazo fiscal de los ingresos exonerados provenientes de obligaciones quirografarias del Banco de Inversión Mercantil, C.A., para los ejercicios fiscales 1993 y 1994, el cual no fue impugnado por los apoderados de la contribuyente. En efecto, se adujo que en el escrito de informes que esta objeción no formaba parte de la controversia y que, en consecuencia, debía ser declarada su firmeza en la sentencia definitiva; pero es el caso que no hallamos referencia alguna a este argumento en la sentencia apelada.”.

Contra tal señalamiento se opone la representación de la contribuyente, al considerar que dicho reparo ya estaba firme, habida cuenta que esta se acogió a la Ley sobre Régimen de Remisión y Facilidades de Pago de Obligaciones Tributarias Nacionales, conforme se desprende del finiquito otorgado por la Administración Tributaria Nro. GCE-DR-ACIM-2004-2461 del 30 de junio de 2004 (el cual adujo consignaría en su debida oportunidad pero que a la presente fecha no consta en autos); razón por la cual, dicha objeción no formaba parte de la litis por no ser un hecho controvertido, no siendo posible, por consiguiente, que el Tribunal de la causa se pronunciase sobre este particular de conformidad con el principio dispositivo.

Sobre el señalado vicio la Sala en su pacífica y reiterada jurisprudencia ha sostenido, a la luz de la previsión contenida en el ordinal 5° del artículo 243 del Código de Procedimiento Civil, conforme al cual toda sentencia debe contener una “Decisión expresa, positiva y precisa con arreglo a la pretensión deducida y a las excepciones o defensas opuestas”, que el mismo se materializa cuando el juez con su decisión modifica la controversia judicial debatida, bien porque no se limitó a resolver solo lo pretendido por las partes, o bien porque no resolvió sobre algunas de las pretensiones o defensas expresadas por los sujetos en el litigio. Precisamente ante el segundo supuesto citado, se estará en presencia de una incongruencia negativa, visto que el fallo omite el debido pronunciamiento sobre alguna de las pretensiones procesales de las partes en la controversia judicial, siendo que en el presente caso, la referida omisión se circunscribe, a decir de la apelante, a los argumentos que esta hiciera valer en contra de la eximente de responsabilidad penal tributaria peticionada por la contribuyente en el caso bajo examen.

Ahora bien, de las actas del expediente pudo advertir este Alto Tribunal como efectivamente afirma la representación fiscal, que sobre la objeción contenida en la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo N° GCE-SA-R-98-153 del 19 de junio de 1998, relativa a la improcedencia de la exoneración de ingresos provenientes de obligaciones quirografarias derivadas de las actividades del Banco de Inversión Mercantil, C.A. durante los ejercicios fiscales de los años 1993 y 1994, por los montos de Ocho Millones Trescientos Trece Mil Quinientos Veintitrés Bolívares con Setenta y Un Céntimos (Bs. 8.313.523,71) y Treinta y Un Millones Trescientos Cuarenta y Un Mil Quinientos Ochenta y Seis Bolívares con Diecinueve Céntimos (Bs. 31.341.586,19), reexpresados en Ocho Mil Trescientos Trece Bolívares con Cincuenta y Dos Céntimos (Bs. 8.313,52) y Treinta y Un Mil Trescientos Cuarenta y Un Bolívares con Cincuenta y Nueve Céntimos (Bs. 31.341,59), que en el escrito de informes presentados por la representación judicial del Fisco Nacional ante la instancia, fue solicitado como punto previo, que se declarase la firmeza de tal objeción, vale decir, de “la incorporación de ingresos brutos de la contribuyente BANCO DE INVERSION MERCANTIL, C.A., hecha de conformidad con lo establecido en el artículo 14 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, por el monto total de TREINTA Y NUEVE MILLONES SEISCIENTOS CINCUENTA Y CINCO MIL CIENTO NUEVE BOLÍVARES CON NOVENTA CÉNTIMOS (Bs. 39.655.109,90)”, pues “la recurrente, ni sus apoderados arguyeron en el escrito recursorio razones de derecho que impugnen dicho reparo”.

En efecto, se observa que contra tal concepto reparado la contribuyente no formuló oposición en su recurso contencioso tributario, limitando su impugnación en sede judicial a invocar la contrariedad a derecho de las objeciones atinentes a los rechazos de las deducciones por falta de retención o por enteramiento tardío; del traslado de pérdidas de años anteriores; traslado de impuestos pagados en exceso en años anteriores (no compensados ni reintegrados); traslado de pérdidas expuestas al ajuste por inflación, así como a solicitar, de ser procedente, la aplicación al caso de autos de la circunstancia eximente de responsabilidad penal tributaria por error de hecho y de derecho excusable prevista en el artículo 79, literal c) del Código Orgánico Tributario de 1994, o en su defecto, las atenuantes previstas en los numerales 2, 4 y 5 del artículo 85 del citado instrumento orgánico.

De esta forma, juzga este Máximo Tribunal que constituyendo el acto recurrido en sede contencioso tributaria la aludida Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo N° GCE-SA-R-98-153 del 19 de junio de 1998, confirmatoria entre otras, de la declaratoria de improcedencia de la exoneración de ingresos provenientes de obligaciones quirografarias de la sociedad de comercio Banco de Inversión Mercantil, C.A. (ejercicios 1993 y 1994), debía el Tribunal de instancia, vista la falta de impugnación de la contribuyente sobre tal reparo, y siendo que específicamente el Fisco Nacional había solicitado se decretase la firmeza de la señalada objeción, emitir un pronunciamiento al respecto declarando lo peticionado por la representación fiscal, para luego continuar con el análisis de los puntos contenidos en dicho acto administrativo que sí fueron controvertidos por la empresa.

Así, disiente la Sala de lo afirmado por la contribuyente, pues aun cuando esta no hizo oposición a tal concepto contenido en el acto impugnado, el Tribunal de instancia sí estaba en la obligación de referirse a dicho punto y declararlo firme, abstracción hecha de que las cantidades reparadas por el aludido concepto hubiesen sido objeto del beneficio de remisión tributaria previsto en la ley dictada a los mencionados efectos, pues este no fue impugnado en el recurso; máxime si se estima que una eventual declaratoria de nulidad del acto recurrido podría afectar la existencia jurídica del aludido reparo por obligaciones quirografarias.

En este sentido, juzga la Sala que el actuar del a quo efectivamente constituyó una omisión de pronunciamiento que podría, en principio, llevar a considerar la nulidad del fallo apelado, a tenor de lo dispuesto en el ordinal 5° del artículo 243 del Código de Procedimiento Civil, en concordancia con el artículo 244 eiusdem; no obstante, estima este Alto Tribunal que la referida falta de pronunciamiento cometida por el Tribunal de instancia, aun cuando representa una lesión al orden procesal, no resulta de tal entidad como para producir el aludido vicio; motivo por el cual, considera esta Máxima Instancia pertinente conocer de las restantes alegaciones invocadas en apelación por el Fisco Nacional. Así se declara.

2.                  De la Errónea Interpretación de los artículos 2, 27, parágrafo sexto, 58, 91 y 94 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991, en concordancia con los artículos 111 y 120 de su Reglamento (1993).

Denuncia la apoderada fiscal que la sentencia dictada por el Tribunal de instancia incurre en el señalado vicio al declarar por una parte, improcedente el rechazo de las deducciones por falta de retención o enteramiento tardío y, por otra, la objeción relativa a los traslados de pérdidas de años anteriores; de impuestos pagados en exceso (no compensados ni reintegrados), así como de las derivadas del sistema de ajuste por inflación.

En este sentido, observa este Alto Tribunal que la aludida errónea interpretación se manifiesta en opinión de la parte apelante, respecto de las declaratorias contenidas en los puntos i), ii), iii) y iv) del fallo dictado por el a quo; ahora bien, siendo que las referidas a los numerales ii) y iii) inherentes al rechazo del traslado de pérdidas de años anteriores declaradas en el ejercicio de 1994, así como la relacionada con el traslado de impuestos pagados en excesos en años anteriores no compensados ni reintegrados, derivan de la improcedencia de la objeción fiscal analizada en el punto i) de dicho fallo, vale decir, la desaplicación efectuada por el juzgador del parágrafo sexto del artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991, la Sala las examinará partiendo del análisis de la última de estas.

Por otra parte, de la objeción fiscal relacionada con el traslado de pérdidas fiscales derivadas del ajuste por inflación, conocerá esta Alzada por punto separado.

Señalado lo anterior, decide este Alto Tribunal de conformidad con la siguiente motivación:

a.                  De la supuesta errónea interpretación del parágrafo sexto del artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991.

Sobre este aspecto, pudo observar esta Máxima Instancia que el juzgador de instancia apartándose del criterio jurisprudencial sentado por la Sala Político-Administrativa Especial Tributaria de la entonces Corte Suprema de Justicia en fecha 5 de abril de 1994, caso: La Cocina, C.A. y posteriormente ratificado y mantenido hasta la presente fecha en numerosas sentencias dictadas por esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia (véanse fallos Nos. 1.996 del 25 de septiembre de 2001, caso: Inversiones Branfema, S.A.; 886 del 25 de junio de 2002, caso: Mecánica Venezolana, C.A. (MECAVENCA); 479 del 26 de marzo de 2003, caso: Venezolana Empacadora, C.A.; 1.631 del 30 de septiembre de 2004, caso: Distribuidora Andimar, C.A.; 00764 del 22 de marzo de 2006, caso: Textilana, S.A.; 00726 del 16 de mayo de 2007, caso: Controlca, S.A.; 01564 del 20 de septiembre de 2007, caso: Motores Venezolanos, C.A., MOTORVENCA); 01860 de fecha 21 de noviembre de 2007, caso: Motorauto, C.A. y 00479 del 23 de abril de 2008, caso: C.A. Tenería Primero de Octubre, entre otros), estimó improcedente el rechazo de las deducciones por falta de retención y por enteramiento tardío efectuado por la Administración Tributaria, al considerar que tal interpretación jurídica, resultaba violatoria del principio constitucional de capacidad contributiva, siendo además, a su decir, que la intención del legislador tributario había sido la de derogar dicha norma, tanto en las leyes de impuesto sobre la renta posteriores a la aplicable al caso de autos (1991), como en el Código Orgánico Tributario de 2001.

De esta forma, sostuvo que pese a que las disposiciones normativas no tienen carácter retroactivo por así establecerlo expresamente el Texto Constitucional, el supuesto planteado en autos, debía forzosamente conllevar a la aplicación de la excepción contemplada en la Constitución, relativa a la retroactividad de la norma más benigna, en este caso, la aplicación del nuevo criterio del legislador más favorable al contribuyente, según el cual la falta de retención o el enteramiento tardío no acarrean inexorablemente la pérdida del derecho a deducir.

En este sentido, el juzgador estimó que el rechazo del gasto efectivamente comprobado, pero objetado por no haberse efectuado la retención, constituía una violación de la capacidad contributiva, toda vez que al no poder ser imputado a la renta y cumplir con los demás requisitos formales de admisibilidad como lo son, la normalidad, necesidad, territorialidad y finalidad del gasto, se traducía en una situación jurídica impropia que causaba, en definitiva, un gravamen para el contribuyente, donde no se tomaba en cuenta su verdadera capacidad contributiva, al restringírsele depurar su renta de los gastos que efectivamente hubiera realizado y que legalmente se le permitiera deducir, gravándose en consecuencia, no la renta per se sino el ingreso bruto.

Lo anterior, aunado al supuesto doblemente perjudicial a su decir, constituido por aquellos casos donde el sujeto pasivo no solo actúa en su condición de contribuyente sino como agente de retención, y donde se le juzga como si se tratase de dos personas diferentes, sin reparar que la capacidad contributiva es una sola indistintamente de cómo obre el sujeto pasivo.

Respecto de dicho proceder del a quo, vale decir, apartarse del criterio que pacífica y reiteradamente ha mantenido tanto la Sala Político-Administrativa de la entonces Corte Suprema de Justicia como este Tribunal Supremo de Justicia, estima pertinente esta Alzada destacar una vez más, que si bien los Tribunales y las Cortes que integran la jurisdicción contencioso-administrativa-tributaria resultan autónomos e independientes en sus fallos; y los criterios jurisprudenciales emanados de esta Sala Político-Administrativa, Máxima Instancia, no detentan carácter o fuerza vinculante, pues a tenor de lo dispuesto en el artículo 335 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, solo ostentan dicho carácter las decisiones emanadas de la Sala Constitucional de este Alto Tribunal, cuando sean dictadas con ocasión de la interpretación del alcance o contenido de normas y principios constitucionales; no debe desconocerse o rechazarse prima facie el valor de la jurisprudencia y el papel determinante que juegan las decisiones emanadas de esta Alzada en el ámbito de las materias propias de la jurisdicción contencioso-administrativa (general o especial).

En efecto, aprecia la Sala que, como quiera que sus decisiones son producidas en ejercicio de las funciones inherentes a ella como cúspide de tal jurisdicción, la ratio final de estas obedece a una labor unificadora de los criterios jurisprudenciales sentados en el contencioso-administrativo-tributario; debiendo en consecuencia, a juicio de esta Suprema Instancia, ser tomadas en consideración por los Tribunales Contenciosos Administrativos y Contenciosos Tributarios, y ponderada su aplicación en las causas seguidas ante estos. De esta forma, y aun cuando esta Máxima Instancia respeta el carácter autónomo e independiente del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Jurisdicción del Área Metropolitana de Caracas en el ejercicio de su labor de juzgamiento, no comparte la opinión sentada en el fallo N° 128/2008 del 7 de noviembre de 2008, en torno a la interpretación del parágrafo sexto del artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991, aplicable al caso de autos en razón de su vigencia temporal, relacionada con el rechazo de las deducciones por falta de retención o por enteramiento tardío. Así se declara.

Por estas razones, se insta una vez más al abogado Raúl Gustavo Márquez Barroso, Juez del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, a mantener la uniformidad de la jurisprudencia pacifica y reiterada de la Sala Político-Administrativa, pues esta constituye una más de las innumerables admoniciones que se le han hecho, tal como consta en las sentencias Nos. 0440 de fecha 11 mayo de 2004; 05919 del 13 de octubre de 2005; 02860 de del 13 de diciembre de 2006; 00059 de fecha 24 de enero de 2007; 00111 de fecha 24 de enero de 2008; 00481 de fecha 23 de abril de 2008; 00778 de fecha 03 de junio de 2009; 00840 de fecha 10 de junio de 2009; 00493 de fecha 02 de junio de 2010; 00585 de fecha 23 de junio de 2010 y 00796 del 28 de junio de 2010. En virtud de estas advertencias se ordena remitir copia certificada de la presente decisión a la Inspectoría General de Tribunales de la Dirección Ejecutiva de la Magistratura. Así se decide.

Expuesto lo anterior, juzga la Sala pertinente a los fines debatidos traer a los autos el referido criterio jurisprudencial sostenido por esta Superior Instancia en torno a la norma contenida en el artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991, debiendo por consiguiente, partir de la observancia del aludido precepto normativo, cuyo texto resultaba del siguiente tenor:

“ARTÍCULO 27: Para obtener el enriquecimiento neto se harán de la renta bruta las deducciones que se expresan a continuación, las cuales salvo disposición en contrario, deberán corresponder a egresos causados no imputables al costo, normales y necesarios, hechos en el país con el objeto de producir el enriquecimiento:

(…).

PARÁGRAFO SEXTO: Las deducciones a que se contrae este Artículo, objeto de retención conforme lo disponga esta Ley o su Reglamento, solo serán admisibles cuando el deudor de tales egresos haya retenido el impuesto que los grava y enterado éste en una oficina receptora de fondos nacionales, todo de acuerdo con los plazos, condiciones y forma que establezca esta Ley y el Reglamento. Igual norma regirá para los egresos imputables al costo.”. (Resaltados de la Sala).

La disposición antes transcrita establecía que en aquellos casos en que por disposición del legislador o reglamentista existiera la obligación de efectuar la retención del impuesto sobre la renta sobre un egreso o gasto cuya deducción fuese permitida, tal deducción se encontraba condicionada a que se hubiere cumplido con el deber de retener y enterar el monto correspondiente de acuerdo con los plazos que establezcan el texto normativo (Ley o Reglamento). En este sentido, en los casos en que el legislador o reglamentista señalaran a un sujeto como agente de retención, este debía, según la letra de la disposición antes transcrita, cumplir con su deber de retener y enterar el tributo detraído para poder deducir de la base imponible del impuesto sobre la renta el egreso o gasto correspondiente.

De esta forma y para asegurar el funcionamiento de la retención como mecanismo de control fiscal y de anticipo recaudatorio (en los casos donde la retención funciona como un anticipo a cuenta), el legislador previó consecuencias aplicables a aquellos casos en que el agente de retención dejara de cumplir con su deber de realizar la detracción correspondiente, la efectuara parcialmente o con retardo. En efecto, se establecieron sanciones en el propio Código Orgánico Tributario para las distintas modalidades de incumplimiento en las que pudiese incurrir el agente de retención, encontrándose previstas, otras consecuencias que, si bien en primer término no poseían naturaleza sancionatoria, producían indudablemente un efecto gravoso sobre la esfera del sujeto pasivo, tal como el caso de la responsabilidad solidaria entre el agente de retención y el contribuyente.

Dentro de esta línea de mecanismos para asegurar la operatividad de la figura de la retención, la Sala ha estimado, se encuentra la norma objeto de la presente controversia, vale decir, la prevista en el parágrafo sexto del artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991, aplicable ratione temporis.

En el contexto debatido, se desprende del contenido de la disposición en comentarios, que cuando un gasto o costo esté sujeto a retención, la deducibilidad del gasto y la admisibilidad del costo está condicionada, además de los elementos normalmente asociados al concepto de deducción, a que se cumplan los extremos que la Sala ha sistematizado de la siguiente forma:

1. Que la retención sea efectuada íntegramente.

2. Que el monto retenido sea enterado al Tesoro Nacional.

3. Que dicho enteramiento sea realizado oportunamente, esto es, “(...) de acuerdo con los plazos que establezca la Ley o su Reglamentación”.

Sobre este punto, cabe acotar que los supuestos anteriormente descritos deben verificarse en forma concurrente, razón por la cual no basta con que la retención se realice y el monto se entere al Fisco Nacional, sino que dichas actividades deben efectuarse dentro de los lapsos legales y reglamentarios correspondientes.

En tal sentido, la Sala conteste con el criterio sentado en la sentencia N° 216 dictada por la Sala Político-Administrativa Especial Tributaria de la entonces Corte Suprema de Justicia en fecha 5 de abril de 1994 (Caso: La Cocina, C.A.), conforme al cual se explicó, que el rechazo de la deducción de un gasto por falta de retención no tiene carácter punitivo, habida cuenta que tal situación no constituye un castigo o sanción, sino que resulta la consecuencia de no haber cumplido con un requisito de admisibilidad de la deducción consagrado en la Ley de Impuesto sobre la Renta, a los efectos de lograr una exacta determinación de la renta sujeta a gravamen; ha sostenido que el hecho que la retención del gasto sea un fenómeno independiente de las características intrínsecas del mismo (como lo serían los conceptos de normalidad, necesidad, territorialidad y finalidad), no debe ser considerado como un requisito de admisibilidad de la deducción, ya que el legislador, mientras respete el bloque de la constitucionalidad, tiene libertad para establecer los requisitos que considere necesarios para alcanzar los fines tanto fiscales como extrafiscales de la tributación.

Por otra parte y en cuanto a la presunta violación de los principios de capacidad contributiva y no confiscación por aplicación de la norma contenida en el parágrafo sexto del artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991, la Sala ha señalado que esta circunstancia tampoco resulta cierta, pues al someter como requisito de admisibilidad de la deducción del gasto, la obligación de retener, no se está desconociendo la capacidad contributiva del sujeto ni confiscando su patrimonio, sino que simplemente el legislador ya ha tomado en consideración la capacidad contributiva in abstracto al momento de configurar el hecho y la base imponible del impuesto sobre la renta.

A tal efecto, el no admitirse la deducción de los egresos efectivamente pagados, no imputables al costo, normales y necesarios y realizados en el país con el objeto de producir la renta, por el hecho de no haberse efectuado la retención o haberse enterado el importe dinerario retenido, fuera de los lapsos establecidos en el ordenamiento jurídico, no puede suponer la violación del principio de capacidad contributiva. En este sentido es criterio de esta Sala, que una vez efectuada por el legislador la escogencia del hecho imponible con todos los elementos necesarios para la determinación de la obligación tributaria, no le corresponde al intérprete escudriñar o deducir más allá de la norma legal a los fines de determinar si en un caso concreto, se analizó o no la capacidad contributiva del contribuyente (véase en este sentido sentencia de esta Sala N° 00886 del 25 de junio de 2002, caso Mecánica Venezolana, C.A. MECAVENCA).

Derivado de lo anterior, entiende esta Alzada que pretender que el juez haga dicho análisis sobre la capacidad contributiva, equivale a afirmar que la consagración legal del hecho imponible, tiene poca trascendencia frente a la facultad del intérprete para determinar el nacimiento de la obligación tributaria sobre el supuesto de que, no obstante ocurrir el hecho imponible, no se exija la obligación por no tener el contribuyente capacidad económica. Aunado a ello, no puede obviarse además, que el derecho a realizar deducciones, como cualquier otro derecho en la esfera jurídica de los administrados, no puede estimarse como absoluto, incondicional e ilimitado; sino que, por el contrario, se encuentra condicionado y restringido en su ejercicio, a determinadas circunstancias preestablecidas en forma clara por la legislación pertinente.

Por las razones que anteceden, juzga la Sala que la precitada norma contemplada en el parágrafo sexto del artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991, contrariamente a lo decidido por el sentenciador de mérito en su fallo N° 128/2008 del 7 de noviembre de 2008, no vulnera los principios de capacidad contributiva y confiscatoriedad. Así se declara.

De esta forma, es criterio de este Supremo Tribunal que al no poseer naturaleza sancionatoria la circunstancia antes descrita y no ser además, violatoria de los principio de capacidad contributiva ni de confiscatoriedad, no procede en el presente caso inaplicar, como lo hizo el juzgador de instancia, la referida disposición contenida en el parágrafo sexto del artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991; motivo por el cual, juzga la Sala que el sentenciador a quo incurrió en una errónea interpretación, así como en falta de aplicación de la mencionada norma, debiendo revocarse el pronunciamiento efectuado por este sobre dicho particular y declararse procedentes los reparos formulados por la Administración Tributaria en torno al rechazo de las deducciones de gastos por falta de retenciones y por enteramiento tardío efectuadas por la contribuyente. Así se declara.

Visto lo anterior, y siendo como se indicó supra que en los puntos ii) y iii) del fallo apelado, el juzgador a quo rechazó los reparos formulados por la Administración Tributaria por concepto de traslado de pérdidas de años anteriores para el ejercicio 1994, por la cantidad no actualizada de Diecisiete Millones Doscientos Setenta y Tres Mil Ciento Veintisiete Bolívares con Trece Céntimos (Bs. 17.273.127,13), así como por traslado de impuestos pagados en excesos en ejercicios anteriores no compensados ni reintegrados por el monto de Un Millón Trescientos Cincuenta y Ocho Mil Treinta y Tres Bolívares con Veinte Céntimos (Bs. 1.358.033,20), en virtud de estar fundamentados en el presunto error del Fisco Nacional al interpretar y aplicar la norma contenida en el artículo 27, parágrafo sexto de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991, el cual estimó la Sala que no se verificaba en el presente caso; esta Alzada revoca asimismo tales pronunciamientos del sentenciador y confirma por consiguiente, las referidas objeciones fiscales. Así se declara.

b.                 De la errónea interpretación de las normas relativas al traslado de pérdidas fiscales sometidas al sistema de ajuste por inflación (artículos 2, 58, 91 y 94 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991 y 111 y 120 de su Reglamento de 1993).

Adujo la representación fiscal que el Tribunal a quo incurrió en un error al interpretar las aludidas normas de la Ley de Impuesto sobre la Renta y su Reglamento, pues el referido traslado efectuado por la contribuyente en su declaración impositiva del año 1994, por las cantidades no actualizadas de Ciento Cuarenta y Siete Millones Novecientos Veinte Mil Novecientos Cuarenta y Tres Bolívares con Noventa y Un Céntimos (Bs. 147.920.943,91), Cincuenta y Siete Millones Ciento Ochenta y Cinco Mil Novecientos Setenta y Un Bolívares con Treinta y Siete Céntimos (Bs. 57.185.971,37) y Doscientos Cuarenta y Tres Millones Ciento Setenta y Ocho Mil Treinta y Dos Bolívares (Bs. 243.178.032,00), no era procedente por cuanto tales pérdidas sometidas al sistema de ajuste por inflación no son susceptibles de ser trasladadas como cualquier otra.

De esta forma, sostiene que el único traslado de pérdidas netas no compensadas autorizado por el legislador es el que se origina por la explotación económica que realiza el contribuyente, a tenor de lo dispuesto en el artículo 58 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991, en concordancia con el artículo 120 de su Reglamento de 1993, que se configura cuando el total de los ingresos del ejercicio, resulta menor que los costos y gastos invertidos en la producción de la renta.

En este contexto, se observa que el Tribunal de instancia en la oportunidad de emitir su pronunciamiento en torno al referido particular, estimó que de las normas contenidas en la Ley de Impuesto sobre la Renta no se observaba que el legislador hubiere exceptuado del tratamiento del ajuste por inflación a las referidas pérdidas de explotación, pudiendo en consecuencia, traspasarse estas hasta los tres (3) años subsiguientes al ejercicio en que se hubieren sufrido; así, en virtud de ello, estimó improcedente el rechazo de las mismas formulado por la Administración Tributaria.

Ahora bien, habiéndose invocado la errónea interpretación de las normas contenidas en los artículos 2, 58, 91 y 94 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991, en concordancia con los artículos 111 y 120 de su Reglamento (1993), estima la Sala pertinente observar lo que preceptuaban las mismas.

“ARTÍCULO 2: Son enriquecimientos netos los incrementos del patrimonio que resulten después de restar los ingresos brutos los costos y deducciones permitidas en esta Ley, sin perjuicio de lo dispuesto en el Titulo IX de la misma.”

“ARTÍCULO 58: Se autoriza el traspaso de las pérdidas netas de explotación no compensadas hasta los tres (3) años subsiguientes al ejercicio en que se hubiesen sufrido.

El reglamento establecerá las normas de procedimiento aplicables a los casos de pérdidas del ejercicio y de años anteriores.

PARÁGRAFO ÚNICO: Las rentas o pérdidas provenientes de la prestación de servicios bajo relación de dependencia o del libre ejercicio de profesiones no mercantiles, obtenidas por personas no residentes en el país, se excluirán a los fines de las compensaciones y traslado de pérdidas de explotación a que se contrae este Artículo.”

“ARTÍCULO 91: Se crea un Registro de los activos Revaluados, en el cual deberán inscribirse todos los contribuyentes a que hace referencia el Artículo anterior. La inscripción en este Registro ocasionará una tasa del tres por ciento (3%) sobre el valor del Ajuste Inicial por Inflación de los activos fijos depreciables. Esta tasa podrá pagarse hasta en tres (3) porciones iguales y consecutivas, en sucesivos ejercicios fiscales a partir de la inscripción en el Registro.”

“ARTÍCULO 94: El nuevo valor resultante de la revaluación de los activos fijos deberá depreciarse o amortizarse en el período originalmente previsto para los mismos y solo se admitirán para el cálculo del tributo previsto en esta Ley, cuotas de depreciación o amortización para los años faltantes hasta concluir la vida útil de los activos.”.

“ARTÍCULO 111: Se cargará o acreditará a la cuente de Reajustes por Inflación y se acreditará o cargará a la cuenta de Actualización de Patrimonio, el mayor o menor valor que resulte de actualizar anualmente el patrimonio neto del contribuyente al inicio del ejercicio tributario, según el porcentaje de variación experimentado por el Índice de Precios al Consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas durante el ejercicio gravable, elaborado por el Banco Central de Venezuela.

PARÁGRAFO ÚNICO: Para realizar este asiento, el contribuyente debe reajustar el Balance General Fiscal Actualizado al cierre del ejercicio anterior con la variación del Índice de Precios al Consumidor (IPC) durante el ejercicio gravable. La diferencia entre el patrimonio neto ajustado y el reajustado de dicho balance general es el monto a cargar o a acreditar a la cuenta Reajuste por Inflación. El contribuyente debe registrar en los libros fiscales exigidos por la Ley y este Reglamento, en cada ejercicio gravable, el Balance General Fiscal Actualizado ajustado comparado con el reajustado que demuestra los resultados para este asiento.”

“ARTÍCULO 120: El contribuyente deberá llevar un registro fiscal para efectos de reflejar el detalle del ajuste indicado en el artículo 119 de este Reglamento para el total del inventario en bolívares para cada clase de inventario en hojas de trabajo con las columnas en la siguiente forma: (…)”.

Vistas las disposiciones transcritas, estima la Sala oportuno reiterar el criterio asumido en sentencia dictada el 25 de septiembre de 2002, N° 01165 (Caso: Fundición Metalúrgica Lemos, C.A.), ratificado mediantes decisiones Nos. 01162 del 31 de agosto de 2004, caso: Cementos Caribe, C.A. y 0572 del 7 de mayo de 2008, caso: C.A. Ron Santa Teresa, S.A.C.A., donde se estableció lo siguiente en cuanto al punto objeto de análisis:

“...se observa que es necesario el cómputo del ajuste por inflación a los fines de determinar el enriquecimiento neto, siendo evidente que este procedimiento es aplicable, tanto si el resultado es positivo o cuando es negativo, es decir, cuando se produzcan ganancias o pérdidas, ya que en ambas situaciones el resultado se obtiene luego de restar de los ingresos brutos los costos y deducciones y de los ajustes por inflación.

Tal necesidad de tomar en consideración el ajuste por inflación, es consecuencia de una economía inflacionaria donde no es posible establecer realmente el poder económico del contribuyente, si la renta obtenida según valores monetarios históricos, no es ajustada de acuerdo con la inflación. De esta manera, es posible determinar si la capacidad económica del contribuyente se ha incrementado o disminuido a pesar de la apariencia que proyecta el valor histórico. Con ello, se busca adecuar el gravamen de la renta a la efectiva capacidad económica del contribuyente, dando cumplimiento al mandato previsto en el artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

En razón de lo anterior, resulta que el enriquecimiento neto gravable no es sólo el resultado de restar de los ingresos, los costos y deducciones permitidos por la Ley según valores históricos, sino que es necesario la confrontación de dicho resultado con la situación del patrimonio expuesto a los efectos de la inflación, para lo cual la Ley de Impuesto sobre la Renta ha previsto el procedimiento denominado ‘Reajuste por Inflación’, el cual conlleva un segundo cálculo del enriquecimiento patrimonial del contribuyente, pero con la intervención de la corrección monetaria de las partidas del balance patrimonial.

En consecuencia, los incrementos o disminuciones patrimoniales que se obtengan con el reajuste por inflación sobre las partidas del balance del contribuyente, están referidos a la realidad del sujeto, resultante de la comparación de ingresos contra egresos del ejercicio correspondiente. Dichas disminuciones o pérdidas producto de la exposición del patrimonio a la inflación, producen todas las consecuencias o efectos que las pérdidas originadas de las operaciones del contribuyente en un determinado ejercicio.

Lo anterior es así, debido a que las pérdidas trasladables del reajuste por inflación y aquellas que se producen en la operación del contribuyente, provienen de una misma realidad y de un mismo hecho imponible, referido a un ejercicio fiscal determinado. En efecto, del análisis de la norma prevista en el artículo 2 de la Ley de Impuesto sobre la Renta antes transcrito, se observa que el enriquecimiento neto gravable se produce por el incremento patrimonial, bien sea que provenga de la operación económica del contribuyente o de la exposición de su patrimonio a los efectos de la inflación. En consecuencia, la pérdida podrá igualmente provenir de la operación del contribuyente o de la incidencia inflacionaria”.

En razón de las consideraciones antes expuestas, es criterio de esta Sala, contrariamente a lo argumentado por el Fisco Nacional, que la pérdida o disminución patrimonial sufrida por la contribuyente en el presente caso, da lugar a la consecuencia reconocida por la Ley, relativa al traspaso de las mismas hasta los tres (3) años subsiguientes al ejercicio en que se hubieren sufrido, de conformidad con lo previsto en el artículo 58 de la Ley de impuesto sobre la Renta de 1991. En consecuencia, no se manifiesta la pretendida errónea interpretación de las normas contenidas en los artículos 2, 58, 91 y 94 de la citada Ley, ni de los artículos 111 y 120 de su Reglamento de 1993 invocada por la representación del Fisco Nacional en el escrito de fundamentación a su apelación. Así se declara.

Sobre lo afirmado por el Fisco Nacional, referente a que la pérdida originada del ajuste por inflación solo puede tener consecuencias impositivas en el ejercicio en el cual se producen, sin afectar los resultados de los ejercicios subsiguientes, “toda vez que la contribuyente al trasladar dicha pérdida derivada de la inflación duplicaría el beneficio de la misma”, esta Sala observa que, al verificarse el traspaso, la pérdida que se aplica a los ejercicios siguientes a aquél en que se produjo, es el excedente que no pudo compensarse o aplicarse en el ejercicio en el cual se generó la misma al momento de la determinación de la base imponible, razón por la cual no existe la supuesta “duplicación de beneficios”, pues lo que se pretende compensar es el excedente de pérdidas generado en un ejercicio anterior. Así se decide.

A partir de los razonamientos anteriormente señalados, considera esta Sala que los argumentos expuestos por la representación del Fisco Nacional no constituyen fundamento suficiente para dar validez a la actuación de la Administración Tributaria. Derivado de lo anterior, resulta improcedente el reparo formulado a la contribuyente por concepto de impuesto sobre la renta, causado por el traslado de pérdidas, por las cantidades no actualizadas de Doscientos Nueve Millones Seiscientos Setenta y Dos Mil Ciento Veintidós Bolívares con Ochenta y Dos Céntimos (Bs. 209.672.122,82); Ciento Cuarenta y Siete Millones Novecientos Veinte Mil Novecientos Cuarenta y Tres Bolívares con Noventa y Un Céntimos (Bs. 147.920.943,91); Cincuenta y Siete Millones Ciento Ochenta y Cinco Mil Novecientos Setenta y Un Bolívares con Treinta y Siete Céntimos (Bs. 57.185.971,37) y Doscientos Treinta y Cuatro Millones Ciento Setenta y Ocho Mil Treinta y Dos Bolívares (Bs. 234.178.032,00). En consecuencia, se juzgan absolutamente nulos los reparos cuestionados por este concepto, razón por la cual se confirma la sentencia recurrida en cuanto a dicho particular. Así se declara.

3.                  De la eximente de responsabilidad penal tributaria por error de hecho y de derecho excusable prevista en el artículo 79, literal c) del Código Orgánico Tributario de 1994.

Denuncia la representación fiscal en su apelación que sobre este punto, el sentenciador de instancia incurrió en un error y en una extralimitación al declarar improcedente las multas impuestas por contravención, no sólo en razón de la accesoriedad de las mismas a los reparos desechados por el juzgador, sino por haber advertido en dicho caso, la verificación de la eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en el literal c) del artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994, referida a “… cuando el reparo haya sido formulado con fundamento exclusivo en los datos suministrados por el contribuyente en su declaración” (sic).

En igual sentido, adujo la apelante que en dicho caso no procedía la eximente peticionada, pues para ello debían concurrir dos circunstancias, a saber: “- La complejidad de las normas tributarias por las que comúnmente los contribuyentes incurren en errores de interpretación y de aplicación a casos concretos” y “- La insuficiente aclaratoria que se le dan a las normas donde no se explican las dudas para su adecuada interpretación”, que no se materializaron en el supuesto de autos.

Ahora en torno a la referida eximente pudo constatar este Alto Tribunal que el sentenciador en su fallo, estimó la procedencia de la misma de conformidad con la siguiente motivación:

“(…) cabe destacar que por la declaratoria que hiciera este Tribunal respecto a la improcedencia del reparo fundamentado en gastos no admisibles por falta de retención y en virtud de la accesoriedad de las sanciones impuestas, así como la procedencia de los traslados de ajuste por inflación realizados, son improcedentes las multas derivadas de dichos reparos; sin menoscabo de que, por lo relativo a sus deberes como agente de retención la recurrente estaría sujeta a la sanción que por incumplimiento del deber de retener y enterar el tributo correspondiente.

Ahora bien, de la revisión y examen del expediente (…) en base a los datos suministrados por la recurrente, no haciendo la Administración formulación contraria a esta afirmación, de allí que este Tribunal considere que los reparos efectuados no surgieron de fuentes extrañas a la declaración, sino por diferencias de interpretación en cuanto al rechazo de las deducciones y por falta de retención y por interpretación esgrimida por la Administración Tributaria relacionada con los traslados de pérdidas rechazados, respecto de lo cual existe pronunciamiento expreso en los términos precedentes.

(…). Por lo tanto, este Tribunal al particular tiene a bien ratificar el criterio sostenido por la Sala Político Administrativa de nuestro Máximo Tribunal en casos semejantes (sentencias: s/n de fecha 16-06-1983, caso: Hidrocarburos y Derivados, C.A., No. 817, de fecha 16-11-1995, caso: H. Motores San Carlos, No. 1143, de fecha 07-10-1999, caso: Banco Exterior, C.A., No. 2172, de fecha 14-11-2000, caso: H. Motores, C.A., No. 2209, de fecha 21-11-2000, caso: H. Motores Cagua, C.A. y No. 479, de 26-03-2003, caso: Venezolana Empacadora, C.A.) (…). En consecuencia, la multa por contravención (Artículo 97) no es procedente, toda vez que, aunado a lo anterior, el sustento que fundamentaría tales sanciones ha sido declarado improcedente y revocado en este fallo. Así se declara.”

Del fallo transcrito se observa que el sentenciador de instancia, luego de considerar, como se indicara precedentemente, que siendo las multas impuestas, accesorias de los reparos formulados por el Fisco Nacional y que fueran revocados por el Tribunal, estas corrían su misma suerte, debiendo declararse la nulidad de ellas; sin embargo, pudo verificarse asimismo que el juzgador determinó que resultando los reparos fundamentados en los datos aportados por la propia contribuyente en sus declaraciones impositivas, se materializaba en tal caso una circunstancia que eximía el comportamiento de la empresa de cualquier responsabilidad tributaria (contravención); ello, en atención al criterio jurisprudencial mantenido por esta Sala Político-Administrativa en torno a la eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en el numeral 3 del artículo 88 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991.

Así las cosas, pudo verificar este Supremo Tribunal que la eximente de responsabilidad penal tributaria invocada y explanada por la contribuyente en su recurso contencioso tributario fue la contemplada en el literal c) del artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994, relativa al error de hecho y de derecho excusable; eximente esta que fue invocada en forma principal, pues para el caso de no resultar procedente, fueron alegadas las atenuantes previstas en los numerales 2, 4 y 5 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994. No obstante, el sentenciador de instancia aun cuando declaró ab initio la nulidad de las sanciones por contravención impuestas en el presente asunto (artículo 97 del señalado instrumento orgánico), no analizó la procedencia de la aludida eximente por error de hecho y de derecho excusable sino que, ratificó la improcedencia de las sanciones bajo la causal contenida en el señalado numeral 3 del artículo 88 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991, según la cual:

“ARTÍCULO 88: Si de la verificación de los datos expresados en las declaraciones de rentas presentadas con anterioridad a la fecha de iniciación de la intervención fiscal, resultare algún reparo, se impondrá al contribuyente la multa que le corresponda. Esta pena no se impondrá a las personas naturales o asimiladas cuando el impuesto liquidado conforme al reparo, no excediere de un cinco por ciento (5%) del impuesto obtenido tomando como base los datos declarados. Tampoco se aplicará pena alguna en los casos siguientes:

(…). 3. Cuando el reparo haya sido formulado con fundamento exclusivo en los datos suministrados por el contribuyente en su declaración; y (…)”.

De esta forma, observa la Sala que el sentenciador fundamentó su declaratoria en la procedencia de una eximente de responsabilidad penal tributaria que no fue invocada ni desarrollada por la contribuyente en su recurso contencioso tributario, pues se insiste, en los fundamentos explanados por esta en su escrito recursivo se constata con suficiente claridad que la causal de exención de responsabilidad penal tributaria hecha valer por ella fue la prevista en el literal c) del artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994, relativa al error de hecho y de derecho excusable. Siendo ello así, debe este Alto Tribunal revocar del fallo apelado tal pronunciamiento de procedencia de la aludida eximente. Así se declara.

Ahora bien, vistas las declaratorias que anteceden conforme a las cuales fueron revocados por una parte, los puntos i), ii), iii y v) del fallo apelado, y confirmado por otra, el punto iv) del referido pronunciamiento, estima la Sala, una vez analizadas las actas que conforman el expediente de autos, que frente a la falta de sustento probatorio que lograse enervar el vínculo de imputación causal que eximiese de responsabilidad penal tributaria las actuaciones de la contribuyente indicadas en los señalados puntos de la sentencia recurrida que fueron revocados por esta Alzada, no procede la aludida causal que exima su conducta de responsabilidad penal tributaria, debiendo confirmarse en principio las sanciones impuestas por la Administración Tributaria derivadas de los reparos por falta de retención y enteramiento oportuno, según lo dispuesto en el artículo 97 del citado Código Orgánico Tributario de 1994, así como por incumplimiento de deberes formales en materia de retención, según lo dispuesto en el artículo 106 eiusdem, y revocarse, por consiguiente, las determinadas por el rechazo del traslado de pérdidas ajustadas por inflación. Así se declara.

No obstante lo anterior, habiéndose invocado en forma subsidiaria a la aludida eximente de responsabilidad penal tributaria por error de hecho y de derecho excusable, las circunstancias atenuantes contempladas en los numerales 2, 4 y 5 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, relativas a: “2. No haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad. (…). 4. No haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquel en que se cometió la infracción. 5. Las demás atenuantes que resultaren de los procedimientos administrativos o jurisdiccionales, a juicio de los juzgadores”; juzga la Sala pertinente analizar la procedencia de las mismas, respecto, como se indicó, de las sanciones derivadas de los reparos confirmados por este Supremo Tribunal.

De esta forma, luego de verificar las actas procesales que cursan en el expediente, así como de ponderar en forma concordada los hechos acaecidos en el presente juicio, con las aludidas circunstancias que atenúan la responsabilidad penal tributaria de la contribuyente, observa esta Alzada lo siguiente:

1.- En cuanto a la circunstancia atenuante prevista en el numeral 2 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, referente a “No haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad”, advierte la Sala que la misma no es procedente; ello habida cuenta que las sanciones impuestas por la Administración Tributaria en el presente asunto tuvieron como fundamento los artículos 97 y 106 del citado instrumento orgánico, que resultan de naturaleza objetiva y no subjetiva, vale decir, que por la sola materialización fáctica de las conductas contrarias a la obligación impuesta por ley deviene procedente la infracción, sin necesidad de verificar la intención dolosa o no del autor (contribuyente).

De este modo, en el presente caso estamos en presencia de los supuestos fácticos tipificados como se indicara supra en los artículos 97 y 106 del Código Orgánico Tributario de 1994, que prevén la comisión de conductas que llevan implícita una acción u omisión que afecta o disminuye ilegítimamente los ingresos fiscales.

En este sentido, del contenido de los referidos artículos 97 y 106 eiusdem se advierte lo siguiente:

“Artículo 97: El que mediante acción u omisión que no constituya ninguna de las otras infracciones tipificadas en este Código, cause una disminución ilegítima de ingresos tributarios, inclusive mediante la obtención indebida de exoneraciones u otros beneficios fiscales, será penado con multa desde un décimo hasta dos veces el monto del tributo omitido.”.

“Artículo 106: El contribuyente que omitiere llevar los libros y registros especiales exigidos por la ley y los reglamentos o no los conserve por el plazo previsto en la ley, referentes a las actividades u operaciones que se vinculan a la tributación, será penado con multa de cincuenta unidades tributarias a doscientas unidades tributarias (50 U.T a 200 U.T.).

En la misma pena, disminuida en la mitad, incurrirá el que no lleve los libros y registros especiales conforme con las formalidades establecidas en las leyes o en los reglamentos.

En caso de impuestos al consumo la reiteración de la presente infracción acarrear, además la clausura del establecimiento por un término de quince (15) a treinta (30) días continuos.”.

De las normas transcritas, se infiere que las sanciones tipificadas en ellas derivan de una conducta objetiva, mas no subjetiva por parte del sujeto infractor. Por tanto, en el caso de autos, cuando la contribuyente incurrió en los aludidos incumplimientos a sus deberes formales, así como en falta de retención u oportuno enteramiento del tributo, su conducta materializó una responsabilidad objetiva; motivo por el cual, entiende esta Sala que la falta de intención dolosa no es una circunstancia atenuante que deba estimarse a los fines de imponer o graduar las sanciones respectivas en el presente asunto. Derivado de lo cual, resulta forzoso a este Supremo Tribunal declarar la improcedencia de la atenuante contemplada en el numeral 2 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994. Así se declara.

2.- Respecto de la atenuante preceptuada en el numeral 4 del citado artículo 85, inherente a “No haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción”, esta Sala observa que los argumentos planteados por la representación en juicio del Fisco Nacional no desvirtuaron en modo alguno tal alegato de la contribuyente.

Por esta razón, la Sala estima procedente dicha circunstancia como modificatoria de la responsabilidad por la infracción tributaria objeto de estudio, por cuanto al ser alegada por la recurrente, no fue sin embargo desvirtuada por el Fisco Nacional, quien se supone tiene la facultad de poder precisar si la contribuyente cometió infracciones de normas tributarias en un determinado momento, para así contradecirlo. Así se declara.

3.                  En cuanto a la atenuante contemplada en el numeral 5 del mencionado artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, relativa a “Las demás atenuantes que resultaren de los procedimientos administrativos o jurisdiccionales, a juicio de los juzgadores”; esta Sala observa que la contribuyente no sustentó suficientemente dicha solicitud, por lo que se estima su improcedencia. Así se declara.

De esta forma, esta Máxima Instancia de la jurisdicción contencioso tributaria declara la procedencia en el presente caso de la circunstancia atenuante prevista en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, invocada por la contribuyente Banco Mercantil, C.A. S.A.C.A. Así se declara.

Expuesto lo anterior, esta Alzada haciendo uso de su facultad discrecional para la graduación de la pena y de acuerdo a la ocurrencia de circunstancias atenuantes en el presente caso, juzga procedente la imposición de las sanciones entre el término medio y el límite inferior. Siendo así, el término a partir del cual se debe computar la pena en el presente caso, será el de ciento cinco por ciento (105%) correspondiente al término medio de la pena contemplada en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, hasta el límite mínimo del diez por ciento (10%).

En ese sentido, la jurisprudencia de esta Sala ha sostenido en los casos en que se hubieren invocados las atenuantes contenidas en el precitado artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, y alguna de ellas resultare procedente, que cada una de dichas circunstancias atenuantes equivaldrá a una rebaja del 19% o de un quinto (1/5) del monto total de la sanción determinada, derivado éste porcentaje (a saber, 19%) del cómputo realizado entre la sustracción del 10% y del 105%, seguida de su división entre las cinco (5) atenuantes establecidas legalmente (Véanse decisiones Nos. 00755 del 17 de mayo de 2007; 01476 y 01488, ambas del 14 de agosto de 2007; 00498 del 24 de abril de 2008; 00951 del 25 de junio de 2009; 01640 del 18 de noviembre de 2009; 00107 del 3 de febrero de 2010; 01080 del 3 de noviembre de 2010, y 00267 del 12 de marzo de 2012, casos: Operadora Mar Plaza, C.A.; Merinvest, C.A.; Aluminio Pianveca, C.A.; Comisión Nacional de Telecomunicaciones (CONATEL); Alimentos Kellogg, S.A.; Constructora Seana, C.A.; Motoriente El Tigre, C.A.; Charcuteria Tovar, C.A. y Distribuidora Sonográfica, S.A. ).

Por lo anterior, habiéndose declarado procedente la atenuante contenida en el numeral 4 del citado artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, las sanciones de multa impuestas deben recalcularse en un 86% de los tributos omitidos por la contribuyente (luego de restar un 19%, o un quinto -1/5-, lo cual corresponde a la procedencia de una atenuante, como se señaló precedentemente); por lo que se ordena a la Administración Tributaria realizar el ajuste necesario, considerando los términos de esta sentencia. Respecto de las sanciones liquidadas según el artículo 106 eiusdem, su graduación será por un monto equivalente a cincuenta unidades tributarias (50 U.T). Así se declara.

En consecuencia, se ordena al Fisco Nacional, de conformidad con los términos expuestos en este fallo, recalcular las multas impuestas a la contribuyente Banco Mercantil, C.A. S.A.C.A. en razón de los reparos confirmados por esta Alzada. Así se declara.

Derivado de las consideraciones precedentes, debe la Sala declarar parcialmente con lugar el recurso de apelación ejercido por el Fisco Nacional contra la sentencia N° 128/2008 dictada el 7 de noviembre de 2008, por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, de la cual se revocan los puntos i), ii), iii y v) relativos a la improcedencia de los reparos formulados por falta de retención o enteramiento; rechazo del traslado de pérdidas de años anteriores por Diecisiete Millones Doscientos Setenta y Tres Mil Ciento Veintisiete Bolívares con Trece Céntimos (Bs. 17.273.127,13); traslado de impuestos de ejercicios anteriores no reintegrados ni compensados por la suma de Un Millón Trescientos Cincuenta y Ocho Mil Treinta y Tres Bolívares con Veinte Céntimos (Bs. 1.358.033,20), así como de la declaratoria de nulidad de las sanciones impuestas en el presente caso y de la procedencia de la eximente de responsabilidad penal tributario respecto de estas. Se confirma de esta la declaratoria contenida en su punto iv) inherente a la improcedencia del reparo por traslado de pérdidas fiscales ajustadas por efectos de la inflación por las cantidades de Doscientos Nueve Millones Seiscientos Setenta y Dos Mil Ciento Veintidós Bolívares con Ochenta y Dos Céntimos (Bs. 209.672.122,82); Ciento Cuarenta y Siete Millones Novecientos Veinte Mil Novecientos Cuarenta y Tres Bolívares con Noventa y Un Céntimos (Bs. 147.920.943,91); Cincuenta y Siete Millones Ciento Ochenta y Cinco Mil Novecientos Setenta y Un Bolívares con Treinta y Siete Céntimos (Bs. 57.185.971,37) y Doscientos Treinta y Cuatro Millones Ciento Setenta y Ocho Mil Treinta y Dos Bolívares (Bs. 234.178.032,00), así como de las sanciones impuestas por tal concepto.

Se ordena al Fisco Nacional recalcular las sanciones de multas declaradas procedentes, de conformidad con los términos fijados por este Alto Tribunal, vale decir, en acatamiento de su reducción debido a la ocurrencia de la atenuante contenida en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994. Así se declara.

Asimismo, queda firme el reparo formulado por la Administración Tributaria en torno a la exoneración de ingresos provenientes de obligaciones quirografarias derivadas de las actividades del Banco de Inversión Mercantil, C.A. durante los ejercicios fiscales de los años 1993 y 1994, por los montos de Ocho Millones Trescientos Trece Mil Quinientos Veintitrés Bolívares con Setenta y Un Céntimos (Bs. 8.313.523,71) y Treinta y Un Millones Trescientos Cuarenta y Un Mil Quinientos Ochenta y Seis Bolívares con Diecinueve Céntimos (Bs. 31.341.586,19), reexpresados en Ocho Mil Trescientos Trece Bolívares con Cincuenta y Dos Céntimos (Bs. 8.313,52) y Treinta y Un Mil Trescientos Cuarenta y Un Bolívares con Cincuenta y Ocho Céntimos (Bs. 31.341,58). Así también se decide.

En consecuencia, se declara parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario en los términos expuestos en la presente decisión. Así finalmente se declara.

VI

DECISIÓN

En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1.- PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso de apelación ejercido por el FISCO NACIONAL, contra la sentencia N° 128/2008 dictada el 7 de noviembre de 2008, por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, de la cual 1.1 Se REVOCAN los puntos i), ii), iii y v) inherentes a la improcedencia de los reparos formulados por falta de retención o enteramiento; rechazo del traslado de pérdidas de años anteriores; traslado de impuestos de ejercicios anteriores no reintegrados ni compensados, así como de la declaratoria de nulidad de las sanciones impuestas en el presente caso y de la procedencia de la eximente de responsabilidad penal tributario respecto de estas, y 1.2 Se CONFIRMA el pronunciamiento contenido en su punto iv) relativo a la improcedencia del reparo por traslado de pérdidas fiscales ajustadas por efectos de la inflación, así como de las sanciones impuestas por tal concepto.

2.- PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario incoado por la contribuyente BANCO MERCANTIL, C.A. S.A.C.A., contra la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo N° GCE-SA-R-98-153, dictada el 19 de junio de 1998 por la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales del entonces Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), que confirmó las Actas Fiscales de Reparo Nos. MH-SENIAT-GCE-DF-0484/96-3; MH-SENIAT-GCE-DF-0489/96-3; MH-SENIAT-GCE-DF-0482/96-4 y MH-SENIAT-GCE-DF-0483/96-4, todas del 20 de mayo de 1997. En consecuencia, 2.1 Se CONFIRMA PARCIALMENTE el acto administrativo impugnado en los términos expuestos en la presente decisión y 2.2. Queda FIRME la objeción fiscal contenida en el acto impugnado relativa a la exoneración de ingresos provenientes de obligaciones quirografarias derivadas de las actividades del Banco de Inversión Mercantil, C.A. durante los ejercicios fiscales de los años 1993 y 1994, en virtud de no ser controvertida por la contribuyente.

Se ORDENA a la Administración Tributaria recalcular las sanciones de multas declaradas procedentes, de conformidad con los términos fijados por este Alto Tribunal, debido a la ocurrencia de la circunstancia atenuante de responsabilidad penal tributaria contenida en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, y en consecuencia, EXPEDIR las planillas de liquidación sustitutivas por los nuevos montos resultantes.

Publíquese, regístrese y notifíquese. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político- Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los dieciséis (16) días del mes de mayo del año dos mil doce (2012). Años 202º de la Independencia y 153º de la Federación.

            La Presidenta

EVELYN MARRERO ORTÍZ

                                                                                                                                                La Vicepresidenta

                                                                      YOLANDA JAIMES GUERRERO

 

        El Magistrado

EMIRO GARCÍA ROSAS

Las Magistradas,

                                                                                                                                        TRINA OMAIRA ZURITA

                                                                                                                                                           

MÓNICA G. MISTICCHIO TORTORELLA

                              Ponente

 

La Secretaria,

SOFÍA YAMILE GUZMÁN

 

En veintidós (22) de mayo del año dos mil doce, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00537, la cual no está firmada por la Magistrada Yolanda Jaimes Guerrero, por motivos justificados.

 

La Secretaria,

SOFÍA YAMILE GUZMÁN